Sunteți pe pagina 1din 21

Modul de calculare a impozitului pe venit

Tema nr. 2

1. Calcularea venitului contabil i a venitului impozabil


Pentru calcularea datoriei (creanei) privind impozitul pe venit e nevoie sa determinam: rezultat financiar contabil rezultat financiar impozabil

! Deosebirea dintre acestea apare deoarece regulile contabilitii financiare i ale Codului fiscal
se deosebesc. Rezultat financiar contabil (venit contabil, conform SNC 12 Contabilitatea impozitului pe venit)

Venitul contabil = Venituri Cheltuieli Acesta reprezinta profitul pina la impozitare, ce este calculat si reprezentat in Raportul de profit si pierderi; La finele fiecrei perioade de gestiune rulajele creditoare ale conturilor clasei 6 "Venituri" i rulajele debitoare ale conturilor clasei 7 "Cheltuieli" se nregistreaz n Raportul de profit i pierderi , si se nchid prin trecerea veniturilor i cheltuielilor acumulate n contul 351 Rezultat financiar total. Venitul (pierderea) contabil se determin ca sold debitor sau creditor intermediar al contului 351, cu excepia informaiei din contul 731, i se reflect n rndul 130 Profitul (pierderea) perioadei de gestiune pn la impozitare din Raportul de profit i pierderi.

Rezultatul financiar impozabil (venit impozabil, conform SNC 12 Contabilitatea impozitului pe venit)
Nu se reflect n contabilitatea financiar. Acesta se determin numai n scopuri fiscale n Declaraia cu privire la impozitul pe venit. Este detreminat in baza venitului contabil:

Venitul impozabil = Venitul contabil + Ajustrile (corectrile) veniturilor Ajustrile (corectrile) cheltuielilor

! Deci, Venitul impozabil se corecteaz prin sumele diferenelor permanente i temporare:

-nu se reflecta in contabilitate; -se reflect n anexele 1D i 2D la Declaraia cu privire la impozitul pe venit, n dependen de apartenena la venituri sau cheltuieli;

Astfel,
Datoria curent (creanta) privind impozitul pe venit = Venitul impozabil * Cota impozitului pe venit

2. Ajustarea veniturilor n conformitate cu legislaia fiscal


Cauzele divergenelor dintre modurile de evaluare i constatare a veniturilor n contabilitatea financiar i n scopul impozitrii sunt: 1. Incoincidena perioadei de gestiune n care este constatat venitul, este determinat de diferitele metode de eviden : a) Metoda de casa; b) Metoda specializarii exerctiilor; (unica metoda admisa in contabilitate) c) Metoda procentajului indeplinit. sunt definite identic att n contabilitate, ct i n legislaia fiscal, diferit fiind perioada de gestiune de aplicare a lor

- venitul este raportat la anul fiscal n care acesta este efectiv obinut n numerar sau echivalentul lui) - deducerea se permite n anul fiscal pe parcursul cruia au fost suportate (achitate) cheltuielile

Metoda specializarii exercitiilor


- venitul este raportat la anul fiscal n care a fost ctigat - deducerea se permite n anul fiscal n care au fost calculate sau au fost suportate cheltuielile ori au fost efectuate alte pli

Metoda de casa

! Astfel, In scopuri contabile pentru respectarea pricipiului corespondentei e necesar ca veniturile s fie constatate n perioada de gestiune n care au fost obinute pentru a reflecta concordana ntre efectul i efortul economic al ntreprinderii, indiferent de micarea mijloacelor bneti, motiv pentr care metoda de cas se omite. In scopul impozitarii veniturile pot fi constatate n baza metodelor : De casa
pentru persoanele fizice (.I., G.., S.N.C, S.C. ).

Specializarii exercitiilor
pentru persoanele juridice pentru persoanele fizice (.I., G.., S.N.C, S.C. ).

Metoda procentajului ndeplinit: utilizata in cazul contractelor pe termen lung. Cheltuielile i veniturile se constat n baza unui procent de ndeplinire a contractului -In contabilitate perioada mai mare de un an -In scopuri fiscale perioada mai mare de 2 ani n scopuri fiscale n ultimul an de ncheiere a contractului sunt recalculai impozitul pe venit conform procentajului de ndeplinire a contractului i indicatorii reali. Aceast recalculare se face pentru a determina suma dobnzii i penalitii pentru plata incomplet sau supraplata impozitului pe venit n anii de executare a contractului.

