CECCAR BUCURESTI

CADRUL LEGISLATIV-NORMATIV SI STUDIU DE CAZ PRIVIND NONTRANSFERILOR DIN SFERA TVA

2012

CUPRINS Nontransferul- definitie, baza legala .............................................................................................. 3 Nontransferuri care presupun o tranzactie .................................................................................... 4
1) Vnzarea la distan ............................................................................................................................. 5 2) Livrrile cu instalare sau asamblare...................................................................................................... 5 3) Livrarile la bordul navelor, aeronavelor sau trenurilor, pe parcursul transportului de persoane efectuat n teritoriul Comunitii .............................................................................................................. 6 4) Livrrile intracomunitare si alte livrari scutite ...................................................................................... 6 5) Livrarea de gaz printr-un sistem de gaze naturale, livrarea de electricitate, livrarea de energie termic sau agent frigorific ....................................................................................................................... 9

Nontransferuri care nu presupun o tranzactie (circulatia bunurilor n spatiul comunitar) ......... 10

1) Lucrri asupra bunurilor corporale ..................................................................................................... 10 2) Utilizarea temporar a bunului n scopul prestrii de servicii n statul membru de destinaie ......... 10 3) Utilizarea temporar n condiiile n care importul ar beneficia de regimul vamal de admitere temporar cu scutire integral de drepturi de import ........................................................................... 11

Registrul nontransferurilor ........................................................................................................... 11 Masuri de simplificare................................................................................................................... 13 Studiu de caz ................................................................................................................................. 17 Concluzii ........................................................................................................................................ 21 Bibliografie .................................................................................................................................... 23 Anexa I........................................................................................................................................... 24

Nontransferul- definitie, baza legala

Conform legislatiei TVA, nontransferul reprezint expedierea sau transportul unui bun din Romnia n alt stat membru, de persoana impozabil sau de alt persoan n contul su, pentru a fi utilizat n scopul uneia din urmtoarele operaiuni: a) vnzarea la distan; b) livrrile cu instalare sau asamblare; c) livrarile la bordul navelor, aeronavelor sau trenurilor, pe parcursul transportului persoane efectuat n teritoriul Comunitii: d) livrrile intracomunitare si alte livrari scutite; e) livrarea de gaz printr-un sistem de gaze naturale, livrarea de electricitate, livrarea energie termic sau agent frigorific; f) lucrri asupra bunurilor corporale; g) utilizarea temporar a bunului n scopul prestrii de servicii n statul membru destinaie; h) utilizarea temporar n condiiile n care importul ar beneficia de regimul vamal admitere temporar cu scutire integral de drepturi de import.

de

de de de

n cazul n care nu mai este ndeplinit una din condiiile prevzute expedierea sau transportul bunului respectiv este considerat ca un transfer din Romnia n alt stat membru. n acest caz, transferul se consider efectuat n momentul n care condiia nu mai este ndeplinit. Daca circulatia bunurilor indeplineste conditiile unui nontransfer si daca ulterior aceste conditii numai sunt respectate, acest nontransfer devine transfer, cu toate consecintele de de rigoare. n cazul operatiunilor de la punctele a)-e), are loc o tranzactie, bunurile sunt transportate dintr-un Stat Membru n alt Stat Membru, dar nu au loc livrari sau achizitii intracomunitare. Daca bunurile sunt livrate din Romania, se considera ca livrarea nu este impozabila n Romania si nu se declara ca livrare intracomunitara. Daca bunurile sunt livrate de un furnizor din alt Stat Membru spre Romania, se va analiza daca operatiunea este impozabila n Romania si cine este persoana obligata la plata taxei. Nu se declara achizitii intracomunitare n Romania. n cazurile de la punctele f)-h), nu au loc tranzactii, bunurile raman n proprietatea persoanei care a transportat bunurile. Daca bunurile se ntorc n Statul Membru din care provin, operatiunea este tratata ca nontransfer. n plus, bunurile trebuie evidentiate n registrul nontransferurilor. Cu alte cuvinte, nontransferul reprezinta transportul bunurilor intre 2 state membre fara transmiterea dreptului de proprietate si care nu se asimileaza cu o livrare intracomunitara si respectiv cu o achizitie intracomunitara, astfel:

- uzul temporar al bunurilor in alt stat membru in scopul prestarii de servicii (ex. leasingul)

- lucrari efectuate asupra bunurilor in alt stat membru cu conditia intoarcerii acestora in tara de origine(ex.lohnul)

- transmiterea de bunuri in vederea testarii si verificarii conformitatii pentru maxim 24 de luni (ex.expunerea in targuri si expozitii) Baza legal Nontransferul este reglementat prin art. 128 alin. (12) i alin. (18) din Codul fiscal i punctul 79 alin. (1) lit. f) din Normele de aplicare a acestui articol. Armonizarea cu legislaia comunitar n legislaia comunitar nu se regsete ca atare noiunea de nontransfer, dar prin art. 17 alin. (2) de la litera a) la h) din Directiva CEE nr. 112/2006 privind sistemul comun al TVA sunt enumerate operaiunile care nu se ncadreaz la transferul de bunuri. Aceste operaiuni care nu reprezint transfer de bunuri ca operaiuni asimilate livrrilor intracomunitare sunt preluate ntocmai n legislaia Romniei prin art. 128 alin. (12) Codul fiscal. Astfel operaiunile ncadrate la nontransfer sunt enumerate de la lit. a) la h) n mod identic cu cele enumerate de la lit. a) la h) prin art. 17 alin. (2) din Directiva CEE nr. 112/2006. Baza de impozitare a operaiunii de nontransfer este reglementat prin Directiva CEE nr. 112/2006 la art. 76. Astfel, baza de impozitare poate fi: preul de cumprare al fiecrui bun sau al unui bun similar n situaia n care bunul respectiv a fost cumprat; preul de cost al bunului la momentul efecturii transferului dac nu exist un pre de cumprare.

