Sunteți pe pagina 1din 17

CONTABILITATE BANCARA

CAPITOLUL

ORGANIZAREA CONTABILITATII INSTITUTIILOR DE CREDIT

Obiectivele capitolului 1 Dup parcurgerea acestui capitol cursantul va avea ocazia s deprind noiuni cum sunt : - modul de organizare i conducere a contabilitii instituiilor de credit ; - cunoaterea activului i a pasivului unei instituii de credit ; - modului de organizare a contabilitii instituiilor de credit ;

Cuvinte cheie: principii contabile, institutie de credit, activ, pasiv

Instituiile de credit sunt definite ca persoane juridice autorizate s efectueze n mod current operaiuni bancare. Ele sunt obligate, n conformitate cu prevederile Legii contabilitii nr.82/1991 s organizeze i s ina contabilitate. Prin aceasta se urmrete redarea sub o form unic, generalizat i normalizat a evenimentelor economice, financiare, juridice i fiscale. n cazul instituiilor de credit contabilitatea trebuie sa reflecte n expresie baneasc disponibilitile bneti i depozitele bneti, bunurile mobile i imobile, titlurile de valoare, drepturile i obligaiile, precum i micrile i modificarile intervenite n urma operaiunilor patrimoniale efectuate, cheltuielile, veniturile i rezultatele obinute. Legea contabilitii i planul de conturi pentru instituiile de credit sunt obligatorii pentru toate instituiile de credit cu sediul n Romnia i pentru subunitile cu sediul n Romnia ale celor cu sediul n strintate.

1.1.

PRINCIPII CONTABILE IN INSTITUIA DE CREDIT

n organizarea i conducerea contabilitii n instituia de credit sunt aplicate aceleai principii contabile generale. Totui, specificul activitii instituiei de credit face s existe numeroase derogri i excepii de la acestea. 1. Principiul prudenei urmrete s evite un transfer n viitor al incer-titudinilor din prezent. 4

CONTABILITATE BANCARA

Acesta permite contabilizarea pierderilor certe si probabile, a veniturilor certe dar nu i a veniturilor potentiale. n contabilitatea instituiei de credit se omite acest principiu n cazul operaiunilor de piat, atunci cnd sunt evaluate la pretul pieei (titluri de tranzactie, devize, instrumente finan-ciare la termen). 2. Principiul permanentei metodelor care asigur comparabilitatea n timp a informaiilor contabile prin meninerea acelorai norme i reguli de nregistrare n contabilitate. Schimbarea acestora se face numai extraordinar i in mod justificat. 3. Principiul independentei exercitiilor decupeaz activitatea instituiei de credit n perioade de timp de 12 luni, numite exerciii. Un exerciiu cuprinde toate veniturile i cheltuielile angajate de ctre instituia de credit n perioada respectiv, indiferent de momentul n care acestea sunt ncasate sau pltite. De exemplu, dobnzile sunt nregistrate pe baza dobnzilor scurse n fie-care perioad i nu n funcie de momentul ncasrii sau plii lor. 4. Principiul continuarii activitii pleac de la premisa c instituia de credit i continu n mod normal activitatea fr s i-o reduc n mod sensibil sau s intre n stare de lichidare. 5. Principiul intangibilitatii bilantului cere ca bilantul de deschidere s corespund cu bilanul de nchidere al exerciiului precedent. 6. Principiul necompensrii n coformitate cu acest principiu nu se poate face nici o compensare ntre posturi de activ i posturi de pasiv din bilan sau ntre venituri i cheltuieli n contul de rezultate. Prin operaiuni specifice, instituia de credit face o serie de excepii de la acest principiu. Este cazul operaiunilor cu titluri de tranzacie, cu instrumente financiare la termen sau cazul swap-urilor de dobnzi. 7. Principiul costului istoric cere meninerea activelor i pasivelor bilaniere la valoarea istoric de intrare. Totui, contabilitatea instituiei de credit reevalueaz periodic o serie de operaiuni n funcie de preul pieei. 8. Principiul importanei semnificative n conformitate cu acest principiu, toate informaiile de importan semnificativ trebuie prezentate n situatiile financiare elaborate. Sunt semnificative acele informaii a cror importan poate afecta deciziile i raionamentele utilizatorilor externi. 9. Principiul suprematiei realitatii asupra aparentei - pune pe primul plan aspectul economic i financiar n raport cu cel juridic. 10. Principiul regularitatii, sinceritatii si imaginii fidele urmrete furnizarea de informaii clare, precise si complete asupra patrimoniului, situaiei financiare, rezultatului, operaiunilor i riscurilor asumate. 11. Principiul cuantificarii monetare cere exprimarea ntr-o form monetar a operaiunilor contabile nregistrate. Moneda de baza este cea national, leul, dar n funcie de specificul operaiunii desfurate,apar i alte monede strine.

