Sunteți pe pagina 1din 30

MODULUL IV SITUAIILE FINANCIARE ANUALE

OBIECTIVE
nelegerea modalitilor de ntocmire a situaiilor financiare anuale. ntocmirea lucrrilor pregtitoare pentru finalizarea lucrrilor financiare anuale. ntocmirea documentelor de sintez contabil.

TERMENI CHEIE
Bilan contabil, contul de profit i pierdere, situaia fluxurilor de trezorerie, inventariere, , rezultatul exerciiului, balan de verificare, inventariere.

CAPITOLUL I
Structura situaiilor financiare anuale Bilanul Contul de profit i pierdere Situaia fluxurilor de trezorerie Note explicative i politici contabile Raportul administratorilor Teste de autoevaluare

TIMP DE STUDIU
1 or 2 ore 2 ore 2 ore 1 or 1 or 1 or

123

CAPITOLUL II

TIMP DE STUDIU
1 or 2 ore 2 ore 2 ore 2 ore 2 ore 2 ore

Etapele ntocmirii situaiilor financiare anuale Inventariere patrimoniului coninutul, necesitatea i funciile Felurile i principiile inventarierii Etapele inventarierii Documentele ntocmite cu prilejul inventarierii Evaluarea bunurilor inventariate Stabilirea rezultatelor inventarierii i nregistrarea lor n contabilitate

124

CAPITOLUL I
1. 1. STRUCTURA SITUAIILOR FINANCIARE ANUALE
Obiectivul fundamental al sistemului contabil, aa cum rezult din aplicarea Legii contabilitii nr. 82 / 1991, l constituie crearea unei imagini fidele asupra patrimoniului, situaiei financiare i rezultatului ntreprinderii n scopul asigurrii unor informaii utile ansamblului de utilizatori. Conform Legii contabilitii structura situaiilor financiare care trebuie ntocmite de ntreprinderi sunt: - microntreprinderi administratorilor; - ntreprinderi mici : bilan, cont de profit i pierdere, note explicative, politici contabile, raportul administratorilor; ntreprinderi mijlocii : bilan, cont de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, note explicative, politici contabile, raportul administratorilor; Situaiile financiare anuale se pstreaz 50 de ani. Un exemplar din situaiile financiare anuale se depune la direcia judeean a finanelor publice, respectiv a municipiului Bucureti. : bilan, cont de profit i pierdere, raportul

1.1.1. BILANUL

Bilanul este documentul contabil de sintez prin care se prezint elementele de activ i de pasiv ale ntreprinderii la ncheierea exerciiului, precum i n celelalte situaii prevzute de lege ( fuziune, divizare i ncetare a activitii).

125

n ntocmirea i utilizarea bilanului trebuie s se in seama i de principiile i normele generale ale contabilitii. Bilanul cuprinde toate elementele de activ i de pasiv grupate dup natur, destinaie i lichiditate, respectiv natur, provenien i exigibilitate. Activul cuprinde, n expresie bneasc, bunurile ( mijloacele) economice privite din punctul de vedere al formelor concrete de existen i al destinaiei lor. Pasivul evideniaz n form bneasc sursele de provenien a mijloacelor ( activelor), modul de formare (procurare) a acestora. Bilanul ndeplinete mai multe funcii, i anume: funcia de reflectare i generalizare bilanul reprezint un sistem de indicatori economico- financiari prin care se cuprind informaii referitoare la alocarea resurselor i finanarea activitii .; funcia de control i analiz urmrete i interpreteaz modul de realizare a obiectivelor activitii economice, a modului de angajare i utilizare a mijloacelor i fondurilor separate patrimonial. Aceast funcie se concretizeaz n analiza bilanului, care poate evidenia date cu privire la: o gradul de rentabilitate ( profitabilitate) a ntreprinderii; o structura mijloacelor economice, pe elemente componente; o structura capitalului pe cele dou componente- capital propriu i datorii i determinarea gradului de ndatorare i a solvabilitii ntreprinderii. Funcia de decontare a patrimoniului se realizeaz la sfritul perioadei de gestiune, la ncheierea anului calendaristic. Bilanul este folosit ca instrument de justificare pentru recuperarea cheltuielilor din venituri sau finanarea destinat n acest sens, precum i de stabilire a rspunderii privind gestionarea patrimoniului. n Romnia se ntocmete schema vertical de bilan, care ordoneaz structurile patrimoniale n active, datorii i capital propriu, pentru a pune n eviden situaia net sau poziia financiar net, conform relaiei:

126

SITUAIA NET = ACTIVE DATORII FA DE TERI Reprezentarea schematic a bilanului vertical: DENUMIREA INDICATORILOR A. ACTIVE IMOBILIZATE B. ACTIVE CIRCULANTE C. ACTIVE DE REGULARIZARE D. DATORII PE TERMEN SCURT E. ACTIVE CIRCULANTE DATORII (A+C-B-I) F. ACTIVE DATORII CURENTE (A+E) G. DATORII PE TERMEN LUNG H. PROVIZIOANE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI I. PASIVE DE REGULARIZARE J. CAPITAL I REZERVE EXERCIIUL FINANCIAR PRECEDENT NCHEIAT

