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FACULDADES INTEGRADAS ANTNIO EUFRSIO DE TOLEDO

FACULDADE DE CINCIAS CONTBEIS DE PRESIDENTE PRUDENTE

MANUAL DE AUDITORIA DAS DEMONSTRAES CONTBEIS Cludia Akemi Nihy Giovana Andria Pires Larissa Thas da Cunha Sobieski Ricardo Gaspar Pagini

Presidente Prudente/SP
2008

FACULDADES INTEGRADAS ANTNIO EUFRSIO DE TOLEDO


FACULDADE DE CINCIAS CONTBEIS DE PRESIDENTE PRUDENTE

MANUAL DE AUDITORIA DAS DEMONSTRAES CONTBEIS Cludia Akemi Nihy Giovana Andria Pires Larissa Thas da Cunha Sobieski Ricardo Gaspar Pagini

Trabalho de Concluso apresentado como requisito parcial de Concluso de Curso para obteno do Grau de Bacharel em Cincias Contbeis, sob orientao do Professor Edson Roberto Milani.

Presidente Prudente/SP
2008

MANUAL DE AUDITORIA DAS DEMONSTRAES CONTBEIS

Trabalho de Concluso de Curso aprovado como requisito parcial para obteno do Grau de Bacharel em Cincias Contbeis.

___________________________
EDSON ROBERTO MILANI Orientador

____________________________
EVERSON JOS JUAREZ SOARES Examinador

____________________________
LEANDRO ANTNIO MARINI PIRES Examinador

Presidente Prudente/SP, 27 de novembro de 2008

preciso amar as pessoas como se no houvesse amanh, porque se voc parar para pensar, na verdade no h. Renato Russo

Dedicamos este trabalho aos nossos pais.

AGRADECIMENTOS

Agradecemos a Deus por sempre nos ter abenoado. Aos nossos pais e nossas mes que sempre estiveram ao nosso lado nos momentos bons e principalmente nos momentos difceis da vida. Aos nossos amigos e parentes por entenderem a ausncia, os problemas que passamos e nos ter ajudo a resolv-los. Ao nosso orientador Prof. Edson Roberto Milani e ao auditor Leandro Antnio Marini Pires, por nos ajudar a alcanar mais um alvo em nossa vida.

RESUMO

No presente trabalho, buscamos apresentar as tcnicas e procedimentos de auditoria contbil que devem ser realizados nas contas do balano patrimonial e da demonstrao do resultado do exerccio, tendo como objetivo apresentar um manual simples e prtico. Abordaremos os tipos de parecer e suas respectivas elaboraes. O mtodo utilizado foi a pesquisa bibliogrfica bem como levantamento de informaes com profissionais da rea. Palavraschave: Auditoria externa ou independente. Demonstraes contbeis. Parecer de auditoria.

ABSTRACT
In this paper, we intend to present the techniques and procedures of accounting auditing which must be followed in the accounts of the balance sheet and income statement, with the objective of presenting a simple and practical manual. The types of opinion and their respective elaborations will be approached. The method adopted was a literature search and also a survey with professionals in this field. Keywords: Independent or external audit. Financial statements. Audit opinion.

LISTA DE ILUSTRAES, TABELAS E QUADROS


FIGURAS FIGURA 1 Carta de Circularizao para Instituies Financeiras..........................15 FIGURA 2 Carta de Circularizao para Clientes...................................................19 FIGURA 3 Carta de Circularizao para Clientes Estrangeiros..............................20 FIGURA 4 Carta de Circularizao para Estoque em Poder de Terceiros.............25 FIGURA 5 Carta de Circularizao para Corretoras de Seguros............................29 FIGURA 6 Investimentos Avaliados pelo MEP........................................................33 FIGURA 7 Carta de Circularizao para Fornecedores..........................................45 FIGURA 8 Carta de Circularizao para Fornecedores Estrangeiros.....................46 FIGURA 9 Carta de Circularizao para Advogados..............................................50 FIGURA 10 Carta de Circularizao para Partes Relacionadas.............................54 FIGURA 11 Parecer sem Ressalvas.......................................................................71 FIGURA 12 Parecer com Ressalvas.......................................................................73 FIGURA 13 Parecer Adverso..................................................................................75 FIGURA 14 Parecer com Negativa de Opinio.......................................................77

SUMRIO
1 2 INTRODUO ............................................................................................................. 11 CAIXA.......................................................................................................................... 12 2.1 2.2
2.2.1 2.2.2

