Sunteți pe pagina 1din 29

Contabilitatea Instituiilor de Credit

__________________________________________________________________

CUPRINS
__________________________________________________________________

INTRODUCERE Obiectivele disciplinei Contabilitatea Instituiilor de Credit Specificul nvrii contabilitii instituiilor de credit Instrumente i mijloace de documentare pentru studiul individual 1. MEDIUL FINANCIAR BANCAR: REGLEMENTRI, ORGANIZARE, INSTRUMENTE SPECIFICE DE LUCRU Obiectivele 1.1 Reglementri i abordri conceptuale fundamentale 1.1.1 Evoluia referenialelor juridice n perioada 1991 2010 1.1.2 Concepte i termeni cheie ntrebri de autoevaluare i reflecie 1.2 Organizare 1.2.1 Organizarea unei instituii de credit 1.2.2 Organizarea contabilitii instituiilor de credit din Romnia ntrebri de autoevaluare i reflecie 1.3 Instrumente specifice de lucru 1.3.1 Planul de conturi pentru instituiile de credit 1.3.2 Instrumentele de plat (IP) ntrebri de autoevaluare i reflecie Bibliografie 2. METODE CANTITATIVE DE FORMARE A CAPITALULUI BANCAR Obiective

2.1 Rezultatul exerciiului component dinamic a capitalului bancar 2.1.1 Consideraii conceptuale i tipologice 2.2 Metode cantitative de formare a capitalului bancar 2.2.1 Metode de rambursare a creditelor 2.2.2 Metode de calcul al dobnzii n cont curent 2.2.3 Metode de calcul al scontului Teme de control (TC1) Calculul dobnzii n cont curent Metode de rambursare a creditelor Bibliografie 3. SITUAII FINANCIARE SPECIFICE INSTITUIILOR DE CREDIT Obiective 3.1 Situaii financiare specifice instituiilor de credit (IC) 3.1.1 Aspecte particulare ale raportrii financiare n instituiile de credit 3.1.2 Componentele situaiilor financiare ntrebri de autoevaluare i reflecie Tem de control (TC2) Studiu comparativ privind situaiile financiare ale instituiilor de credit i agenilor economici Bibliografie CONTABILITATEA DECONTRILOR INTRESEDII Obiective 4.1 Concepte i tehnici de desfurare a decontrilor intrersedii 4.1.1 Concepte 1.1.2 Tehnici de desfurare a decontrilor intrersedii 4.2 Abordri contabile specifice decontrilor intrersedii 4.2.1 Contabilitatea decontrilor intersedii n numele clienilor Studii de caz 4.2.2 Contabilitatea decontrilor intersedii n nume propriu
4.

Sudii de caz Bibliografie


5. CONTABILITATEA DECONTRILOR NTRE INSTITUIILE

DE CREDIT Obiective Introducere 5.1 Sistemul conturilor de corespondent


5.1.1 Cadrul conceptual

5.1.2 Cadrul contabil 5. 1.3 Studiu de caz cu indicaii de rezolvare 5.2 Contabilitatea decontrilor ntre instutuii de credit care nu au legturi directe (decontri pe baz brut) 5.2.1 Tehnica de decontare 5.2.2 Cadrul contabil 5.2.3 Studiu de caz cu indicaii de rezolvare 5.3. Contabilitatea decontrilor ntre instituii de credit prin compensare (pe baz net) 5.3.1 Aspecte tehnice i de reglementare privind compensarea 5.3.2 Aspecte de politic contabil 5.3.3 Studiu de caz cu indicaii de rezolvare Tem de control (TC3) Studiu complex privind sistemul decontrilor ntr-o instituie de credit Bibliografie
6. CONTABILITATEA OPERAIUNILOR DE CREDITARE N

FAVOAREA CLIENTELEI NEFINANCIARE Obiective 6.1 Aspecte tehnice i conceptuale privind creditul i riscul de credit i dobnd 6.1.1 Concept i tipologie privind creditul 6.1.2 Aspecte tehnice privind creditul i riscurile specifice 6.2. Contabilitatea creditului i riscurilor ataate 6.2.1 Aspecte de procedur contabil

6.2.2 Studiu de caz i indicaii de rezolvare Tem de control Contabilitatea creditrii corporate Bibliografie
7. CONTABILITATEA DISPONIBILITILOR I DEPOZITELOR

CLIENTELEI NEFINANCIARE Obiective 7.1 Aspecte juridice i contabile privind disponibilitile 7.1.1 Aspecte juridice i contabile privind disponibilitile 7.1.2 Studiu de caz i indicaii de rezolvare 7.2. Aspecte juridice i contabile privind depozitele bancare 7.2.1 aspecte juridice i contabile privind depozitele bancare 7.2.2 Studiu de caz i indicaii de rezolvare Tem de control Contabilitatea disponibilitilor i depozitelor clientelei nefinanciare Bibliografie
Bibliografie general ANEX

INTRODUCERE
__________________________________________________________________

Obiectivele disciplinei contabilitatea instituiilor de credit Cursul Contabilitatea Instituiilor de Credit se adreseaz studenilor programul de studiu Licen, organizat de facultatea Contabilitate i Informatic de gestiune i face parte din planul de nvmnt corespunztor anului III, semestrul 2. Studiul disciplinei Contabilitatea Instituiilor de Credit v asigur: abilitatea de a identifica referenialele juridice i contabile adecvate sferei instituiilor de credit; nsuirea principalelor politici contabile specifice instituiilor de credit; familiarizarea cu instrumentele de plat nelegerea sistemul de decontri ntre instituii de credit, capacitatea de organizare i recunoatere a relaiilor ntre sediile instituiilor de credit; utilizarea tehnicilor i practicilor contabile adaptate operaiunilor desfurate n favoarea clientelei