Nontransferuri care presupun o tranzactie

In Statul Membru de unde incepe transportul nu are loc o livrare intracomunitara, ci un non transfer , deci nu se declara in declaratia recapitulativa In decontul de TVA se inscrie la rubrica de operatiuni care nu au locul in Romania; Se factureaza fara TVA in Statul Membru de origine;

Furnizorul trebuie sa se inregistreze in Statul Membru in care are loc operatiunea numai daca beneficiarul nu este o persoana impozabila

1) Vnzarea la distan
Livrarea bunului respectiv realizat de persoana impozabil pe teritoriul statului membru de destinaie a bunului expediat sau transportat n condiiile privind vnzarea la distan Locul livrrii pentru vnzrile la distan efectuate din Romnia ctre alt stat membru se consider n acest alt stat membru, n cazul n care livrarea este efectuat ctre o persoan care nu i comunic furnizorului un cod de nregistrare n scopuri de TVA, atribuit de statul membru n care se ncheie transportul sau expedierea, dac sunt ndeplinite urmtoarele condiii: - valoarea total a vnzrilor la distan, efectuate de furnizor i care presupun transportul sau expedierea bunurilor din Romnia ctre un anumit stat membru, n anul calendaristic n care are loc o anumit vnzare la distan, inclusiv valoarea respectivei vnzri la distan, sau n anul calendaristic precedent, depete plafonul pentru vnzri la distan, stabilit conform legislaiei privind taxa pe valoarea adugat din statul membru respectiv, astfel de vnzri avnd locul livrrii n statul respectiv; sau - furnizorul a optat n Romnia pentru considerarea tuturor vnzrilor sale la distan, care presupun transportul bunurilor din Romnia ntr-un anumit stat membru, ca avnd loc n respectivul stat membru. Opiunea se exercit n condiiile stabilite prin norme i se aplic tuturor vnzrilor la distan, efectuate ctre respectivul stat membru, n anul calendaristic n care se exercit opiunea i n urmtorii doi ani calendaristici. n cazul vnzrilor la distan de produse accizabile efectuate din Romnia ctre persoane neimpozabile din alt stat membru, altele dect persoanele juridice neimpozabile, locul livrrii este ntotdeauna n cellalt stat membru. Persoana impozabila in Romania Vanzarea la distanta: este in alt Stat Membru ca urmare a depasirii plafonului de vanzari la distanta sau prin optiune SM

In Romania nu are loc o livrare intracomunitare ci un nontransfer, locul transferului fiind in celalalt Stat Membru.

2) Livrrile cu instalare sau asamblare

In cazul livrari bunului respectiv, realizat de persoana impozabil pe teritoriul statului membru de destinaie a bunului expediat sau transportat privind livrrile cu instalare sau

asamblare, efectuate de ctre furnizor sau n numele acestuia se consider a fi locul livrrii de bunuri, locul unde se efectueaz instalarea sau montajul, de ctre furnizor sau de ctre alt persoan n numele furnizorului, n cazul bunurilor care fac obiectul unei instalri sau unui montaj;

Persoana impozabila in Romania

SM Livrarea urmata de instalare efectuata de furnizorul din Romania sau de alta persoana in contul sau

Locul livrarii este in alt Stat Membru In Romania nu are loc o livrare intracomunitara ci un nontransfer

3) Livrarile la bordul navelor, aeronavelor sau trenurilor, pe parcursul transportului de persoane efectuat n teritoriul Comunitii
Livrarea bunului respectiv, realizat de persoana impozabil la bordul navelor, aeronavelor sau trenurilor, pe parcursul transportului de persoane efectuat n teritoriul Comunitii, locul livrarii se considera locul de plecare a transportului de pasageri, n cazul n care livrrile de bunuri sunt efectuate la bordul unui vapor, avion sau tren, pentru partea din transportul de pasageri efectuat n interiorul Comunitii, dac: - partea transportului de pasageri efectuat n interiorul Comunitii reprezint partea transportului, efectuat fr nici o oprire n afara Comunitii, ntre locul de plecare i locul de sosire ale transportului de pasageri; - locul de plecare a transportului de pasageri reprezint primul punct de mbarcare a pasagerilor n interiorul Comunitii, eventual dup o oprire n afara Comunitii;

- locul de sosire a transportului de pasageri reprezint ultimul punct de debarcare prevzut n interiorul Comunitii pentru pasagerii care s-au mbarcat n interiorul Comunitii, eventual nainte de o oprire n afara Comunitii;

