Modulul 5 Costurile standard, sistemele costurilor variabile i costurile produselor simultane

Structura: 5.1. Costurile standard, sistemele costurilor variabile i costurile produselor simultane 5.2. Sistemul contabil autonom (SCA) i Studii de caz

5.1. Costurile standard, sistemele costurilor variabile i costurile produselor simultane

5.1.1 Costurile standard Calculaia standard a aprut din nevoia efecturii controlului costurilor, deoarece costul istoric calculat prin metodele tradiionale nu ofer informaiile necesare comparrii performanelor actuale chiar dac sunt precedate de o antecalculaie. Rolul contabilitii este indiscutabil n elaborarea standardelor pe structurile de cost impuse de calculul corect. Stabilirea standardelor trebuie s fie rezultatul muncii comune a mai multor responsabili, cum ar fi: managerul cu producia, inginerul-ef, managerul cu aprovizionarea u cu desfacerea, cu personalul, managerul contabilitii costurilor etc. Standardele nu trebuie s fie nici prea mari, nici prea mici. Standardele prea mari nu pot fi atinse i vor fi folosite ca scuz pentru justificarea performanelor prea mici. Nefiind reale, aceste standarde nu pot fi folosite n evaluarea stocurilor, n relaia cost -pre, pentru control, n decizii de investire a capitalului. Standardele prea mici nu incit la efort deoarece sunt uor de atins. Rezult c succesul calculaiei standard depinde de stabilirea corect a standardelor pe elemente de cost: materiale directe; manoper direct; cheltuieli indirecte.

Dup stabilirea elementelor costului standard se completeaz Fia costului standard dup modelul:

Fia costului standard

Produsul ...... Data ntocmirii standardului......

Elemente de cost 1 1. Materiale directe 1.1. Material A 1.2. Material B 2. Manopera direct 3. Cheltuieli indirecte 3.1. variabile 3.2. fixe 4. Cost total 5. Numr uniti 100 6. Cost unitar

Cantitatea standard 2 80 u. 40 u. 120 u 50 h 20 h 20 h

Preul standard 3 400 900 300 400 200

Costul standard 4=2x3 32.000 36.000 68.000 15.000 8.000 4.000 95.000 950

5.1.2 Sistemele costurilor variabile Sistemele costurilor variabile includ n costul produsului doar cheltuielile variabile, nu i cheltuielile de producie fixe, care sunt incluse n costul perioadei. Metoda costurilor variabile de calculaie a costurilor este numit n mod obinuit i metoda direct-costing.

Concepte/Definiii Costul unitar - Cu Cuprinde cheltuielile variabile, reprezentate n principal de materii prime i materiale, salariile personalului direct productiv i contribuiile sociale aferente, energie electric i termic utilizat n scopuri tehnologice etc. Contribuia de acoperire unitar (contribuia brut unitar) -Ca Diferena dintre preul de vnzare unitar (Pv) i costul unitar variabil (Cu). Ca = Pv Ca Cifra de afaceri CA Valoarea produciei fabricate i vndute, la pre de vnzare. Rezultatul (R) Din contribuia de acoperire total se deduc cheltuielile fixe ale perioadei. R = Ca Chf.

Modelul 1. Cheltuielile fixe sunt incluse n costul perioadei i nu n costul produsului. Cifra de afaceri - Cheltuielile variabile = Contribuia de acoperire - Cheltuielile fixe = Rezultat (profit/pierdere) Ca - Chv = Ca - Chf =R

Modelul 2. Calcularea contribuiei de acoperire interimare (marja brut proprie) Cifra de afaceri Cheltuielile variabile de producie i desfacere aferente vnzrilor Contribuia de acoperire Cheltuielile fixe directe Contribuia de acoperire interimar X -Y X-Y -Z X-Y-Y Ca - Chv Ca - Chfi Cai