Specificul nvrii contabilitii instituiilor de credit Contabilitatea instituiilor de credit se studiaz dup formarea bazei de cunoatere n domeniul contabil i financiar. Succesul nvrii este asigurat de cunoaterea temeinic a principiilor i regulilor contabile nsuite la disciplinele Bazele contabilitii, Contabilitate financiar fundamental i aprofundat, precum i de abilitile de raionare pentru decizie deprinse prin studiul Contabilitii i Controlului de gestiune. Toate competenele contabile aezate n contextul conceptual i tehnic specific mediului financiar-bancar constituie fundamental pentru nvarea Contabilitii instituiilor de credit. Un studiu complet, profund i atractiv al acestei discipline este nlesnit de disponibilitatea fiecrui student de a-i accesa on-line sursele de informaii disponibile pe site-urile Bncii Naionale a Romniei i cele ale instituiilor de credit autorizate s funcioneze pe teritoriul Romniei. Cursul Contabilitatea Instituiilor de Credit abordeaz tematica aprobat prin programa analitic a disciplinei i este structurat n apte capitole, finalizate cu o tem de control. Evaluarea cunotinelor se compune din: 1. evaluarea continu, pe baza temelor de control i a implicrii n discuii tematice lansate la seminarii; 2. evaluarea final, pe baza examenului scris susinut n sesiunea de var.
5

Conform programei analitice aprobate, evaluarea continu v ofer 3 puncte din nota final, iar evaluarea final, 7 puncte.

Instrumente i mijloace de documentare pentru studiul individual Caracterul interdisciplinar al cursului Contabilitatea Instituiilor de Credit este accentuat de studiile de caz care v ajut s experimentai regulile i tehnicile contabile de decontare i relaionare cu clienii n cadrul instituiilor de credit. Instrumentele indispensabile studiului individual i colectiv sunt suportul de curs i planul de conturi pentru instituii de credit, instituii financiare nebancare i fond de garantare. Planul de conturi este cuprins n anexa la Ordinul nr. 13/2008 cu modificrile i completrile ulterioare, disponibil on-line: http://www.bnro.ro/Institutii-de-credit-1965.aspx. Pentru elaborarea studiilor comparative ce fac obiectul unor teme de control v este de folos documentarea prin internet. Aprofundarea temelor propuse spre studiu v este nlesnit prin consultarea bibliografiei suplimentare indicate la sfritul lucrrii

CAPITOLUL 1 MEDIUL FINANCIAR BANCAR: REGLEMENTRI, ORGANIZARE, INSTRUMENTE SPECIFICE DE LUCRU _____________________________________________________________

Cuprins
Obiective 1.1 Reglementri i abordri conceptuale fundamentale 1.1.1 Evoluia referenialelor juridice n perioada 1991 2010 1.1.2 Concepte i termeni cheie ntrebri de autoevaluare i reflecie 1.2 Organizare 1.2.1 Organizarea unei instituii de credit 1.2.2 Organizarea contabilitii instituiilor de credit din Romnia ntrebri de autoevaluare i reflecie 1.3 Instrumente specifice de lucru 1.3.1 Planul de conturi pentru instituiile de credit 1.3.2 Sistemul de pli i decontri 1.3.2.1 Introducere 1.3.2.2 Instrumentele de plat (IP) ntrebri de autoevaluare i reflecie

Obiective Parcurgerea acestei uniti de nvare v asigur: nsuirea conceptelor i termenilor cheie pentru contabilitatea instituiilor de credit; cunoaterea principalelor operaiuni desfurate n mediul financiar-bancar; identificarea corect a modalitilor de organizare a unei instituii de credit; familiarizarea cu particularitile planului de conturi; recunoaterea modalitilor i instrumentelor de plat.

1.1 REGLEMENTRI I ABORDRI CONCEPTUALE FUNDAMENTALE 1.1.1 Evoluia referenialelor juridice n perioada 1991 2010 Pn n 1989, sistemul bancar romnesc oferea un numr limitat de servicii i produse bancare. Dup 1989, Romnia a fost martora mai multor schimbri. Trecerea la economia de pia a determinat creterea numrului de ageni economici privai precum i diversificarea cerinelor i ateptrilor acestora privind modalitile de procurare, fructificare i plasare a fondurilor i disponibilitilor. Acest aspect a determinat dezvoltarea unui sistem bancar care s rspund solicitrilor pieei i s asigure ofertarea adecvat de produse i servicii bancare. Reflectai! Legea nr. 34/1991 privind Statutul BNR; Legea nr. 33/1991 privind activitatea bancar: menine statutul de persoana juridic pentru sucursale, determinnd operaii de consolidri succesive pentru obinerea rapoartelor financiare anuale Legea nr. 101/1998 privind statutul BNR; Legea bancar nr. 58/1998: desfiineaz statutul de persoan juridic pentru sucursale redefinete filiala, excluznd-o din componena reelei operative bancare

Legea nr. 312/2004 privind statutul BNR; Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 99 din 6.12.2006 privind instituiile de credit i adecvarea capitalului: introduce noiunea de instituie de credit adapteaz normele la noile cerine manifestate pe plan european

1.1.2 Concepte i termeni cheie Activitatea financiar-bancar ce se desfoar n prezent n Romnia este reglementat de:

Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 99 din 6.12.2006 privind instituiile de credit i adecvarea capitalului, aprobat, completat i modificat prin Legea nr.227 din 4 iulie 2007, OUG nr. 215/2008, OUG nr.25/2009 i OUG nr. 26/2010 publicate n Monitorul Oficial, Partea I, nr. 1027 din 27/12/2006, MO Partea I, nr.480 din 18 iulie 2007, MO, Partea I/16.12.2008, MO, Partea I/23.03.2009 i respectiv MO Partea I/ 1.04.2010; Legea nr. 312/2004 privind statutul Bncii Naionale a Romniei, publicat n M.O. nr.582/2004. Legea nr. 93/2009 privind instituiile financiare nebancare, publicat n MO nr. 259/2009

Conform normelor n vigoare activitatea financiar-bancar se deruleaz prin instituii financiare monetare (IFM) i instituii financiare nebancare (IFN). Instituiile financiare monetare reprezentate de societi i cvasisocieti a cror funcie principal const n furnizarea de servicii de intermediere financiar ce constau n primirea de depozite i/sau substitute de depozite din partea unitilor instituionale altele dect instituiile financiare monetare i acordarea de credite i/sau n efectuarea de plasamente n nume propriu. n categoria IFM intr: Reflectai/Exemple Banca Naional a Romniei (BNR) este banca central cu rol de coordonare i reglementare n domeniile: monetar, de credit, valutar i de pli, asigurnd totodat supravegherea celorlalte instituii bancare. BNR are un grad ridicat de independen i rspunde numai n faa Parlamentului. Guvernatorul BNR i Consiliul de Administraie sunt alei de Parlament, pe baza recomandrilor
9

