Curs 5 CONTABILITATEA CAPITALURILOR INSTITUIILOR PUBLICE Capitalurile reprezint surse permanente ale instituiilor publice, care cuprind: sursele

e proprii ale acestora reprezentate de fonduri, rezultatul patrimonial (economic) care se defalc n rezultat reportat i rezultatul exerciiului, precum i surse mprumutate pe termen mediu i lung reprezentate de mprumuturile i datoriile asimilate. Capitalurile proprii se refer la drepturile titularului de patrimoniu asupra unei pri din activele acestui patrimoniu, ca urmare a aportului adus de acesta la nfiinarea instituiei i pe parcursul perioadei de funcionare a acesteia. la instituiile publice, titularul de patrimoniu este statul, ca persoan juridic. Capitalurile mprumutate pe termen mediu i lung, sunt considerate elemente de capital, deoarece: acestea se afl n instituie pe o perioad mai mare de timp (peste 3 ani), precum i datorit faptului c scopul efecturii acestor datorii este acela de a asigura bunuri permanente n vederea dezvoltrii instituiei. Aceste motive le confer calitatea de capitaluri permanente ale instituiei publice. Conturile de capitaluri se regsesc n clasa 1 care are urmtoarea componen: 1 10 11 12 13 15 16 CLASA 1 - CONTURI DE CAPITALURI CAPITAL, REZERVE, FONDURI REZULTATUL REPORTAT REZULTATUL PATRIMONIAL FONDURI CU DESTINATIE SPECIALA PROVIZIOANE IMPRUMUTURI SI DATORII ASIMILATE (peste 1 an)

1. Contabilitatea capitalurilor proprii

Din categoria capitalurilor proprii ale unei instituii publice fac parte: fondurile, rezultatul patrimonial (economic) rezultatul reportat i rezervele din reevaluare. 1.1. Fondurile instituiei publice Fondurile - arat dreptul statului sau al unitilor administrativ teritoriale de posesie, din domeniul public al statului i a unitilor administrativ teritoriale, fac parte bunurile care sunt de uz sau de interes public i sunt dobndite de stat sau de unitile administrativ teritoriale prin modurile prevzute de lege. Domeniul privat al statului i al unitilor administrativ teritoriale este alctuit din bunuri aflate n proprietatea acestora, dar care nu fac parte din domeniul public. Asupra acestor bunuri statul i unitile administrativ-teritoriale au drept de proprietate privat. Fondurile unei instituii publice includ: fondul activelor fixe necorporale; fondul bunurilor care alctuiesc domeniul public al statului; fondul bunurilor care alctuiesc domeniul privat al statului; fondul bunurilor care alctuiesc domeniul public al unitilor administrativ teritoriale; fondul bunurilor care alctuiesc domeniul privat al unitilor administrativ teritoriale; Conturile utilizate pentru evidenierea fondurilor se gsesc n clasa 1 Conturi de capitaluri, grupa 10 Capital, rezerve, fonduri: 100 Fondul activelor fixe necorporale 101 Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul public al statului 102 Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul privat al statului
2

folosin i de dispoziie asupra bunurilor ce alctuiesc domeniul public i privat ala acestuia.

 103 Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul public al unitilor administrativ-teritoriale 104 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul privat al unitilor administrativ-teritoriale Conturile de fonduri sunt conturi de pasiv, de capitaluri proprii i cu ajutorul lor, ministerele, organele de specialitate ale instituiilor publice centrale sau locale i instituiile publice subordonate acestora in evidena fondurilor proprii. aceste fonduri sunt utilizate pentru reflectarea surselor proprii de formare a bunurilor de natura activelor fixe corporale i necorporale neamortizabile . n creditul conturilor se nregistreaz sursele de provenien ale activelor imobilizate, intrate n instituie prin achiziie de la teri, realizate n regie proprie, prin leasing financiar, prin transfer de la alte instituii publice, plusuri la inventar etc. n debitul conturilor se reflect diminuarea surselor proprii ca urmare a ieirii din patrimoniu a acestora, prin transfer, scoatere din funciune sau lipsuri la inventar. Soldul conturilor este creditor i reflect sursele proprii aferente activelor imobilizate intrate n patrimoniu. Contul 100 Fondul activelor fixe necorporale intr n coresponden cu conturile din clasa 2 Conturi de imobilizri, grupa 20 Imobilizri necorporale. n momentul intrrii activelor imobilizate necorporale, se face nregistrarea:

100 Fondul activelor - cu valoarea activelor

fixe necorporale 203 Cheltuieli de dezvoltare 205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori asimilate 206 sportive 208 Alte imobilizri necorporale nregistrri cultural ale evenimentelor

fixe

necorporale intrate

achiziionate,

prin transfer, realizate n regie proprie sau aflate plusuri la inventar.

