Controle Tesouraria ADM

SISTEMA DE CONTROLO INTERNO SOBRE A GESTO DE TESOURARIA
O caso: Aeroportos de Moambique, E.P.
Jorlinho A. Frenque Mafumo
TRABALHO DE LICENCIATURA EM CONTABILIDADE E FINANAS UNIVERSIDADE EDUARDO MONDLANE

FACULDADE DE ECONOMIA
Maputo, Moambique Julho de 2012
UNIVERSIDADE EDUARDO MONDLANE FACULDADE DE ECONOMIA
SISTEMA DE CONTROLO INTERNO SOBRE A GESTO DE TESOURAIA O CASO: AEROPORTOS DE MOAMBIQUE, E.P.
Jorlinho A. Frenque Mafumo
Tese de licenciatura apresentada junto ao curso de Licenciatura em Contabilidade e Finanas, sendo esta a primeira vez que submeto um trabalho de gnero, para a obteno do ttulo de licenciado, junto a Faculdade de Economia da Universidade Eduardo Mondlane.
Orientadora: Dra. Guilhermina Notio
Maputo Julho de 2012
Declarao Declaro que este trabalho da mia autoria e resulta da mia investigao. Esta a
primeira vez que o submetopara obter um grau acadmiconuma instituio educacional.
Maputo,O3 de \R*,tgp-
de20l2
Jorlio A. Frenque Mafumo
Aprovao do Jri
Estetrabalhofoi aprovado valoresno dia$ Ae . ( L^"ottt {*l membros do Juri examinador da Universidade Eduardo Mondlane.
de 2012por ns,
(Supervisor)
Dedicatria
minha filha Kyara, que veio ao mundo no dia 21 de Setembro de 2011, facto extremamente marcante e incentivador para o culminar deste trabalho. Filha! Mais do que uma dedicatria, s o maior presente que DEUS enviou para mim. sua BNO.
No h forma de medir quantos fracassos pela informao sero evitados e quantos dollars investidos sero poupados devido ao aumento de ateno a um efectivo sistema de controlo interno. Donald T. Nicolaisen Chief Accountant SEC, Outubro 2004
AGRADECIMENTOS
DEUS pela sua presena gloriosa, em todos momentos da minha vida. Aos meus pas, especialmente a minha Me Estrela Isabel Chunguana, por toda dedicao, perseverana, e luta incansvel na educao e formao dos seus filhos. Aos meus irmos Drcia e Sidy, por partilharem comigo todos os bons e maus momentos, no seio da nossa convivncia. Outro especial para Angelina, minha noiva, por continuar a suportar todas as minhas virtudes. minha supervisora, Guilhermina Notio por aceitar orientar-me na realizao deste trabalho, pela sua pacincia, ateno e humildade. Ao Dr. Antnio Silva (Administrador Financeiro), Dr. Ernesto Chama (Ex- Director Financeiro, agora Chefe do Gabinete de Planeamento e Controlo Interno GPCI), Dr. Egas Chioco, (Tcnico Superior de N1 afecto ao GPCI), Dr. Chongo (Chefe do Gabinete de Qualidade), Dra Clotilde Mudlovo (Chefe do Gabinete de Informtica), e ao pessoal da rea financeira, dos Aeroportos de Moambique, E.P., por apoiarem-me no estgio profissional e fornecimento de dados para a realizao do estudo de caso naquela instituio. Aos meus amigos e colegas que pela pacincia e tolerncia quando tanto precisaram de mim, e estive ausente. Mas que de forma amigvel mantiveram sempre o seu apoio. Por ltimo a todos que de forma directa ou indirecta, contriburam e tem contribudo para o meu sucesso acadmico e profissional.
LISTA DE ABREVIATURAS
ADM, E.P. Aeroportos de Moambique, E.P. AICPA American Institute of Certified Public Accountants. ARDs Aerdromos. ARPs Aeroportos. CA Conselho de Administrao. COSO - Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission. NIRF Normas Internacionais de Relato Financeiro. PA Pedido de Adiantamento. PES Plano Econmico e Social. PGC Plano Geral de Contabilidade. SCI Sistema de Controlo Interno.
SUMRIO
Este trabalho foi realizado com vista elucidar a importncia de implementao das boas prticas de corporate governance no sistema de controlo interno para que possa possibilitar uma gesto mais profissionalizada e transparente, diminuindo a assimetria de informaes para a maximizao do valor na empresa. As boas prticas de corporate governance, prendem-se com a necessidade de cumprimento de normas, prestao de contas, transparncia e senso de justia. Para tal, foi identificado para a realizao deste trabalho um tema denominado Sistema de Controlo Interno sobre a Gesto de Tesouraria, onde se descreve a importncia do controlo interno na gesto pblica com o intuito de apresentar possveis solues, visando eliminar ou minimizar os efeitos resultantes da problemtica hoje existente, relacionados nfase dada ao controlo eficiente e eficaz dos recursos, bem como a avaliao da aco dos gestores pblicos. Foi realizado um estudo de caso nos ADM, E.P., no qual fez-se levantamento sobre as normas e procedimentos adoptados, bem como a discusso dos dados de pesquisa, relacionados com o processo de Gesto de Tesouraria.
Constatou-se que, o Sistema de Controlo Interno dos ADM, E.P., levado a cabo desde os nveis mais altos de uma organizao at aos nveis mais baixos, envolvendo desse modo o Conselho de Administrao, as direces e outros membros das organizaes, e encontram-se implementados os procedimentos e regulamentos de controlo interno, convergindo com as boas prticas de governao corporativa, facto que fez validar como verdadeira a hiptese apresentada.
O processo de gesto de tesouraria nos ADM, est relacionado com procedimentos que so levados a cabo em operaes de recebimentos (toda a transaco de entrada de valores na empresa, em numerrio ou documentos, desde que devidamente certificados, reconhecidos e conferidos como originais) e operaes de pagamentos (toda a transaco que envolve sada de valores da empresa, quer em numerrio ou documentos).
Palavras-chave: Controlo Interno, Administrao Pblica, Governao Corporativa e Gesto de Tesouraria.
Sistema de Controlo Interno sobre a Gesto de Tesouraria: Caso Aeroportos de Moambique, E.P.
ndice Geral Agradecimentos.i Lista de abreviaturas.ii Resumo....iii 1. INTRODUO .................................................................................................................................. 3 1.1 Contextualizao ....................................................................................................................... 3 1.2 Problema de pesquisa ................................................................................................................ 4 1.3 Relevncia da pesquisa.............................................................................................................. 4 1.4 Objectivos.................................................................................................................................. 5 1.4.1 Objectivo geral .......................................................................................................................... 5 1.4.2 Objectivos especficos ............................................................................................................... 5 1.5 Hiptese ..................................................................................................................................... 6 1.6 Metodologia .............................................................................................................................. 6 1.7 Resultados esperados................................................................................................................. 7 1.8 Limitaes ................................................................................................................................. 8 1.9 Estrutura do trabalho ................................................................................................................. 8
2. REFERENCIAL TERICO........................................................................................................... 10 2.1 Controlo Interno e Sistema de Controlo Interno ..................................................................... 10 2.1.1 Conceitos e interpretao ........................................................................................................ 10 2.1.2 Factores Integrantes do Controlo Interno ................................................................................ 12 2.1.3 Tipos de Controlo Interno ....................................................................................................... 14 2.2 Tcnicas de Controlos Internos ............................................................................................... 15 2.3 Princpios e regras para organizao do Sistema de Controlo Interno .................................... 16 2.4 Sistemas de Controlo Interno .................................................................................................. 20 2.4.1 Componentes do Sistema de Controlo Interno ........................................................................ 21 2.4.2 Caractersticas do Sistema de Controlo Interno e Suas Actividades ....................................... 22 2.4.3 Riscos nos Sistemas de Controlo Interno ................................................................................ 24 2.5 Medidas de controlo interno sobre as disponibilidades .......................................................... 25 2.5.1 Pagamento em dinheiro ........................................................................................................... 25 2.5.2 Pagamento via bancos ............................................................................................................. 26 2.5.3 Reconciliaes bancrias......................................................................................................... 28 2.6 O controlo interno a nvel internacional O sarbanes-oxley act ............................................ 29 2.6.1 Governao corporativa e os valores da Lei SOX no controlo interno ................................... 30
Trabalho de Licenciatura em Contabilidade e Finanas - Jorlinho A. Frenque Mafumo
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3. ADMINISTRAO PBLICA E CONTROLO INTERNO ...................................................... 32 3.1 Princpios norteadores da administrao pblica e controlo interno ....................................... 32 3.1.1 Importncia do Controlo Interno na Administrao Pblica .................................................. 34 3.1.2 Funes do Controlo Interno ................................................................................................... 34 3.2 Modelos de controlo interno ................................................................................................... 35
4. ESTUDO DE CASO ........................................................................................................................ 37 4.1 Breve historial da empresa ...................................................................................................... 37 4.2 Principais actividades dos ADM, E.P. .................................................................................... 39 4.3 Principais projectos da empresa em curso............................................................................... 40 4.4 Resultados de pesquisa sobre as normas e procedimentos adoptados pelos ADM, E.P. ........ 41 4.4.1 Gesto do Oramento .............................................................................................................. 42 4.4.2 Gesto de Tesouraria ............................................................................................................... 45 4.4.2.1 Recebimentos .......................................................................................................................... 45 4.4.2.2 Pagamentos.............................................................................................................................. 46 4.4.2.3 Reconciliao bancria ............................................................................................................ 51 4.4.3 Gesto de contas bancrias ...................................................................................................... 51 4.4.4 Contabilidade e prestao de contas........................................................................................ 52 4.5 Discusso dos resultados da pesquisa ..................................................................................... 54
5. CONCLUSES E RECOMENDAES ...................................................................................... 57 5.1 Concluses .............................................................................................................................. 57 5.2 Recomendaes ....................................................................................................................... 58
6. REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS ........................................................................................... 59 7. ANEXOS ........................................................................................................................................... 61
ndice de Tabelas Tabela 1 Tipo de despesas pagas pelo fundo fixo............................................................................... 48 Tabela 2 Valor do fundo fixo e seus limites ....................................................................................... 49 Tabela 3 Tabela de prestaes de contas ............................................................................................ 53
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1. INTRODUO 1.1 Contextualizao
O controlo interno entendido como sendo uma actividade que procura garantir as boas prticas de gesto e procedimentos, bem como do cumprimento das polticas determinadas pela gesto. Ele constitui uma forma de organizao que pressupe a existncia de um plano e sistemas coordenados, destinados a prevenir a ocorrncia de erros e irregularidades ou a minimizar as suas consequncias e ainda, maximizar o desempenho da entidade na qual se insere. importante realar que os mecanismos de controlo visam no s prevenir, mas tambm garantir uma aplicao regular dos recursos pblicos. Para alm disso, considerando que a Administrao Pblica deve rigorosamente servir aos fins para os quais o Estado foi criado, evidencia-se a necessidade de permanente incidncia do controlo sobre toda e qualquer actividade administrativa. Para que a administrao pblica possa cumprir e assegurar o bem-estar social imprescindvel que disponha de recursos suficientes para tal fim (arrecadao de receitas), uma vez que os servios prestados pelo Estado demandam de uma contraprestao (aplicao das despesas). Da que, independentemente do papel do Estado a administrao pblica precisa de ser controlada e, com intuito de conferir maior eficcia, eficincia e economicidade aos gastos pblicos e dar maior transparncia na aplicao de recursos pblicos, existe o controlo interno, instrumento obrigatrio que auxilia na gesto pblica e actua de forma preventiva na deteco de irregularidades. Assim, este trabalho procurar de maneira sintetizada, elucidar da importncia de implementao das boas prticas de corporate governance (de expresso inglesa que significa governao corporativa) no sistema de controlo interno para que possa possibilitar uma gesto mais profissionalizada e transparente, diminuindo a assimetria de informaes para a maximizao do valor na empresa. De onde que, as boas prticas de corporate governance iro cingir-se basicamente, necessidade de cumprimento de normas (compliance), prestao de contas (accountability), transparncia (disclosure) e senso de justia (fairness).
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Problema de pesquisa
Com a aprovao do Estatuto Orgnico da Inspeco-Geral de Finanas, o correspondente Regulamento Interno, pelo Decreto n. 40/99, de 29 de Junho, e o Diploma Ministerial n. 57/2000, de 21 de Junho, respectivamente, observou-se mais um avano no fortalecimento do controlo interno em Moambique, uma vez que a funo de zelar pela observncia rigorosa da disciplina financeira do Estado e outros entes pblicos j fora conferida ao rgo acima referenciado pelo prprio Estatuto Orgnico do Ministrio das Finanas. Todavia, o controlo interno d ao Administrador suporte e confiana na gesto do patrimnio do Estado e ou, dos entes pblicos. Este compreende uma relevante ferramenta no domnio preventivo, detectivo e correctivo, que deve ser operado com todo o rigor e independncia, a fim de cumprir as finalidades que se prope. Contudo, os inmeros casos de incompetncia, impropriedades, nepotismo, fraudes, prticas perversas sobre a gesto de fundos pblicos, continuam abalando a confiana e a credibilidade da sociedade/populao, em relao as instituies pblicas moambicanas. Tais factos demonstram que os sistemas de controlo interno possuem deficincias que os impedem de garantir de forma razovel, eficiente, eficaz e qualitativa, a gesto e a prestao de servios pelos rgos pblicos. Diante destes factos a questo que se coloca a presente pesquisa : Ser que a Gesto de Tesouraria feita de uma maneira eficiente e eficaz luz do Sistema de Controlo Interno, de modo a cumprir com os procedimentos e polticas determinadas pela gesto? 1.3 Relevncia da pesquisa
A relevncia desta pesquisa em relao ao Sistema de Controlo Interno sobre a Gesto de Tesouraria resultado do interesse de aprofundar o conhecimento no tema escolhido, traduzindo-se na oportunidade de incrementar o aprendizado em assuntos correlatos administrao pblica, na constituio de uma actividade imprescindvel a todo esforo humano colectivo pela busca dos objectivos firmados. Donde que, se no existe controlo significado de que a administrao pblica no tem como mensurar o cumprimento de metas nem a execuo de oramentos, pela inobservncia de um dos intrnsecos instrumentos da administrao.
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Neste contexto, importa ressaltar a expanso dos limites das aces de controlo para alm do conhecimento de eficincia, incluindo-se tambm o conceito de eficcia dos resultados. Assim, o controlo interno em uma entidade desempenha como maior objectivo, a proteco do patrimnio constituindo de igual modo uma ferramenta de apoio a contabilidade, o que releva a necessidade de estudos direccionados nessa rea, tendo em vista a importncia de um Sistema de Controlo Interno que evidencie indicadores de excelncia na execuo das polticas pblicas. Outra justificativa, deve-se fundamentalmente pela relevncia na rea do conhecimento sobre o controlo interno nas instituies pblicas, uma vez que a bibliografia que retrata sobre esse assunto se volta mais amplamente para discusses no mbito das instituies privadas, o que confere a escassez de publicaes inerentes ao tema. 1.4 Objectivos
Os objectivos podem ser divididos em final ou intermedirios, ou geral e especficos. 1.4.1 Objectivo geral
Segundo BEUREN (2003:65), O objectivo geral indica uma aco ampla, por isso mesmo deve ser elaborado com base na pergunta da pesquisa. Assim, com base nesses conceitos, definiu-se como objectivo geral da presente pesquisa o seguinte: Analisar a importncia do controlo interno como um instrumento que proporciona Administrao Pblica, uma boa gesto dos fundos pblicos atravs de um controlo eficiente e eficaz dos recursos. 1.4.2 Objectivos especficos
De acordo com BEUREN (2003:53), os objectivos especficos devem escrever aces pormenorizadas, aspectos especficos para alcanar o objectivo geral estabelecido. Ainda BEUREN (2003:56), refere que, tanto objectivo geral como os objectivos o especficos precisam manter coerncia entre si, o que pressupe a harmonizao entre eles e a subordinao destes em relao quele. Desde j, tm-se como objectivos especficos:
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Caracterizar as polticas e procedimentos usados no processo administrativo das receitas e despesas pblicas; Apresentar e descrever as caractersticas e importncia do controlo interno na gesto das receitas e despesas pblicas; Avaliar os controlos internos e seus sistemas na gesto de tesouraria em empresas pblicas. 1.5 Hiptese
Hiptese uma soluo provisria ao problema levantado e, consequentemente, uma provvel soluo ao tema central. De acordo com GIL (2002:30), hiptese uma explicao susceptvel de ser declarada verdadeira ou falsa. O controlo interno no sector pblico um mecanismo atravs do qual a entidade avalia o cumprimento das metas previstas no oramento planeado, comprova a legalidade e avalia os resultados de acordo com os princpios que regem a administrao pblica, controlo a gesto dos recursos pblicos, servindo de apoio aos controlos administrativos, aos gestores e ao controlo interno. Assim, pelo facto de que o oramento pblico pode ser uma ferramenta do controlo interno na administrao pblica e com base na anlise dos conceitos e objectivos do controlo interno, pretende-se validar a hiptese que a seguir se apresenta: Ho: Os procedimentos e regulamentos do sistema de controlo interno, convergem com os instrumentos das boas prticas de governao corporativa, quanto a gesto dos recursos pblicos. 1.6 Metodologia
