Teste grila - intrebari si raspunsuri - examen audit 1. Cum explicai necesitatea unui Cod etic n audit?

Necesitatea Codului const n : 1. necesitatea garantrii unei caliti optime a serviciilor; 2. conservarea ncrederii publicului n profesie; 3. asigurarea proteciei, att a profesionistului contabil ct i a terilor beneficiari sau utilizatori ai serviciilor acestuia; 4. confirmarea de autoritate a lucrrilor efectuate de profesionitii contabili; 5. necesitatea asigurrii aprrii onoarei i independenei profesionistului contabil i a organismului din care face parte. 2. Care sunt principiile fundamentale ale eticii n audit nscrise n Codul etic ? 1. Integritatea i obiectivitatea; 2. Competena profesional, grij i srguin; 3. Confidenialitate; 4. Profesionalism; 5. Respectul fa de normele tehnice i profesionale. 3. Explicai principiul integritii i obiectivitii n audit. Integritatea presupune c profesionistul contabil trebuie s fie drept i cinstit atunci efectueaz servicii profesionale. Integritatea implica si tranzactii corecte si juste. Un auditor nu trebuie sa fie asociat cu rapoartele, evidentele, comunicatele sau alte informatii cand apreciaza ca acestea contin declaratii false sau omisiuni ce induc in eroare, informatii date cu iresponsabilitate Obiectivitatea presupune c profesionistul contabil trebuie s fie imparial, fr prejudicati, s nu se afle n situaii de incompatibilitate, de conflict de interese, care s pun la ndoial rationamentele profesionale ale acestuia. 4. Explicai principiul competenei n audit. Competena profesional presupune c profesionistul contabil trebuie s furnizeze servicii profesionale cu competen, grij i srguin i s fie la curent cu ultimele evoluii i nouti din practica profesional, din legislaie i tehnici de lucru. Principiul competentei profesionale si atentiei cuvenite impune urmatoarele obligatii:sa mentina cunostintele si aptitudinile profesionale la un nivel necesar astfel incat sa asigure clientii ca primesc servicii profesionale competente; sa actioneze cu constiinciozitate in conformitate cu standardele tehnice si profesionale aplicabile, atunci cand ofera servicii profesionale Competena profesional se divide n dou componente: achiziionarea competenei profesionale i meninerea competenei. Respectarea princiului compentetei nu se restrange doar la profesionistul contabil autorizat ci si la cei care isi desfasoara activitatea sub autoritatea acestuia. Profesionistul contabil trebuie sa se asigure ca subordonatii au pregatirea si beneficiaza de supraveghere adecvata. 5. Explicai principiul confidenialitii n audit. Confidenialitatea presupune c profesionistul contabil trebuie s respecte confidenialitatea informaiilor obinute n timpul misiunilor sale i nu trebuie s le utilizeze sau s le divulge fr autorizare scrisa, n afar de cazurile cnd obligaia divulgrii e prevzut prin lege sau norme regulamentare. Aceast obligaie se aplic i dup terminarea relaiilor ntre profesionist i clientul sau angajatorul su. 1

Profesionistii contabili sunt sau pot fi obligati sa divulge informatii confidentiale in urmatoarele situatii: - divulgarea este autorizata de client; - divulgarea este autorizata prin lege(printr-o hotarare a instantei, pentru a aduce la cunostinta autoritatilor publice in masura incalcarile legii) - la cererea organelor controlului de calitate a organismelor profesionale sau pentru a proteja interesele profesionale ale unui membru; in aceasta situatie principiul confidentialitatii trebuie respectat si de persoanele care au intrat in posesia diverselor informatii. 6. Conceptul de independen n audit. Principiul independenei se aplic tuturor profesionitilor contabili n practica liber, indiferent de natura serviciului prestat.In cazul executrii unei misiuni de audit independena devine cea mai sigur garanie c profesionistul contabil i-a ndeplinit misiunea n condiii de integritate i cu obiectivitate. Componentele fundamentale ale independenei sunt: -independena de spirit(raionamentul profesional)-acea stare de spirit a expertului contabil potrivit careia el poate emite o opinie in conditii de integritate si cu obiectivitate i - independena n aparen (comportamental)- inexistenta unor fapte, circumstante sau situatii care ar putea fi atat de semnificative incat o terta persoana bine informata, dar si bine intentionata considera ca integritatea si obiectivitatea expertului contabil au fost compromise. Responsabilitatea pentru respectarea exigentelor referitoare la independenta revine profesionismului contabil chiar si in cazul folosirii de catre acesta a unor colaboratori, salariati, experti, etc pentru realizarea misiunii de audit. Conformitatea cu principiile fundamentale poate fi, teoretic, ameninat de o mare varietate de situaii. Multe ameninri se ncadreaz n urmtoarele categorii: (a) Ameninrile generat de interesul propriu apar atunci cnd auditorul profesionist sau un membru imediat sau un membru apropiat al familiei acestuia are un interes financiar sau de alt gen; (b) Ameninrile generate de auto-revizuire pot aprea atunci cnd un raionament anterior trebuie s fie reevaluat de ctre auditorul profesionist responsabil de acel raionament; (c) Ameninrile generate de reprezentare pot aprea atunci cnd un auditor profesionist promoveaz o poziie sau o opinie pn la un punct n care obiectivitatea sa poate fi compromis; (d) Ameninrile generate de familiaritate pot aprea atunci cnd, n virtutea unei relaii strnse, un auditor profesionist simpatizeaz prea mult cu interesele altor pri; i (e) Ameninrile generate de intimidare apar atunci cnd un auditor profesionist poate fi mpiedicat s acioneze obiectiv prin intermediul unei ameninri, reale sau presupuse. Natura i semnificaia ameninrilor pot diferi n funcie de natura serviciului prestat, respectiv dac apar n urma unui serviciu prestat unui client de audit al situaiilor financiare* , unui client de asigurare* cu privire la situaiile non-financiare, sau pentru alt tip de client.
Exemple de circumstane care pot genera ameninri de interes propriu pentru un auditor profesionist de practic public includ, dar nu sunt limitate la: un interes financiar n firma client sau deinerea unui interes mpreun cu un client;
dependena neadecvat fa de onorariile totale primite de la un client; ntreinerea unei relaii de afaceri strns cu un client; preocuparea cu privire la posibilitatea pierderii unui client; poteniala angajare la un client; onorarii contingente legate de misiunile de asigurare; un mprumut ctre sau de la un client de asigurare sau de la oricare din directorii sau de la alte persoane din conducerea (funcionarii) acestuia; Exemple de circumstane care pot genera ameninri de auto-revizuire (auto-control)includ, dar nu sunt limitate la: descoperirea unei erori semnificative n timpul unei reevaluri a activitii auditorului profesionist de practic public.

 Raportarea cu privire la operaionalitatea sistemelor financiare dup ce au fost implicai n elaborarea sau implementarea lor; ntocmirea datelor originale utilizate pentru generarea unor nregistrri care fac obiectul unui misiune de asigurare. un membru al echipei de asigurare care ocup, sau a ocupat recent, funcia de director sau alte funcii de conducere ale clientului de asigurare ; un membru al echipei de asigurare care este, sau a fost recent, angajat al clientului de asigurare ntr-o poziie n care exercita o influen direct i semnificativ asupra subiectului misiunii. prestarea unui serviciu pentru un client care afecteaz direct misiunea de asigurare .

Exemple de circumstane care pot genera o ameninare de reprezentare includ, dar nu sunt limitate la: promovarea aciunilor ntr-o entitate cotat atunci cnd acea entitate este un client de audit al situaiilor financiare . aprarea unui client de asigurare n cazul unor litigii sau n rezolvarea disputelor cu tere pri . Exemple de circumstane care pot genera o ameninare de familiaritate includ, dar nu sunt limitate la urmtoarele situaii: un membru al echipei misiunii care o relaie de familie apropiat cu un director sau cu o alt persoan cu funcie de
conducere din cadrul clientului sau este un afin al acestora; un membru al echipei misiunii care o relaie de familie apropiat cu un director sau cu o alt persoan cu funcie de conducere din cadrul clientului sau este un afin al acestora, care este n poziia de a exercita o influen direct i semnificativ asupra subiectului misiunii de asigurare; un fost partener al firmei care ocup funcia de director sau funcionar al clientului sau este angajat ntr-o poziie n care exercit o influen direct i semnificativ asupra subiectului misiunii; acceptarea unor cadouri sau a unui tratament preferenial din partea clientului, cu excepia cazului n care valoarea acestora este nesemnificativ. asocierea de lung durat a personalului cheie al echipei cu clientul de asigurare.

Exemple de circumstane care pot genera ameninarea de intimidare includ, dar nu sunt limitate la: ameninarea nlocuirii sau a concedierii n relaie cu misiunea la un client;
ameninarea cu litigiul; exercitarea unei presiuni n vederea reducerii inadecvate a cantitii de munc executat pentru a reduce onorariile. 200.9 Un auditor profesionist de practic public poate observa, de asemenea, c unele situaii specifice dau natere unor ameninri specifice privind respectarea unuia sau a mai multor principii fundamentale. Astfel de ameninri specifice este evident c nu pot fi clasificate. Fie n cadrul relaiilor profesionale sau al celor de afaceri, , un auditor profesionist de practic public ar trebui s fie ntotdeauna atent la astfel de cazuri i ameninri.

Msurile de protecie care pot elimina sau reduce la un nivel acceptabil acest gen de ameninri se mpart n dou mari categorii: (a) msuri de protecie create de profesie, legislaie sau reglementare; i (b) msuri de protecie aferente mediului de activitate.
Msurile de protecie create de profesie, legislaie sau reglementare includ , dar nu sunt limitate la: cerine educaionale, de pregtire profesional i experien pentru accesul la profesie; cerine de dezvoltare profesional continu; reglementri de guvernare corporativ; standarde profesionale; proceduri disciplinare i de monitorizare profesional sau reglementar; revizuirea extern a rapoartelor, evalurilor, comunicatelor sau informaiilor ntocmite de un auditor profesionist de ctre o ter parte mputernicit prin lege. n mediul de activitate, msurile de protecie relevante variaz de la caz la caz . Msurile de protecie din cadrul mediului de activitate cuprind : - msuri de protecie la nivelul firmei - msuri de protecie specifice misiunii. Un auditor profesionist de practic public trebuie s-i exercite raionamentul pentru a determina modul n care s abordeze cel mai bine o ameninare identificat. n exercitarea acestui raionament, un auditor profesionist de practic public trebuie s ia n consideraie aspectele pe care o ter parte rezonabil i informat i cunotin despre toate informaiile relevante, inclusiv semnificaia ameninrii i msurile de protecie aplicate, ar ajunge la concluzia c sunt acceptabile. Aceast luare n consideraie va fi afectat de aspecte precum semnificaia ameninrii, natura misiunii i structura firmei. Msurile de protecie la nivelul firmei, n mediului de lucru pot include: Conducerea firmei care subliniaz importana conformitii cu principiile fundamentale;

 Conducerea firmei care stabilete premisa c membrii echipei de asigurare vor aciona n interesul public; politici i proceduri pentru implementarea i monitorizarea controlului calitii misiunilor; politici documentate cu privire la identificarea ameninrilor la adresa conformitii cu principiile fundamentale, evaluarea importanei acestor ameninri i identificarea i aplicarea msurilor de protecie pentru a elimina sau reduce pn la un nivel acceptabil ameninrile, diferite de cele care sunt n mod evident lipsite de importan; pentru firmele care efectueaz misiuni de asigurare , politici documentate privind independena , privind identificarea ameninrilor la adresa independenei , evaluarea semnificaiei acestor ameninri i evaluarea i aplicarea msurilor de protecie pentru a elimina sau reduce aceste ameninri, altele dect cele care sunt n mod clar nesemnificativ , la un nivel acceptabil; politici i proceduri interne documentate care solicit conformitatea cu principiile fundamentale. politici i proceduri care vor permite identificarea intereselor sau relaiilor dintre firm sau membrii echipelor de misiune i clieni; politici i proceduri pentru a monitoriza i, atunci cnd este necesar, pentru a gestiona credibilitatea datelor privind veniturile ce provin de la un singur client; utilizarea unor parteneri diferii i echipe de misiune cu linii de raportare separate n vederea prestrii serviciilor de non-asigurare pentru un client de asigurare ; politici i proceduri pentru a interzice indivizilor care nu sunt membrii ai unei echipei de misiune s influeneze ntrun mod inadecvat rezultatele misiunii; comunicarea la timp a politicilor i procedurilor unei firme, inclusiv a oricror modificri ale acestora, tuturor partenerilor i personalului profesional, i instruirea i pregtirea corespunztoare a acestora n ceea ce privete astfel de politici i proceduri; desemnarea unui membru cu experien al conducerii care s fie responsabil pentru supravegherea funcionrii adecvate a sistemului de control al calitii din cadrul firmei; Consultarea partenerilor i a personalului profesional al acelor clieni de asigurare i al entitilor asociate fa de care trebuie s i pstreze independena ; un mecanism disciplinar pentru a promova a conformitii cu politicile i procedurile; i politici i proceduri publicate care s i ncurajeze i s i abiliteze pe angajai s comunice nivelelor superioare din cadrul firmei orice problem legat de conformitatea cu principiile fundamentale care i preocup. Msurile de protecie specifice misiunii, n mediul de activitate pot include: implicarea unui auditor profesionist suplimentar pentru a revizui activitatea efectuat sau pentru oferi consiliere, dac este necesar; consultarea unei tere pri independente, cum ar fi un comitet de directori independeni, un organ profesional de reglementare sau un alt auditor profesionist; discutarea problemelor de etic cu persoane nsrcinate cu guvernarea clientului; discutarea cu cei nsrcinai cu guvernana din cadrul clientului a serviciilor prestate i a mrimii onorariilor percepute; implicarea altei firme care s efectueze sau s re-efectueze o parte a misiunii; rotaia personalului cu rol de conducere din cadrul echipei de asigurare .