1.1.2. CONTUL DE PROFIT I PIERDERE

Performana unei ntreprinderi este cuantificat cel mai bine n contul de profit i pierdere, care este un document contabil de sintez a contabilitii de flux, deoarece pune n eviden fluxurile de valoare care au contribuit la creterea sau micorarea bogiei unei ntreprinderii. Spre deosebire de bilanul contabil, care ne indic doar rezultatul activitii, contul de profit i pierdere ne indic i elementele care au condus la obinerea acestui rezultat, permindu-ne astfel s facem o analiz a acestor elemente. Contul de profit i pierdere prezint importan pentru o larg categorie de utilizatori de informaie contabil: investitorii i creditorii, clienii, managerii etc. Informaiile extrase din contul de profit i pierdere sunt utile pentru a evalua rentabilitatea ntreprinderii i capacitatea ei de a genera fluxuri de trezorerie, plecnd de la sursele pe care le controleaz. ntocmirea contului de profit i pierdere se realizeaz plecnd de la soldurile conturilor claselor 6 i 7 din ultima balan de verificare sintetic.

127

Aadar contul de profit i pierdere este un tablou al veniturilor i cheltuielilor unei perioade avnd ca i sold rezultatul net. n Romnia s-a introdus modelul contului de profit i pierdere n form list, cu prezentarea veniturilor i cheltuielilor dup natura lor economic. Contul de profit i pierdere cuprinde: cifra de afaceri net, veniturile i cheltuielile exerciiului, grupate dup natura lor, precum i rezultatul exerciiului (profit sau pierdere). Schema simplificat a contului de profit i pierdere : DENUMIREA INDICATORILOR 1. CIFRA DE AFACERI NET 2.VARIAIA STOCURILOR SOLD CREDITOR - SOLD DEBITOR 3. PRODUCIA IMOBILIZT 4. ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE 5. VENITURI DIN EXPLOATARE TOTAL( 1+2+3+4) 6.CHELTUIELI DIN EXPLOATARE - TOTAL 7. REZULTATUL DIN EXPLOATARE Profit (5-6) - Pierdere (6-5) 8. VENITURI FINANCIARE 9. CHELTUIELI FINANCIARE 10. REZULTATUL FINANCIAR profit (8-9) - pierdere (9-8) 11. REZULTATUL CURENT (7+10) 12. VENITURI EXTRAORDINARE 13. CHELTUIELI EXTRAORDINARE 14. REZULTATUL EXTRAORDINAR profit (12-13) - pierdere (13-12) 15. VENITURI TOTALE ( 5+8+12) 16. CHELTUIELI TOTALE (6+9+13) EXERCIIUL FINANCIAR PRECEDENT NCHEIAT

128

17. REZULTATUL BRUT profit (15-16) - pierdere (16-15) 18.IMPOZITUL PE PROFIT / VENIT 19. REZULTATUL NET AL EXERCIIULUI profit (15-16-18) pierdere (16-15 +18)

1.1.3. SITUAIA FLUXURILOR DE TREZORERIE

Fluxurile de numerar sunt reprezentate de intrrile i ieirile de numerar i echivalente ale acestuia. Activitatea unei ntreprinderi este structurat pe trei fluxuri principale de activiti, astfel: fluxuri generate de activitatea de exploatare; fluxuri generate de activitatea de investiii; fluxuri generate de activitatea de finanare.

1. Fluxuri generate de activitatea de exploatare: Activitile de exploatare reprezint principalele activiti productoare de venit ale ntreprinderii i care contribuie la realizarea obiectului de activitate. Fluxurile de trezorerie din activitatea de exploatare sunt expresia influenelor efectelor monetare ale principalelor activiti productoare de venit ale ntreprinderilor, precum i ale altor activiti ce nu sunt activiti de investiii sau finanare. Pot fi identificate urmtoarele intrri i ieiri de mijloace bneti generatoare de fluxuri de numerar ale activitii curente de exploatare: Intrri de mijloace bneti ( ncasri n numerar): din vnzarea de bunuri i prestarea de servicii ctre clieni; din dobnzi pentru credite i dividende pentru plasament; din dobnzi pentru credite i dividende pentru plasament; din redevene, onorarii i comisioane.
129

NOT: se consider c dobnda pltit ct i dobnda i dividendele ncasate pot fi clasificate drept fluxuri de numerar din exploatare deoarece intr n determinarea rezultatului net. Titlurile de tranzacionare i plasament se consider c sunt achiziionate i deinute cu scopul de a fi revndute, fiind astfel asimilate stocurilor. Ieiri de mijloace bneti ( pli n numerar): ctre angajai, furnizori de bunuri i servicii ( pentru cumprarea de stocuri- active circulante); pentru plata dobnzilor i a impozitelor; ctre alte persoane pentru diverse cheltuieli.