A escolha do delineamento deve considerar o pressuposto que orienta a pesquisa. Neste estudo, definiu-se o seguinte pressuposto: Sistema de Controlo Interno sobre a Gesto de Tesouraria, no que vai cingir na descrio da importncia do controlo interno na gesto pblica com o intuito de apresentar possveis solues, visando eliminar ou minimizar os efeitos resultantes da problemtica hoje existente, relacionados nfase dada ao aspecto legal e formal da gesto, ao da avaliao da aco dos gestores pblicos.
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Assim, a pesquisa poder ser enquadrada na tipologia descritiva, de acordo com GIL (2002:45), tem como objectivo primordial a descrio das caractersticas de determinada populao ou fenmeno ou, ento, o estabelecimento de relaes entre variveis. No que concerne aos procedimentos, refere-se a uma pesquisa bibliogrfica. Segundo MARTINS (1990:23), a que se efectua para se resolver problema ou adquirir conhecimentos a partir de consultas a livros, artigos, jornais, entre outros. Tem como objectivo recolher, seleccionar, analisar e interpretar as contribuies tericas j existentes sobre determinado assunto.
Assim, uma vez que o estudo consistiu na colecta, seleco, anlise e interpretao da literatura pertinente ao assunto, composta de livros, manuais, teses, dissertaes, artigos cientficos, sites especializados de internet, e mais, a pesquisa de carcter bibliogrfico que se prender no esclarecimento sob ponto de vista terico nos conceitos de controlo interno e sistemas de controlo interno aliados a sua importncia na gesto pblica, uma vez que defendem o patrimnio pblico, assegurando o cumprimento dos procedimentos previstos, prevenindo, detectando e corrigindo erros.
A pesquisa tambm pode ser classificada como documental, pois conforme conceitua BEUREN (2003:89):
A pesquisa documental vale-se de matrias que ainda no receberam nenhuma anlise aprofundada. Esse tipo de pesquisa visa assim, seleccionar, tratar e interpretar a informao bruta, buscando extrair algum sentido dela e introduzir-lhe algum valor, podendo desse modo, contribuir com a comunidade cientfica a fim de que outros possam voltar a desempenhar futuramente o mesmo papel.
Para a elaborao do trabalho proposto, foram consultados colectneas bibliogrficas sobre os assuntos relacionados ao tema central, que a Sistema de Controlo Interno sobre a Gesto de Tesouraria na Empresa Pblica, alm da consulta aos instrumentos legais pertinentes ao tema. 1.7 Resultados esperados
No final, espera-se que esta pesquisa possa possibilitar novas dimenses e tratamento conferidos ao objecto de estudo, servindo como base para direccionar novas pesquisas. Assim sendo, no h pretenses de exaurir toda a problemtica que envolve o tema, mas sim apresentar concisamente uma
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anlise, reflexo e discusso com base na literatura pertinente, pois se considera o controlo interno como ferramenta fundamental da gesto pblica. 1.8 Limitaes
As limitaes podem ser os entraves encontrados para a consecuo da pesquisa. Podem ser dificuldades encontradas que podem inviabilizar a resoluo do problema. A partir desta acepo de limitao embora o tema controlo interno seja de grande importncia para as entidades, tanto pblicas ou privadas, os resultados obtidos no so muito divulgados, configurando-se assim, numa limitao para o presente estudo. Houve limitao na recolha de informaes, uma vez que a empresa encontrava-se ainda agitada, devido aos ltimos acontecimentos de desvios de fundos do errio pblico. Da que os entrevistados e outros funcionrios receavam muito em disponibilizar dados ou informaes relacionados com o tema em apreo, facto que fez com que o trabalho de licenciatura levasse mais tempo do que previsto. Outra limitao para a presente pesquisa a pouca divulgao da obrigatoriedade de se manter, na administrao pblica, sistemas integrados de controlo interno. A pouca divulgao de informaes sobre o controlo interno por parte das entidades pblicas, faz com que o controlo interno, em muitos casos, ocorra de maneira no estruturada e por vezes pretextando o cumprimento da lei. 1.9 Estrutura do trabalho
O trabalho composto por V Captulos. Sendo que no Captulo I, se tem a introduo que contextualiza a importncia dos instrumentos de controlo interno na Administrao Pblica, no que tange a transparncia, eficincia e eficcia na aplicao dos recursos pblicos. Em seguida, apresentase o problema de pesquisa quanto ao cumprimento de polticas e procedimentos pela gesto, relevando o controlo como um instrumento de mensurao para o cumprimento de metas estabelecidas. Ainda no mesmo captulo, encontram-se plasmados os objectivos e a hiptese a ser validada no culminar do trabalho, a metodologia que foi usada para a pesquisa tendo em conta os pressupostos definidos, assim como os resultados esperados e as limitaes para a realizao desta pesquisa. O Captulo II, trata da reviso bibliogrfica de vrias obras com maior enfoque ao controlo interno e sistemas de controlo interno, onde se apresenta diversos conceitos e interpretaes, tendo como
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referncia vrias obras e documentos que de uma forma generalizada, abordam assuntos relacionados com o tema em apreo. J no Captulo III, debrua-se matria relacionada com a administrao pblica e controlo interno, onde se faz meno das funes e importncia do controlo interno, bem como dos princpios norteadores na administrao pblica. No IV Captulo, tem-se a confrontao dos assuntos retratados nos captulos anteriores, atravs da apresentao de um estudo de caso nos Aeroportos de Moambique, E.P. Para terminar, no Captulo V, o presente trabalho apresenta as concluses e recomendaes dos assuntos retratados no tema causa, sendo a bibliografia e anexos apresentados nos Captulos VI e VII, respectivamente.
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2. REFERENCIAL TERICO 2.1 2.1.1 Controlo Interno e Sistema de Controlo Interno Conceitos e interpretao
Controlo interno compreende a plano de organizao e todos os mtodos e medidas adoptados na empresa para salvaguardar seus activos, verificar a exactido e confiabilidade de dados contabilsticos, promover a eficincia operacional e fomentar o respeito s polticas administrativas fixadas pela gesto (Comit de Procedimentos de Auditoria do Instituto Americano de Contabilistas Pblicos Certificados (American Institute of Certified Public Accountants AICPA). O controlo interno um instrumento de gesto que utilizado para proporcionar uma garantia razovel de que se cumpram os objectivos estabelecidos pela direco (Organizao Internacional das Entidades Fiscalizadoras Superiores INTOSAI). O controlo interno numa entidade desempenha como maior objectivo, a segurana do patrimnio, alm de gerar eficincia no alcance do objectivo social o que se manifesta como resultado e obviamente ferramenta de apoio contabilidade. Sendo que a partir de um sistema de controlo interno, procura-se evitar desvios, perdas e desperdcios, assegurando de uma forma razovel o comprimento de normas administrativas e legais e proporcionando a identificao de erros, fraudes e seus respectivos responsveis. Assim, segundo ATTIE (1998:114), sob uma ptica empresarial, o controlo interno visa os seguintes objectivos: Salvaguardar e proteger seus activos; Verificar o grau de confiabilidade e exactido dos registos contabilsticos; Promover a eficincia operacional. A International Organization of Supreme Audit Institutions (INTOSAI), preocupada com a administrao pblica, promoveu em vrios pases uma pesquisa sobre o uso de controlos internos, cujo resultado ficou consolidado no Guia para Normas de Controlo Interno, na qual define controlo interno como sendo:
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Todo o sistema de controlos financeiros e de qualquer outra natureza da entidade, () incluindo a estrutura organizacional, os mtodos, os procedimentos e a auditoria interna, estabelecido pelos administradores segundo os objectivos da entidade, que contribuem para que ela seja regularmente administrada de forma econmica, eficiente e eficaz, garantindo, assim, a observncia de polticas determinadas pela administrao, salvaguardando bens e recursos, assegurando a fidelidade e integridade dos registos contabilsticos e produzindo informaes financeiras e gerncias confiveis e tempestivas. (INTOSAI, 1992).
Segundo o Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission (COSO)1 apud ATTIE (1998:110), o Controlo Interno definido como sendo o processo levado a cabo pelo Conselho de Administrao, Direco e outros membros de uma organizao, com o objectivo de proporcionar um grau de confiana razovel na concretizao dos seguintes objectivos: a) Eficcia e eficincia dos recursos objectivo do alcance bsico das metas de desempenho e rentabilidade da entidade, com meno a salvaguarda dos activos; b) Fiabilidade da informao financeira para este objectivo, as demonstraes financeiras devem reflectir transaces reais, consignadas pelos valores reais e enquadramentos correctos; e c) Cumprimento das leis e normas estabelecidas observncia da aplicabilidade das normas que a entidade est sujeita (Compliance). Afirma ainda que, Controlo Interno compreende o plano de organizao dos mtodos e medidas, adoptadas pela empresa, para proteger seu patrimnio, verificar a exactido e seus dados contabilsticos fidedignos, promover a eficincia operacional e encorajar a adeso poltica traada pela administrao. Ainda ATTIE (1998:111), o controlo interno compreender todos os meios planeados pela empresa para dirigir, restringir, governar e conferir suas vrias actividades com o propsito de fazer cumprir os seus objectivos.
Internal Control Integrated Framework Disponvel em: http://www.coso.org/publications/executive_summary_integrated_framework.htm, acesso 7/03/2010.
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Atravs destes conceitos, pode-se observar que a alta administrao e os gestores so os responsveis por planear, organizar, dirigir e controlar todos os desempenhos da organizao.
Pode-se observar tambm de forma bastante genrica, que o controlo interno envolve todos os processos e rotinas de natureza contabilstica e administrativa, com a ideia de organizar a empresa de tal forma que seus colaboradores compreendam, respeitam e faam cumprir as polticas traadas pela administrao. 2.1.2 Factores Integrantes do Controlo Interno
Pela sua amplitude, o controlo interno, para ser compreendido correctamente deve ser examinado ao seu real significado. Dessa forma, MORAIS (2003:18) cita alguns requisitos que devem ser observados como factores integrantes do controlo interno: Polticas - Compreendem o conjunto de declaraes de carcter administrativo a respeito das intenes da organizao em relao a um determinado tema. Podem ser conceituados como guias de raciocnio, planeadas para a tomada de deciso em nveis inferiores, decises estas aplicveis a situaes repetitivas, tendo em vista canalizar as decises para objectivos estabelecidos. possvel a identificao de dois nveis distintos de preocupao em termos do estabelecimento de polticas: a) Polticas globais, que afectam todo o comportamento da organizao (polticas estratgicas); b) Polticas operacionais, que tm uma menor faixa de influncia e que muitas vezes, aparecem como verdadeiras regras de trabalho. Objectivos - Devem ser entendidos como seus planos e declaraes estratgicas no amplo sentido. O estabelecimento de objectivos precede sempre a escolha das metas e seleco, desempenho, implementao e manuteno dos sistemas que tm como finalidade a segurana na consecuo dos objectivos. Metas - So alvos especficos, quantificados, dentro de sistemas especficos e podem tambm ser denominados como metas operacionais, padres operacionais, nvel de desempenho ou resultados esperados. Devem ser identificados em cada sistema, claramente definidas, mensurveis, com
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adequado grau de realismo e consistentes com os objectivos estratgicos. Os riscos de sua no realizao devem ser tambm explicitamente reconhecidos. Plano de organizao - o modo pelo qual se organiza um sistema. A estrutura organizacional necessita corresponder a uma diviso de trabalho adequada e balanceada de forma que sejam estabelecidas as relaes de autoridade e responsabilidade entre os vrios nveis, pelas parcelas de trabalho exigidas para a consecuo dos objectivos da organizao. Representa, em outras palavras, a definio de quem faz o qu, e quem tem autoridade sobre quem na organizao. Mtodos e medidas - Estabelecem os caminhos e os meios de comparao e julgamento para chegar a determinado fim, mesmo que no tenham sido preestabelecidos formalmente (normas, sistemas, manuais de servio e rotinas). A organizao como um todo pode ser caracterizada como a conjuno de vrios subsistemas. Cada um dos subsistemas, por sua vez, compe-se de uma cadeia de procedimentos destinados a gerar e registar informaes finais. O planeamento de um sistema, alm de resultar num sistema eficiente, prtico, econmico e til, deve levar em conta a definio de procedimentos especficos destinados a promover o controlo sobre as operaes e as actividades preferencialmente formalizadas atravs de manuais. Proteco do patrimnio - Compreende a forma pela qual so salvaguardados e defendidos os bens e direitos da organizao (custdia, controlo e contabilizao de bens, normas, e mais). Exactido e fidedignidade dos dados contabilsticos - Correspondem a adequada preciso e observncia aos elementos dispostos na contabilidade. A classificao dos dados dentro de uma estrutura formal de contas, seguida da exactido de um plano de contas que facilite o seu registo, preparao e contabilizao de um manual descritivo do uso das contas conjugado definio de procedimentos que possibilitem a anlise, conciliao e a soluo tempestiva de quaisquer divergncias so elementos significativos para a expresso da fiel escriturao contabilstica (Plano Geral de Contas, regras de contabilizao, manuais de servios, conciliao contabilstica dos diversos sistemas com a contabilidade e levantamento de contas no escrituradas electronicamente). Eficincia operacional - Compreende a aco ou fora a ser posta em prtica nas transaces realizadas pela organizao. A definio de adequado plano de organizao aliada aos mtodos e procedimentos bem definidos, assim como a observao de normas convenientes no cumprimento dos deveres e funes com a existncia de pessoal qualificado, treinado para desenvolver suas actividades
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e adequadamente supervisionado por seus responsveis, tendem a implementar a desejada eficincia nas operaes. Logo, de uma forma isolada ou agregada a maior parte desses requisitos podero contribuir de uma forma positiva, para um funcionamento efectivo do Sistema de Controlo Interno. 2.1.3 Tipos de Controlo Interno
Segundo o AICPA, apud COSTA (2000:140) o controlo interno na empresa pode ser bem amplo, assim, pode-se caracteriz-lo em dois grandes grupos: Administrativo e Contabilstico. Controlo Interno Administrativo Inclui, embora no se limite, o plano de organizao e os procedimentos e registos que se relacionam com os processos de deciso que conduzem autorizao das transaces pelo rgo de gesto. Controlo Interno Contabilstico - Compreende o plano da organizao relacionado com a proteco dos bens, direitos e obrigaes da empresa e a fidedignidade dos registos financeiros. De modo que, consequentemente, proporcionem uma razovel certeza de que:
a) As transaces so executadas de acordo com uma autorizao geral ou especfica do rgo de gesto; b) As transaces so registadas de modo a: i. Permitirem a preparao de demonstraes financeiras em conformidade com o PCGA2 ou com qualquer outro critrio aplicvel a tais demonstraes; ii. Manterem um controlo sobre os activos;
c) O acesso aos activos apenas permitido de acordo com autorizao do rgo de gesto; d) Os registos contabilsticos dos activos so periodicamente comparados com esses mesmos activos, sendo tomadas aces apropriadas sempre que se encontrem quaisquer diferenas.
Princpios de Contabilidade Geralmente Aceites.
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2.2
Tcnicas de Controlos Internos
Para CAVALHEIRO e FLORES (2007:38), algumas tcnicas de controlos internos devem estar inseridas nas rotinas das pessoas e unidades administrativas para que se alcancem os objectivos do controlo. Assim, dentre vrias tcnicas de controlos internos existem algumas que se requerem que sejam obrigatoriamente institudas por qualquer sistema de controlo interno, a saber:
Autorizao - uma tcnica que consiste em limitar determinadas operaes mediante autorizao de pessoa diferente da que executa a tarefa.
Correlao - Esta consiste em conciliar saldo de contas contabilsticas, ou ainda, a correlao existente entre dados e informaes. Exemplo: conciliao bancria, inventrios fsicos e contabilsticos, arrecadao de impostos no sector tributrio e os valores lanados na contabilidade, a aquisio de bens patrimoniais no sector de patrimnio e os valores contabilizados.
Numerao sequencial - uma forma de controlo bastante simples que consiste em enumerar sequencialmente determinado documento, com o objectivo de assegurar a integridade do processo, como pedidos e autorizaes.
Controlo de totais - O controlo de totais consiste em confrontar as somas dos valores que importam em conferncias de forma a assegurar-se que todas as transaces foram executadas.
Operaes pendentes - Consistem em registar as operaes omissas de um processo e criar rotinas de verificao dessas operaes.
Dupla verificao - um dos mecanismos elementares para detectar erros, consistindo na repetio ou nova execuo em detalhes da actividade sujeita a controlo. Pode ser efectuada pela mesma pessoa, todavia, o nvel de confiana aumenta quando a aco realizada por outra. a implementao da cultura do fazer e conferir at o momento em que haja o comprometimento das pessoas em se concentrarem e fazer certo da primeira vez. Mesmo
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assim, na prtica, sabe-se que h necessidade da conferncia e esta cultura deve ser fomentada, evitando que no haja preocupao de cada pessoa com a eficcia do processo.
Controlo prvio - Esta tcnica ou mecanismo difere da dupla verificao, porque realizado antes desta e envolve a avaliao de juzo da transaco. Exemplo: controlo da emisso da nota de desempenho.
Anlise de balanos - A anlise das demonstraes contabilsticas da organizao pode revelar importantes itens de controlo ou a sua ausncia, principalmente a anlise da evoluo de ndices e indicadores onde as alteraes significativas devem ser investigadas.
Indicadores de desempenho - Os ndices de desempenho nos processos devem ser criados e analisados e, assim como a anlise de balano, essa rotina revela desvios de comportamento e pode indicar desvios de controlos.
2.3
Princpios e regras para organizao do Sistema de Controlo Interno
A finalidade do controlo da Administrao Pblica, em sentido amplo, de verificar se o gestor aplica os recursos que lhes so repassados de maneira responsvel, eficiente e moral. Contudo, o controlo no se restringe apenas s aplicaes de recursos, ele tem enfoque tambm sobre a gesto da coisa pblica. Ele deve actuar tambm na avaliao de resultados no que diz respeito eficcia e eficincia da gesto financeira, oramentria e patrimonial da Administrao Pblica, directa ou indirecta, assim como na verificao da eficcia e eficincia da aplicao de recursos por entidades privadas, quando aqueles so oriundos de ente pblico.
