ANALIZA CONTRIBUTIILOR LA SALARII SI A FONDURILOR SPECIALE

Conf dr Iulia David Sobolevschi Academia de Studii Economice Conf dr Monica Petcu Academia de Studii Economice Abstract

Printre masurile anticriza regasite in Romania cu precadere dupa 01 ianuarie 2010, atit la nivel macroeconomic dar si la nivel microeconomic, se numara reducerea cheltuielilor cu salariile. In paralel, este sesizabil caracterul agresiv al fiscalitatii salariale, manifestat nu prin majorarea cotelor de impozitare ci prin extinderea bazei de impozitare. Cea mai mare pondere in totalul sarcinii fiscale salariale este detinuta de contributiile sociale obligatorii. Reducerea cheltuielilor salariale in paralel cu cresterea fiscalitatii in special prin contributiile sociale obligatorii are oare efecte benefice revigorarii economiei romanesti? Cuvinte cheie: cheltuieli; salarii; eficienta; fiscalitate; contributii

In contextul crizei economico-financiare resimtite fara dar si poate si in economia de piata din Romania, al luptei de supravietuire a oricarui investitor din mediul privat, tot mai mult se solicita analiza cheltuielilor intreprinderii pentru a se gasi sub orice modalitate posibilitati de eficientizare a activitatii. Este cert ca date fiind conditiile actuale in care se poate obtine intr-o mai mica masura o crestere a cifrei de afaceri, in scopul eficientizarii activitatii desfasurate singura solutie ramasa este legata de scaderea cheltuielilor intreprinderii. Indiferent de specificul activitatii desfasurate, cel mai frecvent se recurge la clasificarea cheltuielilor curente ale unei intreprinderi in urmatoarele categorii: cheltuieli materiale, cheltuieli cu personalul si cheltuieli generale. Cu siguranta, masurile luate la ora actuala de investitori vizeaza toate cele trei mari categorii de cheltuieli si deci implicit si cheltuielile cu personalul. In literatura de specialitate regasim cheltuielile cu personalul definite ca fiind expresia valorica a consumului de resurse umane utilizat in desfasurarea activitatii intreprinderii. Din punct de vedere structural, cheltuielile cu personalul sunt formate din cheltuieli cu salariile si cheltuieli cu impozite si taxe suportate de intreprindere ca rezultat al folosirii fortei de munca. Dimensiunea cheltuielilor cu salariile este influentata de evolutia elementelor sale componente, respectiv de evolutia sumei salariilor nete dar si a impozitelor si taxelor care sunt atribuite angajatilor. In consecinta, avind in vedere structurarea cheltuielilor cu personalul si implicit a cheltuielilor cu salariile din punct de vedere al modului de repartizare pe destinatii finale, putem discuta despre doua componente de baza: cheltuieli privind suma salariilor nete si cheltuieli cu caracter fiscal.

Cheltuieli cu personalul Cheltuieli privind suma salariilor nete Cheltuieli cu caracter fiscal Atribuite Atribuite angajatorului angajatului Suportate de angajator Suportate de angajator Schema 1: Structurarea cheltuielilor cu personalul in functie de repartizarea pe destinatii finale

Atit cheltuielile privind suma salariilor nete cit si cheltuielile cu caracter fiscal afecteaza rezultatul economico-financiar al activitatii intreprinderii, fiind suportate in totalitate de catre intreprinzator. Dimensiunea cheltuielilor cu personalul este marcata in mod direct de evolutia salariilor nete dar si de evolutia fiscalitatii. Cresterea fiscalitatii, atribuita angajatorului sau angajatului, in contextul mentinerii salariilor nete atrage cresterea cheltuielilor cu personalul. Intre evolutia cheltuielilor cu salariilor si evolutia cheltuielilor cu caracter fiscal suportate de angajator, la ora actuala se poate discuta despre o anumita corelare, evolutie proportionala, datorita regulilor comune impuse in calculul acestora incepind cu 01 ianuarie 2011. Cheltuielile cu caracter fiscal aferente salariilor, indiferent daca sunt atribuite angajatorului sau angajatului, sunt structurate in doua mari componente: impozitul pe venituri din salarii si contributii sociale aferente salariilor. Codul fiscal, prin al 2), art. 2 din Titlul I, Capitolul I, identifica in componenta contributiilor sociale obligatorii aferente salariilor: a) contribuia individual de asigurri sociale i contribuia datorat de angajator la bugetul asigurrilor sociale de stat -contributii la sistemul public de pensii; b) contribuia individual de asigurri sociale de sntate i contribuia datorat de angajator la bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate contributii privind finanarea ocrotirii sntii; c) contribuia pentru concedii i indemnizaii de asigurri sociale de sntate datorat de angajator la bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate contributie a carei plata asigura dreptul de a beneficia de indemnizatia pentru concedii medicale; d) contribuia individual la bugetul asigurrilor pentru omaj i contribuia datorat de angajator la bugetul asigurrilor pentru omaj contributii a caror plata asigura dreptul de a beneficia de indemnizaie de omaj; e) contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale datorat de angajator la bugetul asigurrilor sociale de stat contributie a carei plata asigura dreptul de a beneficia de indemnizatie in cazul accidentelor de munca si bolilor profesionale; f) contribuia la Fondul de garantare pentru plata creanelor salariale, datorat de persoanele fizice i juridice care au calitatea de angajator potrivit Legii nr.200/2006 contributie prin care se asigur plata creanelor salariale ce rezult din contractele individuale de munc i din contractele colective de munc ncheiate de salariai cu angajatorii aflati n stare de insolven. Sinoptic, structurarea cheltuielilor cu caracter fiscal privind salariile este prezentata in schema 2 astfel:

Contribuia individual de asigurri sociale i contribuia datorat de angajator la bugetul asigurrilor sociale de stat Contribuia individual de asigurri sociale de sntate i contribuia datorat de angajator la bugetul Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate Contribuia pentru concedii i indemnizaii de asigurri sociale de Cheltuieli sntate datorat de angajator la bugetul Fondului naional unic de cu caracter Contributii asigurri sociale de sntate sociale fiscal Contribuia individual la bugetul asigurrilor pentru omaj i privind contribuia datorat de angajator la bugetul asigurrilor pentru omaj salariile Contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale datorat de angajator la bugetul asigurrilor sociale de stat Contribuia la Fondul de garantare pentru plata creanelor salariale, datorat de persoanele fizice i juridice care au calitatea de angajator potrivit Legii nr.200/2006
Impozit pe venituri din salarii

Schema 2: Structurarea cheltuielilor cu caracter fiscal privind salariile Din structurarea cheltuielilor cu caracter fiscal privind salariile, este evident numarul relativ mare al contributiilor sociale suportate de angajator ca rezultat implicit al utilizarii fortei de munca salariale. Insa pentru a avea o imagine completa a rolului si locului contributiilor sociale in componenta cheltuielilor cu personalul, recurgem la o scurta trecere in revista a cotelor de impozitare, pentru fiecare contributie in parte, conform legislatiei in vigoare, in tabelul 1:

Denumire contributie

Procent angajator 20,8 % pentru conditii normale de munca

Procent angajat

Contributia la asigurarile sociale

25,8 % pentru conditii deosebite de munca 30,8 % pentru conditii speciale de munca

10.5%

Contributia pentru concedii medicale si indemnizatii de asigurari de sanatate Contributia pentru accidente de munca si boli profesionale Contributia la fondul de somaj

0.85% 0,15% - 0,85% in functie de codul CAEN al activitatii principale 0.5% 0.5%

Fondul de garantare pentru plata creantelor salariale Contributia la fondul de asigurari sociale de sanatate Impozitul pe veniturile din salarii

0.25% 5.2% 5.5% 16%

Tabelul nr 1: Cote de impozitare pentru impozitul pe salarii si contributiile sociale obligatorii aferente salariilor Literatura de specialitate defineste suma salariilor nete la care se adauga impozitul pe salarii si contributiile sociale obligatorii prin indicatorul cheltuieli cu salariile. Practic cheltuielile cu salariile reprezinta baza de impozitare atit pentru contributiile sociale atribuite angajatului cit si pentru contributiile sociale atribuite angajatorului (fara a lua in considerare situatiile ce au caracter de exceptie). Presupunind ca o intreprindere isi desfasoara activitatea in conditii normale de munca, cu un grad de risc corespunzator cotei maxime de impozitare in ceea ce priveste contributia pentru accidente de munca si boli profesionale, contributiile sociale obligatorii atribuite angajatorului reprezinta 28,45% din cheltuielile cu salariile, cele atribuite angatilor reprezinta 16,5% din cheltuielile cu salariile, astfel incit, angajatorul suporta cheltuieli cu contributiile sociale ce reprezinta 44,95% din total cheltuieli cu salariile (tabelul numarul 2): Denumire contributie Contributia la asigurarile sociale Contributia pentru concedii medicale si indemnizatii de asigurari de sanatate Contributia pentru accidente de munca si boli profesionale Contributia la fondul de somaj Fondul de garantare pentru plata creantelor salariale Contributia la fondul de asigurari sociale de sanatate Total contributii sociale Total general contributii sociale Procent angajator 20,8 % 0.85% 0,85% 0.5% 0.25% 5.2% 28,45% 44,95% Procent angajat 10,5% 0 0 0.5% 0 5,5% 16,5%