Concomitent, pentru activele fixe necorporale neamortizabile, intrate prin achiziie de la teri se va face nregistrarea: 682 Cheltuieli cu activele = fixe neamortizabile 404 Furnizori de - cu valoarea activelor fixe necorporale achiziionate. imobilizri

Activele fixe au fost achiziionate, deci cheltuiala s-a efectuat pentru acestea, ns nu se amortizeaz. De asemenea, pentru aceste active trebuie reflectat datoria fa de furnizor. n cazul intrrii de active fixe necorporale neamortizabile, obinute n regie proprie, se va face operaia: 682 Cheltuieli cu activele fixe = neamortizabile 233 Active fixe - cu valoarea activelor fixe obinute necorporale n regie necorporale n curs

proprie. Dup ce n prealabil, pe msur ce s-au efectuat cheltuieli cu obinerea de active fixe s-a fcut nregistrarea: 233 Active fixe necorporale n = curs 721 Venituri din - cu valoarea activelor necorporale n regie obinute proprie. producia de imobilizri fixe necorporale

Exemplu: O instituie public a fcut cheltuieli pentru realizarea unui activ fix necorporal neamortizabil n valoare de 5.000 lei, pe care l-a dat n folosin n anul n curs. nregistrarea cheltuielilor curente pentru obinerea programului: % Clasa 6 = Clasa 3 % 5.000

Clasa 4 Obinerea activului fix necorporal neamortizabil: 208 Alte imobilizri = 100 Fondul activelor fixe necorporale 5.000 necorporale

Pentru c activul fix nu este amortizabil, atunci cheltuiala de capital trebuie recunoscut n totalitate n cheltuielile instituiei i de asemenea, trebuie recunoscut venitul aferent, pentru a balansa contul de rezultate, astfel: 233 Active fixe necorporale n = curs 682 Cheltuieli cu activele fixe = neamortizabile 721 Venituri din 5.000 producia de active fixe necorporale 233 Active necorporale n curs fixe 5.000

La ieirea din patrimoniul instituiilor publice a activelor imobilizate necorporale, contul 100 Fondul activelor fixe necorporale se debiteaz, astfel: 100 Fondul activelor fixe necorporale 203 Cheltuieli de dezvoltare 205 Concesiuni, = % cu valoarea fixe transfer, din sau lips activelor brevete, prin funciune ale descoperite - la inventar

necorporale ieite

licene, mrci comerciale i alte scoatere drepturi i valori asimilate 206 sportive 208 Alte imobilizri nregistrri cultural evenimentelor

necorporale

Conturile 101 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul public la statului i 102 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul privat al statului in evidena fondurilor proprii legate de activele fixe corporale, de natura terenurilor i mijloacelor fixe. Cu ajutorul acestor conturi, ministerele, organele de specialitate ale administraiei publice centrale, i instituiile publice finanate integral de la bugetul de stat subordonate acestora in evidena surselor de formare a bunurilor ce alctuiesc domeniul public sau privat al statului. Conturile corespondente debitoare i creditoare sunt cele care reflect activele fixe corporale, precum: 211 Terenuri i amenajri de terenuri, 212 Construcii, 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii i 214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale. n momentul intrrii activelor imobilizate corporale n patrimoniul instituiei, se face nregistrarea: 211 Terenuri i amenajri de terenuri 212 Construcii 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii 214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de = 101 Fondul bunurilor ce al statului sau 102 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul privat al statului cu valoarea de alctuiesc domeniul public intrare a activelor fixe corporale

protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale La ieirea din patrimoniu a activelor imobilizate corporale, scad i sursele de formare a acestora, la nivelul valorii de intrare a activelor fixe corporale, astfel: 101 Fondul bunurilor ce = 211 Terenuri i amenajri de terenuri 212 Construcii 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii 214 Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale cu valoarea de alctuiesc domeniul public al statului sau 102 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul privat al statului intrare a activelor fixe corporale ieite din patrimoniu

