1.

Consideraii etimologice i evoluioniste privind auditul Dei cuvntul audit a ptruns n limbajul cotidian al societii romneti n forma s englezeasc, se pare c originile acestuia se gsesc n latinescul auditus, care nseamn a asculta, a audia. Acest termen avea chiar o conotaie financiar, n Roma antic fiind practicat verificarea verbal a fondurilor sau ascultarea fondurilor. Exist, aadar o prim semnificaie a activitii de audit aceea de verificare; sensul acesteia s-a mbogit pe msur ce activitatea economic a devenit din ce n ce mai complex, n condiii de risc amplificat. Astfel, n timp, nu a mai fost suficient controlul asupra unor anumite domenii, nregistrri sau evidene, ci asupra ntregii contabiliti i gestiuni; a fost fcut saltul de la aprecierile cantitative la cele calitative, de la constatri la consultan; nu a mai fost suficient verificarea post factum, ci a devenit important prevenirea manifestrii riscurilor, iar greutatea sa deplasat de la auditul extern la cel intern. n acelai timp, aria activitii de audit s-a extins de la administrarea banilor publici ctre ntreprinderile private. Att procesul acesta evolutiv, ct i consideraiile filosofice (de exemplu, chiar contabilitatea poate fi considerat form a auditului, n msura n care metoda evidenei n partid dubl reprezint o form intrinsec de verificare, nu?) explic multiplele valene conferite auditului n zilele noastre. Etimologia cuvntului control provine din expresia latineasc contra rolusverificarea unui act duplicat dup original. Controlul n accepiunea lui semantic este o analiz permanent dar i periodic a unei activiti, a unei situaii pentru a urmri mersul acestuia fa de un scop sau obiectiv i de a lua msurile de creaii. n acest timp, controlul semnific i o supraveghere continu moral i material ca i stpnirea unei activiti. n literatura de specialitate avem mai multe accepiuni astfel: - n accepiunea francofon controlul reprezint o verificare, o inspecie atent a corectitudinii unui act. - n accepiunea angloxason controlul este aciunea de supraveghere a cuiva, a ceva, o examinare minuioas cu scopul de a stpni sau reglementa funcionalitatea unui mecanism. Controlul rmne un atribut al managementului utilizat pentru realizarea unor analize a stabilirii realitii i stabilirii erorilor servind direct managerilor, autoritilor publice dar i populaiei. A evoluat i evolueaz continuu concomitent cu perfecionarea sistemului deorganizare i de management precum i a mediului n care funcioneaz i care se afl ntr-o continu micare.