Primului Ministru. Obiectivul fundamental al BNR este asigurarea i meninerea stabilitii preurilor. Principalele atribuii ale BNR sunt: elaborarea i aplicarea politicii monetare i a politicii de curs de schimb; autorizarea, reglementarea i supravegherea prudenial a instituiilor de credit, promovarea i monitorizarea bunei funcionri a sistemelor de pli pentru asigurarea stabilitii financiare; emiterea bancnotelor i a monedelor ca mijloace legale de plat pe teritoriul Romniei; stabilirea regimului valutar i supravegherea respectrii acestuia; administrarea rezervelor internaionale ale Romniei. Instituiile de credit Sunt entiti care desfoar activitate de atragere de depozite sau alte fonduri rambursabile de la public, de acordare de credite n cont propriu i emit moned electronic; Instituiile de credit autorizate de BNR se pot constitui i pot funciona ca: bnci; organizaii cooperatiste de credit; bnci de economisire i creditare n domeniul locativ; bnci de credit ipotecar; instituii emitente de moned electronic. instituie de credit autorizat de ctre BNR s funcioneze, nu poate avea un capital iniial mai mic dect echivalentul n lei a 5 milioane de euro. Fondurile de pia monetar (instituii financiare) sunt organisme de plasament colectiv, definite n conformitate cu legislaia n vigoare privind piaa de capital, ale cror aciuni sau uniti de fond sunt, din punctul de vedere al lichiditii, substitute ale depozitelor; entiti, altele dect instituiile de credit, al cror obiect principal de activitate const n dobndirea de participaii sau n efectuarea uneia sau mai multora activiti financiare

Reglementarea activitii instituiilor financiare nebancare a avut ca principal obiectiv asigurarea premiselor n vederea meninerii stabilitii financiare prin dezvoltarea

10

instrumentelor care s promoveze creterea pe baze sntoase a gradului de intermediere financiar. Reflectai/Exemple Instituiile financiare nebancare persoane juridice constituite ca societi comerciale pe aciuni cu scopul de a desfura, cu titlu profesional, activiti de creditare n baza unor surse de finanare ce provin din resurse proprii sau mprumutate de la instituii de credit, de la alte instituii financiare sau, dup caz, din alte surse prevzute n legi speciale la nfiinare trebuie s dein un capital social minim egal cu echivalentul n lei a 200.000 euro, respectiv 3 milioane euro n cazul instituiilor financiare nebancare care acord credite ipotecare

in de asemenea de sfera financiar-bancar instituiile de plat care sunt persoane juridice autorizate de ctre BNR s presteze servicii de plat pe teritoriul Romniei, Uniunii Europene i al Spaiului Economic European (cf. OUG nr.113/oct. 2009 privind serviciile de plat). Sunt asimilate categoriei de instituie de plat entitile care efecteaz servicii de plat: instituii de credit; instituii emitente de moned electronic; furnizori de servicii potale giro care presteaz servicii de plat potrivit cadrului legislativ naional aplicabil; instituii de plat organizate i autorizate ca atare; Banca Central European i bncile centrale naionale, atunci cnd acestea nu acioneaz n calitate de autoriti monetare sau n alt calitate ce implic exerciiul autoritii publice; statele membre sau autoritile lor regionale ori locale, atunci cnd acestea nu acioneaz n calitatea lor de autoriti publice. Activitile permise instituiilor de credit sunt urmtoarele: atragere de depozite i de alte fonduri rambursabile; acordare de credite, incluznd printre altele: credite de consum, credite ipotecare, factoring cu sau fr regres, finanarea tranzaciilor comerciale, inclusiv forfetare; leasing financiar; operaiuni de pli;

11

emitere i administrare de mijloace de plat, cum ar fi: cri de credit, cecuri de cltorie i alte asemenea, inclusiv emitere de moned electronic; emitere de garanii i asumare de angajamente; tranzacionare n cont propriu i/sau pe contul clienilor, n condiiile legii, cu: instrumente ale pieei monetare, cum ar fi: cecuri, cambii, bilete la ordin, certificate de depozit; valut; contracte futures i options financiare; instrumente avnd la baz cursul de schimb i rata dobnzii; valori mobiliare i alte instrumente financiare transferabile; participare la emisiunea de valori mobiliare i alte instrumente financiare, prin subscrierea i plasamentul acestora ori prin plasament i prestarea de servicii legate de astfel de emisiuni; servicii de consultan cu privire la structura capitalului, strategia de afaceri i alte aspecte legate de afaceri comerciale, servicii legate de fuziuni i achiziii i prestarea altor servicii de consultan; administrare de portofolii i consultan legat de aceasta; custodie i administrare de instrumente financiare; intermediere pe piaa interbancar; prestare de servicii privind furnizarea de date i referine n domeniul creditrii; nchiriere de casete de siguran; operaiuni cu metale i pietre preioase i obiecte confecionate din acestea; dobndirea de participaii la capitalul altor entiti; orice alte activiti sau servicii, n msura n care acestea se circumscriu domeniului financiar, cu respectarea prevederilor legale speciale care reglementeaz respectivele activiti, dac este cazul.

Conform legii nr. 93/2009 privind instituiile financiare nebancare, activitile pe care IFN-urile le pot desfura sunt urmtoarele: acordare de credite, incluznd, fr a se limita la: credite de consum, credite ipotecare, credite imobiliare, microcredite, finanarea tranzaciilor comerciale, operaiuni de factoring, scontare, forfetare; leasing financiar; emitere de garanii i asumare de angajamente, inclusiv garantarea creditului; acordare de credite cu primire de bunuri spre pstrare, respectiv amanetare prin case de amanet; acordare de credite ctre membrii unor asociaii fr scop patrimonial, organizate pe baza liberului consimmnt al salariailor/pensionarilor, n vederea sprijinirii prin mprumuturi financiare a membrilor lor, respectiv case de ajutor reciproc;
12

alte forme de finanare de natura creditului.

? ntrebri de autoevaluare i reflecie


A1.1. Care sunt componentele sistemului financiar-bancar din Romnia?