Calculul contribuiilor de acoperire interimare se realizeaz potrivit aceleiai metodologii, ajutnd la determinarea unui cost ct mai apropiat produsului care l-a generat; acest lucru se realizeaz prin eliminarea din componena contribuiei brute a cheltuielilor fixe care sunt specifice unui produs i care, n mod firesc, trebuie suportat de ctre acesta. Astfel, se ajunge la determinarea unor costuri pariale care includ cheltuielile variabile directe i indirecte i cheltuielile fixe directe. Aceste costuri sunt cunoscute n literatura de specialitate drept costuri specifice. Contribuiile de acoperire interimare rezultate au n componen cheltuielile fixe indirecte i rezultatul (profit/pierdere). Calculaia n modelul direct - costing evoluat poate fi adncit n funcie de posibilitile de evideniere a treptelor de decontare a cheltuielilor fixe pe: produs, de exemplu: cheltuieli de nregistrare a produsului, cu brevetele, pentru unelte speciale, cu amortizarea unui utilaj specific produsului etc.; grupe de produse, de exemplu: consultan, costuri pentru maini i cldiri etc.; celule de lucru, cum ar fi: salariile maitrilor, cheltuielile cu spaiul productiv i cu ntreinerea acestuia etc.;

departamente, unde se includ cheltuielile care nu se pot atribui celulelor, ci grupelor (secii, sectoare, ateliere): cheltuielile cu ntreinerea unor depozite sau spaii, salariile managerilor, anumite cheltuieli administrative etc.;

entitate. Aceast ultim treapt preia toate cheltuielile fixe care nu au putut fi alocate celorlalte trepte, cum ar fi: costuri de conducere a entitii, cheltuieli cu paza, cheltuielile cu cldirile etc.

5.1.3 Costurile produselor simultane Produsele simultane sunt dou sau mai multe varieti de produse, recunoscute ca produse principale i care sunt obinute din aceeai materie prim a unui proces de producie (de exemplu, din petrol se pot obine simultan: gazolin, benzin, lubrifiani, kerosen etc.). n procesul de producie, materiile prime sunt tratate ca un ansamblu pn la un anumit punct, numit punct de separare. Dup punctul de separare, produsele sunt identificate i cheltuielile sunt recunoscute pe fiecare produs care necesit prelucrri ulterioare ale procesului de producie.

Exemplu. La societatea ALFA se obin simultan din acelai proces de producie trei produse: P1 25 u., P2 40 u. i P3 35 u. Costurile totale cumulate pn la momentul separrii produselor sunt de 40.000 u.m.

Ipoteza 1. Produsele simultane sunt exprimate n aceeai unitate de msur i toate produsele vor avea acelai cost unitar. Pasul 1 Calculm costul mediu unitar ( C ): C Pasul 2 Separm costul pe produse: P1 = 25 u. x 400 u.m./u. = 10.000 u.m. P2 = 40 u. x 400 u.m./u. = 16.000 u.m. P3 = 35 u. x 400 u.m./u. = 14.000 u.m. Cost total 40.000 u.m. 400 u.m./u. Nr. total de produse 100 u.

5.2. Sistemul contabil autonom (SCA) i Studii de caz

5.2.1 Studiul de caz 1 Situaia cheltuielilor aferente produselor A i B, a cheltuielilor din cadrul centrelor

principale (Secia I) i auxiliare (CE i CA) i a cheltuielilor de administraie la societatea ALFA se prezint ca n tabelul urmtor:
- n lei -

Nr. crt. 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8.

Elemente Materii prime Materiale consumabile Salarii Contribuii sociale 30% Amortizare CE CA Total

Total 300 250 500 150 150 0 0 1.350

A 200 120 36 -

B 100 80 24 -

Secia I

CE

CT

Adm.

100 150 45 80 110 70 555

50 60 18 30 -160 2 0

30 40 12 20 8 -110 0

70 50 15 20 42 38 235

356

204

De asemenea, se cunosc urmtoarele informaii: Nr. crt. 1. 2. 3. 4. 5. Elemente Cantitate fabricat (buc) Cantitate vndut (buc) Pre de vnzare unitar (lei/buc.) Producia n curs de execuie la sfritul perioadei (lei) Cost unitar standard (lei/buc.) A 10 9 90 125 60 B 10 8 70 75 45