2. Definiii Exist o multitudine de definiii date auditului, dar nu n accepiunea s general, ci pe componente ale sale.

Astfel, Compania Naional a Comisarilor de Conturi din Frana d definiia auditului financiar: examinarea realizat de un profesionist competent i independent de organizaie, n vederea exprimrii unei opinii motivate asupra regularitii, sinceritii i imaginii fidele a conturilor anuale ale ntreprinderii. Institutul American al Contabililor Publici Autorizai (AICPA) prezint auditul ca pe o examinare ordinar a situaiilor financiare, efectuat de un contabil public autorizat, n vederea exprimrii unei opinii cu privire la corectitudinea cu care aceste documente prezint situaia financiar, rezultatele operaiunilor efectuate i schimbrile intervenite n situaia financiar a organizaiei, n conformitate cu principiile contabile general acceptate (Standardul de Audit nr. 1). n Romnia, Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar (cu modificrile ulterioare) prezint auditul financiar ca activitatea de examinare, n vederea exprimrii de ctre auditorii financiari, a unei opinii asupra situaiilor financiare, n conformitate cu standardele de audit, armonizate cu standardele internaionale de audit i adoptate de Camera Auditorilor Financiari din Romnia. Exist, aadar, trei definiii date auditului financiar din care rzbate un filon comun, i anume c acesta reprezint o activitate de examinare a situaiilor financiare, de ctre o persoan competent sau autorizat (francezii nu au dat msura competenei), pentru formularea unei opinii asupra corectitudinii cu care aceste documente prezint situaia financiar a organizaiei, att static, ct i n dinamic. i pentru ca aceast opinie s fie motivat, se folosesc i reperele n funcie de care se fac aprecierile: principiile contabile general acceptate sau standardele de audit. n afara diferenelor stilistice date, probabil, de trsturile naionale (unii fiind mai riguroi n exprimare, iar alii mai lirici), transpare i o alt diferen: n Frana s-ar prea c aceast activitate este ncredinat comisarilor de conturi (persoane abilitate s efectueze controlul legal al conturilor societilor comerciale), n SUA numai contabilii publici autorizai pot s desfoare activiti de audit, iar n Romnia - auditorii financiari. Astfel, primele dou definiii vdesc apropierea dntre audit financiar i controlul contabil. n schimb, n a treia definiie apare o categorie distinct de specialiti, iar pentru a nelege la ce se refer aceast categorie este necesar analiza activitilor pe care acetia le pot desfura, prezentate n acelai act normativ: activitatea de audit financiar, de audit intern, de consultan financiar contabil i fiscal, de asigurare a managementului financiar contabil, de expertiz contabil, de evaluare, activiti de reorganizare judiciar i lichidare. Prin urmare, este vorba de un super-specialist, care ar trebui s se numeasc auditor, dat fiind faptul c aria lui de expertiz depete auditul financiar, iar o definiie posibil a auditului ar putea fi dat prin enumerarea activitilor desfurate de aceti specialiti. Ceea ce scap acestor definiii este, ns, scopul activitii de audit; exprimarea unei opinii nu poate fi un scop n sine, poate fi doar un mijloc. Adic, pentru ce este nevoie de audit? La ce folosete o opinie independent i competent privind corectitudinea reflectrii situaiei financiare? Se poate rspunde c bncile, n analiza de creditare, solicit companiilor o astfel de opinie sau c bncilor li se solicit, prin lege, auditarea situaiilor financiare sau n alte multe

feluri. Dar tipul acesta de rspunsuri nu ar fi reflectarea unei nevoi resimite i a unei utiliti interne, ci a unor constrngeri i utilizri externe. Partea aceasta este acoperit de definiia auditului intern dat de ctre Institutul Auditorilor Interni (IIA): Auditul intern este o activitate independent, de asigurare obiectiv i de consultan menit s adauge valoare i s mbunteasc operaiunile unei organizaii. Acesta sprijin o organizaie s i realizeze obiectivele, aducnd o abordare sistematic i disciplinat n evaluarea i mbuntirea eficacitii procesului de management al riscului, de control i de conducere. Comitetul de Supraveghere Bancar de la Basel i-a nsuit ntru totul conceptul lansat de IIA cu privire la auditul intern. i legislaia romneasc n materie preia aceast definiie, n forme mai concentrate sau mai detaliate. Astfel, n legislaia privind auditul financiar apare urmtoarea definiie: Auditul intern reprezint activitatea de examinare obiectiv a ansamblului activitilor entitii economice n scopul furnizrii unei evaluri independente a managementului riscului, controlului i proceselor de conducere a acestuia. Dei pare a ctiga n concizie, aceasta omite, de fapt, scopul real al activitii de audit, comind aceeai confuzie ntre scop i mijloacele de realizare, i excluznd componenta de consultan. Componena de consultan apare, ns, dei ntr-o formul alternativ, n definiia auditului intern bancar din Norma nr. 17/2003 a Bncii Naionale a Romniei: activitate independent, destinat mbuntirii activitii bncilor, fie prin ndeplinirea unor angajamente de audit, fie prin acordarea de consultan structurilor entitilor auditate. 3. Obiective i modaliti de aciune ale auditului intern O.U.G. nr. 57/1999, cu modificrile ulterioare, identific urmtoarele obiective ale auditului intern: a) verificarea conformitii activitilor din entitatea economic auditat cu politicile, programele i managementul acestuia, n conformitate cu prevederile legale; b) evaluarea gradului de adecvare i aplicare a controalelor financiare i nefinanciare dispuse i efectuate de ctre conducerea unitii n scopul creterii eficienei activitii entitii economice; c) evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaiilor financiare i nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaterea realitii din entitatea economic; d) protejarea elementelor patrimoniale bilaniere i extrabilaniere i identificarea e) metodelor de prevenire a fraudelor i pierderilor de orice fel. Obiectivele punctuale, pe domenii de activitate, sunt: a) asigurarea concordanei activitii cu politicile, programele, normele i prevederile legale; b) creterea eficacitii activitii de control; c) mbuntirea calitii procesului decizional; d) creterea eficienei activitii.