Pentru bunurile de natura activelor fixe corporale neamortizabile care intr n instituie prin achiziie de la teri sau din producie proprie, trebuie s se aplice aceleai reguli de reflectare n contabilitate ca n cazul activelor fixe necorporale neamortizabile. Contul 102 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul privat al statului mai este utilizat i pentru evidenierea surselor proprii ale instituiilor publice determinate de intrarea bunurilor legal confiscate i a bunurilor n custodie sau n consignaie la teri. Evidena bunurilor confiscate se realizeaz cu ajutorul conturilor 347 Bunuri legal confiscate sau intrate, potrivit legii, n proprietatea privat a statului i 359 Bunuri n custodie sau n consignaie la teri.

Exemplu Direcia General a Finanelor Publice Prahova, a confiscat n urma controalelor efectuate la agenii economici bunuri n valoare de 100.000 lei. Din acestea, bunuri n valoare de 80.000 lei au fost preluate n proprietatea statului n vederea valorificrii ulterioare a lor, iar restul de 20.000 lei au fost lsate spre valorificare n regim de consignaia. Ulterior, bunurile aflate n regim de consignaia sunt vndute, instituia sczndu-le din gestiune. 1. nregistrarea bunurilor confiscate i lsate n consignaia; 347 Bunuri legal confiscate sau intrate, potrivit legii, n proprietatea privat a statului 359 Bunuri n custodie sau n consignaie la teri = = 102 Fondul bunurilor ce 100000 alctuiesc domeniul privat al statului 347 Bunuri legal confiscate sau intrate, potrivit legii, n proprietatea privat a 20000

statului 2. ncasarea contravalorii bunurilor valorificate n regim de consignaia; 560 Disponibil din venituri proprii 102 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul privat al statului Conturile 103 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul public al unitilor administrativ teritoriale i 104 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul privat al unitilor administrativ-teritoriale au acelai coninut economic i aceeai funciune ca i conturile 101 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul public al statului i 102 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul privat al statului, cu excepia faptului c acestea se folosesc de ctre unitile administrativ-teritoriale, adic de ctre consiliile locale judeene, respectiv al Municipiului Bucureti, de consiliile municipale i de instituiile finanate integral de la bugetul local. Contul 103 Fondul bunurilor ce alctuiesc domeniul public al unitilor administrativ-teritoriale se desfoar pe urmtoarele analitice: 103.01 Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul public al judeului = = 708 Venituri din activiti diverse 359 Bunuri n custodie sau n consignaie la teri 20000 20000

 103.02 Fondul bunurilor care alctuiesc domeniul public de interes local n cadrul analiticelor de mai sus, se vor deschide fie analitice pe surse de dobndire. 1.2. Rezervele din reevaluare Pe lng conturile de fonduri, n grupa 10 Capital, rezerve, fonduri se regsete contul sintetic de gradul I 105 Rezerve din reevaluare, care se desfoar pe mai multe sintetice de gradul II, n funcie de grupa de active reevaluate. Datorit utilizrii lor pe perioade mai ndelungate de timp, activele fixe trebuie reevaluate pentru a fi aduse la valoarea actual, determinat de influena inflaiei sau deflaiei. La fiecare final de exerciiu financiar, n urma efecturii operaiei de inventariere, activele fixe se aduc la valoarea actual, determinat pe baza valorii juste. Contabilitatea diferenelor din reevaluarea activelor fixe se realizeaz cu ajutorul contului 105 Rezerve din reevaluare, care este un cont de pasiv i nregistreaz n credit diferenele din reevaluarea activelor, n cazul n care valoarea actual este mai mare dect valoarea contabil net a acestora (cretere), iar n debit nregistreaz diferena din reevaluare, n cazul n care valoarea actual este mai mic dect valoarea contabil net (descretere) , iar n anii anteriori s-a nregistrat o cretere nregistrat ca rezerv. Soldul contului poate fi creditor i reflect diferenele din reevaluarea activelor fixe determinate de creterea de valoare. Contul 105 Rezerve din reevaluare se detaliaz pe urmtoarele sintetice de gradul II: 1051 Rezerve din reevaluarea terenurilor i amenajrilor la terenuri; 1052 Rezerve din reevaluarea construciilor; 1053 Rezerve din reevaluarea instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor; 1054 Rezerve din reevaluarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane si materiale si a altor active fixe corporale.

