Sunteți pe pagina 1din 11

IGNAT AURELIA EC III AUDIT FINANCIAR 1. Rolul raportului de audit Standardul International de Audit (ISA) nr.

700 stabileste procedurilesi principiile fundamentale si modalittile lor de aplicare cu privire la formasi continutul raportului auditorului independent emis pe baza concluziilor rezultate din auditarea situatiilor financiare ale unei entitti (misiunea de baz). Cele mai multe din prevederile acestui standard pot fi adaptate larapoarte emise si n cazul unor misiuni de audit diferite de misiunea de baz. Raportul de audit are un triplu rol: -instrument de comunicare cu utilizatorii situatiilor financiare emisede entitatea auditat, respectiv cu publicul, precum si cu actionarii pentrudecizii economice; -instrument de confirmare a ncrederii publicului si actionarilor nsituatiile financiare prezentate de o entitate; -instrument de identificare a responsabilittilor pentru auditor si pentru conducerea entittii auditate. Rspunderea conducerii entittii auditate se refer la ntocmirea si prezentarea situatiilor financiare. Responsabilittile auditorului sunt de 3 naturi: responsabilitatea de baz; pentru opinia sa n legtur cu situatiilefinanciare auditate; -responsabilitti secundare care au urmtoarele caracteristici: rezultdin texte de legi, reglementri diverse sau norme ale organismului profesional; nu necesit tehnici si proceduri diferite de cele folosite pentrumisiunea de audit de baz; nu presupune exprimarea unei opinii distincte(opinia este implicit ca, de exemplu, rspunsul la obligatia legal deverificare dac registrele contabile au fost tinute corect si la zi).

-responsabilitti aditionale care au urmtoarele caracteristici: rezultdin texte de legi si alte reglementri, pot fi abordate tehnici si proceduri carenu sunt obligatorii pentru misiunea de baz; presupun exprimarea n modexplicit a unei opinii sau concluzii; raportarea se poate face separat sau poatefi integrat n raportul de audit (n cuprins sau n anexe la acesta). De exemplu, conformitatea cu unele reglementri specifice (piata de capital, bnci, asigurri etc.) sau raportul asupra controlului intern. 2. Continutul raportului de audit Raportul de audit trebuie s contin: -relatia contractual de executare a misiunii de audit; -observatiile reiesite din diverse verificri; -informatiile a cror mentiune n raport este prevzut expres de lege; -oferirea garantiei pentru actionari si terti c un personal calificat a obtinut asigurarea c situatiile financiare ofer o imagine fidel, clar sicomplet pozitiei financiare, performantelor si situatiei financiare generale antreprinderii; -mentiune a c situatiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit. Din raportul de audit trebuie s rezulte n mod clar: -mentionarea responsabilittilor pentru auditor si pentru conducereantreprinderii; -descrierea obiectivelor si natura misiunii de audit; -situatiile care fac s apar incertitudini; -natura si locul observatiilor n raport. 3. Opinia auditorului ntr-o misiune de audit de baz exist dou forme de exprimare aopiniei asupra situatiilor financiare care au aceeasi valoare:"dau o imagine fidel" sau ".... prezint n mod sincer n toateaspectele lor semnificative ..." .Exist 4 tipuri de opinie: -opinia fr rezerve;

-opinia cu rezerve; -opinia defavorabil; -imposibilitatea de a exprima o opinie. 4. Situatii care conduc la formularea altei opinii dect opinia fr rezerve De fiecare dat cnd auditorul emite un raport, altul dect un raportfr rezerv, el trebuie s includ n raportul su o descriere clar a tuturor motivelor care justific decizia sa si, de fiecare dat cnd poate, s cifreze(s estimeze) incidenta posibil asupra situatiilor financiare. Acesteinformatii trebuie s fie date, de preferint ntr-un paragraf distinct care s precead pe cel care cuprinde exprimarea opiniei sau imposibilitatea de aexprima o opinie si pot, de asemenea, s fac trimitere la o not anex maiaprofundat. 4.1. Dezacorduri cu conducerea ntreprinderii privind principiilesi metodele contabile Auditorul, folosind mijloacele pe care le-a considerat necesare, aconstatat o iregularitate contabil pe care conducerea ntreprinderii refuz so corecteze. Acest dezacord poate fi important si s influenteze certificarea.Pot fi, de exemplu, dezacorduri privind: -o insuficienta provizioanelor pentru deprecierile de stocuri si creante; -o stocuri supraevaluate sau subevaluate datorit unor erori n calcululcosturilor productiei sau n determinarea mrimii stocului (cantittilor); -o nerespectarea principiului independentei exercitiului; -o neluarea n considerare a evenimentelor posterioare care confirrn sau infirm o situatie existent la data nchiderii exercitiului; -o neluarea n considerare a principiului prudentei prin supraevaluarea activelor; -o erori n clasarea terti lor (clienti incerti mentinuti ca clientiobisnuiti). Auditorul certific "cu rezerv" atunci cnd iregularitatea estesemnificativ, dar importanta ei nu este suficient pentru a considera csituatiile financiare nu sunt corecte si sincere si c nu dau o imagine fidelasupra pozitiei si situatiei financiare precum si rezultatului exercitiului.