4) Livrrile intracomunitare si alte livrari scutite

Livrarea bunului respectiv, realizat de persoana impozabil, n condiiile cu privire la livrrile intracomunitare scutite, cu privire la scutirile pentru livrrile la export i cu privire la

scutirile pentru livrrile destinate navelor, aeronavelor, misiunilor diplomatice i oficiilor consulare, precum i organizaiilor internaionale i forelor NATO; Sunt scutite de tax urmtoarele: - livrrile intracomunitare de bunuri ctre o persoan care i comunic furnizorului un cod valabil de nregistrare n scopuri de TVA, atribuit de autoritile fiscale din alt stat membru, cu excepia: livrrilor intracomunitare efectuate de o ntreprindere mic, altele dect livrrile intracomunitare de mijloace de transport noi; livrrilor intracomunitare care au fost supuse regimului special pentru bunurile second-hand, opere de art, obiecte de colecie i antichiti; -livrrile intracomunitare de mijloace de transport noi ctre un cumprtor care nu i comunic furnizorului un cod valabil de nregistrare n scopuri de TVA; -livrrile intracomunitare de produse accizabile ctre o persoan impozabil sau ctre o persoan juridic neimpozabil care nu i comunic furnizorului un cod valabil de nregistrare n scopuri de TVA, n cazul n care transportul de bunuri este efectuat conform art. 7 alin. (4) i (5) sau art. 16 din Directiva 92/12/CEE a Consiliului, din 25 februarie 1992, privind regimul general, depozitarea, circulaia i controlul produselor supuse accizelor, publicat n Jurnalul Oficial al Comunitilor Europene (JOCE) nr. L 76 din 23 martie 1992, cu modificrile i completrile ulterioare, cu excepia: livrrilor intracomunitare efectuate de o ntreprindere mic; livrrilor intracomunitare supuse regimului special privind bunurile second-hand, opere de art, obiecte de colecie i antichiti; - livrrile intracomunitare de bunuri, prevzute la art. 128 alin. (10), care ar beneficia de scutirea prevzut la lit. a) dac ar fi efectuate ctre alt persoan impozabil, cu excepia livrrilor intracomunitare supuse regimului special privind bunurile second-hand, opere de art, obiecte de colecie i antichiti, conform prevederilor art.152^2 - livrrile de bunuri expediate sau transportate n afara Comunitii de ctre furnizor sau de alt persoan n contul su; - livrrile de bunuri expediate sau transportate n afara Comunitii de ctre cumprtorul care nu este stabilit n Romnia sau de alt persoan n contul su, cu excepia bunurilor transportate de cumprtorul nsui i care sunt folosite la echiparea ori alimentarea ambarcaiunilor i a avioanelor de agrement sau a oricrui alt mijloc de transport de uz privat. Este scutit, de asemenea, i livrarea de bunuri care sunt transportate n bagajul personal al cltorilor care nu sunt stabilii n Comunitate, dac sunt ndeplinite urmtoarele condiii: cltorul nu este stabilit n Comunitate, respectiv adresa sau domiciliul permanent nu este n interiorul Comunitii. Adresa sau domiciliul permanent nseamn locul specificat astfel n paaport, carte de identitate sau n alt document recunoscut ca document de identitate de ctre Ministerul Internelor i Reformei Administrative; bunurile sunt transportate n afara Comunitii nainte de sfritul celei de-a treia luni ce urmeaz lunii n care are loc livrarea; valoarea total a livrrii, plus TVA, este mai mare dect echivalentul n lei a 175 euro, stabilit anual prin aplicarea cursului de schimb obinut n prima zi lucrtoare din luna octombrie i valabil de la data de 1 ianuarie a anului urmtor;

dovada exportului se va face prin factur sau alt document care ine locul acesteia, purtnd avizul biroului vamal la ieirea din Comunitate;

- n cazul navelor destinate navigaiei maritime, utilizate pentru transportul internaional de persoane i/sau de bunuri, pentru pescuit ori alt activitate economic sau pentru salvare ori asisten pe mare, urmtoarele operaiuni: livrarea, modificarea, repararea, ntreinerea, navlosirea, leasingul i nchirierea de nave, precum i livrarea, leasingul, nchirierea, repararea i ntreinerea de echipamente ncorporate sau utilizate pe nave, inclusiv echipamente de pescuit; livrarea de carburani i provizii destinate a fi utilizate pe nave, dar inclusiv pentru navele de rzboi ncadrate n Nomenclatura Combinat (NC) cod 8906 10 00, care prsesc ara i se ndreapt spre porturi strine unde vor fi ancorate, cu excepia, n cazul navelor folosite pentru pescuitul de coast, a proviziilor; prestrile de servicii, altele dect cele prevzute la pct. 1, efectuate pentru nevoile directe ale navelor i/sau pentru ncrctura acestora;

- n cazul aeronavelor utilizate de companiile aeriene care realizeaz n principal transport internaional de persoane i/sau de bunuri cu plat, urmtoarele operaiuni: livrarea, modificarea, repararea, ntreinerea, leasingul i nchirierea aeronavelor, precum i livrarea, leasingul, nchirierea, repararea i ntreinerea echipamentelor ncorporate sau utilizate pe aeronave; livrarea de carburani i provizii destinate utilizrii pe aeronave; prestarea de servicii, altele dect cele prevzute la pct. 1 sau la art 144^1, efectuate pentru nevoile directe ale aeronavelor i/sau pentru ncrctura acestora;