B1.1. Ce implicaie major a avut asupra contabilitii bancare legea 58/1998 privind activitatea bancar?

C1.1. Din perspectiva activitilor permise precizai principala deosebire dintre instituiile de credit i instituiile financiare nebancare

1.2. ORGANIZARE 1.2.1 Organizarea unei instituii de credit Modul de organizare al unei instituii de credit este influenat de felul n care echipa de direcie nelege s: satisfac funciile ntreprinderii financiar-bancare; efectueze operaiunile active i pasive proprii instituiei;

13

respecte reglementrile privind organizarea i desfurarea activitii financiarbancare urmeze strategia de dezvoltare a instituiei de credit.

Dat fiind specificul activitii financiar-bancare, organizarea instituiei de credit se refer, pe de-o parte la totalitatea verigilor organizatorice dintr-o entitate sau subentitate i a relaiilor ierarhice i de interdependen dintre ele, iar pe de-alt parte, la rspndirea n teritoriu a suentitilor instituiei de credit. Reflectai! Organizarea matriceal se identific la nivelul fiecrei uniti componente a reelei bancare i este ramificat n concordan cu funciile, atribuiile i responsabilitile stabilite noiunile specifice acestui tip de organizare sunt funcia i structura organizatoric Organizarea piramidal se identific cu gradul de ramificare n teritoriu, care difer n funcie de volumul clientelei i volumul i structura operaiunilor solicitate noiunea ce caracterizeaz acest tip de organizare este reeaua instituiei Prin funcie se nelege un ansamblu de preocupri i activiti care se desfoar cu un anumit scop. La realizarea unei funcii particip, de obicei mai multe compartimente organizatorice, direcii, birouri sau servicii. Structura organizatoric poate fi definit ca un ansamblu de mijloace umane i materiale reunite sub aceeai autoritate ierarhic. Ea deine, n general o anumit autonomie decizional i trebuie s ndeplineasc o anumit sarcin sau un ansamblu de sarcini complementare sau conexe. Principalele funcii ndeplinite ntr-o instituie de credit sunt urmtoarele: Funcii de conducere general sunt cele care asigur formuleaz strategia bncii i definesc orientrile de ansamblu ale activitii i evoluiei sale; Funcii comerciale asigur clientela, ntreinerea i dezvoltarea relaiilor cu aceasta precum i atragerea de noi clieni; Funciile de execuie sunt definite de totalitatea activitilor ce vin s duc la bun sfrit activitile comerciale iniiate att de clientel ct i de direciile comerciale proprii. Aceste activiti au de cele mai multe ori caracter repetitiv i tehnic;

14

Funciile cu caracter funcional sunt definite de totalitatea activitilor de organizare, consultan, control i asisten de specialitate; Funciile administrative sunt acele activiti prin care se realizeaz toate obligaiile legate de relaiile sociale, fiscale i profesionale ale bncii precum i cele prin care se realizeaz difuzarea normelor de funcionare intern. Pentru ndeplinirea acestor funcii, instituiile de credit i concep structuri organizatorice proprii din care, de regul, nu lipseasc: Direciile comerciale i asimilate sunt cele mai importante structuri deoarece ntrein i dezvolt relaiile cu clientela, producnd astfel venituri bancare. Serviciile de execuie efectueaz activiti care vin s completeze aciunile desfurate de direciile de clientela. Serviciile de intenden general cuprind activiti care nu sunt legate direct i imediat de produsele i serviciile bancare, dar sunt necesare mai multor sectoare sau ntregii bnci. Serviciile funcionale i administrative realizeaz activiti de organizare, consultan, control, asisten de specialitate precum i toate activitile care in de relaiile sociale ale bncii i de difuzarea normelor de funcionare intern. Pentru ca activitatea financiar-bancar s se desfoare eficient, instituiile de credit i-au dezvoltat puternice reele n teritoriu. Acest lucru este necesar datorit permanentei diversificri a operaiunilor cerute de clieni ct i datorit creterii numrului de solicitani ai serviciilor financiar-bancare. Organizarea piramidal creeaz reeaua instituiei de credit care cuprinde: Centrala, entitate cu personalitate juridic, cu rol exclusiv de ndrumare, analiz i control a activelor unitilor operative din reea; Sucursalele sunt uniti fr personalitate juridic, care au un dublu rol: operativ (desfurnd i diversificnd relaiile cu clientela); de ndrumare, analiz i control a unitilor din subordine. Ageniile sunt uniti fr personalitate juridic cu rol operativ, deschise pe lng sucursale; Punctele de lucru sunt uniti fr personalitate juridic deschise n locuri publice unde volumul clientelei i operaiunile cerute sunt mari. 1.2.2 Organizarea contabilitii instituiilor de credit din Romnia La baza conducerii contabilitii instituiilor de credit i instituiilor financiare nebancare se afl Reglementrile contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul BNR nr. 13/2008 cu modificrile i completrile ulterioare, mpreun cu Legea
15

Contabilitii, modificat, completat i republicat n 2008. Prevederile Ordinului 13/2008 se aplic urmtoarelor categorii de entiti: Instituiilor de credit ce funcioneaz ca bnci, persoane juridice romne, organizaii cooperatiste de credit, instituii emitente de moned electronic, bnci de economisire i creditare n domeniul locativ, bnci de credit ipotecar i sucursale din Romnia ale instituiilor de credit strine; Instituiilor financiare nebancare nscrise n Registrul general; Fondului de garantare a depozitelor n sistemul bancar, nfiinat potrivit Ordonanei Guvernului nr. 39/1996. Reiternd cerina Legii Contabilitii, Ordinul 13/2008 prevede inerea contabilitii de ctre instituiile bancare i financiare n moneda naional i recunoaterea tranzaciilor i evenimentelor n valute, att n moneda naional ct i n moneda de tranzacie. n funcie de volumul i diversitatea operaiunilor, instituiile de credit pot elabora situaiile financiare consolidate n moned naional dar i n alte monede. Conversia n moneda naional se face la cursul de schimb al pieei valutare comunicat de Banca Naional a Romniei n ultima zi bancar a exerciiului financiar, curs ce se prezint n notele explicative. n conformitate cu reglementrile n vigoare, principiile care guverneaz contabilitatea instituiilor de credit din Romnia sunt urmtoarele: Principiul continuitii activitii. Acesta presupune c instituia de credit i continu n mod normal funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n imposibilitatea continurii activitii sau fr reducerea semnificativ a acesteia.