Introduo........................................................................................................... 12 Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 12


Contagem de Caixa ......................................................................................................... 12 Outros Procedimentos ..................................................................................................... 13

BANCOS ..................................................................................................................... 14 3.1 3.2


3.2.1 3.2.2 3.2.3

Introduo........................................................................................................... 14 Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 14


Circularizao das Instituies Financeiras .................................................................... 14 Cutoff de Cheques ........................................................................................................... 16 Conciliao Bancria ....................................................................................................... 16

CONTAS A RECEBER ................................................................................................ 18 4.1 4.2


4.2.1 4.2.2

Introduo........................................................................................................... 18 Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 18


Circularizao dos Clientes ............................................................................................. 18 Outros Procedimentos das Contas a Receber ................................................................ 21

ESTOQUES ................................................................................................................. 23 5.1 5.2


5.2.1 5.2.2

Introduo........................................................................................................... 23 Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 23


Contagem Fsica.............................................................................................................. 23 Teste do Critrio de Avaliao ........................................................................................ 26

DESPESAS ANTECIPADAS ....................................................................................... 28 6.1 6.2 Introduo........................................................................................................... 28 Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 28 Introduo........................................................................................................... 30
Aplicaes Financeiras .................................................................................................... 30 Participao em Outras Companhias .............................................................................. 31 Outros Investimentos ....................................................................................................... 33

INVESTIMENTOS ........................................................................................................ 30 7.1


7.1.1 7.1.2 7.1.3

7.2

7.2.1 Teste das Aplicaes Financeiras ................................................................................... 34 7.2.2 Teste das Participaes em Outras Companhias Avaliadas pelo Mtodo de Custo de Aquisio ...................................................................................................................................... 35 7.2.3 Teste das Participaes em Outras Companhias Avaliadas pelo Mtodo de Equivalncia Patrimonial .................................................................................................................................... 36 7.2.4 Teste de Outros Investimentos ........................................................................................ 37

Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 34

IMOBILIZADO E INTANGVEL.................................................................................... 38 8.1 8.2


8.2.1 8.2.2 8.2.3

Introduo........................................................................................................... 38 Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 38


Verificao de Existncia Fsica ...................................................................................... 39 Teste das Adies ........................................................................................................... 39 Teste das Alienaes/Excluses ..................................................................................... 40

8.2.4

Teste do Critrio de Avaliao ........................................................................................ 40

DIFERIDO .................................................................................................................... 42 9.1 9.2 Introduo........................................................................................................... 42 Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 42 Introduo........................................................................................................... 44 Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 44
Teste dos Fornecedores ............................................................................................. 44 Teste do Imposto de Renda ........................................................................................ 48 Teste dos Outros Tributos e Encargos ....................................................................... 48 Teste das Obrigaes Trabalhistas ............................................................................ 48 Teste das Provises de Frias, 13 Salrio e Encargos ............................................. 49 Teste das Provises para Contingncias .................................................................... 49 Teste das Outras Obrigaes ..................................................................................... 51

10

OBRIGAES ............................................................................................................ 44

10.1 10.2

10.2.1 10.2.2 10.2.3 10.2.4 10.2.5 10.2.6 10.2.7

11

EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS ...................................................................... 52 Introduo........................................................................................................... 52 Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 52


Teste dos Encargos Financeiros Antecipados ............................................................ 55 Teste da Proviso para Encargos Financeiros ........................................................... 55

11.1 11.2

11.2.1 11.2.2

12

PATRIMNIO LQUIDO .............................................................................................. 56 Introduo........................................................................................................... 56 Procedimentos de Auditoria .............................................................................. 56


Capital Social .............................................................................................................. 57 Reservas de Capital .................................................................................................... 57 Reserva de Reavaliao ............................................................................................. 58 Reserva de Lucros ...................................................................................................... 59 Limites e Utilizao das Reservas .............................................................................. 61

12.1 12.2

12.2.1 12.2.2 12.2.3 12.2.4 12.2.5

13

RECEITAS, DESPESAS E CUSTOS........................................................................... 62 Introduo........................................................................................................... 62 Receitas .............................................................................................................. 63


Procedimentos de Auditoria da Receitas Operacionais .............................................. 63 Procedimentos de Auditoria das Receitas Financeiras .............................................. 64 Procedimentos de Auditoria das Receitas No Operacionais .................................... 64

