1

CORPUL EXPERILOR CONTABILI I AL CONTABILILOR AUTORIZAI DIN ROMNIA Filiala Bihor

Suport de curs Contabilitate Pregtire tehnic Stagiu anul II

Lector formator: Lect.univ.dr. tefan Bunea ASE Bucureti Director INDPC CECCAR

Oradea, octombrie 2010

1

1.Societatea Alfa obine din producie proprie 5.000 de pungi la costul de 0.5 lei/bucat. Societatea vinde societii Beta 1.000 de pungi la preul de 1 lei/bucat plus ecotaxa de 0.2 lei/ pung, TVA 24%. Pentru societatea Beta pungile sunt mrfuri. Care sunt nregistrrile la Alfa i Beta conform OMFP 3055/2009? Rezolvare nregistrri la Alfa Obinerea pungilor din producie proprie: = 345 711 Produse finite Venituri aferente costurilor stocurilor de produse Vnzarea pungilor i descrcarea din gestiune: = 4111 % Clieni 701 Venituri din vnzarea produselor finite 446 Alte impozite i taxe 4427 TVA colectat

2.500 lei

1.488 lei 1.000lei

200 lei

288 lei

= 500 lei 711 345 Venituri aferente Produse finite costurilor stocurilor de produse nregistrri la societatea Beta Achiziia de mrfuri (pentru societatea Beta ecotaxa este o tax nerecuperabil i se include n costul de achiziie al mrfurilor): = 1.488 lei % 401 Furnizori 1.200 lei 371 Mrfuri 288 lei 4426 TVA deductibil

2.Societatea Alfa recepioneaz n data de 23.05.2010 mrfuri primite de la un furnizor german n valoare de 10.000 de euro. Cursul de schimb BNR aplicabil n data recepie este de 4,1950 lei/euro. La sfritul lunii mai cursul de schimb a fost de 4,1792 lei/ euro. Cursul de schimb pe 15.06.2010 (data la care se procedeaz la autofacturare) a fost de 4,2322 lei/euro.
2

n data de 25.06.2010 societatea primete factura extern emis n data de 19.05.2010. Cursul la data facturii este de 4,1949 lei/euro. Care sunt nregistrrile contabile conform OMFP 3055/2009? Rezolvare Recepia mrfurilor provenite dintr-o achiziie intracomunitar Conform OMFP 3.055/2009 o tranzacie n valut este convertit la cursul de schimb comunicat de Banca Naional a Romniei la data tranzaciei. Dac data operaiei este o zi nebancar se utilizeaz pentru conversie cursul de schimb comunicat de BNR din ultima zi bancar. 371 Mrfuri = 408 Furnizori facturi nesosite 41.950 lei

30.05.2010 La sfritul fiecrei luni, o entitate trebuie s converteasc elementele monetare n valut la cursul de nchidere i va recunoate diferenele de curs n contul de profit i pierdere. Actualizarea datoriei fa de furnizor la cursul de nchidere: = 158 lei 408 765 Furnizori facturi Venituri din nesosite diferee de curs valutar nregistrarea TVA pe baza autofacturrii n data de 15.06.2010: = 10.157 lei 4426 4427 TVA deductibil TVA colectat Primirea facturii de la furnizor genereaz stornarea nregistrrii efectuate pentru TVA pe baza autofacturrii (deoarece data facturii este anterioar datei de 15 la lunii urmtoare i prin urmare exigibilitatea TVA survine la data facturii). = (10.157) lei 4426 4427 TVA deductibil TVA colectat nregistrarea TVA pe baza cursului de la data facturii: = 4426 4427 TVA deductibil TVA colectat

10.068 lei

Reflectarea datoriei n contul de furnizori deoarece a sosit factura: = 41.792 lei 408 401 Furnizori facturi Furnizori nesosite 3. Pe 23.04.N, societatea Alfa vinde societii Beta produse finite n valoare de 6.000 lei, TVA 24%. Costul acestor produse este de 2.000 lei. Pe 2.06.N clientul a returnat produse evaluate la 1.000 de lei. Costul de producie al acestor produse finite este de 800 de lei. Pentru societatea Beta bunurile sunt materii prime. Care sunt nregistrrile la Alfa i Beta conform OMFP 3055/2009?

Rezolvare nregistrrile efectuate de societatea Alfa (vnztor) 23.04 Vnzarea produselor finite: 7.140 lei % 6.000lei 701 Venituri din vnzarea produselor finite 1.140 lei 4427 TVA colectat Descrcarea din gestiune a produselor finite: = 2.000 lei 711 345 Venituri aferente Produse finite costurilor stocurilor de produse nregistrarea returului, la data de 2.06.N (factura n rou): = (1.240) lei 4111 Clieni (1.000)lei 701 Venituri din vnzarea produselor finite (240)lei 4427 TVA colectat Stornarea aferent intrrii n gestiune a produselor returnate, la data de 2.06.N: = (800) lei 711 345 Venituri aferente Produse finite costurilor stocurilor de produse 4111 Clieni nregistrri n contabilitatea societii Beta (cumprtor) 23.04. Achiziia de materii prime: = % 401 Furnizori 301 Materii prime 4426 TVA deductibil =

7.140 lei 6.000lei 1.140 lei

2.06.N nregistrarea facturii n rou pentru materiile prime returnate: % 301 Materii prime 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori (1.240) lei (1..000)lei (240) lei

4.O societate care activeaz n domeniului agricol achizioneaz purcei la preul d e 1.000 de lei, TVA 24% conform factur i not de recepie. Societatea obine din producie proprie animale tinere la costul de 4.000 de lei. Se nregistreaz creterea n greutate a animalelor tinere conform actului de cntrire la costul de 3.000 de lei. Care sunt nregistrrile contabile conform OMFP 3055/2009? Rezolvare: Achiziie animale: % 361 Animale i psri 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 1.240 lei 1.000 lei

240 lei

Se obin animale tinere din producie proprie: = 361 711 Animale i Venituri psri aferente costurilor stocurilor de produse

4.000 lei

Se nregistreaz creterea n greutate a animalelor tinere: = 3.000 lei 361 711 Animale i Venituri psri aferente costurilor stocurilor de produse 5. SC Alfa SRL achiziioneaz scaune n valoare de 1.000 de lei, TVA 24%. Se dau n folosin scaunele. Care sunt nregistrrile contabile conform OMFP 3055/2009? Rezolvare: Achiziia de materiale de natura obiectelor de inventar (factur, not de recepie): = 1.240 lei % 401 Furnizori 1.000 lei 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 240 lei 4426 TVA deductibil

Se dau n folosin obiecte de inventar (bon de consum, fia de eviden a obiectelor de inventar date n folosin): = 1.000 lei 603 303 Cheltuieli Materiale de privind natura materialele de obiectelor de natura obiectelor inventar de inventar Concomitent evidena obiectelor de inventar se ine cu ajutorul conturilor n afara bilanului: = 1.000 lei 8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar 6. Societatea Alfa din Romnia achiziioneaz n luna noiembrie 2009 mrfuri de la un furnizor francez n sum de 50.000 euro. Alfa primete factura de la furnizor care este datat nainte de 15 decembrie 2009. Cursul BNR aplicabil la data emiterii facturii a fost de 4,2988 lei/euro. Cursul la data recepiei mrfurilor a fost de 4,2968 lei/euro. Cursul de schimb la sfritul lunii noiembrie 4,2738 lei/euro. Cota de TVA aplicabil 24%. n decembrie 2009 furnizorul acord o reducere comercial de 900 de euro pentru care emite un credit note. Care sunt nregistrrile contabile conform OMFP 3055/2009? Rezolvare: Din punct de vedere contabil, cursul valutar utilizat la nregistrarea n contabilitate a mrfurilor achiziionate este cursul de la data recepiei bunurilor Valoarea mrfurilor n lei=50.000 euro x 4,2968=214.840 lei 371 Mrfuri = 408 Furnizori 214.840 lei

Cursul de schimb utilizat pentru determinarea bazei impozabile i a TVA aferente pentru achiziia intracomunitar este cursul din data exigibilitii taxei, conform art. 135 din Codul Fiscal, respectiv, ori data emiterii facturii de ctre furnizorul extern, ori data de 15 a lunii urmtoare celei n care a avut loc livrarea n cellalt stat membru. Pentru achiziiile intracomunitare de bunuri, spre deosebire de livrrile/prestrile n ar, exigibilitatea de tax intervine la data emiterii facturii de ctre furnizor n situaia n care factura este emis naintea celei de a 15-a zi a lunii urmtoare celei n care a avut loc livrarea de bunuri. Actualizarea soldului contului de datorie la cursul de la sfritul lunii noiembrie: 408 = 765 Primirea facturii: 408 = 401 50.000 euro x 4,2738 = 213.690 lei 50.000 euro x (4,2968 4,2738) = 1.150 lei

Actualizarea soldului datoriei la cursul de facturare: 665 = 401 50.000 euro x (4,2988 4,2738) = 1.250 lei
6

Baza de impozitare a TVA=50.000 euro x 4,2988 lei/euro =214.940 lei TVA=214.940 lei x 24%=51.586 lei 4426 = 4427 51.586 lei nregistrarea reducerii comerciale primit de la furnizor (credit note): = 3.867 lei 401 609 Furnizori Reduceri comerciale primite Valoarea reducerii n lei =900 euro x 4,2988 lei/euro=3.867 lei Ajustarea TVA=3.867 lei x 24%= 928 lei = (928) lei 4426 4427 TVA deductibil TVA colectat 7.In iunie 2010 o cas de amanet ncheie un contract cu o persoana fizic n baza cruia i mprumut suma de 5.000 de lei pe 6 luni. Obiectul gajului l reprezint 3 bijuterii din aur. Dup 6 luni persoana fizic nu ramburseaz mprumutul, iar bijuterile trec n proprietatea casei de amanet care le va vinde ca mrfuri prin aplicarea unui adaos de 10%, TVA 24%. Mrfurile sunt evideniate la pre cu amnuntul. Comisionul casei de amanet este de 10%. Care sunt nregistrrile contabile conform OMFP 3055/2009? Rezolvare nregistrrile efectuate de casa de amanet sunt urmtoarele: Acordarea mprumutului: = 5.000 lei 2678 5311 Alte creane Casa n lei imobilizate Am utilizat contul 2678 pentru a reflecta natura financiar a operaiei. La sfritul anului, partea scadent sub un an va fi prezentat la creane n cadrul activelor circulante n baza urmtoarei prevederi din Ordin: Entitile care au evideniate n contul de creane imobilizate creane imobilizate cu scadena mai mare de un an, vor prezenta n bilan, la imobilizri financiare, numai partea cu scadena mai mare de 12 luni, diferena urmnd a fi reflectat la creane(OMF 3055/2009). Bunurile primite n regim de amanet sunt evidenate doar n afara bilanului: 5.000 lei = 8033 Valori materiale primite n pstrare sau custodie Dup 6 luni casa de amanet nregistreaz intrarea n gestiune a bijuteriilor reinute: = 6.820 lei 371 % Mrfuri 5.000 lei 2678 Alte creane imobilizate 500 lei 378
7

Dferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil n afara bilanului se nregistreaz: = 8033 Valori materiale primite n pstrare sau custodie

1.320 lei

5.000 lei

n cazul n care persoana fizic ramburseaz mprumutul la scaden casa de amanet nregistreaz: 5311 Casa n lei = % 2678 Alte creane imobilizate 704 Venituri din servicii prestate 5.500 lei 5.000 lei

500 lei

i n afara bilanului 5.000 lei 8033 Valori materiale primite n pstrare sau custodie 8. Societatea Alfa tranzacioneaz aciuni prin intermediul unui SSIF (Societate de Servicii de Investiii Financiare). Alfa transfer suma de 90.000 lei n contul SSIF care va opera toate operaiile realizate n contul societii Alfa. SSIF execut ordinul societii Alfa de a achiziiona 100 de aciuni ale unei societi cotate la preul de 20 de lei pe aciune. Aciunile sunt achiziionate n vederea realizrii de profit pe termen scurt, motiv pentru care vor fi ncadrate n categoria investiiilor financiare pe termen scurt. n extrasul primit de la broker sunt menionate comisioane i taxe n sum de 50 de lei pentru aceast tranzacie. Din cele 100 de aciuni se vnd 40 de aciuni la preul de 25 de lei pe aciune. Comisioane legate de vnzare sunt de 30 de lei. La sfritul anului cotaia aciunilor deinute n portofoliu este de 30 de lei pe aciune. Care sunt nregistrrile contabile conform OMFP 3055/2009? Rezolvare: n momentul n care transfer banii n contul SSIF Alfa nregistreaz: =

461. SSIF Debitori diveri

5121 Conturi la bnci

90.000 lei

Achiziia aciunilor la societatea cotat. Comisioanele sunt nregistrate pe cheltuieli conform OMFP 3055/2009. = 2.050 lei % 461. SSIF 5081/analitic Debitori 2.000 lei aciuni cotate diveri Alte titluri de plasament 50 lei 622 Cheltuieli cu comisioanele Vnzarea aciunilor: 461.SSIF Debitori diveri

% 5081/aciuni cotate Alte titluri de plasament 7642 Ctiguri din investiii pe termen scurt cedate

1.000 lei 800 lei

200 lei

nregistrarea pe cheltuieli a comsioanelor reinute: = 622 461. SSIF Cheltuieli cu Debitori comisioanele diveri

30 lei

La sfritul anului se nregistreaz plusul de valoare la aciunile deinute n portofoliu: 5081/analitic = 600 lei 768 aciuni cotate Alte titluri de Alte venituri plasament financiare

9. Societatea Alfa SA emite 1.000 de obligaiuni la preul de emisiune 9 u.m pe obligaiune., valoarea nominal 10 u.m. pe obligaiune, durata mprumutului 5 ani, rata dobnzii anual 10%. Dobnda se pltete la sfritul fiecrui an. Dup 2 ani societatea Afa rscumpr 250 obligaiuni la preul de 11 lei pe obligaiune pe care le anuleaz. Dup 3 ani societatea Afa rscumpr 250 obligaiuni la preul de 8 lei pe obligaiune pe care le anuleaz. Care sunt nregistrrile contabile conform OMFP 3055/2009?
9

10

nregistrrile contabile sunt urmtoarele: -emisiunea a 1.000 de obligaiuni la preul de emisiune 9 u.m pe obligaiune., valoarea nominal 10 u.m. pe obligaiune: % 461 Debitori diveri 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor = 1618 Alte mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 10.000 lei 9.000 lei 1.000 lei

-ncasarea contravalorii oblgaiunilor emise: 5121 Conturi la bnci n lei = 461 Debitori diveri 9.000 lei

-nregistrarea dobanzii aferente primului an: = 666 1681 Cheltuieli cu Dobnzi dobnzile aferente mprumuturilo r din emisiuni de obligaiuni -plata cuponului anual: 1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni = 5121 Conturi la bnci n lei

1.000 lei

1.000 lei

-amortizarea primei de rambursare: = 6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor

169 Prime privind rambursarea obligaiunilor

200 lei

nregistrarea dobanzii aferente celui de-al doilea an: = 666 1681 Cheltuieli cu Dobnzi dobnzile aferente
10

1.000 lei

11

mprumuturilo r din emisiuni de obligaiuni

-plata cuponului anual 1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni

5121 Conturi la bnci n lei

1.000 lei

-amortizarea primei de rambursare: = 6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor Rscumprarea obligaiunilor dup 2 ani: 505 Obligaiuni emise i rscumprate =

169 Prime privind rambursarea obligaiunilor

200 lei

5121 Conturi la bnci n lei

2.750 lei

Anularea obligaiunilor rscumprate: % 1618 Alte mprumuturi din emisiuni de obligaiuni 668 Alte cheltuieli financiare = 505 Obligaiuni emise i rscumprate 2.750 lei 2.500 lei