- livrrile de bunuri i prestrile de servicii n favoarea misiunilor diplomatice i oficiilor consulare, a personalului acestora, precum i a cetenilor strini cu statut diplomatic sau consular n Romnia ori ntr-un alt stat membru, n condiii de reciprocitate; - livrrile de bunuri i prestrile de servicii ctre Comunitatea European, Comunitatea European a Energiei Atomice, Banca Central European, Banca European de Investiii sau ctre organismele crora li se aplic Protocolul din 8 aprilie 1965 privind privilegiile i imunitile Comunitilor Europene, n limitele i n condiiile stabilite de protocolul respectiv i de acordurile de punere n aplicare ale respectivului protocol sau de acordurile de sediu, n msura n care nu conduc la denaturarea concurenei; - livrrile de bunuri i prestrile de servicii n favoarea organismelor internaionale, altele dect cele menionate la lit. j^1), recunoscute ca atare de autoritile publice din Romnia, precum i a membrilor acestora, n limitele i condiiile stabilite de conveniile internaionale de instituire a acestor organisme sau de acordurile de sediu; - livrrile de bunuri i/sau prestrile de servicii ctre un alt stat membru dect Romnia, destinate forelor armate ale unui stat membru NATO, altul dect statul membru de destinaie, pentru utilizarea de ctre forele n cauz ori de ctre personalul civil care le nsoete sau pentru aprovizionarea popotelor ori cantinelor lor atunci cnd forele respective particip la o aciune comun de aprare; livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor ctre forele armate ale Regatului

Unit staionate n insula Cipru ca urmare a Tratatului de nfiinare a Republicii Cipru, datat 16 august 1960, care sunt destinate utilizrii de ctre aceste fore sau personalului civil care le nsoete ori pentru aprovizionarea popotelor sau cantinelor;

Persoana impozabila din Romania

SM export efectiv efectuat de persoana din Romania

Transportul bunurilor din Romania in SM In vederea exportului acestora ( in cadrul unei tranzactii) In Romania are loc operatiune scutita in baza documentelor justificative. In celalalt Stat Membru nu are loc o achizitie intracomunitara asimilata in prezentarea dovezii ca bunurile vor fi exportate.

5) Livrarea de gaz printr-un sistem de gaze naturale, livrarea de electricitate, livrarea de energie termic sau agent frigorific
Livrarea de gaz printr-un sistem de gaze naturale situat pe teritoriul Comunitii sau prin orice reea conectat la un astfel de sistem, livrarea de electricitate, livrarea de energie termic sau agent frigorific prin intermediul reelelor de nclzire ori de rcire. Locul livrrii acestor bunuri; - n cazul livrrii de gaz prin intermediul unui sistem de gaze naturale situat pe teritoriul Comunitii sau prin orice reea conectat la un astfel de sistem, al livrrii de energie electric ori al livrrii de energie termic sau agent frigorific prin intermediul reelelor de nclzire ori de rcire, ctre un comerciant persoan impozabil, locul livrrii se consider a fi locul n care acel comerciant persoan impozabil i are sediul activitii economice sau un sediu fix pentru care se livreaz bunurile ori, n absena unui astfel de sediu, locul n care acesta are domiciliul stabil sau reedina sa obinuit. Comerciantul persoan impozabil reprezint persoana impozabil a crei activitate principal, n ceea ce privete cumprrile de gaz, de energie electric i de energie termic sau agent frigorific, o reprezint revnzarea de astfel de produse i al crei consum propriu de astfel de produse este neglijabil; - n cazul livrrii de gaz printr-un sistem de gaze naturale situat pe teritoriul Comunitii sau prin orice reea conectat la un astfel de sistem, al livrrii de energie electric ori al livrrii de energie termic sau agent frigorific prin intermediul reelelor de nclzire ori de rcire, n situaia n care unei astfel de livrri nu i se aplic lit. e), locul livrrii reprezint locul n care cumprtorul utilizeaz i consum efectiv bunurile. Atunci cnd cumprtorul nu consum efectiv gazul, energia electric, energia termic sau agentul frigorific ori le consum doar parial, se consider c bunurile n cauz neconsumate au fost utilizate i consumate n locul n care

cumprtorul i are sediul activitii economice ori un sediu fix pentru care se livreaz bunurile. n absena unui astfel de sediu, se consider c acesta a utilizat i a consumat bunurile n locul n care i are domiciliul sau reedina obinuit.

Nontransferuri care nu presupun o tranzactie (circulatia bunurilor n spatiul comunitar)

Transportul bunurilor mobile corporale dintr-un Stat Membru n alt Stat Membru, n vederea supunerii acestora unor lucrari sau expertize, reprezinta un nontransfer, daca bunurile sunt reexpediate catre Statul Membru de unde au provenit.

1) Lucrri asupra bunurilor corporale

Prestarea de servicii n beneficiul persoanei impozabile, care implic lucrri asupra bunurilor corporale efectuate n statul membru n care se termin expedierea sau transportul bunului, cu condiia ca bunurile, dup prelucrare, s fie reexpediate persoanei impozabile din Romnia de la care fuseser expediate sau transportate iniial (operatiuni de procesare);

2) Utilizarea temporar a bunului n scopul prestrii de servicii n statul membru de destinaie

Utilizarea temporar a bunului respectiv pe teritoriul statului membru de destinaie a bunului expediat sau transportat, n scopul prestrii de servicii n statul membru de destinaie, de ctre persoana impozabil stabilit n Romnia;

Persoana impozabila din Romania

Prestare de servicii in SM

Mutarea bunurilor din Romania in Statul Membru in vederea utilizarii in cadrul unui contract de prestari servicii. In Romania nu are loc o livrare intracomunitara ci un nontransfer. Prestatorul din Romania trebuie sa se inregistreze in Statul Membru pentru serviciul prestat. Operatiunea se inregistreaza in Romania in Registrul Nontransferurilor.