2. Deosebirea dintre metodele de calculare i de msurare a veniturilor, apar ca urmare a aplicrii diferitelor metode de evaluare sau de calcul a venitului. Nr. Operaia crt economic 1.
Schimb de produse, mrfuri i servicii neidentice cu aceeai valoare Schimb de, mrfuri i servicii identice cu aceeai valoare Vnzarea mijloacelor fixe

Evaluarea venitului n contabilitatea financiar


Venitul se evalueaz la valoarea venal a produselor, mrfurilor i serviciilor primite, sau a celor cedate corectat cu suma mijloacelor bneti virate

Evaluarea venitului n scopuri de impozitare


Venitul brut obinut sub form nemonetar se evalueaz la preuri de pia conform C.F. i n modul stabilit de Guvern

2.

Venitul nu se constat

Venitul brut obinut sub form nemonetar se evalueaz la preuri de pia conform C.F. i n modul stabilit de Guvern

3.

Venitul (rezultatul) din vnzarea mijloacelor fixe se determin ca diferena dintre ncasri i valoarea de bilan la momentul ieirii din gestiune i se constat ca venit n Raportul de profit i pierderi

Venitul se determin ca diferena dintre baza valoric a categoriei respective de proprietate i mijloacele obinute de la nstrinarea mijloacelor fixe n cazul n care se obine un rezultat negativ (n caz c se obine un rezultat pozitiv el reprezint o pierdere) n Registrul de calcul a uzurii. Venitul nu se constat (pentru persoane fizice, ceteni). Venitul se constat la valoarea de pia (pentru persoane juridice)

4.

Donare a activelor (la destinatar)

Venitul se constat la valoarea venal a activelor primite

5.

Donare a activelor (la donator)

Venitul nu se constat

Venitul se constat ca diferena dintre valoarea de pia la momentul donrii i baza valoric ajustat, pentru mijloacele fixe i activele de capital sau valoarea de bilan pentru alte active. Donarea mijloacelor bneti se constat ca venit n sum total. Venitul n urma donrii de active, stabilite conform Hotrrii Guvernului R. M., nu se constat. Pierderea determinat n urma donrii nu se constat Venitul se determin ca diferena dintre baza valoric a categoriei respective de proprietate i mijloacele obinute de la nstrinarea mijloacelor fixe n cazul n care se obine un rezultat negativ (n caz c se obine un rezultat pozitiv el reprezint o pierdere) Venitul impozabil se constat ca o mrime egal cu 50% din suma excedentar a creterii de capital recunoscute peste nivelul oricror pierderi de capital suportate pe parcursul anului fiscal

6.

Schimbul de mijloacefixe identice

Venitul nu se constat

7.

Creterea de capital

Creterea de capital este numit profit din vnzarea, schimbul sau alt form de nstrinare (scoatere din uz) egal cu diferena dintre valoarea venal sau de pia i valoarea de bilan a activelor de capital nstrinate, i se constat ca venit n Raportul de profit i pierderi n mrime deplin

3. Unele tipuri de venituri constatate n contabilitatea financiar reprezint venituri neimpozabile n scopuri fiscale In Codul Fiscal veniturile sunt clasificate in venituri - impozabile (art. 18 al C.F. ) - neimpozabile (art. 20 al C.F.) :
Nr. crt. Venituri neimpozabile conform legislaiei fiscale Dobnzile de la valorile mobiliare de stat pn la 1 ianuarie 2015 Veniturile de la primirea gratuit a proprietii, mijloacelor bneti, conform deciziei Guvernului sau a autoritilor competente ale administraiei publice locale Ajutoarele primite de la organizaii filantropice fundaii i asociaii obteti - n conformitate cu prevederile statutului acestor organizaii i ale legislaiei Mijloacele bneti obinute din fondurile speciale i utilizate n conformitate cu destinaia fondurilor Contribuiile la capitalul unui agent economic, prevzute n art.55 din C.F.; Sumele i despgubirile de asigurare, primite n baza contractelor de asigurare i coasigurare Veniturile obinute n urma utilizrii facilitilor fiscale Procedura contabil privind veniturile neimpozabile Se constat ca venituri ale activitii investiionale financiare Se constat ca venituri ale activitii investiionale financiare

1. 2.