250 lei

Prima de rambursare neamortizat pentru obligaiunile anulate este nregistrat pe cheltuieli (250/5x3): 6868 Cheltuieli
11

169 Prime privind

150 lei

12

financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor

rambursarea obligaiunilor

Dobnda pentru anul al treilea se nregistreaz i pltete pentru obligaiunile rmase (750 de obligaiuni): = 750 lei 666 1681 Cheltuieli cu Dobnzi dobnzile aferente mprumuturilo r din emisiuni de obligaiuni Plata cuponului anual: 1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni = 5121 Conturi la bnci n lei 750 lei

Amortizarea primei de rambursare pentru obigaiunile rmase n circulaie: 6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor = 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor 150 lei

Rscumprarea obligaiunilor dup 3 ani: 505 Obligaiuni emise i rscumprate = 5121 Conturi la bnci n lei 2.000 lei

Anularea obligaiunilor rscumprate: = 1618 Alte mprumuturi

12

% 505

2.500 lei 2.000 lei

13

din emisiuni de obligaiuni

Obligaiuni emise i rscumprate 768 Alte venituri financiare

500 lei

Prima de rambursare neamortizat pentru obligaiunile anulate este nregistrat pe cheltuieli (250/5x2): 6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor = 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor 100 lei

10. Societatea Gama achiziioneaz 30 de bilete de tratament la preul de 1.000 de lei/bilet, comision perceput de agenia de turism 300 de lei, TVA la comision 24%. Biletele sunt distribuite integral salariailor care suport 70% din valoarea acestora restul fiind suportat de societatea Gama. TVA aferent se suport n aceai proporie de unitate i de salariai. Care sunt nregistrrile contabile conform OMFP 3055/2009? Achiziie de bilete de tratament i odihn conform factur i not de recepie: = 3.372 lei % 401 Furnizori 30.300 lei 5322 Bilete de tratament i odihn 72 lei 4426 TVA deductibil Distribuirea biletelor de tratament ctre salariai conform tabel de repartizare: = 30.300 lei % 5322 Bilete de 9.090 lei 6458 Alte cheltuieli tratament i privind odihn asigurrile i protecia social 21.210 lei 4282 Alte creane n legtur cu personalul
13

14

nregistrarea TVA corespunztoare suportat de entitate i de salariai (borderou cuprinznd operaiile asimilate livrrilor de bunuri i prestrilor de servicii): % 6458 Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social 4282 Alte creane n legtur cu personalul = 4427 TVA colectat 72 lei 21.6 lei

50.4 lei

11.Societatea Gama achiziioneaz 100 de carnete a cte 23 de tichete de mas la valoarea nominal de 8,72 lei/tichet. Valoarea nominal a tichetelor 23 x 8,72 x 100= 20.056. Costul imprimatelor (tichete de masa) este de 750 lei, T.V.A. deductibil aferent costului imprimatelor 180 lei (750 lei x 24%). Societatea a acordat efectiv 90 de carnete, n valoare total de 18.050,4 lei. Restul de 10 carnete sunt returnate la emitent. Care sunt nregistrrile contabile conform OMFP 3055/2009? Rezolvare: nregistrarile contabile ale societatii sunt urmatoarele: a) achiziionarea tichetelor de mas de la unitatea emitent: = 20.986 lei % 401 Furnizori 20.056 lei 5328 Alte valori 750 lei 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri 180 lei 4426 T.V.A. deductibil b) achitarea facturii reprezentand contravaloarea tichetelor de mas achizitionate: = 20.986 lei 401 5121 Furnizori Conturi la bnci n lei c) nregistrarea tichetelor de mas acordate salariailor: = 18.050,4lei 642 5328 Cheltuieli cu Alte valori tichetele de mas acordate salariailor d) returnarea ctre emitent a tichetelor de masa nefolosite (dac este cazul): 461
14

5328

2.005,6 lei

15

Debitori diveri i 5121 Conturi la bnci n lei =

Alte valori

461 Debitori diveri

2.005,6 lei

n cazul n care s-ar fi acordat 2.300 de tichete, iar la finalul lunii 230 erau neutilizate de ctre salariai, acetia aveau obligaia returnrii lor ctre angajator care le returneaz emitentului. nregistrrile contabile n acest caz ar fi fost urmtoarele: Restituirea de ctre salariai a tichetelor nefolosite: 5328 Alte valori = 7588 Alte venituri din exploatare 18.050,4lei

returnarea ctre emitent a tichetelor de mas nefolosite:

461 Debitori diveri i 5121 Conturi la bnci n lei

5328 Alte valori

2.005,6 lei

461 Debitori diveri

2.005,6 lei

12. Societatea Gama SRL (magazin de desfacere cu amnuntul) vinde mrfuri la preul de vnzare de 10.000 de lei plus TVA 24%. Contravaloarea mrfurilor vndute este ncasat parial cu tichete de mas 100 tichete x 8,72=872 de lei i parial n numerar. Tichetele sunt trimise spre decontare la unitatea emitent, iar contravaloarea acestora este ncasat prin virament n contul bancar. Comisionul facturat de firma emitent este de 90 de lei, TVA 24%. Comisionul este reinut din contravaloarea tichetelor Care sunt nregistrrile contabile conform OMFP 3055/2009? Rezolvare Vnzarea mrfurilor: = 12.400 lei 4111 % Clieni 10.000 lei 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 2.400 lei 4427 TVA colectat ncasarea contravalorii mrfurilor:
15

16

% 5328 Alte valori 5311 Casa n lei

4111 Clieni

12.400 lei 872 lei 11.528 lei

Trimiterea tichetelor spre decontare la unitatea emitent: = 461 5328 Debitori diveri Alte valori nregistrarea comisionului reinut de firma emitent: = % 461 Debitori diveri 628 Alte cheltuieli cu serviciile 4426 T.V.A. deductibil

872 lei

111,6 lei

90 lei

21.6 lei

ncasarea contravalorii tichetelor mai puin comisionul reinut: = 760,4 lei 5121 461 Conturi la bnci Debitori n lei diveri

13. La 1.01.N societatea Alfa (care aplic IFRS) achiziioneaz un utilaj cu un pre de cumprare de 117.000 u.m., cheltuieli de transport de 33.000 u.m (transportul este efectuat de acelai furnizor). Din punct de vedere contabil activul se va amortiza linear pe 4 ani, valoarea rezidual fiind de 10.000 u.m., iar din punct de vedere fiscal linear pe 3 ani. La 31.12.N+1 se decide reevaluarea utilajului, valoarea just fiind de 120.000 u.m. La sfritul duratei de utilitate se vinde utilajul la un pre de vnzare de 12.000 u.m.. Valoarea rezidual i reevaluarea nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal. S se nregistreze operaiile efectuate de ntreprindere n perioada N N+3 (achiziia, amortizarea, reevaluarea). S se calculeze i s se nregistreze impozitele amnate. S se precizeze care sunt politicile contabile aplicate de ntreprindere (toate valorile sunt exprimate n u.m.). Rezolvare nregistrrile aferente exerciiului N: 1) la 01.01.N se nregistreaz achiziia utilajului: Utilaje = Furnizori de imobilizri 150.000

2) la 31.12.N se calculeaz i se nregistreaz amortizarea utilajului: valoare amortizabil : 150.000 10.000 = 140.000 u.m. amortizare anual contabil: 140.000/4 = 35.000 u.m./an
16

17

amortizare anual fiscal: 150.000/3 = 50.000 u.m./an Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor = Amortizarea utilajelor 35.000

3) la 31.12.N avnd n vedere c exist diferen ntre amortizarea contabil i cea fiscal, trebuie calculate i nregistrate impozite amnate: Utilaje Valoare contabil = 150.000 35.000 = 115.000 Baza fiscal = 150.000 50.000 = 100.000, rezult o diferen temporar impozabil de 15.000, care va determina: Un sold final al Datoriei de impozit amnat de 15.000 * 16% = 2.400, Dar soldul iniial al Datoriei de impozit amnat este 0, rezult c se va n registra o datorie de impozit amnat de 2.400 Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat = Datorii de impozit pe profit amnat 2.400

nregistrrile aferente exerciiului N+1: 1) la 31.12.N+1 se nregistreaz amortizarea utilajului: Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor = Amortizarea utilajelor 35.000

2) la 31.12.N+1 se decide reevaluarea utilajului, n acest scop se compar valoarea net contabil de la aceast dat cu valoarea just: Valoarea net contabil = 150.000 35.000*2 = 80.000 Valoarea just = 120.000, rezult o reevaluare pozitiv de 40.000, care se va nregistra astfel: a) se anuleaz amortizarea cumulat prin deducerea acesteia din valoarea de intrarea a imobilizrii: Amortizarea utilajelor = Utilaje 70.000

b) se nregistreaz rezerva din reevaluare: Utilaje = Rezerve din reevaluare 40.000

3) la 31.12.N+1 se calculeaz i nregistreaz impozitele amnate: Utilaje Valoare contabil = 120.000 Baza fiscal = 150.000 50.000*2 = 50.000, rezult o diferen temporar impozabil de 70.000, care va determina: Un sold final al Datoriei de impozit amnat de 70.000 * 16% = 11.200, Dar soldul iniial al Datoriei de impozit amnat este 2.400, rezult c se va nregistra o datorie de impozit amnat de 8.800, din care: -afectnd capitalurile proprii: 40.000 * 16% = 6.400 -afectnd contul de profit si pierdere: 8.800 6.400 = 2.400

17

18

Rezerve din reevaluare Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat

= Datorii de impozit pe profit 6.400 amnat = Datorii de impozit pe profit 2.400 amnat

nregistrrile aferente exerciiului N+2: 1) la 31.12.N+2 se calculeaz i se nregistreaz amortizarea utilajului: valoare amortizabil : 120.000 10.000 = 110.000 u.m. amortizare anual contabil: 110.000/2 = 55.000 u.m./an Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor = Amortizarea utilajelor 55.000

2) la 31.12.N+2 se calculeaz i nregistreaz impozitele amnate: Utilaje Valoare contabil = 120.000 55.000 = 65.000 Baza fiscal = 150.000 50.000 * 3 = 0, rezult o diferen temporar impozabil de 65.000 care va determina: Un sold final al Datoriei de impozit amnat de 65.000 * 16% = 10.400, Dar soldul iniial al Datoriei de impozit amnat este 11.200, rezult c se va anula o datorie de impozit amnat de 800 = (55.000 50.000)*16% Datorii de impozit pe profit amnat = Venituri din impozitul pe profit amnat 800

nregistrrile aferente exerciiului N+3: 1) la 31.12.N+3 se nregistreaz amortizarea utilajului: Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor = Amortizarea utilajelor 55.000

2) la 31.12.N+3 se vinde imobilizarea: -livrarea utilajului: Debitori diveri = Venituri din vnzarea activelor 12.000

- descrcarea din gestiune a utilajului : % Amortizarea utilajelor Cheltuieli privind activele cedate = Utilaje 120.000 110.000 10.000

3) la 31.12.N+3 se transfer rezerva din reevaluare la rezerv realizat: Rezerve din reevaluare
18

= Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare

33.600

19

4) la 31.12.N+3 se calculeaz i se nregistreaz impozitele amnate: Utilaje Valoare contabil = 0 Baza fiscal = 0 Nu avem diferene temporare ceea ce va determina: Un sold final al Datoriei de impozit amnat de 0, Dar soldul iniial al Datoriei de impozit amnat este 10.400, rezult c se va anula o datorie de impozit amnat de 10.400 Datorii de impozit pe profit amnat = Venituri din impozitul pe profit amnat 10.400

Politicile contabile aplicate de ntreprindere sunt: 1. Evaluarea iniial a unei imobilizri corporale se realizeaz la cost. 2. Costul de achiziie al unei imobilizri este format din : preul de cumprare, taxele vamale i toate cheltuielile directe atribuibile, angajate pentru a aduce activul n starea de utilizare prevzut (cheltuieli de amenajare a amplasamnetului, cheltuieli de transport i de manipulare, cheltuieli de instalare, onorariile cuvenite arhitecilor i inginerilor, costul estimat pentru demontarea, mutarea activului i restaurarea amplasamentului). 3. Imobilizrile corporale (utilajele) se amortizeaz. Valoarea amortizabil se determin scznd valoarea rezidual din valoarea de intrare. 4. Dac pentru un activ valoarea contabil este mai mare dect baza fiscal rezult o diferen temporar impozabil, care va determina nregistrarea n contabilitate a unei datorii privind impozitele amnate. 5. Dup contabilizarea sa iniial ca activ, o imobilizare corporal trebuie s fie contabilizat astfel: -la costul su diminuat cu amortizrile cumulate i pierderile de valoare (prelucrarea de referin) -la valoarea sa reevaluat, adic la valoarea just la data reevalurii, diminuat cu amortizrile ulterioare cumulate i pierderile de valoare ulterioare cumulate (prelucrarea alternativ). 6. Impozitele amnate se contabilizeaz pe seama unei cheltuieli sau a unui venit cu excepia impozitului generat de o tranzacie contabilizat direct n capitalurile proprii, cnd impozitul se contabilizeaz pe seama capitalurilor proprii. 7. Surplusul din reevaluare inclus n capitalurile proprii referitor la o imobilizare corporal poate s fie transferat direct n rezultatul reportat atunci cnd activul este derecunoscut (activul este retras sau cedat). Cu toate acestea, o parte a rezervelor din reevaluare (pentru o sum egal cu diferena dintre amortizarea calculat pe baza valorii contabile reevaluate i amortizarea calculat pe baza costului iniial al activului) poate fi transferat pe msur ce activul este utilizat de ntreprindere. 14. La 30.09.N societatea A (care aplic IFRS) finalizeaz realizarea n regie proprie a unei construcii, nceput n ianuarie N, ale crei costuri au fost de 1.500.000 lei. Durata de utilitate este 10 ani, regimul de amortizare liniar iar valoarea rezidual 600.000 lei. La 31.12.N+1 valoarea just a unei construcii similare este 1.700.000 lei, durata de utilitate se reestimeaz la 12 ani, iar valoarea rezidual este 800.000 lei. La 31.12.N+2 valoarea just a construciei este 1.000.000 lei, noua durat total de utilitate fiind de 14 ani, iar valoarea rezidual de 400.000 lei. Din punct de vedere fiscal, durata de utilitate recunoscut este de 15 ani i valoarea rezidual este 0, iar reevalurile nu sunt recunoscute. S se efectueze nregistrrile contabile aferente exerciiilor financiare n care au loc reestimri (N, N+1, N+2). Cota de
19

20

impozit pe profit 16%. S se determine i impactul acestor prelucrri asupra situaiilor financiare. (precizm c situaiile financiare vor surprinde doar posturile asupra crora au intervenit modificri fr a ine cont de celelalte elemente de active, datorii, capitaluri proprii, venituri sau cheltuieli pe care ar putea s le dein societatea respectiv). Rezolvare nregistrrile aferente exerciiului N: 1) pe parcursul exerciiului N se nregistreaz cheltuielile realizate dupa natura lor, astfel: Cheltuieli = % Amortizarea imobilizrilor Datorii Stocuri 1.500.000

2) la 30.09.N se nregistreaz finalizarea i recepia cldirii: Construcii = Venituri din producia de imobilizri 1.500.000

3) la 31.12.N se determin i nregistreaz amortizarea aferent exerciiului N: valoare amortizabil = 1.500.000 600.000 = 900.000 amortizare liniar N = (900.000/10)*3/12 = 22.500 Cheltuieli cu amortizarea = Amortizarea construciilor 4) calculul i nregistrarea impozitelor amnate: Valoare net contabil construcie = 1.500.000 22.500 = 1.477.500 Baza fiscal activ = 1.500.000 (1.500.000/15)*(3/12) = 1.475.000 => diferen temporar impozabil = 2.500 Datorie cu impozitul amnat de nregistrat N = 2.500 * 16% = 400 Cheltuieli cu impozitul amnat = Datorie de impozit amnat Tranzaciile de mai sus vor afecta situaiile financiare astfel: Bilanul contabil: Activ Sume Datorii i capitaluri proprii Construcii 1.477.500 Pierdere Datorii cu impozitul amnat Cont de profit i pierdere: Elemente Venituri din producia de imobilizri Cheltuieli legate de realizarea construciei, dup natura lor Cheltuieli cu amortizarea Cheltuieli cu impozitul amnat
20