CONTABILITATE BANCARA

1.2. EVALUAREA PATRIMONIULUI


Pentru a putea nscrie n contabilitate elementele de patrimoniu este important s existe nite reguli generale, stabilite n baza principiilor contabile de baz. Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii stabilete astfel de reguli valabile pentru toate societile, inclusiv pentru instituia de creditr. Tinnd cont de particularitile activitii instituia de credit, n contabilitatea pentru instituiile de credit exist mici abateri de la aceste principiile generale de evaluare i chiar cteva reguli specifice. Reguli generale 1. Evaluarea la data intrrii n patrimoniu Bunurile sunt evaluate, n momentul intrrii n patrimoniu, la valoarea de intrare sau valoarea contabil. Aceasta se stabilete astfel: - bunurile procurate cu titlu oneros, la valoarea de achiziie denumit cost de achiziie; - bunurile reprezentnd aport la capitalul social sau obinute cu titlu gratuit, la valoarea de utilitate, n funcie de preul pieei, utilitatea, starea i amplasarea acestora; - bunurile produse de instituia de credit, la cost de productie. Costul de achiziie al unui bun este egal cu preul de cumprare, taxele nerecuperabile, cheltuieli de transport i aprovizionare i alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau pentru in-trarea n gestiune a bunului respectiv. Costul de producie al unui bun cuprinde: costul de achiziie al materiilor prime i materialelor consumate, celelalte cheltuieli directe de producie, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie determinate raional ca fiind legate de fabricaia acestuia. Creanele i datoriile sunt evaluate n contabilitate la valoarea lor nominal. 2. Evaluarea la inventariere. Bunurile sunt evaluate cu ocazia inventarierii la valoarea actual sau valoarea de utilitate a fiecrui element, denumit i valoare de inventar. Aceasta se stabilete n funcie de utilitatea bunului i de preul pieei. Creanele i datoriile sunt evaluate la valoarea lor probabil de ncasat sau de plat. 3. Evaluarea la nchiderea exerciiului. Elementele patrimoniale sunt evaluate la valoarea de intrare n patrimoniu, respectiv la valoarea contabil pus de acord cu rezultatele

CONTABILITATE BANCARA inventarierii. Pentru aceasta se compar valoarea contabil cu valoarea de inventar. Dac exist diferene se procedeaz astfel: - pentru elementele de activ, diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare nu se nregistreaz n contabilitate, ele ramannd evideniate la valoarea de intrare. Diferenele constatate n mi-nus, n cazul imobilizarilor, se nregistreaz n contabilitate pe seama amortizrii (cnd deprecierea este ireversibil) sau se constituie provizioane (cnd deprecierea este reversibil). Pentru celelalte elemente de activ se constituie provizioane. Valoarea elementelor de activ se men-ine, de asemenea, la valoarea lor de intrare; - pentru elemenetele de pasiv, diferenele constatate n minus ntre valoa-rea de inventar i valoarea de intrare nu se nregistreaz n contabilitate, aceste elemente meninndu-se la valoarea lor de intrare. Diferenele con-statate n plus ntre valoarea stabilit la inventar i valoarea de intrare a elementelor de pasiv se nregistreaz n contabilitate prin constituirea de provizioane, valoarea acestor elemente meninndu-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare. 4. Evaluarea la data ieirii din patrimoniu sau la darea n consum. n acest caz , al ieirii din patrimoniu, bunurile sunt evaluate i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare. Reguli specifice a) la fiecare nchidere anual contabil, operaiunile calificate de acoperire sunt evaluate la cursul utilizat pentru evaluarea elementelor acoperite. Cursul utilizat este cursul la vedere sau cursul la termen, n funcie de natura operaiunilor acoperite; b) operaiunile n devize se nregistreaz n conturi deschise pe fiecare deviz n parte, iar soldul acestora se evalueaz la valoarea lor de pia; c) cesiunile temporare de active sunt considerate operaiuni de trezorerie cu menionarea n activ a elementelor cedate. Elementele cedate cu posibilitate de rscumparare se nregistreaz n conturile din afara bilan-ului; d) titlurile de tranzacie se evalueaz la valoarea lor de pia; e) primele sau decontrile aferente titlurilor de investitii se repartizeaz asupra conturilor de venituri sau cheltuieli, dup caz, pe durata de via rezidual a titlurilor. In cazul scderii valorii titlurilor de investitii, ca urmare a deprecierii valorii acestora, nu se constituie provizioane; f) n cadrul operaiunilor consoriale de finanare, fiecare instituia de credit asociat ntr-un consoriu sau sindicat nregistreaz numai cota-parte fixat prealabil, aplicndu-se, n general, urmtoarele reguli:

CONTABILITATE BANCARA - se nregistreaz numai cota parte a bncii de finantare sau prin anga-jamentul prin semntura, n conturile de credite, respectiv n conturile n afara bilanului, indiferent de poziia bncii n cadrul consoriului sau sindicatului; - n cazul n care cota-parte din riscul unei bnci este mai mare dect finanarea, excedentul se nregistreaz n conturile n afara bilanului, la angajamentul de garanie dat. In situaia invers, diferen se nregistreaz n conturile n afara bilanului, la angajamente de garantie primite; g) activele gajate sau date n garanie, cu exceptia numerarului, sunt menionate, n toate cazurile, n bilanul instituiei de credit, iar activele primite n gaj sau n garantie, cu excepia numerarului, nu figureaz n bilanul inastituiei de credit, chiar dac se refer la angajamente proprii sau n contul tertilor; h) angajamentele date n contul terilor se nregistreaz n conturile n afara bilanului, n cadrul angajamentelor de garanie, iar cele date n cont propriu se evideniaz numai n conturile de evident n afara bilanului.