3.

Se constat ca venituri ale activitii financiare sau ca datorii n componena finanrilor cu destinaie special

4.

Se constat ca ncasri i finanri cu destinaie special, care la utilizare se trec la venituri pe tipuri de activiti Se constat ca activ sub forma investiiilor financiare n mrime total Se constat ca venituri excepionale Se constat ca venituri ale activitii financiare

5. 6. 7.

4. Diferite surse de obinere a venitului: venit obinut pe teritoriul R. M; Veniturile impozabile ale unui rezident sunt specificate in art. 71 al C.F. Conform art. 75 al C.F. venitul impozabil al unui nerezident se consider venitul obinut din sursele aflate pe teritoriul Republicii Moldova. venit obinut peste hotarele R. M. Conform art. 72 componentele venitului obinut peste hotarele Republicii Moldova snt analogice componentelor venitului indicate n art.71. La determinarea venitului impozabil, urmeaza ca din acesta sa se scada suma impozitului pe venit achitat peste hotare (deci impozitul pe venitul obtinut peste hotare nu este dedus din venitul contabil)

3. Ajustarea cheltuielilor n conformitate cu legislaia fiscal


Cauzele divergenelor dintre sumele cheltuielilor constatate n contabilitatea financiar i cele recunoscute n scopuri de impozitare : 1. incoincidena perioadei de gestiune la constatarea cheltuielilor; constatarea cheltuielilor n scopuri de impozitare i n contabilitatea financiar n diferite perioade de gestiune este influenat de metodele de eviden utilizate de ntreprinderi (examinate in cazul veniturilor). n contabilitatea financiar n scopuri de impozitare Operaia economic
Operatiuni economice cu o persoana interdepe-ndenta

Cheltuieli suportate, dar neachitate

Se constat i se reflect ca cheltuieli n contabilitate i Rapoartele financiare n baza metodei specializrii exerciiilor n perioada n care s-au suportat

Contribuabilul care folosete metoda specializrii exerciiilor nu are dreptul s fac nici un fel de deduceri pn la momentul efecturii plilor dac are obligaii fa de o persoan interdependent care folosete metoda de cas n scopuri de impozitare contrbuabilul care folosete metoda specializrii exerciiilor (are dreptul la deduceri dac are obligaii fa de o persoan interdependent care folosete metoda de cas Poate fi utilizat la ntreprinderile persoane fizice. Cheltuielile se constat n perioada de gestiune cnd a avut loc plata efectiv a lor

Cheltuieli suportate, dar neachitate

Se constat i se reflect n contabilitate ca active pe termen lung sau curente n perioada n care au fost achitate

Operatii economice in baza merodei de casa

Se utilizeaz numai metoda specializrii exerciiilor .Cheltuielile se constat n perioada suportrii lor, indiferent de momentul achitrii

2. Limitarea sumei cheltuielilor constatate n scopul impozitrii; ! Codul Fiscal al R.M. prevede o serie de cheltuieli, care in procesul de calculare a venitului impozabil se deduc numai intr-o anumita marime: cheltuielile de delegaii -diurne, cheltuieli de cazare, de transport, pt obtinerea vize s.a. - Se deduc (cu exceptia diurnei) numai daca sunt confirmate documentar -cheltuieli legate de primirea oficiala a delegatiilor, frecventarea manifestarilor culturale, plata pt traducatori s.a. - Limitele de deducere: 1. 0,5 % din volumul de circulaie a mrfurilor; 2. 1% din celelalte tipuri de venit brut. -confirmate prin intermediul documentelor care nu corespund tuturor cerinelor prevzute de actele normative n vigoare - deducerea lor este acceptat numai n mrime de pn la 0,1 % din suma venitului impozabil - limita cheltuielilor permise spre deducere pt rezidenti max. 10% din venitul impozabil - beneficiarii sunt stabiliti in C.F. instituiile care activeaz n sferele sntii, nvmntului, tiinei i culturii; Societile Invalizilor s.a.)