Auditul este controlul controlului. Face evaluare i analiz. A aprut din necesitatea evalurii nivelului de management. Auditorii interni evalueaza ntreaga activitate a ntre prinderii, iar auditorii finaciari doar activitatea financiar. Auditul intern este implementat din 1941. n Europa a fost introdus de UE din 1995, n Romnia n 1999 s-a dat prima lege (legea nr. 119/1999 - privind controlul intern i controlul financiar prevenitv; n cadrul controlului intern funciona i auditul intern, ulterior partea de audit intern a fost abrogat i a rmas numai partea de control intern i control financiar preventiv); n 2002, cu intrare n aplicare din 2003, s-a nfiinat auditul intern public din Romnia n baza legii 672/2002. 4. Reglementarea i coordonarea auditului intern n sistemul public din Romnia Prin legea nr. 672/2002 privind auditul public intern i OG 37/2004 privind modificarile i completrile acestuia a fost reglementat auditul intern n entitile publice, ca activitatea funcional independent i obiectiv. n entitile economice din sistemul privat auditul intern este reglementat prin OUG nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar republicat prin legea 133/2002. Pentru restul entitilor din sistemul privat auditul intern nu este obligatoriu, dar i acestea sunt interesate s-i organizeze activitatea de audit intern pentru accesarea eventualelor fonduri structurale europene. Organizarea auditului intern (AI) Din punct de vedere structural: a) Comitetul pentru API (CAPI) b) Unitatea Centrala de Armonizare pentru API (UCAAPI) c) Compartimentele de API din entitile publice. Se nfiineaz Comitetul pentru Audit Public Intern (CAPI) pe lnga Unitatea Centrala de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI), organism cu caracter consultativ, pentru a aciona n vederea definirii strategiei i a mbuntirii activitii de audit public intern, n sectorul public. CAPI cuprinde 11 membri, astfel: a) preedintele Camerei Auditorilor Financiari din Romnia; b) profesori universitari cu specialitate n domeniul auditului public intern - 2 persoane; c) specialiti cu nalta calificare n domeniul auditului public intern - 3 persoane; d) directorul general al UCAAPI; e) experi din alte domenii de activitate, respectiv contabilitate public, juridic, sisteme informatice - 4 persoane. Membrii CAPI, cu excepia directorului general al UCAAPI, nu pot face parte din structurile Ministerului Finanelor Publice, iar modul de nominalizare a acestora se va stabili prin norme aprobate prin hotarre a Guvernului.

CAPI va fi condus de un preedinte ales cu majoritate simplp de voturi dntre membrii comitetului, pentru o perioada de 3 ani; totodat, preedintele convoaca ntlnirile CAPI. Regulamentul de organizare i funcionare a CAPI este aprobat de plenul acestuia, cu o majoritate de jumtate plus unu din voturi. Secretariatul tehnic al CAPI este asigurat de UCAAPI. Membrii CAPI vor primi o indemnizaie de sedin egala cu 20% din nivelul echivalent salariului brut al secretarilor de stat; indemnizaia se suport din bugetul statului, prin bugetul Ministerului Finanelor Publice. n realizarea obiectivelor sale CAPI are urmtoarele atribuii principale: a) dezbate planurile strategice de dezvoltare n domeniul auditului public intern i emite o opinie asupra direciilor de dezvoltare a acestuia; b) dezbate i emite o opinie asupra actului normativ elaborat de UCAAPI n domeniul auditului public intern; c) dezbate i avizeaz raportul anual privind activitatea de audit public intern i l prezint Guvernului; d) avizeaz planul misiunilor de audit public intern de interes naional cu implicaii multisectoriale; e) dezbate i emite o opinie asupra rapoartelor de audit public intern de interes naional cu implicaii multisectoriale; f) analizeaz importana recomandrilor formulate de auditorii interni n cazul divergenelor de opinii dntre conductorul entitii publice i auditorii interni, emitnd o opinie asupra consecinelor neimplementarii recomandrilor formulate de acetia; g) analizeaz acordurile de cooperare ntre auditul intern i cel extern referitor la definirea conceptelor i la utilizarea standardelor n domeniu, schimbul de rezultate din activitatea propriu-zis de audit, precum i pregtirea profesional comun a auditorilor; h) avizeaz numirea i revocarea directorului general al UCAAPI. n cadrul Ministerului Finanelor Publice se constituie Uniunea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI), structurata pe compartimente de specialitate, n subordinea direct a Ministrului Finanelor Publice. UCAAPI este condus de un director general, numit de Ministrul Finanelor Publice, cu avizul CAPI. Directorul general este funcionar public i trebuie s aib o nalt calificare profesional n domeniul financiar-contabil i/sau al auditului, cu o competen profesional corespunztoare, i s ndeplineasc cerinele Codului privind conduita etic a auditorului intern. n realizarea obiectivelor sale UCAAPI are urmtoarele atribuii principale: a) elaboreaz, conduce i aplic o strategie unitar n domeniul auditului public intern i monitorizeaz la nivel naional aceast activitate; b) dezvolt cadrul normativ n domeniul auditului public intern; c) dezvolt i implementeaz proceduri i metodologii uniforme, bazate pe standardele internaionale, inclusiv manualele de audit intern; d) dezvolt metodologiile n domeniul riscului managerial;