Principiul permanenei metodelor. Acesta presupune continuitatea aplicrii acelorai reguli i norme privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i prezentarea elementelor de activ i de pasiv, precum i a rezultatelor, asigurnd comparabilitatea n timp a informaiilor contabile.

Principiul prudenei. Valoarea oricrui element trebuie s fie determinat pe baza principiului prudenei. n mod special, se vor avea n vedere urmtoarele aspecte:

se consider numai profiturile recunoscute pn la data ncheierii exerciiului financiar; se ine cont de toate datoriile aprute n cursul exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu precedent, chiar dac acestea devin evidente numai ntre data bilanului i data ntocmirii acestuia; se ine seama de toate obligaiile previzibile i de pierderile poteniale care au luat natere n cursul exerciiului financiar ncheiat sau pe parcursul unui exerciiu anterior, chiar dac

16

asemenea obligaii sau pierderi apar ntre data ncheierii exerciiului i data ntocmirii bilanului; se recunosc toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor, chiar dac rezultatul exerciiului financiar este profit sau pierdere.
Principiul independenei exerciiului. Se vor lua n considerare toate veniturile i cheltuielile corespunztoare exerciiului financiar pentru care se face raportarea, fr a se ine seama de data ncasrii sumelor sau a efecturii plilor. Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii. n vederea stabilirii valorii totale corespunztoare a unei poziii din bilan, se va determina separat valoarea aferent fiecrui element individual de activ sau de datorii.

Principiul intangibilitii. Bilanul de deschidere al unui exerciiu trebuie s corespund cu bilanul de nchidere al exerciiului precedent, cu excepia unor prevederi exprese coninute de reglementrile n vigoare.

Principiul necompensrii interzice orice compensare ntre elementele de activ i de datorii sau ntre elementele de venituri i cheltuieli, cu excepia cazurilor prevzute precizate n reglementri.
Principiul prevalenei economicului asupra juridicului. Informaiile prezentate n situaiile financiare anuale trebuie s reflecte realitatea economic a evenimentelor i tranzaciilor, nu numai forma lor juridic. Principiul pragului de semnificaie. Orice element care are o valoare semnificativ trebuie prezentat distinct n cadrul situaiilor financiare anuale. Elementele cu valori nesemnificative, din punct de vedere al oferirii unei imagini fidele, care au aceeai natur sau cu funcii similare trebuie nsumate, nefiind necesar prezentarea lor separat.

? ntrebri de autoevaluare i reflecii


A1.2 Cum privii reeaua instituiei de credit din perspectiva contabilitii?

B1.2 Care este diferena dintre structura organizatoric i reeaua unei instituii de credit?

17

C1.2 Comparai principiile contabilitii instituiilor de credit cu cele specifice contabilitii agenilor economice i notai o asemnare i o deosebire

1.3. INSTRUMENTE SPECIFICE DE LUCRU 1.3.1 Planul de conturi pentru instituiile de credit Planul de conturi n vigoare pentru instituiile de credit cuprinde urmtoarele clase de conturi: Clasa 1 Operaiuni de trezorerie i operaiuni interbancare grupeaz conturi care reflect tranzaciile efectuate de bnci n lei i valute prin trezoreria proprie, n nume propriu i n relaii cu alte bnci partenere, inclusiv cu banca central; Clasa 2 Operaiuni cu clientela regrupeaz conturi care in evidena relaiilor bncii cu clienii, persoane fizice i persoane juridice, att sub aspectul gamei de tranzacii solicitate de clieni, ct i sub aspectul naturii clientelei; Clasa 3 Operaiuni cu titluri i operaiuni diverse cuprinde conturi n care sunt nregistrate operaiunile cu titluri de valoare, efectuate n nume propriu dar i n numele clienilor. O component important a acestei clase de conturi o reprezint structura contabil specific relaiilor ntre sediile aceleiai bnci, denumite n practica bancar, decontri intrabancare;

18

Clasa 4 Valori imobilizate este alctuit din conturi care evideniaz aspectele legate de acivele imobilizate ale instituiilor de credit, dar i conturi care sunt specifice activitilor de leasing i creditare subordonat; Clasa 5 Capitaluri proprii, asimilate i provizioane este clasa conturilor de surse proprii ale bncilor unde sunt reflectate att rezultatul exerciiului ct i rezultatul reportat; Clasa 6 Cheltuieli reunete conturi care evideniaz cheltuielile dup natur; Clasa 7 Venituri reunete conturi care evideniaz veniturile dup provenien; Clasa 9 Operaiuni n afara bilanului cuprinde conturi care nregistreaz angajamente bancare ce nu afecteaz patrimonial bancar. Clasa 8 regrupa conturi care evideniau operaiuni efectuate de bnci n numele statului. Aceast clas nu mai exist deoarece operaiunile n numele statului sunt efectuate, n prezent de ctre Trezoreria statului, direcie specializat a Ministerului Finanelor Publice. Bncile comerciale nu mai sunt abilitate s efectueze aceste operaiuni dect n msura n care ntr-o localitate sunt instituii publice dar nu exist o unitate a trezoreriei prin care s se poat efectua operaiile. Clasele de conturi sunt simbolizate cu o cifr i nu au funcie contabil. Ele conin grupe de conturi, care de asemenea nu au funcii contabile i care sunt simbolizate cu dou cifre. Grupele sunt formate din conturi sintetice de gradul I, simbolizate cu trei cifre, conturi sintetice de gradul al doilea, simbolizate cu patru cifre i conturi sintetice de gradul al treilea simbolizate cu cinci cifre. Conturile sintetice nscrise n planul de conturi sunt conturi contabile utilizate pentru recunoaterea tranzaciilor i evenimentelor derulate n contabilitatea instituiei de credit. Simbolurile conturilor sintetice urmate de un ir de caractere alfanumerice ce reprezint analiticele create n funcie de necesitile informative ale managerilor bncii i cerinele formulate de ctre BNR reprezint conturi bancare utilizate n relaiile cu clienii. Astfel, de exemplu, la un cont din clasa 2 Operaiuni cu clientela analiticul poate fi construit avnd n vedere: statutul juridic al clientului; apartenena sau nu la domeniul financiar bancar; moneda de tranzacie; felul operaiunii; perioada de gestiune n care are loc tranzacia; suportul operaiunii etc.

