Sunteți pe pagina 1din 93

UNIVERSITATEA SPIRU HARET FACULTATEA DE MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL

PROIECT CONTABILITATE

STUDENT: Anul III,Zi Seria B,Grupa 309 PROF. INDRUMATOR: LACRAMIOARA HURLOIU

Bucuresti,2009

TEMA PROIECTULUI: SISTEMUL DE IMPOZITARE SI EVOLUTIA LUI

CUPRINS

INTRODUCERE CAPITOLUL 1: Impozitele- Noiuni generale, funcii, principii i teorii


1.1. Noiuni generale 1.2. Trsturile i funciile sistemului fiscale 1.3. Elementele tehnice ale impozitului 1.4. Teorii privind impozitul

CAPITOLUL 2: Rolul i locul impozitelor n economie


2.1. Efectele economice ale fiscalitii

CAPITOLUL 3: Impozitele directe percepute n prezent, n ara noastr


3.1. Caracterizarea general a impozitelor directe 3.2. Cadrul juridic i gradul de armonizare a legislaiei romneti cu cea comunitar

CAPITOLUL 4: Impozitele indirecte percepute n prezent, n ara noastr


4.1. Caracterizarea general a impozitelor indirecte

4.2. Cadrul juridic i gradul de armonizare a legislaiei romneti cu cea comunitar

CAPITOLUL 5: Analiza comparativ a impozitelor directe i a impozitelor indirecte, la nivelul bugetului de stat, n perioada de tranziie CONCLUZII I PROPUNERI

INTRODUCERE

Tema

lucrrii

mele

de

licen

se

intituleaz:Contabilitatea

impozitelor directe si indirecte in tara noastra. Am ales aceast tem deoarece am vrut s-mi nsuesc mai multe cunotine n domeniul contabilitatii in special cu privire la impozite(impozite directe si impozite indirecte). n primul capitol, intitulat Impozitele- Noiuni generale, funcii, principii i teorii. n cadrul acestui capitol am ncercat s m familiarizez cu noiunea de impozit, de rolurile pe care acestea le ndeplinesc n economie. De asemenea, am prezentat i am caracterizat trsturile i funciile sistemului fiscal, iar cea mai important trstur a impozitelor mi s-a prut cea a echitaii impunerii, prin care fiecare pltitor, prin plata impozitelor i taxelor, particip la realizarea resurselor bugetare n funcie de veniturile sale. Am prezentat, n continuare elementele tehnice ce stau la baza impozitului, principiile impunerii, dar i teoriile privind impozitele. n cel de-al doilea capitol, cu titlul: Rolul i locul impozitului n economie, am prezentat efectele economice ale fiscalitii, simindu-se nevoia de ase institui impozite nc din anul 1789, unde n Declaraia

Drepturilor se preciza explicit: pentru ntreinerea forei publice i pentru cheltuielile administraiei, o contribuie comun este indispensabil. Cel de-al treilea capitol, denumit: Impozitele directe percepute n prezent n ara noastr, cuprinde caracterizarea general a impozitelor directe, cadrul juridic i gradul de armonizare a legislaiei romneti cu cea comunitar, bazate pe definiii, clasificri i caracteristici ale acestora, n contextul aderrii rii noastre n Uniunea European. Aici sunt caracterizate cele mai importante impozite directe, i anume: impozitul pe venitul persoanelor fizice i impozitul pe venitul persoanelor juridice (impozitul pe profit). n penultimul capitol, cu titlul: Impozitele indirecte percepute n prezent n ara noastr, am urmat aceeai pai pe care i-am fcut i in capitolul precedent, cu meniune c am caracterizat impozitele indirecte: taxa pe valoare adugat, taxe vamale i accize, n contextul aderrii rii noastre n Uniunea European. Ultimul capitol al lucrrii este structurat pe Analiza comparativ a impozitelor directe i a impozitelor indirecte, la nivelul bugetului de stat, n perioada de tranziie. n cadrul acestui ultim capitol am prezentat pe baza documentaiei, grafice i tabele, indicnd structura i evoluia impozitelor directe i a impozitelor indirecte.

CAPITOLUL 1
Impozitele - Noiuni generale, funcii, principii i teorii

1.1. Noiuni generale


n Romnia, taxele au fost introduse n vremuri strvechi, cnd acest teritoriu a fost cucerit de Imperiul Roman condus de mpratul Traian. Existau mai multe impozite : censul, un impozit asupra pmntului, pltit de toi cei care aveau loturi ; capitaia, un impozit personal, pe cap de locuitor. Asupra motenirilor se punea o dare n valoare de 5% ; la eliberarea sclavilor se pltea, de asemenea, o dare. Cuvntul impozit, din punct de vedere etimologic, este de origine latin, provenind de la impositum, care desemna obligaie public. Pe parcursul istoriei sale milenare, impozitul a fost definit n mod diferit n funcie de cum s-a impus i a fost perceput.

Definiia abordat n prezent este urmtoarea: impozitele reprezint obligaii de plat a contribuabililor (persoane fizice si juridice) stabilite prin lege de ctre stat pentru susinerea cheltuielilor publice necesare furnizrii de ctre acesta de bunuri i servicii publice, inclusiv a unor transferuri de care se bucur n mod difereniat i nedeterminat toi cetenii unui stat (foti, actuali i viitori contribuabili), precum i pentru influenarea conjuncturii economice.

Impozitele, in opinia academicianului Iulian Vcrel reprezint o form de prelevare a unei prti din veniturile i/sau averea persoanelor fizice i juridice la bugetul statuluisau la bugetele locale n vederea acoperirii cheltuielilor publice. Aceast prelevare se face n mod obligatoriu, cu titlu definitiv (nerambursabil) i fr contraprestatie direct din partea statului. Obligativitatea impozitelor se refera la faptul c plata acestora reprezint o sarcin impus, prin lege, tuturor persoanelor fizice i juridice care realizeaza venituri indiferent din ce surs sau care posed un anumit gen de avere pentru care, conform legii, datoreaza impozit. Dreptul de a introduce impozite l are statul i el se exercit, de cele mai multe ori, prin intermediul puterii legislative (Parlamentul), iar uneori i, prin organele de stat locale. Parlamentul se pronun n legatur cu introducerea impozitelor de stat de importan naional (general), iar organele de stat locale pot introduce unele impozite n favoarea unitilor administrativ- teritoriale.

n Romnia, conform Constituiei, consiliile locale sau judeene stabilesc impozitele i taxele locale, n limitele i n condiiile legii. Constituia Romniei prevede: Impozitele i taxele i orice alte venituri ale bugetului de stat i ale bugetului asigurrilor sociale de stat se stabilesc prin lege. Impozitele i taxele locale se stabilesc de consiliile locale sau judeene, n limitele i condiiile legii.

Impozitele sunt pli care se fac ctre stat cu titlu definitiv i nerambursabil. n schimbul acestora, pltitorii impozitelor nu pot solicita statului un contraserviciu de valoare egal, apropiat, sau mai mic, deoarece impozitele constituie componentele importante ale vieii economice prin intermediul crora se acumuleaza resurse financiare la dispoziia statului, reprezentand de fapt fundamentul i motivaia pe care este constituit fiscalitatea. Sarcina achitrii impozitului pe venit revine tuturor persoanelor fizice i/sau juridice care realizeaz venituri dintr-o anumit surs prevazuta de lege. Aceasta surs este, pentru muncitori i funcionari salariul, pentru agenii economici profitul, pentru proprietarii funciari renta, pentru deintorii de harti de valoare (aciuni, obligaiuni etc.) venitul produs de acestea (dividende, dobanzi etc.) i ali deinatori legali din cedarea folosinei bunurlor mobile i imobile, venitul obinut din drepturi de proprietate intelectual etc. Micii meseriai i liberii-profesioniti suport impozitele din venitul realizat de pe urma activitii desfurate. Rolul impozitelor de stat se manifest pe plan financiar, economic i social.

Rolul cel mai important al impozitelor se manifest pe plan financiar, deoarece acestea constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare acoperirii cheltuielilor publice. Astfel, n rile dezvoltate, impozitele, taxele i contribuiile procur opt, nou zecimi din totalul resurselor financiare publice. Rolul economic al impozitelor se manifest n msura n care statul folosete impozitele ca mijloc de intervenii n activitatea economic. n funcie de necesitile concrete ale persoanelor, impozitele pot fi utilizate pentru ncurajarea sau nfranarea unei activiti, cum ar fi: producia, comerul exterior sau consumul unor anumite produse. Altfel spus, impozitele pot fi folosite pentru influenarea deciziilor economice ale persoanelor fizice i firmelor. 4 Rolul n plan social al impozitelor se concretizeaz n faptul c, prin intermediul lor, statul procedeaz la redistribuirea unei pri din produsul intern brut ntre grupuri sociale i indivizi, ntre persoanele fizice i cele juridice. Prin intermediul impozitelor, taxelor i contribuiilor statul preia la buget ntre patru i cinci zecimi i chiar mai mult din PIB, n rile deuvoltate i ntre trei i patru zecimi n rile dezvoltate.Prin urmare, impozitele constituie unul din principalele instrumante de care statul dispune pentru redistribuirea veniturilor i averii.

1.2. Trsturile i funciile sistemului fiscal

Pentru ca sistemul fiscal s rspund unor cerine, el trebuie s se caracterizeze prin anumite trsturi i s ndeplineasc anumite funcii. Dintre trsturile ce caracterizeaz sistemul fiscal cele mai importante sunt:

Universalitatea impunerii potrivit universalitii, n sfera de cuprindere a impunerii trebuie s se regseasc toi pltitorii care, obin sau realizeaz acelai obiect ce intr sub incidena impunerii. Unitatea impunerii presupune ca aezarea i perceperea impozitelor i taxelor s se fac pentru toi pltitorii dup criterii unitare i tiinifice. De exemplu, taxa pe valoare adugat se aplic n mod unitar tuturor celor ce intr sub incidena ei (se aplic aceeai modalitate de calcul, cu cote corespunztoare i se stabilete acelai termen de plat).

Iulian Vcrel Finane Publice, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti 2003, pag.402

Echitatea impunerii potrivit echitii fiecare pltitor prin plata impozitelor i taxelor, particip la realizarea resurselor bugetare n functie de veniturile sale. De aceea, impunerea trebuie s fie mai mare pentru cei ce realizeaz venituri mai mari i mai mic pentru cei cu venituri modeste. Acest lucru se realizeaz prin diferenierea cotelor de impunere, n acest scop cel mai convenabil este sistemul de cote progresive ce se folosesc la impunerea veniturilor, tranzaciilor imobiliare sau la taxele de succesiune. Aceast trstur nu se respect mereu n practica economic i fiscal din Romania. Aadar,

n cazul impozitului pe profit sunt dezavantajai cei ce realizeaz venituri mai mici. Funciile sistemului fiscal sunt:

Funcia de instrument de mobilizare a resurselor la dispoziia statului prin intermediul impozitelor i taxelor statul i asigur resursele bneti mobilizate la dispoziia bugetului de stat. Pentru aceasta trebuie construite o serie de canale prin care statul s-i asigure alimentarea fondurilor sale centralizate care au legtur direct cu bugetul de stat, deoarece fondurile extrabugetare se constituie n afara bugetului, dar preiau n exerciiu o parte din sarcinile bugetului de stat.

Funcia stimulativ a sistemului fiscal statul este interesat ca activitatea economic s se dezvolte continuu i s se desfoare cu eficien pentru c statul i procur veniturile pentru buget n marea lor majoritate de la agenii economici. Stimularea se realizeaz i prin sistemul fiscal, prin lrgirea activitii aparatului financiar din economie. Folosindu-se o serie de prevederi n aezarea impozitelor, se are n vedere asigurarea resurselor necesare ndeplinirii funciilor statului. Se vor avea n vedere unele faciliti pentru societile comerciale cu capital privat care mbrac forma reducerilor sau scutirilor de plata pe diferite termene ce au funcionat n cadrul economiei n cazul impozitului pe profit. O perioad de timp, pentru sumele reinvestite sau profiturile realizate din export de produse i servicii, s-au acordat faciliti sub forma reducerilor, n etapa actual fiind analizate, discutate i reconsiderate, urmand sse legifereze renunarea la ele.

Funcia social a sistemului fiscal- prin care sistemul fiscal trebuie s se ndeplineasc o funcie de protecie social a anumitor categorii de ceteni, pe de o parte prin facilitate de impunere, iar pe de alt parte, prin stimulare agenilor economici s foloseasc fora de munc cu randament sczut. Aceast funcie a sistemului fiscal este mai redus fa de rile dezvoltate. n Romnia, aceast funcie acioneaz n direcia unor faciliti cum sunt: se acord reduceri de impozit pe salarii sau, n anumite condiii, scutirea de impozit; reduceri sau scutiri de la impozitul pe profit pentru agenii economici care folosesc n activitatea lor personal cu randament de munc sczut.

Funcia de control a sistemului fiscal statul nu mai poate interveni n economie prin msuri administative ci numai prin anumite prghii economice sau financiare. Sistemul fiscal, pe de o parte , furnizeaz aceste parghii, iar pe de alt parte, asigur mecanismul de funcionare a lor (punnd la dispoziia aparatului fiscal asemanea prghii ce pot fi utilizate n controlul de stat asupra agenilor economici).

1.3.Elementele tehnice ale impozitului


Actele normative prin care se instituie un impozit cuprind urmtoarele elemente: denumirea impozitului, pltitorii, suportatorii, obiectul, sursa, modul de impunere i percepere, unitatea de impunere, cotele de impunere, termenul de plat a impozitelor, responsabilitatea i drepturile pltitorilor, sanciunile.

Subiectul impozitului (pltitorul) e persoana fizic/juridic obligat prin lege la plata impozitului i este denumit contribuabil. De exemplu, la impozitul pe profit, subiect al impozitului este agentul economic, la impozitul pe salariu-muncitorul sau funcionarul, la impozitul pe succesiunimotenitorii. Suportatorul (destinatarul) e persoana care suport efectiv impozitul; suportatorul real al impozitului e una i aceeai persoan cu subiectul impozitului; sunt i cazuri n care suportatorul difer de pltitor (TVA, accize). Obiectul impunerii l reprezint materia supus impunerii: la impozitele directe obiectul poate fi venitul (profitul) sau averea (patrimoniul net);la impozitele indirecte obiectul poate fi serviciul prestat, bunul importat, sau produsul care face obiectul vnzrii. Sursa impozitului arat din ce anume se pltete impozitul (venit sau avere): la impozitele pe venit obiectul impunerii este sursa; la impozitele pe avere, impozitul se pltete din venitul realizat de pe urma averii. Unitatea de impunere exprim dimensiunea obiectului impozabil: la impozitul pe venit aceasta este unitatea monetar;la impozitul pe cldiri: metrul ptrat de suprafa util;la impozitul funciar: hectarul de teren. Cota impozitului (cota de impunere) reprezint impozitul aferent unei uniti de impunere. Impozitul poate fi stabilit n sum fix sau n cote procentuale: proporionale, progresive sau regresive. Asieta ( modul de aezare a impozitului) constituie msuri permise de lege, luate de organele fiscale n legtur cu fiecare subiect impozabil pentru identificarea obiectului impozabil, stabilirea mrimii materiei impozabile i determinarea impozitului datorat statului.