22.500

400

Sume (22.900) 400

Sume 1.500.000 (1.500.000) (22.500) (400)

21

Rezultat N nregistrrile aferente la 31.12.N+1: 1) se calculeaz i nregistreaz amortizarea pentru exerciiul N+1: valoare amortizabil = 1.500.000 800.000 22.500 = 677.500 amortizare lunar N+1 = 677.500/(12ani*12luni 3luni) = 4.805 amortizare N+1 = 4.805 * 12 = 57.660 Cheltuieli cu amortizarea = Amortizarea construciilor

(22.900)

57.660

2) se nregistreaz reevaluarea favorabil a cldirii, utiliznd procedeul reevalurii valorii nete: Valoare net contabil = 1.500.000 22.500 57.660 = 1.419.840 Valoare just = 1.700.000 => rezerv favorabil din reevaluare = 280.160 2.1) se anuleaz amortizarea cumulat: Amortizarea construciilor = Construcii 80.160

2.2) se nregistreaz rezerva din reevaluare majornd capitalurile proprii: Construcii = Rezerve din reevaluare 280.160

3) calculul i nregistrarea impozitelor amnate: Valoare net contabil construcie = 1.700.000 Baza fiscal activ = 1.500.000 1.500.000/15 25.000 = 1.375.000 => diferen temporar impozabil = 325.000 Datorie cu impozitul amnat N+1 = 325.000 * 16% = 52.000, din care: - Datorie existent la 31.12.N: 400 - Partea aferent capitalurilor proprii: 280.160 * 16% = 44.826 - Cheltuial curent: (100.000 57.660) * 16% = 6.774 Rezerve din reevaluare = Datorie de impozit amnat Cheltuieli cu impozitul amnat = Datorie de impozit amnat 44.826 6.774

Tranzaciile de mai sus au urmtorul impact asupra situaiilor financiare: Bilanul contabil: Activ Sume Datorii i capitaluri proprii Construcii 1.700.000 Pierdere Rezerve din reevaluare Datorii cu impozitul amnat Cont de profit i pierdere:
21

Sume (64.434) 235.334 52.000

22

Elemente Cheltuieli cu amortizarea Cheltuieli cu impozitul amnat Rezultat N+1 nregistrrile aferente la 31.12.N+2: 1) se determin i nregistreaz amortizarea pentru exerciiul N+2: valoare amortizabil = 1.700.000 400.000 = 1.300.000 amortizare lunar N+2 = 1.300.000/(14ani*12luni 15luni) = 8.497 amortizare N+2 = 8.497 * 12 = 101.964 Cheltuieli cu amortizarea = Amortizarea construciilor

Sume (57.660) (6.774) (64.434)

101.964

2) se nregistreaz reevaluarea nefavorabil a cldirii, utiliznd procedeul reevalurii valorii nete: Valoare net contabil = 1.700.000 101.964 = 1.598.036 Valoare just = 1.000.000 => diferen negativ din reevaluare = 598.036, din care: - diminuarea capitalurilor proprii(a rezervei favorabile din reevaluare constituit n N+1): 280.160 - cheltuieli curente cu ajustri pentru deprecieri: 317.876 2.1) se anuleaz amortizarea cumulat: Amortizarea construciilor = Construcii 101.964

2.2) se nregistreaz diminuarea capitalurilor proprii: Rezerve din reevaluare = Construcii 280.160

2.3) se nregistreaz pierderea de valoare a construciei: Cheltuieli cu ajustri pentru deprecierea imobilizrilor = Ajustri pentru deprecierea construciilor 317.876

3) calculul i nregistrarea impozitelor amnate: Valoare net contabil construcie = 1.000.000 Baza fiscal activ = 1.500.000 2*1.500.000/15 25.000 = 1.275.000 => diferen temporar deductibil = 275.000 Creane de impozite amnate N+2 = 275.000 * 16% = 44.000, din care: - Datorie existent la 31.12.N+1 52.000, ce se va anula astfel: 44.826 vor diminua rezerva din reevaluare, iar 7.174 s-au constituit n exerciiile precedente afectnd contul de rezultate sub forma unor cheltuieli i acum se vor relua la venituri; - Veniturile generate n total provin din: pierderea de valoare: 317.876 * 16% = 50.860 i
22

23

din diferena de amortizare: (101.964 100.000) * 16% = 314 = Rezerve din reevaluare = Venituri din impozite amnate = Venituri din impozite amnate 44.826 7.174 44.000

Datorie de impozit amnat Datorie de impozit amnat Creane de impozit amnat

Tranzaciile de mai sus au urmtorul impact asupra situaiilor financiare: Bilanul contabil: Activ Construcii Creane de impozite amnate Sume Datorii i capitaluri proprii 1.000.000 Pierdere 44.000 Rezerve din reevaluare Datorii cu impozitul amnat Cont de profit i pierdere: Elemente Cheltuieli cu amortizarea Cheltuieli cu ajustri pentru deprecierea imobilizrilor Cheltuieli cu impozitul amnat Venituri din impozite amnate Rezultat din exploatare Sume (101.964) (317.876) (0) 51.174 (368.666)

Sume (368.666) 0 0

15. La 31.12.N se cunosc urmtoarele informaii despre societatea Gama (n lei): Elemente Valoare Rezultat nainte de impozit (pierdere) 2.200.000 ncasri din noi emisiuni de obligaiuni 500.000 Pierderi din vnzarea de imobilizri financiare 170.000 Diminuri de datorii din exploatare (fr datoria cu 340.000 impozitul pe profit) Cheltuieli cu amortizarea imobilizrilor 300.000 Creteri de stocuri 600.000 Pli din rambursarea mprumuturilor din emisiunea de 200.000 obligaiuni Creteri de cheltuieli n avans din exploatare 70.000 ncasri din vnzarea de imobilizri corporale 400.000 Diminuri de stocuri 1.300.000 Creteri de creane din exploatare 1.500.000 Ctiguri din vnzarea de imobilizri corporale 260.000 Venituri din ajustarea valorii imobilizrilor corporale 700.000 Cheltuieli cu dobnzile aferente finanrii (din care pltite 180.000 80.000) Pli ctre furnizorii de imobilizri 190.000 Creteri de venituri n avans din exploatare 210.000 Creteri de datorii din exploatare (fr datoria cu impozitul 880.000 pe profit) Venituri din subvenii pentru investiii 50.000 Diminuri de cheltuieli n avans din exploatare 50.000
23

24

Pli din achiziia de investiii financiare pe termen scurt 300.000 Venituri din diferene de curs valutar aferente actualizrii 210.000 conturilor de disponibiliti n devize Cheltuieli din diferene de curs valutar aferente actualizrii 100.000 conturilor de disponibiliti n devize Cheltuieli cu ajustarea provizioanelor 500.000 Diminuri de creane din exploatare 850.000 ncasri din vnzarea de investiii financiare pe termen scurt 900.000 Diminuri de venituri n avans din exploatare 250.000 Cheltuiala cu impozitul pe profit Impozitul pe profit pltit 150.000 ncasri de subvenii pentru investiii 90.000 Lichiditile i echivalentele de lichiditi la nceputul anului au fost de 1.350.000 lei iar la sfritul anului de 790.000 lei. Efectul variaiilor cursurilor monedelor strine a fost de 110.000 lei. Se cere s se ntocmeasc Tabloul fluxurilor de trezorerie, tiind c pentru determinarea fluxului net din exploatare se utilizaz metoda indirect. Tabloul fluxurilor de trezorerie Rezultat nainte de impozit Eliminarea veniturilor i a cheltuielilor care nu au inciden asupra trezoreriei: + Cheltuieli cu amortizarea imobilizrilor + Cheltuieli cu ajustarea provizioanelor - Venituri din ajustarea valorii imobilizrilor corporale Eliminarea veniturilor i a cheltuielilor care nu au legtur cu exploatarea: + Pierderi din vnzarea de imobilizri financiare - Ctiguri din vnzarea de imobilizri corporale +Cheltuieli cu dobnzile aferente finanrii -Venituri din subvenii pentru investiii (-)venituri din diferene de curs valutar aferente actualizrii conturilor de disponibiliti n devize (+)cheltuieli din diferene de curs valutar aferente actualizrii conturilor de disponibiliti n devize Rezultat din exploatare naintea deducerii variaiei necesarului de fond de rulment din exploatare (-)Creteri de stocuri (+)Diminuri de stocuri (-)Creteri de creane din exploatare (+)Diminuri de creane din exploatare (-)Creteri de cheltuieli n avans din exploatare (+)Diminuri de cheltuieli n avans din exploatare (+)Creteri de datorii din exploatare (fr datoria cu impozitul pe profit) (-)Diminuri de datorii din exploatare (fr datoria cu impozitul pe profit) (+)Creteri de venituri n avans din exploatare
24

-2.200.000

+300.000 +500.000 -700.000

+170.000 -260.000 +180.000 -50.000 -210.000 +100.000 -2.170.000 -600.000 +1.300.000 -1.500.000 +850.000 -70.000 +50.000 +880.000 -340.000 +210.000

25

(-)Diminuri de venituri n avans din exploatare (-)Impozitul pe profit pltit (=)Flux net de trezorerie din exploatare ncasri din vnzarea de imobilizri corporale Pli ctre furnizorii de imobilizri ncasri din vnzarea de investiii financiare pe termen scurt Pli din achiziia de investiii financiare pe termen scurt ncasri de subvenii pentru investiii (=)Flux net de trezorerie din investiii ncasri din noi emisiuni de obligaiuni Pli din rambursarea mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni Pli de dobnzi (=)Flux net de trezorerie din finanare IV.Variaia lichiditilor bneti i a echivalentelor de lichiditi (I+II+III) V.Lichiditi i echivalente de lichiditi la nceputul anului (din bilanul contabil) VI.Efectul variaiilor cursurilor monedelor strine VII.Lichiditi i echivalente de lichiditi la sfritul anului (V+IVVI) VIII.Lichiditi i echivalente de lichiditi la sfritul anului (din bilanul contabil) (VII = VIII)

-250.000 -150.000 -1.790.000 +400.000 -190.000 +900.000 -300.000 +90.000 +900.000 +500.000 -200.000 -80.000 +220.000 -670.000 1.350.000 +110.000 790.000

790.000

16. ntreprinderea Alfa achiziioneaz la nceputul exerciiului N un utilaj la costul de 1.00 0 lei, TVA 19% (factur). Managerii estimeaz o durat de utilizate de 5 ani i decid s amortizeze liniar activul. La finalul anului N, datorit creterii valorii juste, managerii decid s reevalueze activul. Valoarea just la 31.12.N a fost estimat la 1.200 lei. La finalul anului N+1 exist indicii c activul a fost depreciat.Valoarea just a fost estimat la 400 lei. Datorit incertitudinilor de pe pia i a modificrilor procesului de fabricaie managerii au decis c o estimare a valorii de utilitate nu este fiabil. La finalul anului N+2 valoarea just a fost estimat la 500 lei. Se decide numirea unui evaluator independent care s estimeze valoarea de utilitate a activului. Evaluatorul estimeaz c n anul N+3 se vor obine ncasri de 1.800 lei iar n anul N+4 ncasrile vor fi de 1.600 lei. Plile ocazionate de costurile operaionale ataate activului sunt estimate la 1.000 lei n N+3 i respectiv 900 n N+4. Rata de rentabilitate economic ateptat este de 30%. Utilajul a fost finanat dintr-un credit bancar al crui cost a fost de 20%. n anul N+3 ntreprinderea plnuiete s fac o modernizare a activului, operaie din care se sper s se obin un plus de ncasri de 5% fa de estimarea evalutorului. Cota de impozit este de 16%. Se cere: a)s se nregistreze n contabilitate operaiile de mai sus conform OMFP 3055/2009; b)s stabileasc valoarea n bilan a activului la sfritul fiecrui an.

Rezolvare: Regulile stipulate n OMFP 3055/2009 aplicabile n vederea rezolvrii acestui studiu de caz sunt urmtoarele:
25

26

-56. (1) Evaluarea imobilizrilor corporale i necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de inventar, stabilit n funcie de utilitatea bunului, starea acestuia i preul pieei. Corectarea valorii contabile a imobilizrilor necorporale i corporale i aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectueaz, n funcie de tipul de depreciere existent, fie prin nregistrarea unei amortizri suplimentare, n cazul n care se constat o depreciere ireversibil, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru depreciere, n cazul n care se constat o depreciere reversibil a acestora. n cazul imobilizrilor corporale i necorporale, la determinarea pierderilor din depreciere pot fi avute n vedere, de ctre evaluatori independeni sau personalul entitii, i alte metode de evaluare (de exemplu: metode bazate pe fluxuri de numerar). Evaluarea imobilizrilor corporale la data bilanului se efectueaz la cost, mai puin amortizarea i ajustrile cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluat, aceasta fiind valoarea just la data reevalurii, mai puin orice amortizare i orice pierdere din depreciere cumulat. -124(4) Dac rezultatul reevalurii este o cretere fa de valoarea contabil net, atunci aceasta se trateaz astfel: - ca o cretere a rezervei din reevaluare prezentat n cadrul elementului "Capital i rezerve", dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent acelui activ; sau - ca un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la acel activ. -124(5) Dac rezultatul reevalurii este o descretere a valorii contabile nete, aceasta se trateaz ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, atunci cnd n rezerva din reevaluare nu este nregistrat o sum referitoare la acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scdere a rezervei din reevaluare prezentat n cadrul elementului "Capital i rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve i valoarea descreterii, iar eventuala diferen rmas neacoperit se nregistreaz ca o cheltuial. -124(3) Surplusul din reevaluare inclus n rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct n rezerve (contul 1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare), atunci cnd acest surplus reprezint un ctig realizat. n sensul prezentelor reglementri ctigul se consider realizat la scoaterea din eviden a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din ctig poate fi realizat pe msur ce activul este folosit de entitate. n acest caz, valoarea rezervei transferate este diferena dintre amortizarea calculat pe baza valorii contabile reevaluate i valoarea amortizrii calculate pe baza costului iniial al activului. n exerciiul N: a)achiziia echipamentului: % 2131
Echipamente tehnologice

404
Furnizori de imobilizri

1.190 1.000 190

4426
TVA deductibil

b)amortizarea aferent exerciiului N: Amortizarea anului N = (1.000 lei/5 ani)x11 luni/12 luni = 183 lei 6811
26

2813

183

27
Cheltuieli din exploatare privind amortizarea imobilizrilor Amortizarea instalaiilor etc.

c)la 31.12.N, echipamanetul se evalueaz la valoarea just: Valoarea contabil = 1.000 lei 183 lei = 817 lei Valoarea just = 1.200 lei Plus de valoare just 383 (i)anularea amortizrii cumulate: 2813
Amortizarea instalaiilor etc.