e) elaboreaz Codul privind conduita etic a auditorului intern; f) avizeaz normele metodologice specifice diferitelor sectoare de activitate n domeniul auditului public intern; g) dezvolt sistemul de raportare a rezultatelor activitii de audit public intern i elaboreaz raportul anual, precum i sinteze, pe baza rapoartelor primite; h) efectueaz misiuni de audit public intern de interes naional cu implicaii multisectoriale; i) verific respectarea normelor, instruciunilor, precum i a Codului privind conduit etic a auditorului intern de ctre compartimentele de audit public intern i poate iniia msurile corective necesare, n cooperare cu conductorul entitii publice n cauz; j) coordoneaz sistemul de recrutare i de pregtire profesional n domeniul auditului public intern; k) avizeaz numirea/destituirea efilor compartimentelor de audit public intern din entitile publice; l) coopereaz cu Curtea de Conturi i cu alte institutii i autoriti publice din Romnia; m) coopereaz cu autoritile i organizaiile de control financiar public din alte state, inclusiv din Comisia European. Compartimentul de audit public intern se organizeaz astfel: a) conductorul instituiei publice sau, n cazul altor entitati publice, organul de conducere colectiva are obligatia instituirii cadrului organizatoric i funcional necesar desfurarii activitii de audit public intern; b) la instituiile publice mici, care nu sunt subordonate altor entiti publice, auditul public intern se limiteaz la auditul de regularitate i se efectueaz de ctre compartimentele de audit public intern ale Ministerului Finanelor Publice; c) conductorul entitii publice subordonate poate stabili i menine un compartiment funcional de audit public intern, cu acordul entitii publice de la nivelul ierarhic imediat superior, iar dac acest compartiment nu se nfiinteaza, auditul entitii respective se efectueaz de ctre compartimentul de audit public intern al entitii publice de la nivelul ierarhic imediat superior. Compartimentul de audit public intern se constituie n subordinea direct a conducerii entitii publice si, prin atribuiile sale, nu trebuie s fie implicat n elaborarea procedurilor de control intern i n desfasurarea activitilor supuse auditului public intern. Conductorul compartimentului de audit public intern este numit/destituit de ctre conductorul entitii publice, cu avizul UCAAPI; pentru entitile publice subordonate numirea/destituirea se face cu avizul organului ierarhic superior.Conductorul compartimentului de audit public intern este responsabil pentru organizarea i desfurarea activitilor de audit. Funcia de auditor intern este incompatibil cu exercitarea acestei funcii ca activitate profesional orientat spre profit sau recompens. Atribuiile compartimentului de audit public intern sunt:

a) elaboreaz norme metodologice specifice entitii publice n care si desfoar activitatea, cu avizul UCAAPI sau al organului ierarhic superior, n cazul entitilor publice subordonate; b) elaboreaz proiectul planului anual de audit public intern; c) efectueaz activiti de audit public intern pentru a evalua dac sistemele de management financiar i control ale entitii publice sunt transparente i sunt conforme cu normele de legalitate, regularitate, economicitate, eficienta i eficacitate; d) informeaz UCAAPI despre recomandrile nensuite de ctre conductorul entitii publice auditate, precum i despre consecinele acestora; e) raporteaza periodic asupra constatarilor, concluziilor i recomandrilor rezultate din activitile sale de audit; f) elaboreaza raportul anual al activitii de audit public intern; g) n cazul identificrii unor iregulariti sau posibile prejudicii, raporteaz imediat conductorului entitii publice i structurii de control intern abilitate. 5. Reglementarea i coordonarea auditului intern n Romnia, la recomandarea Comisiei Europene n 1999, s-a introdus auditul intern, o activitate nou care a generat profesia de auditor intern, n baza OUG 119/1999 privind controlul financiar preventiv i auditul intern. Legea a produs suficient perturbare n sistem deoarece acolo se recomanda transformarea compartimentelor de control financiar de gestiune n compartimente de audit intern. Totui a avut i efecte pozitive prin apariia activitii de audit intern ca o funcie a managementului general i prin crearea acestei dispute conceptuale n Romnia ntre controlul intern i auditul intern pe de o parte i controlul extern i auditul extern pe de alta parte. Datorit creterii rolului auditului intern i nelegerea importanei auditorilor interni n codul entitilor i sprijinii de Comisia Europeana am fost obligati s scoatem o lege a auditului intern (672/2002) n baza creia toate entitile publ;ice i cele asimilate acesteia, fonduri bugetare i patrimoniu public sunt obligate s aib compartimente de audit intern (directii, servicii, birou). Standardele internaionale de audit intern recomand ca compartimentele de audit intern s nu fie mai mici de 3 persoane. n Romnia exist aproximativ 30% de compartimente de audit intern din sistemul public, compartimente mici i izolate (1-2 auditori). Din aceste considerente n proxima perioad vom completa normele generale cu norme de asociere a auditorilor interni pentru a realiza compartimente de minim 3 persoane. Legea 672/2002 prevede constituirea unui CAPI format din 11 persoane la nivel MFP.De asemenea, s-a constituit UCAAPI la nivelul MFP i compartimente de audit intern la nivelul tuturor entitilor publice care au un volum al fondurilor bugetare de cel putin 100.000 euro 3 ani consecutivi. Pentru entitile publice (mici) care nu ating acest barem, l va asigura structura ierarhic superioar.

n concluzie exist ntr-un minister o direcie de audit (20 persoane) structurat pe 2-3 servicii i compartimente de audit intern. Avem aproximativ 1000 i ceva de compartimente mici de audit. Prin legea 672/2002 n care utilizm frecvent activitatea de audit nelegem: activitatea de asigurare a funcionalitii sistemului de control intern din cadrul entitii i activitatea de consiliere. Din aceste considerente codul legislativ prezentat a fost completat cu normele de exercitare i organizare a activitii de audit public intern aprobate prin OMFP 38/2003. Ulterior au mai fost elaborate i alte documente privind susinerea funciei de audit intern cum ar fi CODUL ETIC AL AUDITULUI INTERN OMFP 252/2004, dar i alte acte normative de completare i modificare a actului normativ (OUG 423/2003; HG 37/2004). La recomandarea Comisiei Europene a trebuit s dezvoltm norme i pentru partea de consiliere i n acest sens s-a elaborat OMFP 1702/2005 privind activitatea de consiliere a auditului intern. n normele 1702/2005 sunt prezentate tipurile consilierii care pot fi: a) consultana avnd ca scop soluii pentru eliminarea diferitelor obstacole care impiedic desfurarea normal a proceselor, stabilire cauze, determinarea consecinelor formulnd recomandri; b) capacitatea nelegerii destinat obinerii de informaii suplimentare pentru cunoaterea n profunzime a unui sistem necesar personalului care are responsabilitatea implemetrii acesteia OMFP 946/2005 recomand nivelului general de management urmtoarele: controlul/inspecia nu se vor mai organiza ca compartimente distincte ci activitile de control vor fi disipate pe fluxul procesului; organizarea Registrului Riscurilor la nivelul fiecrui compartiment i prin centralizare la nivelul entitii; elaborarea procedurilor scrise i formalizate pentru toate activitile, subactivitile, programele din cadrul entitii. Aceast filozofie de organizare a controlului intern n entiti este prezentat n ndrumarul Metodologic privind Organizarea Controlului Intern existent pe site-ul MFP. c)formare i perfecionarea profesiei destinata cunostintelor teoretice i practice gestiunea riscurilor i controlului intern. Consilierea se organizeaz i desfoar sub mai multe forme: misiuni de consiliere formalizate cuprinse n plan care respecta OMFP 1702/2005, n general pentru abordari sistematice i metodice i care se finalizeaz cu raport de consiliere. misiuni de consiliere cu caracter informal, neformalizat realizate prin participarea n cadrul unor comitete, schimburi de informaii, realizate dup procedurile specifice acestora. misiuni de consiliere pentru situaii excepionale (alegeri, cutremur, inundatii). Structura sistemului de control intern