Termenul de plat indic data pn la care impozitul trebuie achitat statului. Neachitarea la termen atrage obligaia contribuabilului de a plti dobnzi i penaliti de ntrziere sau aplicarea unor sanciuni cum ar fi : popriri, sechestrare de bunuri de valoare identic cu suma impozitului neachitat la termen.

1.4. Teorii privind impozitul


Teoriile privind impozitul ncearc s caute justificarea legitimitii impozitului pentru a obine sau justifica consimmntul contribuabililor la plata i la creterea impozitelor. 1. Teoria impozitului-schimb Aceast concepie a impozitului-schimb, cunoscut i ca impozitasigurare, impozit-contrapartid sau teoria beneficiului, a predominat n a doua jumtate a secolului al XVIII-lea i n cursul secolului al XIX-lea i este fundamentul doctrinei liberale. Ea se bazeaz pe presupunerea c impozitul impozitul este preul ptit de fiecare contribuabil pentru securitate i serviciile (adic beneficiile) primite din partea statului. Teoria aceasta trebuie s fie privit n corelaie cu curentele contractualiste (cele ale contractului social) conform crora ntre individ i stat a fost ncheiat un pact tacit prin care primul accept s renune la o parte din libertatea sa i din veniturile sale n schimbul unei garanii de securitate. Se poate deduce existena unui fel de contract fiscal care se prezint fie ca

un contract de asigurare, fie ca un contract de nchiriere a rezultatului muncii. n secolul XX, aceast teorie a fost numit teoria beneficiului. Conform acestei teorii, dac o persoan este de dou ori mai avut dect alta, atunci contribuia ei la stat pentru protecie trebuie s fie de dou ori mai mare. Impozitele sunt private deci, ca plat pentru valoarea primit i ca reflectare a cererii pentru serviciile publice. Criticii acestei teorii au argumantat c, n primul rnd, trebuie msurat ceea ce nu se poate msura (spre exemplu, serviciul pe care cheltuielile militatre l aduc contribuabilului) i, n al doilea rnd, c ea este incompatibil cu justiia social, deoarece cea mai mare nevoie de avantaje (beneficii) o au cei care au capacitate foarte redus de contribuie prin intermediul plii de impozite (vrstnicii, omerii etc). n ultimii ani, teoria avantajului (beneficiului) a rectigat un anumit sprijin. Se poate argumenta c, pe termen lung, majoritatea cetenilor dintro societate democratic nu vor tolera un sistem fiscal de pe urma cruia nu vor avea nici un beneficiu.

2. Teoria surplusului economic


Aceast teorie a fost aplicat n cazul fiscalitii de ctre J.A.Hobson (1857-1940). Conform acestei teorii, trebuie taxat ceea ce depete ce este fizic i moral necesar pentru a garanta utilizarea factorului de producie productor de venit pentru proprietarul acestuia. De exemplu, dac proprietarul pmntului se ateapt s dea n arend loturile cu 500 mii lei pe

an, iar el primete efectiv 600 mii lei, atunci surplusul de 100 mii lei trebuie impozitat.

3. Teoria impozitului-solidaritate Ca o reacie la teoria impozitului-schimb, principiul solidaritii are la baz ideea c o societate formeaz un tot, ale crui elemente sunt interdependente. Dac unul din aceste elemente cunoate anumite slbiciuni, atunci acestea se regsesc i la nivelul societii. Impozitele sunt vzute drept sacrificiul pe care trebuie s-l accepte contribuabilii pentru ca societatea s fie n armonie i statul s-i poat ndeplini rolurile. Cei cu posibiliti contributive mai mari trebuie s fac un sacrificiu mai mare, pltind impozite mai mari, pentru meninerea pcii sociale.

CAPITOLUL 2
Rolul i locul impozitelor n economie
2.1. Efectele economice ale fiscalitii
La baza politicii fiscale sunt puse raiuni noi, de ordin economic (impozitul fiind recunoscut ca prgie fiscal) sau social (impozitul devenind un instrument de influenare a structurilor sociale). coala economic clasic, de sorginte liberal, atribuie impozitului o menite pur financiar, singurul su scop fiind acela de a procura resursele necesare acoperirii cheltuielilor publice, el trebuind s fie neutru din punct de vedere economic i social. Aceast concepie este preluat de revoluinarii francezi i nscris n Declaraia Drepturilor din 1789 unde se preciza explicit: pentru ntreinerea forei publice i pentru cheltuielile administraiei, o contribuie comun este indispensabil . Ea apare ca o reacie fireasc fa de abuzurile vechiului regim care meninea privilegii fiscale pentru nobilime i cler.

O concepie asemntoare apare n aceeai epoc n Statele Unite, unde n Constituia de la 1787 se preciza: impozitele pot fi stabilite de ctre Congres n vederea plii datoriilor, pentru aprarea comun i pentru prosperitatea Statelor Unite .

Aceast concepie a fost interpretat foarte strict n State conducnd la interzicerea utilizrii impozitelor astfel nct ele s aib un impact economic i social. O intervenie cu efecte economice globale este sporirea fiscalitii, ca soluie pentru nlturarea din circulaie a monedei excedentare, n lupta mpotriva inflaiei. Interveniile selective de natur economic sunt de tipul acordrii creditului fiscal pentru ncurajarea cercetrii aplicative la nivelul ntreprinderilor, a ncurajrii investiiilor imobiliare prin deduceri fiscale pentru cei care angajeaz o parte din venituri n construcii de locuine, reduerea impozitelor pentru ntreprinderile mici i mijlocii n vederea stimulrii procesului de autofinanare a acestora, reducerea impozitului pentru cei care efectueaz investiii pentru protecia mediului i combaterea polurii, etc. Impozitul poate fi utilizat i ca instrument cu aciune social selectiv. Supratax i accize mari la buturile alcoolice i scutirea de taxele de consumaie a buturilor nealcoolizate poate deveni un remediu mpotriva alcoolismului.

Pot apare i contradicii ntre diversele obiective urmrite de ctre stat prin politica sa fiscal. Aici intervine discernmntul celor ce construiesc astfel de politici i tebuie s caute s armonizeze diferitele interese. Unii autori apreciaz c obiectivul financiar nu mai poate avea prioritate, ci mai nsemnate sunt considerentele de ordin politic i social. Ei invoc n acest sens concepia modern a finanelor publice potrivit creia politica fiscal este doar o component a celei economice, creia i este subordonat, aa dup cum echilibrul bugetar este subordonat echilibrului general economic. n aceeai concepie, finanele publice nu mai servesc statul consumator ci ele se manifest cnd statul mnuiete tehnici i prghii financiare pentru asigurarea macrostabilitii economice i asigurarea pcii sociale. Dintre toate obiectivele financiare, economice i sociale ce stau n faa politicii fiscale, cele financiare au fost i continu s rmn cele mai importante i pentru acestea se aduc urmtoarele argumente:

Statul poate influena activitatea economic i structurile sociale i prin alte mijloace dect folosind impozitele (prin acordarea unor mprumuturi n condiii avantajoase pentru ramurile pe care vrea s le stimuleze, printr-o politic adecvat n alocarea resurselor bugetare). Este ns puin probabil c statul ar putea renuna la impozite pentru alimentarea bugetului su, nlocuindu-le cu alte venituri. mprumuturile sunt o soluie, dar folosirea lor are limite legate de suporatarea viitoare a datoriei publice;

Angajarea impozitului ca prghie de stimulare sau de inhibare face ca nivelul lui s fie redus pn la exonerare sau s fie ridicat pn la confiscare. Din punct de vedere financiar, nu cotele cele mai ridicate

asigur cel mai nalt randament al impozitului, deoarece el declaneaz fie evaziune , fie reinere n sporirea masei impozabile peste un anumit nivel. O cot rezonabil poate aduce un plus de venit la buget prin interesul pltitorului pentru sporirea veniturilor sau averii;

Primatul considerentelor de ordin economic sau social n politicile fiscale risc s reduc la creterea exagerat a complexitii sistemelor fiscale i afecteaz stabilitaea impozitelor care tind s varieze n raport cu conjunctura i cu orientarea politicii economice. Impozitele n zilele noastre au ncetat s mai fie simple pli amorfe la

buget, absolut neutre fa de climatul economic i social. Ele sunt angajate de ctre stat, alturide alte politici i prghii economice, n asigurarea stabilitii macroeconomice i a pcii sociale. Aceste politici i prghii trebuie folosite cu discernmnt pentru a nu intra n contradicie cu legile pieei, ci s creeze un climat favorabil pentru prosperitatea afacerilor i pentru creterea calitii vieii oamenilor.

CAPITOLUL 3
Impozitele directe percepute n prezent, n ara noastr
3.1. Caracterizarea general a impozitelor directe
Impozitele directe se stabilesc fie pe anumite obiecte materiale sau genuri de activiti, fie pe venit sau avere. Reprezint forma cea mai veche

de impunere i presupun diferenierea sarcinii fiscale n funcie de puterea economic a pltitorului (venituri/profit sau avere/activ net) i sunt transparente. Aceste impozite au caracteristic faptul c se stabilesc nominal n sarcina unor persoane fizice sau juridice, n funcie de veniturile sau averea acestora, pe baza cotelor de impozit prevzute de lege. Ele se ncaseaz direct de la subiectul impozitului la anumite termene dinainte stabilite. n cazul acestor impozite, subiectul i suportatorul impozitului sunt, n intenia legiuitorului, una i aceeai persoan, dei practic, uneori acestea nu coincid. Acestea pot fi grupate n impozite reale i impozite personale. Impozitele reale se stabilesc n legtur cu anumite obiecte materiale (pmntul, cldirile, fabricile, magazinele etc.), fcndu-se abstracie de situaia personal a subiectului impozitului. Ele mai sunt cunoscute i sub denumirea de impozite obiective sau pe produs, deoarece se aeaz asupra produsului brut al obiectului impozabil, fr a se face nici o legatur cu situaia subiectului impozitului.De exemplu, unei persoane care deine cas i o anumit suprafa de teren n proprietate, i se stabilete impozitul pe cldire i impozitul pe teren, fr a se ine cont de faptul c aceast persoan e bolnav sau singur i fr nici un fel de posibiliti de plat a acestor impozite. Impozitele de tip real au cunoscut o larg rspndire n perioada capitalismului ascendent. Astfel n primele stadii de dezvoltare a capitalismului, cnd pmntul constituia forma de baz a bogiei i principalul mijloc de4 producie, ntr-o serie de ri europene a fost introdus impozitul funciar (pe pmnt). Pentru stabilirea mrimii acestuia erau folosite diferite criterii ca, de exemplu : numrul plugurilor utilizate n vederea lucrrii pmntului, calitatea i ntinderea terenurilor cultivate,

preul pmntului etc. Aceste criterii nu permiteau stabilirea real i corect a capacitii de plat a proprieterului funciar,pentru c se aveau n vedere doar unii dintre factorii care influeneaz nivelul produciei agricole. n cazul impozitelor reale, la impunere nu se ia n considerare produsul net (venitul) real al obiectelor impozabile, ci produsul brut sau cel mediu prezumat, ceea ce i dezavantajeaz pe micii productori i i avantajeaz pe marii productori care au condiii pentru a realiza un venit mai mare dect cel mediu. Impozitele personale se aeaz asupra veniturilor sau averii, n strns legtur cu situaia personal a subiectului impozitului,motiv pentru care sunt cunoscute i sub denumirea de impozite subiective. Trecerea de la impozitele de tip real la cele de tip personal s-a fcut treptat. n unele ri aceasta s-a realizat n a doua jumtate a secolului al XIX-lea, iar n altele, n primele decenii ale secolului al XX-lea. nlocuirea impunerii reale cu impunerea personal se datoreaz mai multor cauze. n perioada capitalismului ascendent, muncitorii fiind lipsii de proprieti funciare, cldiri sau capitaluri mobiliare, nu puteau fi supui la plata impozitelor reale. Ei suportau, ns, greul impozitelor indirecte care le afecta din plin puterea de cumprare. Pentru procurarea veniturilor necesare acoperirii cheltuielilor publice aflate n continu cretere, statul a acionat pentru cuprinderea n sistemul de impunere direct i a muncitorilor i funcionarilor care realizau venituri din munc sub forma salariului. O alt cauz o constituie faptul c trecerea la impozitele personale a devenit o necesitate, pentru c impozitele indirecte erau tot mai apstoare pentru cei cu venituri mici, iar impozitele reale prezentau, o serie de carene. Deci, se simea nevoia introducerii unui sistem de impozite care s asigure impunerea progresiv a veniturilor sau a averii,

introducerea

minimului

neimpozabil

acordarea

unor

nlesniri

contribuabililor cu familii numeroase. Drept urmare, s-a procedat la o anumit difereniere a sarcinii fiscale, n funcie de mrimea veniturilor sau a averii i de situaia personal a fiecrui pltitor, ceea ce a marcat trecerea la sistemul impozitelor personale, care se ntlnesc sub forma impozitelor pe venit i a impozitelor pe avere. Clasificarea impozitelor directe: 1.Impozitul pe profit 2.Impozitul pe venit: - din activiti independente; - din salarii; - din cedarea folosinei bunurilor; - din dividende; - din dobnzi; - din pensii; - din jocurile de noroc, premii i din prime n bani sau n natur; - din transferul dreptului de proprietate asupra valorilor mobiliare i vnzarea prilor sociale; - din valorificarea sub orice forma a dreptului de proprietate intelectual; - realizate de persoane fizice nerezidente; - din activiti agricole. 3.Alte impozite directe: - impozitul pe veniturile realizate de persoanele juridice nerezidente;

- impozitul pe profit obinut din activiti comerciale ilicite sau din nerespectarea legii privind protecia consumatorului; - impozitul pe dividende de la societile comerciale; - cote din taxe de scolarizare. Tabel nr.1 Structura impozitelor directe ale bugetului de stat
Indicatorul/Anul 1998 1999 2000 2001 2002
2003 2004

Impozite directe

2271.42

2656.08

3147.24

4114.62

4185.2

5019.3

7585.4

Impozit pe profit

1084.56

1664.60

1992.72

2199.10

2997.9

4368.1

6441.6

Impozit pe venit/salarii Alte impozite directe

1009.49

720.75

856.79

808.92

255.3

68.4.

16.7

166.84

247.63

256.12

516.64

362.1

413.6

538.4

Sursa: Anuarul Statistic al Romniei pe anul 2006

Caracteristicile impozitelor directe: a) sunt nominative (stabilite pe numele persoanei fizice i juridice); b) se stabilesc pe veniturile/averea persoanelor fizice i juridice; c) se determin pe baz de documente: tate de plat, roluri fiscale; d) prevd suma ce trebuie pltit de fiecare contribuabil; e) sunt stabilite nainte de termenul de plat; f) termenul de plat e stabilit prin lege (deci cunoscut de contribuabili).