7. Investigaii i sanciuni pentru nerespectarea normelor de comportament. Masurile disciplinare pot apare in urma unor probleme ca: - nerespectarea normelor generale de baza si specifice aplicabile tuturor profesionistilor contabili; - nerespectarea regulilor de etica - conduita discreditabila sau dezonoranta Investigatiile disciplinare vor incepe, de obicei, ca rezultat al unor plangeri sau din oficiu. Investigatiile pot fi facute verbal sau prin corespondenta. Intotdeauna se intiinteza atat membrul impotriva caruia se face plangere, cat si pe cel care a facut plagerea. Acolo unde exista o disputa se poate incerca o conciliere, fie prin comisiile e disciplina ale filialelor, fie prin consiliul de arbitraj a acestora. Conform ordonantei care reglementeaza activitatea expertilor contabili si a contabililor autorizati, acestia raspund, in exercitarea profesiei, disciplinar, administrativ, civil si penal , dupa caz. Sanctiunile disciplinare ce se aplica expertilor contabili si contabililor autorizati, in raport de cu gravitatea abaterilor savarsite, sunt urmatoarele: - mustrare - avertisment scris 4

suspendarea dreptului e a exercita profesia de expert contabil sau de contabil autorizat pe o perioada de timp de la 3 luni la un an; interzicerea dreptului de a exercita profesia.

8. Care este structura Codului etic naional al profesionitilor contabili din Romnia? Codul este obligatoriu tutturor profesionistilor contabili indiferent de activitatile pe care le desfasoara(contabilitate, audit, consultanta, etc) si indiferent cum isi desfasoara activitatea: ca liberprofesionist sau ca angajat. Cele 3 pri care compun Codul se aplic dup cum urmeaz: - partea A tuturor profesionitilor contabili; - partea B numai profesionitilor contabili liber- profesioniti; - partea C numai profesionitilor contabili angajai. 9. Obligaiile etice ale experilor contabili i contabililor autorizai, salariai. Profesionisti contabili trebuie sa respecte politicile stabilite de catre organizatia (intreprinderea ) la care isi desfasoara activitatea. Codul etic aplicabil nu impiedica un profesionist contabil angajat de la indeplinirea responsabilitatilor in vederea realizarii scopurilor organizatiei angajatoare. Este de preferat ca profesionistul contabil angajat sa incurajeze o cultura bazata pe etica in organizatia angajatoare iar posibilile conflicte de interese sa fie transpuse in politici ale organizatiei. Daca asemenea politici nu rezolva conflictul etic, trebuie sa tina cont de urmatoarele: - sa analizeze problema conflictuala cu superiorul ierarhic imediat. Daca problema nu este rezolvata la acest nivel si profesionistul contabil decide sa prezinte situatia nivelului urmator de conducere , superiorul ierarhic imediat trebuie sa fie instiintat despre aceasta decizie . Daca se descopera ca seful ierarhic superior este implicat in problema conflictuala, profesionistul contabil trebuie sa prezinte problema la nivelul imediat superior din conducere. Cand seful ierarhic superior este seful Biroului Executiv (sau similar) urmatorul nivel superior care poate controla activitatea poate sa fie Comitetul Executiv , Consiliul Director , Directorii Ne-executivi , Consiliul de Administratie , Comitetul Actionarilor etc. - sa solicite consultanta sau consiliere , pe baza confidentiala, de la un consilier independent sau de la organismul profesional contabil, pentru a obtine o intelegere a posibilelor evolutii alesituatiei. - daca dupa epuizare completa a tuturor posibilitatilor de control intern conflictul de etica mai exista , in ultima instanta profesionistul contabil nu poate avea alta solutie la unele probleme semnificative (de e. frauda) decat sa-si dea demisia si sa prezinte un memeorandum informativ unui reprezentant corespunzator al acelei organizatii (intreprinderi ) - orice profesionist contabil intr-un post superior de conducere trebuie sa incerce sa se asigure ca, in cadrul organizatiei in care isi desfasoara activitatea sunt stabilite politici in vederea rezolvarii conflictelor . Membrii Federatiei Internationale a Contabililor care se confrunta cu conlicte de etica trebuiesa aiba acces la activitati confindentiale de consiliere . In acest sens , in cadrul C.E.C.C.A.R, functioneaza Comisia de etica profesionala , Comisii de apel, Tribunalul arbitral si Comisiei de disciplina 10. Rolul i importana dosarului exerciiului. Dosarul exerciiului cuprinde toate elementele unei misiuni, a cror utilitate nu depete exerciiul controlat; el permite ansamblarea tuturor lucrrilor, de la organizarea misiunii la sintez i formularea raportului. Dosarul exerciiului este indispensabil pentru:mai buna organizare i control ale misiunii; documentarea lucrrilor efectuate, deciziilor luate i asigurarea c programul s-a derulat fr omisiuni;nlesnirea muncii n echip i supervizarea lucrrilor date la colaboratori; justificarea opiniei emise i redactarea raportului. 5

11. Rolul i importana dosarului permanent. Unele informaii i documente primite sau analizate n cursul diferitelor etape ale misiunii pot fi folosite pe toat durata mandatului. Ele nu au deci nevoie s fie cercetate n fiecare an. Clasarea lor ntr-un dosar separat, dosarul permanent, permite utilizarea lor ulterioar dup aducerea sa la zi. Dosarul permanent permite deci evitarea repetrii n fiecare an a unor lucrri i transmiterea de la un exerciiu la altul a elementelor de recunoatere a intreprinderii. 12. Structura dosarului exerciiului. Dosarul exerciiului este bine s fie mprit pe seciuni (pri) pentru a uura utilizarea sa. n general se folosete o mprire n 10 seciuni (pri) simbolizate de la A la J, astfel: EA (dosarul exerciiului, Seciunea A) intitulat Acceptarea misiunii; EB (dosarul exerciiului, Seciunea B) intitulat Sinteza misiunii i rapoarte; EC (dosarul exerciiului, Seciunea C) intitulat Orientare i planificare; ED (dosarul exerciiului, Seciunea D) intitulat Evaluarea riscului legat de control; EE (dosarul exerciiului, Seciunea E) intitulat Controale substantive; EF (dosarul exerciiului, Seciunea F) intitulat Utilizarea lucrrilor altor profesioniti; EG (dosarul exerciiului, Seciunea G) intitulat Verificri i informaii specifice; EH (dosarul exerciiului, Seciunea H) intitulat Lucrrile de sfrit de misiune; EI (dosarul exerciiului, Seciunea I) intitulat Intervenii cerute prin reglementri diverse; EJ (dosarul exerciiului, Seciunea J) intitulat Controlul conturilor consolidate; 13. Structura dosarului permanent. Dosarul permanent se organizeaz n seciuni (pri) care uureaz clasarea documentelor i consultarea lor. Fiecare seciune poate fi materializat printr-un despritor comportnd un sumar al coninutului. inerea la zi se efectueaz pe sumar, indicnd data introducerii documentului. Dosarul permanent se subdivide n sapte seciuni pentru a facilita lectura i controlul din partea organismului profesional, dup cum urmeaz: PA (dosarul permanent, Seciunea A) intitulat Generaliti; PB (dosarul permanent, Seciunea B) intitulat Documente privind controlul intern; PC (dosarul permanent, Seciunea C) intitulat Situaii financiare i rapoarte privind exerciiile precedente; PD (dosarul permanent, Seciunea D) intitulat Analize permanente; PE (dosarul permanent, Seciunea E) intitulat Fiscal i social; PF (dosarul permanent, Seciunea F) intitulat Juridice; PG (dosarul permanent, Seciunea G) intitulat Intervenii externi; 14. Elementele de baz ale raportului de audit ntr-o misiune de audit statutar. Raportul unei misiuni de audit de baz trebuie s conin n mod obligatoriu urmtoarele elemente de baz: titlul, destinatarul, paragraful introductiv, 1. identificarea situaiilor financiare auditate; 2. o declaraie privind responsabilitatea conducerii entitii, precum i responsabilitatea auditorului. paragraful cuprinznd natura i ntinderea lucrrilor de audit, 1. o referire la ISA sau la standardele ori practicile naionale de audit relevante; 2. o prezentare a raportului de audit efectuat 6

 paragraful opiniei, care contine 1. o trimitere la cadrul general de raportare financiar utilizat pentru ntocmirea situaiilor financiare (inclusiv identificarea rii de origine 3 a cadrului de raportare financiare atunci cnd cadrul utilizat nu este reprezentat de Standardele Internaionale de Contabilitate); i 2. o exprimare a opiniei asupra situaiilor financiare semntura, adresa i data raportului. Exemplu RAPORT AL AUDITORULUI (DESTINATAR) Am auditat bilanul anexat1 al societii ABC la data de 31 decembrie 20X1, precum i contul de profit i pierdere i situaia fluxurilor de numerar aferente, pentru anul ncheiat. Responsabilitatea pentru aceste situaii financiare revine conducerii societii. Responsabilitatea noastr este de a prezenta o opinie asupra acestor situaii financiare n baza auditului efectuat. Auditul nostru a fost desfurat n concordan cu Standardele Internaionale de Audit (sau se face trimitere la standarde sau practici naionale relevante). Aceste Standarde cer planificarea i efectuarea auditului n scopul obinerii unei certificri rezonabile, conform creia situaiile financiare nu conin denaturri semnificative. Un audit include examinarea, pe baza de teste, a probelor de audit ce susin sumele i informaiile prezentate n situaiile financiare. Un audit include, de asemenea, evaluarea principiilor contabile folosite i a estimrilor fcute de ctre conducere, precum i evaluarea prezentrii generale a situaiilor financiare. Considerm c auditul nostru constituie o baz rezonabil pentru exprimarea opiniei noastre. n opinia noastr, situaiile financiare prezint o imagine fidel (sau prezint cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative) poziia financiar a societii la 31 decembrie 20X1 i rezultatele din exploatare, precum i fluxurile de numerar pentru anul ncheiat, n conformitate cu Standardele Internaionale de Contabilitate (sau [titlul cadrului de raportare, cu trimitere la ara de origine2]) (i sunt n conformitate cu).3 AUDITOR Data Adresa

15. Opinia defavorabil: motive, mod de prezentare. O opinie defavorabila(contrar) trebuie exprimat atunci cnd efectul unui dezacord este att de semnificativ i de profund pentru situaiile financiare, nct auditorul concluzioneaz c nu este oportun exprimarea unei opinii cu rezerve n scopul prezentrii naturii incomplete sau denaturate a situaiilor financiare. Auditorul poate s nu fie de acord cu conducerea cu privire la aspecte cum ar fi acceptabilitatea politicilor contabile selectate, metodele de aplicare a acestora sau adecvarea prezentrii informaiilor n situaiile financiare. n cazul n care aceste dezacorduri sunt semnificative pentru situaiile financiare, auditorul trebuie s exprime o opinie cu rezerve sau o opinie contrar.
3 1 2 3

O astfel de opinie datorat de exemplu dezacordului asupra principiilor contabile, se poate prezenta astfel: Astfel, cum este explicat n nota X, nu s-au constatat amortismente n situaiile financiare. Aceast practic nu este, n opinia noastr, n acord cu Normele de amortizare a capitalului imobilizat n active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear i a unei cote de . pentru cldiri i . pentru utilaje, trebuia s se ridice la suma de ., pentru exerciiul ncheiat la 31 decembrie 200 . n consecin, amortismentele cumulate trebuiau s se ridice la . mil. lei, iar pierderea exerciiului i pierderile cumulate la . mil. lei. Dup prerea noastr, datorit incidenei faptelor menionate n paragraful precedent, situaiile financiare nu dau o imagine fidel situaiei financiare a societii la 31 decembrie 200, contului de profit i pierdere, pentru exerciiul ncheiat la aceast dat, i nu sunt conforme cu prevederile legale i statutare. Dezacordul asupra Politicilor Contabile Prezentare a Informaiilor Necorespunztoare Opinie Contrar Am auditat (restul cuvintelor sunt aceleai cu cele ilustrate n paragraful introductiv, paragraful 28 de mai sus). Am desfurat auditul n concordan cu (restul cuvintelor sunt aceleai cu cele ilustrate n paragraful referitor la sfera, paragraful 28 de mai sus). (Paragraf(paragrafe) n care se discuta dezacordul) n opinia noastr, datorit efectelor aspectelor discutate n paragraful(paragrafele) precedent(e), situaiile financiare nu prezint o imagine fidel (sau nu prezint cu fidelitate) a poziiei financiare a societii la 31 decembrie 19X1, a rezultatelor din exploatare i a fluxurilor de numerar pentru anul ncheiat la data respectiv, n conformitate cu Standardele Internaionale de Contabilitate (sau [titlul cadrului de raportare financiar, cu trimitere ara de origine4]) (i nu sunt n conformitate cu 16. Imposibilitatea exprimrii unei opinii: motive, mod de prezentare. Imposibilitatea de a exprima o opinie trebuie declarat atunci cnd efectul posibil al limitrii sferei este att de semnificativ i cuprinztor, nct auditorul nu a putut s obin suficiente probe de audit corespunztoare i, prin urmare, nu poate exprima o opinie asupra situaiilor financiare Limitarea sferei activitii auditorului poate fi impus uneori de ctre entitate (de exemplu, atunci cnd termenii angajamentului specific faptul c auditorul nu va efectua o procedur de audit pe care o consider ca fiind necesar). Totui, atunci cnd limitarea inclus n termenii unei propuneri de angajament este de aa natur nct auditorul consider c se afl n imposibilitatea exprimrii unei opinii, auditorul, de regul, nu va accepta un angajament astfel limitat ca un angajament de audit, dect dac este impus prin statut. De asemenea, un auditor statutar nu va accepta un astfel de angajament de audit, atunci cnd limitarea ncalc obligaiile statutare ale auditorului. O limitare a sferei poate fi impus de circumstane (de exemplu, atunci cnd numirea auditorului se face ulterior momentului inventarierii stocurilor, iar auditorul nu poate participa la inventariere. O
4