13.1 13.2

13.2.1 13.2.2 13.2.3

13.3

13.3.1 Testes dos Custos e Despesas que esto Interligadas com as Contas do Balano Patrimonial .................................................................................................................................... 65 13.3.2 Teste das Compras de Matrias-Primas e Servios ................................................... 66 13.3.3 Teste do Custo das Vendas ........................................................................................ 67 13.3.4 Teste dos Tributos ....................................................................................................... 67 13.3.5 Teste da Folha de Pagamento .................................................................................... 68 13.3.6 Teste das Outras Despesas e Gastos Gerais de Produo ....................................... 68

Custos e Despesas............................................................................................. 64

14

PARECER DE AUDITORIA ......................................................................................... 69 Introduo........................................................................................................... 69 Parecer sem Ressalvas ...................................................................................... 70 Parecer com Ressalvas ..................................................................................... 72 Parecer Adverso ................................................................................................. 74 Parecer com Negativa de Opinio ..................................................................... 76

14.1 14.2 14.3 14.4 14.5

15

CONCLUSO .............................................................................................................. 78

BIBLIOGRAFIA ................................................................................................................... 80

11

1 INTRODUO

Devido evoluo das demonstraes financeiras, quantidade das informaes divulgadas e qualidade dessas informaes, surgiu a necessidade de ter um conhecimento mais profundo da situao patrimonial e financeira das empresas. Para que no haja a possibilidade de manipulao de informaes e para que se tenha certeza de que as demonstraes contbeis so realmente confiveis, os futuros investidores passaram a exigir que elas fossem examinadas por um profissional independente da empresa. Este profissional o auditor que, alm de examinar as demonstraes contbeis, emite um parecer com sua opinio, para que o leitor tenha um perfeito entendimento sobre elas. Apresentaremos, no presente trabalho, as tcnicas e procedimentos de auditoria contbil que devem ser realizados nas contas do ativo, do passivo, de receitas, de custos e de despesas. Demonstraremos tambm os testes que devem ser aplicados em cada conta, os modelos de cada parecer e como estes devem ser elaborados. O objetivo deste trabalho apresentar um manual de auditoria contbil simples e prtico, levando em considerao que, com a evoluo da tecnologia, muitos procedimentos e tcnicas que antigamente eram utilizados, hoje no so mais. Adotou-se como metodologia a pesquisa bibliogrfica e a coleta de informaes com profissionais da rea. Este trabalho foi dividido em trs partes: a introduo e o levantamento de informaes compem a primeira parte; na segunda parte so abordados a anlise das informaes coletadas e o desenvolvimento da pesquisa; e, na parte final, desenvolvida a concluso do tema do trabalho.

12

2 CAIXA

2.1

Introduo

O ativo classificado conforme o grau de liquidez, sendo assim, o caixa a primeira conta do Balano Patrimonial, pois composto de numerrios, ou seja, dinheiro e cheque vista. O caixa uma conta do ativo que envolve grande risco e difcil de ser controlado; por essa razo, h uma grande possibilidade de ser utilizado indevidamente.

2.2

Procedimentos de Auditoria

Nesta conta, visto que o risco maior, necessria a realizao de um volume de procedimentos de auditoria mais extensos e detalhados. Dependendo da avaliao que o auditor faz do controle interno da empresa, sero decididas as quantidades de testes a serem realizados; nestes verificar a sua existncia, propriedade, exatido dos valores e demais restries, demonstrando assim a real situao financeira da empresa.

2.2.1 Contagem de Caixa

Na contagem de caixa, o responsvel precisar estar presente para sua verificao, evitando assim possveis transtornos ao auditor. Ex: Caso ocorra a falta de dinheiro o encarregado pelo caixa poder acusar o auditor de t-lo desviado. A realizao da contagem deve ser surpresa, para que no ocorra a substituio de numerrios, o que implica o dever do auditor de controlar todos os itens de ativos negociveis, tais como: cheques, aplicaes financeiras, debntures, ttulos, etc.

13 Caso a empresa possua mais de um caixa, estes devero ser contados simultaneamente, para que os recursos no sejam transferidos entre os mesmos. Durante empresa, entre outros). Aps a contagem deve-se constatar se os saldos obtidos coincidem com os saldos registrados na contabilidade. a contagem do caixa devero ser observadas as

anormalidades (cheques antigos, no datados, cheques de pessoas vinculadas

2.2.2 Outros Procedimentos

O auditor pode fazer um teste de correlao no Livro Caixa, confrontando a entrada de numerrio com a origem do dinheiro (venda vista, recebimentos diversos) e sadas de recursos com os documentos comprobatrios (comprovante de depsitos, recibos, notas fiscais, pequenas despesas, etc.).