1.3. DOCUMENTELE INSTITUIEI DE CREDIT


Pentru a-i putea derula activitatea n scopul obinerii de profit, instituiile de credit efectueaz zilnic o serie de operaiuni inttre instituiile de credit, operaiuni cu clientela, operaiuni cu titluri, operaiuni cu devize, ca i operaiuni care nu in de specificul instituiei de credit. Toate aceste operaiuni trebuie nregistrate n contabilitate prin intermediul unor docu-mente justificative. Documentele folosite n instituiile de credit pot fi do-cumente caracteristice instituiilor de credit sau documente generale, valabile pentru toate societile comerciale. In ambele cazuri, ele anga-jeaz rspunderea celor care le-au ntocmit, vizat, aprobat ori nregistrat n contabilitate. La completarea documentele justificative se au n vedere, in general, urmtoarele elemente: - denumirea documentului; - denumirea i sediul unitatii patrimoniale care ntocmete documentul; - numarul i data ntocmirii documentului; - menionarea prilor care particip la efectuarea operaiunii patrimoniale; - coninutul operaiunii patrimoniale; - datele cantitative i valorice aferente operaiunii efectuate; - numele i prenumele, precum i semnturile persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat; - alte elemente menite s asigure consemnarea complet a operaiunii nregistrat. In general, documentele folosite de contabilitatea instituiei de credit se ncadreaz n una din urmtoarele categorii: documente primare acestea se completeaz, de regul, pentru o singur operaiune, n momentul desfurrii procesului sau

CONTABILITATE BANCARA fenomenului economic. n aceast categorie se ncadreaz cecurile, ordinele de ncasare sau de plat; documente de sintez acestea cumuleaz mai multe informaii, ntr-o form coerent din punct de vedere contabil, reflectnd un fenomen mai complex sau o activitate economic. Sunt realizate pe baza celorlalte documente justificative. In aceast categorie se ncadreaz jurnalele contabile, balana de verificare, bilanul; documente centralizatoare cumuleaz, de regul, mai multe informaii privind acelai fenomen sau proces economic. Se ntocmesc pe baza unei serii de documente de acelai tip. Aici se ntlnesc, de exemplu, borderourile de cecuri de decontare; documente statistice sunt folosite n evidenele statistice i apar sub forma unor liste sau situaii. De exemplu, situaia creditelor acordate de instituia de credit. Dintre documentele sintetice, Legea contabilitii oblig instituia de credit la ntocmirea urmtoarelor registre: -registrul jurnal; -registrul inventar; -registrul cartea mare. Registrul jurnal este un document obligatoriu, ce trebuie inut la centrala instituiei de credit i la fiecare subunitate cu contabilitate proprie. El nregistreaz n ordine cronologic operaiunile patrimoniale, innd cont de data de intrare sau ntocmire a documentelor. Registrul jurnal este inut sub forma unui registru jurnal general i a unor registre jurnal auxiliare (Jurnalul operaiunilor zilei, Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operaiunilor zilei). Datele menionate n aceste jurnale fac referire la felul, numrul i data documentului justificativ, explicaiile i conturile debitoare i creditoare corespunztoare operaiunilor efectuate. Registrul inventar nregistreaz toate elementele patrimoniale de activ i de pasiv, grupate n funcie de natura lor, conform posturilor din bilan. Inregistrarea acestor elemente se face pe baza unor liste de inventariere, ntocmite n conformitate cu normele legale. Registrul inventar se ine centralizat i la nivelul fiecrei subuniti ai instituiei de credit. Registrul cartea mare este un document contabil obligatoriu, ntocmit de centrala instituiei de credit i de toate subunitile cu contabilitate proprie, n care se nscriu lunar, pentru fiecare cont, nregistrrile efectuate n registrul jurnal auxiliar Recapitulaia pe conturi a jurnalelor operatiunilor zilei, stabilinduse situaia fiecarui cont: sold iniial, rulaje debitoare, rulaje creditoare i sold final. Datele nscrise n registrul cartea mare sunt preluate la ntocmirea balanei de verificare. Legea contabilitii cere si instituiilor de credit s ntocmeasc lunar balana de verificare. Aceasta permite verificarea nregistrrii corecte n contabilitate a operaiunilor patrimoniale i st la baza ntocmirii bilanului contabil.