Nessa ordem de ideias, CAVALHEIRO e FLORES (2007:34-38), citam vrios princpios e regras que concorrem para uma plena organizao do sistema de controlo interno, a saber: segurana razovel, integridade e competncia, acompanhamento dos controlos, organizao, registo oportuno, sistema de autorizao e execuo, segregao de funes, acesso restrito, determinao das responsabilidades, normalizao, comunicao interna, cumprimento da legislao e proteco dos activos.
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Segurana razovel - O sistema de controlo interno deve oferecer a segurana razovel de que os objectivos gerais da organizao sero cumpridos. Para tal, h que ter um nvel satisfatrio de confiana por meio da garantia da independncia profissional dos integrantes e dos departamentos. Mesmo que se reconhea como metodologias existentes a Unidade de Controlo Interno ou a Contabilidade de Gesto3, ambas integrando funes por vezes conjuntas de controlos e auditoria ou auditoria e contabilidade em benefcio do princpio da segregao de funes, estas tarefas devem ser desempenhadas, por medida de segurana, por diferentes departamentos e independentes. A Auditoria deve reportar-se alta gesto e ser independente da Contabilidade de Gesto. A Contabilidade de Gesto organiza os controlos contabilsticos e a relao destes com os outros departamentos, sendo que a auditoria recomenda-se que seja desempenhada por departamento de auditoria independente.
Ainda em volta do princpio da segurana dos controlos que no se recomenda que a coordenao dos departamentos de auditoria (principalmente) e de contabilidade de gesto sejam ocupados por pessoal que no seja de provimento efectivo da instituio.
Integridade e competncia - Os chefes, directores e colaboradores devem caracterizar-se por sua integridade pessoal e profissional, possuir um nvel de competncia que lhes permita entender a importncia de desenvolver, implantar e manter controlos internos apropriados, assim como alcanar os objectivos gerais traados para os mesmos controlos. Neste mbito, o incentivo educao formal e formao profissional deve ser constante. Tomando de princpio que pessoas instrudas e educadas podem entender com mais facilidade a finalidade dos controlos.
Acompanhamento dos controlos - O tempo passa, os sistemas de controlos tambm modificam-se. Mesmo os procedimentos que antes eram eficazes podem tornar-se obsoletos devido ao envolvimento de novas tecnologias, admisso ou demisso do pessoal, assim como modificaes nos processos. Da que, importante que haja rotinas de verificao e acompanhamento constante do sistema de controlo interno, contudo, ser fundamental e recomendvel que as verificaes se faam em separado.
rgo administrativo responsvel pela gesto econmica da empresa.
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As constantes rotinas fazem parte do prprio sistema de controlo e devem estar inseridas no seu planeamento. Consistem em testar permanentemente os sistemas de controlos, mediante relatrios e suas correlaes ou evolues relativas a ndices de desempenho. Por exemplo, o relatrio de gastos com veculos verificado por pessoa diferente da que elabora o relatrio e esta tem a responsabilidade de identificar desvios de comportamento no consumo de combustveis. Ocorrendo alteraes, devem ser investigadas e podem revelar deficincias no controlo interno. Indicadores de desempenho nos processos so excelentes instrumentos de avaliao dos controlos internos. conveniente que para todos os processos sejam criados indicadores para medir sua eficcia e eficincia.
Ocorrendo desvios no sistema de controlo interno, devem ser sempre investigados e podem indicar deficincias ou melhorias necessrias nos controlos. Esses desvios podem ser alcanados por exemplo, com o processo de compra, desde o pedido at a chegada do material, em relao ao tempo que o processo leva na organizao, assim como o prazo mdio de compras (tempo para pagamento), no qual os desvios em comparaes com os tempos e prazos mdios histricos podem indicar problemas ou novas necessidades de controlos internos.
A avaliao em separado dos controlos internos serve no s para testar a eficcia dos controlos, mas inclusive para testar a eficcia das verificaes constantes, ou seja, da auto-adaptao dos controlos. A funo de avaliao em separado dos controlos internos feita pela auditoria interna e/ou externa.
Organizao - Na estrutura do controlo interno, todas as transaces e os factos significativos devem estar claramente documentados, e a documentao deve estar sempre disponvel para exame. Mais difcil do que guardar os documentos encontr-los quando se necessita deles. Por isso, importante que a instituio tenha conscincia que um sistema de digitalizao de documentos e informatizao sobre a localizao electrnica e fsica dos documentos essencial para a economia e segurana da organizao. Muitas instituies chegam a adjudicar contratos para a guarda de documentos, o que um desperdcio.
Registo oportuno - As transaces e os factos significativos devem ser prontamente registados e adequadamente classificados. Contabilizao e outros registos administrativos em atraso apontam para falta de controlos internos ou sua ineficincia.
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Sistemas de autorizao e execuo - As transaces e factos relevantes devem ser autorizados e executados somente por pessoas que actuem no mbito de sua competncia. As permisses de acesso a sistemas, softwares ou a determinados documentos e informaes devem ser claras e obedecidas, alm de atender ao princpio da segregao de funes. Todas as referncias sobre o sistema de autorizao e execuo devem ser feitas no manual de organizao do sistema de controlo interno.
Segregao de funes - As tarefas e responsabilidades essenciais ligadas autorizao, ao processamento, ao registo e reviso das transaces e factos devem ser distribudas entre diferentes pessoas e/ou unidades administrativas, a fim de reduzir os riscos de erros, fraudes e desperdcios. O trabalho de uma pessoa ou unidade deve ser automaticamente verificado por outra nos fluxos normais de trabalho. No pode uma nica pessoa ter todo um processo sob o seu domnio, se este domnio possibilitar erros, fraudes ou desperdcios no identificveis em seu curso normal.
Acesso restrito - O acesso a recursos, registos e determinados locais deve ser limitado a pessoas autorizadas, responsveis por custdia ou uso, como as do almoxarifado4 e as da tesouraria. Os recursos devem ser confrontados com os registos peridicos, para assegurar a responsabilidade e determinar a sua compatibilidade. Por exemplo, numa unidade de cobrana, os valores arrecadados e obtidos pelo sistema, devem ser comparados com a arrecadao lanada na Contabilidade.
Determinao das responsabilidades - Todos devem conhecer os direitos e deveres das pessoas e das unidades administrativas, bem como as atribuies de seus cargos com a linha hierrquica claramente definida. No h como cobrar responsabilidades se no estiverem claras as atribuies. Ressalta-se que, no basta que as pessoas conheam as suas responsabilidades do ponto de vista vertical da organizao, mas, sim, que tambm conheam os seus papis nos processos de gesto.
Normalizao - Todos os procedimentos, processos e documentos devem ser alvo de normalizao ou mediante instrues de controlo ou manual de organizao do sistema de controlo interno. A organizao do organograma, por exemplo, com definio das atribuies especficas e comuns das unidades administrativas, o desenho do fluxo dos processos internos, os manuais de procedimentos sectoriais, as rotinas das unidades, bem como as determinaes sobre formulrios, procedimentos,
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Lugar destinado armazenagem em condies adequadas de produtos para uso interno, seja em empresas pblicas ou privadas.
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prestaes de contas, devem ser objectos de normalizao. Deve-se ter o cuidado para que as normalizaes sobre controlos internos no sejam extensas, que sejam simples e sofram peridica reavaliao. Comunicao interna - Sistemas de comunicao interna e acesso aos meios de comunicao devem ser regulamentados. O uso indiscriminado de sistemas de comunicao electrnica pode ser muito prejudicial para a entidade, por provocar perdas de tempo, desestimular o relacionamento pessoal entre os servidores em detrimento de mensagens electrnicas, provocar mal-entendidos por mensagens lidas e interpretadas equivocadamente, provocar falhas de segurana em sistemas da empresa por recebimento de vrus e outros. O acesso internet tambm deve ser regulamentado para evitar abusos. Com a expanso dos meios de comunicao, a entidade deve estabelecer os mecanismos de comunicao que considera aceitveis e sua utilizao de forma coerente com os objectivos da organizao.
Cumprimento da legislao - O conhecimento sobre a legislao que envolve a entidade essencial para os controlos internos. As pessoas envolvidas com a instituio devem dominar a legislao em que esto inseridas. Para tanto, deve haver clara determinao sobre que unidades devem cumprir determinadas legislaes, bem como manter o acompanhamento sobre as actualizaes ou novidades legislativas que interferiram na organizao. Por exemplo, a segurana no trabalho regulamentada e no pode haver desconhecimento sobre essa legislao pela parte competente da entidade.
Proteco dos activos - Proteger os activos significa proteger no apenas o caixa, mas os bens e os direitos de qualquer natureza. Determinar as responsabilidades sobre a guarda e proteco dos activos item de controlo interno, como, por exemplo, estabelecer qual a unidade deve preocupar-se com a busca de direitos tributrios, com a guarda e conservao dos bens mveis e imveis, seguros, sistemas de vigilncia e proteco contra furtos e roubos.
2.4
Sistemas de Controlo Interno
Um sistema de Controlo Interno um processo que levado a cabo desde os nveis mais altos de uma organizao at aos nveis mais baixos, envolvendo desse modo o Conselho de Administrao, as direces e outros membros das organizaes.
Para COSTA (2000:124), o sistema de controlo interno estende-se para alm das matrias que se relacionam directamente com as funes do sistema contabilstico e compreendem o ambiente de controlo e procedimentos de controlo. Entende-se por ambiente de controlo, a atitude global, a consciencializao e as aces dos directores e administradores relativamente ao sistema de controlo interno e sua importncia para a empresa. Quanto aos procedimentos de controlo significam as polticas e os procedimentos que, para alm do ambiente de controlo, o rgo de gesto estabeleceu a fim de atingir os objectivos especficos da empresa. Sendo que para a NIR5 400 (parg. 08), um Sistema de Controlo Interno, significa todas as polticas e procedimentos (Controlo Interno) adoptados pela gerncia de uma entidade para contribuir para a obteno do objectivo da gerncia de assegurar, tanto quanto praticvel a conduo ordenada e eficiente do seu negcio, incluindo a aderncia as polticas de gesto, a salvaguarda de activos, a preveno e deteco de fraudes e erros, e o rigor da plenitude dos registos contabilsticos, e preparao tempestiva de informao financeira credvel. De acordo com as citaes acima, pode-se sinteticamente, concluir-se que um sistema de controlo interno possibilita a manuteno de um procedimento clere e actualizado de informaes administrativas e financeiras que torna eficiente e segura a tomada de decises e proporciona maior tranquilidade ao gestor pblico em relao aos actos que possam ser praticados por seus subordinados. 2.4.1 Componentes do Sistema de Controlo Interno
Segundo o COSO (1992), o sistema de controlo interno composto de cinco componentes interrelacionadas, que derivam da forma como a gesto gere o negcio e de como so integradas no processo de gesto. O modelo do COSO considera que as componentes do controlo formam um sistema integrado, que reage dinamicamente, face a condies de mudana. Essas componentes so as seguintes: O ambiente de controlo que significa a atitude geral, a consciencializao e as aces da gesto e do rgo de gesto a respeito do sistema de controlo interno e a sua importncia dentro da
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Norma Internacional de Reviso/Auditoria. IFAC.
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entidade e que d a tnica a uma organizao, influenciando a conscincia de controlo do seu pessoal. o ponto de partida para os outros componentes do controlo interno, proporcionando disciplina e estrutura;
A avaliao do risco a identificao e anlise pela entidade dos riscos relevantes para a realizao dos seus objectivos, formando a base para a determinao de como os riscos devem ser geridos;
As actividades de controlo so as polticas e os procedimentos que ajudam a assegurar que os objectivos da gesto so executados, minimizando o risco. As actividades de controlo incluem controlos do tipo preveno, deteco, orientao, correco, compensao, informticos e de gesto;
A informao e comunicao a identificao, recolha e troca de informao de forma a permitir a todos levarem a cabo as suas responsabilidades e;
A Superviso que o processo que avalia a qualidade do desempenho do controlo interno ao longo do tempo. A auditoria interna desempenha um papel importante como rgo ideal de superviso. 2.4.2 Caractersticas do Sistema de Controlo Interno e Suas Actividades
Segundo a INTOSAI, as actividades de controlo representam as aces e procedimentos estabelecidos pela organizao, direccionados gesto do risco detectado. Para que tais actividades sejam efectivas devem ser apropriadas, funcionar de um modo consistente de acordo com o plano traado durante o perodo, ter um custo efectivo, razoabilidade e integrao com os objectivos gerais. Por regra, as actividades de controlo so classificadas em preventivas e detectivas, consoante o fim para o qual foram estabelecidas. Assim, as preventivas so destinadas a evitar que um determinado erro ocorra, e as detectivas destinadas a identificar o evento que porventura tenha acorrido. Na prtica, as actividades detectivas actuam como factor de medida da eficincia das actividades preventivas.
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As actividades de controlo acontecem em todos os nveis da organizao e etapas da gesto. A relao das aces de controlo comporta uma srie de polticas e procedimentos de diversos aspectos, em que vrios autores classificam como caractersticas ou princpios de controlo. Assim, segundo ATTIE (1998:15), as caractersticas do controlo interno compreendem: Plano de organizao um plano simples que se deve prestar ao estabelecimento de linhas claras de autoridade e responsabilidade. Um elemento importante em qualquer plano de organizao a independncia estrutural das funes de operaes, custdia, contabilidade e auditoria (segregao de funes); Entende-se por segregao de funes a separao das actividades de execuo das de controlo atendendo ao lema quem faz no controla. Assim, ningum pode ter o controlo completo de uma transaco, sob pena de causar vulnerabilidade no sistema. A independncia estrutural requer uma separao de funes de tal forma que os registos existentes, fora de cada departamento sirvam como controlo das actividades, dentro de departamento. Embora a independncia estrutural requeira separao o trabalho de todos os departamentos deve ser integrado e coordenado, a fim de possibilitar fluxo suave de trabalho e eficincia da operao. Sistema de autorizao e procedimentos de escriturao integrado por um sistema adequado de contabilidade para assegurar que as transaces sejam classificadas e registadas com respeito a documentos originais, em conformidade com o plano de contas e em tempo oportuno;
Manual de procedimentos - estabelece os procedimentos operacionais e contabilsticos, polticas e instrues que normalizam tais procedimentos;
Manual de formulrios e documentos - possibilita padronizar os formulrios, estabelecendo seus objectivos, finalidades, nvel de informao que deve conter, usurios emitentes, pontos de controlo, critrios e locais de arquivos, devendo conter ainda, campos especficos para vistos, assinaturas e autorizaes.
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Estimulo eficincia operacional abrange a competncia do pessoal, baseado na capacidade tcnica prevista para o cargo, e a responsabilidade para definir claramente os nveis de atribuies, de modo que possibilite apurar a responsabilidade por prejuzos ocorridos por negligncia, incapacidade tcnica ou fraude; e Aderncia s polticas existentes esta aderncia constituda por superviso, indicando que os funcionrios devem ser supervisionados por pessoas de reconhecido valor e honra, e auditoria interna para actuar na organizao como um factor de persuaso, pelo facto de os subordinados saberem que esto sendo monitorados.
2.4.3
Riscos nos Sistemas de Controlo Interno
De acordo com CAVALHEIROS e FLORES (2007:64), os controlos internos no podem ser considerados como a salvao da organizao. No significa que a entidade ter sucesso ao possuir bons controlos; todavia, o insucesso bem provvel caso no mantenha controlos adequados. Alguns riscos rondam qualquer sistema de controlo e podem ser identificados: Obsolescncia do SCI6 Mesmo um bom sistema de controlo interno deteriora-se sem melhorias constantes, seja por alteraes em legislaes, seja por melhores prticas, evoluo tecnolgica; logo, o risco sempre presente e o antdoto a reviso peridica.
Crena em sistemas perfeitos - No existe sistema de controlo isento de falhas, at porque a manuteno dos sistemas feita por pessoas e estas esto sujeitas a falhas.
Rotina - A aco rotineira das pessoas quanto aos controlos pode impedir que se preste ateno em determinadas actividades que se afastam das melhores prticas, devido fadiga, ao mau julgamento, distraco.
Sistema de Controlo Interno.
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M-f - Os mais perfeitos controlos podem ser estudados no sentido de encontrar falhas por deliberao das pessoas que fazem parte ou supervisionam os controlos, para a satisfao de interesses pessoais.
Conluio - Duas ou mais pessoas agindo deliberadamente para fraudar o maior inimigo de qualquer sistema de controlo. O conluio pode envolver pessoas de dentro e de fora da organizao.
Custo/benefcio dos controlos - O benefcio advindo do controle deve ser maior que o custo do controle, sob pena de inviabiliz-lo no ponto de vista econmico.
Contudo, alguns controlos estratgicos, mesmo que um pouco onerosos, podem ser mantidos se houver objectivo de preservao da cultura dos controlos, e estudado caso a caso. 2.5 Medidas de controlo interno sobre as disponibilidades
Para COSTA (2000:247-252), dos activos da empresa, as disponibilidades (sobretudo a nvel dos meios monetrios) so os mais vulnerveis a ponto de, eventualmente, serem objecto de utilizao no apropriada por parte das pessoas que, a qualquer nvel, trabalhem nessa empresa. evidente que a dimenso da empresa determinar, de forma significativa, o sistema de controlo a implementar, incluindo necessariamente a segregao das funes, a qual deve sempre existir entre as pessoas encarregadas do manuseamento de valores (Caixas; Tesoureiros; cobradores) e as pessoas que tm a seu cargo os registos contabilsticos desses mesmos valores (Guarda-livros; Escriturrios). Assim, seguem-se alguns aspectos que podero ser seguidos nesta rea. 2.5.1 Pagamento em dinheiro
De uma forma geral, os pequenos pagamentos efectuados pelas empresas devem apenas ser em dinheiro, devendo neste caso os pagamentos normais a terceiros serem realizados via bancos. Os pequenos pagamentos a dinheiro, referem-se a despesas midas, tais como, selos fiscais e de correios, transportes pblicos, txis, e demais.