Pentru a nelege mai bine modul cum se reflect diferenele de pre constatate la activele fixe, la finele exerciiului financiar, vom exemplifica pe parcursul mai multor exerciii financiare. Exemplu: n finele exerciiului N s-a constat c valoarea just a activelor fixe corporale de natura terenurilor este mai mare cu 5.000 lei fa de valoarea contabil. La finele anului N+1 se constat o depreciere de valoare a acelorai active fixe de 6.000 lei. La nchiderea exerciiului financiar N+3 se constat din nou o cretere de valoare de 7.500 lei. - n anul N se face urmtoarea nregistrare: 211 Terenuri i amenajri de terenuri = 1051 Rezerve din reevaluarea terenurilor i amenajrilor de terenuri - n anul N+1 se fac nregistrrile: % 1051 Rezerve din reevaluarea terenurilor i amenajrilor de terenuri 658 Alte cheltuieli operaionale Diferenta 1000 - n anul N+3: 211 Terenuri i amenajri de terenuri = % 719 Alte venituri operaionale 1051 Rezerve din 7500 Se ascopera cheltuiala 1000 Restul=rezerva 6500 = 211 Terenuri i amenajri de terenuri Scaderea rezervei existente 5000 6000 5000

reevaluarea terenurilor i amenajrilor de terenuri

10

Deci contul 105 Rezerve din reevaluare nu se poate debita cu o valoare mai mare dect a fost n prealabil creditat, diferena, dac este mai mare se va nregistra drept cheltuial, urmnd ca n exerciiile viitoare, eventualele creteri s se nregistreze ca venituri, la nivelul cheltuielilor nregistrate anterior. n situaia n care se va constata mai nti o descretere de valoare, se va nregistra cheltuiala, iar n urma creterii de valoare n perioadele urmtoare, se va nregistra venitul la nivelul descreterii nregistrate, iar apoi diferena se va reflecta ca rezerv din reevaluare. Trebuie specificat faptul c n urma efecturii unei reevaluri a activelor fixe trebuie s se recalculeze i amortizarea pentru noua valoare a activelor fixe. 1.3. Contabilitatea rezultatelor instituiei publice Rezultatele instituiei publice sunt de dou feluri, n funcie de perioada din care provin, astfel: rezultatul exerciiului sau rezultat curent; rezultatul reportat; n funcie de locul unde se determin rezultatul, acesta poate fi: rezultatul instituiilor publice; rezultatul bugetului local; rezultatul bugetului asigurrilor sociale; rezultatul bugetului de stat; a) Rezultatul exerciiului instituiilor publice este rezultatul care se determin la sfritul exerciiului curent, prin nchiderea conturilor de cheltuieli i venituri. Acest rezultat calculat la finele anului este un rezultat patrimonial, acesta incluznd pe lng creane ncasate i datorii achitate, i drepturi constate i obligaii neachitate n cursul exerciiului bugetar, i poate fi sub forma excedentului sau deficitului patrimonial. Dup efectuarea lucrrilor de nchidere a exerciiului, rezultatul sub forma excedentului sau deficitului bugetar al exerciiului curent se repartizeaz asupra rezultatului reportat, care exprim rezultatul patrimonial al exerciiilor anterioare.