2131
Echipamente tehnologice

183

(ii)reevaluarea valorii rmase: 2131

Echipamente tehnologice

105
Rezerve din reevaluare

383

n exerciiul N+1: a)amortizarea aferent exerciiului N+1: 6811

Cheltuieli din exploatare privind amortizarea imobilizrilor

2813
Amortizarea instalaiilor etc.

1.200x12luni/49 luni=294

b)realizarea rezevei din reevaluare: 105

Rezerve din reevaluare

1065
Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare

383x12 luni/49 luni=94

Soldul rmas n contul 105 este de 289 lei. c)evaluarea la inventar a echipamentului: Valoarea contabil = 1.200 lei 294 lei = 906 lei Valoarea just = 400 lei Pierdere de valoare = 506 lei % 105
Rezerve din reevaluare

2913
Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor,

506 289 217

27

28

6813
Cheltuieli din exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor

etc.

n exerciiul N+2: a)amortizarea aferent exerciiului N+2: 6811

Cheltuieli din exploatare privind amortizarea imobilizrilor

2813
Amortizarea instalaiilor etc.

400x12luni/37luni=130

b) evaluarea la inventar a echipamentului: Valoarea contabil = 400 130 = 270 lei Valoarea just = 500 lei Valoarea de utilitate = 615 + 414 = 1.029 lei ncasri (-)Pli (=)Flux net neactualizat (x)factor de actualizare (=)Flux net actualizat N+4 1.800 1.600 1.000 900 800 700 2 1/(1+0,3)= 0,7692 1/(1+0,3) =0,5917 615 414 N+3

Activul va trebui s fie prezentat n bilanul anului N+2 innd cont de principiul prudenei. Dac activul nu s-ar fi depreciat n anul N+1, el ar fi avut la 31.12.N+2 valoarea de 1200 2 x 294 = 612 lei. Prin urmare, va trebui s relul la venituri deprecierea din N-1 n limita sumei de 612 270 = 342 lei 2913
Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor, etc.

% 7813
Venituri din exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor

342 217

105
Rezerve din reevaluare

125

17. Se dau urmtoarele operaii: (1)vnzarea unui teren la preul de vnzare de 1.000.000 lei, TVA 24% (factur); costul de achiziie al activului vndut este de 800.000 lei; (2)vnzarea de investiii financiare pe termen scurt achiziionate n cursul anului: 100 aciuni la cursul bursier de 10 lei/buc; cursul de la data vnzrii este de 18 lei/buc;
28

29

(3)vnzarea de imobilizri financiare: 1.000 aciuni la cursul de 15 lei (acestea fuseser cumprate anul trecut la cursul de 16 lei i depreciate n bilanul anului trecut cu 2 lei/aciune); (4)la sfritul anului ntreprinderea deine investiii financiare pe termen scurt cotate: 2.000 aciuni; cursul bursier la sfritul anului este de 20 lei/aciune (ele fuseser cumprate la cursul de 18 lei n cursul anului); (5)la sfritul anului ntreprinderea deine 500 aciuni reprezentnd imobilizri financiare cumprate n anul anterior la cursul de 16 lei i depreciate n bilanul anterior cu 2 lei/aciune; cursul de nchidere este de 15 lei/aciune; (6)ntreprinderea deine o cldire achiziionat n urm cu 5 ani la costul de 500.000 lei. n bilanul anului trecut cldirea fusese adus la valoarea just de 700.000 lei, reprezentnd o rezerv din reevaluare pozitiv de 200.000 lei. Amortizarea anului curent a fost de 70.000 lei. La sfritul anului curent, valoarea just a fost estimat la 300.000 lei. Rezerva din reevaluare disponibil este de 180.000 lei; (7)ntreprinderea a vndut n cursul anului produse finite la pre de vnzare de 8.000.000 lei, TVA 24%; costul produciei vndute este de 5.000.000 lei; (8)ntreprinderea a beneficiat n cursul anului de reduceri comerciale n valoare de 200.000 lei, TVA 24%, primite pe facturi ulterioare pentru materiile prime achiziionate de la furnizori; (9)ntreprinderea a acordat clienilor n cursul anului reduceri comerciale de 600.000 lei, TVA 24%, n baza unor facturi ulterioare, pentru vnzrile efectuate n anul anterior; (10)ntreprinerea a primit factura privind un contract de leasing financiar. Chiria este de 100.000 lei, din care rambursarea de datorie 80.000 lei, dobnda 20.000 lei, TVA 24%; (11)la sfritul anului ntreprinderea nregistreaz un provizion pentru litigii estimat la 10.000 lei; (12)se actualizeaz soldul contului de provizion pentru dezafectarea unei linii de producie ca urmare a trecerii timpului: soldul contului de provizion n bilanul anului anterior era de 15.000 lei, rata efectiv a dobnzii pentru o finanare echivalent cu rambursare la scaden este de 12%; (13)se ncaseaz dobnzi aferente obligaiunilor achiziionate de la societatea Gama, rambursabile dup 5 ani, n sum de 20.000 lei, din care dobnda cuvenit pentru perioada de deinere a instrumentului purttor de dobnd este de 5.000 lei; (14)n cursul anului s-au obinut produse finite la costul de 6.000.000 lei; (15)la sfitul anului, ntreprinderea decide ca n anul urmtor s vnd o cldire. Aceasta are un cost de 160.000 lei, amortizare cumulat 40.000 lei. Valoarea just estimat la 31.12.N este de 110.000 lei iar cheltuielile estimate cu cesiunea sunt de 5.000 lei; (16)managerii decid ca n anul N+1 s plteasc suma de 170.000 lei reprezentnd prime privind participarea salariailor la profit; (17)cheltuiala cu impozitul pe profit este de 942.900 lei. Se cere: a)s se contabilizeze operaiile de mai sus; b)s se prezinte incidena acestor operaii asupra contului de profit i pierdere ntocmit conform OMFP 3055/2009. Rezolvare: a)nregistrrile n contabilitate: (1)vnzarea unui teren la preul de vnzare de 1.000.000 lei, TVA 19% (factur); costul de achiziie al activului vndut este de 800.000 lei:

29

30

461 Debitori diveri

% 7583 Venituri din vnzarea activelor i din alte operaii de capital 4427 TVA colectat 2111 Terenuri

1.190.000 1.000.000

190.000

6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

800.000

(2)vnzarea de investiii financiare pe termen scurt achiziionate n cursul anului: 100 aciuni la cursul bursier de 10 lei/buc; cursul de la data achiziiei este de 8 lei/buc: % 5121 Conturi la bnci n lei 6642 Pierderi din investiii pe termen scurt cedate = 5081/Beta Alte titluri de plasament 100 buc x 18 lei = 1.800 100 buc x 10 lei = 1.000

800

(3)vnzarea de imobilizri financiare: 1.000 aciuni la cursul de 15 lei (acestea fuseser cumprate anul trecut la cursul de 16 lei i depreciate n bilanul anului trecut cu 2 lei/aciune): 5121 Conturi la bnci n lei = 7641 Venituri din imobilizri financiare cedate 263/Gama Interese de participare 1.000 buc x 15 lei= 15.000

6641 Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate 2962 Ajustri pentru

30

1.000 buc x 16 lei = 16.000

7863 Venituri

1.000 buc x 2 lei = 2.000

31

pierderea de valoare a intereselor de participare

financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizril or financiare

(4)la sfritul anului ntreprinderea deine investiii financiare pe termen scurt cotate: 2.000 aciuni; cursul bursier la sfritul anului este de 20 lei/aciune (ele fuseser cumprate la cursul de 18 lei n cursul anului): 5081 = 768.01 2.000 buc x 2 lei = 4.000 Alte titluri de Alte venituri plasament financiare/ven ituri din variaia valorii juste a investiiilor financiare pe termen scurt (5) la sfritul anului ntreprinderea deine 500 aciuni reprezentnd imobilizri financiare cumprate n anul anterior la cursul de 16 lei i depreciate n bilanul anterior cu 2 lei/aciune; cursul de nchidere este de 15 lei/aciune: Depreciere existent la 31.12.N-1 = 500 buc x 2 lei = 1.000 lei Depreciere constatat la 31.12.N = 500 buc (16-15) = 500 lei Ajustare necesar = - 500 lei 2962 Ajustri pentru pierderea de valoare a intereselor de participare = 7863 Venituri financiare din ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizril or financiare 500

(6)ntreprinderea deine o cldire achiziionat n urm cu 5 ani la costul de 500.000 lei. n bilanul anului trecut cldirea fusese adus la valoarea just de 700.000 lei, reprezentnd o rezerv din reevaluare pozitiv de 200.000 lei. Amortizarea anului curent a fost de 70.000 lei. La sfritul anului curent, valoarea just a fost estimat la 300.000 lei. Rezerva din reevaluare disponibil este de 180.000 lei: Valoarea just amortizarea cumulat = 700.000 70.000 = 630.000 lei Valoarea just la 31.12.N = 300.000 lei Pierdere de valoare = 330.000 lei
31

32

Rezerv din reevaluare existent = 180.000 lei

% 105 Rezerve din reevaluare 6813 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor

2912 Ajustri pentru deprecierea construciilo r

330.000 180.000 150.000

(7)ntreprinderea a vndut n cursul anului produse finite la pre de vnzare de 8.000.000 lei, TVA 19%; costul produciei vndute este de 5.000.000 lei: 4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 TVA colectat 345 Produse finite 9.520.000 8.000.000

1.520.000

711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse

5.000

(8)ntreprinderea a beneficiat n cursul anului de reduceri comerciale n valoare de 200.000 lei, TVA 19%, primite pe facturi ulterioare pentru materiile prime achiziionate de la furnizori: 401 = % 238.000 Furnizori 609 200.000 Reduceri comerciale primite 38.000 4426
32

33

TVA deductibil

(9)ntreprinderea a acordat clienilor n cursul anului reduceri comerciale de 600.000 lei, TVA 19%, n baza unor facturi ulterioare, pentru vnzrile efectuate n anul anterior: % 709 Reduceri comerciale acordate 4427 TVA colectat = 4111 Clieni 714.000 600.000

114.000

(10)ntreprinderea a primit factura privind un contract de leasing financiar. Chiria este de 100.000 lei, din care rambursarea de datorie 80.000 lei, dobnda 20.000 lei, TVA 19%: % 167 Alte mprumuturi i datoii asimilate 666 Cheltuieli privind dobnzile 4426 TVA deductibil = 5121 Conturi la bnci n lei 119.000 80.000 20.000

19.000

(11)la sfritul anului ntreprinderea nregistreaz un provizion pentru litigii estimat la 10.000 lei: 6812 = 1511 10.000 Cheltuieli de Provizioane exploatare pentru litigii privind provizioanele (12)se actualizeaz soldul contului de provizion pentru dezafectarea unei linii de producie ca urmare a trecerii timpului: soldul contului de provizion n bilanul anului anterior era de 15.000 lei, rata efectiv a dobnzii pentru o finanare echivalent cu rambursare la scaden este de 12%: 666
33

1513

15.000 x 12% = 1.800

34

Cheltuieli privind dobnzile

Provizioane pentru dezafectarea imobilizri corporale i alte aciuni similae legate de acestea

(13)se ncaseaz dobnzi aferente obligaiunilor achiziionate de la societatea Gama, rambursabile dup 5 ani, n sum de 20.000 lei, din care dobnda cuvenit pentru perioada de deinere a instrumentului purttor de dobnd este de 5.000 lei: 5121 Conturi la bnci n lei = % 766 Venituri din dobnzi 5081 Alte titluri de plasament 20.000 5.000

15.000

(14)n cursul anului s-au obinut produse finite la costul de 6.000.000 lei: 345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 6.000.000

(15)la sfitul anului, ntreprinderea decide ca n anul urmtor s vnd o cldire. Aceasta are un cost de 160.000 lei, amortizare cumulat 40.000 lei. Valoarea just estimat la 31.12.N este de 110.000 lei iar cheltuielile estimate cu cesiunea sunt de 5.000 lei: % 2812 Amortizarea construciilor 371.01 Cldiri destinate vnzrii 6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea
34

212 Construcii

160.000 40.000

120.000

397 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor

15.000

35

activelor circulante (16)managerii decid ca n anul N+1 s plteasc suma de 170.000 lei reprezentnd prime privind participarea salariailor la profit: 6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1518 Alte provizioane 170.000

(17)cheltuiala cu impozitul pe profit este de 942.900 lei. 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 4411 Impozitul pe profit 942.900

Extras din Contul de profit i pierdere Cifra de afaceri, din care: Producia vndut (701) Reduceri comerciale acordate (709) Venituri aferente costurilor stocurilor de Produse (sold creditor 711) Alte venituri din exploatare (7583) Total venituri din exploatare: Reduceri comerciale primite (609) Alte cheltuieli din exploatare (6588) Ajustri privind deprecierea activelor circulante, din care: a)cheltuieli (6814) b)venituri Ajustri privind provizioanele, din care: a)cheltuieli (6814) b)venituri Total cheltuieli din exploatare: Profit din exploatare Venituri din dobnzi (766) Alte venituri financiare (768) Total venituri financiare: Ajustri de valoare privind imobilizrile financiare i investiiile financiare deinute ca active circulante, din care: a)cheltuieli b)venituri (7863) Cheltuieli privind dobnzile (666)
35

(lei) 7.400.000 8.000.000 (600.000) 1.000.000 200.000 8.600.000 (200.000) 150.000 15.000 15.000 180.000 180.000 145.000 8.455.000 5.000 4.000 9.000

(2.500) 2.500 21.800

36

Pierderi din imobilizri financiare cedate Pierderi din investiii financiare pe termen scurt cedate Total cheltuieli financiare: Pierdere financiar Profit curent Venituri extraordinare Cheltuieli extraordinare Profit/pierdere din activitatea extraordinar Venituri - total Cheltuieli -total Profit brut al exerciiului Cheltuiala cu impozitul pe profit (691) Profitul net al exerciiului

1.000 800 21.100 (12.100) 8.442.900 8.609.000 166.100 8.442.900 (942.900) 7.500.000

18.Societatea Alfa a nceput construcia unei cldiri pe 16.05.N. Se estimeaz c aceasta va fi finalizat peste doi ani. n cursul exerciiului N, s-au efectuat urmtoarele pli n numele construciei: -pe 31.05.N: 200.000 u.m. -pe 30.06.N: 90.000 u.m. -pe 31.08.N: 170.000 u.m. -pe 31.10.N: 310.000 u.m. -pe 30.11.N: 130.000 u.m. Total 900.000 u.m. Plile efectuate pn la 31.08.N nu au fost onorate din mprumuturi cu caracter special, ci din alte mprumuturi. Pe 31.08.N, societatea Alfa a obinut un mprumut special pentru finanarea construciei, pe termen de un an, de 540.000 u.m., cu o rat anual a dobnzii de 10%, ce trebuie pltit la sfritul fiecrei luni. Excedentul de fonduri mprumutate a fost plasat temporar la o rat a dobnzii de 8% pe an. Toate plile ncepnd cu 31.08.N s-au realizat din mprumutul special cu excepia unei pri din plile de la 30.11.N, care s-a realizat din mprumuturi generale. Din cauza unor importante lucrri tehnice, lucrarea de construcie a fost suspendat pentru o perioad de 20 zile. Datoriile societii, la 31.12.N, sunt urmtoarele: -mprumut bancar pe termen scurt: 540.000 u.m. (mprumutul cu caracter special); -mprumut obligatar, contractat n N-2, numrul de obligaiuni 10.000, valoarea nominal a unei obligaiuni (egal cu preul de rambursare) fiind de 1.000 u.m.. Rata anual a dobnzii 9%; dobnda se pltete anual pe 31 decembrie, iar mprumutul este rambursabil n N+4. -media creditelor primite n cont curent 1.000.000 u.m. n cursul exerciiului N, iar dobnzile aferente acestora 40.000 u.m. S se determine mrimea cheltuielilor cu dobnzile ce vor fi ncorporate n costul activului construit (se aplic IFRS). Rezolvare Cldirea este un activ calificat, astfel societatea va ncorpora n costul de producie al acesteia dobnzile aferente att mprumutului special, ct i altor mprumuturi. Perioada de capitalizare ncepe la 31.05.N (la acest moment sunt ndeplinite cele trei condiii: plile pentru activ au fost realizate, cheltuielile cu dobnzile au fost angajate i a nceput construcia activului).
36