Auditul intern se refer la: - consiliere managerial - evalueaza sistemul de control intern cuprinde: autocontrolul activitii; controlul mutual; controlul ierarhic; controlul de gestiune; controlul patrimonial; controlul de calitate; controlul financiar contabil; controlul administrativ; inspecii; altele 6. Control intern versus control extern Literatura de specialitate ne prezint dou categorii mari de control, n principal dup poziia celui care efectueaz controlul fa de manager: control intern i control extern. Controlul intern este format din ansamblul formelor de control exercitate la nivelelul entitilor publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere n vederea asigurrii administraiei fondurilor conform reglementrilor legale n mod economic, eficace i eficient i include structura organizatoric, metodele i procedurile. Principalele obective ale controlului intern sunt: a) realizarea obiectivelor entitii la un nivel corespunztor de calitate b) protejarea fondurilor mpotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului, fraudei c) dezvoltarea i ntreinerea unor sisteme de colectare, prelucrare i stocare a informaiilor precum i a unor sisteme de proceduri privind raportri periodice. n Romnia, n perioadele economice planificate, controlul era asigurat obligatoriu n cadrul unor compartimente specializate, avea obiective stabilite situatie n care statul prin organele sale centrale impunea din exterior un control entitilor. Din aceste motive perioda 1990-1999 s-a carcaterizat prin profunde organizri concretizate prin restrngerea controlului i constituirea unui sistem de control intern n responsabilitatea managementului flexibil i eficient bazat pe riscuri. Comisia European recunoate eliminarea controlului obligatoriu impus de stat i intarirea poziiei managerului de a-i organiza propriile controale n vederea stpnirii functionrii entitii i atingerii obiectivelor. ncepnd din 1999 n sistemul de control romnesc s-a implementat controlul intern i auditul intern numai n entitile din sistemul public ceea ce a impus necesitatea clarificrii conceptuale.

Modul de organizare a controlului intern prin aceast lege nespecific economiei planificate a creat impresia managerilor c organizarea controlului este opional i astfel a slbit rspunderea mangerial. Conform practicii recunoscute n domeniul controlului intern trebuie s ntre n compartimentul fiecrei activiti i trebuie s fie formalizat prin proceduri care s fie puse n concordan cu atribuiile stabilite prin ROF i fisele postului pentru fiecare salariat. Managementul stabilit pentru fiecare domeniu de activitate formale de control cele mai adecvate menite s elimine riscurile asociate activitilor: a) autocontrolul propriei activiti realizate de fiecare salariat pe fluxul procesului de dezvoltare a activitii (recepia bunurilor, elaborarea unui stat de plata, etc.) b) controlul mutual/reciproc realizat ntre fazele unui lan procedural exercitat de fiecare col de lucru asupra modului de efectuare a prelucrrilor de ctre postul anterior n vederea elaborrii propriei lucrri i pentru pregtirea controlului realizat de postul urmtor c) controlul ierarhic exercitat pe fiecare nivel de responsabilitate de persoana care dispune de funcia de decizie n calitate de responsabil al unei activiti (cuprins n fisele de post) d) controlul partenerial realizat prin delegarea unor competente ntre diferite paliere de responsabilitate. Alturi de aceste forme de control ataate intrinsec activitilor curente ale fiecari post de lucru, managerul poate stabili i alte forme de control care intr n lanul operaiilor dar care presupun costuri suplimentare avand reguli procedurale destinate (CFP, CF de gestiune, CF contabil, controlul de calitate, inspectii, etc) n practica se recomand ca controalele a-d s aib o pondere ntre 50-90% pe fluxul operaiilor iar diferena s o reprezinte celelalte controale. Menionm ca practicienii consider c aceste controale sunt gratuite datorit faptului c intr n activiti care sunt cuprinse n fia postului. Distinct de aceast activitate exist auditul intern care are rolul de a evalua funcionalitatea sistemului de control intern i de a asigura managementul, care asigurare trebuie s aib caracter rezonabil. Controlul extern reprezint ansamblul controlului care se adrseaz entitilor att din afar i controlul extern se realizeaz de regul de organe ale statului pentru banul public. Controlul extern prezint urmtoarele forme: - controlul financiar preventiv delegat exercitat de MFP va funciona pn la sfritul anului 2006, din 2007 urmnd s fie desfiinat la recomandarea Comisiei Europene; - controlul fiscal este un control specializat al Administraiei fiscale a statului fiind o component important pentru monitorizarea obligaiilor fiscale ale contribuabililor; se realizeaz de ANAF; - controlul financiar (Curtea de Conturi) care trebuie din 2007 s se transforme n audit financiar din audit extern; - controlul operativ i inopinant pentru prevenirea, descoperirea i combaterea actelor i faptelor de evaziune fiscala exercitat de Garda Financiara. Carateristicile controlului intern