Noiunea de impozit direct provine de la faptul c cel ce are de pltit un asemenea impozit ia cunotin direct i din timp, nainte de termenul de plat, de materia impozabil (venitul sau averea supus impozitrii), de cotele de impozit prevzute prin lege pentru calculul impozitului, de modul de calcul al impozitului, de impozitul datorat i termenele de plat. Prin urmare, impozitele directe fiind nominative i avnd un cuantum i termene de plat precis stabilite, iar acestea sunt aduse din timp la cunotina pltitorilor, sunt mai echitabile i deci mai de preferat dect impozitele indirecte, deoarece la acestea din urm consumatorii diferitelor mrfuri i servicii, de regul, nu tiu cu anticipaie cnd i mai ales ct vor plti statului, sub forma taxelor de consumaie i a altor impozite indirecte. n virtutea suveranitii fiscale de care dispune, fiecare stat are dreptul s stabileasc impozitele directe n funcie de criteriul pe care l consider cel mai potrivit: rezidena, sursa de provenien a veniturilor, naionalitatea beneficiarului venitului impozabil.

3.2. Cadrul juridic i gradul de armonizare a legislaiei romneti cu cea comunitar


n virtutea suveranitii fiscale de care dispun, fiecare stat are dreptul s stabileasc impozite directe n funcie de criteriul pe care l consider cel mai potrivit: rezidena, naionalitatea beneficiarului venitului impozabil sau sursa de provenien a veniturilor. Drept urmare, unul i acela venit, corespunztor aceleeai perioade de timp, poate fi supus la acelai tip de impozit de ctre dou state diferite, ceea ce ar conduce la dubla impozitare juridic internaional. ntruct dubla impunere juridic internaional

frneaz dezvoltarea schimburilor comerciale dintre state i extinderea cooperrii comerciale i tehnico-tiinifice, apare necesitatea de a evita impunerea repetat a veniturilor i a averii contribuabililor de ctre dou state diferite. Adaptarea legislaiei naionale se realizeaz prin ncheierea de convenii fiscale bi- sau multilaterale, n baza crora, statele se angajeaz si acorde reciproc asisten n identificarea materiei impozabile situate pe teritoriul altui stat contractant. n practica fiscal a lumii, cea mai frecvent cale de evitare a dublei impuneri juridice internaionale const n ncheierea de acorduri fiscale bilaterale, cele multilaterale fiind utilizate n mai mic masur. n cadrul acestor impozite, autoritile comunitare au adoptat un set de msuri la care legislaia noastr a rspuns n cea mai mare parte. Dintre acestea voi meniona: - prevederea unui schimb de informaii ntre state, care s le permit stabilirea corect a impozitelor pe venit i pe capital; - reglementarea unitar a modului de impunere a fuziunilor, divizrilor i transferurilor activelor i schimburilor de valori mobiliare ntre companiile diferitelor state membre, avndn vedere influenele financiare opuse care apar n asemenea situaii, cnd fiecare ar ncearc s-i pstreze nealterate veniturile fiscale.

A.

Impozitul pe venitul persoanelor fizice

Persoanele fizice i juridice care realizeaz venituri din diferite surse constituie subiectul impozitului pe venit.

La plata impozitului pe veniturile persoanelor fizice sunt supuse persoanele fizice care au domiciliul sau rezidena ntr-un anumit stat, precum i cele nerezidente, care realizeaz venituri din surse aflate pe teritoriul acelui stat, cu unele excepii prevzute de lege. n mod frecvent sunt scutii de plata impozitului pe venit suveranii, familiile regale, instituiile publice i persoanele fizice care realizeaz venituri sub nivelul minimului impozabil. Obiectul impozabil l formeaz veniturile obinute din: industrie, comer, agricultur, bnci, asigurri, activiti desfurate n mod independent sau n asociaii fr personalitate juridic, etc. de ctre agenii economici, proprietari, funcionari, liber-profesioniti. De regul fac obiectul acestui impozit i veniturile realizate sub forma pensiilor. Venitul impozabil este cel care rmne din venitul brut, dup ce se fac anumite sczminte, cum ar fi: - cheltuielile de producie; - dobnzile pltite pentru creditele primite; -cotizaiile la asigurrile de sntate, de accidente i de omaj, precum i la casele de pensii; -pierderile din activitatea anilor precedeni, pierderile provocate de calamiti naturale etc. n cadrul impozitului pe venit, urmtoarele venituri nu sunt impozabile: ajutoarele, indemnizatiile, i alte forme de sprijin cu destinaie special, acordate din bugetul de stat, din bugetul asigurrilor sociale de stat, din bugetele fondurilor speciale, bugetele locale, inclusiv indemnizaia de maternitate i pentru creterea copilului, precum i cele de aceeai natur primite de la alte persoane, cu excepia indemnizaiilor pentru incapacitate temporar de munc;

sumele de ncasat din asigurri de orice fel reprezentnd despgubiri, sume asigurate, precum i orice alte drepturi, cu excepia cstigurilor primite de la societile de asigurare ca urmare a contractului de asigurri ncheiat ntre prti, cu ocazia tragerilor de amortizare. Nu sunt venituri impozabile despgubirile n bani sau n natur primite de ctre o persoana fizic ca urmare a unui prejudiciu material suferit de acesta, inclusiv despgubirile reprezentnd daunele morale;

sumele primite drept despgubiri pentru pagube suportate ca urmare a unor calamiti naturale, precum i pentru cazurile de invaliditate sau deces, conform legii;

pensiile pentru invalizii de rzboi, orfanii, vduvele/vduvii de rzboi, sumele fixe pentru ngrijirea pensionarilor care au fost ncadrati n gradul 1 de invaliditate, precum i pensiile, altele dect pensiile pltite din fonduri constituite prin contribuii obligatorii la un sistem de asigurri sociale, inclusiv cele din scheme facultative de pensii ocupaionale i cele finanate de la bugetul de stat. n practica fiscal se ntlnesc dou sisteme de aezare a impozitelor pe veniturile personale fizice: a) sistemul impunerii separate: -impozit unic pe venit, impunere difereniat pentru fiecare categorie de venit, n funcie de natura acestuia; -mai multe impozite; vizeaz fiecare n parte venitul obinut dintr-o anumit surs; b) sistemul impunerii globale: -cumularea tuturor veniturilor realizate de o persoan fizic, indiferent de sursa de provenien i supunerea venitului cumulat unui singur impozit.

Impozitul pe veniturile persoanelor fizice se stabilete, de regul, anual, pe baza declaraiei de impunere ntocmite de subiectul impozitului. Dup stabilirea impozitului datorat statului, acesta se nregistreaz n debitul contribuabilului n registrul de rol. ncasarea impozitului stabilit asupra veniturilor din salarii, dobnzi, rente .a. se realizeaz, de cele mai multe ori, prin stopaj la surs, iar impozitul asupra celorlalte venituri se ncaseaz direct de la contribuabili. Perioada de aplicare a impozitului pe venitul global a fost 1 ianuarie 2000 31 decembrie 2004. De la 1 ianuarie 2005 s-a renunat la impunerea pe baz de venit global i s-a trecut la impunerea bazat pe cota unic de 16%, cot ce se aplic majoritii tipurilor de venituri impozabile, incluznd veniturile din activiti independente, din salarii, din cedarea folosinei bunurilor, pensii, premii, activiti agricole, alte surse. Perioada impozabil este anul fiscal corespunztor anului calendaristic, aceasta fiind inferioar anului calendaristic dac n cursul anului survine decesul contribuabilului. Modificarea sistemului de impunere se nscrie n tendina existent acum n politica fiscal din rile est-europene. Noul sistem asigur simplitate i creeaz premisele pentru creterea economic prin stimularea investiiilor i a consumului. Reducerea fiscalitii are i o component social ntruct ncurajeaz munca, contribuind la scoaterea la lumin a unei pri din economia gri. Impozitul pe venit este reglementat de Legea nr.571/2003, completat i modificat prin Ordonana nr. 138 din 29 decembrie 2004. Veniturile din salarii reprezint toate veniturile n bani i/sau n natur obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege.

n cazul acestor venituri se datoreaz un impozit lunar, care se calculeaz i se reine la surs de ctre pltitorii de venit, astfel: a) la locul unde se afl funcia de baz, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contribuiilor obligatorii aferente unei luni, i urmtoarele: - deducerea personal acordat pentru luna respectiv ; - cotizaia sindical pltit n luna respectiv; - contribuiile la schemele facultative de pensii ocupaionale, astfel nct la nivelul anului s nu se depeasc echivalentul n lei a 200 euro; b) pentru veniturile obinute n celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul brut i contribuiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora. Pltitorul e obligat s determine valoarea total a impozitului anual pe veniturile din salarii, pentru fiecare contribuabil. Impozitul pe salarii se calculeaz i se reine la data efecturii plii veniturilor din salarii i se vireaz la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se pltesc aceste venituri. Veniturile din activiti independente cuprind veniturile comerciale (din prestri servicii, din practicarea unei meserii), veniturile din profesii libere (medicale, de avocat, notar, arhitect, auditor financiar, expert contabil, contabil autorizat) i veniturile din drepturi de proprietate intelectual (brevete de invenie, desene, modele, mostre, mrci de fabric, drepturi de autor), realizate individual i/sau ntr-o form de asociere. Venitul net se determin ca diferen ntre venitul brut i cheltuielile aferente realizrii venitului, deductibile, pe baza datelor din contabilitatea n partid simpl.

n venitul brut sunt cuprinse veniturile sub form de dobnzi din creane comerciale sau din alte creane utilizate n legtur cu o activitate independent; sumele ncasate i echivalentul n lei al veniturilor n natur din desfurarea activitii; ctigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii,utilizate ntr-o activitate independent; veniturile din angajamentul de a nu desfura o activitate independent sau de a nu concura cu o alt persoan. Pentru a putea fi deduse, cheltuielile aferente veniturilor trebuie s fie efectuate n cadrul activitilor desfurate n scopul realizrii venitului, s fie cuprinse n cheltuielile exerciiului financiar al anului n cursul cruia au fost pltite, s respecte regulile privind amortizarea. Veniturile din cedarea folosinei bunurilor provin din cedarea folosinei bunurilor mobile i imobile, obinute de ctre proprietar, uzufructuar sau alt deintor legal. Venitul brut se stabilete pe baza chiriei sau a arendei prevzute n contractul ncheiat ntre pri pentru fiecare an fiscal, indiferent de momentul ncasrii chiriei sau arendei i se majoreaz cu valoarea cheltuielilor ce cad ,conform dispoziiilor legale, n sarcina proprietarului, uzufructuarului sau a altui deintor legal, dac sunt efectuate de cealalt parte contractant. Venitul net e stabilit prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor determinate prin aplicarea cotei de 25% asupra venitului brut. Veniturile din investiii cuprind veniturile din dividende, veniturile impozabile din dobnzi, ctigurile din transferul titlurilor de valoare etc. Veniturile sub form de dividende distribuite de societile romneti ctre persoane fizice rezidente se impoziteaz cu o cot de 10% (a crescut de la 5%), n timp ce cota de impozit aplicat veniturilor sub form de

dividende distribuite societilor romneti rmne la 10%. Impozitele se calculeaz, se rein, i se vireaz la stat de pltitorii acestor venituri. Dividendul reprezint orice distribuire fcut de o persoan juridic, n bani i/sau n natur, n favoarea acionarilor sau asociailor din profitul stabilit pe baza bilanului contabil anual i a contului de profit i pierdere.Prin modificrile aduse Codului fiscal, definiia dividendului a fost extins cu urmtoarele elemente: -suma pltit de o persoan juridic pentru bunurile/serviciile furnizate ctre un participant (acionar/asociat) la persoana juridic atunci cnd suma pltit depete preul pieei pentru astfel de bunuri i servicii; -suma pltit de o persoan juridic pentru bunurile/serviciile furnizate n favoarea unui acionar sau asociat al persoanei juridice, sum utilizat n scopul personal al acestuia. Termenul limit pn la care trebuie pltit impozitul pe dividende reinut este data de 20 inclusiv a lunii urmtoare celei n care se pltete dividendul. Veniturile sub form de dobnzi se impun cu o cot de 10% din suma acestora.Impozitul se calculeaz i se reine la momentul nregistrrii n contul curent sau n contul de depozit al titularului, n cazul dobnzilor capitalizate, respective la momentul rscumprrii, n cazul unor instrumente de economisire.Virarea impozitului se face lunar, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare nregistrrii/rscumprrii, n cazul unor instrumente de economisire, respectiv la momentul plii dobnzii, pentru venituri de aceast natur pe baza contractelor civile. Ctigurile din transferul titlurilor de valoare nstrinate ntr-o perioad mai mic de 365 de zile de la data dobndirii se impoziteaz cu o

cot de 10%, iar cele nstrinate ntr-o perioad mai mare de 365 de zile de la data dobndirii se impoziteaz cu o cot de 1%, de la 1 mai 2005. Veniturile din pensii reprezint sumele primite ca pensii de la fondurile nfiinate din contribuiile sociale obligatorii, fcute ctre un sistem de asigurri sociale, inclusiv cele din schemele facultative de pensii ocupaionale, i cele finanate de la bugetul de stat. Venitul impozabil lunar se stabilete prin scderea unei sume neimpozabile lunare de 9.000.000 lei din venitul din pensii. Impozitul se calculeaz prin aplicarea cotei de impunere de 16% asupra venitului impozabil lunar din pensii.Acesta se reine la data efecturii plii pensiei i se vireaz la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se face plata pensiei. B. Impozitul pe venitul persoanelor juridice (impozitul pe profit) Profitul reprezint o form de venit obinut din derularea unei activiti economice, ca urmare a investiiilor de capital. Condiia ca venitul realizat s poat fi calificat drept profit este ca activitatea economic s se desfoare cu scopul obinerii de beneficiu. Impozitul pe profit este datorat de persoanele juridice i se calculeaz asupra totalitii profitului realizat potrivit reglementrilor naionale i, n acest caz, regimul impunerilor, al cheltuielilor deductibile, al reducerilor i scutirilor, numrul i nivelul cotelor, precum i sanciunile aplicate n caz de nclcare a prevederilor legale de ctre contribuabili difer de la o ar la alta.

Pentru stabilirea impozitului pe profitul realizat de persoanele juridice (societi de capital) n unele ri se folosete acelai sistem de impunere ca n cazul persoanelor fizice, iar n altele se practic un sistem distinct. n prezent impozitul pe profit este reglementat de Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, completat i modificat prin Ordonana de urgen 138/decembrie 2004 i prin Ordonana de Urgen 24/martie 2005. Profitul obinut de o societate de capital se repartizeaz att acionarilor sub form de dividende, proporional cu participarea lor la capital, ct i la dispoziia societii, pentru constituirea unor fonduri. n ara noastr se impune mai nti profitul total obinut de societatea de capital i apoi separat profitul repartizat acionarilor, sub form de dividende. Partea de profit repartizat acionarilor este impus de dou ori, respectiv o dat la societate i a doua oar la acionari sau asociai. Impozitarea propriu-zis a profitului net obinut de societile de capital e difereniat n funcie de natura activitilor din care se obine profitul. n Romnia, impozitul pe profit nu difer principial de cel care se ntlnete n alte ri. Pltitori ai acestui impozit sunt persoane juridice romne, pentru profitul realizat n Romnia i strintate; persoane juridice strine care realizeaz profit din activitatea desfaurat printr-un sediu permanent n Romnia. Printre cei care nu pltesc impozit menionm: trezoreria statului, instituiile publice, organizaiile de nevztori, invalizi,culte religioase etc. Profitul impozabil se calculeaz scznd din veniturile realizate din orice surs cheltuielile fcute pentru realizarea acestora,dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile.