37

mprumutul special: Cheltuielile cu dobnzile aferente mprumutului special: 540.000*10%*4/12 = 18.000 u.m. Veniturile obinute din plasarea temporar a sumelor neutilizate: - perioada 1.09.N 31.10.N: (540.000 170.000)*8%*2/12 = 4.933 u.m. - perioada 1.11.N 30.11.N: (540.000 480.000)*8%*1/12 = 400 u.m. Total venituri = 5.333 u.m. Dobnzile aferente mprumutului special ce vor fi capitalizate = 18.000 5.333 = 12.667 u.m. Alte mprumuturi (mprumuturi generale): Dobnzile pltite n numele altor mprumuturi dect cel special: - pentru creditele primite n cont curent 40.000 u.m. - pentru mprumuturile obligatare 900.000 u.m. (10.000*1.000*9%) Total dobnzi = 940.000 u.m. Media altor mprumuturi aferente exerciiului N: - pentru creditele primite n cont curent 1.000.000 u.m. - pentru mprumuturile obligatare 10.000.000 u.m. Total mprumuturi = 11.000.000 u.m. Rata de capitalizare = 940.000/11.000.000 = 8,55% Dobnzile aferente altor mprumuturi ce ar pute fi capitalizate - pentru plile efectuate pe 31.05.N: 200.000*8,55%*7/12 = 9.975 u.m. - pentru plile efectuate pe 30.06.N: 90.000*8,55%*6/12 = 3.848 u.m. - pentru plile efectuate pe 30.11.N: (130.000-60.000)*8,55%*1/12 = 499 u.m. Total dobnzi ncorporabile aferente altor mprumuturi = 14.322 u.m. Total dobnzi ncorporabile ce ar putea fi capitalizate n exerciiul N = Dobnzile aferente mprumutului special + Dobnzile aferente altor mprumuturi = 12.667 + 14.322 = 26.989 u.m. Dar total dobnzi aferente exerciiului N 940.000 + 18.000 = 958.000 u.m., rezult c dobnzile de 26.989 u.m. vor fi n ntregime capitalizate (<958.000 u.m.). 19.La 31.12.N societatea Alfa achiziioneaz societatea Beta la un cost de achiziie de 11.000 u.m., din care valoarea just a activelor identificabile 9.000 u.m. i fondul comercial 2.000 u.m.. Societatea Alfa estimeaz o durat de utilitate pentru active de 10 ani, metoda de amortizare linear i valoarea rezidual 0. La finalul exerciiilor N, N+1 i N+2, valoarea recuperabil este superioar valorii contabile. La 31.12.N+3 exist indicii c unitatea generatoare de trezorerie (format din active identificabile i fond comercial) a pierdut din valoare, valoarea recuperabil a acesteia fiind de 4.900 u.m. n N+4 exist indicii c unitatea generatoare de trezorerie i-a redobndit valoarea, valoarea recuperabil fiind de 6.100 u.m. Tratamentul contabil este recunoscut din punct de vedere fiscal. S se nregistreze deprecierea unitii generatoare de trezorerie i reluarea pierderii de valoare (se aplic IFRS). Rezolvare 1) la 31.12.N+1, 31.12.N+2 i 31.12.N+3 se calculeaz i se nregistreaz amortizarea activelor identificabile: valoare amortizabil : 9.000 0 = 9.000 u.m. amortizare anual: 9.000/10 = 900 u.m./an
37

38

Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor

= Amortizarea imobilizrilor

900

La 31.12.N+3 exist indicii c unitatea generatoare de trezorerie a pierdut din valoare i se efectueaz testul de depreciere, comparndu-se valoarea contabil a unitii generatoare de trezorerie cu valoarea recuperabil: Valoarea contabil net a activelor identificabile = 9.000 900*3 = 6.300 Valoare contabil net a fondului comercial = 2.000 Valoarea contabil net a unitii generatoare de trezorerie = 8.300 Valoarea recuperabil = 4.900, rezult c unitatea generatoare de trezorerie este depreciat, pierderea de valoare fiind de 3.400. Aceast pierdere va fi alocat astfel: - asupra fondului comercial 2.000 - asupra activelor identificabile 1.400. not: Pierderea de valoare trebuie s fie repartizat, pentru a reduce valoarea contabil a activelor unitii generatoare de trezorerie, n urmtoarea ordine: - mai nti, fondului comercial afectat unitii generatoare de trezorerie; - apoi, celorlalte active ale unitii, n funcie de ponderea valorii contabile a fiecrui activ n unitatea generatoare de trezorerie. 2) la 31.12.N+3 se nregistreaz deprecierea: Cheltuieli privind ajustrile pentru deprecierea imobilizrilor = % 3.400 Ajustri pentru deprecierea 2.000 fondului comercial Ajustri pentru deprecierea 1.400 imobilizrilor

n Bilan, activele identificabile vor fi evaluate la 4.900 (9.000 2.700 1.400), iar fondul comercial la 0 (2.000 2.000). 3) la 31.12.N+4 se calculeaz i se nregistreaz amortizarea activelor identificabile: valoare amortizabil : 4.900 0 = 4.900 u.m. amortizare anual: 4.900/7 = 700 u.m./an Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor = Amortizarea imobilizrilor 700

La 31.12.N+4 exist indicii c unitatea generatoare de trezorerie i-a redobndit valoarea i se efectueaz testul de depreciere, comparndu-se valoarea contabil a unitii generatoare de trezorerie cu valoarea recuperabil: Valoarea contabil net a unitii generatoare de trezorerie = 4.900 700 + 0= 4.200 Valoarea recuperabil = 6.100, rezult c unitatea generatoare de trezorerie nu mai este depreciat, reluarea potenial privind pierderea de valoare este de 1.900. Valoare contabil net a activelor identificabile dac anterior nu ar fi fost depreciate = 9.000 900*4 = 5.400

38

39

Prin reluarea pierderii de valoare nu trebuie s se ajung la o valoare mai mare dect 5.400, rezult c deprecierea maxim care poate fi reluat este 5.400 4.200 = 1.200 4) Deci deprecierea ce va fi reluat pentru activele identificabile este de 1.200 i se nregistreaz: Ajustri pentru deprecierea imobilizrilor = Venituri din ajustri pentru deprecierea imobilizrilor 1.200

not: Reluarea pierderii de valoare se poare realiza astfel nct, valoarea nou apreciat a activului sau a unitii generatoare de trezorerie (mai puin fondul comercial) s nu fie mai mare dect ar fi fost fr nregistrarea pierderii din depreciere. O pierdere din depreciere recunoscut pentru fondul comercial nu va fi reluat ntr-o perioad ulterioar. n Bilan, activele identificabile vor fi evaluate la 5.400 (9.000 2.700 700 200), iar fondul comercial la 0 (2.000 2.000). not: Nu se vor nregistra impozite amnate, pentru c tratamentul contabil este recunoscut din punct de vedere fiscal (baza fiscal pentru activ este egal cu valoarea contabil, deci nu exist diferene temporare). 20.Pe data de 1.03.N societatea X a ncheiat un contract de executare a unei lucrri de construcii cu termen de finalizare in exerciiul N+3. La aceast dat, se estimeaz: costul total 800.000 lei i valoarea total a devizului, revizuibil, 1.250.000 lei. Pn la 31.12.N costurile suportate pentru realizarea construciei sunt 250.000 lei. Pentru nregistrarea anual a veniturilor, societatea aplic metoda procentului de avansare a lucrrilor. La 31.12.N+1, se reestimeaz costul total al lucrrii la 900.000 lei iar valoarea devizului la 1.500.000. Cheltuielile exerciiului N+1 suportate n numele construciei sunt 400.000 lei. La 31.12.N+2 se revizuiesc: costul total al lucrrii 1.100.000 lei i valoarea devizului 1.650.000. Cheltuielile exerciiului N+2 realizate n numele construciei sunt 350.000 lei. Pe 26.03.N+3 se finalizeaz i se pred construcia, valoarea veniturilor din prestri de servicii fiind de 1.700.000 lei, iar costul total al lucrrii este de 1.180.000 lei. S se nregistreze tranzaciile aferente fiecrui exerciiu financiar, dac reglementrile fiscale din ara respectiv recunosc, n prelucrarea contabila a contractelor de construcii, doar tratamentul nregistrrii veniturilor utiliznd metoda terminrii lucrrilor. Cota de impozit este 16%. Totodat s se determine i impactul acestor prelucrri asupra situaiilor financiare. (precizm c situaiile financiare vor surprinde doar posturile asupra crora au intervenit modificri fr a ine cont de celelalte elemente de active, datorii, capitaluri proprii, venituri sau cheltuieli pe care ar putea s le dein societatea respectiv) (se aplic IFRS). Rezolvare nregistrrile aferente exerciiului N: 1) pe parcursul exerciiului N se nregistreaz cheltuielile realizate dupa natura lor, astfel: Cheltuieli = % Amortizarea imobilizrilor Datorii 250.000

39

40

Stocuri 2) la 31.12.N se nregistreaz lucrrile i serviciile n curs aferente lui N prin metoda gradului de avansare: not: conform procedeului de avansare a lucrrilor, la sfritul fiecrui exerciiu financiar lucrrile i serviciile n curs de execuie vor fi nregistrate la o valoare determinat n funcie de gradul lor de avansare, astfel profitul total va fi repartizat anual proporional cu executarea serviciului. grad de avansare = (cost N/cost total estimat)*100 = (250.000/800.000)*100 = 31.25% profit N = profit total estimat * grad de avansare = (1.250.000 800.000)*31.25% = 450.000 * 31,25% = 140.625 venit N = cheltuieli N + profit N = 250.000 + 140.625 = 390.625 Lucrri i servicii n curs = Variaia stocurilor 390.625

3) calculul i nregistrarea impozitelor amnate: not: deoarece tratamentul contabil aplicat contractului de construcii nu este acceptat din punct de vedere fiscal, baza impozabil recunoscut pentru acest activ este determinat aplicnd procedeul terminrii lucrrilor, la nivelul costului suportat pentru realizarea activului pn la momentul respectiv. Astfel, ntregul profit urmeaz a fi nregistrat i impozitat abia la finalizarea lucrrilor. Valoare contabil activ = 390.625 Baza fiscal activ = 250.000 => diferen temporar impozabil = 140.625 Datorie cu impozitul amnat de nregistrat N = 140.625 * 16% = 22.500 Cheltuieli cu impozitul amnat = Datorie de impozit amnat 22.500

Tranzaciile de mai sus vor fi regsite i vor afecta situaiile financiare astfel: Bilanul contabil: Activ Sume Datorii i capitaluri proprii Stocuri 390.625 Profit N Datorii cu impozit amnat Cont de profit i pierdere: Elemente Variaia stocurilor Cheltuieli Cheltuieli cu impozitul amnat Rezultat N nregistrrile aferente exerciiului N+1: 1) pe parcursul exerciiului N+1 se nregistreaz cheltuielile realizate dup natura lor, astfel:
40

Sume 118.125 22.500

Sume 390.625 (250.000) (22.500) 118.125

41

Cheltuieli

% Amortizarea imobilizrilor Datorii Stocuri

400.000

2) la 31.12.N+1 se nregistreaz lucrrile n curs aferente lui N+1 utiliznd procedeul gradului de avansare: grad de avansare = (cost N,N+1/cost total reestimat)*100 = ((250.000+400.000)/900.000)*100 = 72.22% profit total = profit total reestimat * grad de avansare = (1.500.000 900.000)*72.22% = 600.000 * 72.22% = 433.320 profit N+1 = profit total profit N = 433.320 140.625 = 292.695 venit N+1 = cheltuieli N+1 + profit N+1 = 400.000 + 292.695 = 692.695 Lucrri i servicii n curs = Variaia stocurilor 692.695

1) calculul i nregistrarea impozitelor amnate: Valoare contabil activ = 390.625 + 692.695 = 1.083.320 Baza fiscal activ = 250.000 + 400.000 = 650.000 => diferen temporar impozabil = 433.320 Datorie cu impozitul amnat = 433.320 * 16% = 69.331 Datorie cu impozitul amnat nregistrat N = 22.500 Datorie cu impozitul amnat de nregistrat N+1 = 46.831 Cheltuieli cu impozitul amnat = Datorie de impozit amnat 46.831

Tranzaciile de mai sus vor fi regsite i vor afecta situaiile financiare astfel: Bilanul contabil: Activ Sume Datorii i capitaluri proprii Stocuri 1.083.320 Profit N+1 Profit reportat N Total capital propriu Datorii cu impozit amnat Cont de profit i pierdere: Elemente Variaia stocurilor Cheltuieli Cheltuieli cu impozitul amnat Rezultat N+1 nregistrrile aferente exerciiului N+2: 1) pe parcursul exerciiului N+2 se nregistreaz cheltuielile realizate dup natura lor, astfel: Cheltuieli
41

Sume 245.864 118.125 363.989 69.331

Sume 692.695 (400.000) (46.831) 245.864

350.000

42

Amortizarea imobilizrilor Datorii Stocuri 2) la 31.12.N+2 se nregistreaz lucrrile n curs aferente lui N+2 prin metoda gradului de avansare: grad de avansare = (cost N,N+1,N+2/cost total reestimat)*100 = (250.000+400.000+350.000)*100/1.100.000 = 90.91% profit total = profit total reestimat * grad de avansare = (1.650.000 1.100.000)*90.91% = 550.000 * 90.91% = 500.005 profit N+2 = profit total profit N profit N+1 = 500.005 433.320 = 66.685 venit N+2 = cheltuieli N+2 + profit N+2 = 350.000 + 66.685 = 416.685 Lucrri i servicii n curs = Variaia stocurilor 416.685

3) calculul i nregistrarea impozitelor amnate: Valoare contabil activ = 390.625 + 692.695 + 416.685 = 1.500.005 Baza fiscal activ = 250.000 + 400.000 + 350.000 = 1.000.000 => diferen temporar impozabil = 500.005 Datorie cu impozitul amnat = 500.005 * 16% = 80.001 Datorie cu impozitul amnat nregistrat N,N+1 = 69.331 Datorie cu impozitul amnat de nregistrat N+2 = 10.670 Cheltuieli cu impozitul amnat = Datorie de impozit amnat 10.670

Tranzaciile de mai sus vor fi regsite i vor afecta situaiile financiare astfel: Bilanul contabil: Activ Sume Datorii i capitaluri proprii Sume Stocuri 1.500.005 Profit N+2 56.015 Profit reportat N+1 245.864 Profit reportat N 118.125 Total capital propriu 420.004 Datorii cu impozit amnat 80.001 Cont de profit i pierdere: Elemente Variaia stocurilor Cheltuieli Cheltuieli cu impozitul amnat Rezultat N+2 nregistrrile aferente exerciiului N+3: 1) pe parcursul exerciiului N+3 se nregistreaz cheltuielile realizate dup natura lor, astfel: cost N+3 = cost total lucrare costuri realizate N,N+1,N+2 = 1.180.000 1.000.000 = 180.000
42

Sume 416.685 (350.000) (10.670) 56.015

43

Cheltuieli

% Amortizarea imobilizrilor Datorii Stocuri

180.000

2) la 26.03.N+3 se nregistreaz lucrrile n curs aferente lui N+3: profit N+3 = profit realizat profit nregistrat pn n N+3 = (1.700.000 1.180.000) 500.005 = 19.995 venit N+3 = cheltuieli N+3 + profit N+3 = 180.000 + 19.995 = 199.995 Lucrri i servicii n curs = Variaia stocurilor 199.995

3) a) nregistrarea vnzrii lucrrii executate: Clieni = Venituri din prestri de servicii 1.700.000

b) descrcarea din gestiune a lucrrii n curs de execuie: Valoare contabil activ = 390.625 + 692.695 + 416.685 + 199.995 = 1.700.000 Variaia stocurilor = Lucrri i servicii n curs 1.700.000