Valoarea acestor fluxuri ne arat dac activitatea ntreprinderii a generat suficient flux de numerar pentru a rambursa mprumuturile, pentru a menine capacitatea de funcionare a ntreprinderii, pentru a pltii dividende i a face noi investiii fr a recurge la surse externe de finanare. De asemenea , valoarea acestor fluxuri este util pentru prognozarea viitoarelor fluxuri de numerar de exploatare. 2. Fluxuri generate de activitatea de investiii: Activitile de investiii constau n achiziionarea i cedarea de active imobilizate, care nu sunt incluse n echivalentele de numerar. NOT: chiar dac anumite tranzacii, cum ar fi cumprarea de mijloace fixe, pot da natere la ctiguri sau pierderi , fluxurile de numerar aferente acestor tranzacii sunt considerate ca provenind din activiti de investiii. Fluxurile de trezorerie ale activitii de investiii ofer informaii privind modul n care ntreprinderea i asigur continuitatea i dezvoltarea. n categoria fluxurilor de numerar provenite din activitile de investiii pot fi incluse urmtoarele intrri i ieiri de mijloace bneti: Intrri de mijloace bneti ( ncasri n numerar): din vnzarea mijloacelor fixe i a altor investiii pe termen lung; din vnzarea titlurilor de valoare uor negociabile; din rambursarea avansurilor i recuperarea creditelor acordate ctre alte pri.

130

Ieirile de mijloace bneti: pentru achiziia de mijloace fixe i alte active pe termen lung; pentru achiziia de titluri de valoare uor negociabile; acordarea de mprumuturi i avansuri de numerar ctre alte pri.

Valoarea fluxurilor de numerar generate de activitile de investiii al unei ntreprinderii reprezint expresia msurii n care cheltuielile au fost fcute pentru resurse menite s genereze venituri i fluxuri de numerar n viitor. 3. Fluxurile de trezorerie generate de activitile de finanare: Sunt expresia modificrilor intervenite n structura i dimensiunile capitalului propriu i datoriile ntreprinderii. Pot fi identificate urmtoarele intrri i ieiri de mijloace bneti legate de obinerea fluxurilor de numerar privind activitatea de finanare: Intrri de mijloace bneti: din emisiuni de aciuni i alte instrumente de capital propriu; din emisiuni de titluri de credit ( obligaiuni) din credite, ipoteci i alte mprumuturi. pentru rscumprarea aciunilor proprii; pentru rambursarea datoriilor ( credite i pli ctre proprietari); pentru plata dividendelor; pentru reducerea obligaiilor locatarului legate de o operaiune de leasing financiar. Valoarea fluxurilor de numerar din activitatea de finanare este util n estimarea cererilor viitoare de fluxuri de numerar din partea finanatorilor ntreprinderii.

Ieiri de mijloace bneti :

1.1.4. NOTE EXPLICATIVE I POLITICI CONTABILE

131

Notele explicative la situaiile financiare anuale cuprind informaii suplimentare privind: Nota 1 : activele imobilizate; Nota 2 : provizioane pentru riscuri i cheltuieli; Nota 3 : repartizarea profitului Nota 4 : analiza rezultatului din exploatare; n cadrul acestei note se prezint urmtorii indicatori: 1) Cifra de afaceri net; 2) Costul bunurilor vndute i al serviciilor prestate( 3+4+5); 3) Cheltuielile activitii de baz; 4) Cheltuielile activitii auxiliare; 5) Cheltuielile indirecte de producie; 6) Rezultatul brut aferent cifrei de afaceri nete(1-2); 7) Cheltuielile de desfacere; 8) Cheltuielile generale de administraie; 9) Alte venituri din exploatare; 10) Rezultatul din exploatare(6-7-8+9). Nota 5 : situaia creanelor i datoriilor; Nota 6 : principii, politici i metode contabile; n cadrul acestei note se prezint: Abaterile de la principiile contabile i schimbarea metodelor de evaluare, meninnd-se : natura, motivele, evaluarea efectului asupra patrimoniului, rezultatului i poziiei financiare; Reguli de evaluare alternative, menionnd-se: elementele afectate i valoarea acestora la costul istoric; baza de evaluare adoptat; ajustrile efectuate n vederea aplicrii regulilor de evaluare alternative; influena asupra rezultatului; coninutul, limitele i modalitile de aplicare.

132

Suma dobnzilor incluse n costul de producie al activelor imobilizate i circulante cu ciclul lung de fabricaie;

Nota 7 : aciuni i obligaiuni, n cadrul acestei note se prezint: Capitalul social subscris; Numrul i valoarea total a fiecrui tip de aciuni emise; Aciuni rscumprabile; Aciuni emise n timpul exerciiului financiar; Obligaiuni emise.

Nota 8 : informaii privind salariaii, administratorii i directorii, n cadrul acestei note se prezint: salarizarea directorilor i administratorilor; valoarea avansurilor i a creditelor acordate directorilor i administratorilor n timpul exerciiului financiar; numrul mediu de salariai; salariile aferente angajailor, pltite sau de pltit; cheltuielile cu asigurrile sociale.

Nota 9 : exemple de calcul i analiz a principalilor indicatori economico- financiari, i anume: indicatori de lichiditate; indicatori de risc; indicatori de activitate; indicatori de profitabilitate.

Nota 10 : alte informaii.