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2.5.1.1 Fundo fixo de caixa Dever-se- constituir um fundo fixo de caixa o qual dever ser reposto periodicamente quando o numerrio em caixa atinja um limite que se considere mnimo. Sempre que cada pagamento seja feito da caixa pequena, o seu responsvel dever constatar a autenticidade do documento que origina e verificar se o mesmo foi devidamente aprovado, aps disso que o poder registar na chamada folha de caixa, depois de lhe ter aposto um carimbo de PAGO. Na altura da reposio do fundo dever-se- emitir um cheque nominativo, ordem do responsvel do fundo (o qual dever ser apenas uma pessoa), pelo valor correspondente aos documentos entretanto pagos. Os documentos sero devidamente contabilizados nas respectivas contas de custo nessa data. Por tal motivo, e independentemente do perodo estabelecido para a reposio do fundo, dever-se- estabelecer que o mesmo ser reposto no ltimo dia de cada ms para que, quela data, no sejam considerados em disponibilidades custos j incorridos. O uso de caixa pequena em sistema de fundo fixo possibilita algumas vantagens, a saber: - Limita a um valor determinado (dependendo do tipo de empresa e/ou do volume de transaces) o mximo do numerrio existente em caixa e facilita as contagens de surpresa caixa uma vez que, em qualquer momento, o somatrio do numerrio existente com os documentos pagos e no resgatados ter de ser, forosamente, igual ao limite estabelecido.
claro que as circunstncias especficas de cada actividade, podero ditar para que dentro da mesma empresa possa existir mais caixa pequena, cada uma com seu responsvel. Nas mdias ou pequenas empresas, a responsabilidade da caixa pequena, poder ser adstrita a uma secretria ou recepcionista.
2.5.2
Pagamento via bancos
As empresas devem efectuar os seus pagamentos normais a terceiros (fornecedores, empregados, Administrao Fiscal, segurana social, entre outros) atravs dos bancos, utilizando uma das seguintes formas: cheques, transferncias bancrias ou ordens permanentes de pagamento.
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2.5.2.1 Pagamento por cheques A emisso dos cheques relativos a pagamentos a terceiros deve estar a cargo de um empregado responsvel o qual dever providenciar no sentido de ficar com uma cpia de cada cheque emitido. Todos os cheques devero ser emitidos ao nominado e cruzados ou barrados, devendo o espao frente do nome do beneficirio ser inutilizado com um trao horizontal. Cada cheque dever ser assinado por duas pessoas, cujas funes sejam independentes. Os cheques s devem ser assinados na presena dos respectivos documentos de suporte, previamente conferidos, devendo a primeira pessoa que assina verificar, rubricando, a concordncia do valor e o beneficirio e a segunda pessoa proceder (ou mandar proceder na sua presena) aposio de um carimbo de PAGO em tais documentos a fim de evitar que os mesmos possam ser apresentados, com outro cheque, a outras pessoas com poderes de assinatura. Os cheques em branco devem estar guarda de um empregado responsvel e em lugar seguro. Quando por qualquer motivo, se anula um cheque j emitido deve o mesmo ser arquivado depois de se lhe destrurem as assinaturas, no caso de o mesmo j estar assinado. Por razes de segurana, nunca devem ser assinados cheques em branco. A alternativa ser alargar o nmero de pessoas com poderes de assinatura. Nos casos em que for de todo impossvel seguir este procedimento, a forma de minimizar o perigo de sacar um cheque em branco ser cruzar e escrever o nome do beneficirio. 2.5.2.2 Pagamento por transferncia bancria ou por conta. Ao contrrio de efectuar pagamentos a terceiros atravs de cheque, a empresa poder recorrer transferncia, sendo que o mesmo sistema oferece algumas vantagens, a saber: A ordem de transferncia pode ser feita atravs de uma carta previamente preparada e padronizada; A ordem de transferncia pode ser colectiva, isto , a empresa d instrues ao seu banco para transferir, por dbito da sua conta e para crdito das contas dos diversos beneficirios, as importncias mencionadas;
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As pessoas que assinam a ordem de transferncia s tm de assinar uma vez, ao contrrio do que acontece no caso de os pagamentos serem feitos por cheques; O lanamento a crdito da conta de depsitos ordem, feito pelo total das transferncias, diferentemente, no caso de cheques tero de ser feitos tantos lanamentos; Como resultado da alnea anterior, as reconciliaes bancrias sero muito mais fceis de efectuar. Logicamente que os cuidados a ter com as assinaturas destas ordens de transferncia devem ser idnticos aos que se v no caso de os pagamentos serem efectuados por cheques. 2.5.2.3 Ordens permanentes de pagamento
Os pagamentos de determinados servios de tipo repetitivo, podem ser efectuados atravs dos bancos desde que a empresa lhes d instrues precisas neste sentido e avise de tal facto as entidades prestadoras dos servios. Para o pagamento das despesas de gua, electricidade, telefone, telefax, rendas, seguros, quotas, assinaturas de jornais e revistas, entre outras, poder se usar ordens permanentes de pagamento. Assim, h no entanto, que ter ateno o facto de ser usual mediar um lapso de tempo aprecivel, entre a data do dbito na conta por parte do banco e a data de recepo do respectivo recibo ou borderaux. O controlo de tais situaes deve ser feito atravs da anlise das reconciliaes bancrias mensais. no entanto, aconselhvel existir uma conta bancria especfica para este tipo de pagamentos. 2.5.3 Reconciliaes bancrias
As reconciliaes bancrias sero elaboradas mensalmente por um empregado que no pertena Seco de Tesouraria e que na Seco de Contabilidade no tenha acesso s contas correntes. Para tal dever-lhe-o ser remetidos, directamente do Sector de Correio ou da Secretria-Recepcionista, os respectivos extractos bancrios. Tais reconciliaes devero ser feitas previamente com a posio diria dos Bancos, devido ao atraso, muito usual, da escriturao das contas correntes. As reconciliaes bancrias devem ser feitas de maneira normalizada e devem ser visadas pelo Chefe da Contabilidade ou pelo Director Financeiro. Os itens de reconciliao que apaream dois meses consecutivos na reconciliao devero ser adequadamente investigados. No caso de se tratar de dbitos
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e/ou crditos do Banco que no tenham sido contabilizados na Empresa haver que detectar a razo do sucedido e, se no existirem ou tiverem sido extraviados os respectivos documentos de suporte, solicitar ao Banco as respectivas segundas vias. No caso de cheques que h vrios meses permaneam pendentes de levantamento haver que contactar por escrito o beneficirio, e se tal no resultar, dever-se- proceder ao seu estorno e instruir o Banco no sentido de no proceder ao seu pagamento. Ser emitido um novo cheque se o beneficirio reclamar. 2.6 O controlo interno a nvel internacional O sarbanes-oxley act
Os escndalos financeiros ocorridos em empresas globais como, entre outras, a Enron, a WorldCom, a Parmalat e a Mitsubishi Motors, contriburam decisivamente para uma alterao do status quo da organizao empresarial.
Estes acontecimentos provaram sociedade que imperativo analisar as transaces que esto na origem dos registos na contabilidade, sendo que a melhor forma de o fazer atravs da anlise dos processos e controlos institudos na empresa. precisamente neste contexto que surge o SarbanesOxley Act (doravante abreviadamente denominado por Lei SOX), fundado pelos Senadores Paul Sarbanes (Democrata de Maryland) e Michael Oxley (Republicano de Ohio), sendo, provavelmente, o mais importante documento legislativo a nvel do mbito, rigor e impacto mundial nesta rea. De seu nome oficial Public Company Accounting Reform and Investor Protection Act, foi aprovado pelo Congresso dos EUA em Julho de 2002, sendo aplicvel a todas as empresas presentes nos mercados accionistas norte-americanos (ex. NYSE, NASDAQ), com o intuito de estabelecer requisitos bastante rigorosos na rea de Corporate Governance, nomeadamente na definio do sistema de controlo interno e seu funcionamento, e na responsabilidade dos Gestores relativamente fiabilidade das Demonstraes Financeiras. A Lei SOX veio exigir que as sociedades pblicas dos EUA e respectivas filiais europeias, bem como as sociedades estrangeiras registadas num dos mercados bolsistas dos EUA, instalem, no respectivo comit de fiscalizao, procedimentos de recepo, aceitao e tratamento das queixas recebidas em matria de contabilidade, controlos contabilsticos internos ou outros assuntos nesta rea; e a
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transmisso confidencial e annima pelos empregados de preocupaes nestas matrias (A Lei Sarbanes-Oxley Act, Seco 301 (4)).
Alm disso, a Seco 806 da Lei SOX prev medidas de proteco contra aces de retaliao aos empregados que recorram ao sistema de denncia de infraces com o intuito de apresentar provas de fraudes ocorridas em sociedades cotadas na bolsa.
A Lei SOX prope ainda mudanas importantes no reporting financeiro estabelecendo normas relativamente funo de auditoria e seus protagonistas, abordando questes que vo desde a explicitao da responsabilidade das Administraes at s penalizaes criminais dos responsveis, em caso de no conformidade da informao. A Lei SOX privilegia, assim, o papel crtico do controlo interno, como um processo executado pelos corpos gerentes ou por outras pessoas da empresa que impulsionam o sucesso dos negcios em trs categorias: 1) Eficcia e eficincia das operaes; 2) Confiana dos relatrios financeiros; 3) Cumprimento de leis e regulamentos aplicveis.
Diante disto, pode-se concluir que, embora com tendncia a ser mais sofisticado nas empresas de maior dimenso, nenhuma empresa, por mais pequena que seja, pode exercer a sua actividade sem ter institudo um sistema de controlo interno, ainda que menos formal ou sistematizado. Do ponto de vista da auditoria externa, o mesmo dizer que nenhum trabalho deveria realizar-se sem que fosse efectuada uma anlise e teste aos sistemas institudos.
2.6.1
Governao corporativa e os valores da Lei SOX no controlo interno
A governao corporativa em uma empresa no diz respeito apenas ao disciplinar as relaes entre suas diversas reas, ou destas com partes externas. A implementao das boas prticas de governao corporativa possibilita uma gesto mais profissionalizada e transparente, diminuindo a assimetria de
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informaes e o problema de agncia7. Assim, procura fazer convergir os interesses de todas as partes relacionadas, buscando maximizar a criao de valor na empresa. Nesse sentido, a CVM (2002)8 define governao corporativa como sendo um conjunto de prticas que tem por finalidade optimizar o desempenho de uma companhia ao proteger todas as partes interessadas, tais como investidores, empregados e credores, facilitando o acesso ao capital. A anlise das prticas de governao corporativa aplicada ao mercado de capitais envolve, principalmente: transparncia, equidade de tratamento dos accionistas e prestao de contas.
A Sarbanes-Oxley act (Lei SOX) tem como um dos principais objectivos a minimizao dos riscos e uma melhor gesto dos controlos internos das empresas. Ela trouxe uma maior necessidade de transparncia das informaes, intensificando a busca pela contnua melhoria nos aspectos de controlos internos e governao corporativa das empresas. Assim, as boas prticas de governao corporativa se guiam por 4 valores que se fundamentam Lei Sarbanes-Oxley, basicamente, a necessidade de cumprimento de normas (compliance), prestao de contas (accountability), transparncia (disclosure) e senso de justia (fairness).
O compliance significa o cumprimento de normas, legislaes e procedimentos, tanto internos quanto externos, visando conformidade da organizao com todas as regulamentaes necessrias para o seu pleno funcionamento. O accountability9 envolve a utilizao de adequadas tcnicas de contabilidade e auditoria, de maneira que as informaes prestadas pela organizao retratem a realidade de modo fidedigno. O princpio da transparncia (disclosure) indica que a comunicao no deve restringir-se ao desempenho econmico-financeiro, mas sim, contemplar tambm os demais factores (inclusive intangveis) que norteiam a aco empresarial e que conduzem criao de valor. O senso de justia (fairness) voltado para o tratamento igualitrio dos accionistas maioritrios e minoritrios, evitandose favorecimento a uma ou outra categoria. Deve-se garantir o respeito aos direitos dos accionistas minoritrios, tanto nos resultados quanto na participao nas decises.
Quando as pessoas possuem interesses diferentes e buscam a maximizao dos prprios interesses, em detrimento das necessidades dos demais. 8 Comisso de Valores Mobilirios, disponvel em: www.google.com 9 Prestao de contas.
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Contudo, existem algumas crticas que se fazem Lei SOX, dizem respeito aos custos de sua implementao. H, porm, opinies favorveis tese de que os custos da implementao no devem ser comparados com os benefcios de curto prazo, mas sim com um novo patamar de qualidade de gesto e de informao pblica resultante dos benefcios de longo prazo.
3. ADMINISTRAO PBLICA E CONTROLO INTERNO
3.1
Princpios norteadores da administrao pblica e controlo interno
Segundo MEIRELLES (1990), a funo administrativa do sector pblico submete-se a tratamento especial doutrinado em princpios jurdicos administrativos. Sua caracterstica essencial reside, de um lado, na admissibilidade da ideia de que a execuo da lei por agentes pblicos exige o deferimento de necessrias prerrogativas de autoridade, que faam com que o interesse pblico juridicamente predomine sobre o interesse privado; e de outro, na formulao de que o interesse pblico no pode ser livremente disposto por aqueles que, em nome da colectividade, recebem o dever-poder de realiz-los.
Na administrao pblica, o controlo interno deve estar presente, actuando de forma preventiva, em todas as suas funes, administrativa, jurdica, oramental, contabilstica, financeira, patrimonial, de recursos humanos, dentre outra, na busca da realizao dos objectivos a que se prope.
Ainda MEIRELLES (1990) consiste, na verdade, no regime jurdico decorrente da conjugao de dois princpios bsicos: o princpio da supremacia dos interesses pblicos e o da indisponibilidade dos interesses pblicos. Assim, tem-se como alguns princpios da administrao pblica: Legalidade Que a actuao do gestor pblico e a realizao de procedimentos administrativos na forma da lei; Razoabilidade - Enuncia-se com este princpio que a Administrao, ao actuar no exerccio de discrio, ter de obedecer a critrios aceitveis do ponto de vista racional, em sintonia com o senso normal de pessoas equilibradas e respeitosas das finalidades que presidiram a outorga da competncia exercida;
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Economicidade - Pressupe na utilizao dos recursos (humanos, materiais e financeiros) compatveis com as necessidades e resultados esperados, considerando-se a relao custo/benefcio; Eficcia - Pressupe que os resultados obtidos estejam dentro dos objectivos propostos para a entidade. Obtm-se da relao entre a produo e os resultados, no est ligada s actividades, mas sim aos resultados; Publicidade Acto de tornar pblico actos administrativos; Eficincia Pressupe na obteno de nveis mximos de produo com mnimos de recursos possveis. A eficincia obtm-se da relao entre produo e os recursos aplicados; Igualdade Tratamento de igualitrio, proibio de actos que levam a discriminao. Num processo licitatrio o gestor no pode incluir clusulas que restrinjam ou frustrem o carter competitivo favorecendo uns em detrimento de outros, que acabam por beneficiar, mesmo que involuntrios determinados participantes; Impessoalidade O interesse pblico est acima dos interesses pessoais. Ser dispensado a todos os interessados tratamento igual, independente se a organizao pequena, mdia ou grande; Moralidade A licitao dever ser realizada em estrito cumprimento dos princpios morais, de acordo com a Lei, no cabendo nenhum deslize, uma vez que o Estado custeado pelo cidado que paga seus impostos para receber em troca os servios pblicos; Probidade Administrativa O gestor deve ser honesto em cumprir todos os deveres que lhe so atribudos por fora da legislao;
Vinculao ao Instrumento Convocatrio - A Administrao, bem como os licitantes, ficam obrigados a cumprir os termos do edital em todas as fases do processo: documentao, propostas, julgamento e ao contrato;
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Julgamento Objectivo - Pedidos da Administrao em confronto com o oferecido pelos participantes devem ser analisados de acordo com o que est estabelecido no Edital, considerando o interesse do servio pblico e os factores de qualidade de rendimento, durabilidade, preo, eficincia, financiamento e prazo.
Compulsando sobre os aspectos citados por MEIRELLES, possvel concluir sinteticamente, que os mecanismos de controlo visam no s a prevenir, mas tambm a garantir e regular a aplicao dos recursos pblicos. E, ainda, considerando que a Administrao Pblica deve rigorosamente servir aos fins para os quais o Estado foi criado, evidencia-se a necessidade de permanente incidncia do controlo sobre toda e qualquer actividade administrativa, zelando pela responsabilidade e transparncia na gesto pblica.
3.1.1
Importncia do Controlo Interno na Administrao Pblica
O controlo interno ganha maior importncia na Administrao Pblica em virtude dessa esfera no dispor de mecanismos naturais de correco de desvios, diferentemente do processo que ocorre nas actividades privadas, onde a competio e o lucro funcionam como potentes instrumentos para reduzir desperdcios, melhorar o desempenho e alocar os recursos de forma mais eficiente. Deste modo, um sistema de controlo interno deve, piormente definir a rea a controlar (em termos de oramento-programa: a actividade ou projecto); definir em que as informaes devem ser prestadas: um ms, uma semana, definir quem informa quem, ou seja, o nvel hierrquico que deve prestar informaes e o que deve receb-las, analis-las e providenciar medidas; definir o que deve ser informado, ou seja, o objectivo de informao; por exemplo: aquisio de tantas viaturas custa tantas unidades monetrias. 3.1.2 Funes do Controlo Interno
Dentre as varias funes de controlo interno, est a avaliao da sua prpria actividade. Sabendo-se que as funes convivem na Administrao com todas as demais funes, resulta que se encontra presente em cada desdobramento da organizao. Assim, essas funes podem ser verificadas na actividade de triagem de ingresso e sada de pessoas, veculos, bens e mercadorias; no acompanhamento das condies de qualidade dos servios e produtos; na elaborao de estatsticas e
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na contabilizao fsica e financeira; nos registos de pessoal, de seus dados cadastrais, situao funcional e remunerao, entre inmeras outras situaes. Importa afirmar, por isso, a necessidade de auto-avaliao do controlo interno a fim de preservar seu funcionamento com eficincia. As outras funes de controlo interno esto basicamente voltadas aos objectivos. O tamanho e a complexidade das organizaes modernas, porm, tem dificultando e, por vezes, impossibilitando a superviso directa de todas operaes por parte dos dirigentes superiores, obrigando-os a delegar por parte dessas funes a outros profissionais. Estes, com a devida independncia, colectam dados estratgicos, analisa-nos e colocam disposio da direco as informaes finais sobre o comportamento operacional da entidade. Assim, sero funes bsicas do Controlo Interno: Prestar informaes permanentes administrao superior sobre todas as reas relacionadas com o controlo, seja contabilstico, administrativo, operacional ou jurdico; Preservar os interesses da organizao contra ilegalidades, erros ou outras irregularidades; Velar para a realizao das metas pretendidas; Recomendar os ajustes necessrios com vista eficincia operacional. 3.2 Modelos de controlo interno
Em termos gerais pode dizer-se que os modelos de controlo interno variam grandemente entre os vrios pases membros da Organizao para a Cooperao e Desenvolvimento Econmico (OCDE), embora seja possvel identificar dois principais modelos que marcam a tradio no que toca ao controlo interno, pelo menos entre os pases europeus, e que desde j possam merecer uma breve abordagem. O primeiro modelo de controlo interno o centralizado, que tem como referncia um controlo prvio por uma terceira parte, sendo encontrado em pases como Portugal, Frana e Espanha, e que deriva da tradio legal baseada no Cdigo Napolenico, o Ministrio das Finanas, alm de ter de elaborar os oramentos e aloc-los aos outros Ministrios, intervm directamente no controlo prvio, colocando o seu prprio pessoal nessas instituies. Neste ambiente o controlo interno tem como ponto focal numa organizao ou rgo criado para desempenhar certas funes de controlo, podendo ser um inspectorgeral ou um servio externo de controlo do Tesouro.