Ipoteza 1. Absorbia (repartizarea) cheltuielilor indirecte n funcie de: salarii i contribuii sociale directe, n cazul cheltuielile indirecte de producie, costul de producie al produselor vndute, pentru cheltuielile de administraie, n calculaia costului de producie, a costului complet i a rezultatelor, analitic i global, A Pasul 1 Costul primar 1. Producia n curs de execuie la nceputul perioadei 2. Cheltuieli directe (cost primar) total, din care: 2.1. Materii prime 2.2. Salarii i contribuii Pasul 1 Absorbia (repartizarea) cheltuielilor indirecte de producie 3. Cheltuieli indirecte de producie absorbite (repartizate) RAI S. I = Chi / bj = 555 / 260 = 2,13 Cj = bj x RAI S. I CA = bA x RAI S. I = 156 x 2,13 = 332 lei CB = bB x RAI S. I = 104 x 2,13 = 223 lei Total cheltuieli repartizate 555 lei B Total

356 200 156

204 100 104

560 300 260

332

223

555

Pasul 3 Costul de producie 4. Cost de producie (1+2+3) 5. Producia n curs de execuie la sfritul perioadei 6. Cost total produse finite (4-5) 7. Cost unitar produse finite obinute (rd. 6/ cantitate fabricat) 8. Cost total produse vndute (rd. 7 x cantitate vndut) Pasul 4 Absorbia (repartizarea) cheltuielilor de administraie 9. Cheltuieli de administraie absorbite (repartizate) RAIAdm. = ChAdm / bj = 235 / 788 = 0,30 CA = bA x RAIAdm. = 507 x 0,30 = 152 lei CB = bB x RAIAdm. = 281 x 0,30 = 83 lei Total cheltuieli repartizate 235 lei Pasul 5 Costul complet 10. Cost complet pentru produse vndute 11. Cost complet unitar (rd. 10 / cantitate vndut) Pasul 6 Rezultatul 12. Cifra de afaceri (cantitate vndut x pre unitar) 13. Rezultat (rd. 12 rd. 10)

688 427 125 75 563 352 56,30 35,20 507 281

1.115 200 915 788

152

83

235

659 364 73,22 45,50

1.023 -

810 151

560 196

1.370 347

Ipoteza 2. Recunoaterea costurilor i a produciei n Sistemul Contabil Autonom (SCA) n organizarea sistemului informaional contabil, practica i teoria contabil au creat dou concepte: monismul contabil (un sistem integrat, cu un circuit att pentru funciile externe, ct i pentru funciile interne, circuitul unei singure contabilitii) i dualismul contabil (un sistem cu dou circuite, i anume: circuitul contabilitii financiare i circuitul contabilitii de gestiune). n cadrul sistemului dualist, contabilitatea financiar este complet separat de contabilitatea de gestiune; pe baza acelorai documente justificative fiecare circuit contabil i realizeaz obiectivele specifice. n planul de conturi general, conturile destinate contabilitii de gestiune sunt cuprinse n Clasa 9 - Conturi de gestiune i au caracteristica general c la sfritul exerciiului financiar nu apar n bilanul contabil, ntruct datele i informaiile pe care le reflect au fost recunoscute n contabilitatea financiar pe baza creia se ntocmesc situaiile financiare. De asemenea, se poate meniona c aceste conturi au o funcie contabil mai elastic n ceea ce privete debitarea i creditarea lor, ntruct modul de organizare a contabilitii de gestiune este la latitudinea fiecrei entiti, n funcie de specificul i de necesitile proprii de informare ale acesteia.

Clasa 9 - Conturi de gestiune Grupa 90 Decontri interne 901 Decontri interne privind cheltuielile 902 Decontri interne privind producia 903 Decontri interne privind diferenele de pre Grupa 92 Conturi de calculaie 921 Cheltuielile activitii de baz 922 Cheltuielile activitilor auxiliare 923 Cheltuieli indirecte de producie 924 Cheltuieli generale de administraie 925 Cheltuieli de desfacere Grupa 93 Costul produciei 931 Costul produciei obinute 933 Costul produciei n curs de execuie

Un model de funcionare a conturilor de gestiune, vom prezenta n continuare, pe baza datelor mai sus (din acest Studiu de caz 1).

Pasul 1. nregistrarea produciei n curs de execuie la nceputul lunii 1. Nu exist producie n curs de execuie la nceputul lunii.