3) Utilizarea temporar n condiiile n care importul ar beneficia de regimul vamal de admitere temporar cu scutire integral de drepturi de import
Utilizarea temporar a bunului respectiv, pentru o perioad care nu depete 24 de luni, pe teritoriul unui alt stat membru, n condiiile n care importul aceluiai bun dintr-un stat ter, n vederea utilizrii temporare, ar beneficia de regimul vamal de admitere temporar cu scutire integral de drepturi de import. Persoana impozabila din Romania trebuie sa tina un registru al nontransferurilor, n care trebuie nscrise, printre altele, atat transportul de bunuri catre alt Stat Membru, cat si reexpedierea acestora n Romania.

Registrul nontransferurilor

Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1372 din 06 mai 2008 privind organizarea evidentei in scopul taxei pe valoarea adaugata, conform art. 156 alin. (1) - (3) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile ulterioare publicat in Monitorul Oficial nr. 364 din 13 mai 2008 reglementeaza jurnalele, registrele, evidentele si alte documente similare ale activitatii economice a fiecarei persoane impozabile. Registrul nontransferurilor de bunuri se utilizeaza pentru evidentierea bunurilor transportate de persoana impozabila sau de alta persoana in contul acesteia in afara Romaniei, dar in interiorul Comunitatii pentru operatiunile prevazute la art. 128 alin. (12) lit. f) - h) din Codul fiscal, cu exceptia situatiilor in care se aplica masurile de simplificare aprobate prin ordin al ministrului finantelor publice. Registrul nontransferurilor de bunuri nu este un formular tipizat stabilite de Ministerul Finantelor Publice. Fiecare persoana impozabila poate sa-si stabileasca modelul documentelor pe baza carora determina taxa colectata si taxa deductibila, conform specificului propriu de activitate, dar acestea trebuie sa contina informatiile minimale stabilite. Se poate intocmi manual, prin procedee mecanografice, prin utilizarea sistemului informatic, dupa caz. Registrul nontransferurilor de bunuri va cuprinde: 1. descrierea bunurilor; 2. cantitatea bunurilor; 3. valoarea bunurilor;

4. circulatia bunurilor; 5. descrierea bunurilor care nu sunt returnate, cantitatea acestora si o mentiune referitoare la documentele emise in legatura cu aceste operatiuni, dupa caz, precum si data emiterii acestor documente. Registrul nontransferurilor de bunuri se poate stoca prin orice metode si in orice loc in urmatoarele conditii: a) locul de stocare sa se afle pe teritoriul Romaniei, cu exceptia celor intocmite prin mijloace electronice, care pot fi pastrate in orice loc, daca pe perioada stocarii: 1. se garanteaza accesul on-line la datele respective; 2. se garanteaza integritatea continutului documentelor respective; b) in cazul stocarii prin mijloace electronice, informatiile privind registrul nontranferurilor trebuie sa fie puse la dispozitia organelor fiscale competente fara nicio intarziere, ori de cate ori se solicita acest lucru. Nerespectarea reglementarilor emise de Ministerul Finantelor Publice cu privire la intocmirea si utilizarea documentelor justificative si contabile pentru toate operatiunile efectuate, inregistrarea in contabilitate a acestora in perioada la care se refera, pastrarea si arhivarea acestora, precum si reconstituirea documentelor pierdute, sustrase sau distruse, in baza Legii Contabilitatii nr.82/1991, constituie contraventie si se sanctioneaza cu amenda contraventionala de la 3.000 la 4.000 lei. n Registrul nontransferurilor nu trebuie nscrise informaiile referitoare la urmtoarele categorii de bunuri: mijloacele de transport nmatriculate n Romnia; palei, containere i alte ambalaje care circulfr facturare; bunurile necesare desfurrii activitii de pres, radiodifuziune i televiziune; computerele portabile i alte materiale profesionale similare transportate n afara Romniei n cadrul unei deplasri de afaceri; bunurile necesare exercitrii unei profesii sau meserii dac:

bunul este utilizat n afara Romniei pentru o perioad de cel mult 7 zile i preul sau valoarea normal a acestuia este sub 1.250 de euro, al crui echivalent n lei se stabilete la cursul de schimb valutar n vigoare la data transportrii sau expedierii acelui bun n alt stat membru; bunul este utilizat n afara Romniei pentru o perioad de cel mult 24 de luni i preul sau valoarea normal a acestuia este sub 250 de euro la cursul de schimb valutar n vigoare la data transportrii sau expedierii acelui bun n alt stat membru. Pentru bunurile expediate/transportate n cadrul unei operaiuni de nontransfer se ntocmete avizul de nsoire a mrfurilor pe care se nscrie o meniune din care s rezulte natura operaiunii de nontransfer, de exemplu materiale pentru prelucrare sau bunuri destinate prestrilor de servicii etc.

Masuri de simplificare

Romania aplica masuri simplificate pentru: Operatiuni pluripartite din Comunitate legate de lucrari asupra bunurilor mobile corporale; Refuzurile si retururile de bunuri din spatial intracomunitar; Bunurile vandute in regim de consignatie si din stocuri la dispozitia clientului; Bunurile transmise in vederea testarii sau verificarii conformitatii.