19

n relaia cu clientul, contul bancar apare ntotdeauna pe extrasul de cont, care reprezint documentul prin care banca, periodic sau la cerere, comunic titularului situaia micrii i soldului monedei tranzacionate. Din analiza planului de conturi pentru instituii de credit rezult clar obiectul de activitate pentru care a fost conceput. Pondere covritoare au conturile care evideniaz tranzacii cu bani i titluri, contabilizeaz dobnzi, comisioane, datorii, creane. De asemenea conturile de ajustri pentru depreciere i gsesc locul n fiecare dintre primele patru clase. n toate cazurile ele sunt cuprinse n grupe care au pe poziia a doua n simbol, cifra 9. Ajustrile create pentru evenimentele consemnate n conturile acestor clase sunt deprecierile poteniale ale valorilor rezultate din tranzacii ce fac obiectul activitii principale a unei bnci, adic: relaii interbancare, relaii cu clienii, tranzacii cu titluri i alte operaii specifice. O alt caracteristic a primelor patru clase este aceea c n toate se regsete o grup de conturi care are pe poziia a doua n simbol, cifra 8. Aceste grupe reunesc conturi de creane restante i ndoielnice pentru relaiile ntre bnci, operaiunile cu clienii, cele cu titluri i respectiv credite subordonate i leasing. Toate acestea atrag dobnzi penalizatoare, comisioane suplimentare etc. Conturile de cheltuieli i venituri au simbolurile construite n aa fel nct s putem identifica din simpla citire evenimentul care le-a generat. De exemplu, pentru nregistrarea unui depozit interbancar la banca deponent (titular) se folosete contul 131 Depozite la instituii de credit. Depozitul este purttor de dobnd, care este venit al bncii i se contabilizeaz n contul 7013 Dobnzi de la conturile de depozit la instituii de credit. Dac meninem genul de tranzacie, constituire depozit, dar schimbm partenerul, deci depozitul este al unui client persoan fizic, atunci conturile afectate vor fi: 253 Conturi de depozite; 6025 Dobnzi la conturi de depozite. 1.3.2 Sistemul de pli i decontri 1.3.2.1 Introducere Sistemul de pli, component important a sistemului monetar i infrastructurii financiare asigur circulaia banilor i transferul de active monetare. Stingerea obligaiilor aprute n circuitele comerciale i financiare, cu suport n bunuri, servicii sau alte active, se face de ctre noul proprietar prin cedarea ctre fostul proprietar a unui activ convenabil acestuia.
20

Sistemul de pli a aprut ca un ansamblu de reguli, la nceput sub form unor practici (schimbul de bunuri = troc i ulterior monedele metalice), apoi a unor reguli scrise emise de conductorii statelor i mai trziu de bnci (moneda de hrtie eliberat n schimbul metalelor preioase lsate garanie) i n final de autoriti monetare, ca instituii specializate ale statului (moneda de cont aprut ca urmare a imposibilitii conversiei monedei-hrtie n metal preios). Plile n moned de cont (scriptural) sunt servicii bancare care realizeaz transferul de informaie ntre clientul ordonator, intermediarul bancar i beneficiar privind viramentul unei sume de bani i recunoaterea acesteia n conturile a cel puin doi titulari. Suportul informaional l reprezint instrumente de plat specifice care cuprind ordinul debitorului de a onora plata n favoarea creditorului. n ultimele decenii, domeniile informaticii i comunicaiilor au progresat rapid, fapt care a determinat apariia monedei electronice i a plilor electronice caracterizate prin efectuarea decontrii n timp real. Conform CPSS (Committee for Payment System Secretariat aparinnd Bncii Reglementelor Internaionale ), sistemul de pli reprezint un set de aranjamente pentru stingerea obligaiilor asumate de agenii economici cu ocazia procurrii de resurse reale ori financiare, altfel dect prin barter, prin transferul de proprietate asupra unor active general acceptate i recunoscute prin noiunea de bani. Elementele componente ale unui sistem de pli cuprind instituiile de credit i alte instituii care asigur servicii de pli, diversele forme de creane transferate, metodele i mijloacele de transfer, mesajele i canalele de comunicaie. n general, un sistem de pli are forma unei piramide cu mai multe trepte: Treapta 1 (baza piramidei) persoanele fizice i juridice care desfoar activiti ce dau natere la obligaii de plat; Treapta 2 instituiile de credit unde clientela are conturi deschise sau deine active sub forma depozitelor, metalelor i pietrelor preioase etc.; Treapta 3 casele de compensaie care pot fi de stat sau particulare, manuale sau automate, aflate sub controlul bncii centrale; Treapta 4 agentul de decontare reprezentat de una dintre bncile din sistem (n cazul conturilor de corespondent) sau, n unele situaii (pli de mare valoare) banc central; n general, agentul de decontare este o entitate care pune la dispoziia instituiilor care particip la sistem, conturi de decontare prin care ordinele de transfer din sistem sunt decontate i care poate acorda credite respectivelor instituii n scopul decontrii;

21

Treapta 5 banca central care ndeplinete atribuii de supraveghere

prudenial, autorizare, refinanare etc., garantnd buna funcionare a sistemului.