Veniturile neimpozabile sunt: - dividendele primite de la o persoan juridic romn; - dividendele primite de la o persoan juridic strin, din statele Comunitii Europene, dac persoana juridic romn deine minimum 25% din titlurile de participare la persoana juridic strin, pe o perioad nentrerupt de cel puin 2 ani; -diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare nregistrate ca urmare a ncorporrii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune; - veniturile din anularea obligaiilor unei persoane juridice, dac acestea se anuleaz n schimbul titlurilor de participare; - veniturile din anularea cheltuielilor i provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere. n categoria cheltuielilor care nu sunt deductibile sunt cuprinse: - cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentnd diferene din anii precedeni sau din anul curent, precum i impozitele pe profit sau pe venit pltite n strintate; amenzile, confiscrile, majorrile i penalitile de ntrziere datorate ctre autoritile romne, potrivit prevederilor legale; - cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lips din gestiune, neimputabile, pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare; - cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator, n numele angajatului, neincluse n veniturile salariale ale angajatului; - cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestrii acestora n scopul desfurrii activitii proprii i pentru care nu sunt ncheiate contracte;

- cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat efectuate potrivit legii; pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu nencasate, pentru partea neacoperit de provizion. n vederea stabilirii impozitului pe profit, contribuabilii sunt obligai s depun la organele fiscale o declaraie de impunere anual. Pierderea anual menionat n declaraia de impozit pe profit se recupereaz din profiturile impozabile obinute n urmtorii cinci ani consecutivi. Cota de impozit pe profit care se aplic asupra profitului impozabil este de 16%. Impozitul pe dividende - o persoan juridic romn care pltete dividende ctre o persoan juridic romn are obligaia s rein i s vireze ctre bugetul de stat impozitul pe dividende reinut. Impozitul pe dividende se calculeaz prin aplicarea unei cote de impozit, stabilit prin lege, asupra dividendului brut pltit ctre o persoan juridic romn. Organizaiile nonprofit au obligaia de a plti impozitul pe profit anual, pn la data de 15 februarie inclusiv a anului urmtor celui pentru care se calculeaz impozitul. Persoanele juridice care nceteaz s existe pltesc impozitul pe profit cu 10 zile nainte de data nregistrrii ncetrii existenei persoanei juridice la registrul comerului. Impozitul pe veniturile microntreprinderilor o microntreprindere este o persoan juridic romn care ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent: a) are nscris n obiectul de activitate producia de bunuri materiale; b) are de la 1 pn la 9 salariai inclusiv;

c) a realizat venituri care nu au depit echivalentul n lei a 100.000 euro; d) capitalul social al persoanei juridice este deinut de persoane, altele dect statul, autoritile locale i instituiile publice. Legea 343 pentru modificarea i completarea Codului Fiscal a fost publicat n Monitorul Oficial nr. 662 din 1 august 2006 i prevede n cazul impozitului pe venitulrile microntreprinderilor urmtoarele: 1.De la data aderrii la Uniunea European se elimin sistemul de impunere aplicabil microntreprinderilor; 2. Cota de impozitare pe veniturile microntreprinderilor este de: 2% n 2007 (n 2006 fiind de 3%), 2,5% n 2008 i 3% n 2009; 3. Dac n cursul unui an fiscal o microntreprindere realizeaz venituri mai mari de 100.000 euro, aceasta va deveni pltitoare de impozit pe profit ncepnd cu trimestrul n care a depit aceast limit, lund n calcul veniturile i cheltuielile realizate de la nceputul anului fiscal, i nu ncepnd cu anul urmator cum este n prezent. 4. Calculul si plata impozitului pe venitul microntreprinderilor se efectueaz trimestrial, pna la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare trimestrului pentru care se calculeaza impozitul. Microntreprinderile au obligaia de a depune, pna la termenul de plata al impozitului, declaraia de impozit pe venit. Pentru bugetul de stat nu are importan rezultatul contabil al unei microntreprinderi. Impozitul pe reprezentane- contribuabilul este orice persoan juridic strin, care are o reprezentan autorizat s funcioneze n Romnia, potrivit legii, are obligaia de a plti un impozit anual.

Impozitul pe reprezentan pentru un an fiscal este egal cu echivalentul n lei al sumei de 4000 euro, stabilit pentru un an fiscal, la cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei, din ziua precedent celei n care se efectueaz plata impozitului ctre bugetul de stat. Orice persoan juridic strin are obligaia de a plti impozitul pe reprezentan la bugetul de stat, n dou trane egale, pna la datele de 20 iunie i 20 decembrie. Plata impozitului pe profit se efectueaz, de ctre contribuabili, trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare trimestrului pentru care se calculeaz impozitul.

CAPITOLUL 4
Impozitele indirecte percepute n prezent, n ara noastr

4.1. Caracterizarea general a impozitelor indirecte


n materie de impozite, prin indirectnu trebuie neles faptul c aceast categorie de impozite afecteaz indirect veniturile populaiei.

Impozitele indirecte afecteaz veniturile populaiei mult mai direct i mai apstor fa de impozitele directe, deoarece omul de rnd nu tie: 1. cnd pltete aceste impozite; 2. care produse i servicii conin impozite indirecte; 3. cte impozite indirecte conine fiecare produs i serviciu; 4. ct de mari sunt acestea n preul i tariful produselor i serviciilor cumprate. Denumirea de indirecte provine de la faptul c aceste impozite nu sunt nominale, nu se stabilesc direct pe persoan, atunci cnd se introduc, nu se poate cunoate, nici de organele fiscale i nici de cetenii i agenii economici (rezideni sau nerezideni), cine va plti aceste impozite i n ce masur. Impozitele indirecte cunosc urmtoarele forme de manifestare: taxe de consumaie, taxe vamale i diferite alte taxe. Lund n considerare cheltuielile contribuabilului, acestea pot deveni insuportabile pentru cei cu venituri mici. Ele sunt mai uor de gestionat din punct de vedere tehnic (reclam un volum mai mic de munc la aezare i percepere) dect cele directe, dar sunt voalate i provoac majorri de preuri i tarife, care diminueaz cererea solvabil a populaiei. Academicianul I. Vcrel explic preferina pentru impozitele indirecte:sunt mai voalate- fiind cuprinse n preul de vnzare al produselor, iar nemulumirea cumprtorilor (beneficiarilor) se ndreapt mpotriva agenilor economici care practic preuri(tarife) majorate, iar nu a statului, care a ordonat sporirea impozitelor, ce a dus la scumpirea acestora: cumprtorul(beneficiarul) nu tie ct din preul pltit pentru produs (serviciu) revine agentului economic i ct ajunge n tezaurul public: -reclam cheltuieli modice de aezare, percepere i urmrire;

-necesit o perioad scurt de timp din momentul lurii deciziei de instituire a impozitelor (majorare a cotei) printr-un act normativ i pn devin operaionale7. Impozitele indirecte se percep cu prilejul vnzrii unor bunuri i prestrii unor servicii (transport, spectacole, activiti hoteliere etc.), al importului, exportului ceea ce nseamn c ele vizeaz cheltuielile, respectiv cheltuirea unor venituri.n cazul acestor impozite, calitatea de subiect al impozitului se atribuie altei persoane fizice sau juridice dect suporttorului acestuia. Sistemele fiscale n care predomin impozitele indirecte sunt specifice rilor subdezvoltate sau celor aflate ntr-o perioad de criz economic"8. Dac raportm impozitele indirecte la veniturile realizate de diferite clase i pturi sociale, vom constata c ponderea acestora n venituri este cu att mai mare, cu ct veniturile realizate sunt mai mici.

7 8

Iulian Vcrel Finane publice, Ed. Didactic i Pedagogica, Bucureti 2003, pag.432 Carmen Corduneanu-Sistemul fiscal n tiina finanelor,Ed.Codecs,Bucureti, 1998,

p.68-69

Aadar, impozitele asupra consumului nu in seama de principiul echitii fiscale, mpovrnd contribuabilii cu capacitate redus de plat i favoriznd pe cei aflai la polul opus9. Caracterul regresiv al impozitelor indirecte e deseori recunoscut. Astfel, economistul A. Eichner afirm: ...este ndeobte cunoscut caracterul

regresiv al taxelor de consumaie..., ori o politic optim a veniturilor nu poate s nu ia n seam necesitatea unei reduceri a acestora10. Impozitele indirecte sunt vrsate la buget, de regul, de ctre industriai, comerciani etc., dar sunt suportate de ctre consumatori, pentru c se includ n preul de vnzare al mrfurilor. Drept urmare, impozitele indirecte afecteaz veniturile reale, ceea ce nseamn c ele micoreaz puterea de cumprare. n perioadele cnd o economie nregistreaz un curs ascendent, impozitele indirecte pot avea un randament fiscal ridicat; n schimb, n perioadele de criz i depresiune, cnd producia i consumul nregistreaz un recul, ncasrile din impozitele indirecte urmeaz aceeai evoluie, periclitnd realizarea echilibrului bugetar sau conducnd la adncirea deficitului bugetar. Astfel, de exemplu, n Romnia, n bugetul de stat pe anul 1998 era prevzut ca impozitele indirecte s devin predominante i s dein o pondere de 68,7% n totalul veniturilor fiscale. n procesul de execuie, deoarece PIB n loc de o cretere zero, cum se preconizase, a nregistrat, dup primele ase luni, o scdere de aproape 6%, a fost necesar. n rile dezvoltate cel mai important impozit indirect l constituie taxele de consumaie. n rile n tranziie taxele de consumaie dein o pondere apreciabil n totalul ncasrilor provenite din impozitele indirecte.

Iulian Vcrel-Spre o nou filozofie n materie de resurse financiare publice?,Economistul nr.60 din 30 martie 1998 10 Eichner A., Post-keynesian Theory: A Look Forward, n Challenge nr. 5/1978, pg.21

Tabel nr.2 Structura impozitelor indirecte ale bugetului de stat

Indicatorul/A nul
Impozite indirecte TVA

1998
3796.36

1999
5845.81

2000
8292.20

2001
9613.08

2002
1259.01

2003
1858.30

2004
22667.30

2249.31

3247.11

5043.86

5179.31

7264.40

9546.90

11273.20

Accize*

843.12

1616.79

2063.63

2729.26

3243.30

6040.80

7965.10

Taxe vamale

574.13

784.67

870.23

903.82

936.20

1288.20

1623.30

Alte impozite indirecte

129.77

197.23

314.46

800.68

1146.20

1707.10

1805.70

Sursa: Anuarul Statistic al Romniei pe anul 2006 *Accize i impozitul pe circulaia mrfurilor pn n anul 2000

Caracteristicile impozitelor indirecte: -nu sunt nominative, numele i datele fiscale ale contribuabilului nu se cunosc; -sunt stabilite pe consumul unor produse i servicii, precum tutun, buturi alcoolice, igri, cafea, jocuri de noroc etc.; -suportatorul este n toate cazurile diferit de pltitor, de exemplu, n cazul taxei pe valoare adugat, pltitoare sunt unitile productoare, iar suportator este ultimul consumator al produselor supuse T.V.A. -nu se determin pe baz de documente de plat, prin care s i se comunice fiecrui contribuabil impozitul pe care l are de pltit. -termenul de plat e diferit la contribuabil fa de pltitori: pentru pltitori termenul de plat e stabilit prin lege, iar pentru contribuabili este data la care se pltesc produsele i serviciile.

-faptul c sunt n corelaie direct cu consumul, cu cheltuielile populaiei conduce la cote regresive de impozitare, afectnd mai mult veniturile persoanelor srace fa de cele ale persoanelor bogate. -deoarece sunt cuprinse n preul unor produse i tariful unor servicii mrimea lor nu e cunoscut de ctre cei care cumpr. Impozitele indirecte au dublu scop: 1. procurarea de venituri bugetare, care nu pot fi asigurate numai pe calea impozitelor directe; 2. frnarea importului i a consumului unor bunuri i servicii din partea populaiei, bunuri i servicii al cror consum, n special excesiv, este dunator sntii fizice, morale i mentale a populaiei. ntre aceste produse i sevicii se ncadreaz alcoolul, buturile alcoolice, tutunul, produsele din tutun, activitatea barurilor i restaurantelor (n special al celor cu program de noapte), jocurile de noroc, prostituia. Clasificarea impozitelor indirecte:` 1. Taxa pe valoarea adugat 2. Accize 3. Taxe vamale - taxe vamale de la persoane juridice; - taxe vamale i alte venituri ncasate de la persoane fizice prin unitile vamale; 4. Alte impozite indirecte: - taxe pentru jocuri de noroc; - majorri i penaliti de ntrziere pentru venituri nevrsate la termen;

- taxe i tarife pentru eliberarea de licene i autorizaii de funcionare; - taxe judiciare de timbru; - taxe de timbru pentru activitatea notarial; - taxe extrajudiciare de timbru; - amenzi judiciare; - venituri din recuperarea cheltuielilor judiciare avansate de stat; - taxa de timbru social asupra jocurilor de noroc; - alte ncasri din impozite indirecte. Dup trsturile de fond i de form impozitele indirecte cuprind: taxele de consumaie, taxele vamale, taxele de timbru i de nregistrare i veniturile care provin de la monopolurile fiscale. Dup obiect sunt impozite pe cheltuieli.