CONTABILITATE BANCARA Balana de verificare trebuie s cuprind urmatoarele elemente: simbolul i denumirea conturilor, n ordinea din planul de conturi, soldu-rile iniiale debitoare i creditoare, rulajele debitoare i creditoare, totalul sumelor debitoare i creditoare, soldurile finale debitoare i creditoare. Cu ajtorul balanei se poate constata concordanele dintre urmtoarele infor-maii generate de dubla nregistrare: concordana dintre totalul nregistrarilor din registrul jurnal i totalul rulajelor debitoare i totalul rulajelor creditoare din balana, precum i concordana dintre totalul soldurilor finale debitoare i creditoare din cartea mare i totalul soldurilor finale debitoare i creditoare din balan. Balana de verificare se ntocmete att pentru conturile sintetice ct i pentru cele analitice, permind verificarea concordanei dintre ele. De asemenea, ea cuprinde conturile bilaniere, iar separat, pe cele n afara bilanului. Contul de profit i pierdere sau contul de rezultate este un docu-ment de sintez ce realizeaz o analiz n dinamic a veniturilor i cheltuielilor i evideniaz rezultatul contabil al activitii desfurate. El permite, de asemenea, s se calculeze o serie de indicatori care s prezinte performanele acestei activiti. Elemenetele componente ale acestui docu-ment sunt grupate n funcie de natura lor astfel: Venituri: Venituri din activitatea de exploatare instituiei de credit; Venituri diverse din exploatare; Venituri din provizioane i recuperri de creane amortizate; Venituri excepionale; Venituri din reluarea rezervei generale pentru riscul de credit. Cheltuieli: Cheltuieli de exploatare instituiei de credit; Cheltuieli de personal; Impozite si taxe; Cheltuieli cu materialele, lucrarile i serviciile executate de terti; 5. Cheltuieli diverse de exploatare; 6. Cheltuieli cu amortizarile privind imobilizarile necorporale si corporale; 7. Cheltuieli excepionale. III. Rezultatul curent: I (1+2+3+5) II (1+2+3+4+5+6) IV. Rezultatul excepional: I.4 II.7 V. Rezultatul exerciiului: III + IV VI. Rezerve i fonduri de risc VII. Profit impozabil: V - VI VIII. Impozit pe profit IX. Profit net: VII - VIII I. 1. 2. 3. 4. 5. II. 1. 2. 3. 4.

10

CONTABILITATE BANCARA

1.4. PLANUL DE CONTURI AL INSTITUIILOR DE CREDIT


Planul de conturi al instituiilor de credit este prezentat n ntre-gime n cele ce urmeaz. El tine cont de cadrul general al planului de conturi pe economie i de specificul activitii instituiei de credit. Conturile sunt simbolozate n baza sistemului zecimal i sunt grupate astfel: pe clase corespund primei cifre din simbolul contului; pe grupe corespund primelor dou cifre din simbolul contului; pe conturi sintetice de gradul nti corespund primelor trei cifre din simbolul contului; pe conturi sintetice de gradul doi corespund primelor patru cifre din simbolul contului; pe conturi sintetice de gradul trei corespund primelor cinci cifre din simbolul contului. O astfel de structura permite identificarea apartenenei unui cont la o anumit clas, grup sau categorie de conturi si, n acelasi timp, n baza apartenenei stabilite, contului respectiv i se atribuie o serie de caracteristici (de exemplu, contul 6025 este un cont de cheltuieli, de activ, ce ncepe a funciona prin debitare, iar la sfrsitul perioadei nu prezint sold). Planul de conturi al instituiilor de credit prezint urmtoarea structur pe clase: Clasa 1 Operatiuni de trezorerie i operaiuni interbancare cuprinde conturile din evidena centralei instituiei de credit, conturile ce reflect lichiditile la alte instituii de credit i conturile folosite pe relaia cu banca central. Clasa 2 Operatiuni cu clientela cuprinde conturi utilizate pentru evidenierea relaiei dintre instituia de credit i clientii si. Clasa 3 Operatiuni cu titluri i operatiuni diverse cuprinde con-turi folosite pentru reflectarea contabil a operaiunilor cu titluri i o serie de conturi utilizate n gestiunea intern a instituiei de credit. Clasa 4 Valori imobilizate contine conturi ce nregistreaz bu-nurile i valorile caracterizate ca imobilizari corporale i necorporale, amortizrile acestora i operatiuni de leassing i de locaie simpl. Clasa 5 Capitaluri proprii, asimilate si provizioane nregistreaz fondurile investite n instituia de credit pentru o perioad lung de timp (fonduri proprii i datorii subordonate), la care se adaug o serie de provizioane i fonduri de risc. Clasa 6 Cheltuieli cuprinde conturi ce reflect cheltuielile instituiei de credit. Clasa 7 Venituri cuprinde conturi necesare nregistrrii veniturilor instituiei de credit. Att veniturile ct i cheltuielile prezint o structur ce 11