1.1.5. RAPORTUL ADMINISTRATORILOR


Pentru fiecare exerciiu financiar administratorii vor elabora un raport care conine, n principal, urmtoarele: - o analiz fidel a evoluiei activitii ntreprinderii pe durata exerciiului financiar i a situaiei sale la ncheierea acestuia;

133

- valoarea dividendelor propuse, care a fost recomandat de consiliul de administraie i aprobat de asociai / acionari; - informaii privind evenimentele importante survenite de la ncheierea exerciiului financiar, care au afectat ntreprinderea; - informaii asupra evoluiei probabile a activitii ntreprinderii; - informaii asupra activitii din domeniul cercetrii; - informaii referitoare la aciunile proprii achiziionate sau deinute n orice moment n cursul exerciiului financiar; - politica privind protecia mediului. Raportul administratorilor mpreun cu situaiile financiare se depun n termen de 120 de zile de la ncheierea exerciiului financiar la unitile teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice.

TESTE DE AUTOEVALUARE
1. Bilanul propriu-zis conine: a) Posturi de activ; b) Posturi de pasiv; c) Posturi de activ i de pasiv; d) Numai posturi de activ; e) Numai posturi de pasiv. 2. Posturile bilaniere se grupeaz dup: a) destinaie; b) provenien; c) destinaie i provenien; d) funcia elementelor coninute; e) funcie, destinaie i provenien. 3. Situaia fluxurilor de trezorerie prezint: a) rezultatele obinute n urma activitii de exploatare;

134

b) rezultatele obinute n urma activitii de exploatare i de investiii; c) rezultatele obinute n urma activitii de exploatare, de investiii i de finanare calculate la sfritul exerciiului; d) rezultatele obinute n urma activitii de exploatare i de finanare; e) rezultatele obinute n urma activitii de investiii i de finanare calculate la sfritul exerciiului. 4. Contul de profit i pierdere reprezint: a) a doua component principal a anexei la bilan; b) componenta principal a raportului administratorilor; c) a doua component principal a bilanului contabil; d) a doua component principal a anexei la bilan i a raportului administratorilor; e) prima component principal a situaiilor financiare anuale simplificate la 31 dec. 5. Contul de profit i pierdere cuprinde: a) cifra de afaceri, rezultatul din exploatare, rezultatul financiar, rezultatul curent, rezultatul extraordinar, impozitul pe profit / venit, rezultatul net al exerciiului; b) cifra de afaceri, n detaliu veniturile i cheltuielile efectuate, c) cifra de afaceri, veniturile, cheltuielile i rezultatul net al exerciiului; d) cifra de afaceri, cheltuielile i rezultatul exerciiului; e) cifra de afaceri, veniturile i rezultatul exerciiului. 6. Rezultatul din exploatare se determine pe baza relaiei: a) rezultatul fiscal rezerve legale; b) venituri din exploatare cheltuieli din exploatare; c) rezultatul contabil + cheltuielile nedeductibile deducerile fiscale; d) venituri financiare cheltuieli financiare;

135

e) venituri din exploatare cheltuieli pentru exploatare + rezultatul financiar. 7. Rezultatul financiar se determin pe baza relaiei: a) venituri financiare cheltuieli nedeductibile; b) venituri din exploatare cheltuieli pentru exploatare; c) venituri financiare cheltuieli financiare; d) rezultatul contabil + deduceri fiscale; e) rezultatul contabil cheltuielile nedeductibile. 8. Rezultatul curent se determin pe baza relaiei: a) venituri din exploatare + venituri financiare - cheltuieli financiare+ cheltuielile nedeductibile; b) rezultatul fiscal rezerve legale; c) rezultatul din exploatare + rezultatul financiar; d) venituri din exploatare cheltuieli financiare + deduceri fiscale; e) rezultatul contabil + deduceri fiscale. 9. Rezultatul brut se determin pe baza relaiei: a) rezultatul din exploatare + rezultatul financiar; b) rezultatul financiar + rezultatul extraordinar; c) rezultatul curent + rezultatul extraordinar; d) rezultatul din exploatare + rezultatul extraordinar; e) rezultatul din exploatare + rezultatul curent + rezultatul extraordinar. 10. Rezultatul net al exerciiului se determin astfel: a) rezultatul brut rezultatul curent; b) rezultatul brut + cheltuielile nedeductibile - deduceri fiscale ; c) rezultatul brut impozitul pe profit; pentru exploatare + venituri

136

d) rezultatul curent + rezultatul extraordinar - impozitul pe profit / venit; e) rezultatul curent + rezultatul extraordinar + cheltuielile nedeductibile.