limitare poate s apar, de asemenea, atunci cnd, conform opiniei auditorului, evidenele contabile sunt necorespunztoare sau atunci cnd auditorul se afl n imposibilitatea de a desfura procedurile de audit considerate ca fiind necesare. n aceste circumstane, auditorul va ncerca s desfoare proceduri alternative rezonabile pentru a obine probe de audit corespunztoare i suficiente pentru a susine o opinie fr rezerve. Atunci cnd exist o limitare a sferei activitii auditorului ce necesit exprimarea unei opinii cu rezerve sau declararea imposibilitii de exprimare a unei opinii, raportul auditorului trebuie s prezinte limitarea i s indice posibilele ajustri ale situaiilor financiare ce ar fi putut fi determinate ca fiind necesare dac respectiva limitare nu ar fi existat. O astfel de opinie datorat limitrii ntinderii lucrrilor se poate prezenta astfel: Noi nu am fost n msur s asistm la inventarul fizic, nici s procedm la confirmarea direct a conturilor de clieni, din cauza limitrii ntinderii lucrrilor noastre, impus de ctre direciune. Avnd n vedere importana faptelor expuse mai sus, noi nu ne exprimm opinia asupra conturilor anuale. Limitarea sferei imposibilitatea de a exprima o opinie Am fost angajai s auditm bilanul anexat al Societii ABC la data de 31 decembrie 20X1, contul de profit i pierdere i situaia fluxurilor de numerar pentru anul ncheiat la acea dat. Aceste situaii financiare constituie responsabilitatea conducerii societii. (Se omite formularea prin care se stabilete responsabilitatea pentru auditor). (Paragraful n care se discut sfera angajamentului de audit va fi omis sau modificat n concordan cu circumstanele respective.) (Se adaug paragraful n care se discut limitarea sferei, dup cum urmeaz:) Nu am putut urmri toate inventarele fizice i confirma toate conturile de creane datorit limitrilor n sfera activitii noastre create de societate. Datorit semnificaiei aspectelor discutate n paragraful precedent, nu exprimm o opinie cu privire la situaiile financiare.

17. Opinia cu rezerve: motive, mod de prezentare . O opinie cu rezerve trebuie exprimat atunci cnd auditorul ajunge la concluzia c nu poate fi exprimat o opinie fr rezerve, dar c efectul oricrui dezacord cu conducerea sau limitarea sferei nu este att de semnificativ i de profund, nct s necesite o opinie contrar sau declararea imposibilitii de a exprima o opinie. Atunci cnd exist o limitare a sferei activitii auditorului ce necesit exprimarea unei opinii cu rezerve sau declararea imposibilitii de exprimare a unei opinii, raportul auditorului trebuie s prezinte limitarea i s indice posibilele ajustri ale situaiilor financiare ce ar fi putut fi determinate ca fiind necesare dac respectiva limitare nu ar fi existat 24. Rezervele se prezint naintea paragrafului de opinie. n astfel de cazuri, paragraful opiniei se formuleaz astfel: 9

Exemplu de rezerve datorate limitrii ntinderii lucrrilor: Noi nu am putut asista la inventarul fizic din 31 decembrie 200, cci noi am fost desemnai auditori ulterior acestei date. innd seama de natura documentelor contabile ale societii, noi am putut controla cantitile prin alte proceduri. Dup prerea noastr, cu excepia incidenei ajustrilor care ar fi putut fi necesare, dac noi am fi putut efectua controlul fizic al cantitilor, situaiilor financiare dau o imagine fidel poziiei i situaiei financiare a societii la 31 decembrie 200, ct i contului de profit i pierdere pentru exerciiul ncheiat la aceast dat i sunt conforme cu prevederile legale i statutare. Exemplu de rezerve datorate dezacordului cu conducerea entitii auditate: Astfel, cum este explicat n nota X anexat, nu s-au constatat amortismente n situaiile financiare. Aceast practic nu este, n opinia noastr, n acord cu Normele de amortizare a capitalului imobilizat n active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear i al unei cote de . pentru cldiri i . pentru utilaje, trebuie s se ridice la suma de . pentru exerciiul ncheiat la 31 decembrie 200 . n consecin, amortismentele cumulate trebuie s se ridice la . mil. lei, iar pierderile exerciiului i pierderile cumulate la . mil. lei. Dup prerea noastr, cu excepia incidenei asupra conturilor anuale, a faptelor menionate n paragraful precedent, conturile anuale dau o imagine fidel poziiei i situaiei financiare a societii la 31 decembrie 200, ct i contului de profit i pierdere pentru exerciiul ncheiat la aceast dat, i sunt conforme cu prevederile legale i statutare.

18. Opinia fr rezerve: semnificaie, mod de prezentare. O opinie fr rezerve trebuie exprimat, atunci cnd auditorul ajunge la concluzia c situaiile financiare prezint o imagine fidel (sau prezint cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative), n concordan cu cadrul general de raportare financiar stabilit. O opinie fr rezerve indic, de asemenea, n mod implicit, c orice modificri ce apar n principiile contabile sau n metodele de aplicare a acestora, precum i efectele respectivelor modificri au fost determinate i prezentate corespunztor n situaiile financiare. Dup prerea noastr, conturile anuale dau o imagine fidel (sau prezint n mod sincer, n toate aspectele lor semnificative), poziiei i situaiei financiare a societii la 31 decembrie 200 precum i rezultatelor acestor operaii i fluxurilor de trezorerie pentru exerciiul nchis la aceast dat, n conformitate cu normele internaionale (sau naionale) de contabilitate. Un model de raport a fost prezentat la intrebarea 14. 19. Opinia fr rezerve dar cu un paragraf de observaii: semnificaie, mod de prezentare. n unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat, adugnd un paragraf de observaii al crui obiectiv este de a lmuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale, expus de o manier detaliat n anex. Adugarea unui astfel de paragraf nu afecteaz opinia auditorului; aceasta se situeaz de preferin dup paragraful de opinie i precizeaz, n general, c acesta nu constituie o rezerv. Acest tip de opinie se formuleaz atunci cnd apar elemente care ns nu afecteaz opinia auditorului; paragraful de observaii se situeaz, de regul, dup paragraful de opinie. Forma de prezentare a paragrafului de opinie n acest caz este urmtoarea: Fr s exprimm o rezerv asupra situaiil;or financiare, noi atragem atenia asupra notei X din anex. Societatea face obiectul unui proces n care este acuzat de infraciune n utilizarea brevetelor i n care i se pretinde vrsarea redevenelor i daunelor de interese; societatea a angajat o contraaciune i audierile preliminare, ct i procedurile juridico-administrative ale celor dou aciuni sunt 10

n curs. Rezultatul final al acestei afaceri nu poate, n prezent, s fie determinati, n consecin, nu au fost constituite provizioane pentru acoperirea cheltuielilor care ar putea s rezulte. Auditorul trebuie s modifice raportul auditorului prin adugarea unui paragraf pentru a sublinia un aspect semnificativ privind o problem de continuitate a activitii. Auditorul trebuie s aib n vedere modificarea raportului auditorului prin adugarea unui paragraf, n cazul n care exist o incertitudine semnificativ (alta dect o problem de continuitate a activitii), a crei rezoluie depinde de evenimente viitoare i care poate afecta situaiile financiare. O incertitudine este un aspect a crui rezolvare depinde de aciuni sau evenimente viitoare ce nu sunt sub controlul direct al entitii, dar care pot afecta situaiile financiare. O ilustrare a unui paragraf de evideniere a unui aspect, n cazul unei incertitudini semnificative n raportul auditorului, este urmtoarea: n opinia noastr (restul cuvintelor sunt aceleai cu cele ilustrate n paragraful referitor la opinie din raportul prezentat la intrebarea 14). Fr a ne exprima rezerve n opinia noastr, atragem atenia asupra Notei X din situaiile financiare. Compania este dat n judecat fiind acuzat de nclcarea unor drepturi de licen, cerndu-se plata redevenelor i pagube punitive. Compania a ntreprins o aciune de ntmpinare i au avut loc audieri preliminare, fiind n desfurare procese n cazul ambelor aciuni. n prezent, nu pot fi determinate rezultatele, iar n situaiile financiare nu s-au constituit provizioane pentru nici una din obligaiile ce pot rezulta. (O ilustrare a unui paragraf de evideniere a aspectelor referitoare la principiul continuitii activitii este stabilit n Standardul de audit 570 Principiul continuitii activitii.) Adugarea unui paragraf de evideniere a aspectelor privind principiul continuitii activitii sau o incertitudine semnificativ este, de regul, adecvat pentru a fi ndeplinite responsabilitile de raportare ale auditorului referitoare la astfel de aspecte. Totui, n cazuri extreme, cum ar fi situaiile care implic incertitudini multiple ce sunt semnificative pentru situaiile financiare, auditorul poate considera adecvat s nu exprime o opinie n loc de a aduga un paragraf de evideniere a aspectelor. n plus fa de folosirea unui paragraf de evideniere a aspectelor care afecteaz situaiile financiare, auditorul poate, de asemenea, s modifice raportul de audit utiliznd un paragraf de evideniere, de preferat dup paragraful referitor la opinie, pentru alte aspecte dect cele ce afecteaz situaiile financiare. De exemplu, dac este necesar amendarea altor informaii dintr-un document ce conine situaii financiare auditate, iar entitatea refuz aceasta, auditorul va avea n vedere includerea n raportul su a unui paragraf de evideniere care s descrie inconsistena semnificativ. Un paragraf de evideniere a unor aspecte poate fi, de asemenea, folosit atunci cnd exist responsabiliti suplimentare statutare de raportare.

20. Paragraful opiniei: tipuri de opinie. ntr-o misiune de audit de baz exist dou forme de exprimare a opiniei asupra situaiilor financiare care au aceeai valoare: dau o imagine fidel sau prezint n mod sincer n toate aspectele lor semnificative. Exist 4 tipuri de opinie: -opinia fr rezerve; -opinia cu rezerve; -opinia defavorabil; -imposibilitatea de a exprima o opinie. 11

21. Paragraful privind natura i ntinderea lucrrilor de audit. Acest paragraf cuprinde referenialul de audit utilizat, respectiv Standardele Internaionale de Audit sau norme i practici naionale, precum i descrierea lucrrilor de ctre auditor. Raportul auditorului trebuie s descrie ntinderea lucrrilor de audit, indicnd c ele au fost ndeplinite conform Standardelor Internaionale de Audit sau conform normelor sau practicilor naionale. ntinderea lucrrilor d posibilitatea pentru auditor s pun n oper procedurile de audit judecate ca necesare n condiiile concrete date. Cititorul are n fapt nevoie s se asigure c auditul a fost fcut conform normelor i practicilor n materie; dac aceasta nu rezult n mod clar, se presupune c normele i practicile utilizate sunt cele din ara indicat prin adresa auditorului. Raportul trebuie s precizeze c auditul a fost planificat i executat de o manier care s asigure n mod rezonabil c situaiile financiare nu comport anomalii semnificative. Raportul de audit trebuie s descrie auditul, ca presupunnd: -examenul, pe baz de sondaje, a elementelor probante care justific sumele i informaiile coninute n situaiile financiare; -evaluarea principiilor i metodelor contabile folosite pentru elaborarea situaiilor financiare; -evaluarea estimrilor semnificative fcute de conducere pentru a stabili situaiile financiare; -revederea prezentrii de ansamblu a situaiilor financiare. Raportul trebuie s indice c auditul efectuat furnizeaz o baz rezonabil a expresiei de opinie. Acest paragraf poate, de exemplu, avea formularea urmtoare: Noi am realizat auditul conform Standardelor Internaionale de Audit (sau se poate face referire la normele sau practicile naionale). Aceste standarde (norme) precizeaz c auditul nostru trebuie s fie planificat i realizat n scopul de a obine o asigurare rezonabil c, situaiile financiare nu comport anomalii semnificative. Un audit const n a exprima, pe baz de sondaje, elementele probante care s justifice sumele i informaiile coninute n situaiile financiare; el const, de asemenea, n a evalua principiile i metodele contabile folosite i estimrile semnificative fcute de ctre conducerea entitii, pentru nchiderea situaiilor financiare, ct i n a efectua o revedere a prezentrii de ansamblu a acestora. Estimm c auditul efectuat furnizeaz o baz rezonabil a exprimrii opiniei noastre. 22. Paragraful introductiv al raportului de audit statutar. Acest paragraf cuprinde identificarea situaiilor financiare auditate precum i o meniune a responsabilitilor conducerii entitii auditate i ale auditorului. Raportul de audit trebuie s identifice situaiile financiare ale entitii, care au fcut obiectul auditului, ct i data i perioada acoperite prin aceste documente. Raportul trebuie s menioneze c situaiile financiare sunt n sarcina (responsabilitatea) conducerii entitii i c responsabilitatea auditorului este ca, pe baza auditului efectuat, s exprime o opinie asupra acestor situaii financiare. Situaiile financiare constituie reprezentarea faptelor de ctre conducere. Pregtirea lor presupune c direciunea face estimri contabile i aduce judeci care au o inciden semnificativ, c ea stabilete principiile i metodele contabile potrivite, care trebuie s fie utilizate pentru pregtirea situaiilor financiare. Dimpotriv, responsabilitatea auditorului este de a audita aceste situaii financiare, nct s poat exprima asupra acestora o opinie. Acest paragraf poate, de exemplu, avea formularea urmtoare: Noi am procedat la auditarea situaiilor financiare ale societii X, ncheiate la 31 decembrie 200, aa cum sunt prezentate n anexele la prezentul Raport. Aceste situaii financiare au fost stabilite sub responsabilitatea conducerii entitii. Responsabilitatea noastr este, ca pe baza auditului nostru, s exprimm o opinie asupra acestor conturi anuale. 12