4) calculul i nregistrarea impozitelor amnate: Valoare contabil activ = 0 Baza fiscal activ = 0 => diferen temporar impozabil = 0 Datorie cu impozitul amnat = 0 Datorie cu impozitul amnat nregistrat n N,N+1,N+2 = 80.001 Datorie cu impozitul amnat de anulat = 80.001 Datorie de impozit amnat = Venituri din impozite amnate 80.001

5) calculul i nregistrarea impozitului curent: Deoarece regulile fiscale o impun, calculul impozitului curent se va realiza la finalizarea lucrrii, moment n care este recunoscut profitul total realizat. venit impozabil = 1.700.000 cheltuieli deductibile = 180.000 venituri din lucrri n curs = 180.000 1.180.000 = 1.000.000 profit impozabil = 1.700.000 180.000 1.000.000 = 520.000 impozit pe profit curent = 520.000 * 16% = 83.200 Cheltuieli cu impozitul pe profit = Datorie cu impozitul pe profit 83.200

Tranzaciile de mai sus vor fi regsite i vor afecta situaiile financiare astfel: Bilanul contabil: Activ Sume
43

Datorii i capitaluri proprii

Sume

44

Stocuri

0 Profit N+3 Profit reportat N+2 Profit reportat N+1 Profit reportat N Total capital propriu Datorii cu impozit amnat Datorie cu impozitul pe profit

16.796 56.015 245.864 118.125 436.800 0 83.200

Cont de profit i pierdere: Elemente Venituri din prestri de servicii Variaia stocurilor (199.995 1.700.000) Cheltuieli Cheltuieli cu impozitul pe profit Venituri din impozite amnate Rezultat N+3

Sume 1.700.000 (1.500.005) (180.000) (83.200) 80.001 16.796

not: se observ c rezultatul total net reflectat n structura capitalurilor proprii aferent ntregii perioade de realizare a lucrrii este 436.800, respectiv 520.000 profitul brut realizat mai puin impozitul aferent, 83.200. 21.ntreprinderea Beta a achiziionat un teren la preul de cumprare de 280.000 u.m., comisioanele datorate ageniei imobiliare 22.000 u.m., taxele notariale 8.000 u.m.. Scopul achiziionrii este de a-l nchiria terilor. La 1.03.N, imediat dup momentul achiziiei, terenul este nchiriat, valoarea just fiind la acest moment 325.000 u.m.. La 31.12.N valoarea just a cldirii devine 337.000 u.m., iar la 31.12.N+1 este de 330.000 u.m.. Care sunt nregistrrile contabile pe care le realizeaz societatea X n exerciiile N i N+1? Care este valoarea la care va fi evaluat terenul n bilan la 31.12.N, tiind c societatea utilizeaz pentru evaluarea ulterioar recunoaterii iniiale valoarea just? S se nregistreze impozitele amnate dac modelul valorii juste nu este recunoscut din punct de vedere fiscal. Care sunt politicile contabile utilizate de ntreprindere? (se aplic IFRS) Rezolvare Costul de achiziie al investiiei imobiliare = 280.000 + 22.000 + 8.000 = 310.000 u.m. 1) se nregistreaz achiziia utilajului i se evalueaz la cost: Investiii imobiliare = Furnizori de imobilizri /Creditori diveri 310.000

2) la 1.03.N se evalueaz investiiile imobiliare la valoare just i se recunoate diferena dintre valoarea just i valoarea contabil: Cost achiziie = 310.000 u.m. Valoare just = 325.000 u.m., rezult o apreciere de valoare de 15.000 u.m. Investiii imobiliare = Venituri din investiii imobiliare 15.000

3) la 31.12.N se recunoate variaia valorii juste: Valoare just anterioar = 325.000 u.m.
44

45

Valoare just actual = 337.000 u.m., rezult o apreciere de valoare de 12.000 u.m. Investiii imobiliare = Venituri din investiii imobiliare 12.000

4) la 31.12.N se calculeaz i se nregistreaz impozite amnate: Investiii imobiliare Valoare contabil = 337.000 u.m. Baz fiscal = 310.000 u.m., rezult o diferen temporar impozabil de 27.000, care va determina: Un sold final al Datoriei de impozit amnat de 27.000*16% = 4.320 u.m. Soldul iniial al Datoriei de impozit amnat este 0, rezult c se va nregistra o datorie de impozit amnat de 4.320 u.m.: Cheltuieli cu impozitul pe profit amnat = Datorii de impozit amnat 4.320

n bilan, la 31.12.N, Investiiile imobiliare vor fi evaluate la valoarea just de 337.000 u.m. 5) la 31.12.N+1 se recunoate variaia valorii juste: Valoare just anterioar = 337.000 u.m. Valoare just actual = 330.000 u.m., rezult o pierdere de valoare de 7.000 u.m. Cheltuieli privind investiiile imobiliare = Investiii imobiliare 7.000

6) la 31.12.N+1 se calculeaz i se nregistreaz impozite amnate: Investiii imobiliare Valoare contabil = 330.000 u.m. Baz fiscal = 310.000 u.m., rezult o diferen temporar impozabil de 20.000, care va determina: Un sold final al Datoriei de impozit amnat de 20.000*16% = 3.200 u.m. Dar soldul iniial al Datoriei de impozit amnat este 4.320, rezult c se va diminua datoria de impozit amnat cu 1.120 u.m. = (337.000 330.000)*16%: Datorii de impozit amnat = Venituri din impozitul pe profit amnat 1.120

n bilan, la 31.12.N+1, Investiiile imobiliare vor fi evaluate la valoarea just de 330.000 u.m.. Politici contabile aplicate de ntreprindere: 1. Evaluarea iniial pentru investiiile imobiliare se realizeaz la cost. Costul unei investiii imobiliare achiziionate este format din preul de cumprare al acesteia plus orice cheltuieli direct atribuibile. 2. Atunci cnd o investiie imobiliar este, pentru prima dat, evaluat la valoarea just, diferena dintre aceasta i valoarea contabil a activului din momentul evalurii constituie o cheltuial sau un venit. 3. Evaluarea ulterioar a investiiilor imobiliare se realizeaz fie la valoarea just, fie la cost. 4. Investiiile imobiliare care sunt evaluate la valoare just nu mai necesit nregistrarea amortizrii.
45

46

5. Variaia valorii juste afecteaz veniturile sau cheltuielile dup caz. 6. Dac pentru un activ valoarea contabil este mai mare dect baza fiscal rezult o diferen temporar impozabil, care va determina nregistrarea n contabilitate a unei datorii privind impozitele amnate. 7. Impozitele amnate se contabilizeaz pe seama unei cheltuieli sau a unui venit cu excepia impozitului generat de o tranzacie contabilizat direct n capitalurile proprii, cnd impozitul se contabilizeaz pe seama capitalurilor proprii. 22.Societatea Z a construit o cldire la un cost de producie este de 120.000 u.m. Cldirea a fost dat n funciune la 1.01.N, fiind utilizat n cadrul procesului de producie. Durata de utilitate este estimat la 30 ani, iar metoda de amortizare este cea linear. La sfritul exerciiului N+1, societatea primete o factur de la furnizorul care a efectuat lucrri de modernizare a cldirii n valoare de 14.000 u.m. Societatea deine investiii imobiliare, pentru evaluarea crora folosete modelul valorii juste. La 1.07.N+2 ntreprinderea a nchiriat cldirea altei societi. La aceast dat valoarea just a cldirii este de 124.500 u.m. La 31.12.N+2 valoarea just devine 124.000 u.m. Tratamentul contabil este recunoscut din punct de vedere fiscal S se nregistreze operaiile efectuate de societatea Z n exerciiile N, N+1 i N+2. Care ar fi fost nregistrrile contabile la 1.07.N+2 dac valoarea just era d e 105.000 u.m.? (se aplic IFRS) Rezolvare 1) la 31.12.N se calculeaz i se nregistreaz amortizarea cldirii: valoare amortizabil : 120.000 0 = 120.000 u.m. amortizare anual: 120.000/30 = 4.000 u.m./an Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor =Amortizarea cldirilor 4.000

2) la 31.12.N+1 se nregistreaz amortizarea cldirii: Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor =Amortizarea cldirilor 4.000

3) la 31.12.N+1 se nregistreaz modernizarea cldirii: Cldiri = Furnizori de imobilizri 14.000

Valoarea net contabil a cldirii la 31.12.N+1: 120.000 + 14.000 4.000*2 = 126.000 4) la 30.06.N+2 se calculeaz i se nregistreaz amortizarea cldirii: valoare amortizabil : 126.000 0 = 126.000 u.m. amortizare anual: 126.000/28 = 4.500 u.m./an amortizarea aferent exerciiului N+2: 4.500*6/12 = 2.250 u.m. Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor =Amortizarea cldirilor 2.250

46

47

Amortizarea cumulata pn la 30.06.N+2: 4.000*2 + 2.250 = 10.250 Valoarea net contabil a cldirii la 30.06.N+2: 134.000 10.250 = 123.750 5) la 1.07.N+2 se nregistreaz modificarea clasificrii imobilului de la imobile ocupate de proprietar la investiii imobiliare: a) anularea amortizrii cumulate, prin imputarea asupra valorii de intrare a cldirii: Amortizarea cldirilor = Cldiri 10.250

b) recunoaterea investiiei imobiliare evaluate la valoare just i a diferenei dintre valoarea just i valoarea contabil: Investiii imobiliare = % Cldiri Rezerve din reevaluare 124.500 123.750 750

not: Dup recunoaterea iniial, o entitate care alege modelul bazat pe valoarea just va evalua toate investiiile sale imobiliare la valoare just cu excepia situaiilor n care aceasta nu poate fi determinat n mod credibil. n cazul nostru societatea deine investiii imobiliare, pentru evaluarea crora folosete modelul valorii juste. not: n cazul n care o proprietate imobiliar utilizat de posesor este transferat n categoria investiiilor imobiliare evaluate la valoarea just, operaia este considerat ca o reevaluare i diferena dintre valoarea just i valoarea contabil este tratat n conformitate cu IAS 16. 6) la 31.12.N+2 se recunoate variaia valorii juste: Valoare just anterioar = 124.500 Valoare just actual = 124.000, rezult o pierdere de valoare de 500 u.m. Cheltuieli privind investiiile imobiliare = Investiii imobiliare 500

nregistrrile contabile la 1.07.N+2 n situaia n care valoarea just era de 105.000 u.m.: a) anularea amortizrii cumulate, prin imputarea asupra valorii de intrare a cldirii: Amortizarea cldirilor = Cldiri 10.250

b) recunoaterea investiiei imobiliare evaluat la valoare just i a diferenei dintre valoarea just i valoarea contabil: % Investiii imobiliare Cheltuieli privind investiiile imobiliare = Cldiri 123.750 105.000 18.750

not: Nu se vor nregistra impozite amnate, pentru c tratamentul contabil este recunoscut din punct de vedere fiscal (baza fiscal pentru activ este egal cu valoarea contabil i nu exist diferene temporare). 23.Societatea A are ca obiect de activitate achiziia i vnzarea de construcii. La 31.12.N valoarea contabil a construciilor deinute este 2.000.000 lei, valoarea realizabil brut este
47

48

1.920.000 lei, costurile vnzrii 20.000 lei (cheltuiala cu ajustarea pentru depreciere nu este deductibil fiscal). La 01.03.N+1 conducerea decide s nu mai vnd jumtate dintre cldirile deinute n cadrul activitilor ordinare, estimnd o cretere a preurilor pe pia la aceast categorie de active. Valoarea just a construciilor la 01.03.N+1 este 1.080.000 lei. La 31.12.N+1 valoarea just este de 870.000 lei. Fiscal este recunoscut doar costul suportat la achiziia activului, nu valoarea just. S se nregistreze tranzaciile aferente exerciiului N, N+1 legate de transferul activului i de recunoaterea variaiei valorii juste, precum i impozitele amnate(cota de impozit 16%). S se determine i impactul acestor prelucrri asupra situaiilor financiare. (precizm ca situaiile financiare vor surprinde doar posturile asupra crora au intervenit modificri fr a ine cont de celelalte elemente de active, datorii, capitaluri proprii, venituri sau cheltuieli pe care ar putea s le dein societatea respectiv). (se aplic IFRS)

Rezolvare nregistrrile aferente la 31.12.N: 1) se nregistreaz deprecierea mrfurilor: Valoare contabil = 2.000.000 Valoare realizabil net = 1.920.000 20.000 = 1.900.000 => depreciere = 100.000 Cheltuieli cu ajustri pentru deprecierea activelor circulante = Ajustri pentru deprecierea mrfurilor 100.000

2) se calculeaz i nregistreaz impozitele amnate: Valoare contabil = 1.900.000 Baza fiscal = 2.000.000 => diferen temporar deductibil = 100.000 Creane de impozite amnate N = 100.000 * 16% = 16.000 Creane de impozit amnat = Venituri din impozite amnate 16.000

Tranzaciile de mai sus au urmtorul impact asupra situaiilor financiare: Bilanul contabil: Activ Active circulante Mrfuri Creane de impozite amnate Sume Datorii i capitaluri proprii 1.900.000 Pierdere 16.000

Sume (84.000)

Cont de profit i pierdere: Elemente Cheltuieli cu ajustri pentru deprecierea activelor circulante Venituri din impozite amnate Rezultat ordinar
48

Sume (100.000) 16.000 (84.000)

49

nregistrrile aferente exerciiului N+1: 1) la 01.03.N+1 se nregistreaz transferul activului la investiii imobiliare i se anuleaz jumtate din ajustarea pentru depreciere constitut anterior: Investiii imobiliare Ajustri pentru deprecierea mrfurilor = % Stocuri Venituri din investiii imobiliare = Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante 1.080.000 1.000.000 80.000 50.000

2) la 31.12.N+1 se nregistreaz variaia valorii juste: Valoare contabil investiie imobiliar = 1.080.000 Valoare just investiie imobiliar = 870.000 => pierdere de valoare = 210.000 Cheltuieli privind investiiile imobiliare = Investiii imobiliare 210.000

3) la 31.12.N+1 se nregistreaz impozitele amnate: Elemente Mrfuri Investiii imobiliare Total Valoare contabil Baz impozabil Diferen temporar deductibil 50.000 130.000 180.000

950.000 870.000 -

1.000.000 1.000.000 -

Creane de impozite amnate N+1 = 180.000 * 16% = 28.800 Creane de impozit amnat existente = 16.000 Creane de impozit amnat de constituit = 12.800 Creane de impozite amnate Bilanul contabil: Activ Active imobilizate Investiii imobiliare Active circulante Mrfuri Creane de impozite amnate Cont de profit i pierdere: Elemente Cheltuieli privind investiiile imobiliare Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante Venituri din investiii imobiliare
49

= Venituri din impozite amnate Datorii i capitaluri proprii 870.000 Pierdere Sume 950.000 28.800

12.800

Sume (67.200)

Sume (210.000) 50.000 80.000

50

Venituri din impozite amnate Rezultat ordinar

12.800 (67.200)

24.Societatea Alfa achiziioneaz la 1.01.N un echipament tehnologic la un pre de cumprare de 900 u.m., cheltuielile cu transportul i instalarea efectuate de acelai furnizor fiind de 300 u.m. Durata de utilitate estimat este 10 ani, valoarea rezidual 200 u.m. Metoda de amortizare este linear. La 1.10.N+2 managerul ntocmete un plan de vnzare i ncepe un program de cutare a unui cumprtor. La aceast dat valoarea just a echipamentului este 855 u.m., iar cheltuielile de vnzare estimate sunt 20 u.m.. La 31.12.N+2 activul nu a fost vndut, valoarea just diminuat cu cheltuielile de vnzare fiind de 820 u.m. La 31.12.N+3 valoarea just a echipamentului tehnologic este 875 u.m., iar cheltuielile legate de vnzare sunt 25 u.m.. Tratamentul contabil este recunoscut din punct de vedere fiscal. (se aplic IFRS) Rezolvare 1) la 01.01.N se nregistreaz achiziia echipamentului tehnologic: Echipamente tehnologice = Furnizori de imobilizri 1.200