Pasul 2. nregistrri n cursul perioadei: 2. nregistrarea cheltuielilor efectuate n cursul lunii: 2.1. Cheltuieli cu materiile prime: 921 Cheltuielile activitii de baz analitice: 921.A - 200 lei 921.B - 100 lei = 901Decontri interne privind cheltuielile 300 lei

2.2. Cheltuieli cu materialele consumabile: % = 901 Decontri interne 922 Cheltuielile activitilor auxiliare privind cheltuielile analitice: 922.CE 50 lei 922.CA - 30 lei 923 Cheltuieli indirecte de producie 924 Cheltuieli generale de administraie 2.3. Cheltuieli cu salariile i contribuiile sociale aferente: % 921 Cheltuielile activitii de baz analitice: 921.A - 156 lei 921.B - 104 lei 922 Cheltuielile activitilor auxiliare analitice: 922.CE 78 lei 922.CA 50 lei 923 Cheltuieli indirecte de producie 924 Cheltuieli generale de administraie 2.4. Cheltuieli cu amortizarea: % 922 Cheltuielile activitilor auxiliare analitice: 922.CE - 30 lei 922.CA - 20 lei 923 Cheltuieli indirecte de producie 924 Cheltuieli generale de administraie = 901Decontri interne privind cheltuielile = 901 Decontri interne privind cheltuielile

250 lei 80 lei

100 lei 70 lei

650 lei 260 lei

130 lei

195 lei 65 lei

150 lei 50 lei

80 lei 20 lei

3. Obinerea produselor finite, la cost standard: 931 Costul produciei obinute analitice: 931.A 600 lei 931.B 450 lei = 902 Decontri interne privind producia obinut analitice: 902.A - 600 lei 902.B 450 lei 1.050 lei

Pasul 3. nregistrri la sfritul perioadei: 4. Justificarea (decontarea) costurilor seciilor auxiliare: 4.1. Decontarea cheltuielilor aferente consumurilor reciproce ale seciilor auxiliare: 922 Cheltuielile activitilor auxiliare analitic: 922.CA = 922 Cheltuielile activitilor auxiliare analitic: 922.CE 8 lei

i 922 Cheltuielile activitilor auxiliare analitic: 922.CE = 922 Cheltuielile activitilor auxiliare analitic: 922.CA 2 lei

4.1. Decontarea cheltuielilor seciilor auxiliare asupra activitii de baz: % 923 Cheltuieli indirecte de producie 924 Cheltuieli generale de administraie i % 923 Cheltuieli indirecte de producie 924 Cheltuieli generale de administraie = 922 Cheltuielile activitilor auxiliare analitic: 922.CA 108 lei 70 lei 38 lei = 922 Cheltuielile activitilor auxiliare analitic: 922.CE 152 lei 110 lei 42 lei

5. Absorbia (repartizarea) cheltuielilor indirecte de producie (includerea n costul produselor a cheltuielilor indirecte de producie): 921 Cheltuielile activitii de baz analitice: 921.A 332 lei 921.B 223 lei = 923 Cheltuieli indirecte de producie 555 lei

6. nregistrarea produciei n curs de execuie la sfritul perioadei: 933 Costul produciei n curs de execuie analitice: 933.A - 125 lei 933.B - 75 lei = 921 Cheltuielile activitii de baz analitice: 921.A - 125 lei 921.B - 75 lei 200 lei

7. Decontarea costului efectiv al produselor finite obinute: 902 Decontri interne privind producia obinut analitice: 902.A - 563 lei 902.B - 352 lei = 921 Cheltuielile activitii de baz analitice: 921.A 563 lei 921.B - 352 lei 915 lei

8. nregistrarea diferenelor de pre: 903 Decontri interne privind diferenele de pre analitice: 903.A - 37 lei 903.B - 98 lei = 902 Decontri interne privind producia obinut analitice: 902.A - 37 lei 902.B - 98 lei 135 lei

9. Justificarea costurilor sau interfaa cheltuieli costuri: 901 Decontri interne privind cheltuielile = % 931 Costul produciei obinute 903 Decontri interne privind diferenele de pre 933 Costul produciei n curs de execuie analitice: 933.A - 125 lei 933.B - 75 lei 924 Cheltuieli generale de administraie 1.350 lei 1.050 lei 135 lei 200 lei

235 lei