11

b) Rezultatul bugetului local este de forma excedentului sau deficitului patrimonial al bugetului local i se determin la finele anului prin nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli aferente exerciiului curent, ale bugetului local, indiferent de momentul efecturii plilor i ncasrilor. ntre excedentul/deficitul patrimonial i excedentul/deficitul bugetar exist o diferen determinat de indicatorii pa baza crora se calculeaz fiecare. excedentul/deficitul patrimonial nu ine seama dac veniturile au fost ncasate sau cheltuielile au fost pltite, excedentul/deficitul bugetar se determin ca diferen ntre veniturile ncasate i cheltuielile pltite. Veniturile bugetare ncasate sunt evideniate n contabilitatea unitilor administrativ-teritoriale n conturile n afara bilanului Venituri bugetare ncasate, iar cheltuielile bugetare sunt evideniate n conturile din afara bilanului Cheltuieli bugetare achitate. Excedentul/deficitul bugetar se evideniaz n contabilitate ntr-un cont distinct. n cazul existenei excedentului bugetar al bugetului local la finele exerciiului, acesta se regularizeaz cu bugetul de stat (n limita transferurilor din buget), dup care se utilizeaz pentru: rambursarea mprumuturilor restante i plata dobnzilor i comisioanelor aferente acestora; constituirea fondului de rulment; Spre deosebire de instituiile publice, unitile administrativ-teritoriale, determin la finele anului excedentul/deficitul execuiei nebugetare al exerciiului curent. Acest rezultat nebugetar se determin ca diferen ntre excedentul/deficitul patrimonial i excedentul/deficitul bugetar, i se evideniaz n contabilitate ntr-un cont distinct, dup care, n anul urmtor se transfer n rezultatul reportat.

12

Aadar, rezultatul reportat al unitilor administrativ teritoriale preia excedentul sau deficitul execuiei nebugetare, dup depunerea situaiilor financiare anuale. n cazul n care anul se ncheie cu deficit nebugetar, acesta va fi acoperit din excedentul execuiei nebugetare realizate n exerciiile urmtoare. Instituiile publice finanate din bugetul local sunt obligate s depun la unitile administrativ-teritoriale din bugetul crora au fost alimentate, contul de execuie care va cuprinde plile efectuate i cheltuielile efective.

Fig.3.1. Determinarea rezultatului bugetului local

Venituri nregistrate (-)

Cheltuieli nregistrate

Venituri ncasate (-)

Cheltuieli achitate

Excedent/deficit patrimonial

Excedent/deficit bugetar

(-)

Excedentul/deficitul execuiei nebugetare

Rezultat reportat

c) Rezultatul bugetului asigurrilor sociale de stat se determin la finele anului prin repartizarea cheltuielilor i veniturilor, indiferent dac acestea au fost pltite, respectiv ncasate i este de forma excedentului sau deficitului patrimonial. Excedentul/deficitul bugetului asigurrilor sociale de stat se determin la finele anului ca diferen ntre veniturile ncasate i cheltuielile pltite, care sunt evideniate n conturile n afara bilanului Venituri bugetare ncasate i Cheltuieli bugetare achitate, dup care se evideniaz n contabilitate ntr-un cont distinct.

13

Spre deosebire de celelalte bugete, n cazul bugetului asigurrilor sociale de stat, legea prevede ca din veniturile bugetare s se preleve o cot, anual, pentru constituirea fondului de rezerv, care este utilizat pentru acoperirea prestaiilor de asigurri sociale i a altor cheltuieli ale sistemului public de pensii. La fel ca la bugetele locale, la finele anului, dup depunerea situaiilor financiare, se determin excedentul/deficitul execuiei nebugetare, ca diferen ntre excedentul/deficitul patrimonial i excedentul/deficitul bugetar, care se transfer la rezultatul reportat. n cazul n care rezultatul reportat este sub forma deficitului, acesta se va acoperii din excedentele execuiei nebugetare realizate n exerciiile ulterioare. Contabilitatea rezultatului instituiilor publice se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 11 Rezultat reportat i 12 Rezultatul patrimonial, conturile corespunztoare fiind 121 Rezultatul patrimonial i 117 Rezultat reportat. Contul 121 Rezultatul patrimonial este cont bifuncional, care preia n debit cheltuielile angajate (clasificate dup natura sau destinaia lor) ale instituiei publice, iar n credit veniturile realizate (grupate dup natura i sursa lor) ale instituiei. Soldul creditor reflect excedentul exerciiului, iar soldul debitor reflect deficitul exerciiului. La sfritul anului, pentru determinarea rezultatului exerciiului instituiei publice, se fac nregistrrile: 121 Rezultatul patrimonial i % clasa 7 Venituri = 121 Rezultatul patrimonial - cu totalitatea cheltuielilor angajate de instituie n cursul anului = clasa Cheltuieli % - cu totalitatea cheltuielilor 6 angajate de instituie n cursul anului