2) la 31.12.N se calculeaz i se nregistreaz amortizarea ehipamentului tehnologic: valoare amortizabil : 1.200 200 = 1.000 u.m. amortizare anual: 1.000/10 = 100 u.m./an Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor = Amortizarea echipamentelor 100 tehnologice

3) la 31.12.N+1 se nregistreaz amortizarea ehipamentului tehnologic: Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor = Amortizarea echipamentelor tehnologice 100

4) la 1.10.N+2 se nregistreaz amortizarea ehipamentului tehnologic: amortizare aferent exerciiului N+2: 100*9/12 = 75 Cheltuieli privind amortizarea imobilizrilor = Amortizarea echipamentelor tehnologice 75

5) La 1.10.N+2 sunt ndeplinite condiiile pentru a clasifica activul n categoria activelor necurente deinute n vederea vnzrii. La aceast dat, activul necurent dein ut pentru vnzare va fi evaluat la valoarea cea mai mic dintre valoarea contabil i valoarea just mai puin costurile de vnzare. not: nainte de clasificarea n active deinute pentru vnzare activul este evaluat conform standardului specific care i este aplicabil (IAS 16 Imobilizri corporale), obinndu-se valoarea contabil. Valoarea net contabil: 1.200 100 100 75 = 925 a)se anuleaz amortizarea cumulat:
50

51

Amortizarea echipamentelor tehnologice

= Echipamente tehnologice

275

b)se transfer imobilizarea n categoria activelor necurente disponibile pentru vnzare: Active necurente disponibile pentru vnzare = Echipamente tehnologice 925

Valoarea just mai puin costurile de vnzare: 855 25 =830 Min (925, 830) = 830, rezult o depreciere de 95 care se nregistreaz: Cheltuieli privind ajustrile pentru deprecierea activelor necurente disponibile pentru vnzare = Ajustri pentru deprecierea 95 activelor necurente disponibile pentru vnzare

not: Amortizarea activelor necurente destinate vnzrii nceteaz s se mai realizeze de la data clasificrii lor n aceast categorie. 6) La 31.12.N+2 activul deinut n scopul vnzrii trebuie evaluat la cea mai mic valoare dintre valoarea net contabil (de la clasificare) i valoarea just diminuat cu costurile de vnzare. Valoarea net contabil (de la clasificare) = 925 Valoarea just diminuat cu costurile de vnzare = 820 Min (925, 820) = 820, rezult o depreciere necesar de 105, dar exist o depreciere anterioar de 95, ceea ce determin ca la nchiderea exerciiului N+2 s se nregistreze o depreciere de 10: Cheltuieli privind ajustrile pentru = Ajustri pentru deprecierea activelor 10 deprecierea activelor necurente necurente disponibile pentru vnzare disponibile pentru vnzare n Bilan, activele necurente deinute pentru vnzare sunt evaluate la 820 lei. 7) La 31.12.N+3 se calculeaz minimul dintre valoarea net contabil (de la clasificare) i valoarea just diminuat cu costurile de vnzare: Valoarea net contabil (de la clasificare) = 925 Valoarea just diminuat cu costurile de vnzare = 875 25 = 850 Min (925, 850) = 850, rezult o depreciere necesar de 75, dar exist o depreciere anterioar de 105, ceea ce determin ca la nchiderea exerciiului N+3 s se anuleze o depreciere de 30:
Ajustri pentru deprecierea activelor necurente disponibile

pentru vnzare

= Venituri privind ajustrile pentru deprecierea activelor necurente disponibile pentru vnzare

30

51

52

not: Se va recunoate un ctig din orice cretere ulterioar a valorii juste minus costurile de vnzare a unui activ, dar fr a depi pierderea cumulat din depreciere care a fost recunoscut anterior. n bilan, activele necurente deinute pentru vnzare sunt evaluate la 850 lei. not: tratamentul contabil fiind recunoscut din punct de vedere fiscal, baza fiscal pentru activ este egal cu valoarea contabil, caz n care nu exist diferene temporare, i deci nu se vor nregistra impozite amnate. 25.ntreprinderea Alfa schimb un teren situat n Timioara cu un alt teren al societii Beta situat n Bucureti. Valoarea just a terenului cedat de Alfa este de 120.000 lei, costul de achiziie fiind de 100.000 lei. Valoarea just a terenului primit este de 150.000 lei. Schimbul se face cu o sult de 30.000, TVA 19%. Schimbul presupune schimb de facturi. Care este incidena aplicrii OMFP 3055/2009? Rezolvare: n Ordinul 3055/2009, 45 (3), se precizeaz: "n cazul schimbului de active, n contabilitate se evideniaz distinct operaiunea de vnzare/scoatere din eviden i cea de cumprare/intrare n eviden, pe baza documentelor justificative, cu nregistrarea tuturor veniturilor si cheltuielilor aferente operaiunilor." a)cedarea terenului din Timioara: 461
Debitori diveri

% 7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

142.800 120.000

4427
TVA colectat

22.800

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

2111
Terenuri

100.000

n articolul 115 (2) din Ordinul 3055/2009 se precizeaz c, n scopul prezentrii n contul de profit i pierdere, ctigurile sau pierderile obinute n urma casrii sau cedrii unei imobilizri corporale trebuie determinate ca diferen ntre veniturile generate de scoaterea din eviden i valoarea sa neamortizat, inclusiv cheltuielile ocazionate de aceasta i trebuie
52

53

prezentate ca valoare net, ca venituri sau cheltuieli, dup caz, n contul de profit i pierdere, la elementul Alte venituri din exploatare, respectiv Alte cheltuieli de exploatare, dup caz. 7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

100.000

i 7583
Venituri (ctiguri) din vnzarea activelor i alte operaii de capital

121
Profit i pierdere

20.000

b)primirea terenului din Bucureti: % 2111

Terenuri

404
Furnizori de imobilizri

178.500 150.000 28.500

4426
TVA deductibil

c)regularizarea creanei i a datoriei i plata sultei: 404

Furnizori de imobilizri

% 461
Debitori diveri

178.500 142.800 35.700

5121
Casa i conturi la bnci

26. Entitatea Alfa S.A. particip la capitalul social al entitii Beta S.A nou-nfiinat, cu un echipament tehnologic a crui valoare de aport determinat de un expert evaluator a fost stabilit la 340.000 lei. Aceast participaie i asigur un procent de control de 30%. Caracteristicile echipamentului sunt: valoarea de nregistrare contabil 360.000 lei; durata de utilizare economic a echipamentului 6 ani; amortizarea anului N 60.000 lei. Entitatea cedeaz jumtate din titlurile obinute n urma participrii la capitalul social, la o valoare negociat de 320.000 lei. Se cere: 1. nregistrarea titlurilor de participare n limita valorii neamortizate a utilajului;

53

54

2. nregistrarea valorii titlurilor de participare primite care excede valoarea neamortizat a imobilizrilor corporale; 3. nregistrarea vnzrii titlurilor. Rezolvare: 1.nregistrarea titlurilor de participare n limita valorii neamortizate a utilajului: 60.000 lei = 360.000 lei 2813 2131 Amortizarea instalaiilor Echipamente mijloacelor de transport, tehnologice animalelor i plantaiilor 300.000 lei 263 Interese de participare 2.nregistrarea valorii titlurilor de participare primite care excede valoarea neamortizat a imobilizrilor corporale (340.000 300.000): 40.000 lei 263 = 1068 40.000 lei Interese de participare Alte rezerve / analitic distinct 3.Vnzarea titlurilor: vnzarea titllurilor: 320.000lei 461 = 7641 320.000lei Debitori diveri Venituri din imobilizri financiare cedate descrcarea gestiunii: 170.000lei 6641 Cheltuieli imobilizrile cedate

privind financiare

= 263 Interese de participare

170.000lei

virarea rezervei la venituri: 20.000lei 1068 = 7641 Alte rezerve / analitic Venituri din distinct financiare cedate

20.000 lei imobilizri

27.Pe 1 iulie exerciiul N o entitate cumpr obligaiuni n condiiile: 100 000 lei preul de cumprare 4 000 lei cuponul dobnzii de ncasat ntre 1 aprilie i 1 iulie (4 luni) pentru o rat a dobnzii 16 (100 000 16 4/12) Dobnda pn la 1 aprilie a fost ncasat la sursa de cumprare. La 31 decembrie N valoarea bursier a obligaiunilor este de 98 000 lei. Fraciunea de dobnd de ncasat de la 1 aprilie pn la 31 decembrie N este de 100.000 16 9/12 = 12.000 lei. n exerciiul N+1 la 1 octombrie se cesioneaz obligaiunile, preul de cesiune este de 107.000 lei, din care cuponul dobnzii 8 000 lei. Se cer: 1.Care sunt prevederile OMFP 3055/2009 aplicabile acestui caz? 2.nregistrrile contabile aferente anului N; 3.nregistrrile contabile aferente anului N+1. Rezolvare:

54

55

1.Potrivit art 169. - (1) La intrarea n entitate, investiiile pe termen scurt se evalueaz la costul de achiziie, prin care se nelege preul de cumprare, sau la valoarea stabilit potrivit contractelor. (2) La ieirea din gestiune a investiiilor pe termen scurt, cu excepia depozitelor bancare pe termen scurt, se aplic prevederile pct. 161. 161. - (1) La ieirea din gestiune a stocurilor i altor active fungibile, acestea se evalueaz i nregistreaz n contabilitate prin aplicarea uneia din urmtoarele metode: a) metoda primul intrat - primul ieit - FIFO; b) metoda costului mediu ponderat - CMP; c) metoda ultimul intrat - primul ieit - LIFO. (2) Dac valoarea prezentat n bilan, rezultat dup aplicarea metodelor specificate n alin. (1), difer n mod semnificativ, la data bilanului, de valoarea determinat pe baza ultimei valori de pia cunoscute nainte de data bilanului, valoarea acestei diferene trebuie prezentat n notele explicative ca total pe categorie de active. 2.nregistrri n exerciiul N a) 1 iulie: cumprarea obligaiunilor: 104 000 lei = 506 Obligaiuni

104 000 lei 512 Conturi curente la bnci b) 31 decembrie: dobnzi n curs cuvenite pentru exerciiul N ncheiat sunt recunoscute doar pentru partea post achiziie (1 iulie 31 decembrie): 8 000 lei = 8 000 lei 5088 766 Dobnzi la Venituri din obligaiuni i dobnzi titluri de plasament c) 31 decembrie: evaluarea la valoarea just a titlurilor: 6 000 lei = 6 000 lei 668.01 506 Pierderi din Obligaiuni variaia de valoarea just a obligaiunilor cotate 3.nregistrri n exerciiul N+1: a)nregistrarea venitului din dobnd aferent perioadei 1 ianuarie-1 aprilie: 4 000 lei 5088 Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament = 766 Venituri din dobnzi 4 000 lei

b)ncasarea cuponului la 1 aprilie: 16 000 lei 5121 Conturi la bnci n lei = 5088 Dobnzi la obligaiuni i titluri de 12.000

55

56

plasament 4.000 lei 506 Obligaiuni c) nregistrarea venitului din dobnd aferent perioadei 1 aprilie-1 octombrie: 8 000 lei = 8 000 lei 5088 766 Dobnzi la Venituri din obligaiuni i dobnzi titluri de plasament d)vnzarea obligaiunilor:

ncasarea cuponului de la cumprtor:

8 000 lei 5121 Conturi la bnci n lei = 5088 Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament 506 Obligaiuni 7642 Ctiguri privind investiiile financiare pe termen scurt cedate 8 000 lei

scoaterea din gestiune a obligaiunilor: 99 000 lei = 5121 Conturi la bnci n lei

94 000 lei

5.000 lei

28.O ntreprindere cumpr 1.000 titluri din propriile aciuni, valoarea nominal este 10 lei, iar preul de rscumprare 14 lei. a)Aciunile sunt distribuite salariailor la un pre de 12 lei. b)Se presupune i varianta n care sunt vndute terilor la preul de 15 lei titlul. Se cere: 1. nregistrarea rscumprrii propriilor aciuni; 2. nregistrarea distribuirii aciunilor ctre salariai; 3. nregistrarea vnzrii aciunilor ctre teri. Rezolvare: 1.Rscumprarea propriilor aciuni 1.000 aciuni 14 lei = 14.000 lei se nregistreaz prin articolul contabil: 14.000 lei 109 = 512 14.000 lei Aciuni proprii Conturi curente la bnci 2.Aciunile rscumprate sunt distribuite salariailor la preul de 12 1000 aciuni = 12.000 lei: 12.000 lei 512 = 109 14.000 lei Conturi curente la bnci Aciuni proprii
56

57

2.000 lei

149 Pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii

3.n cazul n care aciunile s-ar vinde terilor la preul de 15 lei 1.000 aciuni = 15.000 lei, nregistrarea este: 15..000 lei 512 = 109 1.4.000 lei Conturi curente la bnci Aciuni proprii 141 1.000 lei Ctiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii 29.Pe 1.07.N, o societate a semnat un contract de leaseback pentru un utilaj, n urmtoarele condiii: pre de vnzare 42.171 u.m., durata contractului de nchiriere 4 ani, chiria trimestrial 3.500 u.m, rata de actualizare este 3,55%. La sfritul perioadei de locaie, societatea va redeveni proprietara bunului. La data vnzrii, utilajul avea o valoare contabil net de 34.000 u.m. Se cere: a)s se precizeze care sunt regulile din OMFP 3055/2009 aplicabile rezolvrii acestui caz; b)s se prezinte nregistrrile privind tranzacia de leaseback i primirea primei facturi de leasing. Rezolvare: a) Prevederile OMFP 3055/2009 aplicabile acestui caz sunt: 102. - O tranzacie de vnzare a unui activ pe termen lung i de nchiriere a aceluiai activ n regim de leasing (leaseback) se contabilizeaz n funcie de clauzele contractului de leasing, astfel: a) dac tranzacia de vnzare i nchiriere a aceluiai activ are ca rezultat un leasing financiar, tranzacia reprezint un mijloc prin care locatorul acord o finanare locatarului, activul avnd rol de garanie. Entitatea beneficiar a finanrii (locatarul) nu va recunoate n contabilitate operaiunea de vnzare a activului, nefiind ndeplinite condiiile de recunoatere a veniturilor. Activul rmne nregistrat n continuare la valoarea existent anterior operaiunii de leasing, cu regimul de amortizare aferent. Operaiunea de finanare va fi evideniat prin articolul contabil 512 "Conturi curente la bnci" = 167 "Alte mprumuturi i datorii asimilate", urmnd ca dobnda i alte costuri ale finanrii, potrivit contractelor ncheiate, s fie nregistrate conform prezentelor reglementri. Din punct de vedere al regimului taxei pe valoarea adugat, au loc dou operaiuni distincte, respectiv livrarea bunului, efectuat de locatar i operaiunea de leasing, efectuat de locator, pentru care taxa pe valoarea adugat se evideniaz potrivit legii; b)nregistrrile contabile: (i)nregistrarea tranzaciei de leaseback:
57

58

5121
Conturi la bnci n lei

% 167
Alte mprumuturi i datorii asimilate

50.183 42.171

4427
TVA colectat

8.012

(ii)primirea facturii: % 167

Alte mprumuturi i datorii asimilate

404
Furnizori de imobilizri

4.165 2.003 1.497

666
Cheltuieli privind dobnzile

4426
TVA deductibil

665

Dobnda = 42.171 x 3,55% = 1.497 u.m. Rambursarea de datorie = 3.500 1.497 = 2.003 u.m. 30.Pe 1.07.N, o societate a semnat un contract de leaseback pentru un utilaj, n urmtoarele condiii: pre de vnzare 42.171 u.m., durata contractului de nchiriere 4 ani, chiria trimestrial 3.500 u.m, rata de actualizare este 3,55%. La sfritul perioadei de locaie, societatea nu va redeveni proprietara bunului. Pe durata contractului riscurile semnificative sunt n sarcina locatorului. La data vnzrii, utilajul avea o valoare contabil net de 34.000 u.m (cost 40.000 u.m., amortizare cumulat 6.000 u.m.). Se cere: a)s se precizeze care sunt regulile din OMFP 3055/2009 aplicabile rezolvrii acestui caz; b)s se prezinte nregistrrile privind tranzacia de leaseback i primirea primei facturi de leasing. Rezolvare: a) Prevederile OMFP 3055/2009 aplicabile acestui caz sunt: 102 (b) dac tranzacia de vnzare i nchiriere a aceluiai activ are ca rezultat un leasing operaional, entitatea vnztoare contabilizeaz o tranzacie de vnzare, cu nregistrarea scoaterii din eviden a activului i a sumelor ncasate sau de ncasat, i a taxei pe valoarea adugat pentru operaiunile taxabile, conform prevederilor legale. Operaiunea de nchiriere a activului n regim de leasing operaional se contabilizeaz de utilizator conform prezentelor reglementri. Ca urmare, operaiunea se reflect n contul de profit i pierdere. b) nregistrrile contabile: (i)contabilizarea tranzaciei de leaseback:
58

59

461
Debitori diveri

% 7583
Venituri din vnzarea activelor i din alte operaii de capital

50.183 42.171

4427
TVA colectat

8.012

% 2813
Amortizarea instalaiilor etc.