i controlul intern poate fi prezentat lund n considerare mai multe trsturi specifice acestuia: a) procesualitatea controlului intern n sensul c el este un proces i nu o funcie n evaluarea managementului. Astfel, fiecare activitate trebuie s aib o component ei de control care o ajut s funcioneze. Controlul intern intr n responsabilitatea tuturor angajatilor, responsabililor conducerii generale, a managerilor de linie i a executanilor i fiecare trebuie s rspund de propriul control inten; b) relativitatea controlului intern este o caracteristic care definete acest control n sensul c orict am controla rmnem risc de control. n consecin controlul realizat mai ales prin sondaj/secvenial este un control care ofer o asigurare rezonabil. Realizarea unui control total nu justific cheltuielile controlului intern este un concept care garanteaz succes organizrii i obiectivul sau este relativ i rezonabil; c) universalitatea controlului intern. Controlul este un proces care se realizeaz de tot personalul entitii la toate nivelel sale. n practica sistemul de control funcioneaz ntr-un mediu, ntr-o continu schimbare care evolueaz n funcie de evoluia riscurilor. Din aceste considerente organizarea controlului intern presupune o mare flexibilitate n funcie de activitatea privind managementului riscurilor.

7. Standardele de audit intern n 1941, n SUA a fost fondat Institutia Auditorilor Interni (IIA), n Orlando, Florida. n prezent, sediul principal este la New York.S-au afiliat IIA peste 90 de Institutii Naionale de Audit Intern i membrii din peste 120 ri. Dintre cei aproximativ de 100.000 de membri, 42.000 sunt posesori ai Certificatului de Auditor Intern (CIA).Romnia are 2 membri cu CIA, Frana sub 70 CIA. IIA are o bogat activitate n domeniul pregtirii profesionale de cercetare i publicistic care se concretizeaz n organizarea anual de examinare, actualizare sistematic a standardelor, editarea revistei auditorior interni i elaborarea Standardelor de implementare practic respectiv, Normelor de bun practic internaional. Standardele de audit intern sunt opionale. Elaborarea standardelor de audit intern a fost un proces realizat n timp prin parcurgerea sistematica a mai multor etape. Ultima variant a standardelor a fost realizat pe baza unui studiu n 2002 realizat de 800 persoane din membruu IIA din Australia i au fost n principal profesori, cercetatori i studenti, auditori practicanti. n baza acestor studii s-a stabilit conceptul de audit intern, s-au mbunat standardele de baza i s-au dezvoltat foarte mult standardele de implementare practic. Concluziile studiilor au reliefat urmtoarele: a) auditul intern se bazeaz pe evaluarea riscurilor (modelul Cousseau); b) profesionalismul auditorilor interni trebuie s fie n echipa, este un profesionalism global;