4.2. Cadrul juridic i gradul de armonizare a legislaiei romneti cu cea comunitar


Obiectivul major al reglementrilor comunitare privind impozitele indirecte l constituie crearea n cadrul uniunii economice a pieii unice n care s domine concurena loial i ale crei caracteristici sunt similare cu cele ale unei piei naionale. Pentru realizarea liberei circulaii a mrfurilor este esenial s fie reduse diferenele ntre statele membre n domeniul fiscalitii aplicabile

schimbului de bunuri. Dou sunt motivele care determin existena, nc, n cadrul Uniunii Europene, a frontierelor fiscale: 1) frontierele fiscale garanteaz c impozitele care se aplic asupra consumului revin statului membru n care acestea sunt consumate (prncipiul rii de destinaie); 2) frontierele fiscale joac un rol important n cadrul luptei mpotriva fraudei fiscale i n prevenirea deturnrii fluxurilor comerciale. Procesul armonizrii impozitelor indirecte cuprinde acele msuri care sunt necesare pentru garantarea crerii i funcionrii pieei unice, astfel nct s fie prevenit distorsionarea concurenei i s devin posibil desfiinarea obstacolelor din calea liberei circulaii a bunurilor i serviciilor. Administraiile fiscale din statele membre au un rol direct n aplicarea politicii fiscale i n colectarea resurselor proprii ale Uniunii Europene, motiv pentru care trebuie s asigure dezvoltarea capacitii operaionale n ariile lor de competen. n domeniul impozitrii, Parteneriatul pentru Aderare adoptat n luna octombrie 1999, menioneaz ntre prioriti alinierea legislaiei n domeniul taxei pe valoare adugat i accizelor, ntrirea cooperrii administrative i asistenei reciproce i mbuntirea eficienei administraiei fiscale, obiective care se ncadreaz n msurile necesare alinierii rii noastre la reglementrile pieei unice. Pentru programarea aciunilor i msurilor necesare n vederea avansrii n ndeplinirea criteriilor de aderare, ca obiectiv general, i n ndeplinirea prioritilor Parteneriatului pentru Aderare convenit cu Uniunea European, ca obiectiv intermediar Romnia a elaborat documentul intitulat Programul naional de aderare a Romniei la Uniunea European,

n cadrul cruia un loc important este ocupat de Programul naional de adoptare a acquis-ului comunitar. A. Taxa pe valoare adugat A fost introdus n iulie 1993 i constituie impozitul general de consumaie care a nlocuit impozitul pe circulaia mrfurilor, ca o form modern practicat de majoritatea rilor dezvoltate. Taxa pe valoare adaugat prezint urmatoarele particulariti: - este un impozit general, aplicat la toate tranzaciile comerciale cu privire la producia i distribuia bunurilor i serviciilor; - este un impozit de consum, deoarece este suportat de ctre consumatorii finali i nu de ctre firmele productoare sau distribuitoare; - este datorat sub forma unei cote procentuale din pre, fiind astfel vizibil n fiecare stadiu al produciei si distribuiei unde intervin tranzacii comerciale; - este neutr n raport cu numrul de tranzacii comerciale care intervin pe lanul de la productor la consumatorul final. Neutralitatea se obine printr-un sistem de deduceri, respectiv firmele pltitoare de TVA pot deduce din taxa pe valoare adaugat pe care o au de pltit, pentru produsele sau serviciile vndute, taxa pe valoare adaugat aferent cumprturilor fcute n vederea realizrii produselor i serviciilor respective. Problema armonizrii legislaiilor din rile membre ale Comunitii Economice Europene n ceea ce privete taxa pe valoarea adugat a fcut obiectul celei de-a asea Directive a Consiliului U.E. (nr.77/388/CEE) din 17

mai 1977. Drept urmare, taxa pe valoarea adugat s-a introdus n toate rile membre ale Uniunii Europene. Printre obiectivele Directivei a VI-a a Consiliului U.E. figureaz: sfera de aplicare a TVA; operaiunile supuse impozitrii; coninutul bazei de impunere; regimul cotelor de impunere; persoanele impozabile; locul impozitrii; regimul deducerilor; operaiunile scutite de tax etc. Cea mai mare parte a obiectivelor menionate mai sus au fost realizate, dar se mai menin diferene n ceea ce privete nivelul i numrul cotelor de impozitare. Potrivit principiului originii, se impoziteaz valoarea care e adugat tuturor bunurilor autohtone, inclusiv valoarea celor care vor fi ulterior exportate, fr ns s fie impozitat valoarea adugat n strintate i care se afl ncorporat n bunurile supuse impozitrii; deci, e impozitat numai valoarea adugat n interiorul rii, exporturile fiind impozitate, iar importurile fiind scutite. n cazul aplicrii principiului destinaiei, se impoziteaz ntreaga valoare adugat realizat att n ar ct i n strintate, pentru toate bunurile destinate consumului rii respective. Prin urmare, exporturile sunt scutite de plata taxei pe valoarea adugat, iar importurile vor fi impozitate. rile care au introdus taxa pe valoarea adugat au optat pentru principiul destinaiei, dnd prioritate ideii de a impulsiona activitatea economic, n primul rnd prin consum. Taxa pe valoarea adugat aferent exporturilor nu intr n bugetul rii exportatoare, ci n cel al rii importatoare, care e i consumatoare. Conform Codului Fiscal al Romniei, taxa pe valoarea adugat este un impozit indirect datorat bugetului de stat, impozit pe cifra de afaceri net.

Pentru ca operaiunile s fie cuprinse n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat, acestea trebuie s ndeplineasc cumulativ condiiile: -s constituie livrri de bunuri ori prestri de servicii efectuate cu plat; - locul livrrii bunurilor sau prestrii serviciilor e considerat a fi n Romnia; -livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor s rezulte din activitile economice ale productorilor, comercianilor, prestatorilor de servicii, din activitile extractive, agricole i activitile profesiilor libere. Baza de impozitare a taxei pe valoarea adugat e constituit din contrapartida obinut sau care urmeaz a fi obinut de furnizor ori prestator din partea cumprtorului, beneficiarului sau a unui ter; din preurile de achiziie sau preul de cost determinat la momentul livrrii. Aceasta poate fi ajustat dac au fost emise facturi fiscale i, ulterior, operaiunea e anulat total sau parial, nainte de livrarea bunurilor ori prestarea serviciilor; dac contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu poate fi ncasat din cauza falimentului beneficiarului-ncepnd cu data de la care se declar falimentul.n cazul importului de bunuri, baza de impozitare o constituie valoarea n vam a bunurilor la care se adaug taxele vamale, comisionul vamal, accizele i alte taxe datorate pentru importul de bunuri. Cota standard a taxei pe valoarea adugat este de 19%, iar cota redus este de 9%, aceasta aplicndu-se asupra bazei de impozitare pentru: dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale, medicamente de uz uman i veterinar etc. Perioada fiscal pentru taxa pe valoarea adugat este luna calendaristic.Persoanele impozabile au obligaia de a ntocmi i a depune la organele fiscale teritoriale, pentru fiecare perioad fiscal, pn la data de 25

a lunii urmtoare perioadei fiscale inclusiv, decontul de taxa pe valoarea adugat. ncepnd cu 1 ianuarie 2005, se aplic unele msuri de simplificare la livrrile de mase lemnoase, animale vii, deeuri i resturi de metale feroase i neferoase, materii prime secundare rezultate din valorificarea acestora, precum i la vnzrile/cumprrile de terenuri i cldiri sau pri de cldiri ntre pltitori de T.V.A. Aceste msuri de simplificare se aplic prin nscrierea pe facturile emise pentru livrrile de bunuri enumerate mai sus a meniunii taxare invers.Furnizorii i beneficiarii vor evidenia T.V.A aferent acestor livrri, respectiv achiziii, n jurnalele de vnzri i de cumprri concomitent i o vor nscrie n decontul de T.V.A att ca tax colectat, ct i ca tax deductibil, fr a avea loc pli efective ntre cele dou pri n ceea ce privete T.V.A. Potrivit legii 343 pentru modificarea i completarea Codului Fiscal a fost publicat n Monitorul Oficial nr. 662 din 1 august 2006, ncepnd cu data aderrii, declaraiile vamale de import i de export vor fi nlocuite cu un nou sistem complex de TVA. Astfel,, ca urmare a desfiinrii barierelor vamale ntre Statele Membre ale UE, noiunile de export i import n relaia dintre Statele Membre vor fi nlocuite cu noiunile de livrare intracomunitar (n locul exportului) i achiziie intracomunitar (n locul importului). Taxa pe valoarea adugat devine exigibil atunci cnd autoritatea fiscal devine ndreptit, n baza legii, la un moment dat, s solicite taxa pe valoarea adugat de la pltitorii taxei, chiar dac plata acesteia e stabilit prin lege la o alt dat. Exigibilitatea taxei pe valoarea adugat intervine:

-la data la care e emis o factur fiscal, naintea livrrii de bunuri sau a prestrii de servicii; -la data ncasrii avansului, atunci cnd se ncaseaz avansuri naintea livrrii de bunuri sau a prestrii de servicii. Pentru a determina sumele de plat ctre autoritatea public orice agent economic nfiineaz cel puin patru conturi: T.V.A colectat, T.V.A deductibil, T.V.A de plat i T.V.A de recuperat. Taxa pe valoarea adugat este un impozit cu un randament fiscal ridicat, ns ca orice impozit indirect este inechitabil, adic devine regresiv n raport cu creterea veniturilor i nici nu se preteaz la un minim impozabil. Astfel, taxa pe valoarea adugat afecteaz mai pronunat persoanele cu venituri mici i pe cele care i afecteaz o mare parte a veniturilor lor pentru cheltuieli de consum (de multe ori independent de voina lor fiind vorba de cheltuieli de strict necesitate). n ara noastr, taxa pe valoarea adugat a fost introdus din urmtoarele considerente: - necesitatea nlocuirii formulei impozitului pe circulaia mrfurilor; - pentru creterea resurselor statului; - din raiuni de compatibilizare cu sistemele fiscale din rile europene. Din punctul de vedere al regimului de impozitare privind TVA practicat n Romnia, operaiunile impozabile se clasific astfel: a) operaiuni taxabile, pentru care se aplic cota standard a taxei pe valoarea adugat de 19% sau cota redus a taxei pe valoarea adugat, de 9%; b) operaiuni scutite cu drept de deducere. n acest caz furnizorii de bunuri i/sau prestri de servicii au dreptul de deducere a TVA aferent

bunurilor i/sau serviciilor achiziionate. De exemplu, sunt considerate operaiuni scutite cu drept de deducere: exportul de bunuri, transportul i prestrile de servicii legate direct de acesta; transportul internaional de persoane n i din strintate etc. c) operaiuni scutite fr drept de deducere. n aceast categorie sunt incluse activitile realizate de spitale, sanatorii, dispensare, cabinete i laboratoare medicale; unitile cuprinse n sistemul naional de nvmnt; instituiile publice care realizeaz servicii culturale etc. d) operaiuni de import scutite de plata TVA. n cazul acesta este vorba de operaiuni de import cum ar fi: importul de bunuri comercializate n regim duty-free; reparaiile i transformrile la nave i aeronave romneti n strintate; importul de licene de filme destinate activitii de televiziune etc. Pentru bunurile importate, baza de impozitare e format din: valoarea n vam (determinat potrivit legii), taxele vamale, comisionul vamal, accizele, alte taxe datorate potrivit legii plus unele cheltuieli accesorii (comisioane, cheltuieli de ambalare, transport, asigurare) care se fac dup intrarea bunului n ar pn la primul loc de destinaie a bunurilor (locul menionat n documentele de transport care nsoete bunurile). Taxa pe valoarea adugat prezint avantajul c apare ca o surs relativ stabil de venituri pentru buget, deoarece consumul (n cazul majoritii produselor i serviciilor de prim necesitate supuse impozitrii) nu cunoate fluctuaii deosebite de la o perioad la alta. O consecin negativ a introducerii taxei pe valoarea adugat este creterea numrului de operaii contabile i a persoanelor care le efectueaz, astfel c aceast tax presupune un volum mare de munc. B. Taxele vamale

Taxele vamale constituie un impozit indirect care apare ca urmare a interveniei statului n comerul internaional.Aceast intervenie se realizeaz pe dou ci: direct i indirect. Pe cale direct statul poate interveni, fie prin msuri cantitative asupra importurilor sau exporturilor (prohibiii etc), fie prin reglementarea schimburilor. Intervenia direct ridic probleme destul de delicate, deoarece poate conturba relaiile dintre state i poate avea efecte pguboase asupra raporturilor economice n perioadele urmtoare. Intervenia indirect se realizeaz prin taxele vamale, adic prin impozitarea schimburilor internaionale.Ceea ce se impune este valoarea n vam a produselor care fac obiectul tranzaciei extern.Cota de impunere, nivelul taxei vamale, e prevzut prin lege. Se supun taxelor vamale, potrivit Tarifului vamal de import al Romaniei, marfurile importate in tara noastra. Taxele vamale de import au un nivel diferit n funcie de natura mrfurilor care fac obiectul taxrii (mrfuri agro-alimentare, industriale, produse finite, materii prime, semifabricate etc). Clasificarea taxelor vamale se poate face dup mai mute criterii: 1. n funcie de obiectul impunerii: - taxe vamale de import se instituie asupra importului de mrfuri i se calculeaz asupra valorii acestora, n momentul n care ele trec frontiera rii importatoare.Perceperea taxelor vamale de import conduce la majorarea preului produsului importat, care uneori ajunge la un nivel ce depete preul acestuia din ara exportatoare. n general, nivelul taxelor vamale de import este

determinat de raportul cerere-ofert din ara importatoare i de coordonatele politicii economice i fiscale pe care aceasta o promoveaz; - taxele vamale de export se percep de ctre stat asupra mrfurilor indigene la exportul lor n strintate . Ele nu au o rspndire prea mare i se aplic la acele categorii de mrfuri pentru care ara respectiv este principalul exportator pe piaa mondial i dorete s obin un venit suplimentar sau s ridice preul la acele produse pe piaa mondial; - taxe vamale de tranzit se percep de ctre stat asupra mrfurilor strine care tranziteaz teritoriul rii respective; 2. n funcie de scopul lor: - taxe vamale fiscale sunt taxe care se percep cu singurul scop de a aduce venituri statului. Nu sunt prea ridicate; - taxe vamale protecioniste (prohibitive) principalul lor scop este crearea unei bariere pentru mrfurile strine, prin intermediul crora se urmrete eliminarea concurenei strine pe piaa rii respective n nfptuirea expansiunii pe pieele externe; - taxele prefereniale se acord preferine comerului cu anumite ri sau cu anumite mrfuri. Sunt acordate de rile donatoare de preferine vamale, care sunt ri capitaliste dezvoltate, rilor n curs de dezvoltare; - taxele vamale difereniale sunt stabilite n aa fel nct urmresc stimularea folosirii unor ci de comunicaie, mijloace de transport, adic realizarea unor legturi directe cu rile productoare ale mrfurilor respective (de exemplu: taxa de favorizare a transportului maritim); - taxe vamale de retorsiune (de rspuns) reprezint rspunsul unui alt stat, care impune restricii la importul de mrfuri dintr-un alt stat. 3. n funcie de modul de exprimare:

- taxe vamale specifice constau dintr-o sum de bani raportat la o unitate de msur de volum, numr de piese etc.; - taxe vamale ad-valorem se exprim ca procent din valoarea mrfurilor importate; - taxe vamale alternative care se stabilesc n funcie de preul mrfii respective pe piaa intern; - taxe vamale compuse (mixte) apar ca o combinaie ntre taxa advalorem i taxele specifice; - taxe vamale sezoniere sunt practicate de ctre rile Uniunii Europene n cadrul politicii agrare. Practicarea unor taxe vamale mari se face la nceputul recoltei, pentru a proteja producia, iar n perioada de vrf, aceste taxe sunt mici i favorizeaz importul. 4. n funcie de modul de stabilire: - taxe vamale autonome se aplic la importul pe care o ar l efectueaz din ri cu care nu ntreine relaii bazate pe condiia clauzei naiunii celei mai favorizate; - taxe vamale convenionale valabile numai fa de statul cu al crui consimmnt au fost fixate. Dup ce Romnia va fi membru cu drepturi depline n Uniunea European, se va alinia la politica vamal promovat de aceasta nc din anul 1968, caracterizat prin eliminarea taxelor vamale din comerul ntre statele membre i practicarea unui tarif vamal unic n relaiile comerciale cu rile din afara Uniunii. Uniunea European a devenit o uniune vamal cu adevrat funcional abia de la 1 ianuarie 1993, cnd trecndu-se la piaa unic s-a renunat la controlul vamal ce se efectua la frontiere ntre statele membre, iar organele vamale au abandonat sistemul ncasrii accizelor i taxei pe valoarea

adugat pentru mrfurile i serviciile care se comercializau ntre statele membre. Piaa unic se manifest ca o zon fr frontiere interne n care este posibil micarea liber a produselor, serviciilor, capitalului i persoanelor. Din acel moment, exist o bun armonizare pe piaa unic european n privina taxelor indirecte i n primul rnd a TVA. Desigur, cele mai armonizate taxe indirecte rmn cele vamale, prin aplicarea tarifului vamal unic (TARIC). C. Accizele Accizele sunt taxe speciale de consumaie care se aeaz pe vnzarea bunurilor care duneaz sntii i a produselor considerate de lux; asupra produselor consumate n cantiti mari ce nu pot fi nlocuite de cumprtori cu altele, n acest fel impozitul avnd n mod constant un randament fiscal ct mai ridicat. Accizele se instituie asupra produselor care au o cerere neelastic.Scopul acestora este acela de formare de resurse la dispoziia statului.Acestea pot fi folosite ca prghii fiscale pentru controlarea consumurilor, n sensul descurajrii acelora care,spre exemplu, duneaz sntii. Pltitorii de accize sunt: 1. agenii economici prestatori, pentru toate cantitile de alcool etilic alimentar obinut n sistem de prestri de servicii, indiferent dac acestea se comercializeaz ca atare sau se introduc n fabricaie proprie pentru obinerea altor produse, att de ctre agentul economic prestator, ct i de ctre beneficiarul prestaiei;

