Anexa la cursul nr.

1
Bibliografia cursului:
1. 2. 3. 4. 5. Arens A.A., Loebbecke J.K., Audit: o abordare integrat, Ediia a 8-a, Editura Arc, Chiinu, 2006 Oprean I., Popa I.E., Lenghel R.D. , Procedurile auditului i ale controlului financiar, Editura Risoprint, ClujNapoca, 2007 Pere I., Bunget O., Control financiar i expertiz contabil, Editura Mirton, Timioara, 2004 ***, Revista Controlul economic financiar, editor Tribuna Economic www.coso.org

1. Definirea controlului
nc din anii 1980, senatorul Treadway a iniiat o cercetare important asupra controlului intern. Astfel, a fost creat n SUA Comisia Treadway. Apoi s-a construit un comitet cunoscut peste tot n lume sub numele COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission) care a reunit competenele unui anumit numr de profesioniti care reprezentau I.I.A. (Institute of Internal Auditors), cteva cabinete de audit extern i mari ntreprinderi americane. El i-a publicat lucrrile sale sub titlul The Internal Control Framework tradus n francez cu titlul La nouvelle practique du Contrle Interne. Aceast lucrare definete ceea ce ar trebui s se neleag prin Control Intern, noiune despre care se va spune ntotdeauna c este o traducere proast, cea mai proast care a putut fi gsit pentru termenul englezesc internal control, fr a ine seama c pentru Anglo-Saxoni to control nseamn n principal a deine controlul, i n al doilea rnd a verifica, pe cnd n rile de limb francez este invers. Aadar Controlul Intern, aa cum confirm Comisia Treadway, nu are nici un raport direct cu un sistem oarecare de inspecie sau verificare; este rspunsul la ntrebarea ce se poate face pentru a deine un control ct mai bun asupra activitilor?. i ne dm seama c aceast ntrebare se adreseaz tuturor. Pentru a rspunde la aceast ntrebare COSO propune un cadru de control, adic face ordine o anumit ordine n acest ansamblu vag de mijloace i practici pe care fiecare le utilizeaz pentru a-i administra ct mai bine activitile i pentru a-i atinge obiectivele. Spunem un cadru de control i nu cadrul de control, cci vom vedea c pot fi mai multe, dar toate se aseamn pentru c aplic aceleai noiuni. Diferena se situeaz n principal la nivelul clasificrii.

S reinem nc de la nceput definiia Controlului Intern dat de COSO 1992(vezi curs). S reinem trei elemente ale acestei definiii: 1. Controlul Intern este aplicat de toat lumea. 2. Nu se refer numai la lumea ntreprinderilor (organizaii) 3. Aici suntem n domeniul relativului (asigurare rezonabil): nu este o poiune magic ce ne permite s lucrm perfect, este pur i simplu un mijloc de a lucra mai bine. Canadienii au preluat tafeta din 1995, publicnd COCO (Criteria on Control Committee)*, oferind i ei o definiie care susine un cadru de control n care se regsesc caracteristicile de mai sus: 1. Universalitatea, dar care vizeaz aici mai mult mijloacele dect persoanele, 2. Caracterul relativ (ajut la...). 3. Adugm aici nota voluntarist (puse mpreun): acest lucru nu se face singur. n timp ce COSO punea accentul pe actori, COCO pune accentul pe mijloacele implementate. Alte definiii s-au adugat acestor precedente istorice: ele nu sunt contradictorii, ele nu fac dect s precizeze conceptul. Controlul Intern se gsete n centrul preocuprilor conducerii entitilor economice de la toate nivelurile. Aceast rectigare a interesului i are originea ntr-un ansamblu de fenomene din care putem preciza dou: A. Complexitatea crescnd a ntreprinderilor, dispersarea centrelor de activitate au dus la creterea i dezvoltarea delegrii competenei, singurul mijloc care permite responsabilului s i exercite prerogativele de la distan i n totalitate, reunind competenele necesare printre delegaii si. n acelai timp, s-a dovedit c aceast practic nu este lipsit de pericole i au aprut o serie de scandaluri financiare dovedind clar att o pierdere a controlului conducerii asupra colaboratorilor si, ct i o pierdere a controlului acionarilor sau autoritilor de tutel asupra conducerii. De unde rezult ideea c s-a ncercat definirea regulilor eseniale care trebuie respectate pentru ca fiecare s poat spera s-i conduc activitatea n mod rezonabil. B. Domeniul normativ nu a ncetat s se extind: legi, regulamente, constrngeri profesionale, bugetare i sociale, limiteaz tot mai mult gestionarul printr-o

reea de reguli ce trebuie respectate. n consecin, ce se poate face pentru a fi la adpost de orice sanciune i a veghea constant asupra esenialului? Fa de ceea ce este prezentat n cursul nr. 1 legat de abordrile conceptuale ale controlului n general i ale controlului intern n special, menionm c, n prezent controlul intern are dou sensuri: 1. n sens trandiional, a controla nseamn a verifica sau a inspecta; 2. n sens modern, , a controla nseamn a stpni, a domina, a conduce.