Oricare ar fi natura neregularittilor, auditorul si prezint n raportopinia, preciznd: - natura dezacordului; - postul si suma respectiv; - influenta asupra rezultatului net. 4.2. Limitarea ntinderii lucrrilor Limitarea ntinderii lucrrilor const n imposibilitatea auditorului dea folosi mijloacele pe care le-ar considera necesare si, n special pentruobtinerea elementelor probante. O limitare a ntinderii lucrrilor poate fi impus de client auditorului prin clauzele contractului care pot preciza ca auditorul s nu aplice oanumit procedur de audit, desi acesta o consider necesar. Limitele pot fi: -impuse de mprejurri; de exemplu, semnarea contractului de prestride servicii dup ncheierea exercitiului a mpiedicat auditorul s asiste lainventarierea fizic si nu s-a putut asigura de realitatea stocurilor inventariate, prin alte mijloace de control; -impuse de conducerea ntreprinderii; de exemplu, conducerea refuzauditorului adresarea cererilor de confirmare a soldurilor, n timp ce elconsider aceasta esential. Insuficienta onorariilor este un alt mod de a limitacontroalele.Acest tip de limitri ar trebui s fie rar: el constituie o piedic n exercitarea lucrrilor. De asemenea, absenta controlului intern poate constitui o limitare lacontrolul exhaustivittii nregistrrilor si a fiabilittii lor. Auditorul lucreaz prin sondaje al cror volum este n functie decalitatea controlului intern. n functie de importanta relativ a limitelor, auditorul va formula orezerv sau se va afla n imposibilitatea de a certifica situatiile financiare. ntr-un paragraf situat naintea exprimrii opiniei, auditorul indic:

-mprejurrile care l-au mpiedicat s foloseasc diligentele considerate utile; -imposibilitatea obtinerii elementelor probante suficiente prin alte mijloace de control; -suma posturilor din situatiile financiare influentat de limitri alentreprinderii auditului. 4.3. Incertitudini asupra estimrilor contabile n anumite mprejurri, conducerea ntreprinderii nu dispune deinformatiile suficiente pentru a transpune o situatie n bilantul contabil, deexemplu, sau poate lua o decizie pe baza unor informatii insuficiente. De exemplu: n momentul semnrii raportului de audit, exist riscuri privind anumite operatii care nu pot fi provizionate, sau a cror sum nu poate fi provizionat cu o aproximatie rezonabil, deoarece: -suma lor este nesigur sau necunoscut; -probabilitatea realizrii este nesigur. Fie c riscul este provizionat sau nu, auditorul nu a putut obtineelemente probante suficiente pentru a justifica suma provizionat sauabsenta constituirii provizionului. Acesta este un caz particular de limitare amodalittii de obtinere a elementelor probante .Atunci cnd incidenta eventual este semnificativ, dar nu suficient pentru a respinge ansamblul situatiilor financiare, auditorul certific curezerv. Cnd incertitudinea are o important prin a crei realizare poatereaduce n discutie ansamblul situatiilor financiare, auditorul mentioneaz cnu este n msur s acorde certificarea. n paragraful care expune motivele rezervei sau refuzului, se vor preciza toate elementele de informare asupra incertitudinii: -natura riscului; -postul sau posturile bilantului contabil, influentate; -valoarea maxim a riscului cnd se cunoaste, sau faptul c nu poate fi precizat;