cheltuielile de reprezentan

cheltuielile neconfirmate documentar donaii n scopuri filantropice sau de sponsorizare

cheltuielile pentru reparaia mijloacelor fixe


cheltuieli suportate de ntreprinderile agricole pentru ntreinerea obiectivelor de menire socialcultural aflate n gestiune

-daca ele nu depasesc 15% din baza valorica a MF , at. ele vor fi deduse in fiscal respectiv in care se efectueaza reparatia - daca depasesc 15% din baza valorica a MF, at. surplusul se reflect la majorarea bazei valorice. - Deducerea se permite conform normelor (cheltuielilor medii) stabilite pentru ntreinerea instituiilor similare finanate de la bugetele unitilor administrativ-teritoriale.

cheltuieli legate de extracia resurselor naturale

volumul extractiei pe parcursul an. Marimea deducerii = baza valorica a resurselor naturale X volumul extractiei total prognozat

constituirea provizioanelor

- Se permite spre spre deducere la determinarea obligaiunilor fiscale cu privire la impozitul pe venit numai n mrimea cheltuielilor real achitate sau suportate legate de activitatea de ntreprinztor, dar nu a unei anumite sume care poate fi cheltuit pe parcursul anului

cheltuieli privind asigurrile, reparaia mijloacelor fixe arendate etc.

3. Divergena dintre metodele de calculare a cheltuielilor, de calculare a cheltuielilor, algoritmul crora n contabilitate este diferit de cel indicat n Codul fiscal, se reduc la calcularea: Amortizarea activelor nemateriale
n contabilitate amortizarea activelor nemateriale se calculeaz prin metoda lineara, soldului degresiv si proportional volumului produselor n scopuri de impozitare se permite deducerea amortizrii fiecrei uniti de proprietate nematerial amortizabil (brevete de invenie, drepturi de autor, desene i modele industriale, contracte, drepturi speciale etc.) cu termen de exploatare limitat, perioada de exploatare fiind calculat prin metoda liniar Uzura mijloacelor fixe In contabilitatea uzura MF se calculeaza prin 4 metode: lineara, soldului degresiv, proportional volulmul produselor si sumei cifrelor. Pentru calcularea uzurii toate mijloacele fixe se clasific n cinci categorii Pentru fiecare categorie este stabilit norma de uzur(la nc. per.de gestiune). Mrimea uzurii mijloacelor fixe ce urmeaz a fi dedus se determin prin nmulirea bazei valorice a mijloacelor fixe la finele perioadei de gestiune cu norma de uzur respectiv. Specific pentru metoda de calculare a uzurii n scopuri fiscale este, c nu se ine cont de momentul ntrrii sau a ieirii mijloacelor fixe din uz. Epuizarea resurselor naturale In contabilitate epuizarea resurselor naturale se calculeaza dupa metoda de productie Asupra mrimii epuizrii influeneaz valoarea probabil rmas ce duce la rezultate diferite la calcularea cheltuielilor legate de extracia resurselor naturale.

4. Componena i structura cheltuielilor nedeductibile fiscal, in scopul determinrii obligaiunilor fiscale cu privire la impozitul pe venit nu se accept spre deducere urmtoarele tipuri de cheltuieli: cheltuielile personale i familiale
-cheltuielile suportate de ctre contribuabil n legtur cu recuperarea unor cheltuieli de ordin personal sau familial al fondatorului (fondatorilor) su (si)/ angajailor si, inclusiv asa numitele facilitati acordate de patron; -cheltuielile mixte (cuprind cheltuielile aferente activitii de ntreprinztor i cheltuielile personale), se permite n cazurile n care cota-parte a cheltuielilor ce tin de activ. de ntreprinztor depete cota-parte a cheltuielilor personale i numai pentru acea parte a cheltuielilor raportat nemijlocit la activitatea de ntreprinztor. - Cheltuielile legate de procurarea terenurilor nu snt permise spre deducere sub nici o form. Ele se constat drept activ i se reflect n componena activelor materiale pe termen lung la contul de activ 122 "Terenuri"

cheltuielile legate de procurarea terenurilor


Cheltuielile legate de obinerea venitului scutit de impozitare impozitele achitate n numele unei persoane, alta dect contribuabilul

- se constat drept cheltuieli ale perioadei n Raportul de profit i pierderi.