De regula atunci cand bunurile provin din alt stat membru si sunt supuse in Romania unor lucrari de prelucrare sau altor lucrari asupara bunurilor mobile corporale, serviciile nu sunt impozabile in Romania, daca beneficiarul transmite un cod valabil de TVA din alt stat membru si bunurile sunt transporate direct in afara Romaniei, fara alte opriri temporare la alte personae care sa efctueze prelucrari suplimentare. Singura situatie in care beneficiarul acestor prestari nu va fi obligat sa se inregistreze in scopuri de TVA in Romania este cea in care bunurile sunt transportate inapoi in statul din care au provenit. In acest caz din punctul de vedere al circulatiei bunurilor, se considera ca in Romania nu are loc o achizitie intracomunitara asimilata. Totusi, masurile de simplificare deroga de la aceste reguli, daca urmatoarele conditii sunt indeplinite: a) contractorul principal: este inregistrat in Statul sau Membru in scopuri de TVA; nu are un cod de inregistrare in scopuri de TVA in Statul Membru in care sunt realizate efectiv lucrarile asupra bunurilor mobile corporale; transmite codul sau de inregistrare in scopuri de TVA partii/partilor cocontractante;

b) ceilalti operatori economici implicati sunt persoane impozabile din perspectiva TVA; c) produsele prelucrate se vor intoarce in Statul Membru al contractorului principal. In scopul aplicarii masurilor de simplificare, nu se considera loc de sosire locul unei opriri provizorii in vederea efectuarii anumitor lucrari asupra bunurilor, dar se va considera ca locul de sosire este intotdeauna Statul Membru al contractorului principal. In acest fel, se mareste, practic, numarul persoanelor care pot interveni efectuand lucrari asupra acestor bunuri in Romania si care pot sa nu impoziteze in Romania serviciile facturate catre beneficiar. Exista chiar si situatia in care o vanzare de bunuri efectuata de un vanzator din Romania va fi considerata drept livrare

intracomunitara, desi bunurile nu sunt transportate direct in alt Stat Membru, daca bunurile sunt transportate initial tot in Romania, la destinatia indicata de contractorul principal, in vederea prelucrarii de catre o alta persoana. In mod obisnuit, fara aplicarea masurilor de simplificare, nu poate fi considerata livrare intracomunitara vanzarea de bunuri in Romania catre o persoana din strainatate si care apoi sunt date spre prelucrare tot in Romania. Pe scurt, masurile de simplificare se refera atat la situatiile in care un contractor nestabilit in Romania nu va fi obligat sa se inregistreze in scopuri de TVA in Romania, cat si la situatiile in care mai multi prestatori din Romania nu vor impozita in Romania serviciile facturate catre acelasi contractor sau un vanzator din Romania va aplica scutirea de TVA specifica livrarilor intracomunitare pentru bunurile cumparate de un contractor nestabilit in Romania care trimite bunurile spre prelucrare pe teritoriul Romaniei.

Exemplu Date initiale: A (contractor principal), persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA in Statul Membru 2 (SM2), cumpara materiale de la B din Statul Membru 1 (SM1). A dispune trimiterea bunurilor catre C in SM1 pentru procesare. Produsele finite sunt trimise de la C din SM1 catre A din SM2. A le comunica lui B si lui C codul sau de TVA din SM2.

SM1 B Livrari de bunuri

SM2 A

Materiale Prestari de servicii Transport de produse finite C

Rezolvare, cu masuri de simplificare: Livrare de materiale de la B la A: se considera ca B efectueaza o livrare intracomunitara scutita in SM1, iar A o achizitie intracomunitara taxabila in SM2. Lucrari asupra bunurilor mobile corporale efectuate de C in beneficiul lui A, bunurile procesate fiind transportate in afara SM1: prestarea de servicii de catre C are loc in SM2 (adica Statul Membru care a emis codul de inregistrare in scopuri de TVA lui A, clientul lui C).

Daca presupunem ca SM1 este Romania, rezulta ca: B realizeaza, aplicand masurile de simplificare, o livrare intracomunitara scutita catre A, desi bunurile nu parasesc Romania decat dupa prelucrare. B va trebui sa justifice scutirea de TVA a acestei livrari intracomunitare cu factura pe care va inscrie codul de TVA al lui A, cu documentul de transport atunci cand bunurile prelucrate vor parasi Romania cu destinatia SM2 si contractul din care sa rezulte ca este o operatiune multilaterala si C are contract cu acelasi contractor principal A. C va trebui sa inregistreze bunurile in Registrul bunurilor primite, iar dupa prelucrare va emite factura catre A. Serviciile lui C vor fi neimpozabile in Romania si se vor factura fara TVA, intrucat bunurile parasesc Romania dupa prelucrare si C inscrie pe factura codul de TVA din SM2 al lui A. A nu va fi obligat sa se inregistreze in scopuri de TVA in Romania.

Daca presupunem ca Romania este SM2: A, contractorul principal, trebuie, in primul rand, sa verifice daca SM1 aplica masurile de simplificare, deoarece, in caz contrar, va trebui sa se inregistreze in scopuri de TVA in acel Stat Membru. Daca SM1 aplica masurile de simplificare, A nu va avea obligatia sa se inregistreze in scopuri de TVA in acel stat. A va declara in Romania o achizitie intracomunitara a materiilor prime cumparate de la B, desi bunurile vor sosi in Romania dupa prelucrare. A va tine un Registru al nontransferurilor in care va inscrie bunurile cumparate si date spre prelucrare in SM1. La primirea facturii pentru prestare de servicii emisa de C, serviciul fiind impozabil in Romania, A va calcula taxa aferenta si o va inscrie in decontul de TVA ca taxa colectata si ca taxa deductibila. La sosirea bunurilor prelucrate in Romania se va descarca in Registrul nontransferurilor.