2. Tipologia controlului
Exist mai multe criterii de clasificare a controlului pe care dac le cunoatem obinem o inelegere mai profund a sensului i coninutului conceptului. Astfel trecem n revist urmtoarele criterii de clasificare1: 1. Dup momentul n care se exercit: a. Controlul preventiv, care se exercit nainte de angajarea sau efectuarea operaiunilor respective. Aceast form de control se exercit, de regul, cu ocazia autorizrii sau aprobrii tranzaciilor sau a altor operaiuni; b. Controlul concomitent, care se exercit n acelai timp cu desfurarea operaiunilor controlate, sub forma controlul ierarhic, controlului reciproc sau autocontrolului; c. Controlul ulterior, care se exercit dup ce operaiunile au avut loc, prin intermediul unor organe specializate de control (control gestionar, control bugetar, audit intern i inspecii specializate ale statului) 2. Dup obiectivele controlate: a. Controlul economic urmrete planificarea i utilizarea eficient a resurselor materiale i de munc i ndeplinirea sarcinilor stabilite. Controlul economic utilizeaz toate etaloanele de msur: naturale, de munc i valorice; b. Controlul financiar acioneaz, de regul, n sfera relaiilor financiare i de credit. Se exercit, n primul rnd, cu ajutorul etalonului valoric;

Oprean I., Popa I.E., Lenghel R.D., Procedurile auditului i ale controlului financiar, Editura Rispoprint, Cluj-Napoca, 2007, pag. 15-17

c. Controlul tehnic urmrete respectarea tehnologiilor de fabricaie, calitatea produselor, caracteristicile mijloacelor fixe, etc. Un control eficient trebuie s fie un control multilateral, ceea ce impune ca obiectivele controlate s fie abordate att din punct de vedere economic i financiar ct i tehnic. Soluiile tehnice adoptate au consecine economice i financiare i invers. ntre controlul economic i cel financiar interferenele sunt foarte numeroase, majoritatea operaiunilor economice au i implicaii financiare i gestionare, motiv pentru care n practic se exercit un control economico-financiar. 3. Dup sfera de cuprindere: a1) Controale complexe care presupun abordarea multilateral a activitilor controlate, cu participarea unor specialiti din domenii diferite; a2) Controale pariale care se exercit numai asupra unui grup de obiective sau asupra unui sector de activitate cum ar fi respectarea disciplinei financiare i fiscale, legalitatea operaiunilor de aprovizionare, salarizarea, gestiunea stocurilor, etc. O form a controalelor pariale o constituie controalele tematice care se exercit de organele de control ale statului asupra unui grup restrns de obiective, dar care cuprinde, de regul, n aceeai periioad mai multe entiti. b1) Controalele totale presupun verificarea tuturor operaiunilor, documentelor i perioadelor de gestiune referitoare la activitile controlate; b2) Controalele prin sondaj se exercit numai asupra unor documente, operaiuni, categorii de bunuri, perioade de tim, etc., considerate semnificative sau avnd o importan relativ pentru formularea concluziilor. De regul controalele se exercit prin sondaj. Dac se constat nereguli importante (fraude, falsuri, omisiuni sau alte erori semnificative), controalele prin sondaj se transform n controale totale. 4. Dup procedeele folosite: a. Controalele documentar-contabile se exercit pe baza documentelor primare, a evidenelor operative i a informaiilor furnizate de contabilitatea analitic i sintetic;

b. Controalele faptice se realizeaz sub forma inspeciei la faa locului, observaiei fizice, inventarierii de control, analizelor de laborator, expertizelor. 5. Dup gradul de apropiere a controlului de activitile controlate: a. Controalele directe constau n urmrirea nemijlocit (personal) de ctre organele de conducere sau de control a activitii subalternilor sau a celor controlai; b. Controalele indirecte constau n urmrirea activitilor controlate pe baza rapoartelor i informrilor, a drilor de seam, a declaraiilor fiscale, a edinelor de lucru, a notelor explicative date de cei controlai, etc.; c. Controalele reciproce se realizeaz ntre compartimente, ntre membri formaiilor de lucru, ntre entiti etc. pe baza fluxurilor materiale i informaionale stabilite n urma diviziunii muncii, specializrii i separrii sarcinilor. Controlul reciproc se exercit i ntre documente diferite care conin indicatori similari; d. Autocontrolul presupune verificarea propriei activiti, cu scopul de a putea stabili dac obiectivele propuse au fost realizate, dac activitatea desfurat este la nivelul cerinelor. 6. Dup nivelul de la care se exercit: a. Controalele exercitate de stat prin intermediul Curii de Conturi, Ministerului Finanelor Publice, Ministerului Muncii i Solidaritii Sociale, Ministerului de Interne, etc. urmresc, n primul rnd respectarea actelor normative specifice domeniului controlat; b. Controalele interne de la nivelul entitilor economice urmresc, de regul gestionarea corect i eficient a patrimoniului, stpnirea riscurilor n vederea atingerii obiectivelor organizaionale; c. Auditul financiar, se exercit de profesioniti independeni, membri ai CAFR (Camera Auditorilor Financiari din Romnia, www.cafr.ro) i are ca obiectiv fundamentar furnizarea unei opinii prin care auditorul d o asigurare rezonabil c situaiile financiare auditate prezint cu fidelitate, sub toate aspectele semnificative, poziia financiar, perfomanele financiare i modificrile capitalurilor proprii i ale

fluxurilor de trezorerie, n conformitate cu referenialul contabil utilizat.

3. Etapele controlului
Indiferent de nivelul de la care se exercit, de activitile controlate sau obiectivele urmrite, controlul se deruleaz n trei etape succesive: a. Compararea situaiei ideale, dorite cu situaia de fapt, real; b. Analiza i evaluarea riscurilor care amenin activitatea verificat i a abaterilor de la parametri stabilii. n cadrul acestei etape se evalueaz riscurile i msurile ce trebuie luate, se fixeaz concluziile controlului; c. Valorificarea constatrilor.