14

3 BANCOS

3.1

Introduo

a movimentao de recursos depositados em conta bancria, nas instituies financeiras. Isto ocorre atravs de recebimentos, pagamentos e transferncias, geralmente realizadas com cheques ou pelo internet bank.

3.2

Procedimentos de Auditoria

Na verificao da conta banco, o auditor: No trata com dinheiro propriamente dito, mas, com documentos que comprovam a existncia de dinheiro. (CREPALDI, 2000, p. 341)

3.2.1 Circularizao das Instituies Financeiras

Para obter a confirmao dos saldos bancrios registrados na contabilidade, necessrio o envio de uma carta de circularizao (Figura 1) para todas as instituies financeiras com as quais a empresa possuir relaes.

15 FIGURA 1 Carta de Circularizao para Instituies Financeiras


PAPEL TIMBRADO MODELO DE CIRCULAR: INSTITUIES FINANCEIRAS Local e data da emisso da carta

Nome: Endereo - Caixa Postal CEP Cidade - Estado Prezado(s) Senhor(es): Em conexo com a auditoria de nossas demonstraes financeiras para o exerccio findo em 31/12/XXXX, solicitamos a V.Sas. o especial favor de informar aos nossos auditores: PRADO AUDITORES INDEPENDENTES Rua Martins Francisco, 149, Centro 19015-140 So Paulo SP Fax.: (11) 3816-0000 Os saldos de nossas contas mantidas com esta instituio, na data de 31/12/XXXX fornecendo, se possvel, lista detalhada para as seguintes contas: a) Conta Corrente; b) Aplicao Financeira: valor aplicado, data da aplicao, vencimento, taxa de juros, tipo, etc.; c) Emprstimos e Financiamentos: valor do principal (moeda nacional e/ou estrangeira), encargos financeiros (taxa de juros e variao), montante devido de juros e de variaes, vencimento, garantias, etc.; d) Ttulos em cauo, descontos e cobrana; e) Operaes com derivativos; f) Outras (descriminado). Antecipando nossos agradecimentos, subscrevemo-nos. Atenciosamente. Assinatura, carimbo e CNPJ da empresa

Fonte: Disponibilizado pela Approach Auditores Independentes, 2008.

16 A carta deve ser elaborada pela empresa em papel timbrado em trs vias. O auditor deve conferir as cartas e envi-las, contendo dentro do envelope uma carta resposta, endereada ao escritrio de auditoria. A segunda via deve ser enviada aps quinze dias do envio da primeira, caso ainda no se tenha obtido a resposta, e a terceira via arquivada na pasta de trabalho. Se no houver resposta do banco, a administrao dever cobr-la por telefone. Confirmar as respostas dos bancos com os saldos existentes e verificar possveis diferenas.

3.2.2 Cutoff de Cheques

O objetivo desse teste certificar que os cheques tenham sido registrados na competncia correta e que a conciliao no contenha erros. Dever ser procedido da seguinte forma: a) obter uma relao dos cheques em branco para a data do

exame e uma relao dos ltimos cheques emitidos; b) verificar no razo analtico do banco e no extrato bancrio: se

no existe lanamento de cheque de nmero posterior ao do cutoff; e se no existe cheques de nmero anterior ao do cutoff sem o respectivo lanamento, sendo que este cheque dever estar pendente na conciliao bancria.

3.2.3 Conciliao Bancria

A conciliao demonstra as pendncias entre itens contabilizados pela empresa e no compensados pelo banco e/ou compensados pelo banco e no contabilizados pela empresa. O auditor deve verificar se a empresa elabora mensalmente as conciliaes bancrias.

17 Verificar as situaes anormais (itens antigos, incomuns, valores redondos, valores grandes, etc.), tambm os cheques emitidos e ainda no compensados com a conciliao. Estabelecer um valor limite para a escolha dos itens a serem testados e conferir a conciliao com o saldo contbil e o extrato bancrio.