c) profesia se schimb n permanen, sloganul auditului a evoluat de la o activitate care da asigurare managementului pentru funcionalitatea sistemului de control intern, ctre o activitate care d valoare organizaiei. Rolul auditului intern a suferit o metamorfoz n sensul ca auditorul nu mai este o persoana care informeaz acionarul cu rezultatele unor analize, ci o persoan care urmrete schimbarea pozitiv a organizaiei, adica a mediului organizaiei (modelul Cousseau). Se contureaza tot mai mult rolul preventiv al auditului intern i rmne mai puin interesant o prere ulterioar. Rezultatele acestui studiu au contribuit la apariia unor schimbri referitoare la: funcia de audit intern a devenit o parte a managementului riscurilor; scopul auditului intern s-a transformat din unul de detectare n unul de prevenire a apariiei ricurilor majore; responsabilitatea auditorilor interni de a nu grei n evaluarile pe care le efectueaza s-a transformat asupra managementului general. Dac obiectivele nu au fost atinse, dar s-a inut cont de recomandrile auditorilor, responsabilitatea revine managementului general innd cont de faptul c el a coordonat implementarea recomandrilor. Sunt structurate pe mai multe componente, dar contituie un tot unitar care ghideaz activitatea auditorilor i sunt recunoscute de practicieni n domeniu, astfel: - codul deontologic al auditorilor interni - standarde de calificare seria 1000 - standarde de realizare seria 2000 - standarde de implementare n practic codificat AP 1000- AP 2000 Primele doua categorii de standarde sunt considerate standarde de baz, iar ultimele sunt standarde de bun practic, care in de cultura entitii, a fiecrei ri i de cultura personalului. Codul deontologic enunta 4 principii, respectiv integritatea, confidenialitatea, obiectivitatea, competen. Pentru responsabilitate cel care trebuie s se lupte s fie respectate este auditorul intern. Standardele de calificare sunt 4: 1000, 1100, 1200, 1300, iar standardele de realizare sunt 7 notate de la 2000 la 2600.ntre aceste standarde sunt cu alte notaii standarde numai de asigurare (A), numai de consiliere (C) i de implementare (AP). n perspectiva mbuntirea practicii de audit profesionitii trebuie s realizeze i auditul de performan dup aceste audituri. 8. Metodologia de derulare a misiunilor de audit Realizarea unei misiuni de audit intern presupune parcurgerea unei metodologii structurate pe 4 etape, care se compun din mai multe proceduri care se finalizeaza cu documente specifice: I. etapa de pregtire a misiunii; II. etapa de intervenie la fa locului; III. etapa de elaborare a raportului de audit intern (RAI); IV. etapa de urmrire a implementrii recomandrilor.

Procedura I Iniierea auditului: ordin de serviciu; declaraie de independen la fiecare misiune, auditorul numit trebuie s vin la eful su pentru a-i prezenta declaraia (este foarte important); notificarea misiunii: specific numai auditului intern, prin ea se anun cu 15 zile nainte de nceperea misiunii c se va veni n misiune la entitate. Etapa de realizare a misiunii de audit intern care dureaz aproximativ 50% din durata misiunii se realizeaz la sediul auditorului. Analiza riscurilor este o activitate pe care o realizez cu scopul de a stabili care activiti le voi implica n auditare i voi realiza testari asupra lor i care dntre ele pot fi omise, respectiv, activitile pe care le voi aprecia ca fiind riscuri mici le voi elimina din auditare. Principii pentru stabilirea obiectivelor: *gruparea pe activiti omogene i s aiba un volum corespunztor *este (ramane) arta auditorului, n sensul ca persoana cu mai multa experienta n domeniu va fi mai analitica. Obiectivele misiunii le-am luat din pla unde le-am stabilit pe baza cadrului normativ (legi+norme).Domeniu poate fi un program, compartiment, obiect al entitii, obiectiv, subobiectiv.Domeniile se impart n activiti/operatii n vederea auditarii rezultand obiectele auditabile. Stabilirea riscurilor ramane la latitudinea auditorilor interni i numarul riscurilor, profunzimea lor depinde de expertiza acestora. Stabilirea factorilor de risc: exista 3 factori i 3 nivele de apreciere aprecierea controlului intern: 40% - 60% aprecierea cantitativa: 20% - 30% aprecierea calitativa: 20% - 30%