Fig.1 PiramidaSistem de pli Dezvoltarea extrem de rapid i calitativ a informaticii i comunicaiilor a determinat apariia plilor electronice i a sistemelor de pli pe suport electronic. Noua tehnologie s-a folosit iniial n domeniul transferurilor interbancare de fonduri, apoia ptruns n tranzaciile comerului electronic i n sfera serviciilor pe baz de carduri, prin internet i alte sisteme tehnice de pli (multicash, telefonul mobil etc). Aceste sisteme tehnice au permis efectuarea plilor de la distan, fr a mai fi necesar prezena la ghieul bncii. Din punct de vedere al sistemului de pli, schema piramidal i rolul bncii centrale rmn aceleai, ns circuitele sistemului cunosc modificri importante n special n sectorul bancar. Sistemele de pli de interes naional (SPIN) sunt structuri integrate care cuprind mai multe subsisteme unde se ordoneaz relaiile pecuniare dintre parteneri i se asigur stingerea obligaiilor i transferul de proprietate asupra activelor bani. Componentele SPIN foloseasc exclusiv moneda bncii centrale, recunoscut de partenerii tranzaciilor i sistemul bancar prin care se asigur canalele de circulaie a acestei monede. Pentru necesitile decontrii finale, relaiile de pli sunt ordonate ntr-o form piramidal, prin concentrarea pe instituii bancare i centralizarea la banc central unde plile se fac definitiv i irevocabil. n Romnia, SPIN a fost creat n 1995 i cuprindea urmtoarele module: decontarea pe baz brut, compensarea i decontarea pe baz net, decontarea brut a plilor de mare valoare, decontarea titlurilor de stat, decontarea depozitelor constituite de bnci la banc central, decontarea brut la sfritul zilei a tranzaciilor bancare. Banc Naional este unicul proprietar, administrator i operator al sistemului
22

naional de pli i decontri interbancare, pli ctre trezoreria statului, precum i plile i depozitarea titlurilor de stat. n 2001, activitatea de compensare a fost externalizat de BNR ctre TransFonD, o instituie cu capital bancar privat i de stat, specializat n transferul de fonduri, iar ncepnd cu 2005 TransFonD gestioneaz i noul sistem electronic de plat cu decontare brut n timp real (RTGS Real Time Gross Settlement System). Sistemul de decontare a operaiunilor cu instrumente financiare (securities settlement system SSS) permite transferul de instrumente financiare fr plat (free of payment, free delivery FoP), de exemplu contraplata (delivery versus payment DvP) sau executarea garaniilor (http://www.bnro.ro/Mecanisme-de-decontare-3357.aspx) Rolul bncii centrale este de definire i implementare a politicilor n sistemele de pli, precum i de coordonare, supraveghere i garantare (n unele ri i de agent de decontare). n Romnia, rolul bncii centrale este stabilit prin Legea nr. 312/2004 de aprobare a Statutului BNR care prevede n acest sens, urmtoarele atribuii: reglementarea sistemului de pli ca ntreg, incluznd instrumentele de plat; supravegherea sistemelor de pli individuale; identificarea etapelor care trebuie parcurse pentru a preveni orice situaie care ar putea pune n pericol bun funcionare a sistemelor de pli; monitorizarea i prevenirea riscurilor ce ar putea interveni n sistemele de pli i a riscurilor de credit n sistemul bancar. 1.3.2.2 Instrumentele de plat (IP) Instrumenele de plat funcioneaz pe baz unor tehnicii specifice de operare, circulaie i securizare n scopul transferului de fonduri de la clientul-ordonator la clientul-beneficiar i mbrac una dintre urmtoarele forme: Numerarul (bancnotele i monedele metalice emise de bnca central) i instrumentele similare cu numerarul, folosite ca mijloc direct de plat i general acceptate n tranzacii (cecuri de cltorie, obligaiuni la purttor, tichete de mas etc); Instrumentele de plat scripturale (instrumente fr numerar), emise de instituiile de credit - pe suport de hrtie (ordin de plat, cec) - pe suport magnetic i/sau electronic (carduri i orice alt tip de moned electronic). Emiterea acestor instrumente se face de ctre sau cu aprobarea bncii centrale, pentru a se asigura forma standardizat i sigurana transferului de fonduri prin coninutul economico-juridic adaptat tranzaciei sau evenimentului ce face obiectul plii.
23

Instrumentele de plat scripturale sunt documente standardizate care conin instruciuni de plat date de pltitor, bncii sale pentru transferul fondurilor ctre banc beneficiarului. Instrumentele de plat difer n funcie de specificul plii, dar au caracteristici comune care permit clasificarea lor dup mai multe criterii. Prezentm n tabelul urmtor cteva elemente de clasificare:
Dimensiuni criteriale Suportul informaional Modalitatea de transmitere Obligaia juridic creat Statutul juridic al beneficiarului Tipologie Instrumente pe suport de hrtie Instrumente pe suport magnetic Instrumente pe suport electronic Instrumente transmise letric Instrumente transmise automatizat Instrumente transfer-credit Instrumente transfer-debit Instrumente de pli pentru persoane juridice Instrumente de pli pentru persoane fizice Exemple OP, Cec, Cambie Cardul Cardul cu microcip, OP electronic, Cec electronic etc. Prin scrisori Prin telex, fax, telefon, reea electronic OP Cec, efecte comerciale Pli profesionale, instituionale prin orice tip de IP Pli individuale prin orice tip de IP

Instrumentele de plat fr numerar (scripturale), permit transferul fondurilor deinute n conturi deschise la instituii de credit sau la Trezoreria Statului, n baza primirii unei instruciuni de plat. Efectuarea unei pli fr numerar prin transfer de fonduri de la pltitor la beneficiar implic o serie de operaiuni bancare permise doar instituiilor autorizate i supravegheate prudenial (respectiv instituiilor de credit) i Trezoreriei Statului. Etapele unei pli fr numerar sunt prezentate n figura 2.