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Os pases como a Holanda e Reino Unido, usam o modelo de controlo interno descentralizado e baseia-se naquilo que se pode chamar de management responsibility approach10. Aqui as instituies beneficirias dos fundos pblicos tomam a responsabilidade total pela efectivao das despesas e pela implementao de todo o sistema de controlo dessas despesas. Neste ambiente, o controlo interno focaliza-se em todo o sistema organizativo, nas normas, procedimentos e demais regulamentos internos que so elaborados de modo a se assegurar o uso dos recursos ou fundos alocados s respectivas instituies, de maneira econmica, eficiente e efectiva. Para tal o sistema de controlo interno nos moldes aqui expostos inclui uma gama de controlos a priori, de fiscalizao do desempenho, auditorias aos sistemas informticos e outros.
Abordagem da responsabilidade da gerncia
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4. ESTUDO DE CASO 4.1 Breve historial da empresa
Aeroportos de Moambique, E.P., tambm conhecida por sua sigla ADM, E.P, uma empresa pblica moambicana responsvel pela gesto dos aeroportos e aerdromos do pas. Tem a sua sede na cidade de Maputo, com um capital social de 220.480.579,90 MZN. Dotada de personalidade jurdica e com autonomia administrativa financeira e patrimonial, sendo tutelada pelo Ministrio dos Transportes e Comunicaes (MTC).
A estrutura organizativa dos ADM, E.P, constituda pelo Conselho de Administrao (CA), Pelouros, Direces, Gabinetes, Unidades de Produo (Aeroportos e Aerdromos) e os Servios, conforme o organigrama abaixo:
Fonte: Relatrio de Controlo de Actividades do PES 2010
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A empresa Aeroportos de Moambique foi criada pelo Decreto n 10/80 de 19 de Novembro, tendo sido transformada em empresa pblica em 1998 pelo Decreto n 3/98 de 10 de Fevereiro. Ela rege-se pela lei das empresas pblicas, estatutos, disposies legais e regulamentares que especialmente lhe forem aplicveis como empresa prestadora de servios pblicos e no que no estiver especialmente regulado pelas normas de direito privado.
O primeiro servio criado especificamente para gerir as infra-estruturas aeroporturias foi o Servio de Aeronutica Civil (SAC), em 11 de Maio de 1954. Depois da independncia nacional foi criada a Direco Nacional de Aviao Civil, em 1976, com o objectivo de coordenar a aviao civil moambicana. Aps longos anos da sua caminhada sob a gesto directa do Estado a ADM, foi transformada de Empresa Estatal para Empresa Pblica atravs do Decreto-Lei n 3/98 de 10 de Fevereiro. Entrava-se assim, para uma nova era da vida da Empresa pois que com a sua transformao de Estatal para Pblica conferiu-se um enquadramento de gesto empresarial s infra-estruturas aeroporturias e de navegao area em moldes inovadores. A criao dos Aeroportos de Moambique foi com o fim de integrar as actividades de explorao de infra-estruturas aeroporturias at ento cometidas aos Servios de Aeronutica Civil. As actividades atribudas Aeroportos de Moambique, consistem especialmente em: a) Dirigir e controlar o trfego areo; b) Assegurar a partida e chegada de aeronaves; c) Criar condies para o embarque, desembarque e encaminhamento de passageiros, carga e correio; d) Planificar, executar e explorar a rede de infra-estruturas e assegurar a sua manuteno; e) Promover a captao de receitas em fontes internas e externas a serem aplicadas na gesto, operao, manuteno, explorao, expanso e embelezamento das infra-estruturas de navegao area. No mbito de explorao de infra-estruturas aeroporturias, os Aeroportos de Moambique tem sobre sua gesto cinco Aeroportos Internacionais (Maputo, Beira, Tete, Pemba e Nampula) cinco
Aerdromos Principais (Lichinga, Inhambane, Chimoio, Quelimane e Vilankulo), nove Aerdromos Secundrios (Angoche, Bilene, Inhaca, Lumbo, Mocmboa da Praia, Ponta de Ouro, Costa do Sol, Ulongue e Songo). Segundo estes dados, possvel verificar que esta empresa moambicana, compreende uma extenso que abrange quase todo o espao territorial do pas. 4.2 Principais actividades dos ADM, E.P.
A Empresa Aeroportos de Moambique, ADM, E.P., tem o seu escopo de prestao de servios decomposto em duas vertentes, nomeadamente, Aeronutico e No Aeronutico. Para a Aeronutico compete ADM: Assegurar a partida e chegada de aeronaves; Criar condies para o embarque, desembarque e encaminhamento de passageiros, carga e correio; Estudar, planificar, construir e explorar a rede de infra-estruturas aeroporturias e de navegao area e assegurar a sua manuteno, entre outras. Para a vertente No Aeronutico: A ADM goza da prerrogativa especial de conceder a terceiros a utilizao do patrimnio de domnio pblico aeroporturio afecto sua actividade para o desenvolvimento de actividades complementares comerciais concessionadas; Actos de execuo, modificao e extino da concesso. Ainda dentro desta vertente No Aeronutico encontram-se os seguintes servios: Limpeza, Reboque, Servio de Embarque e Desembarque de Passageiros e Cargas (chek-in), Transporte de Passageiros na Placa e Handling, Catering, Bancos, Casas de Cmbio, Duty Free Shops (lojas, tabacarias e boutiquespara os passageiros e utentes servios dos Aeroportos), Cabines Telefnicas, Lojas de Telefonias mveis, Agncias de Viagens, Correios, Servios de Alfndega e Migrao, Servios de Agricultura, Servios de Veterinria e Sade, Abastecimento de Combustveis, Txi e Agncia de Aluguer de
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Carros, Agendas com os endereos de hotis, restaurantes e alguns pontos tursticos da cidade, Farmcias, Bares e Restaurantes. 4.3 Principais projectos da empresa em curso
Passados 30 anos desde a sua criao, os Aeroportos de Moambique deram incio a um processo de ampliao e modernizao das suas infra-estruturas aeroporturias de forma a adequ-las a operacionalidade actual e, tendo em perspectiva as previses de crescimento do trfego nacional e internacional, de passageiros, aeronaves, carga e correio. Nestes projectos, destaque vai para os projectos a seguir mencionados. Projecto de ampliao e modernizao do Aeroporto Internacional de Maputo - Os investimentos para este Aeroporto, consistem na sua ampliao e modernizao que abrange as reas de manobra e estacionamento de aeronaves; ampliao da Aerogare, que para alm do melhor aproveitamento do edifcio inclui a construo de um novo terminal internacional de passageiros (tendo terminado a terminal internacional e a domstica em curso), ampliao de espaos para actividades comerciais. Este projecto est avaliado em cerca de USD 75.301.643,78. Projecto de Reabilitao e Expanso do Aerdromo de Pemba - O projecto tem como objectivo, aumentar a capacidade de acolhimento de passageiros dos actuais 85.000/ano para 200.000 passageiros/ano, atravs de construo de uma nova aerogare, construir uma nova torre de controlo, aumentar as facilidades de estacionamento de aeronaves e de viaturas e transformar a aerogare actual em escritrios da ADM, E.P., para tal a empresa dever desembolsar para este projecto, um custo avaliado em cerca de USD 30.000.000,00. Projecto de Ampliao e Modernizao da Aerogare de Vilankulo - Este Aerdromo, recebe actualmente voos regulares em operaes domsticas e regionais. Nos ltimos tempos tem registado um crescimento acima da mdia dos aeroportos nacionais isto como consequncia do crescimento do turismo na regio. Agora, tem como aeronave crtica o Bombardier Q 400. Para a materializao do projecto est orado um custo de USD 8.727.811,92. Projecto da reconverso do Aerdromo militar de Nacala em Aeroporto Internacional Civil Este projecto iniciou sob liderana do Ministrio dos Transportes de Comunicaes, tendo posteriormente passado para a ADM, EP na sequncia da passagem da propriedade das infra-estruturas
para esta empresa. Neste contexto foi assinado o contrato de empreitada entre o referido Ministrio e a empresa brasileira Odebrecht, estando actualmente a tramitar para os desembolsos assim como a passagem da posio contratual do Ministrio para a empresa. No foi possvel obter o oramento alocado para este projecto.
4.4
Resultados de pesquisa sobre as normas e procedimentos adoptados pelos ADM, E.P.
Neste ponto sero levantados todos elementos relacionados com as normas, procedimentos e regulamentos escritos e em vigor nos ADM, de modo a obter dados de pesquisa, que a posterior sero alvo de discusso. Os Aeroportos de Moambique, E.P., para alm de vrios instrumentos elaborados para o seu funcionamento, como o caso de manual de auditoria interna11, manual de melhoria contnua12, este afecto ao Gabinete de Qualidade, para a gesto das oportunidades de melhoria envolvendo uma srie de oportunidades, desde a constatao de ocorrncia passando pelo registo, aco imediata, aces correctivas e/ou preventivas e aces de acompanhamento (medio do grau de efectividade e eficcia), existe um instrumento mais funcional que o manual de procedimentos financeiros, elaborado em 2011. Este instrumento sistematiza quase todas regras e procedimentos relacionados com os processos financeiros da empresa, o qual foi a base tambm para elaborao deste estudo de caso, uma vez que o manual aborda todos os processos financeiros desde a Gesto do Oramento at a Prestao de Contas, conforme ilustra o diagrama abaixo:
11 12
Maputo, 2010 1 edio. Idem.
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Fonte: Manual de Procedimentos Financeiros dos ADM (2011:9), verso 01.
4.4.1
Gesto do Oramento
A gesto do oramento feita ao nvel da Sede, envolvendo todas as reas e unidades de produo, compreendendo actividades de preparao e aprovao dos pressupostos para elaborao do oramento, elaborao do plano de actividades e oramento, discusso e aprovao do oramento, execuo e controlo oramental.
Assim, de acordo com o que descreve o manual de procedimentos, bem como o que foi dito durante as entrevistas, fica incumbida a Direco Financeira (Servios de Oramento), a responsabilidade de elaborar o oramento contendo elementos tais como, funcionamento; investimentos e compras; dotaes as UP`s13; explorao; formao e tesouraria.
13
Unidades de produo.
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4.4.1.1 Processo de execuo oramental na Sede dos ADM, E.P. O oramento dos Aeroportos de Moambique, E.P., executado a nvel da sede e dos ARPs/ARD14s. Na sede ocorre mediante o pedido de adiantamento de fundos (vide Anexo I), elaborado nas respectivas reas e enviado a Direco Financeira (Servio de Oramento), sendo que, os pedidos devem ser devidamente autorizados pelo Director ou Administrador da rea. Aps verificada esta condio, os Servios de Oramento verificam o cabimento da verba, no caso em que a despesa tenha cabimento, emite-se a Requisio Interna (RI) via PHC15 e envia-se ao Director Financeiro para aprovao do pagamento. Para os casos em que a despesa no tem cabimento de verba a rea deve propor a alterao ou reviso do oramento.
Se no acto da cabimentao da despesa a Direco Financeira (Servios do Oramento) verificar que no existe cabimento oramental, devero ser observados os seguintes passos16:
Realocaco dentro de rubricas da mesma rea: O Director da rea solicita a Direco Financeira (Servios do Oramento) a relocao de modo a cobrir as suas despesas, os Servios do Oramento podem propor as rubricas a serem movimentadas, todo este processo deve ser sustentado por troca de correspondncia (Comunicao de Servio ou email). Realocao entre reas diferentes do mesmo Pelouro: O Director da rea que pretende realizar a despesa ou seu substituto legal sob proposta da Direco Financeira (Servios do Oramento) deve enviar uma Comunicao de Servio ou e-mail ao Administrador a comunicar sobre a situao oramental e a pedir a autorizao para solicitar a outra rea a cedncia do valor para cobrir a despesa. Uma vez autorizada a proposta, deve-se comunicar a Direco Financeira (Servios do Oramento) para actualizar o oramento.
14 15
Aeroportos/Aerdromos. Software de gesto integrada, coordena a Gesto Financeira da empresa, bem como das outras reas (Comercial, Recursos Humanos e mais). 16 Manual de Procedimentos Financeiros (2011:15), verso 01.
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4.4.1.2 Processo de execuo oramental nos ARPs/ARDs. O processo de pedido de adiantamento de fundos, no difere do processo usado ao nvel da Sede. O que vai diferenciar que os ARPs/ARDs executam as suas despesas com base nas dotaes recebidas. Sendo que, as dotaes recebidas representam 85% do valor da dotao aprovada. Os restantes 15% ficam cativos e s so libertos mediante solicitao devidamente fundamentada dirigida ao Conselho de Administrao. As solicitaes para libertao dos 15% s podem ocorrer no perodo de Junho a Setembro.
4.4.1.3 Controlo da execuo oramental De acordo com o Manual de Procedimentos Financeiros dos ADM (2011:18) e as entrevistas efectuadas, diariamente feito a confirmao da cabimentao. A partir do dia 25 de cada ms a Direco Financeira (Servios do Oramento) e os Servios Administrativos (Oramento) fazem o levantamento do registo de todas as despesas realizadas comparam com o orado e o realocado e elaboram o mapa de execuo oramental.
Trimestralmente a Direco Financeira (Servios do Oramento) elabora o relatrio de execuo oramental dos ADM e apresenta ao CA17. Este relatrio contm a anlise e fundamentao dos desvios verificados ao longo do perodo.
Semestralmente os ADM realizam uma reunio de avaliao da execuo oramental com vista a analisar o grau de execuo do oramento por cada rea e UPs. O cumprimento destes perodos verificado no s pelo Gabinete de Auditoria Interna (GAUD), mas tambm pelo Gabinete de Qualidade.
17
Conselho de Administrao.
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4.4.2
Gesto de Tesouraria
Os procedimentos de gesto de tesouraria, prendem-se exactamente com o tratamento de processos de recebimento e pagamento de fundos, optimizao da gesto da tesouraria e ainda o controlo e salvaguarda das disponibilidades da empresa. Como forma de auxiliar o Director e/ou Administrador Financeiro a planear com antecedncia a gesto de caixa com o objectivo de criar um mecanismo seguro para estimar as entradas e sadas de fundos, os Servios de Tesouraria elaboraram um Plano de Tesouraria em colaborao com os Servios do Oramento e a Direco Comercial, numa base trimestral.
4.4.2.1 Recebimentos Os recebimentos dos ADM so provenientes das taxas aeronuticas (aviao) e no aeronuticas (no aviao) cobradas na sede e nos ARP' s/ARD's e dos financiamentos.
As receitas aeronuticas resultam basicamente do movimento de aeronaves e so cobradas pelos diversos servios, reas/sectores ou terminais existentes nos ARP's/ARD's. As receitas no aeronuticas correspondem aos servios prestados ao nvel dos ARP's/ARD's, cuja cobrana efectuada mensalmente pelos respectivos Servios Administrativos.
4.4.2.1.1 Medidas de controlo interno para recebimentos nos ADM, E.P. Todos os valores, tanto os recebidos nas unidades de produo assim como na Sede, so depositados em contas controladas pela Sede. Aps a recepo dos valores, o caixa procede ao registo e emite o recibo. Os valores recebidos no dia anterior devem ser depositados at 9 horas do dia seguinte na conta bancria especfica criada para o efeito.
Para recebimentos via transferncia bancria, os recibos sero emitidos mediante apresentao do borderaux do banco.
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Com base no talo de depsito/borderaux do banco, o Tesoureiro actualiza a posio bancria na respectiva conta no sistema PHC. Os processos de receitas enviados semanalmente pelos ARP's/ARD's devem ser registados no sistema PHC, i , regista-se no sistema PHC os tales de depsitos e os recibos.
No acto da verificao dos processos recebidos dos ARPs/ARDs sem PHC, o Chefe de Tesouraria certifica que os valores dos recibos resumo esto em concordncia com os depsitos efectuados e com a informao constante do Mapa ADM 30818.
4.4.2.2 Pagamentos 4.4.2.2.1 Medidas de controlo interno de pagamentos nos ADM, E.P. Nos Aeroportos de Moambique, E.P., existem procedimentos internos para pagamento de despesas. Tais procedimentos visam estabelecer um conjunto de regras/princpios, para a gesto de recursos financeiros da empresa, de uma forma correcta e transparente na prestao de contas. Assim, a empresa efectua o pagamento das suas despesas por meio de: Cheques; Transferncia bancria; Fundo Fixo. A. Pagamento por cheque ou transferncia bancria na Sede e nos ARPs/ARDs O processo de pagamento de despesas antecedido pelo processo de cabimentao da despesa e emisso da RI19 pelos Servios do Oramento. Para tal, na Sede existem linhas de orientao para o pagamento das despesas. De acordo com o Manual de Procedimentos Financeiros dos ADM (2011:40), constituem como passos principais no processo de pagamentos os seguintes: Envio do processo administrativo pela rea; Emisso da RI pelos Servios do Oramento;
18 19
Mapa de movimento de aeronaves. Requisio Interna.
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Aprovao do pagamento da despesa pelo Director Financeiro (at 13.000,00Mt) ou Administrador Financeiro (Acima de 13.000,00Mt); Emisso do cheque e pagamento ao fornecedor pelos Servios de Tesouraria.
a) Pagamento por cheque Tanto na Sede como nos ARP's/ARD's, das consultas e entrevistas efectuadas nos ADM, E.P, constatou-se que o processo de emisso de cheques da competncia da Tesouraria, em que verifica a disponibilidade de fundos, para tal dever consultar o mapa de dirio de Caixa e Bancos (Vide Anexo II). Se no houver disponibilidade, o processo fica pendente at a sua regularizao e a Tesouraria informa ao sector requisitante para que fique a par do assunto. E se houver disponibilidade e o PA20 (Anexo I) for autorizado, respeita-se os seguintes princpios para pagamentos por cheque:
O cheque emitido a ordem do fornecedor de bens/servios; O valor do cheque (escrito em algarismos e em extenso) cruzado atravs dum trao horizontal; Os cheques cancelados so imediatamente inutilizados (deixando o nmero intacto) e anexados ao respectivo livro; O cheque emitido mediante documentos originais e nunca pelas cpias, s em caso de orientaes contrrias (feitas por escrito) e devidamente fundamentadas pelo Director/Chefe da rea; Aps a assinatura dos cheques, tirar-se uma cpia e anexa-se ao processo.
b) Transferncia bancria Na Sede as transferncias bancrias so efectuadas mediante o envio duma ordem de transferncia dirigida ao banco e autorizada pelo Director/Administrador Financeiro enquanto nos ARPs/ARDs as transferncias so autorizadas pelos Directores dos ARPs/ARDs.
O Pagamento de ajudas de custo dentro do pas deve ser feito via transferncia bancria. Enquanto as ajudas de custo fora do pas devem ser pagas por cheque. De acordo com o relatrio anual de 2010, a
20
Pedido de adiantamento de fundos.
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empresa desembolsou cerca de 280.954,540,42MT, na componente remunerao do pessoal em 2010. De acordo com o Manual de Procedimentos Financeiros dos ADM (2011:44), aps a entrega do cheque, a rea deve apresentar a Tesouraria o justificativo da despesa realizada no prazo mximo de 24 horas, mas constatou-se que tal procedimento no chega a se cumprir com exactido, contudo, o impacto desse atraso no sistema de controlo interno reduzido, uma vez que o dbito por cheques s fica regularizado na contabilidade mediante documentos de suporte.
A Tesouraria recebe os justificativos, regulariza o adiantamento e envia juntamente com o PA Contabilidade para lanamento. Relativamente as despesas de viagens, so apresentados como justificativos: Recibo do pagamento do bilhete; Tales de embarque; Guia devidamente assinada; Cpia do visto (para deslocaes ao estrangeiro).
B. Pagamento das despesas via Fundo Fixo O montante do fundo fixo definido pelo CA e a sua reposio feita em funo dos justificativos que compem o processo. O Fundo Fixo est sujeito a alteraes, sempre que necessrio, para fazer face a ajustamentos de preos, desde que tal alterao seja autorizada pelo CA, obedecendo o tipo de despesa a ser paga pelo fundo fixo e seus limites, conforme ilustram as tabelas 1 e 2 abaixo. Tabela 1 Tipo de despesas pagas pelo fundo fixo