CONTABILITATE BANCARA reflect specificul activitii instituiei de credit. Elementul cel mai des ntlnit este reprezentat de dobnda platit sau ncasat. Clasa 9 Operaiuni n afara bilanului conine conturi ce reflect contabil angajamentele instituiei de credit n relaiile cu alte instituii de credit sau cu clientii. La constituirea planului de conturi s-au urmarit anumite aspecte care s-i dea coerent i s-l fac usor de nteles i utilizat. In continuare sunt prezentate cteva dintre aceste aspecte, fr a garanta o aplicare stric-t i general: - grupele in cont de natura economic a coninutului conturilor; - elementele de pasiv in cont i de natura juridic a coninutului conturilor; - conturile de venituri i cheltuieli sunt grupate n mod asemantor, dup natura veniturilor i a cheltuielilor; - provizioanelor le sunt asociate grupe de conturi ale cror simboluri se termin cu cifra nou; - creanelor restante i ndoielnice le sunt asociate grupe de conturi ale caror simboluri se termina cu cifra opt; - dobnzilor de ncasat sau de pltit le sunt asociate conturi de creane sau de datorii, ale cror simboluri se termina cu cifra apte; Acest plan de conturi general poate fi completat de ctre instituiile de credit fie prin aprofundarea lui, prin deschiderea de conturi analitice, fie prin constituirea de alte clase, care s reflecte operaiuni din contabili-tatea de gestiune. ntre planul de conturi si bilantul instituiei de credit exist o core-latie ce are la baza o regrupare a posturilor bilaniere. Astfel, un model al bilanului instituia de credit simplificat i regrupat dup structura pla-nului de conturi se prezint astfel: Activ Pasiv Operaiuni de trezorerie Operaiuni cu clientela Operaiuni cu titluri si operatiuni diverse Imobilizari Operaiuni de trezorerie Operaiuni cu clientela Operaiuni cu titluri i diverse Capitaluri permanente Angajamente n afara bilanului Instituiile de credit vor fi integrate n aria de aplicabilitate reglementrilor privind organizarea i conducerea contabilitii dup urmtorul program: A. ncepnd cu situaiile financiare ale exerciiului financiar al anului 2001, reglementrile se aplic instiuiilor de credit, persoane juridice romne, cotate la Bursa de Valori Bucureti i unui eantion reprezentativ de instituii 12

CONTABILITATE BANCARA de credit persoane juridice romne, i sucursale din Romnia ale instituiilor de credit strine, conform listei aprobate prin ordin al ministrului finanelor publice i al guvernatorului Bncii Naionale a Romniei; B. ncepnd cu situaiile financiare ale exerciiului financiar al anului 2002, reglementrile se aplic tuturor instituiilor de credit, persoane juridice romne, i sucursalelor din Romnia ale celor strine; C. ncepnd cu situaiile financiare ale exerciiului financiar al anului 2003, reglementrile se aplic tuturor instituiilor de credit; D. n primul an de aplicare a prezentelor reglementri, instituiile de credit vor prezenta att situaiile financiare anuale ntocmite n confor-mitate cu reglementrile existente n vigoare ct i pe cele ntocmite n conformitate cu prevederile cap. II din Modelele situaiilor financiar-contabile pentru instituii de credit i normele metodologice privind ntoc-mirea i utilizarea acestora, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor i al guvernatorului Bncii Naionale a Romniei nr. 1524/362/1998, cu mo-dificrile i completrile ulterioare. Din al doilea an de aplicare, instituiile de credit vor prezenta numai situaiile financiare anuale ntocmite n conformitate cu prezentele reglementri. Contabilitatea instituiilor de credit se ine n limba romn i n moneda naional. Contabilitatea operaiunilor efectuate n valut se ine att n moneda naional, ct i n valut. Pentru necesitile proprii de informare, instituiile de credit pot opta pentru ntocmirea situaiilor financiare anuale i ntr-o moned stabil (EURO, USD) etc. Potrivit prevederilor art. 6 alin. (1) din Legea nr. 82/1991, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, precum i celorlalte prevederi legale referitoare la ntocmirea i utilizarea formularelor privind activitatea financiar i contabil*), orice operaiune economic efectuat se consemneaz ntr-un document care st la baza nregistrrilor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ. Potrivit prevederilor art. 25 din Legea nr. 82/1991, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, registrele de contabilitate, precum i documentele justificative, care stau la baza nregistrrilor n contabi-litate, se pstreaz, timp de 10 ani, n arhiva instituiilor de credit, cu ncepere de la data ncheierii exerciiului n cursul cruia au fost ntocmite, cu excepia statelor de salarii care se pstreaz timp de 50 de ani. Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decem-brie, cu excepia primului an de activitate, cnd acesta ncepe la data nfiinrii, respectiv nmatriculrii, potrivit legii, la registrul comerului. IN PRIVINTA SITUATIILOR FINANCIARE ANUALE ale instituiilor de credit, este prevzut ca fiecare instituie de credit are obligaia s ntoc-measc situaii financiare anuale. Situaiile financiare anuale ale unei instituii de credit trebuie s cu-prind:

13

CONTABILITATE BANCARA a) bilanul; b) contul de profit i pierdere; c) situaia modificrilor capitalului propriu; d) situaia fluxurilor de trezorerie; e) politici contabile i note explicative. Situaiile financiare anuale trebuie s ofere o imagine fidel a poziiei financiare, performanei, modificrilor capitalului propriu i fluxu-rilor de trezorerie ale instituiei de credit pentru respectivul exerciiul fi-nanciar. Situaiile financiare anuale trebuie s respecte prevederile Legii nr. 82/1991, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, ale Cadru-lui general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare, elaborat de Comitetul pentru Standardele Internaionale de Contabilitate, i ale Standardelor Internaionale de Contabilitate. n cazul n care situaiile financiare anuale respect n totalitate prevederile reglementrilor n vigoare, dar nu respect n totalitate prevederile Standardelor Internaionale de Contabilitate (de exemplu: prevederi referitoare la inflaie i/sau consolidare), raportul de audit trebuie s fac referiri concrete la aceste aspecte. Dac nu exist nici un Standard Internaional de Contabilitate relevant, administratorii instituiei de credit vor elabora politici contabile n acord cu "Cadrul general de ntocmire i prezentare a situaiilor finan-ciare", prevzut de Standardele de Contabilitate Internaionale, i se vor asigura c situaiile financiare anuale furnizeaz informaii care s fie: a) relevante pentru nevoile utilizatorilor de luare a deciziilor; b) credibile n sensul c: - reprezint fidel rezultatele i poziia financiar a instituiei de credit; - reflect substana economic a evenimentelor i tranzaciilor i nu doar forma juridic; - sunt neutre, adic neprtinitoare; - sunt prudente; - sunt complete sub toate aspectele semnificative. Legea nr. 82/1991, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, va fi aplicat mpreun cu: Reglementrile contabile armonizate cu Directiva Comunitii Economice Europene nr. 86/635/CEE i cu Standardele Internaionale de Contabilitate aplicabile instituiilor de credit; - Cadrul general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare prevzut de Standardele Internaionale de Contabilitate; - Standardele Internaionale de Contabilitate. Dac n mprejurri speciale ce privesc o instituie de credit, respectarea uneia din prevederile prezentelor reglementri, ale Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare, prevzut de Standardele Internaionale de Contabilitate, i ale Standardelor Internaionale de Contabilitate nu rspunde cerinei de a prezenta o imagine fidel, 14

CONTABILITATE BANCARA

administratorii instituiei de credit se pot abate de la cerinele acestora att ct este necesar pentru a prezenta o imagine fidel. n acest caz, instituia de credit trebuie s prezinte n notele explicative urmtoarele aspecte: a)faptul c administratorii au ajuns la concluzia c situaiile financiare anuale prezint o imagine fidel a poziiei financiare, performanei, fluxurilor de trezorerie i a modificrilor capitalului propriu; b) meniunea c instituia de credit a respectat sub toate aspectele semnificative prevederile prezentelor reglementri contabile, ale Ca-drului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare, prevzut de Standardele Internaionale de Contabilitate, cu excepia abaterilor de la o anumit cerin a acestora, n vederea obinerii unei imagini fidele; c) prevederea sau standardul de la care s-a fcut abatere, natura acesteia, tratamentul contabil solicitat de reglementri sau de standarde i motivul pentru care tratamentul prevzut de reglementri sau de standarde a fost considerat necorespunztor n mprejurrile respective, precum i tratamentul adoptat; d) impactul financiar al abaterilor asupra capitalurilor proprii, profitului net sau pierderii nete a instituiei de credit, activelor, datoriilor i asupra fluxurilor de trezorerie ale instituiei de credit, pentru fiecare dintre exerciiile financiare prezentate. Fiecare element obligatoriu prezentat n situaiile financiare anuale ale unei instituii de credit poate fi prezentat mai detaliat dect se cere n formatul adoptat, dac aceast detaliere concur la prezentarea unei informaii mai elocvente pentru utilizatorii de informaii. Bilanul unei instituii de credit i contul de profit i pierdere al acesteia pot fi dezvoltate cu orice element de activ sau pasiv, venit sau cheltuial, care nu este prevzut n formatul adoptat. Structura bilanului i a contului de profit i pierdere, n special n ceea ce privete formatul obligatoriu, nu poate fi modificat de la un exerciiu financiar la altul. n cazuri excepionale se admit derogri de la aceast regul. Orice derogare trebuie prezentat n notele explicative, mpreun cu motivele care au determinat-o. Elementele din bilan i contul de profit i pierdere indicate cu litere mici pot fi combinate ntr-un singur element n situaiile financiare anuale ale unei instituii de credit dac: a) valorile individuale nu sunt semnificative pentru evaluarea poziiei financiare i a performanei instituiei de credit pentru exerci-iul financiar respectiv, Sau b) cumularea mbuntete claritatea prezentrii; valorile individuale ale oricror elemente combinate n acest fel vor fi prezentate n notele explicative.