18

4 CONTAS A RECEBER

4.1

Introduo

As contas a receber aparecem nas empresas para registrarem os direitos adquiridos por vendas a prazo de bens, mercadorias ou servios, de acordo com o objetivo social da empresa. Tambm composta por: adiantamentos (de frias, de 13 salrio, etc.), outras contas a receber, impostos a recuperar (ICMS, IPI, PIS, COFINS, IRRF, etc.), contas retificadoras (proviso para devedores duvidosos, duplicatas descontadas, etc.), sinistros a receber, entre outros. O saldo contbil da conta clientes o valor da venda realizada, deduzida da estimativa de perdas (falncias, dificuldades financeiras, clientes em concordatas, etc.); ou seja, a quantia que se espera transformar em dinheiro.

4.2

Procedimentos de Auditoria

Os procedimentos de auditoria utilizados no contas a receber resumem-se basicamente em coleta de evidncias externas e internas. Nestes os principais critrios que o auditor dever observar so: existncia; avaliao; classificao.

4.2.1 Circularizao dos Clientes

A circularizao uma evidncia externa que consiste na confirmao dos saldos diretamente com o devedor (Figura 2 e 3).

19 FIGURA 2 Carta de Circularizao para Clientes


PAPEL TIMBRADO MODELO DE CIRCULAR: CLIENTES Local e data da emisso da carta

Nome: Endereo - Caixa Postal CEP Cidade - Estado Prezado(s) Senhor(es): Em conexo com a auditoria de nossas demonstraes financeiras para o exerccio findo em 31 de dezembro de XXXX, solicitamos a V.Sas. o especial favor de informar aos nossos auditores: PRADO AUDITORES INDEPENDENTES Rua Martins Francisco, 149, Centro 19015-140 So Paulo SP Fax.: (11) 3816-0000 Todos os saldos mantidos em aberto com V. Sas. em 31 de dezembro de XXXX.

Antecipando nossos agradecimentos, subscrevemo-nos.

Atenciosamente. Assinatura, carimbo e CNPJ da empresa.

Fonte: Disponibilizado pela Approach Auditores Independentes, 2008.

20 FIGURA 3 Carta de Circularizao para Clientes Estrangeiros


PAPEL TIMBRADO MODELO DE CIRCULAR: CLIENTES (ESTRANGEIROS)

Place and date of issuance of the letter Name: Address - Box: Zip Code: City - State: The request of our Auditors, could you be so kind as to inform directly to: PRADO AUDITORES INDEPENDENTES Rua Martins Francisco, 149, Centro 19015-140 So Paulo So Paulo Brasil Fax.: (11) 3816-0000 As soon as possible, the balance of our account (debt or credit) on 12/31/XXXX, describing the origin of such bellows. Thank you very much for your attention.

Best Regards. Signature, stamp and the company CNPJ.

Fonte: Disponibilizado pela Approach Auditores Independentes, 2008.

21 O auditor pedir que o devedor informe os saldos mantidos em aberto na data base da auditoria. E confrontar as respostas obtidas dos clientes com o saldo da companhia auditada. Para as cartas que no foram respondidas devem-se efetuar testes alternativos, os quais podero ser: verificao dos pagamentos subseqentes, emisso das notas fiscais, contratos de vendas, conhecimentos de fretes, documentos de embarque e outros documentos que comprovem o saldo das contas a receber.

4.2.2 Outros Procedimentos das Contas a Receber

Por apresentar valores relevantes necessrio que se faa uma verificao abrangente nas duplicatas: descontadas, em carteira, em cobrana simples nos bancos, em cauo, em cobrana com empregados da empresa, vencidas h muito tempo, baixadas por insolvncia e em poder de advogados para cobrana judicial. Confirmar se as contas existem realmente e se as transaes foram realizadas de acordo com o objetivo social da empresa. Obter uma relao dos saldos individuais ou o razo analtico de clientes, levando em considerao se esses valores se relacionam s transaes comerciais e se existem possibilidades de devolues, descontos, abatimentos, etc., conforme os pedidos de venda e as notas fiscais. Apurar os recebimentos atravs de recibos, avisos de cobrana bancria, comprovantes de depsitos, etc. Verificar se foram constitudas as provises para devedores duvidosos necessrias. O auditor deve confrontar os saldos das contas analiticamente, com os documentos (ttulos, notas promissrias, notas fiscais, duplicatas, etc.).