Tabelul numarul 2: Centralizarea cotelor de impozitare pentru contributiile sociale obligatorii aferente salariilor

Pornind de la aceste considerente: C P = C s + 28,45% * C S Unde:

C P = cheltuieli cu personalul si C S = cheltuieli cu salariile Dar: C S = S N + C SO + I S Unde: S N = suma salariilor nete; C S O = contributii sociale obligatorii atribuite angajatiilor; I S = impozitul pe venituri din salarii Cum: C S O = 16,5% * C S si I S = 16% * (C S C S * 16,5%) Rezulta ca: SN CS = 0,7014 si implicit: SN SN CP = + 28,45% * = S N * 1,83134 70,14% 70,14% Avind in vedere legislatia existenta in prezent si cotele de impozitare aferente, rezulta ca in fapt cheltuielile cu personalul reprezinta de 1,83134 ori dimensiunea sumei salariilor nete, diferenta fiind data de impozitul pe venitul din salarii si contributiile sociale obligatorii. Specific economiei de piata din Romania este ca in negocierile salariale intervenite intre angajatori si angajati punctul de plecare este dat de salariul net. Orice masura de reducere a salariului net, ca si a salariului brut dealtfel, atrage implicit reducerea contributiilor sociale obligatorii, a impozitului pe veniturile din salarii considerate venituri cu rol de baza atit pentru bugetul de stat cit si pentru bugetul asigurarilor sociale. Pe de alta parte, masura in cauza afecteaza puterea de cumparare a populatiei dar si gradul de remunerare a personalului angajat. In procesul decizional privind afectarea salariilor in scopul eficientizarii activitatii, dinamica inregistrata de cheltuielile cu personalul ( C P ) trebuie comparata cu dinamica volumului de activitate desfasurata de intreprindere (cifra de afaceri sau venituri din exploatare). O activitate normala este caracterizata printr-o dinamica a volumului de activitate superioara sau cel mult egala cu cea inregistrata de cheltuielile cu personalul: I CA I CP sau I Vexp l I CP
Corelatia mentionata da posibilitatea stabilirii cheltuielilor cu personalul admisibile ( C PA ), in functie de cheltuielile cu personalul din perioada precedenta ( C P 0 ) si dinamica volumului de activitate desfasurata ( I CA sau IVexp l ):

C PA = C P 0 * I CA

sau

C PA = C P 0 * IVexp l

Marimea cheltuielilor cu personalul admisibile se poate compara cu marimea cheltuielilor cu personalul efectiv realizate ( C P1 ), caracterizind evolutia eficientei cheltuielilor cu personalul, dupa cum urmeaza: a) daca C P1 < C PA , fata de perioada precedenta are loc cresterea eficientei cheltuielilor cu personalul; b) daca C P1 = C PA , se mentine eficienta cheltuielilor cu personalul; c) daca C P1 > C PA , scade eficienta cheltuielilor cu personalul.

Concluzii:
In consecinta, tratarea contributiilor sociale obligatorii trebuie sa se realizeze avind in vedere dublul rol al acestora: componenta de baza a cheltuielilor cu personalul dar si componenta a veniturilor bugetare. O dimensiune corespunzatoare a contributiilor sociale obligatorii este asigurata in masura in care se poate discuta atit de satisfacerea investitorilor prin eficienta salariilor dar si de satisfacerea nevoilor bugetare in conditiile limitative impuse de gradul de permisibilitate al puterii de acceptare a populatiei. Bibliografie: Petcu, M., 2009. Analiza economico-financiar a ntreprinderii. Bucureti: Editura Economic. Sobolevschi David., I., 2004. Analiza eficientei cheltuielilor cu personalul, Revista Tribuna Economic nr.5 Vlceanu G., Robu V., Georgescu N. coordonatori, 2008. Analiz economico-financiar, Editura Economic, Bucureti Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile ulterioare, publicata in Monitorul Oficial cu numrul 927 din data de 23 decembrie 2003 Legea nr. 263 din 16 decembrie 2010 privind sistemul unitar de pensii publice, publicata in Monitorul Oficial cu numrul 852 din data de 20 decembrie 2010 Legea nr. 95 din 14 aprilie 2006 privind reforma n domeniul sntii cu modificarile ulterioare, publicata in Monitorul Oficial cu numrul 372 din data de 28 aprilie 2006 Legea nr. 76 din 16 ianuarie 2002 privind sistemul asigurrilor pentru omaj i stimularea ocuprii forei de munc cu modificarile ulterioare, publicata in Monitorul Oficial cu numrul 103 din data de 6 februarie 2002