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Tabela 2 Valor do fundo fixo e seus limites
A responsabilidade do fundo fixo, tanto na Sede como nos ARPs/ARDs, est encarregue a uma nica pessoa. A solicitao do fundo para realizao das despesas feita junto a Tesouraria, mediante a apresentao do pedido de adiantamento de fundos devidamente autorizado pelo Director da rea ou Chefe dos Servios Administrativos. Assim que a despesas for autorizada, o PA enviado aos servios de oramento para o registo e encaminhado para o visto do Director (na Sede) ou Chefe dos Servios Administrativos (nos ARPs/ARDs). Aps o visto o PA enviado a Tesouraria para pagamento. Um dado importante a reter, que este um dos processos de tramitao de despesas que no passa pelo sistema PHC.
4.4.2.2.2 Controlo interno do fundo fixo
Os justificativos da realizao das despesas efectuadas pelo fundo fixo, devem ser enviados a Tesouraria num prazo mximo de 24 horas (1 dias). A no apresentao dos mesmos no prazo estipulado, o Chefe da Tesouraria deve comunicar pelo num prazo mximo de 72 horas, ao Director
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Financeiro que por sua vez comunica ao Director/Chefe da rea requisitante dos fundos para a tomada de medidas que julgar convenientes para a soluo do problema.
Nos ARPs/ARDs a comunicao da falta de documento justificativo deve ser feita pelo Chefe dos Servios Administrativos ao Director do ARP/ARD num prazo mximo tambm de 72 horas. O Director do ARP/ARD comunica ao Chefe da rea/sector que deve procurar solucionar o problema.
No primeiro dia til da semana a Tesouraria efectua uma listagem dos pagamentos cujos justificativos ainda no foram apresentados, com a indicao da data do levantamento do valor e da rea/sector requisitante e envia ao Director Financeiro (na Sede) ou Director do ARP/ARD, para regularizao do processo.
A. Reposio do fundo fixo
O responsvel pela gesto do fundo fixo, requerer a sua reposio sempre que o montante disponvel atinja 25% do valor do fundo fixo. Os cheques para reembolso do fundo fixo so emitidos em nome da pessoa responsvel pelo fundo fixo. A reposio do fundo fixo efectuada atravs do envio ao Director Financeiro (na Sede) ou Director do ARP/ARD, da folha designada "pedido de reposio do fundo fixo" (extrada no sistema PHC onde houver), a qual se anexam os documentos comprovativos das despesas efectuadas.
No final de cada ms, independentemente do valor disponvel, a Tesouraria solicita a reposio do fundo fixo, mediante a apresentao da folha acima referida e dos respectivos comprovativos de despesas efectuadas. Os justificativos com datas de meses diferentes no constam do mesmo processo de pedido de reposio. Aps conferncia e aprovao do pedido de reposio pelo Director Financeiro (na Sede) ou Director do ARP/ARD, emite-se um cheque em nome do responsvel pelo fundo fixo.
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B. Verificao fsica do saldo de Fundo Fixo
Periodicamente, efectuada a verificao surpresa do fundo fixo por um colaborador responsvel e independente, depois da verificao elabora-se e assina-se o relatrio de contagem de fundo fixo pelo responsvel e pelo verificador, certificando a validade e veracidade dos valores reflectidos nos registos.
Durante o processo o verificador deve certificar se o fundo existente em cofre, adicionado ao montante total pago (valor a retirar dos documentos comprovativos) totalizam o montante do fundo fixo definido. Quaisquer diferenas devem ser clarificadas na altura e imputadas as devidas responsabilidades, vigentes nos regulamentos internos da empresa.
A folha de fundo fixo actualizada diariamente (no sistema PHC onde houver), e registam-se todos os movimentos do dia. Os valores em numerrio so mantidos num cofre e o acesso a este restringir-se s apenas ao responsvel pelo fundo fixo.
4.4.2.3 Reconciliao bancria
A reconciliao das contas bancrias feita depois da verificao dos caixas, onde consiste no cruzamento entre os extractos bancrios (mensais) e os contabilsticos. A reconciliao bancria deve ser feita at ao dia 15 de cada ms, recorrendo-se ao modelo constante do Anexo III.
4.4.3
Gesto de contas bancrias
A abertura e encerramento de contas bancrias so da competncia do Conselho de Administrao. Sedo que, as contas bancrias na Sede dos ADM obrigam duas (2) assinaturas de qualquer um dos seguintes assinantes: Director Financeiro (A) Administrador Financeiro (B); Administrador Comercial (B);
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Administrador do Pelouro de Gesto do Trfego Areo (B); PCA (B). As condies de movimentao so A+B ou B+B.
Nos ARP`s/ARD`s as contas bancrias obrigam a duas (2) assinaturas dos seguintes elementos: Director do ARP/ARD; Chefe dos Servios Administrativos. Nos ARP`s/ARD`s ser designado pelo Director do ARP/ARD, um terceiro assinante que s poder assinar no caso da ausncia de um dos assinantes acima.
4.4.4
Contabilidade e prestao de contas
A Contabilidade dos ADM, E.P., centralizada e focaliza as suas actividades nos seguintes aspectos: Controlo das operaes realizadas; Verificao de consistncia da informao financeira da empresa; Produo de informao financeira para a gesto; Registo de transaces de despesas de ARP`s/ARD`s sem sistema PHC.
A Contabilidade da empresa que est encarregue de receber, todos os documentos de suporte das transaces efectuadas, sendo que diariamente a tesouraria envia para a Contabilidade, documentos relacionados com despesas pagas com base numa cotao e justificativos de deslocaes (dentro e fora do pas). Em relao aos ARP's/ARD's sem sistema PHC, enviam seus processos de pagamento para a Contabilidade semanalmente. Nos casos de erros de classificao da requisio interna, a Contabilidade solicita ao Director da rea a anulao da aprovao da despesa no sistema PHC, corrige a classificao e volta a solicitar que o Director da rea aprove a requisio interna. Ao nvel do Aeroporto, os Servios Administrativos preparam e enviam ao Director do Aeroporto a seguinte informao de gesto: Mapa de Controlo Oramental; Saldos das contas;
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Listagem de justificativos; Mapa de Controlo das contas correntes; Mapa de dvidas de clientes no aeronuticos.
Todas as unidades de produo (UPs) enviam periodicamente os seus processos Sede, para as UPs com sistema PHC integrado, a contabilidade e tesouraria verificam os seus movimentos electronicamente. Assim, com vista a efectuar a prestao de contas, os documentos principais bem como o sector que os recebem so os descritos na tabela abaixo: Tabela 3 Tabela de prestaes de contas
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De uma forma genrica, relativamente aos valores que norteiam a governao corporativa, os procedimentos acima descritos revelam uma boa separao de poderes, para permitir que em nenhum dos casos seja permitido que uma nica pessoa possa movimentar valores, sem conhecimento e consentimento do outrem. Assim, os Aeroportos de Moambique, E.P, mesmo no tendo a Lei SOX como instrumento legal e vinculativo, so aqui aplicados valores que guiam esta lei, que a necessidade de cumprimento das normas e procedimentos (compliance), o mesmo que se estabelece na governao corporativa.
4.5
Discusso dos resultados da pesquisa
Neste ponto apresentada a discusso dos dados de pesquisa que foram levantados no ponto 4.4, de modo a fazer cruzamento da informao obtida atravs dos elementos da reviso da literatura, com a informao disponvel dos manuais e regulamentos internos dos ADM, o que vai guiar para apresentao das referidas concluses e recomendaes. De acordo com o Manual de Procedimentos Financeiros dos ADM, os planos de actividades e o oramento, devem ser aprovados at ao dia 15 de Outubro do ano anterior a sua entrada em vigor e enviados ao Ministrio dos Transportes e Comunicaes (MTC), que a instituio que tutela esta empresa pblica, at ao dia 30 de Outubro do mesmo ano. Constatou-se que os prazos so cumpridos, mas a posterior os planos e oramentos so alvo de algumas alteraes, ento a prior, fica uma penumbra se os mesmos relatrios que so enviados contm a mesma informao com os relatrios a posterior alterada.
Os processos de gesto oramental descritos no ponto 4.4.1, os quais se encontram tambm mencionados no Manual de Procedimentos Financeiros dos ADM, so levados a cabo nvel de toda gesto, e respeitando os nveis de hierarquia estabelecidos, fazendo com que o sistema de controlo interno seja eficaz para uma a boa governao, principalmente para aspectos ligados gesto da coisa pblica.
Para alm dos aspectos atrs mencionados, vai de acordo com alguns princpios da administrao pblica descrito por MEIRELLES (1990) no ponto 3.1, a legalidade, que tem a ver com a actuao do
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gestor pblico e a realizao de procedimentos administrativos na forma da lei, e a probidade administrativa, onde o gestor deve ser honesto em cumprir todos os deveres que lhe so atribudos por fora da legislao.
I.
Gesto tesouraria
O processo de gesto de tesouraria nos ADM, est relacionado com procedimentos que so levados a cabo em operaes de recebimentos (toda a transaco de entrada de valores na empresa, em numerrio ou documentos, desde que devidamente certificados, reconhecidos e conferidos como originais) e operaes de pagamentos (toda a transaco que envolve sada de valores da empresa, quer em numerrio ou documentos). Mas de salientar que a Direco Financeira dos ADM, composta na sua maioria por Tcnicos do nvel mdio, havendo deste modo poucos quadros com formao superior em reas afins, mas esta situao no faz com que a informao financeira l produzida seja fidedigna.
A. Recebimentos As medidas de controlo interno para recebimentos nos ADM, descritos no ponto 4.4.2.1.1 so verificados com exactido, mas no passado aconteceu que certas cobranas feitas (exactamente Aerdromo de Inhaca) eram depositadas em contas no controladas pelos ADM, mas a mesma situao foi colmatada graas ao trabalho dos auditores enviados da sede. Outra situao constatada durante durante a realizao do trabalho, e ainda relacionada com o ponto 4.4.2.1.1, tem a ver com o atraso no envio dos comprovativos de depsitos por parte dos ARPs/ARDs, sendo que esta situao faz com que a nvel da sede apresentem crditos no contabilizados por falta do respectivo suporte. Os ARPs/ARDs, no enviam o Mapa ADM 308 com regularidade, este atraso faz com que os dados estatsticos sobre movimento de aeronaves no sejam produzidos com rigor temporrio, assim como a conferncia da informao dos recibos resumos de valores, para enviar a contabilidade tambm fique com movimentos pendentes.
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B. Pagamentos Nos ADM existem limites para execuo de certas despesas, isso faz com que valores cujas despesas estejam fora ou mesmo dentro dos limites, sejam autorizadas com conhecimento da Administrao. Isso reflecte ao ambiente de controlo interno descrito por COSTA (2000:124) no ponto 2.4, que relaciona a atitude global, a consciencializao e as aces dos directores e administradores relativamente ao sistema de controlo interno e sua importncia para a empresa. Em relao aos ARP's/ARD's a despesa realizada mediante a emisso do Pedido de Adiantamento de fundos pelo requisitante e consequente verificao do cabimento de verba e aprovao da compra pelo Chefe dos Servios Administrativos. O Director do ARP/ARD ou o Chefe dos Servios Administrativos que deve aprovar o pagamento conforme os limites de competncia. Uma vez aprovado o pagamento, a tesouraria emite o cheque para assinatura e pagamento ao fornecedor. Dos aspectos retirados das entrevistas, constata-se um acompanhamento dos procedimentos por parte dos gestores, em conformidade ao prescrito no Manual de Procedimentos Financeiros dos ADM.
Relativamente as medidas de controlo interno de pagamentos nos ADM, E.P, evidenciados no ponto 4.4.2.2.1, no se distanciam dos descritos no ponto 2.5 da reviso da literatura. Apenas reiterar uma lacuna identificada no Manual de Procedimentos Financeiros dos ADM, em relao as conciliaes bancrias, uma vez que o mesmo no faz meno de quem elabora as elabora, o tratamento a ser dado as mesmas, isto , a pessoa que est encarregue em dar visto e onde as mesmas devem seguir. Donde que, fica um parntese na descentralizao/separao de funes/poderes, sendo este um dado importante na estrutura do controlo interno para a validao e veracidade das contas bancrias.
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5. CONCLUSES E RECOMENDAES 5.1 Concluses
Do estudo feito nos Aeroportos de Moambique, E.P., foi possvel concluir que as actividades de controlo interno acontecem em todos os nveis da organizao e etapas da gesto. O sistema de Controlo Interno levado a cabo desde os nveis mais altos de uma organizao at aos nveis mais baixos, envolvendo desse modo o Conselho de Administrao, as Direces e outras reas operacionais. Constatou-se que nos ADM, E.P, existem procedimentos e regulamentos internos inscritos, sendo que os mesmos vo ao encontro das melhores prticas de governao corporativa, basicamente, a necessidade de cumprimento de normas (compliance), prestao de contas (accountability), transparncia (disclosure) e senso de justia (fairness). Apesar de a empresa no ter um manual ou instrumento, que a vincule na exactido os valores da governao corporativa, foi possvel verificar que a gesto de tesouraria feita de uma maneira eficiente e eficaz, dentro dos limites do Sistema de Controlo Interno estabelecido, de modo a cumprir com os procedimentos e polticas determinadas pela gesto. Este facto faz com que no haja evidncia para que se rejeite a hiptese formulada segundo a qual Os procedimentos e regulamentos do sistema de controlo interno, convergem com os instrumentos das boas prticas de governao corporativa, quanto a gesto dos recursos pblicos. Foi tambm possvel reconhecer que houve situaes anmalas respeitantes ao controlo interno a nvel dos ARP's/ARD's, concretamente ao tratamento inadequado de fundos (recebimentos), conforme constatado no ponto 4.5 mas que tais casos foram ultrapassados e tomados as devidas medidas de em vigor nos regulamentos internos dos ADM, E.P, Conclui-se tambm que existem segregaes de funes na gesto de contas bancrias, uma vez que a empresa tem vrios assinantes e ocupando cargos diferentes, tanto na Sede bem como nos ARPs/ARDs, conforme designaes que se apresentam no ponto 4.4.3 deste trabalho. Mediante todos os procedimentos constatados nos ADM, e com as entrevistas realizadas pode-se responder sem nenhuma ressalva ao problema de pesquisa, que a Gesto de Tesouraria dos ADM feita de maneira eficiente e eficaz luz do Sistema de Controlo Interno, e so tomadas em considerao os procedimentos e polticas determinadas pela gesto.
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5.2
Recomendaes
Diante dos trabalhos realizados em diversas obras referentes Auditoria Interna e controlos internos no geral, verificou-se que a actividade de auditoria interna possui uma importncia fundamental para a obteno de controlos internos funcionais, colaborando directamente com a gesto administrativa oferecendo maior segurana para a entidade, sendo de recomendar que os Gestores Pblicos tomem em considerao a importncia dos sistemas de controlo internos na gesto da coisa pblica, pois, essa aco pode contribuir para o crescimento ordenado da organizao, evidenciando irregularidades na entidade e favorecendo uma gesto com bases coesas.
Sugere-se tambm a quem possa interessar, um amplo estudo sobre Controlo Interno nas empresas pblicas, principalmente em matrias ligadas a governao corporativa de modo que se possa aprimorar cada vez mais essas reas fundamentais para a Gesto Pblica, uma vez que o presente trabalho foi elaborado de modo a cumprir com a formalidade do curso.
Para os ADM recomenda-se:
Que se verifique a possibilidade de se criar um outro instrumento, ligado boas prticas de governao corporativa, de modo a adequ-lo a outros j existentes na empresa (como o caso da Lei Anti-Corrupo). Que se verifique no Manual de Procedimentos Financeiros dos ADM (2011) verso 01, a necessidade de incluir nos recebimentos em moeda estrangeira, os procedimentos inerentes para esse tipo de caso, por exemplo, a questo do uso do cmbio, como critrio para a valorizao dos activos. A descrio no Manual de Procedimentos Financeiros dos ADM (2011) verso 01, dos procedimentos relacionados com as conciliaes bancrias (em termos de quem as elabora e quem vai validar), apesar do Anexo III, indicar os procedimentos a serem seguidos para a sua validao (visto). Que se criem mecanismos de fazer com que a informao financeira dos restantes ARPs/ARDs, possa ser identificada em tempo til na Sede da empresa, evitando situaes de envio por correio, uma vez que a contabilidade dos ADM centralizada.
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6. REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS
Bibliografia bsica ATTIE, William. 1998. Auditoria: Conceitos e Aplicaes; 3.edio, Editora Atlas, So Paulo. BEUREN, Ilse Maria. 2003. Como elaborar trabalhos monogrficos em contabilidade: teoria e prtica, Editora Atlas, So Paulo. CAVALHEIRO, Jader Branco; FLORES, Paulo Cesar. 2007. Organizao do Sistema de Controle Interno Municipal; 4 edio, editor: Conselho Regional de Contabilidade do Rio Grande de Sul, Porto Alegre-RS; diponvel em www.crcrs.org.br/arquivos/livros/livro_cont_int_mun.PDF, acesso em 20/01/2011. COSTA, Carlos Baptista da. 2000. Auditoria Financeira: Teria e prctica, 7 edio, Rei dos Livros, Lisboa. GIL, Antnio Carlos. 2002. Como elaborar um projecto de pesquisa; 4.edio, Editora Atlas, So Paulo. Guidance for Reporting on the Effectiveness of Internal Controls: SAI Experiences in Implementing and Evaluating Internal Controls, June 1992, disponvel em http://www.intosai.org, acesso em 7/03/2010 IFAC. Norma Internacional de Reviso/Auditoria 400 (NIR 400). MARTINS, Gilberto de Andrade. 1990. Manual para elaborao de monografias: trabalhos acadmicos, projectos de pesquisa, relatrios de pesquisa, dissertaes, Editora Atlas, So Paulo. MEIRELES, Hely Lopes. 1990. Direito Administrativo Brasileiro, 18 Edio, Editora Malheiros, So Paulo. MORAIS, Georgina; MARTINS, Isabel. 2003. Auditoria Interna: Funes e Processos, 2 edio actualizada, Editora Ares, Lisboa. PRICEWATERHOUSECOOPERS. 2005. Governao, o Controlo e a Sarbanes-Oxley Act. Disponvel em http://pt.wikipedia.org/wiki/Governan%C3%A7a_corporativa, acesso em Fevereiro de 2011.
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Bibliografia complementar Manual dos procedimentos financeiros. 2011, aprovado na 17 sesso ordinria do Conselho de Administrao ADM nos termos de nr.1 do Artigo 8 dos Estatutos da Empresa, verso 01. Manual de melhoria contnua. 2011, aprovado na 9 sesso ordinria do Conselho de Administrao nos termos de nr.1 do Artigo 8 dos Estatutos da Empresa, verso 01. Manual de auditoria interna.2011, aprovado na 20 sesso ordinria do Conselho de Administrao ADM nos termos de nr.1 do Artigo 8 dos Estatutos da Empresa, verso 01. Plano Econmico e Social (PES) 2010. Relatrio e Contas 2010 dos Aeroportos de Moambique, E.P.
Legislao Decreto n. 40/99, de 29 de Junho, aprova o Estatuto Orgnico da Inspeco-Geral de Finanas; Diploma Ministerial n. 57/2000, de 21 de Junho, Regulamento Interno do Estatuto Orgnico da Inspeco-Geral de Finanas; Decreto n 10/80 de 19 de Novembro criao da Empresa Aeroportos de Moambique. Decreto n 3/98 de 10 de Fevereiro criao da empresa Aeroportos de Moambique, EP. Decreto n 70/2009, de 22 de Dezembro, aprova o sistema de contabilidade para o sector empresarial.
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7. ANEXOS
Anexo I: Pedido de adiantamento de fundos
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Anexo II: Mapa de controlo dirio de caixa e bancos
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Anexo III: Mapa de reconciliao bancria
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Anexo IV: Questionrio de entrevistas
UNIVERSIDADE EDUARDO MONDLANE