22 Obter da empresa auditada um relatrio por data de vencimento, para verificar se as contas a receber foram corretamente classificadas no ativo circulante ou no ativo realizvel a longo prazo. Analisar as emisses de notas de crdito e as de devoluo, recebidas aps o encerramento do exerccio social e investigar se no so vendas fictcias. Inspecionar se no existe algum tipo de nus sobre as contas a receber. Se tiver, essa informao dever ser divulgada em nota explicativa s demonstraes financeiras. No caso dos impostos a recuperar, deve-se confront-los com os livros de apurao e os pedidos de ressarcimento, caso existam.

23

5 ESTOQUES

5.1

Introduo

Estoques so bens destinados venda ou fabricao (matriasprimas, produtos em processo e produtos acabados) e bens destinados a utilizao prpria no curso normal de suas atividades (material de consumo, almoxarifado, etc).

5.2

Procedimentos de Auditoria

A finalidade da auditoria dos estoques compreende-se em determinar: sua existncia, que pode estar em poder da companhia, de terceiros, ou em trnsito; se o estoque pertence companhia; se os princpios de contabilidade foram aplicados em bases uniformes; se h nus, penhoras ou garantias sobre o estoque; se a companhia atribui preo adequado ao seu estoque; se h itens obsoletos ou danificados; se os estoques foram classificados corretamente nas demonstraes contbeis.

5.2.1 Contagem Fsica

Antes da contagem o auditor dever conversar com o coordenador do inventrio e verificar qual ser o planejamento para a execuo da contagem, tais como:

24 se foi programado para que no haja produo ou comercializao durante a contagem; organizao do local para melhor visualizao e desempenho; organizar as equipes de trabalho em duplas, sendo uma pessoa que controla os produtos e outra alheia ao departamento para reforar a exatido da contagem; o responsvel dever providenciar as etiquetas de contagens e uma listagem dos produtos inventariados; se houver estoques em poder de terceiros, emitir uma carta de circularizao para que este informe a especificao do bem, quantidade, valor, se o estoque da empresa auditada, se est em boas condies e livre de quaisquer nus (Figura 4).

25 FIGURA 4 Carta de Circularizao para Estoque em Poder de Terceiros


PAPEL TIMBRADO MODELO DE CIRCULAR: ESTOQUE EM PODER DE TERCEIROS Local e data da emisso da carta

Nome: Endereo - Caixa Postal CEP Cidade - Estado Prezado(s) Senhor(es): Em conexo com a auditoria de nossas demonstraes financeiras para o exerccio findo em 31/12/XXXX, solicitamos a V.Sas. o especial favor de informar aos nossos auditores: PRADO AUDITORES INDEPENDENTES Rua Martins Francisco, 149, Centro 19015-140 So Paulo SP Fax.: (11) 3816-0000 Os saldos dos estoques mantidos sob vosso poder, na data de 31/12/XXXX fornecendo, se possvel, uma lista com os seguintes detalhes: a) Especificao do bem, quantidade e valor; b) So de propriedade da remetente; c) Esto em boas condies e livre de qualquer nus; d) Foram dados em garantia; e) Outras (descriminado). Antecipando nossos agradecimentos, subscrevemo-nos. Atenciosamente. Assinatura, carimbo e CNPJ da empresa

Fonte: Disponibilizado pela Approach Auditores Independentes, 2008.

26 Durante a execuo da contagem, o auditor dever: verificar se os participantes receberam as instrues necessrias e se esto realizando corretamente; realizar vrios testes de contagem para verificar se as quantidades declaradas pelos participantes existem realmente geralmente isto feito nos itens de maior valor monetrio; verificar se foram realizados os procedimentos adequados para os produtos acabados, faturados, no entregues e para as matrias-primas recebidas durante a contagem; atravs das etiquetas, verificar se todos os itens foram contados.

Aps a contagem, devero ser feitos os seguintes procedimentos de auditoria: comparar os itens testados pelos auditores com os da contagem; verificar se os itens de maior relevncia foram testados ou contados na presena do auditor; testar o cutoff (corte das operaes) de entradas e sadas, para averiguar se a contabilizao dos documentos est de acordo com a competncia; observar se as diferenas apuradas no inventrio foram investigadas ou solucionadas quando anormais, e realizando os ajustes nos controles de estoque e na contabilidade.

5.2.2 Teste do Critrio de Avaliao

Dever estar registrado conforme o custo ou valor de mercado, o que for menor. Se o valor de mercado for inferior, dever ser feita a proviso de estoque. O termo mercado significa para: matria-prima e bens em almoxarifado: por ser tudo aquilo que a empresa no vende, ser registrado pelo preo de reposio.