14

Dup nchiderea exerciiului i ntocmirea situaiilor financiare anuale, soldul contului 121 Rezultatul patrimonial se repartizeaz asupra contului 117 Rezultatul repartizat, astfel: dac 121 Rezultatul patrimonial are sold creditor, acesta se preia n creditul contului 117 Rezultatul reportat 121 Rezultatul patrimonial = 117 Rezultat reportat curent excedent

dac 121 Rezultatul patrimonial, are sold debitor, acesta se preia n debitul contului 117 Rezultat reportat 117 Rezultat reportat = 121 Rezultatul patrimonial - deficit curent

Contul 121 Rezultatul patrimonial se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II astfel: Contul 117 Rezultatul reportat, este un cont bifuncional, care are ca rol principal preluarea excedentului sau deficitului bugetar aferent exerciiului anterior. n debitul contului 117 Rezultat reportat se mai nregistreaz: aciunile deinute n capitalul societilor comerciale, rscumprate i sczute din eviden, (prin C 260 Titluri de participare) materialele de natura obiectelor de inventar degradate (prin C 303 Obiecte de inventar creanele insolvabile prin C 461 Debitori diveri valoarea avansurilor acordate n anul precedent i justificate n anul curent , prin C 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul La finele anului, contul 117 Rezultat reportat funcioneaz astfel: 121 Rezultatul patrimonial i 117 Rezultat reportat = % 121 Rezultatul - deficit precedent
15

= 117 Rezultat reportat - excedent precedent

patrimonial 260 Titluri de participare cu valoarea i titlurilor rscumprate sczute - stocuri degradate 303 Obiecte de inventar sau obiecte de inventar date n folosin 461 Debitori diveri 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul - pentru creane insolvabile valoarea avansurilor acordate n anul precedent i justificate n anul curent Contul 117 Rezultat reportat se desfoar pe urmtoarele sintetice de gradul II : 1.4. Fonduri cu destinaie special Fondurile cu destinaie special sunt fonduri constituite la nivelul unor instituii publice n vederea asigurrii surselor de finanare n cazuri speciale . Conturile care reflect fondurile cu destinaie special se regsesc n grupa 13 Fonduri cu destinaie special, care cuprinde conturile: 13 1 Fondul de rulment

16

13 2 13 3 13 4 13 5 13 6

Fondul de rezerv al bugetului asigurrilor sociale de stat Fondul de rezerv (pentru sntate) constituit conform Ordonanei Guvernului nr.150/2002 Fondul amortizrii activelor fixe deinute de serviciile publice de interes local Fondul de risc Fondul pentru construcii de locuine

a) Fondul de rulment este un fond constituit la nivelul unitilor teritoriale ale trezoreriei statului din excedentul anual al bugetului local, care poate fi utilizat astfel: pentru acoperirea unor goluri de cas provenite din decalajele dintre veniturile i cheltuielile exerciiului curent; pentru acoperirea deficitului bugetar rezultat la finele exerciiului bugetar; pentru finanarea unor investiii ce intr n competena administraiei publice locale; pentru dezvoltarea serviciilor publice necesare comunitii; Pentru utilizarea fondului de rulment este necesar aprobarea consiliului local judeean sau al Municipiului Bucureti, dup caz. n cazul existenei deficitului bugetar anual al bugetului local, acesta se va acoperii din fondul de rulment constituit n anii precedeni. b) Fondul de rezerv al bugetului asigurrilor sociale de stat se constituie anual dintr-o cot de pn la 3% din veniturile bugetului asigurrilor sociale de stat. Acesta se utilizeaz pentru acoperirea prestaiilor de asigurri sociale n situaii temeinic motivate sau a altor cheltuieli ale sistemului public, aprobate prin legea bugetului asigurrilor sociale de stat. Fondul de rezerv se reporteaz n anul urmtor i se completeaz potrivit legii. Eventualul deficit curent al bugetului asigurrilor sociale de stat se acoper din disponibilitile bugetului asigurrilor sociale de stat din anii precedeni i, n continuare, din fondul de rezerv.