137

CAPITOLUL II
2.1. ETAPELE NTOCMIRII SITUAIILOR FINANCIARE ANUALE

Lucrrile de nchidere cuprind urmtoarele etape: 1) nregistrarea n conturi a tuturor documentelor justificative care reflect operaiile economice i financiare ale perioadei de gestiune respective; 2) ntocmirea balanei generale a conturilor precum i a balanelor analitice nainte de inventarierea patrimoniului, care permite: sesizarea eventualelor

138

erori de nregistrare i eliminarea acestora, i asigurarea bazei de comparaie a datelor faptice cu cele din contabilitate. 3) Inventarierea general a patrimoniului, care are ca scop stabilirea situaiei reale a patrimoniului unitii i punerea de acord a evidenei cu relaiile constatate n urma inventarierii, precum i evaluarea elementelor patrimoniale la nivelul valorii curente; 4) nregistrarea n contabilitate a operaiunilor de regularizare, care cuprind: diferenele ( minusuri i plusuri) constatate la inventarierea general a patrimoniului; contabilizarea amortizrilor. O caracteristic a activelor imobilizate a reprezint deprecierea lor ca urmare a uzurii. Amortizarea aferent acestora poate fi nregistrat n contabilitate att ca o depreciere a valorii activelor constatat cu prilejul inventarierii, ct i prin repartizarea sa asupra costului de producie al rezultatelor obinute cu ajutorul activelor respective; provizioanele pentru deprecieri; constituirea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli. Aceste provizioane se constituie pentru litigii, garanii acordate clienilor, ntreineri i reparaii cu valoare mare etc; delimitarea n timp a cheltuielilor i rezultatelor. 5) ntocmirea unei noi balane a conturilor, dup nregistrrile de mai sus, care cuprind soldurile necesare pentru bilan; 6) Determinarea rezultatului exerciiului i ntocmirea contului de profit i pierdere; 7) Redactarea bilanului.

2.1.1. INVENTARIEREA PATRIMONIULUI -CONINUTUL, NECESITATEA I FUNCIILE

139

Inventarierea reprezint procedeul contabil prin care prin care se realizeaz constatarea faptic a elementelor patrimoniale n scopul stabilirii situaiei reale a patrimoniului. Documentul n care se nscriu mijloacele existente, calitativ, cantitativ si valoric, aa cum acestea Inventarierea sunt constatate prin operaiile de msurare, cntrire, cuantificare, se numete inventar. reprezint o operaiune obiectiv necesara n organizarea contabilitii i n gestionarea patrimoniului. Necesitatea ei decurge din faptul c, n practica economic pot avea loc modificri sau fenomene care determin deosebiri de ordin valoric, cantitativ i calitativ ntre realitate i datele aflate n contabilitate. Inventarierea privete toate unitile care au n gestiune valori materiale i bneti, att unitile economice, ct i instituiile . Din punct de vedere al obiectului, inventarierea cuprinde toate elementele patrimoniului unitii economice, precum i bunurile i valorile deinute de ea cu orice titlu, aparinnd altor persoane juridice sau fizice. La baza inventarierii se afl prevederile urmatoarelor acte normative: - Legea contabilitii nr. 81/1991 republicat n 2002; - Reglementrile contabile aprobate prin O.M.F.P. NR. 94 / 2001 i 306/ 2002 ; - Normele stabilite prin O.M.F. cu privire la organizarea i efectuarea inventarierii la regiile autonome, societile comerciale, precum i la persoanele fizice care au calitatea de comerciant . Inventarierea ndeplinete funcii importante n contabilitatea i gestiunea patrimoniului , i anume : 1). Funcia de baz const n verificarea realitii i integritii patrimoniului unitii. Ea este mijloc de control al gestionerii, administrrii i pstrrii mijloacelor economice i surselor corespunzatoare din unitile economice sau instituiile publice. 2). Prin inventariere se determin i mrimea unor indicatori economici cuprini n contabilitate i n bilanc. De aceea, inventarierea precede i pregtete elaborarea bilanului contabil anual. 3). Cu prilejul inventarierii sunt evideniate i valorile neutilizabile, stocate, avariate sau degradate, creanele i angajamentele cu termen expirat. Constatarea

140

deprecierilor la bunuri i valori st la baza calculrii i nregistrrii provizioanelor de depreciere. 4). Inventarierea este o prghie important de control asupra integritii patrimoniului i a creterii rspunderii materiale. Cu acest prilej sunt puse n eviden sustragerile, deficienele n pstrarea bunurilor i se stabilesc rspunderile i msurile de recuperare a pagubelor. 5). Literatura de specialitate pune n eviden i rolul pe care l joac inventarierea n perfecionarea contabilitii, n nlturarea unor deficiene manifestate n acest domeniu i care pot favoriza neajunsuri n gestionarea valorilor materiale.

2.1.2. FELURILE I PRINCIPIILE INVENTARIERII


Funciile, rolul i obiectivele inventarierii au determinat utilizarea diferitelor forme de inventariere n practica contabil. A. Dup natura i coninutul economic al elementelor supuse inventarierii se pot distinge: 1. Inventarierea mijloacelor economice materiale i bneti aflate n ntreprindere: mijloace fixe, materiale, mrfuri etc. Particularitatea inventarierii acestor componente ale patrimoniului const n faptul c verificarea se face prin constatarea faptic i cantitativ. Fac excepie mijloacele bneti aflate n conturi la banc, la care verificarea se face pe baz de documente. Inventarierea materialelor, produselor, mrfurilor i ambalajelor se face pe locuri i gestiuni. 2. Inventarierea mijloacelor circulante aflate n micare-decontare ( clieni, debitori etc.). Ea se face pe baz de documente i, de aceea, normele legale prevd c, n vederea stabilirii drepturilor i obligaiilor reciproce, unitile economice trebuie ca, cel puin o dat pe an, s fac schimb de extrase sau punctaje cu clienii, furnizorii i cu ceilali debitori i creditori. 3. Inventarierea mijloacelor circulante n micare-transformare ( producie neterminat sau n curs de realizare, cheltuieli anticipate, investiiile neterminate), se