2. agenii economici care cumpar de la productorii individuali, persoane fizice, produse de natura celor supuse accizelor pentru prelucrare i/sau comercializare; 3. persoane fizice care introduc n ar alcool i buturi alcoolice destinate consumului individual, n cantiti ce depesc limitele admise n regim de scutire de taxe vamale, conform reglementrilor vamale n vigoare; 4. agenii economici pentru cantitile de produse supuse accizelor, acordate ca dividende sau ca plat n natura acionarilor, asociailor i persoanelor fizice; dup caz; 5. agenii productori sau importatori de carburani auto. Potrivit Directivei 92/12/CEE privind regimul general, deinerea, circulaia i controlul produselor supuse accizelor, se aplic n mod obligatoriu accize la trei grupe de produse: - alcool i buturi alcoolice; - produse din tutun; - produse energetice i electricitate. Directiva prevede totodat c statele memebre pot introduce accize sau impozite asimilate acestora i la alte grupe de produse, cu condiia ca acestea s nu dea natere n timpul schimburilor intracomunitare la formaliti legate de trecerea unei frontiere, situaie n care aceste impozite sunt denumite accize nearmonizate. Accizele armonizate sunt taxe speciale de consum datorate bugetului de stat pentru urmtoarele produse provenite din producia intern sau din import: -tutun i produse derivate -alcool -combustibili

-articole de lux -alte produse. Nivelul accizelor armonizate va fi majorat anual ncepnd cu data de 1 iulie 2006, n conformitate cu angajamentele asumate de Romnia n procesul de negociere cu Uniunea European. Pentru orice produs accizabil, acciza devine exigibil la data cnd produsul e eliberat pentru consum n Romnia.Dac produsul accizabil are dreptul de a fi scutit de accize, acciza devine exigibil la data la care produsul e utilizat n orice scop care nu e n conformitate cu scutirea. Accizele se pltesc la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care acciza devine exigibil.n cazul importului unui produs accizabil neplasat ntr-un regim suspensiv, momentul plii accizelor e momentul nregistrrii declaraiei vamale de import. Indiferent dac se datoreaz sau nu plata accizei pentru o lun, declaraia de accize se depune obligatoriu la autoritatea fiscal competent pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei la care se refer declaraia. ntrzierea la plata accizelor cu mai mult de 5 zile (anterior termenul era de 30 de zile) peste termenul legal atrage suspendarea antrepozitarului. Cota de impunere poate fi fie o cot fix n lei sau n euro pe unitatea de msur specific( pe litru, pe gradul de concentraie, pe cifra octanic etc.), fie o cot procentual care se aplic asupra bazei de impozitare. Accizele se instituie, de regul, asupra produselor la care producia i vnzarea sunt supravegheate de stat; elasticitatea cererii n raport cu venitul e supraunitar; consumul lor conduce la externaliti de ordin negativ (afecteaz starea de sntate i conduc la cheltuiele suplimentare pentru refacere, influeneaz mediul nconjurtor). autorizaiei

n categoria acestor produse ntlnim, aproape fr excepie, buturile alcoolice, produsele din tutun i produsele petroliere. Plata accizelor are loc n statele n care produsele impozitate se consum indiferent unde (n ce stat membru) s-au fabricat, inclusiv n ceea ce privete produsele care provin din import. Aceasta nseamn practic c plata accizelor nu poate avea loc nainte de momentul n care produsele respective sunt declarate ca puse n vnzare pe pia. n ara noastr, n perioada de dup Revoluia din decembrie 1989, regimul accizelor a fost instituit prin Legea nr 42/1993. n conformitate cu aceast lege, accizele se calculau, n principal, n baza sistemului ad-valorem prin aplicarea unor cote procentuale asupra bazei de impozitare. La igarete, acciza era stabilit n sum fix pe unitatea de msur. Sistemul ad-valorem practicat la noi a generat o serie de aspecte negative precum: - fenomene de evaziune fiscal n cazul buturilor alcoolice prin subevaluarea bazei de impozitare i comercializarea ilicit a produselor de acest gen provenite din import; - concurena neloial n rndul productorilor de alcool i buturi alcoolice. Pentru nlturarea acestor carene, prin Ordonana de urgen a Guvernului nr. 82/1997 s-a trecut de la sistemul ad-valorem, la calcularea accizelor n baza unei sume fixe stabilite pe unitate de msur i exprimat n ECU. Acest sistem viza produse i grupe de produse ca: alcool,buturi alcoolice, igarete, cafea i produse petroliere i a intrat n vigoare la 1 ianuarie 1998. Aplicarea n practic a sistemului bazat pe sume fixe/u.m. exprimate n ECU a ntmpinat o serie de dificulti. Modalitatea de determinare a sumelor n lei datorate statului drept accize era greoaie, pentru c inea cont

de fluctuaia periodic a cursului leu/ECU. Acest fenomen exercit o influen negativ asupra preurilor de livrare care trebuiau actualizate n permanen. Pentru a se evita o dubl impozitare se admitea ca n cazul unor produse (buturi alcoolice i cafea) s se deduc din accizele datorate bugetului de stat pentru produsele finale, accizele aferente materiilor prime introduse n procesul de prelucrare. Practicarea acestor deduceri i-a dezavantajat pe agenii economici care utilizau materii prime impuse cu accize. Dezavantajul e determinat de faptul c accizele erau stabilite n ECU, iar transformarea lor n lei are loc n momente diferite, n funcie de obiectul de activitate al agentului economic. Acesta din urm poate aprea n postura de productor de materii prime sau de prelucrtor al acestora. Influena negativ a cursului de schimb apare mereu n costurile de producie ale agentului economic care beneficiaz de dreptul de deducere a accizelor. Transformarea n lei a sumelor exprimate n ECU nu e facil, deoarece se bazeaz pe utilizarea sptmnal a cursului de schimb valutar stabilit de Banca Naional a Romniei. Dei sistemul de accize stabilite n ECU pe unitate de msur a reprezentat un pas important n direcia armonizrii cu legislaia din Uniunea European, el nu a putut contracara extinderea evaziunii fiscale frauduloase, nregistrndu-se astfel o scdere alarmant a veniturilor bugetare provenite din accize. Ordonana de urgen a Guvernului nr. 50/1998 prevedea ca de la 1 ianuarie 1999 accizele s se stabileasc n lei/UM; s se fac actualizarea trimestrial a nivelului accizelor stabilite n lei, n funcie de evoluia ratei inflaiei i a cursului de schimb valutar; pentru limitarea ariei evaziunii fiscale accizele se datoreaz i se calculeaz o singur dat de ctre agentul economic productor sau importator.

Deoarece este un impozit indirect instituit n toate statele membre ale UE n strns legtur cu tranzaciile comerciale i libera circulaie a mrfurilor n cadrul pieei unice, accizele nu puteau rmne n afara procesului de armonizare fiscal. n statele membre ale UE se ntlnesc diferene mari ntre nivelul cotelor care stau la baza calculrii accizelor (la acelai produs). Aceste diferene nu sunt determinate numai de modul uneori diferit de abordare a politicilor de descurajare a consumului, ci i de faptul c unele produse (tutun, vin) ocup un loc important n agricultura rilor care practic accize mai reduse. Diferenele menionate influeneaz negativ competiia pe piaa unic, iar n cazul igrilor i buturilor alcoolice ele ndeamn la evaziune fiscal. Armonizarea legislaiei din ara noastr cu cea comunitar n privina accizelor, necesit msuri cum sunt: - structurarea produselor dup criterii comune cu cele comunitare; menionarea codului tarifar la fiecare produs (pentru evitarea unor eventuale confuzii); - apropierea treptat a nivelului accizelor de limita minim prevzut pentru statele membre UE; - practicarea de reduceri sau scutiri corespunztor exemplului statelor comunitare, n situaiile n care accizele ridic foarte mult nivelul preurilor la anumite produse, pentru a nu spori prea mult povara fiscal a populaiei. n cadrul negocierilor de aderare la Uniunea European, Romnia a obinut 50 de perioade de tranziie i aranjamente tranzitorii. Legislaia comunitar din domeniul impozitrii se refer la taxa pe valoarea adugat i la accizele pentru diferite produse. Romnia a obinut 8 perioade de tranziie i 3 derogri la acest capitol:

-o perioad de tranziie de trei ani pentru aplicarea accizei minime la igarete; -perioade de tranziie pentru accizarea electricitii i produselor energetice; condiiile sunt similare celor obinute de ceilali candidai; au fost obinute perioadele de tranziie cu durata maxim i pentru cea mai mare parte a produselor accizate. La accizarea electricitii, pentru pcura utilizat pentru sistemul de termoficare, a motorinei i a benzinei fr plumb, dar i a gazelor naturale utilizate n scopuri necomerciale, Romnia a obinut cea mai lung perioad de tranziie pentru adaptarea nivelului de impozitare la cel din UE. Romnia va utiliza toate posibilitile permise de acquis pentru a scuti de accize anumite categorii de consumatori i de activiti (de exemplu, gaze naturale-consumatorii casnici; motorina-activiti agricole, lucrri publice etc.). Alinierea la nivelul de accize stabilit de acquis-ul comunitar se va face n 4 ani de la data aderrii pentru benzina fr plumb, 6 ani pentru motorina folosit drept carburant pentru automobile, 3 ani pentru gazul utilizat n scopuri necomerciale, 3, respectiv 2 ani pentru pcur, n funcie de utilizare (n sistemul de termoficare sau pentru alte destinaii) i 3 ani pentru electricitate; -derogare n ceea ce privete aplicarea pragului de impozitare de 35.000 euro-cifr de afaceri anual pentru micii ntreprinztori, pltitori de TVA; -derogare pentru aplicarea scutirii cu drept de deducere a transportului internaional de persoane; -derogare pentru acordarea unui regim special buturilor alcoolice distilate din fructe, obinute de fermieri i destinate autoconsumului, echivalent a 50 litri buturi spirtoase/gospodrie/an, cu concentraie de 40%

n volum, prin aplicarea unei cote de 50% din acciza standard aplicat n Romnia.

CAPITOLUL 5
Analiza comparativ a impozitelor directe i a impozitelor indirecte, la nivelul bugetului de stat, n perioada de tranziie

n analiza nivelului obligaiilor de plat bugetare e foarte important a se cunoate structura impozitelor. Elementele importante privind gradul de echitate (de dreptate fiscal i social) al unui sistem fiscal sunt oferite prin analiza ponderii ncasrilor obinute din impozite directe, fa de impozitele indirecte, n totalul veniturilor fiscale. Cu ct impozitele directe dein o pondere mai mare n totalul veniturilor fiscale, cu att mai mare este gradul de echitate al sistemului fiscal respectiv; aceasta deoarece impozitele directe sunt individualizate, sunt nominative (stabilite clar pe fiecare persoan), precis stabilite i cunoscute din timp de fiecare contribuabil. n schimb, impozitele indirecte sunt invizibile, sunt ascunse n preul mrfurilor i tariful serviciilor; ca urmare a acestui fapt, consumatorii diferitelor mrfuri i servicii nu au posibilitatea s cunoasc, nici nainte de cumprare i nici dup aceea, care sunt mrfurile i serviciile care conin impozite indirecte (accize, tax pe valoarea adugat etc.), iar dintre acestea, ct de mare este impozitul indirect coninut de fiecare.

Graficul nr.1
Structura fluxurilor fiscale ale bugetului de stat al Romniei n anul 2004

Impozit pe venit/salarii 5% 26% 6% 2% 21% 2% Impozit pe profit Alte impozite directe TVA Accize 38% Taxe vamale Alte impozite indirecte

Constituit pe baza datelor din tabel nr.1 i tabel nr.2

Analiznd graficul de mai sus, observm c fluxurile fiscale sunt alctuite din impozite directe (impozit pe profit 21%, impozit pe venit/salarii 2% i alte impozite directe 2%) i impozite indirecte ( taxa pe valoare adugat 38%, accize 26%, taxe vamale 5% i alte impozite indirecte 6%). Raportnd impozitele directe i impozitele indirecte la principiile de impozitare, se constat c, n general impozitele directe sunt de preferat fa de impozitele indirecte datorit faptului c sunt nominative, sunt reglementate n funcie de mrimea venitului sau averii i au termene de plat stabilite i cunoscute n prealabil. Alte avantaje sunt urmtoarele:

constituie un venit sigur pentru stat, este cunoscut dinainte, rspund unor considerente de justiie fiscal pentru c sunt exonerate veniturile necesare asigurrii minimului de existen i prin faptul c unele din ele in seama de sarcinile familiei, sunt uor de calculat i prezentat. Au, totui, i dezavantaje cum ar fi: nu sunt agreabile pltitorilor, sunt considerate a fi neproductive, pot conduce la abuzuri n ceea ce privete aezarea i ncasarea impozitelor. Aadar, impozitele directe au calitatea de a fi convenabile ca mod de percepere i rspund mai bine cerinelor de echitate fiscal. Ele contribuie la absorbirea unei pri din sumele aflate la un moment dat n exces pe pia, avnd caracter deflaionist.

Tabel nr.3

Indicatorul /Anul Venituri fiscale PIB %Venituri fiscale n PIB

1991 47.93 2203.9 21.75

1994 831.88 49773.2 16.71

1997 4005.09 252925.7 15.44

2000 11439.44 8037731.1 14.23

2003 23602.30 1903353.9 12.4

2004 30252.70 2387914.3 12.66

Sursa: Calculat pe baza datelor de la Ministerul Finanelor Publice

Graficul nr.2

Ponderea veniturilor fiscale n PIB


25 20 15 10 5 0 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 21.7521.42 % Venituri fiscale n PIB

18.2316.7117.26 16.0915.4416.2315.58 14.23 11.7511.07 12.4 12.66

Constituit pe baza datelor din tabelul nr.3

n Romnia, aa cum se poate observa n acest grafic (graficul nr.2), evoluia ponderii veniturilor fiscale cuprinse n bugetul de stat, pe ansamblul perioadei analizate a fost una descendent (1991- 21.75%, iar n 200412.66%). Pentru a se ajunge la o stare de echilibru pe termen lung a economiei, e necesar ca variaia produsului intern brut s fie nsoit de o variaie de acelai sens a veniturilor fiscale, fapt care n planul politicii bugetare ar echivala cu o echilibrare a bugetului public pe perioade mai mari de un an.