-incapacitatea n care se afl de a putea determina evolutiaincertitudinii si a evalua consecintele eventuale ale acestei situatii. 4.4. Caz particular: continuitate a activittii Existenta incertitudinii despre continuitatea activittii sau cnd ea estedefinitiv compromis determin auditorul s examineze dac transpunereacontabil a acestei situatii este conform principiului continuittii exploatriisi apreciaz, dup caz, consecintele pe care s le nscrie n raportul su. 5. Elementele de baz ale raportului de audit Raportul unei misiuni de audit de baz trebuie s contin n modobligatoriu urmtoarele elemente de baz: titlul, destinatarul, paragrafulintroductiv, paragraful cuprinznd natura si intinderea lucrarilor deaudit,paragraful opiniei ,semnatura,adresa si data raportului. 5.1. Titlul raportului Raportul de audit trebuie s poarte un titlu precis. De recomandat sse foloseasc titlul de "Raportul auditorului independent" pentru a-l distingede rapoartele care pot fi elaborate de alte persoane. 5.2. Destinatarul Raportul de audit trebuie s fie adresat destinatarului corespunztor, nfunctie de circumstantele ce caracterizeaz misiunea si obligatiile legale. nmod obisnuit, raportul se adreseaz fie actionarilor, fie consiliului deadministratie al unittii, ale crei situatii financiare au fost auditate. 5.3. Paragraful introductiv Acest paragraf cuprinde identificarea situatiilor financiare auditate precum si o mentiune a responsabilittilor conducerii entittii auditate si aleauditorului.

Raportul de audit trebuie s identifice situatiile financiare ale entittii,care au fcut obiectul auditului, s ct si data c si perioada acoperite sunt prin n acestedocumente. Raportul trebuie mentioneze situatiile financiare sarcina(responsabilitatea) conducerii entittii si c responsabilitatea auditorului esteca, pe baza auditului efectuat, s exprime o opinie asupra acestor situatiifinanciare. Situatiile financiare constituie reprezentarea faptelor de ctreconducere. Pregtirea lor presupune c directi unea face estimri contabile siaduce judecti care au o incident semnificativ, c ea stabileste principiilesi metodele contabile potrivite, care trebuie sii fie utilizate pentru pregtireasituatiilor financiare. Dimpotriv,responsabilitatea auditorului este de aaudita aceste situatii financiare, nct s poat exprima asupra acestora oopinie. Acest paragraf poate, de exemplu, avea formularea urmtoare: "N oi am procedat la auditarea situatiilor financiare ale societtii "X",ncheiate la 31 decembrie 200., asa cum sunt prezentate n anexele la prezentul Raport. Aceste situatii financiare au fost stabilite subresponsabilitatea conducerii entittii. Responsabilitatea noastr este, ca pe baza auditului nostru, s exprimm o opinie asupra acestor conturi anuale". 5.4. Un paragraf prezentnd ntinderea lucrrilor si natura unei lucrri de audit Acest paragraf cuprinde referentialul de audit utilizat, respective Standardele Internationale de Audit sau norme si practici nationale, precumsi descrierea lucrrilor de ctre auditor. Raportul auditorului trebuie s descrie ntinderea lucrrilor de audit,indicnd c ele au fost ndeplinite conform Standardelor Internationale deAudit sau conform normelor sau practicilor nationale ."ntinderea lucrrilor" d posibilitatea pentru auditor s pun n oper procedurile de audit judecate ca necesare n conditiile concrete date.Cititorul are n fapt nevoie s se asigure c auditul a fost fcut

conformnormelor si practicilor n materie; dac aceasta nu rezult n mod clar, se presupune c normele si practicile utilizate sunt cele din tara indicat prinadresa auditorului. Raportul trebuie s precizeze c auditul a fost planificat si executat deo manier care s asigure n mod rezonabil c situatiile financiare nucomport anomalii semnificative. Raportul de audit trebuie s descrie auditul, ca presupunnd: -examenul, pe baz de sondaje, a elementelor probante care justificsumele si informatiile continute n situatiile financiare; -evaluarea principiilor si metodelor contabile folosite pentruelaborarea situatiilor financiare; -evaluarea estimrilor semnificative fcute de conducere pentru astabili situatiile financiare; -revederea prezentrii de ansamblu a situatiilor financiare. 5.5. Un paragraf al opiniei Raportul de audit trebuie s prezinte clar opinia auditorului asuprafaptului de a sti dac situatiile financiare dau o imagine lidel pozitiei,situatiei financiare si rezultatelor obtinute (sau prelinl n mod sincer n toateaspectele lor semnificative) n acord cu referintele contabile si, dac e cazul,dac ele sunt conforme prevederilor legale. Termenii utilizati pentru exprimarea opiniei auditorului sunt , dau ()imagine fidel" sau "prezint n mod sincern toate aspectele lor semnificative". Aceste dou formulri semnific, ntre altele, c auditorul nu ia nconsiderare dect elementele semnificative privind situatiile financiare. 5.5.1. Opinia fr rezerve (curat) "Dup prerea noastr, conturile anuale dau o imagine fidel (sau prezint n mod sincer, n toate aspectele lor semnificative), pozitiei sisituatiei financiare a societtii la 31 decembrie 2000 precum si rezultatelor acestor operatii si fluxurilor