141

face prin constatarea faptic la finele perioadei sau prin metoda contabil care presupune inventarierea obligatorie. B. Din punct de vedere al sferei de cuprindere se disting: inventarierea general, care cuprinde ntregul patrimoniu al unitii patrimoniale i inventarierea parial, care cuprinde o categorie sau anumite feluri de mijloace economice sau numite gestiuni din cadrul ntreprinderii. C. Dup rolul pe care l economic se pot distinge: 1. Inventarierea ca operaiune premergtoare nchiderii bilanului anual al unitii gestionare, al crui rol const n verificarea concordanei dintre realitate i datele din contabilitate. 2. Inventarierea (i inventarul) de control al gestiunii, folosit ca mijloc de lucru de ctre organele de control financiar intern. 3. Inventarierea de predare-primire a gestiunii , ce reprezint o operaie obligatorie n cazul nfiinrii unei gestiuni sau al nlocuirii unui gestionar ntr-o gestiune existent. Dac avem n vedere obiectul, sfera de cuprindere i statutul economico-juridic, inventarul este de doua feluri: inventarul civil i inventarul general contabil. Inventarul civil se efectueaz ocazional i cuprinde anumite componente ale patrimoniului. El se ntocmete n urmtoarele mprejurri: - predarea-primirea de gestiune; - ori de cte ori sunt indicii cu privire la existena de lipsuri n gestiune care nu pot fi constatate dect prin inventariere sau plusuri nenregistrate; - atunci cnd au avut loc calamiti care au adus daune patrimoniului ntreprinderii ; - atunci cnd se reorganizeaz gestiunile; - la cererea organelor de control. Inventarierea general-contabil are caracter periodic si se efectueaz la nceputul activitii, la sfritul fiecrui an de gestiune nchiderea exerciiului financiar i n caz de lichidare sau fuzionare. are inventarierea (i inventarul) n activitatea

142

2.1.3. ETAPELE INVENTARIERII


Inventarierea patrimoniului parcurge mai multe etape: 1) Pregtirea inventarierii; 2) Inventarierea propriu zis sau constatarea nemijlocit i consemnarea elementelor de patrimoniu; 3) Stabilirea rezultatelor inventarierii; 4) Reflectarea lor n contabilitate i luarea msurilor corespunztoare. 1. Pregtirea inventarierii cuprinde stabilirea obiectivelor i obiectului inventarierii, luarea msurilor de natur organizatoric care s asigure realizarea obiectivelor. nainte de nceperea inventarierii, gestionarul responsabil trebuie s prezinte comisiei o declaraie scris din care s rezulte dac: n afara bunurilor unitii al crei lucrtor este, nu mai are asupra sa bunuri aparinnd terilor; nu are plusuri n gestiune despre care tie; a primit sau a eliberat bunuri fr documente legale, dac gestioneaz valori materiale i n alte locuri de depozitare etc. Inventarierea valorilor materiale se efectueaz la locul de depozitare i pstrare a bunurilor supuse inventarierii, n prezena obligatorie a gestionarului sau a persoanei care l reprezint n mod legal. 2. Inventarierea propriu-zis presupune constatarea efectiv, descrierea i evaluarea elementelor de patrimoniu supuse inventarierii. Toate bunurile inventariate se nscriu n liste de inventariere, care trebuie s se ntocmeasca pe locuri de depozitare (fabrici, secii i depozite), pe gestionari i categorii de bunuri cu caracteristicile respective: simbol (numr de cod) sau numr de inventar, unitate de msur etc. Se ntocmesc liste separate pentru bunurile proprii aflate n unitate i pentru cele aflate n custodie sau nchiriate. Listele de inventariere ntocmite pentru bunurile n custodie vor conine, pe lng elementele comune, numrul i data actului de custodie i a documentului de decontare (factura, dispoziia de plat). Listele de inventariere se semneaz pe fiecare fil de ctre membrii comisiei de inventariere.

143

3. Stabilirea rezultatelor inventarierii i nregistrarea lor n contabilitate: Prima operaie care trebuie efectuat n aceast etap o reprezint punerea de acord a datelor din contabilitate cu realitatea. Verificarea minuioas a exactitii tuturor calculelor i totalizrii lor din contabilitate. Greelile descoperite cu aceast ocazie trebuie corectate nainte de determinarea rezultatelor inventarierii.