- cheltuielile care n unele cazuri le suport ntreprinderea n legtur cu achitarea pentru salariaii si sau pentru alte persoane a impozitului pe venit care urma a fi reinut la sursa de plat i aceasta nu s-a efectuat sau s-a efectuat incorect i din anumite motive recalcularea prin reinerea corect a impozitului pe venit pe parcursul anului fiscal este imposibil; precum si alte tipuri de impozite achitate de contribuabil in numele altor persoane.

Chelt. de procurare a proprietii la care se calculeaz uzura (amortizarea) i fa de care se aplic art. 26, 28 i 29 din C.F./ la procurarea MF cu un termen de exploatare mai mare de un an.

-cheltuielile legate de procurarea proprietii, termenul de exploatare al creia depete un an, iar costul - 3 000 de lei, nu se accept spre deducere n anul n care a avut loc procurarea i exploatarea. -deducerea cheltuielilor legate de procurarea proprietii utilizate n activitatea de ntreprinztor urmeaz a fi permis prin intermediul calculrii anuale a uzurii (amortizrii, epuizrii) - sumele compensaiilor, remuneraiilor, dobnzilor, plii pentru nchirierea bunurilor i altor cheltuieli efectuate n interesul unui membru al familiei contribuabilului, al unei persoane cu funcie de rspundere sau al unui conductor de ntreprindere, al unui membru al societii sau al altei persoane interdependente, dac nu exist justificarea plii unei astfel de sume - Cheltuielile privind achitarea tuturor tipurilor de sanciuni generate de nclcarea actelor normative i legislative n vigoare, nu snt acceptate spre deducere la determinarea obligaiunilor fiscale cu privire la impozitul pe venit, deoarece nu snt recunoscutre ca cheltuieli ordinare i necesare suportate n cadrul activitii de ntreprinztor.

pierderile n urma vnzrii sau schimbului proprietii, ndeplinirii lucrrilor i prestrii serviciilor, efectuate n mod direct sau mijlocit, ntre persoanele interdependente

Impozitul pe venit, penalitile i amenzile aferente lui, precum i amenzile i penalitile aferente altor impozite, taxe i pli obligatorii la buget
defalcrile n fondurile de rezerv, cu excepia defalcrilor de reduceri pentru pierderi la credite (n fondul de risc al instituiilor financiare) conform art. 31(3) din C.F.

- Suma cheltuielilor legate de formarea provizioanelor pe parcursul anului fiscal, potrivit art. 31 alin. (2) din Codul fiscal, nu se accept spre deducere la determinarea obligaiunilor fiscale cu privire la impozitul pe venit. Formarea acestora cu caracter de datorii are loc pe baza cheltuielilor perioadei n mrimea stabilit de ntreprindere.

4. Caracteristica, clasificarea i calcularea diferenelor permanente i temporare


Existenta in legislatia fiscala si in contabilitatea financiara a diferitor reguli de constatare a veniturilor si cheltuielilor au ca urmare aparitia unor diferente. Diferentele: suma abaterilor dintre mrimea veniturilor i/sau cheltuielilor, reflectate n contabilitatea financiar i mrimea acelorai venituri sau cheltuieli, constatate n scopul impozitrii. Aferente
veniturilor permanente

Aferente cheltuielilor Diferente


Aferente veniturilor impozabile temporare deductibile Aferente cheltuielilor impozabile

deductibile

a) Diferenele permanente apar n cazul n care unele articole de venituri sau cheltuieli luate n calculul venitului (pierderii) contabil conform S.N.C. nu se constat sau se limiteaz de C.F. Ele influeneaz numai asupra venitului impozabil i rapoartelor financiare ale perioadei de gestiune curente, fr a avea un impact asupra rezultatelor perioadelor viitoare.

Nr. Crt.