de trezorerie pentru exercitiul nchis la aceastdat, n conformitate cu normele internationale (sau nationale) decontabilitate". 5.5.2. Opinia fr rezerve dar cu un paragraf de observatii n unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat, adugnd un paragraf de observatii al crui obiectiv este de a lmuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale, expus de o manier detaliat n anex.Adugarea unui astfel de paragraf nu afecteaz opinia auditorului; aceasta sesitueaz de preferint dup paragraful de opinie si precizeaz, n general, cacesta nu constituie o rezerva. 5.5.3. Opinia cu rezerve Rezervele se prezint naintea paragrafului de opinie. n astfel decazuri, paragraful opiniei se formuleaz astfel: Exemplu de rezerve datorate limitrii ntinderii lucrrilor: "N oi nu am putut asista la inventarul fizic din 31 decembrie ...., cci noi am fostdesemnati auditori ulterior acestei date. Tinnd seama de naturadocumentelor contabile ale societtii, noi am putut controla cantittile prinalte proceduri. Dup prerea noastr, cu exceptia incidentei ajustrilor care ar fi pututfi necesare, dac noi am fi putut efectua controlul fizic al cantittilor,situatiilor financiare dau o imagine fidel pozitiei si situatiei financiare asociettii la 31 decembrie ...., ct si contului de profit si pierdere pentruexercitiul ncheiat la aceast dat si sunt conforme cu prevederile legale sistatutare". 5.5.4. Imposibilitatea exprimrii unei opinii O astfel de opinie datorat limitrii ntinderii lucrrilor se poate prezenta astfel: "Noi nu am fost n msur s asistm la inventarul fizic, nici s procedm la confirmarea direct a conturilor de clienti, din cauza limitriintinderii lucrrilor noastre, impus de ctre directiune. Avnd n vedere importanta faptelor expuse mai sus, noi nu neexprimm opinia asupra conturilor anuale."

5.5.5. Opinia defavorabil O astfel de opinie datorat de exemplu dezacordului asupra principiilor contabile, se poate prezenta astfel: Astfel, cum este explicat n nota "X", nu s-au constatat amortismenten situatiile financiare. Aceast practic nu este, n opinia noastr, n accord cu Normele de amortizare a capitalului imobilizat n active corporale.Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear si a unei cote de .... pentru cldiri si ... pentru utilaje, trebuia s se ridice la suma de ..., pentruexercitiul ncheiat 5.6. Data raportului Raportul auditorului trebuie s poarte data de la sfrsitullucrrilor deaudit. Cititorul este astfel informat c auditorul a apreciat efectele asuprasituatiilor financiare si asupra raportului su, evenimentelor si tranzactiilor intervenite, de care el a avut cunostint pn la aceast dat. ntruct responsabilitatea auditorului const n emiterea unui raportasupra situatiilor financiare pregtite si prezentate de conducerea societtii,raportul su nu trebuie s poarte o dat anterioar celei la care situatiilefinanciare au fost nchise si aprobate. 5.7. Adresa auditorului Raportul trebuie s mentioneze ntr-un loc anume, locul specific, careeste n general cel al orasului n care sunt situate birourile auditorului careare responsabilitatea auditului. 5.8. Semntura auditorului Raportul trebuie s poarte semntura societtii de expertiz contabilsau a auditorului persoan fizic sau pe amndou. Raportul auditorului poart, n general, semntura cabinetului sausociettii de audit, cci aceasta si asum responsabilitatea auditului.