2131
Echipamente tehnologice

40.000 6.000

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

34.000

(ii)luarea echipamentului n leasing operaional: 8031

Imobilizri corporale luate cu chirie

42.171

(iii)primirea facturii de leasing: % 612

Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile

401
Furnizori

4.165 3.500

4426
TVA deductibil

665

31.ntreprinderea Alfa deine o cldire evaluat la valoarea just de 120.000 lei, amortizare cumulat 30.000 lei. Rezerva din reevaluare disponibil este de 10.000 lei. La 31.12.N, managerii iau decizia s vnd cldirea n anul N+1. Ca urmare activul va fi reclasificat n categoria stocurilor de mrfuri. La 31.12.N se estimeaz c valoarea realizabil net a acestui stoc este de 75.000 lei. Se cere: a)s se precizeze care sunt regulile din OMFP 3055/2009 aplicabile rezolvrii acestui caz; b)s se prezinte nregistrrile contabile aferente exerciiului N. Rezolvare: a) Prevederile OMFP 3055/2009 aplicabile acestui caz sunt:
59

60

153. - (1) Atunci cnd exist o modificare a utilizrii unei imobilizri corporale, n sensul c aceasta urmeaz a fi mbuntit n perspectiva vnzrii, la momentul lurii deciziei privind modificarea destinaiei, n contabilitate se nregistreaz transferul activului din categoria imobilizri corporale n cea de stocuri. Transferul se nregistreaz la valoarea neamortizat a imobilizrii. Dac imobilizarea corporal a fost reevaluat, concomitent cu reclasificarea activului se procedeaz la nchiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia. b)nregistrrile contabile aferente exerciiului N sunt: (i)reclasificarea cldirii n categoria stocurilor: % 2812
Amortizarea construciilor

212
Construcii

120.000 30.000

371.01
Cldiri destinate vnzrii

90.000

(ii)realizarea rezervei din reevaluare: 105

Rezerve din reevaluare

1065
Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare

10.000

(iii)testarea pentru deprecierea cldirii destinat vnzrii: Valoarea contabil = 90.000 lei Valoarea realizabil net = 75.000 lei Pierdere de valoare 15.000 lei 6814
Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante

397.01
Ajustarea valorii cldirilor destinate vnzri

15.000

32.La 31.12.N , managerii societii Alfa decid s distribuie n anul N+1 prime privind participarea salariailor la profit de 100.000 lei. n anul N+1 se pltesc prime de 90.000 lei. Se cere: a)s se precizeze care sunt regulile din OMFP 3055/2009 aplicabile rezolvrii acestui caz; b)s se prezinte nregistrrile contabile. Rezolvare: a) Prevederile OMFP 3055/2009 aplicabile acestui caz sunt: 187 (3) n situaiile financiare ale exerciiului pentru care se propun prime reprezentnd participarea personalului la profit, contravaloarea acestora se reflect sub form de provizion,
60

61

cheltuiala rezultnd din serviciul angajatului. Provizionul urmeaz a fi reluat n exerciiul financiar n care se acord aceste prime. b)se vor efectua urmtoarele nregistrri contabile: (i)la 31.12.N se constituie un provizion pentru riscuri i cheltuieli n valoare de 100.000 lei: 6812 = 1518.01 100.000 Cheltuieli de Provizioane exploatare aferente privind primelor provizioanele privind participarea salariailor la profit (ii)nregistrrile aferente exerciiului N+1: -plata primelor: 643 = 5121 90.000 Cheltuieli cu Conturi la primele privind bnci n lei participarea personalului la profit -reluarea provizionului la venituri: 1518.01 = 7812 100.000 Provizioane Venituri din aferente primelor exploatare privind privind participarea provizioanele salariailor la profit 33.Se cunosc urmtoarele informaii privind activele i datoriile societii ALFA, n exerciiile N+1 i N+2: u.m. Active i datorii Situaia la Situaia la 31.12.N+1 31.12.N+2 Cheltuieli de dezvoltare (1) 18.000 12.000 Imobilizri corporale (2) 640.000 500.000 Clieni(3) 20.000 15.000 Cheltuieli nregistrate n 5.000 4.000 avans(4) 20.000 25.000 Alte active (5) Provizioane pentru riscuri i 4.000 3.000 cheltuieli (6) 2.000 1.000 Amenzi de pltit (7) 2.000 Donaii (7) 400.000 300.000 Alte datorii (5) (1)La inceputul exerciiului N, s-au angajat cheltuieli de dezvoltare n valoare de 30.000 de lei, care au fost capitalizate n conformitate cu prevederile normei IAS 38. Managerii au decis amortizarea acestora prin metoda linear, pe o durat de 5 ani. Din punct de vedere fiscal, cheltuielile de dezvoltare au fost deductibile n anul angajrii lor (N).

61

62

(2)Imobilizrile corporale cuprind cldiri i utilaje. Cldirile au fost achiziionate, la nceputul exerciiului N, la un cost de 700.000 um i sunt amortizate contabil n 7 ani. Durata de amortizare fiscal este de 10 ani. La sfritul exrciiului N+1, cldirile sunt reevaluate n conformitate cu IAS 16 la 600.000 um. Reevaluarea nu este recunoscut fiscal. Utilajele au fost achiziionate, la nceputul exerciiului N-1, cu 100.000 um. Durata de amortizare contabil este de 5 ani, iar cea fiscal de 4 ani. (3)La 31.12.N+1, creanele clieni aveau o valoare brut de 25.000 um i un provizion pentru depreciere nedeductibil fiscal. Provizionul este reluat la venituri n exerciiul N+2 . (4)Cheltuielile nregistrate n avans reprezint o chirie pltit pe 5 ani ulteriori exerciiului N+1, deductibil atunci cnd are loc fluxul monetar. (5)Pentru posturile "alte active" i "alte datorii" nu exist diferene ntre contabilitate i fiscalitate. (6)n cursul exerciiului N+1, ALFA se afl n litigiu cu un client. Managementul estimeaz, la sfritul exerciiului, c despgubirile ce vor fi pltite de ALFA se ridic la 4.000 u.m. pentru care constituie un provizion nedeductibil fiscal. (7)Amenzile i donaiile nu sunt deductibile fiscal. Cheltuielile cu amenzile au fost angajate, n exerciiul N+1, iar cele cu donaiile, -lllgfyfpio-opk n exerciiul N+2. O parte din amenzi au fost pltite n N+2. (8)La nceputul exerciiului N+1, ALFA a imputat contului de profit i pierdere costurile unui proiect de cercetare n valoare de 20.000 de lei. Din punct de vedere fiscal, cheltuielile de cercetare se amortizeaz n 5 ani. Rezultatul contabil a fost un beneficiu de 154.000 de um, n N+1, i 247.578 um, n N+2. Cota de impozit pe profit a fost 25% n N+1 i 16% n N+2. La deschiderea exerciiului N+1, exista o crean de impozit amnat de 7.500 um i o datorie de 8.500 um. S se determine i s se contabilizeze impozitele amnate i exigibile pentru cele dou exerciii i s se prezinte informaiile aferente. Rezolvare Calculul cheltuielii cu impozitului exigibil este redat n tabelul urmtor: Elemente Rezultat contabil (+)Amortizarea contabil a cldirilor i utilajelor (+)Amortizarea contabil a cheltuielilor de dezvoltare (+) Cheltuielile cu provizionul pentru deprecierea clienilor (+)Cheltuielile cu provizionul pentru litigii (+) Cheltuielile cu amenzile i donaiile (+)Cheltuielile de cercetare (+)Imputarea cheltuielilor n avans asupra cheltuielilor cu chiria (-)Amortizarea fiscal a cldirilor i utilajelor (-)Amortizarea fiscal a
62

N+1 154.000 120.000 6.000 5.000 4.000 2.000 20.000 0 95.000 4.000

N+2 247.578 140.000 6.000 0 0 2.000 0 1.000 95.000 4.000

63

cheltuielilor de cercetare (-)Cheltuielile n avans (-)Veniturile din reluarea provizionului pentru deprecierea clienilor (-)Veniturile din reluarea provizionului pentru litigii (=)Rezultatul impozabil Cota de impozitare Impozitul exigibil

5.000 0

0 5.000

0 207.000 25% 51.750

1.000 291.578 16% 46.652,48

Determinarea impozitului amnat: Elemente Valoare contabil Baza fiscal Diferen temporar impozabil 18.000 40.000 15.000 5.000 Diferen temporar deductibil 16.000 5.000 4.000

31.12.N+1 Cheltuieli de cercetare Cheltuieli de dezvoltare Clieni Cldiri Utilaje Cheltuieli n avans Provizioane pentru riscuri i cheltuieli Amenzi de pltit TOTAL 31.12.N+2 Cheltuieli de cercetare Cheltuieli de dezvoltare Clieni Cldiri Utilaje Cheltuieli n avans Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
63

0 18.000 20.000 600.000 40.000 5.000 4.000

16.000 0 25.000 560.000 25.000 0 0

2.000

2.000

78.000

25.000 12.000 10.000 3.000

0 12.000 15.000 480.000 20.000 4.000 3.000

12.000 0 15.000 490.000 0 0 0

12.000 20.000 4.000 -

64

Amenzi de pltit Donaii TOTAL

1.000 2.000

1.000 2.000

36.000

25.000

La 31.12.N+1, trebuie s existe o crean de impozit amnat de 25.000 um x 25 % = 6.250 de lei i o datorie de 78.000 um x 25 % = 19.500 um. La nceputul exerciiului, exist o datorie de impozit amnat de 8.500 um i o crean de 7.500 um. Contabilizarea impozitului amnat la 31.12.N+1: -datoria de impozit amnat: % Cheltuieli cu impozitul amnat Rezerve din reevaluare = Datorie de impozit amnat 11.000 (14.000) 25.000

-diminuarea creanei de impozit amnat: Cheltuieli cu impozitul amnat = Crean de impozit amnat 1.250

Creana de impozit amnat ce trebuie s existe la 31.12.N+2 = 25.000 um x 16 % = 4.000 lum. Datoria de impozit amnat ce trebuie s existe la 31.12.N+2 = 5.760 um; Ajustarea creanei iniiale privind impozitul amnat ca urmare a reducerii cotei de impozitare cu 9 %: 25.000 lei x 9 % = 2.250 lei. Cheltuieli cu impozitul amnat = Crean de impozit amnat 2.250

Creana ce trebuie nregistrat n exerciiul N+2: 4.000 lei -(6.250 lei - 2.250 lei) = 0 lei; Ajustarea datoriei iniiale privind impozitul amnat ca urmare a reducerii cotei de impozitare cu 9 %: 78.000 lei x 9 % = 7.020 lei, care este imputat rezervei din reevaluare i contului de profit i pierdere n funcie de sursa care a generat diferena temporar: % Cheltuieli cu impozitul amnat Rezerve din reevaluare = Datorie de impozit amnat (7.020) 1.980 (9.000)

-Datoria aferent exerciiului N+2: 5.760 lei - (19.500 lei -7.020 lei) = - 6.720 lei. Reluarea la venituri a unei pri din datoria cu impozitul amnat: Datorie de impozit = Venituri din impozitul amnat amnat 6.720

Potrivit IAS 12.80 entitatea trebuie s prezinte urmtoarea informare:

64

65

Elemente Cheltuiala cu impozitul exigibil (+)Cheltuiala cu impozitul amnat (+)Ajustarea cheltuielii cu impozitul diminuarea cotei (-)Venitul din impozitul amnat (-)Ajustarea venitului din impozit prin diminuarea cotei (=)Cheltuiala total cu impozitul

N+1 51.750 (12.750)

N+2 46.652,48 0 4.230 6.720

39.000

44.162,48

Potrivit IAS 12.81 entitatea trebuie s prezinte impozitul exigibil i amnat aferent elementelor imputate direct capitalurilor proprii. N+1 25.000 N+2 16.000

Datoria de impozit amnat aferent reevalurii cldirii

IAS 12.81 permite dou metode alternative de explicare a relaiei dintre cheltuiala cu impozitul i profitul contabil: -reconcilierea numeric ntre cheltuiala cu impozitul i produsul ntre rezultatul contabil i cota de impozit pe profit. Elemente Rezultat contabil Rezultat contabil x cota de impozit (+)Efectul fiscal al diferenelor permanente Amenzi Donaii (+)Diminuarea impozitului amnat ca urmare a reducerii cotei (=)Cheltuiala total cu impozitul pe profit N+1 154.000 38.500 N+2 247.578 39.612,48

500 320 4.230 39.000 44.162,48

sau -reconcilierea ntre cota medie de impozit i cota de impozit utilizat: Elemente
65

N+1

N+2

66

Cota utilizat (+) Efectul fiscal al diferenelor permanente Amenzi Donaii

25%

16%

0,3247% (500 /154.000) 0,12925% (320 /247.578) 1,70855% (4.230/247.578)

(+)Diminuarea impozitului amnat ca urmare a reducerii cotei (=) Cota medie de impozit Cheltuiala total cu impozitul pe profit (rezultat contabil x cota medie)

25,3247% 39.000

17,8378% 44.162,48

Potrivit IAS 12.81 (d) entitatea efectueaz urmtoarea informare: n N+2 guvernul a stabilit o modificare a cotei de impozitare a profitului de la 25% la 16%. Conform IAS 12.81 (g) entitatea prezint: N+1 N+2 Cheltuieli de cercetare 4.000 1.920 imputate contului de rezultat deductibile fiscal n 5 ani Ajustarea creanelor 1.250 0 clieni nedeductibil fiscal Provizioane pentru litigii 1.000 480 nedeductibile fiscal Amortizarea fiscal a 1.600 cldirilor diferit de cea contabil Soldul creanei de impozit amnat 6.250 4.000

N+1 Cheltuieli de dezvoltare capitalizate deductibile fiscal la angajare Cheltuieli nregistrate n avans deductibile fiscal la angajare Utilaje pentru care durata de amortizare fiscal este
66

N+2 4.500 1.920

1.250

640

3.750

3.200

67

mai mic dect cea contabil Cldiri reevaluate amortizate fiscal pe o alt durat dect cea contabil (reevaluarea nu este recunoscut fiscal) Soldul datoriei de impozit amnat

10.000

19.500

5.760

67