23. Coninutul raportului de audit. Raportul de audit trebuie s conin: -relaia contractual de executare a misiunii de audit; -observaiile reieite din diverse verificri; -informaiile a cror meniune n raport este prevzut expres de lege; -oferirea garaniei pentru acionari i teri c un personal calificat a obinut asigurarea c situaiile financiare ofer o imagine fidel, clar i complet poziiei financiare, performanelor i situaiei financiare generale a intreprinderii; -meniunea c situaiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit. Din raportul de audit trebuie s rezulte n mod clar: -menionarea responsabilitilor pentru auditor i pentru conducerea intreprinderii; -descrierea obiectivelor i natura misiunii de audit; -situaiile care fac s apar incertitudini; -natura i locul observaiilor n raport. 24. Rolul raportului de audit. Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 700 stabilete procedurile i principiile fundamentale i modalitile lor de aplicare cu privire la forma i coninutul raportului auditorului independent emis pe baza concluziilor rezultate din auditarea situaiilor financiare ale unei entiti (misiunea de baz). Cele mai multe din prevederile acestui standard pot fi adaptate la rapoartele emise i n cazul unor misiuni de audit diferite de misiunea de baz. Raportul de audit are un triplu rol: -instrument de comiunicare cu utilizatorii situaiilor financiare emise de entitatea auditat, respectiv cu publicul, precum i cu acionarii pentru decizii economice; -instrument de confirmare a ncrederii publicului i acionarilor n situaiilor financiare prezentate de o entitate; -instrument de identificare a responsabilitilor pentru auditor i pentru conducerea entitii auditate. Rspunderea conducerii entitii auditate se refer la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare. Responsabilitile auditorului sunt de trei naturi: -responsabilitatea de baz; pentru opinia sa n legtur cu situaiile financiare auditate; -responsabiliti secundare care au urmtoarele caracteristici: rezult din texte de legi, reglementri diverse sau norme ale organismului profesional; nu necesit tehnici i proceduri diferite de cele folosite pentru misiunea de audit de baz; nu presupune exprimarea unei opinii distincte (opinia este implicit ca, de exemplu, rspunsul la obligaia legal de verificare dac registrele contabile au fost inute corect i la zi); -responsabiliti adiionale care au urmtoarele caracteristicii: rezult din texte de legi i alte reglementri, pot fi abordate tehnici i proceduri care nu sunt obligatorii pentru misiunea de baz; presupun exprimarea n mod explicit a unei opinii sau concluzii; raportarea se poate face separat sau poate fi integrat n raportul de audit (n cuprins sau n anexe la acesta). De exemplu, conformitatea cu unele reglementri specifice (piaa de capital, bnci, asigurri etc.) sau raportul asupra controlului intern. 25. Elementele posterioare nchiderii exerciiului. Standardul Internaional de Contabilitate (IAS) nr. 10 stabilete tratamentul n situaiile financiare a evenimentelor favorabile i nefavorabile care survin dup data nchiderii exerciiului, care pot fi de dou tipuri: -evenimente care furnizeaz informaii n legtur cu fapte care existau la data nchiderii exerciiului; sunt acele evenimente care aduc o mai ampl confirmare a circumstanelor existente la data nchiderii; 13

-evenimente care furnizeaz informaii bazate pe fapte survenite dup data nchiderii exerciiului; sunt evenimente care indic circumstane noi, aprute dup data nchiderii. Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 560 stabilete obligaiile pentru auditor de a lua n considerare incidenele evenimentelor posterioare nchiderii exerciiului, att asupra situaiilor financiare ct i asupra raportului su, distingndu-se trei etape: -fapte descoperite pn la data raportului de audit; -fapte descoperite dup data raportului de audit, dar naintea publicrii situaiilor financiare; -fapte descoperite dup publicarea situaiilor financiare.
Evenimente care apar pn la data emiterii raportului auditorului

Auditorul trebuie s efectueze proceduri menite s furnizeze probe de audit suficiente i adecvate asupra faptului c au fost identificate toate evenimentele care apar pn la data raportului auditorului i care pot necesita ajustarea situaiilor financiare sau prezentarea n situaiile financiare. Aceste proceduri vin s completeze procedurile de rutin care pot fi aplicate tranzaciilor specifice care apar dup sfritul perioadei pentru a obine probe de audit referitoare la soldurile conturilor la sfritul perioadei, de exemplu, testarea stocurilor n vederea respectrii separrii exerciiilor i plile ctre creditori. Totui, nu se ateapt ca auditorul s efectueze o revizuire continu a tuturor aspectelor asupra crora procedurile aplicate anterior au furnizat concluzii satisfctoare. Procedurile pentru identificarea evenimentelor care pot necesita ajustri ale situaiilor financiare sau prezentri n situaiile financiare vor fi efectuate ct mai aproape posibil de data raportului auditorului i, de obicei, includ urmtoarele: Revizuirea procedurilor stabilite de conducere pentru a asigura identificarea evenimentelor ulterioare. Citirea proceselor verbale ale Adunrilor Generale ale Acionarilor, ale Consiliului de Administraie, ale consiliului director i ale comitetelor de audit i comitetelor executive, inute dup sfritul perioadei i investigarea aspectelor discutate la ntruniri pentru care procesele verbale nu sunt nc disponibile. Citirea celor mai recente situaii financiare interimare disponibile ale entitii i, dac se consider necesar i adecvat, a previziunilor, prognozelor fluxurilor de numerar i a altor rapoarte conexe ale conducerii. Investigarea avocailor firmei cu privire la litigii sau revendicri, sau extinderea unor anchete orale sau scrise desfurate anterior cu acetia. Investigarea conducerii cu privire la apariia de evenimente ulterioare care ar putea afecta situaiile financiare. Exemple de investigaii ale conducerii asupra acestor aspecte specifice sunt: Starea curent a elementelor care au fost contabilizate pe baza unor date preliminare sau neconcludente. Dac s-au contractat noi angajamente, mprumuturi sau garanii. Dac au avut loc vnzri de active sau sunt planificate astfel de vnzri. Dac au fost emise noi aciuni sau obligaiuni sau a fost realizat un contract de fuziune sau de lichidare sau este planificat un astfel de contract. Dac exist active rechiziionate de guvern sau dac au fost distruse, de exemplu, de inundaii sau incendii. 14

Dac au aprut condiii noi n ceea ce privete ariile de risc i contingenele. Dac au fost efectuate ajustri contabile neobinuite sau se au n vedere astfel de ajustri. Dac au aprut sau este posibil s apar evenimente care ar aduce n discuie gradul de adecvare a politicilor contabile utilizate n situaiile financiare aa cum ar fi, de exemplu, cazul n care astfel de evenimente aduc n discuie validitatea principiului continuitii activitii.

Atunci cnd o component, cum ar fi o divizie, sucursal sau filial este audiat de un alt auditor, auditorul va lua n considerare procedurile celuilalt auditor n ceea ce privete evenimentele dup sfritul perioadei, precum i necesitatea de a informa cellalt auditor asupra datei planificate pentru raportul de audit. Atunci cnd auditorul descoper evenimente care afecteaz n mod semnificativ situaiile financiare, acesta va evalua dac evenimentele sunt contabilizate corespunztor i prezentate adecvat n situaiile financiare.
Fapte descoperite dup data de emitere a raportului auditorului, dar naintea publicarii situaiilor financiare

Auditorul nu are nici o responsabilitate de a efectua proceduri sau investigri n ceea ce privete situaiile financiare dup data raportului de audit. Pe parcursul perioadei scurse de la data raportului auditorului i pn la data emiterii situaiilor financiare, responsabilitatea de a informa auditorul despre faptele care pot afecta situaiile financiare aparine conducerii ntreprinderii. Atunci cnd, dup data raportului de audit, dar naintea publicarii situaiilor financiare, auditorul descoper fapte care pot afecta semnificativ situaiile financiare, acesta va evalua dac situaiile financiare necesit a fi modificate, va discuta problema cu conducerea i va aciona adecvat circumstanelor. Atunci cnd conducerea modific situaiile financiare, auditorul va efectua procedurile necesare n circumstanele respective i va furniza conducerii un nou raport asupra situaiilor financiare modificate. Noul raport al auditorului nu va fi datat mai devreme de data la care au fost semnate sau aprobate situaiile financiare modificate i, n mod corespunztor, procedurile la care se face referire n paragrafele 4 i 5 vor fi extinse pn la data noului raport al auditorului. Atunci cnd conducerea nu modific situaiile financiare n circumstanele n care auditorul consider c acestea necesit a fi modificate, iar raportul auditorului nu a fost transmis ctre entitate, auditorul trebuie s exprime o opinie cu rezerve sau una contrar. Atunci cnd raportul auditorului a fost transmis entitii, auditorul va notifica acele persoane responsabile n ultim instan de ntreaga evoluie a entitii de a nu emite situaii financiare i raportul auditorilor ctre tere pri. Dac situaiile financiare sunt ulterior transmise, auditorul trebuie s ia msuri pentru a preveni terele pri s nu se bazeze pe raportul auditorului. Msura luat va depinde de drepturile legale i de obligaiile auditorului, precum i de recomandrile avocatului acestuia.
Fapte descoperite dup publicarea situaiilor financiare

Dup publicarea situaiilor financiare, auditorul nu mai are nici o obligaie de a face cercetri n ceea ce privete acele situaii financiare. Atunci cnd, dup publicarea situaiilor financiare, auditorul ia la cunotin un fapt care a existat la data raportului auditorului i care, dac era cunoscut la aceea dat, putea determina auditorul s-i modifice raportul de audit, acesta va hotr dac situaiile financiare necesit a 15

fi revizuite, va discuta problema cu conducerea entitii i va lua msurile adecvate n circumstanele respective. n cazul n care conducerea revizuiete situaiile financiare, auditorul va efectua procedurile de audit necesare n circumstanele date, va revizui msurile luate de conducere pentru a se asigura c toi cei care au primit situaiile financiare emise anterior mpreun cu raportul de audit sunt informai despre aceast situaie i va emite un nou raport asupra situaiilor financiare revizuite. Noul raport al auditorului va include un paragraf de evideniere n care se va face referire la o not anexat la situaiile financiare n care se discut pe larg motivele revizuirii situaiilor financiare emise anterior i ale raportului de audit emis anterior . Noul raport al auditorului nu va fi datat mai devreme de data la care sunt aprobate situaiile financiare revizuite i corespunztor procedurile la care se face referire n paragrafele 4 i 5 vor fi n mod obligatoriu extinse pn la data noului raport al auditorului. Reglementrile locale n unele ri permit auditorului s limiteze procedurile de audit care privesc situaiile financiare revizuite la efectele evenimentului ulterior care a fcut necesar revizuirea. n astfel de cazuri noul raport al auditorului va conine o declaraie asupra acelui efect. Atunci cnd conducerea nu ia msurile necesare pentru a se asigura c toi cei care au primit situaiile financiare emise anterior mpreun cu raportul auditorului sunt n continuare informai asupra situaiei i nu revizuiete situaiile financiare n condiiile n care auditorul consider necesar ca acestea s fie revizuite, auditorul va notifica persoanele responsabile n ultim instan de ntreaga evoluie a entitii, c va lua msuri pentru a preveni terele pri s nu se bazeze pe raportul de audit. Msura luat va depinde de drepturile legale i de obligaiile auditorului, precum i de recomandrile avocailor acestuia. Poate s nu fie necesar revizuirea situaiilor financiare i emiterea unui nou raport al auditorului atunci cnd emiterea de situaii financiare pentru perioada urmtoare este iminent, n cazul n care vor fi fcute prezentri adecvate n astfel de situaii.