15

CONTABILITATE BANCARA N NOTELE EXPLICATIVE trebuie s se prezinte separat repartizarea profitului net pe destinaii, respectiv: - dividendele propuse spre a fi pltite. n conformitate cu prevederile IAS 10, dac aceste dividende sunt propuse sau declarate dup data bilanului, instituia de credit nu trebuie s le recunoasc ca datorie la data bilanului; - sumele repartizate la rezerve; - sumele repartizate pentru acoperirea pierderilor contabile din anii precedeni; - alte repartizri. Pentru fiecare post, respectiv element, prezentat n bilanul sau n contul de profit i pierdere al unei instituii de credit, valoarea corespunztoare pentru exerciiul financiar precedent trebuie prezentat ntr-o coloan separat. n situaia n care valorile corespunztoare exerciiului financiar curent i precedent nscrise, n bilan i n contul de profit i pierdere nu sunt comparabile, cele aferente exerciiului precedent trebuie retratate corespunztor, astfel nct s se asigure comparabilitatea. Rezultatele retratrii, motivele pentru care a fost fcut i modalitatea de efectuare a acesteia trebuie prezentate n notele explicative. Nu se vor menine n bilan i n contul de profit i pierdere acele elemente (posturi) pentru care nu exist valori att n exerciiul financiar curent, ct i n cel precedent.

REGLEMENTARI

REFERITOARE LA BILANT

Bilanul este documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de activ i de pasiv ale instituiei de credit la ncheierea exerciiului financiar, precum i n celelalte situaii prevzute de lege. Bilanul cuprinde toate elementele de activ i de pasiv grupate dup natur, destinaie i lichiditate, respectiv, natur, provenien i exigibilitate. n cazul n care un element de activ sau o datorie este n relaie cu mai mult de un alt element bilanier, relaia sa cu celelalte elemente trebuie prezentat fie sub elementul la care apare, fie n notele explicative, dac prezentarea este esenial pentru nelegerea situaiilor financiare anuale. Aciunile i prile proprii, precum i aciunile deinute n filiale vor fi prezentate distinct la posturile prevzute pentru acestea. Toate angajamentele sub forma garaniilor, girurilor i ipotecilor de orice fel, n cazul n care nu ndeplinesc condiiile pentru a fi recunoscute n bilan ca active sau datorii, trebuie s fie prezentate n mod clar n notele explicative. Pentru orice garanie semnificativ care a fost constituit trebuie fcut o prezentare detaliat, fcndu-se totodat distincie att ntre diferitele tipuri de garanii recunoscute de legislaia romn, ct i ntre acestea i tipurile de garanii pe care legislaia romn nu le recunoate. Dac 16

CONTABILITATE BANCARA angajamentele menionate mai sus exist fa de societi din cadrul grupului, se va face o prezentare separat. Trebuie furnizate urmtoarele informaii n notele explicative: a) valorile corespunztoare care privesc acest element, la nceputul i la ncheierea exerciiului financiar; b) micrile privind acest element ocazionate de: - modificarea valorii (inclusiv reevaluri) n cursul exerciiului; - intrri de active n timpul exerciiului financiar; - ieiri de active n timpul exerciiului respectiv; i - transferurile de active ctre i din acel post bilanier, efectuate n timpul exerciiului. Pentru fiecare element de activ imobilizat se va prezenta: - valoarea amortizrii cumulate i a provizioanelor pentru depreciere la nceputul i la sfritul exerciiului; - valoarea amortizrii i a provizioanelor pentru depreciere care privesc exerciiul financiar respectiv; - valoarea ajustrilor efectuate cu privire la amortizri i provizioane pentru depreciere n cursul exerciiului, ca urmare a ieirii de active imobilizate; - valoarea ajustrilor efectuate asupra amortizrii i provizioanelor pentru depreciere care privesc exerciiile anterioare. Drepturile asupra imobilizrilor i alte drepturi similare, aa cum sunt ele definite prin lege, vor fi prezentate la elementele bilaniere corespun-ztoare. Cheltuielile efectuate n cursul exerciiului financiar, dar care se refer la un exerciiu ulterior, precum i veniturile care se nregistreaz n exerciiul financiar n care au aprut, fr a se ine seama de momentul efectiv al ncasrii acestora, se vor prezenta la "Cheltuieli nregistrate n avans i venituri angajate". Cheltuieli nregistrate n avans i venituri angajate este semnificativ, n notele explicative trebuie prezentate particularitile fiecrei categorii de cheltuieli nregistrate n avans i venituri angajate, precum i explicaii privind natura i valoarea acestora. Veniturile recunoscute nainte de data ncheierii exerciiului, dar care se refer la un exerciiu financiar ulterior, precum i cheltuielile care se nregistreaz n exerciiul financiar n care au aprut, fr a se ine seama de momentul efectiv al plii acestora, se vor prezenta la "Venituri nregistrate n avans i datorii angajate". Venituri nregistrate n avans i datorii angajate este semnificativ, n notele explicative trebuie prezentate particularitile fiecrei categorii de venituri nregistrate n avans i datorii angajate, precum i explicaii privind natura i valoarea acestora. Un provizion va fi recunoscut numai n momentul n care: - instituia de credit are o obligaie curent (legal sau implicit) generat de un eveniment anterior; - este probabil ca o ieire de resurse care s afecteze beneficiile economice s fie necesar pentru a onora obligaia respectiv;