Continutul diferentelor

Diferene permanente aferente veniturilor aferente cheltuielilor Micsoreaza Vi Majoreaz Vi (Pf) Majoreaz Vi (Pf) Micoreaz Vi (Pf) (Pf)

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

Suma de 50% din depirea creterii de capital fa de orice pierderi suportate n anul fiscal Venitul primit sub form de dobnzi de la valorile mobiliare de stat Venitul sub forma donaiilor primite (acordate) Limitarea cheltuielilor de delegaie i de reprezentare Limitarea sumelor donaiilor n scopuri filantropice i sponsorizri Limitarea cheltuielilor neconfirmate documentar Veniturile anilor precedeni depistate n anul curent Cheltuielile anilor precedeni depistate n anul curent Cheltuielile pentru asigurrile nepermise spre deducere Cheltuieli personale i familiale

b) Diferentele temporare apar cnd perioada de gestiune n care unele articole (posturi) de cheltuieli i venituri, incluse n venitul contabil i reflectate n Raportul de profit i pierderi, nu coincid cu perioada n care aceste articole sunt recunoscute de legislaia fiscal pentru determinarea venitului impozabil.
Diferente temporare

Impozabile - majoreaz venitul impozabil (micoreaz pierderea fiscal) al perioadelor de gestiune viitoare.

Deductibile - n perioadele de gestiune viitoare micoreaz venitul impozabil (majoreaz pierderea fiscal) prin deducere din mrimea acestuia

Af. Veniturilor sumele veniturilor care n contabilitatea financiar sunt constatate n perioada de gestiune curent, iar n scopuri de impozitare se recunosc n perioadele de gestiune viitoare.

Af. Cheltuielilor suma depirii cheltuielilor constatate n scopuri fiscale asupra cheltuielilor constatate n contabilitatea financiar n perioada de gestiune curent. Aceast sum se reporteaz n perioadele de gestiune viitoare

Af. Veniturilor apar cnd veniturile n scopuri de impozitare sunt constatate n perioada de gestiune curent, iar n contabilitatea financiar n perioadele de gestiune viitoare.

Af. Cheltuielilor sunt egale cu suma depirii cheltuielilor constatate n contabilitatea financiar n perioada de gestiune curent asupra celor constatate n scopuri fiscale. Suma depirii se reporteaz spre deducere n perioadele de gestiune viitoare.

Diferene permanente Nr. Coninutul diferenelor temporare aferente veniturilor aferente cheltuielilor
Majoreaz Vi (Pf) Micsoreaza Vi (Pf) Majoreaz Vi (Pf) Micsoreaza Vi (Pf)

Venitul obinut n rezultatul modificrii metodei de eviden (de la metoda de cas la cea a specializrii exerciiilor) Suma uzurii mijloacelor fixe, permise ca deduceri n scopuri de impozitare n perioada de gestiune, depete suma uzurii, constatate n contabilitate Suma cheltuielilor neachitate, aprute n baza datoriilor fa de o persoan interdependent, care utilizeaz metoda de cas, iar contribuabilul utilizeaz metoda specializrii exerciiilor Depirea sumei uzurii mijloacelor fixe, constatat n contabilitatea financiar, fa de suma uzurii calculate n scopuri de impozitare Suma depirii pierderii de capital fa de creterea de capital al perioadei de gestiune, constatat n contabilitatea financiar i nerecunoscut n scopuri de impozitare

Diferene privind amortizarea activelor nemateriale Limitarea cheltuielilor de reparaie a mijloacelor fixe Cheltuieli privind creanele dubioase Cheltuieli legate de investigaii i cercetri tiinifice Diferene privind veniturile i cheltuielile legate de contractele de lung durat

8 9

10

5. Modul de calculare a datoriei (creanei) privind impozitul pe venit


Modul de calculare a sumei impozitului pe venit de achitat (recuperat) la buget poate fi prezentat astfel:

Unde,

Iv suma impozitului pe venit de achitat (recuperat) la buget Vi venitul impozabil Civ - cota impozitului pe venit, %

Sfiv - suma facilitilor la impozitul pe venit Ivr - suma impozitului pe venit achitat n rate n cursul anului n ar i cel achitat peste hotare Ivsp - suma impozitului pe venit reinut la sursa de plat, inclusiv la plata prealabil a dividendelor Ivtc - suma impozitului pe venit trecut n cont