26. Examenul situaiilor financiare: solduri de deschidere. Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 510 reglementeaz procedurile i principiile fundamentale i modul lor de aplicare n ce privete soldurile de deschidere. n misiunile iniiale de audit, auditorul trebuie s gseasc elemente probante suficiente i adecvate care s-i permit s se asigure c: -soldurile de deschidere nu conin anomalii care s aib o influen semnificativ asupra situaiilor financiare ale exerciiului n curs; -soldurile de nchidere ale exerciiului precedent au fost corect preluate sau, n cazuri deosebite, au fost ajustate retroactiv; -politicile de nchidere a conturilor i metodelor de evaluare folosite au fost aplicate n mod constant, sau modificarea acestora a fost corect nregistrat i descris n notele anexe. Soldurile de deschidere (sau iniiale) reprezint acele solduri contabile care exist la nceputul exerciiului financiar. Soldurile de la nceputul exerciiului financiar se bazeaz pe soldurile de nchidere (sau finale) ale exerciiului financiar precedent i reflect efectele:
(a) (b)

tranzaciilor din exerciiile financiare precedente; i politicilor contabile aplicate n exerciiul financiar precedent.

ntr-un angajament iniial de audit, auditorul nu va avea probe de audit obinute anterior, care s susin astfel de solduri de deschidere. Cnd situaiile financiare ale exerciiului precededent au fost auditate de un alt auditor, auditorul actual poate gsi elementele probante examinnd dosarele de lucru ale auditorul precedent. 16

Dac situaiile financiare precedente nu au fost auditate acesta va pune n lucru alte proceduri. Dac prin aplicarea procedurilor specifice nu se obin elemente probante suficiente i adecvate cu privire la soldurile de deschidere, auditorul trebuie s emit :
(a)

o opinie cu rezerve, de exemplu:

Nu am participat la inventarierea stocurilor situate la XXX, efectuat la data de 31 decembrie 20X1, datorit faptului c la acea dat nu eram numii ca auditori. Nu am fost n msur s ne considerm mulumii n privina stocurilor declarate la acea dat prin aplicarea altor proceduri de audit. n opinia noastr, cu excepia efectelor unor astfel de ajustri, dac au existat, care ar fi putut fi determinate ca fiind necesare dac am fi fost n msur s participm la inventarierea efectiv i s ne declarm mulumii n privina soldul iniial al stocurilor, situaiile financiare prezint o imagine fidel (sau prezint n mod corect, sub toate aspectele semnificative) a poziiei financiare a societii la 31 decembrie 20X2, a rezultatelor operaiunilor sale i a fluxurilor de numerar aferente anului ncheiat la acea dat, n conformitate cu ..
(b) (c)

imposibilitatea de a exprima o opinie sau n jurisdiciile n care este permis, o opinie cu rezerve sau imposibilitatea exprimrii unei opinii cu privire la rezultatele operaiunilor i o opinie fr rezerve n legtur cu poziia financiar, de exemplu:

Nu am participat la inventarierea stocurilor situate la XXX, efectuat la data de 31 decembrie 20X1, datorit faptului c la acea dat nu eram numii ca auditori. Nu am fost n msur s ne considerm mulumii n privina stocurilor declarate la acea dat prin aplicarea altor proceduri de audit. Datorit semnificaiei celor de mai sus pentru rezultatele operaiunilor societii aferente exerciiului cu nchidere la 31 decembrie 20X2, nu ne situm n poziia de a ne exprima o opinie i, prin urmare, nu exprimm o opinie asupra rezultatelor operaiunilor societii i asupra situaiei fluxurilor de numerar pentru anul ncheiat. n opinia noastr, bilanul prezint o imagine fidel (sau prezint n mod corect, sub toate aspectele semnificative) a poziiei financiare a societii la data de 31 decembrie 20X2, n conformitate cu . . Dac soldurile iniiale conin denaturri care pot afecta n mod semnificativ situaiile financiare ale perioadei curente, auditorul va informa conducerea i, dup obinerea autorizaiei din partea acesteia, va informa i auditorul precedent, dac a existat vreunul. n cazul n care efectul unei denaturri nu a fost contabilizat n mod corect i prezentat adecvat, auditorul trebuie s exprime o opinie cu rezerve sau o opinie contrar, dup caz. Dac politicile contabile ale perioadei curente nu au fost aplicate cu consecven n ceea ce privete soldurile iniiale i dac modificarea nu a fost contabilizat corect i prezentat n mod adecvat, auditorul trebuie s exprime o opinie cu rezerve sau o opinie contrar, dup caz. Dac raportul de audit al entitii pentru perioada anterioar a fost modificat, auditorul va lua n considerare efectul modificrii asupra situaiilor financiare pentru perioada curent. De exemplu, dac a existat o limitare a sferei angajamentului, cum ar fi o limitare datorat imposibilitii de a determina stocul iniial al perioadei anterioare, auditorul nu trebuie s exprime o opinie cu rezerve sau s se declare n imposibilitatea de a exprima o opinie pentru perioada curent. Cu toate acestea, dac o modificare privind situaiile financiare ale perioadei anterioare rmne 17

relevant i semnificativ pentru situaiile financiare ale perioadei curente, auditorul actual trebuie s modifice raportul de audit n mod corespunztor.

27. Examenul situaiilor financiare. Situaiile financiare (bilan, contul de profit i pierdere i celelalte componente) constituie documente de sintez a contabilitii asupra crora auditorul i exprim opinia. Controalele efectuate asupra conturilor i-au permis auditorului s obin unele elemente probante pe baza crora s trag concluzii cu privire la diferite posturi i rubrici din situaiile financiare. Pentru a-i putea exprima opinia, auditorului trebuie s confirme c situaiile financiare sunt n acord cu concluziile sale i c ele reflect corect deciziile conducerii intreprinderii i dau o imagine fidel activitii i situaiei financiare a intreprinderii. Examenul situaiilor financiare are ca obiect verificarea: -faptului c bilanul, contul de profit i pierdere i celelalte componente ale situaiilor financiare sunt coerente, concord cu datele din contabilitate, sunt prezentate conform principiilor contabile i reglementrilor n vigoare i in cont de evenimentele posterioare datei de nchidere; -faptului c anexele comport toate informaiile de importan semnificativ asupra situaiei patrimoniale, financiare i rezultatele obinute. Tehnicile de examinare se bazeaz pe: -stabilirea ratiourilor obinuite de analiz financiar i compararea lor cu cele ale exerciiilor precedente i ale sectorului de activitate; -comparaiile ntre datele reieite din situaiile financiare i datele anterioare, posterioare i previziunile intreprinderii sau ale altor intreprinderi similare; -compararea n procent fa de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de profit i pierdere. Un obiectiv central al examinrii situaiilor financiare l constituie verificarea dac acestea dau o imagine fidel clar i complet: -poziiei financiare intreprinderii; -rezultatelor financiare; -situaiei financiare. n cadrul aciunilor de verificare a bilanului contabil, auditorul i divizeaz diligenele verificnd i satisfacerea unor reguli generale i particulare. Reguli generale: -bilanul contabil este ntocmit conform normelor contabile n vigoare; -bilanul contabil este ntocmit sub o form comparativ; -elementele de activ i pasiv sunt evaluate separat fr s se opereze compensaii; -bilanul de deschidere corespunde cu bilanul de nchidere al exerciiului precedent. Reguli particulare. Auditorul verific modul de nregistrare a: -capitalurilor proprii; -mprumuturi i datorii asimilate; -imobilizri; -stocuri i producie n curs de execuie; -conturile de teri; -conturile de provizioane; -conturile de trezorerie. n legatur cu rezultatul exerciiului, auditorul : -examineaz unele conturi de cheltuieli; -examineaz bazele de impozitare stabilite n materie de taxe i impozite asupra conturilor de venituri; -examineaz situaia comparativ a diverselor conturi de venituri i cheltuieli. In legatur cu anexele la situaiile financiare, auditorul examineaz informaiile furnizate de 18

acestea, analiznd n mod deosebit: -evoluia conturilor prezentate de aceste anexe; -respectarea modului i metodelor de evaluare a posturilor din bilan i din contul de profit i pierdere; -metodele utilizate pentru calculul amortizrii i provizioanelor i fundamentarea lor. 28. Confirmarea extern (direct). Este o procedur care const n a cere unui ter avnd legturi de afacere cu intreprinderea verificat, s confirme direct auditorului informaiile privind existena operaiilor, a soldurilor etc. Auditorul are latitudinea de a determina condiiile i ntinderea acestei proceduri. Procedura se demareaz cu acordul conducerii intreprinderii supus controlului; dac aceasta nu se arat favorabil pentru o astfel de procedur, auditorul se poate gsi n una din urmtoarele dou situaii: - sau consider c tehnicile compensatorii de control i aduc elemente suficiente de prob; - sau consider c alte controale nu-l conduc la elemente probante fa de limitele impuse de conducerea intreprinderii, care va suporta consecinele necesare cu privire la certificare. Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 505 definete principalele cazuri n care auditorul are obligaia s procedeze la folosirea tehnicii confirmrii directe: -confirmarea unor cauze n baza crora s-au realizat unele tranzacii; -confirmarea de ctre bnci a soldurilor conturilor i alte informaii considerate necesare; -confirmarea conturilor de clieni i debitori; -confirmarea stocurilor n depozite vamale, n consignaie i alte stocuri la teri; -valori imobiliare cumprate prin intermediari financiari; -mprumuturi de la teri; -confirmarea soldurilor costurilor de furnizori i creditori. Confirmarea poate s fie pozitiv, atunci cnd terul solicitat i exprim acordul asupra informaiei primit sau furnizeaz chiar el informaia, sau negativ, atunci cnd terului solicitat I se cere s nu rspund dect n cazul n care nu este de acord cu informaia care i s-a prezentat. Auditorul trebuie s ia n consideraie orice fapt de natur s pun n discuie fiabilitatea rspunsului obinut la cererea de confirmare extern (direct). Procedurile i principiile fundamentale, precum i modalitile lor de aplicare, n legtur cu utilizarea de ctre auditor a procedurii confirmrii externe (directe) ca mijloc de obinere a elementelor probante, sunt reglementate prin Standardul Internaional de Audit (ISA) nr.505, aplicabil ncepnd cu auditul situaiilor financiare ale anului 2001. 29. Tehnica observrii fizice. Observarea fizic este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenei unui activ, ns ea nu aduce dect o parte din elementele probante necesare i anume numai existena bunului respectiv; celelalte elemente probante ca; proprietatea asupra bunului,valoarea atribuit etc. trebuie verificate prin alte tehnici. Aciunile ntreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor, de exemplu, au ca obiectiv asigurarea c: -intreprinderea a prevzut mijloace corespunztoare care permit recenzarea activelor n condiii de fiabilitate; aceast faz a interveniei const n studierea procedurilor de inventariere i se situeaz deci naintea inventarierii propriuzise; -aceste mijloace sunt puse n aplicare n mod satisfctor; aceast faz const n verificarea faptului c persoanele nsrcinate cu inventarierea aplic n mod corect procedurile i se situeaz n timpul inventarierii propriu-zise; -lucrrile de inventariere au fost corect exploatate (valorificate); aceast faz const n a controla dac cantitile recente sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei stocurilor i se situeaz deci dup 19

inventarierea propriu-zisa. 30. Tehnica sondajului. innd seama de numrul de operaii efectuate de intreprindere, auditorul nu poate verifica integral, de exemplu, rulajele sau soldurile unui cont. El caut elementele probante pe un eantion adecvat, utiliznd tehnica sondajului cel mai bine adaptat fiecrei situaii. Sondajul este definit ca o tehnic ce const n selecionarea unui anumit numr sau pri dintr-o mulime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obinere a elementelor probante i extrapolarea rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime . Tehnica sondajului este reglementat de Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 530. Sondajele pe care le realizeaz auditorul n cursul misiunii sale sunt de dou naturi diferite; -n unele cazuri, n general cu ocazia verificrii funcionrii controlului intern, auditorul caut s demonstreze c elementele care constituie masa, mulimea, prezint o caracteristic comun (de exemplu, vizarea sau aprofundarea comenzilor cu ocazia cumprrilor); sondajele efectuate n astfel de cazuri sunt sondaje asupra atribuiilor; -n alte cazuri, n general cu ocazia controlului conturilor, auditorul caut s verifice valoarea dat unei mulimi sau unei mase; acestea sunt sondaje asupra valorilor. Auditorul poate folosi n general dou tipuri de sondaje: sondajul statistic i sondajul nestatistic, bazat exclusiv pe experiena sa profesional; acesta din urm, ns, nu permite o extrapolare riguroas a rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime. Alegerea ntre cele dou tipuri de sondaje depinde de pregtirea profesional a auditorului i de gradul de credibilitate pe care acesta dorete s l dea concluziilor sale. Sondajul statistic reprezint o abordare a eantionrii ce are urmtoarele caracteristici: (a) selecia eantionului se face aleator; i (b) folosirea teoriei probabilitilor pentru a evalua rezultatele eantionrii, inclusiv msurarea riscului de eantionare. O abordare a eantionrii care nu prezint caracteristicile (a) i (b) este considerat o eantionare non-statistic.
Oricare ar fi ns tipul de sondaj, este important s fie respectate cteva reguli riguroase privind decizia asupra eantionului i parcurgerea unor etape obligatorii. - definirea obiectelor si alegearea multimii(definirea masei sau populatiei), inclusiv impartiea in submase cu caracteristicii suficient de omogene - determinarea gradului de suficienta si adecvare a controlului prin sondaj riscul de nedetectare asociat esantionarii - determinarea elementelor cheie elemente care fie datorita naturii lor sau datorita valorii lor prezinta riscuri si controul acestora - executarea sondajului pentru restul masei cu urmatoarele etape: 1. alegearea tehnicilor 2. determinarea marimii esantionului 3. selectarea esantionului 4. studiul esantionului 5. evaluarea rezultatelor 6. concluzii vor fi suma concluziilor trase: asupra elelmentelor cheie care au facut obiectul unui control, asupra anomaliilor exceptionale constatate, asupra rstului masei