Masuri de simplificare pentru bunuri trimise in vederea verificarii si testarii conformitatii 1. Fara masuri de simplificare

Cand un bun este transportat in Romania din alt Stat Membru, in cadrul unei astfel de Vanzari speciale, nu exista un transfer in Statul Membru de plecare si nici o achizitie intracomunitara asimilata in Romania ale propriilor bunuri. Totusi, furnizorul trebuie sa efectueze o livrare intracomunitara asimilata cu plata in Statul Membru de plecare si o achizitie intracomunitara asimilata in Romania la momentul vanzarii/cumpararii efective a bunurilor. In aceste cazuri, furnizorul care transfera bunurile trebuie apoi sa solicite inregistrarea in scopuri de TVA in Romania. 2. Cu masuri de simplificare Pentru a evita inregistrarea in Romania si problemele practice legate de solicitarea inregistrarii in scopuri de TVA in Romania in legatura cu achizitiile intracomunitare taxabile in Romania, se poate aplica sistemul de simplificare descris mai jos, cu conditia ca clientul sa fie inregistrat in scopuri de TVA pentru operatiunile sale. La momentul vanzarii bunurilor catre beneficiar, livrarea de la furnizorul din alt Stat Membru catre clientul din Romania se poate considera o livrare intracomunitara, pe care furnizorul trebuie sa o declare ca atare in Statul Membru de plecare. Clientul din Romania poate efectua, in acelasi timp, o achizitie intracomunitara taxabila in Romania, pe care trebuie sa o declare ca atare in Romania. In situatiile prezentate mai sus, daca beneficiarul din Romania are obligatia platii taxei pe valoarea adaugata, dar este inregistrat numai pentru achizitii intracomunitare, va face plata efectiva a taxei la bugetul statului, pe baza decontului special de taxa.

Studiu de caz
Firma Autoinstal din Romnia, nregistrat n scopuri de TVA n Romnia, n baza contractului ncheiat cu firma Berk din Germania, persoan impozabil nregistrat n scopuri de TVA n Germania, expediaz n data de 4 mai 2012 cantitatea de 300 mp pnz de in cu scopul aplicrii unui tratament special de ignifugare deoarece materialul urmeaz a se utiliza pentru confecionarea huselor auto. n baza clauzelor contractuale, serviciul de prelucrare urmeaz a fi prestat de ctre partenerul din Germania n termen de 15 zile lucrtoare de la data primirii bunurilor expediate de ctre firma Autoinstal din Romnia. Materialele sunt expediate din Romnia n Germania n baza avizului de nsoire ntocmit n data de 04.05.2012. Bunurile procesate sunt expediate de ctre prestatorul Berk din Germania n data de 30 mai 2012 n baza documentului delivery note. Pentru serviciul prestat, firma Berk emite factura nr. 305/30.05.2012 n valoare de 2.400 euro (300 mp x8 euro/mp). Pentru operaiunile realizate n luna mai 2012, firma Autoinstal din Romnia are urmtoarele obligaii contabile i fiscale:

n data de 04.05.2012:

-Obligaii fiscale: 1. stabilete valoarea operaiunii de nontransfer n lei i n valut: n lei: 300 mp x 55 lei/mp = 16.500 lei; n valut: 16.500 lei : 4,5 lei/euro = 3.667 euro

2. ntocmete avizul de nsoire a bunurilor pe care se insereaz meniunea nu se factureaz, bunuri expediate pentru prelucrare;

3. evideniaz operaiunea n Registrul nontransferurilor completat astfel:

Tip/nr. Data document Denumirea expedierii/ de Nr. i adresa transportului expediere/ crt. primitorului de bunuri transport 0 1 2 3

Descriere, cantitate i valoare bunuri expediate 4 Panza in 300mp

Data transportului bunurilor care se intorc dupa prelucrare sau expertiza 5

Descriere, Documentele Descriere, cantitate i care sunt cantitate i valoare emise pentru valoare bunuri care bunurile care bunuri nu sunt nu sunt returnate returnate returnate 6 7 8

A.I.7323 Berk 1 Germania 04.05.2012 CMR nr.92882 16.500 lei 3.667 eur X X X X

4. nu evideniaz operaiunea n jurnalul pentru vnzri deoarece nu este asimilat unei livrri intracomunitare de bunuri; 5. nu raporteaz operaiunea prin declaraia re ca pitulativ cod 390 i decontul de TVA cod 300; 6. se nscrie n Registrul operatorilor intracomunitari deoarece urmeaz s realizeze o achiziie intracomunitar de servicii,respectiv prelucrarea materialelor.

-Obligaii contabile: - nregistreaz valoarea bunurilor expediate:

351 Marterii si materiale aflate la terti

3021 Materiale consumabile auxiliare

16.500

- n data de 30.05.2012: - Obligaii fiscale: 1. completeaz Registrul nontransferurilor cu in for maiile referitoare la data transportului, descrie rea, cantitatea i valoarea bunurilor prelucrate: Data Descriere, transportului cantitate i bunurilor care valoare se intorc dupa bunuri prelucrare sau expediate expertiza 4 5 Descriere, Descriere, cantitate i cantitate i valoare valoare bunuri care bunuri nu sunt returnate returnate 6 Panza impregnata Panza in 300mp A.I.7323 Berk 1 Germania 04.05.2012 CMR nr.92882 16.500 lei 3.667 eur 30.05.2012 3.667 eur X X 300mp 16.500 lei 7 Documentele care sunt emise pentru bunurile care nu sunt returnate 8

Data Denumirea expedierii/ Nr. i adresa transportului crt. primitorului de bunuri 0 1 2