17

c) Fondul de rezerv pentru sntate - se constituie n cota de 1% din sumele constituite la nivelul Casei Naionale de Asigurri de Sntate. Bugetul fondului se aprob ca anexa la legea bugetului de stat. Utilizarea fondului se stabilete prin legi bugetare anuale. Fondul de rezerva rmas neutilizat la finele anului se reporteaz n anul urmtor cu aceeai destinaie. d) Fondul amortizrii activelor fixe deinute de serviciile publice de interes local. Serviciile publice de interes local care desfoar activiti de natur economic au obligaia calculrii, nregistrrii i recuperrii uzurii fizice i morale a activelor fixe aferente acestor activiti, prin tarif sau pre potrivit legii. Aceste sume se utilizeaz pentru realizarea de investiii n domeniul respectiv i se evideniaz distinct n programul de investiii, ca surse de finanare. e) Fondul de risc se constituie pentru: - garanii locale la mprumuturi interne; - garanii la mprumuturi externe. Aceste fonduri sunt utilizate pentru acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de ctre autoritile administraiei publice locale a mprumuturilor contractate de agenii economici i serviciile publice de subordonare locala. Fondul de risc se constituie din: sumele ncasate sub forma de comisioane de la beneficiarii mprumuturilor garantate; dobnzile acordate de unitile trezoreriei statului la disponibilitile fondului; dobnzi i penaliti de ntrziere pentru neplata n termen de ctre beneficiarii mprumuturilor; n completare de la bugetul local . f) Fondul pentru construcii de locuine se constituie n completarea depozitelor speciale constituite pentru construcii de locuine. Acest fond se pstreaz ntr-un cont distinct deschis la trezoreria statului, pe seama unitilor administrativ-teritoriale. 2. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli sunt structuri contabile ce apar n situaiile financiare ca urmare a aplicrii principiului prudenei n contabilitate.
18

Acestea sunt elemente de surse permanente, care au exigibilitate sau valoare incert i de aceea nu pot fi ncadrate nici n categoria capitalurilor proprii i nici n categoria datoriilor. Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie pe seama cheltuielilor curente n momentul n care este posibil s intervin un risc sau o cheltuial, iar n cazul n care intervine riscul sau cheltuiala, acesta se reia la venituri sau dac pentru stingerea unei obligaii nu mai este nevoie de o ieire de resurse, provizioanele se anuleaz. Spre deosebire de provizioanele de depreciere, acestea nu pot fi utilizate pentru corectarea valorii activelor. Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie pentru: litigii, amenzi i penaliti, despgubiri, daune i alte datorii incerte; cheltuieli legate de activitatea de service n perioada de garanie i alte cheltuieli privind garania acordat clienilor; alte provizioane. Pentru ca un provizion s fie recunoscut n contabilitate, acesta trebuie s ndeplineasc cumulativ urmtoarele condiii: s existe o obligaie curent determinat de un eveniment anterior; s fie probabil efectuarea unei pli pentru stingerea datoriei respective; s poat fi estimat suma.

Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli pot fi revizuite la data fiecrui bilan pentru ca valoarea estimat s fie ct mai apropiat de realitate. Contabilitatea provizioanelor se ine pe feluri, n funcie de natura i scopul pentru care a fost constituit. Contul sintetic de gradul I cu ajutorul cruia se evideniaz provizioanele n contabilitatea curent este 151 Provizioane, care se desfoar pe urmtoarele sintetice de gradul II: 151 1 151 2 151 Provizioane pentru litigii Provizioane pentru garanii

acordate clienilor Alte provizioane

8 Contul 151 Provizioane este cont de pasiv i nregistreaz n credit provizioanele constituite sau majorate, iar n debit, provizioanele diminuate sau anulate.
19

Exemplu: n anul N instituia are un litigiu cu un debitor pentru care constituie un provizion pentru riscuri i cheltuieli n valoare de 1800 lei. n anul N+1 n urma hotrrii definitive a tribunalului se constat c din cei 1800 lei, clientul va primii 800 lei, restul fiind ctigai de instituie. nregistrri n anul N: 681 Cheltuieli operaionale privind amortizrile i provizioanele - nregistrri n anul N+1: 654 Pierderi din creane i debitori diveri 1511 Provizioane pentru litigii = 461 diveri = 781 Venituri din 1800 provizioane pentru activitatea operaional Debitori 800 = 1511 Provizioane pentru litigii 1800

20