20

31. Elementele probante: definiie, rol, criterii de apreciere . Potrivit Standardelor Internaionale de Audit, elementele probante ntr-o misiune de audit (audit evidence sau elments probants) reprezint informaii obinute de auditor pentru a ajunge la concluzii pe care acesta i fondeaz opinia; aceste informaii constau n documente justificative i documente contabile care stau la baza situaiilor financiare i care sunt coroborate cu informaii din alte surse. Elementele probante sunt obinute printr-o combinare adecvat a testelor de procedur cu controalele substantive sau numai prin controalele substantive. Testele de procedur sunt testele care permit obinerea de elemente probante privind eficacitatea conceperii i funcionrii sistemelor contabile i de control intern. Controalele substantive sunt controale proprii ale auditorului n contabilitatea intreprinderii i constau n proceduri care urmresc obinerea elementelor probante prin care sunt detectate anomalii semnificative n situaiile financiare; ele sunt de dou tipuri: -controale privind tranzaciile, operaiile i soldurile conturilor; -proceduri analitice care constau n analiza tendinelor i ratiourilor (rapoartelor) semnificative, examenul variaiilor i examene de coeren cu alte informaii. n funcie de credibilitatea informaiilor obinute n etapele precedente, auditorul stabilete programele de control a conturilor pe baza crora s poat obine elementele probante necesare fundamentrii opiniei sale. Aceast etap a misiunii are, deci, ca obiectiv reunirea elementelor probante pentru a putea exprima o opinie motivat asupra conturilor anuale, ceea ce presupune asigurarea respectrii regulilor legale i regulamentare de ctre intreprindere i anume: -regulile de prezentare i de evaluare stipulate n normele legale i n cele profesionale; -reguli de pruden; -regulile referitoare la inventarieri; -reguli de inere a registrelor i a contabilitii; -existena activelor i faptul c acestea aparin intreprinderii; -pasivele patrimoniale, veniturile i cheltuielile privesc intreprinderea n cauz. Elementele probante trebuie s ndeplinesc cumulativ dou condiii de calitate pentru a putea s stea la baza fondrii unei opinii: s fie suficiente i s fie juste (adecvate). Caracterul suficient se stabilete n raport cu numrul de elemente probante colectate; caracterul just se apreciaz n raport cu gradul de adecvare, cu pertinena, fiabilitatea lor . n mod normal, auditorul consider necesar s se sprijine pe elemente probante care nu sunt concludente prin ele nsele, dar care contribuie la elaborarea convingerii sale. El poate deseori s fie determinat s caute elemente probante de surs sau natur diferit pentru a corobora o aceeai afirmaie. Elementele probante trebuie, n ansamblul lor, s permit auditorului s-i fac o opinie cu privire la situaiile financiare. n general, auditorul nu examineaz totalitatea informaiilor la care are acces pentru a-i forma opinia, n msura n care el poate ajunge la o concluzie cu privire la soldul unui cont, o categorie de operaii sau un control intern, aplicnd tehnici de sondaj bazate pe raionament profesional sau eantion statistic. Factorii care influeneaz raionamentul auditorului n legtur cu ceea ce constituie elemente probante suficiente cuprind: 1.Importana riscului de inexactitate; acest risc poate depinde de: -natura elementelor n cauz; -adecvarea controlului intern; -natura activitilor realizate; -existena unor situaii susceptibile de a exercita o influen neobinuit asupra conducerii intreprinderii; -situaia financiar a intreprinderii. 2.Importana relativ a elementului avut n vedere, innd seama de ansamblul informaiilor bilanului contabil. 3.Experiena cptat n cursul unor auditri anterioare. 4.Concluziile procedurilor de audit, n special descoperirea eventual a unor fraude sau erori. 5.Tipul de informaie disponibil.

21

n cazul obinerii de elemente probante pornind de la testele de procedur, aspectele sistemelor contabile i de control intern asupra crora auditorul va strnge elemente probante se refer la: -conceperea sistemelor contabile i de control intern; sunt aceste sisteme concepute de o manier care s previn sau s detecteze i corecteze anomalii semnificative? -funcionarea sistemelor contabile i de control intern; aceste sisteme au funcionat de o manier satisfctoare pe toat perioada? n colectarea elementelor probante pornind de la procedurile de conformitate, auditorul se asigur de posibilitatea obinerii unor afirmaii n materie: -de existen: controlul intern exist? -de eficacitate: controlul intern funcioneaz eficace? -de permanen: controlul a funcionat eficace pe toat perioada n cursul creia auditorul nelege s se sprijine pe el? n cazul obinerii de elemente probante pornind de la controalele substantive, auditorul trebuie s determinedac elementele rezultate din aceste controale precum i din testele de procedur sunt suficiente i adecvate pentru a stabili dac la elaborarea situaiilor financiare de ctre conducerea ntreprinderii au fost ntrunite criteriile urmtoare: -de existen: un element al activului sau pasivului exist la un moment dat; -de drepturi i obligaii: un element de activ este un drept al intreprinderii iar un element de pasiv este o obligaie pentru intreprinderea dat, la un moment dat; -de apartenen (de realitate) tranzaciile sau evenimentele se refer la intreprinderea dat i s-au produs n cursul perioadei respective; -de exhaustivitate: activele, datoriile, tranzaciile sau evenimentele au fost nregistrate i toate faptele importante au fost menionate; -de evaluare: nregistrarea unui activ sau a unei datorii s-a fcut la valoarea lor de inventar; -de msurare: o operaie sau un eveniment este nregistrat la valoarea sa de tranzacionare i un venit sau o cheltuial aparin perioadei; d-e prezentare si publicitate: o informaie este prezentat, clasat i descris conform referenialului contabil aplicabil. Obinerea de elemente probante privind o informaie dat, de exemplu, existena de stocuri, nu scutete obinerea de elemente probante pentru o alt afirmaie, de exemplu, evaluarea lor. Auditorul poate obine un grad de certitudine mai ridicat atunci cnd elementele probante adunate, de origine i de natur diferite, sunt concordante. n acest caz, auditorul poate obine un grad de certitudine global superior celui pe care l obine din fiecare din elementele probante luate izolat. Invers, atunci cnd elementele probante obinute din surse diferite nu sunt concordante ntre ele, poate fi necesar folosirea unor proceduri suplimentare n scopul rezolvrii contradiciei. Trebuie s existe un raport rezonabil ntre costul pentru obinerea unor elemente probante i utilitatea informaiei obinute. Cu toate acestea, dificultile i costurile suportate pentru a controla un element deosebit nu pot justifica valabil, prin ele nsele, omisiunea unei proceduri. Atunci cnd auditorul are dubii legitime cu privire la o informaie care prezint o importan semnificativ, el trebuie s se strduiasc s obin elemente probante suficiente pentru a elimina aceste dubii. Dac nu este n msur s obin aceste elemente probante suficiente, el nu trebuie s formuleze o opinie fr rezerv.

32. Programul de control: rol, coninut, forme de prezentare . Nu exist un program standard de control al conturilor deoarece acest program depinde exclusiv de rezultatele etapelor precedente i de caracteristicile fiecrei intreprinderi. Dup cum s-a vzut, etapa de cunoatere a intreprinderii a permis determinarea domeniilor semnificative, a zonelor de risc i a naturii operaiilor; n etapa referitoare la aprecierea controlului intern, auditorul a avut posibilitatea identificrii existenei controlului intern pe care se poate sprijini i verificrii modului de funcionare a acestuia. Numai n funcie de aceste fluxuri de informaii i de gradul de fiabilitate al lor auditorul i stabilete programul de control al conturilor care, aa cum s-a mai amintit, poate fi restrns sau extins. Pentru stabilirea programului de control, auditorul va utiliza planul de misiune i foaia de sintez a aprecierii

22

controlului intern, documente ce asigur legtura cu etapele precedente. Programul de control poate fi stabilit pe o foaie de lucru special, care conine rubricile urmtoare: -lista controalelor de efectuat, ordonat pe seciunile situaiilor financiare; aceste controale trebuie ct mai bine detaliate pentru a fi uor de identificat documentele i informaiile necesare a se solicita intreprinderii; -ntinderea eantionului: innd seama de pragul de semnificaie i de evenimentele erori ce pot fi descoperite, este indicat ca n aceast coloan s se menioneze volumul sondajelor de efectuat pentru controlul respectiv; -indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte important, avnd n vedere c, calitatea unui control depinde de data la care s-a efectuat. Aceast coloan va fi completat pe msura avansrii programului de control, ceea ce permite urmrirea cronologic a lucrrilor; -o referin pentru foaia de lucru; -probleme ntlnite: aceast coloan se folosete pentru supervizarea lucrrilor i pentru a stabili sinteza rezultatelor controalelor. 33. Evaluarea controlului intern: coninut, etape. Cnd estimeaz c poate s se sprijine pe fiabilitatea controlului intern pentru a limita intinderea sondajelor sale i a controalelor proprii asupra conturilor, auditorul va verifica funcionarea acestui control intern. Auditorul efectueaz un studiu i o evaluare a sistemelor considerate semnificative n scopul identificrii controalelor interne pe care dorete s se sprijine, pe de o parte, precum i riscurile de eroare n tratarea datelor i informaiilor pe de alt parte. Toate aciunile intreprinse de auditor n aceast etap sunt concentrate asupra a trei ntrebri care furnizeaz baza de apreciere a sistemului de control intern: -care sunt procedurile efective, n funciune, care au ca obiectiv realizarea unui control intern eficient? -aceste proceduri sunt aplicate? -n ce masur aceste proceduri satisfac realizarea unui bun control intern i deci pot conduce la elaborarea de documente financiar-contabile corecte? Auditorul nu trebuie s verifice ansamblul controlului intern, ci numai acele elemente ale acestuia pe care vor sa se sprijine, alctuind n acest sens un program de verificare a controlului intern. Obiectivul urmrit prin aprecierea controlului intern este de a determina n ce msur auditorul se poate sprijini pe acest control pentru a-i putea defini natura, ntinderea i calendarul lucrrilor i interveniilor sale. Etapele aprecierii controlului intern: -nelegerea i descrierea sistemelor semnificative; -confirmarea nelegerii sistemului; testele de conformitate; -evaluarea riscurilor de eroare; -verificarea funcionrii controlului intern; -evaluarea preliminar; teste de permanen; -evaluarea final i incidena asupra misiunii. 34. Planul de misiune: coninut, rol. Dup cunoaterea particularitilor intreprinderii, profesionistul contabil are posibilitatea s i orienteze misiunea n funcie de domeniile i sistemele semnificative; aceast orientare are ca obiectiv identificarea riscurilor care pot avea o inciden semnificativ asupra situaiilor financiare i deci asupra programrii i planificrii misiunii de audit, permind: determinarea naturii i ntinderii controalelor n raport cu pragul de semnificaie ales; organizarea lucrrilor de audit astfel nct s fie atins obiectivul de a certifica situaiile financiare n mod raional, cu maxim de eficacitate i n cadrul termenelor convenite cu clientul. Planul de misiune este n fapt programul general de munc n care sunt sintetizate toate informaiile obinute pe baza crora s poat fi orientat i planificat misiunea de audit. Este documentul care servete ca instrument de baz pentru toi intervenanii de-a lungul ntregii misiuni de audit. Redactarea planului de misiune i pe aceast baz a programului de munc presupune: -alegerea membrilor echipei n funcie de experiena i cunotinele lor n sectorul de activitate al intreprinderii; -repartizarea lucrrilor pe oameni, n timp i n spaiu (subuniti, filiale n ar i n strintate etc.); -utilizarea lucrrilor realizate de auditorul intern al intreprinderii de ali auditori externi sau experi; -coordonarea cu auditorii de la societile-surori i de la societatea-mam; -solicitarea de specialiti pentru studierea sistemelor i datelor informatizate n orice alte domenii (juridic, fiscal, tehnic etc.);

23

-calendarul edinelor AGA i CA; -termenul de depunere a raportului. Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de decizii cu privire la: lucrrile de efectuat, mijloacele necesare, datele interveniilor n teren, rapoarte i relaii de stabilit, bugetul de timp i costurile angajate. Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 300 intitulat Planificarea lucrrilor de audit prevede obligaia planificrii activitii de audit ca o msur de asigurare c aceast activitate se realizeaz de o manier eficient. IAS nu prevede un anumit model al planului de misiune (planului de audit), forma i fondul acestuia variind n funcie de talia intreprinderii, complexitatea auditului, metodologia i tehnologia specificat utilizat de auditor; din planul de misiune nu pot lipsi informaii care se refer la: cunoaterea activitilor intreprinderii, nelegerea sistemului contabil i de control intern, riscul i pragul de semnificaie, natura calendarului i ntinderea procedurilor de audit i coordonarea, conducerea, supravegherea i revizuirea lucrrilor. 35. Orientarea i planificarea auditului. n aceast etap profesionistul contabil obine informaii cu privire la particularitile intreprinderii, zonele sale de risc, domeniile i sistemele semnificative, informaii care s-I permit orientarea i planificarea controalelor astfel nct s fie prevenite lucrri inutile sau care nu vor servi realizrii obiectivelor misiunii de audit. Principalele lucrri din aceast etap sunt: -Culegerea de informaii generale asupra intreprinderii -Identificarea domeniilor i sistemelor semnificative -Redactarea Planului de misiune (planului de audit) -Elaborarea programului de munc 36. Programul de munc. Pentru realizarea prevederilor Planului de misiune, ISA 300 prevede obligaia pentru auditor de a elabora i documenta un Program de munc n care sunt definite natura, calendarul i ntinderea procedurilor de audit necesare. Programul de munc este un ansamblu de instruciuni puse n atenia tuturor participanilor la misiunea de audit care permit controlul bunei execuii a lucrrilor pe tot parcursul misiunii de audit . Programul de munc poate, de asemenea, s detalieze obiectivele auditului, precum i bugetul de timp pentru fiecare rubric i pentru fiecare procedur de audit folosit. Pentru elaborarea programului de munc auditorul va aprecia evaluarea specific a riscurilor inerente i a riscurilor legate de control, ct i nivelul de asigurare care ar urma s fie furnizat de controalele substantive (controalele proprii ale auditorului). Altfel spus, Programul de munc este o detaliere a tuturor elementelor coninute n Planul de audit (de misiune), n vederea asigurrii ndeplinirii acestuia din urm. Coninutul tip al unui Plan de misiune este prezentat n continuare cu titlu de exemplu. PLANUL DE MISIUNE - coninut tip Prezentarea intreprinderii: Denumirea Sediul social Capital social i acionari nregistrare Scurt istoric Consideraii succinte privind obiectivul de activitate, piaa, concurena Informaii contabile: Bugete i conturi previzionale Particularitile sistemului contabil Principiile contabile; permanene;comparabiliti plurianuale