2.1.4. DOCUMENTELE NTOCMITE CU PRILEJUL INVENTARIERII


Inventarierea faptic a patrimoniului se materializeaz prin nscrierea, fr spaii libere i fr tersturi, a valorilor inventariate n formularul ,,Lista de inventariere. Funciile ndeplinite de Lista de inventariere: a) document pentru consemnarea rezultatelor inventarierii; b) document de baz pentru nregistrarea lipsurilor i plusurilor de valori materiale; c) document justificativ de nregistrare n evidena magaziilor (depozitelor) i n contabilitate a plusurilor i minusurilor constatate; d) document pentru ntocmirea registrului-inventar; e) document pentru stabilirea provizioanelor pentru deprecieri; f) document centralizator al operaiilor de inventariere. Pe ultima fil a listelor de inventariere gestionarul trebuie s menioneze dac toate valorile materiale i bneti din gestiune au fost inventariate i consemnate n liste n prezena sa; el menioneaz i dac are obiecii. In cazul gestiunilor colective semneaz toi gestionarii, iar la inventarierea de predare-primire semneaz i cel care pred i cel care primete gestiunea. Registrul-inventar este un document contabil obligatoriu de nregistrare anual i de grupare a rezultatelor inventarierii. n el se nregistreaz toate elementele de activ fi de pasiv inventariate dup normele contabile i grupate dup natura lor conform posturilor din bilan. Elementele patrimoniale nscrise n registrul-inventar au la baz listele de inventariere centralizatoare i procesele-verbale, care justific coninutul fiecrui post din bilanul contabil.
144

Rezultatele inventarierii se stabilesc prin compararea datelor constatate faptic i nscrise n listele de inventariere cu cele din evidena tehnico-operativ (fiele de magazie) i din contabilitate. Dup confirmarea de ctre contabilitate a soldurilor scriptice, rezultatele inventarierii se nscriu ntr-un proces-verbal de inventariere. El trebuie s conin: data ntocmirii; numele i prenumele membrilor comisiei; gestiunile inventariate; rezultatele inventarierii; concluziile i propunerile comisiei cu privire la cauzele plusurilor i lipsurilor constatate; persoanele vinovate; volumul stocurilor depreciate; propuneri de scoatere din uz etc.

2.1.5. EVALUAREA BUNURILOR INVENTARIATE


Evaluarea stocurilor n listele de inventariere se face diferit. 1. Bunurile materiale (imobilizri, stocuri) se evalueaz la valoarea lor actual, care devine valoare de inventar ce se nscrie n coloana corespunztoare din listele centralizatoare numai n cazul deprecierilor. Valoarea de inventar, ca expresie a valorii actuale, este stabilita in functie de: preul pieei, utilitatea bunului pentru ntreprindere, starea i amplasarea bunurilor. Pentru aceasta se utilizeaz preurile de pia, indicii generali i specifici de preuri. La stabilirea valorii de in ventar se va aplica principiul prudenei. Dac se constat c valoarea de inventariere stabilit n funcie de valoarea de ntrebuinare i preul pieei este mai mare dect valoarea contabil (de nregistrare), n listele de inventariere se vor nscrie valorile de contabilitate. Dac valoarea de inventariere este mai mic dect valoarea din contabilitate, n listele de inventariere se nscrie valoarea actual sau de inventar.

145

2. Evaluarea creanelor i datoriilor se face, de regul, la valoarea lor probabil de ncasare, respectiv de plat, constituindu-se, dup caz, provizioane pentru deprecierea creanelor i creterea datoriilor, precum i pentru sumele aflate n litigiu. In cazul diferenelor nefavorabile se constituie provizioane. n situaia constatrii unor daune (pierderi) cauzate de expirarea termenelor de prescriere a creanelor, comisia de inventariere trebuie s primeasc explicaii scrise. Pe baza acestor explicaii i a documentelor analizate, comisia stabilete natura daunelor i propune modul de reglementare a problemelor create. Reglementrile contabile simplificate, armonizate cu direct!vele europene, prevd c, la ncheierea exerciiului, elementele patrimoniale se evalueaz i se reflect n bilanul contabil la valoarea de intrare n patrimoniu, respectiv la valoarea contabil pus de acord cu rezultatele inventarierii. In acest scop valoarea de intrare sau contabil se compar cu valoarea pe baza inventarierii astfel : - pentru elementele de activ, diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare nu se nregistreaz n contabilitate, aceste elemente meninndu-se la valoarea lor de intrare. Diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar stabilit la inventariere i valoarea de intrare a elementelor de activ se nregistreaz n contabilitate pe seama amortizrii, n cazul cnd deprecierea este ireversibil sau se constituie un provizion pentru depreciere, atunci cnd deprecierea este reversibil, aceste elemente meninndu-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare; - pentru elementele de pasiv de natura datoriilor, difereele constatate n minus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare nu se nregistreaz n contabilitate, aceste elemente meninndu-se la valoarea lor de intrare. Diferenele constatate n plus ntre valoarea stabilit la inventariere i valoarea de intrare a elementelor de pasiv de natura datoriilor se nregistreaz n contabilitate prin

146

constituirea unui provizion, aceste elemente meninndu-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare. 3. Titlurile de valoare cotate la burs se evalueaz, la inventariere, la cotaia din ultima zi a exerciiului financiar, iar cele necotate, la valoarea probabil de vnzare.