FACULDADE DE ECONOMIA
Licenciatura em Contabilidade e Finanas
FORMULRIO PARA RECOLHA DE DADOS CIENTFICOS NOS AEROPORTOS DE MOAMBIQUE, E.P., PARA UMA PESQUISA DE TRABALHO DE LICENCIATURA EM CONTABILIDADE & FINANAS
SECO I Informaes da Empresa e do Sector A empresa Aeroportos de Moambique foi criada pelo Decreto n 10/80 de 19 de Novembro, tendo sido transformada em empresa pblica em 1998, pelo Decreto n 3/98 de 10 de Fevereiro. O seu capital social de 220.480.579,90 MT, e responsvel pela gesto de Aeroportos e Aerdromos (explorao de intra-estruturas aeroporturias).
A sua Sede sita na avenida Acordos de Lusaka n 3267, em Maputo. Os ADM gerem 5 Aeroportos e 9 Aerdromos, e esto sobre tutela do Ministrio dos Transportes e Comunicaes.
SECO II Informaes do entrevistado Nome: Cargo/Funo que ocupa: Anos de servio na empresa: SECO III - Sistema de controlo interno administrativo e contabilstico Para a informao que abaixo se segue, marque com um na opo que melhor lhe convm, havendo casos para enumerar e/ou descrever, conforme as questes que se apresentarem. 1. As informaes contabilsticas, financeiras e de gesto, so elaboradas numa base mensal? Sim: No: N/A:
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Se sim, quais so? (Enumerar) ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------2. Os oramentos so elaborados numa base anual? Sim: No: N/A: Se sim, quais os tipos de oramento e quem est a cargo (o responsvel) pela elaborao dos respectivos oramentos? (Descrever). ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------3. Algum superior hierrquico aprova os oramentos aps a sua elaborao? Sim: No: N/A: Se sim, quem ? (indicar a categoria que ocupa). ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------4. A seco de contabilidade, encontra-se separada da seco de tesouraria, vendas e compras? Sim: No: N/A: 5. A empresa possui algum software de contabilidade/gesto para o tratamento da informao contabilstica? Sim: No: N/A: Se sim, qual ou quais so, e quem so os responsveis pelo acesso aos mesmos? (enumerar e/ou descrever). ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------SECO IV - Controlo interno sobre as disponibilidades Recebimentos 1. Quais so os meios aceites como recebimentos? (enumerar e/ou descrever).
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----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------2. Qual a provenincia dos recebimentos? (descrever). ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------3. Qual a periodicidade dos depsitos? (descrever). ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------Pagamentos via fundo fixo e bancos 1. A empresa funciona com sistema de fundo fixo? Sim: No: N/A: Se sim, qual o valor e a natureza de despesas que so pagas usando o fundo fixo? (enumerar e/ou descrever). ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------2. Se a empresa funciona com fundo fixo como feita a sua reposio? (descrever). ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------3. Quem o responsvel pela autorizao dos pagamentos? (no necessrio indicar o nome, apenas o cargo que ocupa) ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------4. Qual o processo de autorizao dos pagamentos? (descrever) ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------5. Todas as despesas realizadas so acompanhadas por algum documento de suporte? Sim: No: N/A:
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6. Que tipo de pagamentos so efectuados atravs de cheque e transferncias bancrias? (descrever). ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------7. Quais so as medidas de controlo interno para os pagamentos efectuados por cheque? (descrever). -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------8. Qual a natureza das despesas pagas por meio de ordens permanentes de pagamentos? (descrever). ----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------Reconciliaes bancrias 1. A empresa tem feito conciliaes bancrias numa base mensal? Sim: No: N/A: Se no, qual a periodicidade? (indicar). -------------------------------------------------------------------------------------------------------------------2. Qual a medida de controlo interno sobre as transaces ou movimentos pendentes? (descrever). -----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
O Entrevistado
______________________________________
Maputo, aos ____ de _______________ de 2011
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Controle Tesouraria ADM