24

Definirea misiunii: Natura misiunii: conturi anuale; conturi consolidate; previziuni etc. Ali auditori, experi sau cenzori cu misiuni n intreprindere Sisteme i domenii semnificative: Prag de semnificaie Funcii i conturi semnificative Zone de risc identificate Controale semnificative pe care ne putem sprijini Orientarea programului de lucru: Aprecierea controlului intern Lucrri deosebite Confirmri de obinut (interne i externe) Inventare fizice Asisten de specialitate necesar (informatic, fiscalitate etc.) Documente de obinut Echipa i bugetul; Planificarea: Repartizarea lucrrilor Datele interveniilor pe etape Lista rapoartelor, scrisorilor de confirmare i alte documente ce urmeaz a fi emise (cu datele limit). 37. Faze i etape n executarea unei misiuni de audit de baz. Toate activitile i lucrrile ocazionate de realizarea unei misiuni de audit de baz asupra situaiilor financiare ale unei entiti pot fi grupate n trei faze i zece etape care, n succesiunea lor logic i practic, aa cum se pot identifica n Standardele Internaionale de Audit, se prezint astfel: Faze Etape Faza iniial acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit orientarea i planificarea auditului Faza executrii lucrrilor aprecierea controlului intern controlul conturilor examenul situaiilor financiare Faza final evenimente posterioare nchiderii exerciiului utilizarea lucrrilor altor profesioniti alte lucrri necesare nchiderii raportul de audit

documentarea lucrrilor de audit 38. Acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit. nainte de a contracta o lucrare de audit a situaiilor financiare ale unei entiti, auditorul trebuie s aprecieze posibilitatea de a ndeplini aceast misiune; trebuie s in seama de unele reguli 25

profesionale i de deontologie. Aciunile intreprinse n aceast etap permit auditorului s colecteze informaiile necesare fundamentrii deciziei de acceptare a misiunii, i acestea se refer la: -cunoaterea global a intreprinderii (existena riscurilor nu presupune c auditorul refuz mandatul, ns decizia sa de a accepta este luat n cunotin de cauz, urmnd s ia toate msurile necesare, n consecin); -examenul de independen i de absen a incompatibilitilor; -examenul competenei; -contactul cu fostul auditor sau cenzor; -decizia de acceptare a mandatului; -fia de acceptare a mandatului. Contractarea lucrrilor de audit Normele legale romneti prevd obligaia ca activitatea profesionitilor contabili s se desfoare pe baz de contracte de prestri servicii fr a se face vreo distincie ntre misiunile de audit legal care presupun desemnarea acestor profesioniti de ctre adunarea general a intreprinderii auditate i misiunile de audit contractual. Standardul Internaional de Audit (ISA) nr. 210 prevede c auditorul i clientul trebuie s convin termenii i condiiile de realizare a misiunii de audit care vor fi consemnai intr-o Scrisoare de misiune de audit (Lettre de mission daudit sau Angajament letter) sau n orice alt tip de contract adecvat. Auditorul poate s decid s nu trimit o nou scrisoare de misiune pentru fiecarer din exerciiile viitoare. La primirea solicitrii din partea intreprinderii-client, auditorul trebuie s aprecieze dac unii termeni din scrisoarea de misiune ar trebui modificai, innd seama de evoluia semnificativ a naturii sau importanei activitilor clientului su. 39. Ce este i ce conine scrisoarea de misiune (de angajament)? Standardul International de Audit (ISA) nr. 210 prevede ca auditorul i clientul trebuie s convin termenii i condiiile de realizare a misiunii de audit care vor fi consemnai ntr-o Scrisoare de misiune de audit. Indiferent de forma pe care o mbrac relaia contractual, din documentul respectiv nu trebuie s lipseasc termenii i condiiile urmtoare: - obiectivul auditului situaiilor financiare; -responsabilitatea conducerii intreprinderii cu privire la pregtirea i prezentarea situaiilor financiare; ntinderea lucrrilor de audit, fcnd referire la legislaia aplicabil, la reglementrile sau recomandarea organismelor profesionale al cror membru este auditorul; -forma oricrui raport sau alte comunicri n legatur cu rezultatele misiunii de audit; -riscul inevitabil de nedetectare a unor anomalii semnificative, ca urmare a sondajelor i a altor limite inerente oricrui sistem contabil i de control intern; -necesitatea de a avea acces fr restricii la orice document contabil, piese justificative sau alte informaii solicitate. Auditorul poate s decid s nu trimit o nou scrisoare de misiune pentru fiecare din exerciiile viitoare. Exemplu de scrisoare de angajament pentru efectuarea unui audit Ctre Consiliul de Administraie sau reprezentanilor adecvai ai conducerii la vrf: Dumneavoastr ai cerut ca noi s efectum auditul bilanului societii . . . . . . . . . . . . la data . . . . . . . ., precum i al contului de profit i pierdere i situaiei fluxurilor de trezorerie pentru exerciiul financiare care se ncheie la aceast dat. Suntem ncntai s v confirmm 26

acceptarea acestui angajament prin coninutul acestei scrisori. Auditul pe care l vom efectua va avea ca obiectiv exprimarea unei opinii din partea noastr asupra situaiilor financiare. Noi ne vom desfura activitatea de audit n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit (sau cu referire la practici sau standarde naionale relevante). Acele standarde cer ca noi s planificm i s efectum auditul, cu scopul de a obine o asigurare rezonabil c situaiile financiare nu conin denaturri semnificative. Un audit include examinarea, pe baz de teste, a dovezilor privind valorile i prezentrile de informaii din situaiile financiare. De asemenea, un audit include evaluarea principiilor contabile folosite i a estimrilor semnificative efectuate de ctre conducere, precum i evaluarea prezentrii generale a situaiilor financiare. Datorit caracteristicii de test i a altor limitri inerente ale oricrui sistem contabil i de control intern, exist un risc inevitabil ca unele denaturri semnificative s rmn nedescoperite. Pe lng raportul nostru asupra situaiilor financiare, estimm c v putem oferi o scrisoare separat privind orice caren semnificativ a sistemului contabil i de control intern care ne atrage atenia. V reamintim c responsabilitatea pentru ntocmirea situaiilor financiare, incluznd prezentarea adecvat a acestora, este a conducerii societii. Aceasta include meninerea nregistrrilor contabile adecvate i controlul intern, selectarea i aplicarea politicilor contabile i supravegherea siguranei activelor societii. Ca parte a procesului de audit vom cere din partea conducerii confirmarea scris privind declaraiile fcute nou n legtur cu auditul. Ateptm cu nerbdare o colaborare deplin cu echipa dumneavoastr i credem c aceasta ne va pune la dispoziie orice nregistrri, documentaii i alte informaii care ne vor fi necesare n efectuarea auditului. Onorariul nostru, care va fi facturat pe msur ce ne desfurm activitatea, se calculeaz pe baza timpului necesitat de ctre personalul alocat pentru angajament, plus cheltuieli ce vor fi decontate pe msur ce vor fi efectuate. Ratele orare individuale variaz n funcie de gradul de responsabilitate implicat i de experiena i aptitudinile necesare. Aceast scrisoare va rmne valabil pentru anii urmtori, cu excepia cazurilor cnd va fi ncheiat, schimbat sau nlocuit. V rugm s semnai i s returnai exemplarul ataat acestei scrisori pentru a ne arta c scrisoarea este conform cu nelegerea dumneavoastr n legtur cu organizarea auditului pe care l vom efectua asupra situaiilor financiare. XYZ & Co. S-a luat la cunotin n numele societii ABC de ctre (semntura) .............. Numele i funcia 27

Data

40. Ce este expertul contabil? Expertul contabil este un profesionist contabil abilitat s exercite profesia contabil n condiiile fixate prin normele internaionale i prin O.G. nr. 65/1994, aprobat prin Legea nr. 42/1995 cu modificrile i completrile ulterioare; aceste norme definesc expertul contabil ca fiind profesionistul abilitat s revizuiasc i s aprecieze contabilitatea entitilor de care nu este legat printr-un contract de munc, i s ateste regularitatea i sinceritatea situaiilor financiare ale unei entiti.

41. Care sunt normele de referin n auditul situaiilor financiare? n auditul situaiilor financiare ale unei entiti sunt folosite dou categorii de norme de referin: norme contabile i norme de audit. 42. Ce sunt i ce rol joac normele de audit? Normele (standardele) de audit reprezint un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesional la care se refer auditorul pentru calificarea muncii sale. Acestea pot fi: -Standardele Internaionale de Audit (ISA), Practicile Internaionale de Audit (IAPS), Standardele Internaionale privind Angajamentele de Revizuire (ISRE), Standardele Internaionale privind Angajamentele de Asigurare (ISAE), Standardele Internaionale pentru Misiuni Conexe (ISRS) emise de Consiliul pentru Standarde de Audit i Asigurri (IAASB) din cadrul Federiei Internaionale a Contabililor (IFAC); -normele naionale emise de un organism profesional recunoscut ca fiind autoritate n domeniu. Normele de audit permit terilor s aib asigurarea c opinia auditorului va fi emis n funcie de criterii de calitate omogene; ele permit ns i auditorului s defineasc scopurile pe care le are de atins prin punerea n lucru a celor mai potrivite tehnici. Normele de audit se clasific n trei categorii, acoperind ntreaga activitate a auditorului: -norme profesionale de lucru; -norme de raportare; -norme generale de comportament. Norme profesionale de lucru orientarea i planificarea aprecierea controlului intern obinerea elementelor probante documentarea lucrrilor etc. Norme de raportare opinii fr rezerve opinii cu rezerve opinie defavorabil imposibilitatea exprimrii unei opinii Norme generale de comportament profesional independen 28

 competen secret profesional calitatea muncii acceptarea i respectarea misiunilor calitate potrivite etc. 43. Ce sunt i ce rol au normele contabile? Normele (standarde) contabile sunt stabilite de organismele de reglementare din domeniul contabilitii care sunt, de regul, organisme de interes public, autonome. Normele contabile sunt comune i obligatorii pentru toi cei care stabilesc, controleaz i utilizeaz situaiile financiare. Entitile care au obligaia de a stabili situaii financiare sunt cele prevzute la art. 1 din Legea Contabilitii. Cei care controleaz sunt prevzui prin legislaia fiecrei ri (auditori, cenzori) i au ca referin n activitatea lor normele contabile. Situaiile financiare sunt destinate s satisfac nevoile comune de informaii ale unei game largi de utilizatori. Pentru muli utilizatori aceste situaii financiare constituie singura surs de informaii complementare care s le satisfac nevoile. Aceste situaii financiare trebuie s fie stabilite potrivit uneia sau mai multora din referinele urmtoare: -standarde internaionale de raportare financiar; -standarde sau norme contabile naionale; -alte referine contabile bine precizate i recunoscute, aplicate pentru elaborarea i prezentarea situaiilor financiare. Normele contabile internaionale sunt stabilite de IASCF (Fundaia Comitetului pentru Standarde Internaionale de Contabilitate) i sunt denumite generic Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS) care cuprind: -Standardele Internaionale de Raportare Financiar emise de IASB (IFRS); -Standardele Internaionale de Contabilitate (IAS); -standardele de interpretare emise de SIC sau IFRIC; -alte documente emise de IASB, SIC sau IFRIC. 44. Ce este i cum se determin pragul de semnificaie? n general, prin prag de semnificaie se nelege nivelul, mrimea unei sume peste care auditorul consider c o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea i sinceritatea situaiilor financiare, ct i imaginea fidel a rezultatului, a situaiei financiare i a patrimoniului intreprinderii. Altfel spus, pragul de semnificaie reprezint ceea ce n contabilitatea anglo-saxon poart denumirea de materialitate, adic nivelul de eroare sub care nelegerea i interpretarea situaiilor financiare nu vor fi afectate semnificativ. De exemplu, diferena dintre un profit net de 499mii lei i unul de 500 mii lei nu pare s influeneze evaluarea unei societi comerciale, n timp ce dou cifre alternative de 250 mii lei i 500 mii lei par s fie substanial diferite i probabil vor duce la o evaluare destul de diferit a societii. La nceputul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificaie este necesar pentru a determina domeniile i sistemele semnificative. n cursul misiunii, pragurile de semnificaie determinate pentru controlul fiecrei seciuni din situaiile financiare permite orientarea programelor de munc spre riscurile existente, prin stabilirea mai corect a eantioanelor de control; aceasta evit angajarea n lucrri care nu vor servi la fundamentarea opiniei asupra situaiilor financiare. Aceste praguri sunt, n general, inferioare pragului global pentru a ine cont de cumulul posibil al erorilor constatate. 29