Graficul nr.3

Elasticitatea veniturilor fiscale, la nivelul bugetului de stat, n raport cu PIB, n perioada 1991-2004

1.8 1.6 1.4 1.2 1 0.8 0.6 0.4 0.2 0 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 Elasticitate

Constituit pe baza datelor datelor din tabelul nr.3

Analiza evoluiei elasticitii veniturilor fiscale n raport cu PIB poate oferi autoritilor care decid n materie de politic fiscal sugestii referitoare la modificarea fluxurilor fiscale de la un an la altul astfel nct s se menin un echilibru fa de evoluia economiei reale i nu doar n funcie de necesarul de resurse financiare la un moment dat. n cursul fiecrui an s-ar putea aciona n direcia meninerii unui coeficient de elasticitate ct mai aproape de o valoare constant, cu luarea n considerare i a nivelului ratei prelevrilor obligatorii, astfel nct, pe ansamblu, nivelul presiunii fiscale s nu sporeasc. Pentru ndeplinirea acestui obiectiv este necesar a se efectua o analiz serioas a randamentelor fiecrui tip de impozit n parte. Sensibilitatea randamentelor fiscale la evoluia economiei reflect capacitatea fluxurilor fiscale de a se amplifica sau reduce n funcie de perioadele de avnt sau de declin ale activitii economice.

Tabel nr.4

Ponderea impzitelor directe i indirecte n veniturile fiscale ale bugetului de stat


Indicatorul/Anu l Impozite directe 1991 58,2 1994 54,7 1997 51,2 2000 27,5 2003 21,3 78,7 2004 25,1 74,9

Impozite indirecte 41,8 45,3 48,8 72,5 Sursa: Calculat pe baza datelor din tabelul nr.1 i tabelul nr.3

Graficul nr.4

Evoluia ponderii impozitelor directe i indirecte n veniturile fiscale ale bugetului de stat (%)
90.0 80.0 70.0 60.0 50.0 40.0 30.0 20.0 10.0 0.0 1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 58.2 41.8 61.1 51.5 48.5 38.9 54.7 45.3 51.3 51.2 50.9 48.8 49.1 48.7 37.4 31.2 27.5 30.0 24.9 21.3 25.1

Impozite directe Impozite indirecte


62.6 68.8 72.5 70.0 75.1

78.7

74.9

Constituit pe baza datelor din tabelul nr.4

n cadrul veniturilor fiscale, impozitele directe sunt precumpnitoare, dar pierd teren n faa celor indirecte. Dac n 1993 impozitele directe procurau 51,5% din totalul veniturilor fiscale, ase ani mai trziu aportul lor se redusese la 31,2%, adic nregistraser un recul de 20,3 puncte procentuale; n acelai interval de timp, ponderea impozitelor indirecte n totalul veniturilor fiscale ale bugetului de stat a crescut de la 48,5% la 68,8%, adic realizaser un avans de

20,3 puncte procentuale. Structura sistemului de impozite, precum i fiecare impozit n parte, au o importan deosebit n formarea resurselor financiare publice i n influenarea vieii economice i sociale. Un interes major prezint conceperea sistemului de impozite directe i a sistemului de impozite indirecte, inclusiv stabilirea modalitilor tehnice prin care urmeaz a se realiza preluarea acestora la dispoziia autoritilor publice.Un numr mare de impozite i taxe greveaz inutil activitatea financiar, stnjenindu-i pe contribuabili i influeneaz negativ asupra randamentului impozitului. Evoluia impozitelor directe i indirecte n ara noastr, n perioada 19912004, a fost influenat de msurile luate de autoritile publice pe linia reformei fiscale.

Tabelul nr.5
Indicatorul/Anul Impozite indirecte Impozite directe PIB Impozite directe in preturi curente Impozite indirecte in preturi curente Dinamica impozitelor directe Dinamica impozitelor directe 1991 20.05 27.88 2203.9 126.5 91.0 100.0 100.0 1994 376.84 455.04 49773.2 91.4 75.7 72.2 83.2 1997 1953.42 2051.67 252925.7 81.1 77.2 64.1 84.9 2000 8292.20 3147.24 803773.1 39.2 103.2 30.9 113.4 2003 18583 5019.3 1903353.9 26.4 97.6 20.8 107.3 2004 22667.30 7585.40 2387914.3 31.8 94.9 25.1 104.3

Sursa: Calculat pe baza datelor de la Ministerul Finanelor Publice (tabelul nr.1,tabelul nr.2,tabelul nr.3)

Graficul nr.6

Evolutia impozitelor directe si indirecte in perioada 1991-2004


Impozite directe in preturi curente Impozite indirecte in preturi curente
101.6 107.1 103.2 82.3 60.8 48.7 39.2 35.2 27.6 26.4 31.8 83.1 97.6 94.9

140.0 120.0 100.0 80.0 60.0 40.0 20.0 0.0

126.5 130.9 91.0 93.9 91.4 87.9 84.8 82.5 81.1 83.3 88.5 78.3 77.2 75.7

1991 1992 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004

Constituit pe baza datelor din tabelul nr.5

Evoluia impozitelor directe, ncepnd din anul 1993, au un caracter descendent (de la 93,9 n anul 1993, la 31.3 n anul 2004) , pe cnd impozitele indirecte au un trend oscilant (de la 91.0% n anul 1991, iar n anul 1999 ajungnd la valoarea maxim de 107,1 i pn n anul 2004 continunnd s scad, la 94,9%). Un deziderat care a figurat ntre obiectivele politicii fiscale nc din primii ani ai tranziiei, a fost inversarea raportului dintre impozitele directe i cele indirecte, fapt care nu s-a realizat pe deplin ntruct actuala situaie se datoreaz unui grad sczut de colectare a impozitelor directe. Pentru, perioadele urmtoare, este necesar ca accentul s fie pus pe impozitarea indirect, n condiiile mbuntirii gradului de colectare a impozitelor directe care, printre altele, au i avantajul c se caracterizeaz printr-o transparen mai mare.

Graficul nr.7

S t r u c t u r a im p o z it e lo r d ir e c t e a le b u g e t u lu i d e s ta t n a n u l 1 9 9 8

0% 44%

29%

Im p o z i t p e p r o fi t Im p o z i t p e v e n i t /s a l a r i i A l t e i m p o z i te d i r e c t e C o n tr i b u i i

27%

S t r u c t u r a im p o z it e lo r d i r e c t e a le b u g e t u lu i d e s t a t n a n u l 2 0 0 2

Im p o z it p e p r o f it 14% 9% 6% 71% Im p o z it p e v e n it/s a la r ii A lte im p o z ite d ir e c te C o n t r ib u ii

S t r u c t u r a im p o z it e lo r d ir e c t e a le b u g e t u lu i d e s ta t n a n u l 2 0 0 0

8% 1% 27% 64%

Im p o z it p e p r o fit I m p o z i t p e v e n i t/ s a l a r i i A lte im p o z ite d ir e c te C o n tr ib u ii

S t r u c t u r a im p o z it e lo r d ir e c t e a le b u g e t u lu i d e s t a t n a n u l 2 0 0 4

Im p o z it p e p r o f it 7% 6% 2% Im p o z it p e v e n it/s a la r ii 85% A lte im p o z ite d ir e c te C o n tr ib u ii

Constituit pe baza datelor din Anuarul Statistic al Romniei pe anul 2006

Observm din graficul nr.7 c, n structura impozitelor directe cele mai importante sunt : impozitul pe venit/salarii i impozitul pe profit.

Aceste impozite au caracteristic faptul c se stabilesc nominal n sarcina unor persoane fizice sau juridice, n funcie de veniturile sau averea acestora, pe baza cotelor de impozit prevzute de lege. Ele se ncaseaz direct de la subiectul impozitului la anumite termene dinainte stabilite. n cazul acestor impozite, subiectul i suportatorul impozitului sunt, n intenia legiuitorului, una i aceeai persoan, dei practic, uneori acestea nu coincid. Impozitele directe se stabilesc fie pe anumite obiecte materiale sau genuri de activiti, fie pe venit sau avere. Reprezint forma cea mai veche de impunere i presupun diferenierea sarcinii fiscale n funcie de puterea economic a pltitorului (venituri/profit sau avere/activ net) i sunt transparente. Aceste impozite au caracteristic faptul c se stabilesc nominal n sarcina unor persoane fizice sau juridice, n funcie de veniturile sau averea acestora, pe baza cotelor de impozit prevzute de lege. Ele se ncaseaz direct de la subiectul impozitului la anumite termene dinainte stabilite. n cazul acestor impozite, subiectul i suportatorul impozitului sunt, n intenia legiuitorului, una i aceeai persoan, dei practic, uneori acestea nu coincid.

Tabelul nr.6
Sursa: Calculat pe baza datelor de la Ministerul Finanelor Publice (tabelul nr.1, tabelul nr.3)
Indicatorul/Anul % Impozitul pe profit n impozitele directe % Impozitul pe profit n veniturile fiscale % Impozitul pe profit n PIB 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004

47.7 17.9 2.9

62.7 19.6 3.0

63.3 17.4 2.5

53.4 16.0 1.8

71.7 17.9 1.9

87.0 18.5 2.3

84.9 21.3 2.7

Graficul nr.8

Evoluia impozitului pe profit n impozitele directe, veniturile fiscale i PIB n perioada 1998-2004
100.0 90.0 80.0 70.0 60.0 50.0 40.0 30.0 20.0 10.0 0.0
87.0 71.7 62.7 47.7 63.3 53.4 84.9

% Impozitul pe profit n impoyitele directe % Impozitul pe profit n veniturile fiscale % Impozitul pe profit n PIB

17.9 2.9

19.6 3

17.4 2.5

16 1.8

17.9 1.9

18.5 2.3

21.3 2.7

1998

1999

2000

2001

2002

2003

2004

Constituit pe baza datelor din tabelul nr.6

Impozitul pe profit a nregistrat o evoluie cresctoare n impozitele directe, de la 47.7 n anul 1998 la 84.9, n 2004. n ceea ce privete introducerea cotei unice de impozitare de 16% att la profit, ct i la venit, cu ncepere de la 1 ianuarie 2005, aceasta face ca ponderea veniturilor ncasate din impozitele directe s se diminueze uor comparativ cu anul 2003, veniturile fiscale n ansamblul lor sporind ns cu 21,3%. Ca procent din PIB, impozitul pe profit a reprezentat 2,7% n 2004. Previziunile privind marile dezechilibre bugetare nu s-au adeverit. Impactul reducerii cotei de impozitare n cazul profitului a fost contrabalansat de msurile de extindere a bazei de impozitare reprezentate de eliminarea posibilitii de opiune pentru impunerea veniturilor la data scadenei ratelor n cazul contractelor de vnzare cu plata n rate i

impunerea acestora la data facturrii i de excluderea din categoria veniturilor neimpozabile a diferenelor favorabile de valoare a titlurilor de participare, nregistrate ca urmare a incorporrii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice i renunarea la posibilitatea deducerii cheltuielilor de amortizare reprezentnd 20% din valoarea de intrare a achiziiilor de mijloace fixe amortizabile sau brevete de invenie amortizabile, n condiiile n care duratele normale de utilizare au fost diminuate, n medie cu 20%, iar regimul de amortizare accelerat pentru echipamente tehnologice a fost meninut Ulterior, ca urmare intrrii rii noastre ntr-un proces de cretere economic, care a determinat sporirea bazei de impozitare, dar i datorit unor modificri a legislaiei fiscale care suprim o parte a reducerilor i scutirilor amintite, impozitul pe profit i-a sporit ponderea n PIB la 2,7% n 2004. Tabelul nr.7
Sursa: Calculat pe baza datelor de la Ministerul Finanelor Publice (tabelul nr.1, tabelul
Indicatorul/Anul % Impozitul pe venit/salarii n impozitele directe % Impozitul pe venit/salarii n veniturile fiscale % Impozitul pe venit/salarii n PIB 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004

44.4 16.6 2.7

27.1 8.5 1.3

27.2 7.5 1.0

19.7 5.9 0.7

6.1 1.5 0.2

1.4 0.3 0.04

6.4 1.6 0.2

nr.3)

Graficul nr.9
Evoluia im pozitului pe venit/salarii n im pozitele directe, veniturile fiscale i PIB, n perioada 19982004
50 45 40 35 30 25 20 15 10 5 0
44.4

% poz pe Im itul venit/salarii n im ite poz directe


27.1 27.2 19.7

16.6 8.5 2.7 1.3 7.5 1

% poz pe Im itul venit/salarii n veniturile fiscale


6.4 6.1 1.5 1.4 1.6 0.7 0.2 0.2 0.3 0.04

5.9

% poz pe Im itul venit/salarii n PIB

1998

1999

2000

2001

2002

2003

2004

Constituit pe baza datelor din tabelul nr.7

Raportate la veniturile fiscale, impozitul pe venit/salarii, ncepnd cu anul 1998, se afl ntr-un regres cvasicontinuu. Diferena dintre valoarea maxim (16,6% n anul 1998) i cea minim (1,6% n anul 2004). Oscilaiile ponderii n PIB au fost de mic amploare, dar diferena dintre valoarea maxim, nregistrat n anul 1998, de 2,7% i valoarea minim din anul 2004 de 0,2%.

n anul 2000, odat cu introducerea sistemului de impozitare global a veniturilor, rezultatele nu au fost cele scontate de autoriti. Poate c avantajul acestui sistem a constat totui ntr-o repartizare mai echitabil a sarcinii fiscale pe grupuri sociale i pe membrii societii privii n mod individual.