27 produtos em processo: o valor registrado ser o custo j incorrido mais uma estimativa dos custos a completar ou o valor das matrias-primas j requisitadas. mercadorias e produtos acabados: o valor registrado ser a diferena do valor da venda, menos os impostos, despesas com venda e a margem de lucro.

Lembrando que o custo todo sacrifcio que a empresa teve para obter o produto, at ele ficar pronto para venda. O custo pode ser: comercial: valor da mercadoria, fretes sobre compras, impostos no recuperveis, variao cambial, etc. industrial: matria-prima, mo-de-obra e gastos gerais de fabricao, ou seja, aquilo que no incorpora direto na matria-prima: aluguel, energia, etc.

28

6 DESPESAS ANTECIPADAS

6.1

Introduo

Representa empresa.

saldo

de

gastos

que

iro

beneficiar

perodos

subseqentes, cujos beneficirios ainda tero de prestar os respectivos servios

6.2

Procedimentos de Auditoria

O auditor deve verificar a autenticidade da documentao da transao (contratos de aluguis, assinatura de revistas, aplices de seguros, etc.) e observar se o saldo representa benefcios que ainda no foram recebidos, porm que j foram contratados. Deve-se tambm realizar a conferncia dos clculos da apropriao da despesa antecipada. Ao fazer essa conferncia, necessrio observar se a empresa j recebeu os benefcios. Para despesas antecipadas referente a seguro, o auditor dever verificar na aplice o valor da cobertura do mesmo e compar-lo com o valor contbil dos bens do ativo imobilizado e estoques. Muitas empresas fazem seguros desses bens para se protegerem de possveis sinistros, por exemplo: parada temporria, desastres naturais, assaltos ou roubos, etc. Caso ocorra um sinistro, o valor da indenizao pago pela seguradora dever ser suficiente para repor os bens fazendo com que a empresa volte a funcionar normalmente como antes. Ainda se referindo a seguros, para que haja certeza de que realmente a aplice est em vigor, necessria a confirmao desta junto corretora de seguros (Figura 5).

29 FIGURA 5 Carta de Circularizao para Corretora de Seguros


PAPEL TIMBRADO MODELO DE CIRCULAR: CORRETORA DE SEGUROS

Local e data da emisso da carta Nome: Endereo - Caixa Postal CEP Cidade - Estado Prezado(s) Senhor(es): Em conexo com a auditoria de nossas demonstraes financeiras para o exerccio findo em 31 de dezembro de XXXX, solicitamos a V.Sas. o especial favor de informar aos nossos auditores: PRADO AUDITORES INDEPENDENTES Rua Martins Francisco, 149, Centro 19015-140 So Paulo SP Fax.: (11) 3816-0000 Os seguintes dados relativos s aplices emitidas a nosso favor, vigentes em 31 de dezembro XXXX, indicando: a) Nmero da aplice; b) Tipo de Seguro; c) Vigncia; d) Valor da cobertura e respectivos bens segurados (em reais e fatores de converso); e) Prmio pago; f) Modificaes posteriores a 31 de dezembro de XXXX do valor coberto ou em condies da aplice. Agradecendo a vossa cooperao nesse sentido, subscrevemo-nos. Atenciosamente. Assinatura, carimbo e CNPJ da empresa.

Fonte: Disponibilizado pela Approach Auditores Independentes, 2008.

30

7 INVESTIMENTOS

7.1

Introduo

Algumas empresas, em geral, aplicam o excesso de recursos em ttulos, em outras companhias a ttulo de participao acionria ou em imveis para arrendamento. O objetivo de obter rentabilidade extra, estabelecer relaes com outras empresas, estender e diversificar suas atividades. Essas aplicaes so divididas em trs grupos: Aplicaes Financeiras; Participao em Outras Companhias; Outros Investimentos.

7.1.1 Aplicaes Financeiras

So recursos investidos em depsitos, ttulos governamentais e particulares, como: cadernetas de poupana; depsitos a prazo fixo; letras de cmbio; debntures; etc.

Elas so classificadas nos grupos do ativo, da seguinte forma: no disponvel: quando forem de liquidez imediata. no ativo circulante: quando o resgate for realizado at o fim do exerccio social seguinte.

31 no ativo realizvel a longo prazo: quando o resgate ocorrer aps o trmino do exerccio social seguinte.