La sfritul misiunii, pragul global permite auditorului s aprecieze dac erorile constatate trebuie s fie corijate sau s fac obiectul unei meniuni n raport, dac intreprinderea refuz s le corijeze. Ca urmare, stabilirea unor praguri de semnificaie permite: orientarea mai bun i planificarea misiunii; evitarea lucrrilor inutile; justificarea deciziilor referitoare la opinia emis. Pentru determinarea pragului de semnificaie pot fi utilizate diferite elemente de referin: capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de afaceri etc. Definirea pragului de semnificaie permite auditorului nc de la nceputul activitii (misiunii) sale s aprecieze mai bine sistemele i conturile susceptibile s conin erori sau inexactiti semnificative, iar la sfritul misiunii s aprecieze dac anomaliile pe care le-a descoperit trebuie s fie corectate n cadrul exerciiului, n scopul de a putea emite o opinie fr rezerve. Unele circumstane particulare trebuie avute n vedere la determinarea pragului de semnificaie: existena unor prevederi legale, statutare sau contractuale; evoluia important de la un an la altul a unor posturi; capitaluri proprii sau rezultate anormale. 45. Riscul de audit: componente i relaiile ntre acestea. Riscul de audit reprezint riscul ca auditorul s exprime o opinie incorect prin faptul c erori semnificative exist n situaiile financiare. El se divide n trei: riscul inerent (RI), riscul legat de control (RC) i riscul de nedetectare (RN). Relaia dintre acestea se poate prezenta sub forma urmtoare: RA = Ri x RC x RN 46. Ce este riscul legat de control? Riscul legat de control const n faptul c o eroare semnificativ n cont sau ntr-o categorie de operaiuni, izolat sau mpreun cu alte solduri de cont sau categorii de operaiuni, nu este nici prevenit, nici descoperit i corectat prin sistemul contabil i de control intern utilizate. Riscul legat de control nu poate fi n ntregime eliminat, avnd n vedere limitele inerente oricrui sistem contabil i de control intern. n general, auditorul fixeaz un nivel ridicat al riscului legat de control, atunci cnd: -sistemele contabile i de control intern nu sunt aplicate corect; -sistemul contabil i de control intern al intreprinderii sunt considerate ca insuficiente. Cnd evaluarea riscului legat de control se face la un nivel redus, auditorul va trebui s documenteze elementele pe care se sprijin n concluziile sale. 47. Ce este riscul inerent? Riscul inerent const n posibilitatea ca soldul unui cont sau c o categorie de operaiuni s comporte erori semnificative, izolate sau mpreun cu erorile din alte conturi sau categorii de operaiuni, datorit unui control intern insuficient. Pentru a evalua riscul inerent, auditorul recurge la judeci profesionale bazate pe evaluarea unor factori ca: -experiena i cunotinele cadrelor de conducere, eventualele schimbri intervenite n cursul exerciiului la nivelul conducerii; -presiuni exercitate asupra conducerii i alte mprejurri de natur a incita la prezentarea unor situaii financiare inexacte (numr mare de intreprinderi falite n sectorul de activitate); -natura activitilor desfurate de intreprindere (uzura moral a tehnologiei, echipamentelor, produselor i serviciilor, structuri neadecvate); -factori influennd sectorul din care face parte intreprinderea: condiii economice i concureniale, inovaii tehnologice, evoluia cererii i practicile contabile; 30

-situaii financiare care pot s conin anomalii: conturi coninnd ajustri privind exerciiile anterioare sau estimri; -vulnerabilitatea activelor la pierderi sau deturnri; -nregistrarea unor operaiuni neobinuite i complexe, mai ales la sfritul exerciiului. 48. Ce este riscul de nedetectare? Riscul de nedetectare const n faptul c controalele declanate de auditori nu reuesc s descopere o eroare semnificativ n soldul unui cont sau ntr-o categorie de operaiuni, izolat sau mpreun cu alte solduri sau categorii de operaiuni. Nivelul riscului de nedetectare depinde de controalele proprii ale auditorului; riscul de nedetectare nu poate fi eliminat n totalitate, oricare ar fi tehnicile i procedurile folosite de auditor. Exist anumite relaii ntre cele trei componente ale riscului de audit. Riscul de nedetectare este invers proporional cu cumulul riscurilor inerente i riscurile legate de control. De exemplu, dac riscurile inerente i cele legate de control sunt ridicate, trebuie fixat un nivel al riscului de nedetectare redus, astfel nct s fie redus ct mai mult riscul de audit i, invers, dac riscurile inerente i cele legate de control sunt slabe, auditorul va accepta un nivel al riscului de nedetectare mai ridicat, reducnd astfel riscul de audit. Pe de alt parte, trebuie sesizat i relaia de invers-proporionalitate: dintre caracterul semnificativ i riscul de audit; cu ct pragul de semnificaie este mai mare cu att riscul de audit este mai mic i invers. Dac, de exemplu, auditorul constat c pragul de semnificaie acceptabil este redus, riscul de audit crete; atunci auditorul va putea: s reduc nivelul riscului legat de control prin compensarea cu teste de proceduri mai dezvoltate sau suplimentare; s reduc riscul de nedescoperire modificnd natura, calendarul i ntinderea controalelor proprii. 49. Dai definiia auditului n general i elementele principale ale acesteia. Noiunea de audit n general semnific revizia conturilor realizat de experi independeni n vederea exprimrii unei opinii asupra regularitii i sinceritii acestora. Prin audit, n general, se nelege examinarea profesional a unei informaii n vederea exprimrii unei opinii responsabile i independente prin raportarea la un criteriu (standard, norm) de calitate. Obiectivul oricrui tip de audit l constituie mbuntirea utilizrii informaiei. Elementele principale care definesc auditul: -examinarea unei informaii trebuie s fie exclusiv o examinare profesional; -scopul examinriiunei informaii este acela de a exprima o opinie asupra acesteia; -opinia exprimat asupra unei informaii trebuie s fie responsabil i independent, ceea ce -presupune c persoana care face aceast examinare are anumite responsabiliti pentru activitatea sa i trebuie s fie o persoan independent; -examinarea trebuie s se fac nu oricum ci dup anumite reguli dinainte stabilite, cuprinse ntr-un standard sau norm legal sau profesional care constituie criteriu de calitate. 50. Dai definiia auditului statutar i elementele principale ale acesteia. Prin audit statutar se nelege examinarea efectuat de un profesionist contabil competent i independent asupra situaiilor financiare ale unei entiti n vederea exprimrii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare i complete a poziiei i situaiei financiare precum i a rezultatelor (performanelor) obinute de acesta. Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examineaz i certific n totalitatea lor situaiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activiti i operaii specifice intreprinderii auditate, n virtutea unor dispoziii legale (legea contabilitii, legea societilor comerciale, legea pieelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea 31

proprietarilor intreprinderii (acionari, asociai). Elementele de baz ale conceptului de audit statutar sunt: -profesionistul competent i independent care poate fi o persoan fizic sau persoan juridic; -obiectul examinrii efectuat de profesionistul contabil l constituie situaiile financiare ale entitii, n totalitatea lor: bilan, cont de profit i pierdere i celelalte componente ale situaiilor financiare,, n funcie de referenialul contabil aplicabil; -scopul examinrii: exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidel, clar i complet a poziiei financiare (patrimoniului), a situaiei financiare i a rezultatelor obinute de entitatea auditat; -criteriul de calitate n funcie de care se face examinarea i se exprim opinia l constituie standardele (normele) de audit i standardele (normele) contabile. Orice definiie a auditului statutar trebuie s in cont de nevoile i ateptrile utilizatorilor, n msura n care acestea sunt rezonabile, precum i de capacitatea auditorului statutar de a rspunde la aceste nevoi i ateptri. Publicul se ateapt ca auditorul statutar s joace un rol n protejarea intereselor sale, prin oferirea unei resigurri referitoare la: -acurateea declaraiilor financiare; -continuitatea exploatrii i solvabilitatea firmei; -existena unor fraude; -respectarea de ctre firm a obligaiilor sale legale; -comportamentul responsabil al firmei fa de problemele legate de mediu i probleme sociale. 51. Ce este auditul financiar? Dar auditul statutar? Semnificaia auditului financiar: dac este vorba de audit financiar care conduce la certificarea situaiilor financiare, fr nici o ndoial este vorba de o parte din auditul legal, controlul legal sau auditul statutar. Denumirea simpl de audit financiar poate fi folosit pentru a desemna numeroase alte misiuni ca, de exemplu: -auditul financiar al procedurilor informatizate de inere a contabilitii; -auditul financiar al operaiunilor de schimb pentru a verifica prezentarea regulamentar a acestora n situaiile financiare; -auditul financiar al contabilizrii cheltuielilor sociale pentru a verifica respectarea legislaiei sociale; -auditul financiar asupra situaiei fiscale; -auditul financiar asupra conturilor de clieni pentru a verifica dac evaluarea creanelor ndoielnice s-a fcut de o manier prudent etc. Altfel spus, orice analiz, orice control, orice verificare i orice studiu asupra unei seciuni sau a unei pri din contabilitate sau din situaiile financiare ale unei entiti poate fi calificat ca audit financiar. O misiune de audit financiar poate fi prealabil unei misiuni de audit operaional sau unei misiuni de audit de gestiune. Din cele prezentate rezult c sintagma audit financiar este mult mai cuprinztoare dect cea de audit statutar. Reglementarea european (Directiva a VIII-a) i reglementrile naionale se refer numai la auditul statutar, adic auditul asupra situaiilor financiare ale entitii. Din acest punct de vedere, considerm c folosirea sintagmei audit financiar n legislaia romneasc n vigoare n locul celei de audit statutar folosit n legislaia european este de natur a crea confuzii. Prin audit statutar se nelege examinarea efectuat de un profesionist contabil competent i independent asupra situaiilor financiare ale unei entiti n vederea exprimrii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare i complete a poziiei i situaiei financiare precum i a rezultatelor 32

(performanelor) obinute de acesta. Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examineaz i certific n totalitatea lor situaiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activiti i operaii specifice intreprinderii auditate, n virtutea unor dispoziii legale (legea contabilitii, legea societilor comerciale, legea pieelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor intreprinderii (acionari, asociai). 52. Care sunt principalele obiective ale controlului intern al unei entitati ? Obiectivele controlului intern sunt : A). Protejarea activelor intreprinderii(definirea responsabilitatilor, separarea sarcinilor si functiilor, descrierea functiilor, procedura acordarii imputernicirilor) B). Asigurarea fidelitatii si exactitatii informatiei contabile(modalitatea e intocmire si circulatie a docuemntelor justificative, organizarea si tinerea corecta si la zi a contabilitatii, organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului si a valorificarii acestuia, respectarea regulilor de intocmire a bilanturilor contabile, controalelle de baza ale activitatii contabile) C).Asigurarea respectarii dispozitiilor intreprinderii D) Promovarea eficacitatii exploatarii 53. Care sunt elementele de baza ale controlului intern al unei entitati ? Elementele de baza ale sistemului de control intern sunt : a). Existenta unui plan de organizare,cuprinzand : - definirea cat mai precisa a sarcinilor ( fiecare trebuie sa stie ce trebuie sa faca) - definirea limitelor de competenta si a raspunderilor, ceea ce presupune stabilirea unei ierarhii a carei autoritate e indiscutabila ; - circulatia informatiilor : circuitele documentelor trebuie sa fie suficient de precise si elaborate pentru a exclude neglijenta si fantezia. b). Competenta si integritatea personalului sunt esentiale, mai ales la nivelul directiunii ; deciziile pe care le iau responsabilii compartimentelor, bune sau rele, se repercuteaza asupra compartimentelor pe care le duc c). Existenta unei documentatii satisfacatoare se refera la : - producerea informatiilor : este recomandata existenta unor instructiuni scrise, sub forma, de exemplu, a unui manual de proceduri ; - arhivarea informatiilor : memoria unei intreprinderi este un element esential al controlului intern care,de altfel, conditioneaza toate controalele ulterioare. 54.Explicai importana separrii sarcinilor n organizarea controlului intern al unei entiti. Separarea sarcinilor este necesar a fi facut astfel nct s permit controlul reciproc al execuiei lor. Este de dorit s se evite ca una i aceeai persoan s poat comite o eroare sau o inexactitate iregularitate - avnd posibilitatea de a o ascunde sau fr ca alt persoan s aib posibilitatea de a o ascunde sau fr ca alt persoan s aib posibilitatea de a o descoperi. Separarea funciilor, dac ele sunt mai mult sau mai puin numeroase, n funcie de mrimea intreprinderii, trebuie s asigure ntotdeauna separarea a trei funcii care, de regul, se regsesc n mai toate intreprinderile, respectiv cele privind: -realizarea obiectivelor intreprinderii; -protejarea sau conservarea patrimoniului; -nregistrarea operaiilor sau contabilizarea lor. 55.Definii auditul intern i controlul intern i relaia dintre acestea. Auditul intern reprezint acea component a auditului financiar care const n examinarea 33

profesional efecutat de un profesionist contabil competent i independent n vederea exprimrii unei opinii motivate n legatur cu validitatea i corecta aplicare a procedurilor interne stabilite de conducerea intreprinderii (entitii). Auditul intern reprezint un compartiment de control din cadrul entitii care efectueaz verificri pentru aceasta; face parte din controlul intern al entitii i are ca obiective de baz verificarea eficacitii sistemelor contabile i de control intern. Auditul intern la o entitate se poate realiza prin compartimente distincte ale acesteia i, n acest caz, auditorul intern face parte din structurile funcionale ale entitii economice sau sociale; auditul intern se poate realiza i pe baze contractuale cu o firm de audit alta dect cea care efectueaz auditul asupra situaiilor financiare ale acestei entiti. Controlul intern. Sistemul de control intern reperezint un ansamblu de politici i proceduri puse n aplicare de conducerea unei entiti n vederea asigurrii, n msura posibilului, a unei gestionri riguroase i eficiente a activitilor acesteia; implic respectarea politicilor de gestiune, protejarea activelor, prevenirea i detectarea fraudelor i erorilor, exactitatea i exhaustivitatea nregistrrilor contabile i stabilirea la timp a informaiilor financiare. Existena unui sistem de control intern rational conceput i corect aplicat constituie o serioas prezumie asupra fiabilitii conturilor i a concordanei dintre datele contabilitii i realitate. 56.Care sunt principalele obiective ale auditului intern? Obiectivele auditului intern sunt: -protejarea activelor intreprinderii; -asigurarea fidelitii i exactitii informaiei contabile; -asigurarea respectrii dispoziiilor intreprinderii; -promovarea eficacitii exploatrii.

34