2.1.6. STABILIREA REZULTATELOR INVENTARIERII I NREGISTRAREA LOR N CONTABILITATE

Stabilirea rezultatelor inventarierii se realizeaz n mai multe etape: - confruntarea rezultatelor obinute prin inventariere cu datele din conturile contabile; - determinarea plusurilor i a minusurilor i stabilirea naturii i cauzelor acestora; - operarea compensrilor cu plusurile admise de normele legale n vigoare; - determinarea perisabilitilor (sczmintelor legale); - stabilirea lipsurilor imputabile persoanelor vinovate. Propunerile cuprinse n procesul verbal de inventariere se prezint n termen de 3 zile de la data ncheierii inventarierii administratorului unitii. Acesta, cu avizul conductorului compartimentului juridic, decide n termen legal asupra soluionrii propunerilor fcute, cu respectarea dispoziiilor n vigoare. Rezultatul inventarierii se nregistreaz att n evidena tehnico-operativ, ct i n contabilitate n termen de 5 zile de la data terminrii inventarierii. Plusurile constatate cu ocazia inventarierii se nregistreaz ca intrri n patri-moniul unitii. Lipsurile la inventar se reflect n contabilitate ca ieiri din patrimoniu, nregistrarea lor fcndu-se n funcie de natura elementelor i a cauzelor care le-au provocat.

147

Dac acestea au fost determinate din vina persoanelor care au avut n gestiune bunurile respective, atunci lipsurile se imput persoanelor vinovate. Lipsurile de mijloace care nu sunt imputabile, ci se ncadreaz n limitele normelor de perisabilitate, se nregistreaz gn conturile de cheltuieli. In anumite cazuri se pot admite compensri cantitative ale lipsurilor cu plusurile la inventariere. Compensrile se admit atunci cnd exist riscul de confuzie ntre sorturile aceluiai produs, n urmtoarele condiii: - s nu diminueze patrimoniul societii; - lipsurile i plusurile s fie constatate pentru aceeai perioad de gestiune i la acelai gestionar. Cu acest prilej se iau n seama i normele legale de perisabilitate, sczmintele cuvenite neacordndu-se cu anticipaie, ci numai dup inventariere, fr a se depi valoarea constatat n minus. Formulele contabile de nregistrare a operaiunilor de regularizare a diferenelor constatate cu prilejul inventarierii sunt diferite, n funcie de natura lor.

I. Plusurile de inventar 1. In cazul n care se constat la activele imobilizate, se debiteaz contul sau conturile de imobilizri corespunztoare, n funcie de natura activelor imobilizate, prin creditul contului ,Subvenii pentru investiii". De exemplu, n cazul unor plusuri la imobilizri corporale: 211, 212, 213 Imobilizri corporale = 131 Subvenii pentru investiii

nregistrarea se face la valoarea de inventar. Menionm c, n exerciiile financiare urmtoare inventarierii, amortizarea lunar a mijloacelor fixe constatate ca plusuri de inventar se nregistreaz astfel: 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor = 281 Amortizri privind imobilizrile corporale

148

Concomitent, valoarea amortizarii se transfer la venituri: 131 Subvenii pentru investiii = Venituri din 7584 subventii

pentru investiii nregistrri similare se fac i n cazul intrrii de mijloace fixe prin donaii, 2. n cazul plusurilor constatate la stocurile de materii prime, materiale consumabile sau mrfuri, nregistrarea se face la valoarea contabil, debitndu-sc conturile respective de stocuri i creditndu-se conturile corespunztoare de cheltuieli (gr.60). n cazul unor plusuri de combustibil vom avea: 3022 Combustibili = 6022 Cheltuieli privind combustibilul 3. Dac plusurile constau din produse (finite, semifabricate etc.) sau din producia n curs de execuie, debitarea conturilor respective se face prin credi tul contului 711 Variaia stocurilor" (la valoarea contabil). II. Minusurile de inventar pot fi neimputabile si imputabile A. n cazul n care ele sunt neimputabile i se refer la stocuri nregistrarea se face prin debitul conturilor de cheltuieli corespunzatoare i prin creditul conturilor respective de active circulante. 1. De exemplu, n cazul unor pierderi inevitabile de combustibil sau de merfuri (pentru care, dup normele legale, se admit perisabiliti), fornula contabil este invers celei de nregistrare a plusurilor, adic: 6022 Cheltuieli cu combustibilul = 3022 Combustibil sau 607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri

149

Minusurile la produsele finite se nregistreaz : 711 Variaia stocurilor = 345 Produse finite 2. n cazul minusurilor la imobilizri, ele se nregistreaz ca ieiri, prin creditul conturilor corespunztoare de imobilizri, debitndu-se contul de amortizare, pentru amortizarea aferent. 281 Amortizri privind imobilizrile corporale = 212 Mijloace fixe B. n cazul n care minusurile la inventar sunt imputabile, nregistrrile contabile sunt : Pentru valoarea imputat unor salariai: % 758 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat Dac debitorul este din afara unitii: = % 758 Alte venituri din exploatare 4427 TVA colectat Minusurile constatate la inventariere i considerate a fi imputabile persoanelor vinovate se nregistreaz la valoarea lor de nlocuire, care cuprinde : preul de cumprare pe pia al bunului respectiv, plus taxele nerecuperabile TVA aferent, plus eventualele cheltuieli de transport aprovizionare. 461 Debitori diveri 428 Alte creane n legtur cu personalul =

150

151

152