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SISTEMA DE CONTROLO INTERNO SOBRE A GESTO DE TESOURARIA

O caso: Aeroportos de Moambique, E.P.

Jorlinho A. Frenque Mafumo

TRABALHO DE LICENCIATURA EM CONTABILIDADE E FINANAS UNIVERSIDADE EDUARDO MONDLANE

Maputo, Moambique Julho de 2012

UNIVERSIDADE EDUARDO MONDLANE FACULDADE DE ECONOMIA

Jorlinho A. Frenque Mafumo

Orientadora: Dra. Guilhermina Notio

Maputo Julho de 2012

primeira vez que o submetopara obter um grau acadmiconuma instituio educacional.

Jorlio A. Frenque Mafumo

Palavras-chave: Controlo Interno, Administrao Pblica, Governao Corporativa e Gesto de Tesouraria.

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6. REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS ........................................................................................... 59 7. ANEXOS ........................................................................................................................................... 61

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1. INTRODUO 1.1 Contextualizao

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Internal Control Integrated Framework Disponvel em: http://www.coso.org/publications/executive_summary_integrated_framework.htm, acesso 7/03/2010.

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Princpios de Contabilidade Geralmente Aceites.

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Tcnicas de Controlos Internos

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Princpios e regras para organizao do Sistema de Controlo Interno

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rgo administrativo responsvel pela gesto econmica da empresa.

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Sistemas de Controlo Interno

Norma Internacional de Reviso/Auditoria. IFAC.

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Riscos nos Sistemas de Controlo Interno

Sistema de Controlo Interno.

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Pagamento via bancos

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Governao corporativa e os valores da Lei SOX no controlo interno

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3. ADMINISTRAO PBLICA E CONTROLO INTERNO

Princpios norteadores da administrao pblica e controlo interno

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Importncia do Controlo Interno na Administrao Pblica

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Abordagem da responsabilidade da gerncia

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