17

CONTABILITATE BANCARA poate fi realizat o bun estimare a valorii obligaiei. Dac aceste condiii nu sunt ndeplinite, nu trebuie recunoscut un provizion. Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli nu pot avea drept scop corectarea valorilor elementelor de activ, iar suma lor trebuie corelat strict cu riscurile i cheltuielile previzibile. Provizioanele care figureaz n bilan la postul "alte provizioane" trebuie prezentate n notele explicative n msura n care acestea sunt semnificative. Test de autoevaluare Scriei rspunsurile n spaiile libere din chenar.

1. Cum se ine contabilitatea instituiei de credit?

2. Situaiile financiare anuale cuprind ?

3. Contabilitatea operaiunilor efectuate n valut se ine?

4. Casa cuprinde?

NOTELE LA SITUATIILE FINANCIARE ANUALE Notele explicative conin informaii suplimentare, relevante pentru necesitile utilizatorilor n ceea ce privete poziia financiar i rezultatele obinute. Notele explicative trebuie prezentate ntr-o manier sistematic. Fiecare element semnificativ al bilanului, contului de profit i pierdere, situaiei fluxurilor de trezorerie i a situaiei modificrilor capitalului propriu trebuie s fie nsoit de o trimitere la nota care cuprinde informaii legate de acel element semnificativ. Situaiile financiare anuale ale unei instituii de credit se vor semna de persoana responsabil cu elaborarea acestora.

18

CONTABILITATE BANCARA Situaiile financiare anuale ale unei instituii de credit vor fi nsuite de consiliul de administraie, vor fi semnate n numele consiliului de preedintele acestuia i vor fi aprobate de adunarea general a acionarilor sau asociailor. Conform Legii societilor comerciale nr. 31/1990, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, acionarii vor aproba distribuirea profitului n adunarea general anual. In Monitorul Oficial Partea I, nr 163 din 25.02.2004 a fost publicat Ordinul Ministrului Finantelor nr 263/2004 privind modificarea i completarea unor reglementri contabile aplicabile instituiilor de credit. Prin articolul 1 al ordinului Se aprob modificarea i completarea prevederilor Planului de conturi pentru instituiile de credit i ale normelor metodologice de utilizare a acestuia, aprobate prin Ordinul ministrului de stat, ministrul finanelor, i al guvernatorului Bncii Naionale a Romniei nr. 1.418/344/1997, cu modificrile i completrile ulterioare, denumite n continuare Planul de conturi pentru instituiile de credit, cele ale modelelor situaiilor financiar-contabile pentru bnci i ale normelor metodologice privind ntocmirea i utilizarea acestora, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor i al guvernatorului Bncii Naionale a Romniei nr. 1.524/362/1998, cu modificrile i completrile ulterioa-re, denumite n continuare Modelele situaiilor financiar-contabile pentru institu-iile de credit, i cele ale Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva Co-munitilor Economice Europene nr. 86/635/CEE i cu Standardele Interna-ionale de Contabilitate aplicabile instituiilor de credit, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice i al guvernatorului Bncii Naionale a Romniei nr. 1.982/5/2001, cu modificrile i completrile ulterioare, denumite n continuare Reglementrile contabile armonizate, potrivit prevederilor cuprinse n anexele nr. 1-11 care fac parte integrant din prezentul ordin. Rspunsurile i comentariile la ntrebrile din testele de autoevaluare

ntrebarea 1

Contabilitatea instituiei de credit se ine doar n limba romn. ntrebarea 2 Situaiile financiare anuale cuprind: bilanul contabil, contul de profit i pierderi, situaia modificrilor capitalurilor proprii, situaia fluxurilor de trezorerie, politicile contabile i notele explicative; bilanul contabil, politici contabile i notele explicative. ntrebarea 3 Contabilitatea operaiunilor efectuate n valut se va ine att n moneda naional ct i n moneda rii respective.

19

CONTABILITATE BANCARA ntrebarea 4 Casa cuprinde att numererul att n lei ct i n valut care are curs legal aflat n casieria instituiei de credit

Bibliografia capitolului 1

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.

Ungurean, P.V. Basnoc, Dardac N. Lzrescu, V. Zaharciuc, E. Dardac N., Barbu, T. Craciun, P. XXX

Banking produse i operaiuni bancare, Editura Dacia, ClujNapoca, 2001 Management bancar, Editura Economic, 2002 Bncile comerciale n economia de pia din Romnia, Editura Agora, Bacu, 1998 Contabilitatea societatilor bancare, Editura Teora, Bucureti, 2000 Moned, bnci i politici monetare, Editura Didactic i Pedagogic .A., Bucureti, 2005 Bnci Instrumente i Modaliti de plat, Editura Universitii Aurel Vlaicu Arad, 2010, Planul de conturi pentru societile bancare

20