Graficul nr.10
S tr u c tu r a i m p o z i te l o r i n d i r e c te a l e b u g e tu l u i d e Structura im pozitelor indire cte ale buge tului de stat n anul 2000 sta t n a n u l 1 9 9 7

17%

1%

T a x a p e v a lo a r e a d u g a t A c c iz e
1 0% 4%

Taxa pe valoare adugat Accize 61 % Taxe vam ale Alte im pozite indirecte

22%

60%

T a x e v a m a le A lte im p o z ite in d ir e c te

25%

S t r u c t u r a i m p o z i t e l o r i n d i r e c t e a l e b u g Sttruulc tu r a im p o y it e lo r in d ir e c t e a le e ui d e s t a t n a n u l 2 0 0 3 b u g e t u lu i d e s ta t n a n u l 20 04

7%

9%

T a x a p e v a lo a r e a d u g a t A c c iz e 51% T a x e v a m a le
35% 7% 8% 50%

Taxa pe valoare aduga t A c c iz e Taxe v amale A lt e impo z it e indir ec t e

33% A lt e im p o z ite in d ir e c te

Constituit pe baza datelor din tabelul nr.2

Impozitele indirecte sunt alctuite, n cea mai mare parte, din taxa pe valoarea adugat, accize i taxe vamale. Reforma fiscal n cazul impozitelor indirecte are ca int atingerea prevederilor legislaiei fiscale din Uniunea European. Liniile directoare ale politicii comunitare n cazul impozitrii indirecte sunt mai uor de atins, din punct de vedere al metodologiei, deoarece n acest domeniu exist consens la nivelul Uniunii Europene (nu acelai lucru se poate spune despre impozitele directe). Tabelul nr.8
Indicatorul/Anul %TVA in impozitele indirecte %TVA in veniturile fiscale 1998 59.2 37.1 1999 55.5 38.2 2000 60.8 44.1 2001 53.9 37.7 2002 57.7 43.3 2003 51.4 40.4 2004 49.7 37.3

%TVA in PIB

6.0

6.0

6.3

4.4

4.8

5.0

4.7

Sursa: Calculat pe baza datelor de la Ministerul Finanelor Publice (tabelul nr.2, tabelul nr.3)

Graficul nr.11
Evoluia taxei pe valoare adugat n impozitele indirecte, veniturile fiscale i PIB, n perioada 19982004
70 60 50 40 30 20 10 0 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004
6 6 6.3 4.4 4.8 5.4 5 4.7 37.1 38.2 59.2 55.5 60.8 53.9 44.1 37.7 57.7 49.7 43.3 40.4 37.3

%TVA n impozitele indirecte %TVA n veniturile fiscale %TVA n PIB

Constituit pe baza datelor din tabelul nr.8

Analiznd modificrile survenite n structura impozitelor indirecte, observm c taxa pe valoare adugat nregistreaz un trend oscilant (59,2% n anul 1998, 60,8 n anul 2000, urmnd ca dup aceea s descreasc, la 49.7 n anul 2004). Evoluiile ponderilor n venituri fiscale i PIB, cu doi ani de creteri accentuate, la nceputul (37,1% n anul 1998, n veniturile fiscale i 6% n PIB) i la mijlocul intervalului analizat, (44,1% n anul 2000, n veniturile fiscale i 6,35% n PIB) pentru ca n ultimii patru ani s se instaleze un trend ascendent.

Taxa pe valoarea adugat este cel mai important impozit general pe consum, astfel c se percepe, cu foarte puine excepii, asupra tuturor activitilor de producie, comer sau prestri de servicii. Sfera larg de cuprindere i confer rolul de principal impozit indirect i cu un loc privilegiat n cadrul veniturilor fiscale n ansamblu. Taxa pe valoare adugat prezint avantajul c apare ca o surs relative stabil de venituri pentru buget, deoarece consumul (n cazul majoritii produselor i serviciilor de prim necessitate supuse impozitrii) nu cunoate fluctuaii deosebite de la o perioad la alta. O consecin negativ a introducerii taxei pe valoare adugat este creterea numrului de operaii contabile i a persoanelor care le efectueaz, astfel c aceast tax presupune un volum mare de munc. Tabelul nr.9
Indicatorul/Anul %Accize* in impozitele indirecte %Accize* in veniturile fiscale %Accize* in PIB 1998 22.2 13.9 2.3 1999 27.7 19.0 3.0 2000 24.9 18.0 2.6 2001 28.4 19.9 2.3 2002 25.8 19.3 2.1 2003 32.5 25.6 3.2 2004 35.1 26.3 3.3

Sursa: Calculat pe baza datelor de la Ministerul Finanelor Publice (tabelul nr.2, tabelul nr.3)

Graficul nr.12

Evoluia accizelor n impozitele indirecte, veniturile fiscale i PIB, n perioada 1998-2004


40 35 30 25 20 15 10 5 0 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004
2.3 3 2.6 2.3 2.1 3.2 3.3 13.9 22.2 19 18 27.7 24.9 19.9 28.4 25.8 19.3 32.5 25.6 26.3 35.1

%Accize n impozite indirecte %Accize n veniturile fiscale %Accize n PIB

Constituit pe baza datelor din tabelul 9

Accizele, pn la apariia taxei pe valoarea adugat, au fost cuprinse n impozitul pe circulaia mrfurilor care funciona atunci, astfel explicnduse ponderea mare n impozitele indirecte a accizelor. Dup cum se observ din graficul de mai sus, ponderea accizelor n veniturile fiscale cunoate o evoluie oscilant, ceea ce nseamn c exist rezerve de cretere a accizelor, prin orientarea taxrii asupra obiectelor de lux i a celor nocive sntii populaiei. De asemanea, ar putea fi avut n vedere aezarea de accize i asupra veniturilor din jocurile de noroc, acestea trebuind s fie impozitate mai accentuat dect veniturile provenitr din munc. Atunci cnd are loc o scdere a accizelor, aa cum a fost ceadar i n anul n veniturile fiscale , n special n anul 1998 cu 13,9%, dar i n anul 2000 cu 18%, n urmtorii anii cu mici oscilaii. Realizarea unor venituri bugetare sczute se datoreaz, n principal, nivelului ridicat al evaziunii fiscale la accizele percepute la combustibili. De aceea, pentru remedierea

deficienelor nregistrate n colectare alor, trebuie luate o seam de msuri pentru mbuntirea disciplinei plilor, printre care: - reducerea numrului punctelor vamale de frontier prin care tranziteaz importurile de combustibili, ceea ce va permite o intensificare a controlului asupra produselor; - generalizarea depozitrii tuturor cantitilor de combustibili n depozite speciale, ceea ce este n masur s permit efectuarea controlului calitiii transferurilor acestor produse; - nsprirea sanciunilor prevzute pentru ru-platnici (sanciuni penale n locul celor financiare). Prin aplicarea consecvent a unor asemenea msuri, se poate evita sporirea cotelor la accizele aplicate acestei grupe de produse, pentru a nu genera reaciile n lan de cretere a preurilor, precum i pentru a nu i penaliza pe agenii economici coreci.

Tabel nr.10
Indicatorul/Anul % Taxe vamale in impozite indirecte % Taxe vamale in veniturile fiscale % Taxe vamale in PIB 1998 15.1 9.5 15.4 1999 13.4 9.2 14.4 2000 10.5 7.6 10.8 2001 9.4 6.6 7.7 2002 7.4 5.6 6.2 2003 6.9 5.5 6.8 2004 7.2 5.4 6.8

Sursa: Calculat pe baza datelor de la Ministerul Finanelor Publice (tabelul nr.2, tabelul nr.3)

Graficul nr.13
Evolutia taxelor vamale n impozitele indirecte, veniturile fiscale i PIB, n perioada 1998-2004
18 16 14 12 10 8 6 4 2 0 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004

%Taxe vamale n impozite indirecte %Taxe vamale n veniturile fiscale %Taxe vamale n PIB

Constituit pe baza datelor din tabelul nr.10

Taxele vamale au avut o evoluie descresctoare, att ca pondere n impozitele indirecte, ct i ca procent din PIB, aceast diminuare fiind influenat att de creterea importului ntr-un ritm mai lent dect produsul intern brut, ct i de continua modificare a legislaiei, n sensul reducerii treptate a barierelor vamale n relaia cu Uniunea European. Taxele vamale pot fi percepute de stat asupra importului, exportului i tranzitului de mrfuri. n practica internaional se utilizeaz mai ales taxarea importurilor, ceea ce conduce la protejarea produciei autohtone de concurena produselor strine. Nivelul taxelor aplicate i produsele vizate de acest impozit indirect, sunt prevzute n Tariful Vamal de Import al Romniei. n perioada analizat, tariful vamal al rii noastre a suferit mai multe modificri, ca urmare a intrrii n vigoare a unor importante acorduri

internaionale ncheiate de Romnia. Prin aceste tratate, statele semnatare i acord reciproc faciliti vamale, a cror punere n aplicare este ealont, prevznd termene precise de desfiinare a restriciilor cantitative i de reducere a taxelor aplicate. Scopul final al acestor convenii este liberalizarea schimburilor comerciale internaionale.

CONCLUZII I PROPUNERI

Tranziia de la economia de comand la economia de pia modern, eficient este un proces relativ ndelungat care n mod inevitabil genereaz dificulti economice i costuri sociale obiective. O asemenea realitate este determinat de faptul c economia trebuie s funcioneze pe noi baze: noi structuri, noi mecanisme de reglare, noi mentaliti etc. Tranziia la economia de pia nceput dup 1989, n mod logic, trebuie s ia sfrit la data intrrii rii noastre n Uniunea European, cnd va trebui s avem o economie de pia funcional, ceea ce presupune c obiectivele principale ale tranziiei sunt ndeplinite. Fiecare ar a realizat tranziia n propria concepie, folosind metode mai mult sau mai puin inspirate, cu costuri sociale mai greu sau mai uor de suportat, cu rezultate mai mult sau mai puin pozitive. Analiznd politica fiscal promovat n ara noastr, n perioada 19912004, se constat c aceasta a fost lipsit de o strategie clar, coerent. Reglementrile privind impozitele i taxele, adoptate n perioada analizat, au avut ca punct de pornire necesitile imediate i numai arareori obiective pe termen mediu i lung. Astfel, reglementrile respective au fost modificate

numai dup cteva luni de zile, ceea ce a generat efecte nedorite, crend derut n rndul agenilor economici, ncurajnd fenomene negative precum corupia, evaziunea fiscal i contrabanda. Pentru a limita consecinele negative ale msurilor de liberalizare a preurilor i a reduce inflaia, s-a adoptat un nou program de stabilizare macroeconomic (al treilea n perioadade tranziie, n anul 1997). Msurile vizate n domeniul bugetar se refer la: reducerea semnificativ a cheltuielilor publice prin: micorarea subveniilor acordate sectorului industrial i agriculturii, indexarea salariilor personalului bugetar la un nivel inferior ratei inflaiei, reducerea de personal n sectorul bugetar, reducerea unor cheltuieli de capital; creterea veniturilor publice prin: reducerea exceptrilor de la taxele vamale, creterea accizelor la alcool i tutun precum i a redevenelor la petrol i gaze naturale, renunarea la sistemul preferenial de calcul a impozitului pe profit pentru unii contribuabili, creterea cotelor TVA. Politica fiscal promovat n ara noastr a cunoscut o evoluie sinuoas: acordarea de ctre Parlament a unor faciliti fiscale agenilor economici a fost urmat, la scurt vreme, de suspendarea sau anularea acestora de ctre guvern la cererea FMI pe motiv c induc efecte negative asupra deficitului financiar public, au fost majorate cotele TVA i accizele la anumite produse, au fost operate reduceri ale taxelor vamale la unele produse importate i majorri temporare la altele. Cu toate msurile ndreptate spre creterea veniturilor fiscale i reducerea drastic a cheltuielilor publice, deficitul financiar public realizat a fost mai mare dect

cel convenit cu FMI. Msurile de natur fiscal i bugetar au avut mai curnd un impact negativ asupra economiei reale: producia industrial i produsul intern brut au nregistrat creteri negative, desfacerile de mrfuri cu amnuntul s-au restrns, investiile au stagnat, iar nivelul de trai al populaiei a sczut. n perioada analizat, n ara noastr, veniturile realizate de persoanele fizice au fost impuse separat pentru fiecare gen de venit sau surs de provenien. Acesta a fcut posibil impunerea difereniat a veniturilor. Trecerea la impunerea global a veniturilor persoanelor fizice legislaiei fiscale i apropierea de standardele europene n materie. Prin noile reglementri privind impozitarea veniturilor salariale s-a urmrit asigurarea tratamentului egal al tuturor salariailor printr-un sistem unic de impunere, nlturndu-se diferenierea n funcie de starea civil sau alte criterii. A fost diminuat baza impozabil cu sumele reprezentnd contribuia pentru pensia suplimentar i contribuia pentru ajutorul de omaj. Dei din interiorul rii noastre cota de impozitare unic de 16% e privit de unele persoane drept o msur exagerat, de la Bruxelles se vede ca o nscriere pe un curent firesc.Dac, de exemplu, o firm din Romnia dorete s deruleze afaceri n mai multe state membre ale U.E. va trebui de fiecare dat s-i recalculeze baza de impozitare, n funcie de ara n care opereaz, aceasta deoarece fiecare din cele 25 de state membre dispune de un sistem propriu de calculare a bazei de impozitare. Adaptarea la acest sistem implic pentru firma romneasc un cost considerabil. n acest context, Uniunea European se strduiete s activeze primii vectori de armonizare a bazei de impozitare. a constituit, o msur important, care a fcut posibil mbuntirea

Sperm c n continuare se va ajunge cu adevrat la o raionalizare a legislaiei fiscale, legislaie care, de 15 ani, a generat numeroase probleme contribuabililor i organelor fiscale de execuie, prin prevederile confuze, susceptibile de interpretri dintre cele mai diferite (contradictorii), prin numeroasele schimbri, generatoare de evaziune fiscal. Nici un impozit nu trebuie judecat independent de celelalte componente ale sistemului de impunere fiscal. Se impun a fi rezolvate o serie de probleme referitoare la: -legiuitorul trebuie s dovedeasc consecven, continuitate i rapiditate n reglementarea diverselor situaii impuse de practic; -stabilirea unui raport optim ntre impozitele directe i cele indirecte, ntre impozitele stabilite n sarcina persoanelor fizice i a celor juridice, ntre impozitele care alimenteaz bugetul de stat i cele care se vars n bugetele locale; -eficiena implementrii legilor fiscale (n ara noastr sufer n cteva puncte eseniale: se impune revizuirea legii evaziunii fiscale, n plan regional atitudinea autoritilor fiscale e precar); -revizuirea impunerii veniturilor din capital ncasate de persoanele fizice, n concordan cu presiunile interne, cu obligaiile asumate ntre negocierile cu FMI i cu cele derivate din integrarea Romniei n UE; Propunerile naintate aici contribuie la atingerea scopului strategic de redistribuire echitabil a veniturilor, respectnd credina c msurile fiscale nu trebuie s mpiedice libera circulaie a bunurilor, serviciilor, capitalului sau s distorsioneze concurena, ci s-i pstreze simplicitatea, proporionalitatea i neutralitatea aplicrii.

BIBLIOGRAFIE

Cioponea Mariana-Cristina

Veniturile i cheltuielile bugetare n contextul integrrii europene, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti,2004 Fiscalitate, Editura ASE, Bucureti, 1999

Juravle Vasile

Preda Bianca- Florentina comunitar,

Armonizarea impozitelor directe cu dreptul Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2004

Roman Daniela Lidia

Finane aplicate, Editura Economic, Bucureti, 2001

Anuarul Statistic al Romniei 2006

Octavian Bojian

Contabilitate general

Editura Fundaiei Romnia de Mine Bucureti, 1998 Gheorghe Grigore


Contabilitatea i fiscalitatea ntreprinderii

Editura Fundaiei pentru Management i Marketing, Bucureti, 2001 A. Ifnescu, (i) C. Stnescu, A. Bicui

Analiz economico - financiar Editura Economic, 1999

Gheorghe Manolescu

Finanele ntreprinderii Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2001

Mihai Ristea,
Corina Graziella Dumitru,

Corina Ioan Ion Stancu

Contabilitatea ntreprinderii vol. I, ediie revizuit Editura Mrgritar, Bucureti, 2001


Finane

Editura Economic, Bucureti, 1997 Ministerul Finanelor Publice Cioponea, Cristina Mariana, Nicolae, Grigorie Lcria Reglementri contabile pentru agenii economici, Editura Economic, Bucureti 2002 Finane Publice i Fiscalitate, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti 2004

Legea nr.500/2002 privind finaele publice, publicat n Monitorul Oficial nr.597/13.08.2002 Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal publicat n Monitorul Oficial nr. 927/23.12.2003