24

Fig. 2. Etapele plii fr numerar (Sursa: www.bnr.ro) Faza tranzacional cuprinde iniierea (relaia comercial ntre doi parteneri de afaceri), validarea i transmiterea unei instruciuni de plat (transmiterea instruciunii de plat ctre banca unuia dintre parteneri, verificarea suportului care conine instruciunea i transmiterea spre decontare prin virament ntre conturi). n funcie de tipul de instrument, instruciunea de plat poate fi iniiat de debitor (de exemplu, n cazul transferului-credit realizat prin intermediul OP), sau de beneficiar (de exemplu, n cazul debitrii directe sau cecului). n aceasta faz au loc o serie de operaiuni, care vizeaz n principal verificarea identitii prilor implicate n tranzacie, a autenticitii instrumentului de plat utilizat i a integritii datelor aferente tranzaciei. n faza de compensare i decontare, instituiile (instituiile de credit i Trezoreria Statului) schimb ntre ele creanele rezultate din plile fr numerar, prin intermediul sistemului de pli pentru pli de mic valoare i volum mare, i deconteaz soldurile nete ale acestor creane prin intermediul sistemului ReGIS. ReGIS este sistemul naional de decontare pe baz brut n timp real, pentru pli n lei oferit de BNR. Sistemul este folosit pentru decontarea operaiunilor bncii centrale, a transferurilor interbancare, precum i a plilor n lei de valoare mare (peste 50.000 lei) sau urgente. Sistemul asigur procesarea n timp real (respectiv pe o baz continu) i decontarea n banii bncii centrale, cu finalitate imediat. ReGIS proceseaz transferuri credit n lei, la nivel naional. Categoriile de tranzacii de plat procesate n sistemul naional ReGIS sunt urmtoarele: pli aferente operaiunilor bncii centrale (operaiuni de politic monetar, de pia valutar i de creditare, operaiuni cu numerar etc.); operaiuni de decontare a poziiilor nete calculate n cadrul sistemelor auxiliare care proceseaz pli n lei; pli interbancare i ale clienilor de valori mari (peste 50 000 lei) sau urgente; pli pentru decontarea fondurilor aferente operaiunilor cu instrumente financiare; debitarea direct a comisioanelor aferente participrii la sistemului electronic de pli. Ordinul de plat Conform Regulamentului nr. 2/2005 privind ordinul de plat utilizat n operaiunile de transfer-credit, ordinul de plat este o instruciune necondiionat, dat n orice form de emitent instituiei receptoare (instituia care recepioneaz un ordin de plat n vederea
25

executrii acestuia), n mod direct sau prin intermediul unui sistem de pli, n scopul punerii la dispoziia unui beneficiar a sumei de plat indicate n ordinul de plat, prin creditarea unui cont al acestuia deschis la instituia destinatar (instituia care recepioneaz i accept un ordin de plat fie n nume propriu, fie pentru a pune la dispoziia beneficiarului o anumit sum de bani) sau, dup caz, prin eliberarea sumei respective n numerar, n condiiile n care: instituia receptoare dispune de fondurile corespunztoare sumei de bani prevzute n ordinul de plat fie prin debitarea unui cont al emitentului, fie prin ncasarea n numerar a sumei respective de la emitent; instruciunea nu prevede c plata trebuie s fie efectuat la cererea beneficiarului. Acelai regulament definete transferul-credit printr-o serie de operaiuni care ncepe prin emiterea de ctre pltitor a unui ordin de plat dat unei instituii de a pune la dispoziia unui beneficiar o anumit sum de bani i care se finalizeaz prin acceptarea respectivului ordin de plat de ctre instituia destinatar. Unitatea bancar la care se depune instrumentul spre decontare se numete banc iniiatoare, iar cealalt unitate bancar, care finalizeaz decontarea se numete unitate bancar destinatar. Schema circuitul ordinului de plat se prezint astfel:

S.C. X pltitor
2

1 5

S.C. Y beneficiar
4

Banc pltitor

Banc beneficiar

Fig. 3. Circuitul ordinului de plat

1. ntre cele dou entiti exist o relaie comercial 2. SC X emite un ordin de plat ctre banca sa, care n momentul primirii ordinului debiteaz contul curent al clientului pltitor 3. Banca pltitorului iniiaz operaiunea de plat ctre banca beneficiarului, care finalizeaz transferul-credit i alimenteaz contul clientului Y creditndu-l
26

4.

5.

Clientul Y este ntiinat de ncasarea sumei datorat de ctre X, prin extras de cont i astfel se stinge creana beneficiarului fa de pltitor. Datoria SC X este achitat prin transfer bancar iniiat de ctre pltitor

Cecul Cecul este principalul instrument de plat din categoria ordinelor de transfer-debit, alturi de cambie i bilet la ordin (efecte comerciale), n care sunt implicai: Trgtorul este cel care emite cecul. Trgtorul este pe poziie de pltitor fa de o ter entitate cu care are o relaie comercial; Trasul execut ordinul de plat i este ntotdeauna o banc; Beneficiarul este posesorul de drept al filei cec i va intra n posesia sumei prin prezentarea spre achitare a cecului remis de ctre emitent Dac posesorul cecului se prezint la unitatea bancar tras, atunci el l poate ncasa fie n numerar, fie n cont. Dac posesorul depune cecul spre ncasare la unitatea bancar unde are deschis contul su curent, suma nscris pe cec nu poate fi ridicat direct de la casieria unitii, ci doar prin virament, dup parcurgere procedurii de verificare a valabilitii cecului. Schema circuitului cecului se prezint n Figura 2:
1. n baza disponibilului din contul curent, banca societii X acord acesteia un carnet

2.
3. 4. 5. 6.

7. 8.

de cecuri ntre cele dou societi comerciale exist o relaie comercial Societatea comercial X (trgtor) trage asupra bncii sale (tras) o fil de cec reprezentnd contravaloarea prestaiei efectuat de beneficiar Societatea comercial X remite fila de cec beneficiarului sumei Societatea comercial Y (beneficiar) prezint fila de cec spre achitare bncii sale Banca beneficiarului d ordin bncii pltitorului ca n baza disponibilului n contul curent al societii comerciale X s-i achite fila de cec Trasul achit fila de cec bncii beneficiarului Se stinge creana beneficiarului asupra pltitorului

27

S.C. X pltitor (trgtor)


1 3

2 4 8

S.C. Y beneficiar

Banca pltitorului (tras)


6 7

Banca beneficiarului

Fig. 4. Circuitul cecului

? Intrebri de autoevaluare i reflecii


A1.3 Reflectai asupra asemnrilor i deosebirilor dintre conturile bancare i cele contabile.

B1.3 Dai exemple de conturi contabile i conturi bancare

C1.3 Efectuai un studiu comparativ asupra primelor 5 clase de conturi din planul de conturi pentru instituiile de credit i cel al agenilor economici.

D1.3 Construii un exemplu de operaiune de plat iniiat de pltitor. Indicai instrumentul de plat specific acestei ipoteze.

28

E1.3 Construii un exemplu de operaiune de plat iniiat de beneficiar. Indicai instrumentul de plat specific acestei ipoteze.

F1.3 Enumerai modalitile de prezentarea la ncasare a unui cec. Comentai!

29