Tip/nr. document de expediere/ transport 3

2. nu evideniaz operaiunea n jurnalul pentru cumprri deoarece nu este asimilat unei achiziii intracomunitare de bunuri; 3. nu raporteaz operaiunea prin declaraia recapitulativ cod 390 i decontul de TVA cod 300; 4. impoziteaz operaiunea de achiziie intracomunitar de servicii prelucrare prin aplicarea regimului de taxare invers n baza regulii generale de taxare de la art. 133 alin. (2) din Codul fiscal; 5. evideniaz operaiunea de achiziie intracomunitar a serviciului de procesare n jurnalul pentru cumprri i vnzri; 6. raporteaz achiziia intracomunitar de servicii prin: a. declaraia recapitulativ cod 390, cu simbolul S, completat pentru luna mai 2012 cu termen de depunere cel mai trziu n data de 25 iunie 2012; b. decontul de TVA cod 300 aferent lunii mai, termen de depunere 25 iunie 2012.

- Obligaii contabile: 1. nregistreaz valoarea bunurilor prelucrate:

3021 Materiale consumabile auxiliare

351 Marterii si material aflate la terti

16.500

2. rentregete costul materialelor cu valoarea serviciului de prelucrare (2.400euro x 4,5lei/euro = 10.800 lei):

3021 Materiale consumabile auxiliare

401 Furnizori

10.800

-nregistreaz aplicarea regimului de taxare invers la o baz de impozitare n sum de 10.800 lei, stabilit la cursul valutar n vigoare la data emiterii facturii de ctre prestatorul din Germania:

4426 TVA deductibila

4427 TVA colectata

2.592

Concluzii

Bunurile nu vor fi considerate transferate daca sunt transportate din Romania in alt stat membru in scopul uneia din urmatoarele operatiuni: 1. Operatiuni care presupun o tranzactie, dar nu are loc o livrare intracomunitara in statul membru de unde incepe transportul (nu se declara in registrul nontransferurilor) - O livrare insotita de instalare sau asamblare in celalalt stat membru; - O livrare a bunurilor ce constituie o vanzare la distanta; - O livrare a bunurilor efectuata de catre persoana impozabila sau in numele acesteia la bordul vaselor, aeronavelor si trenurilor si care are loc in celalalt stat membru; - Expedierea bunurilor in alt stat membru de unde vor fi livrate intracomunitar sau exportate; - O livrare de gaz, electricitate, energie termica sau agent frigorific prin intermediul unei retele. 2. Operatiuni de transfer care nu presupun o tranzactie (se declara in registrul nontransferurilor) - Prestarea de servicii in beneficial persoanei impozabile ce presupune prelucrarea fizica a bunurilor in celalalt stat membru cu conditia ca aceste bunuri sa fie returnate in Romania la finalizarea lucrarii (operatiuni de procesare); - Utilizarea temporar ale acestor bunuri in celalalt stat membru in scopul prestarii de servicii de catre persoana impozabila, daca aceasta este stabilita in Romania; - Uzul temporar al acestor bunuri in celalalt stat membru pentru o perioada de cel mult 24 de luni, daca importul acestor bunuri in statul membru respective in vederea utilizarii temporare intruneste criteriile pentru o scutire integral a drepturilor de import (targuri comerciale, expozitii) Tratamentul contabil Chiar dac operaiunea de nontransfer nu se raporteaz din punct de vdedere fiscal, expedierea/transportul bunurilor pe teritoriul unui stat membru, altul dect Romnia, trebuie nregistrat n evidena contabil a persoanei impozabile care deine bunurile n patrimoniu. Dei noiunea de nontransfer nu se regsete n legislaia contabil aplicabil n Romnia, persoana impozabil din Romnia care efectueaz o operaiune de nontransfer are obligaia s evidenieze ieirea temporar a bunurilor din patrimoniu utiliznd conturile de active, principiile i regulile contabile reglementate prin O.M.F.P. nr. 3.055 din 29 octombrie 2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene.

Documentul justificativ pentru efectuarea nregistrrilor contabile este avizul de nsoire a bunurilor sau orice alt document ntocmit n acest scop care cuprinde toate informaiile necesare indentificrii operaiunii. Valoarea unei operaiuni de nontransfer se preia din evidena contabil i de gestiune a persoanei impozabile din Romnia. Nontransferul este o noiune fiscal care se utilizeaz doar din punct de vedere al TVA, fr a se regsi n legislaia contabil i comercial, aplicabil n Romnia. Iat cteva cazuri practice de nontransferuri, frecvente la persoanele impozabile stabilite pe teritoriul Romniei, nregistrate n scopuri de TVA, care expediaz/transport bunuri pe teritoriul unui stat membru pentru: ambalarea corespunztoare a mrfurilor pe timpul transportului (ambalaje returnabile); expunerea n cadrul manifestrilor expoziionale; expertizare; prelucrare sau procesare.

Bibliografie

1. M.Toma Initiere in auditul situatiilor financiare ale unei entitati ed. CECCAR, 2009 2. M. Toma- Initiere in evaluarea intreprinderii- ed. CECCAR, 2009 3. Ghid practic de aplicare a reglementarilor contabile conforme cu directivele europene aprobate prin OMFP nr. 3.055/2009- ed. CECCAR, 2010 4. M.Ristea Contabilitate aprofundata- ed. UNIVERSITARA, 2005 5.Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal 6. H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor de aplicare a legii nr.571/2003 privind Codului Fiscal 7. Codul de procedura fiscala 8. Directiva CEE nr. 112/2006

Anexa I
Registrul Nontransferurilor de bunuri