As aplicaes so avaliadas pelo custo de aquisio ou pelo valor de mercado, o menor, conforme descrito na Lei das Sociedades por Aes. Admite-se o aumento do custo de aquisio at o valor de mercado, quando se tratar do registro de rendimentos.

7.1.2 Participao em Outras Companhias

So representados por: aes (sociedades annimas); fundos de aes (renda varivel); quotas do capital social (empresa).

So classificados da seguinte forma: no ativo circulante: quando a empresa tiver a inteno de vender at o trmino do exerccio social seguinte; no ativo realizvel a longo prazo: quando a empresa tem a inteno de vender aps o exerccio social seguinte; no ativo permanente: quando a empresa no tem a inteno de venda.

Os investimentos em outras companhias podem ser avaliados pelo Mtodo de Custo de Aquisio (MCA) ou pelo Mtodo de Equivalncia Patrimonial (MEP). A seguir ser apresentada a diferena entre os dois mtodos.

32 7.1.2.1 Avaliao do Mtodo de Custo de Aquisio (MCA):

So avaliados pelo MCA todos os investimentos que no atenderem as exigncias para serem avaliados pelo MEP. No MCA o valor do investimento registrado na contabilidade ser todo o custo referente sua aquisio. Deve-se fazer uma proviso para perdas se esta for considerada permanente.

7.1.2.2 Avaliao do Mtodo de Equivalncia Patrimonial (MEP):

Nos investimentos avaliados pelo MEP, os lucros ou prejuzos apresentados na sociedade investida so reconhecidos na investidora. Para que esses investimentos sejam avaliados pelo MEP, devero ser em sociedades controladas ou relevantes em sociedades coligadas onde administrao da investidora tenha influncia ou participao com 20% ou mais do capital social. Considera-se o investimento relevante quando: a) individual o valor do investimento corresponder pelo menos

10% do patrimnio lquido da investidora; b) no conjunto a soma dos investimentos corresponder a 15% do

patrimnio lquido da investidora. necessrio definirmos o que Sociedade Controlada e Coligada. Sociedade Coligada: quando a investidora possuir participao de 10% ou mais do capital social de uma sociedade, sem control-la. Sociedade Controlada: quando a investidora possuir diretamente ou atravs de outras controladas os direitos de poder eleger a maioria dos administradores.

33 Para melhor entendimento dos requisitos para ser avaliado pelo MEP, veja abaixo (Figura 6):

FIGURA 6 Investimentos Avaliados pelo MEP

Investimentos Avaliados pelo MEP

Investimento:

Participao no PL da Investida:

Influncia na Investida:

Investimento precisa ser Relevante:

Controlada

+ de 50% do Capital Votante

No

No

Coligada

De 10% at 19,99% do Capital

Sim

Sim

Acima de 20% do Capital

No

Sim

Fonte: Elaborado pelos autores do TCC.

7.1.3 Outros Investimentos

So valores registrados nessa conta, da seguinte forma: terrenos; obras de arte; jias, ouro, etc.

34 So classificados no balano da seguinte forma: no ativo circulante: quando a empresa tiver a inteno de venda at o trmino do exerccio social seguinte; no ativo realizvel a longo prazo: quando a empresa tiver a inteno de venda aps o exerccio social seguinte; no ativo permanente: quando a empresa no tiver a inteno de venda.

7.2

Procedimentos de Auditoria

Os principais objetivos de fazer auditoria dos Investimentos, so: obter um controle adequado sobre os investimentos e os lucros ocorridos; verificar se os investimentos so de propriedade da companhia e se realmente existem; fazer uma avaliao correta dos investimentos e se esto apresentados corretamente nas demonstraes contbeis.

7.2.1 Teste das Aplicaes Financeiras

Para a realizao deste teste, o auditor dever preparar um papel de trabalho com o saldo das contas de aplicaes financeiras, tendo como base a data de encerramento do exerccio social. Neste papel de trabalho dever conter a natureza do ttulo ou depsito, a instituio onde foi feita a aplicao, a data da aplicao e do resgate, a taxa de rendimentos, o valor aplicado e o valor dos rendimentos provisionados. Aps elaborar o papel de trabalho, o auditor dever: a) conferir a soma das colunas de valor aplicado e rendimentos

provisionados com o razo da contabilidade. b) inspecionar a documentao suporte das aplicaes e obter uma

carta de circularizao (Figura 1, p. 14) da instituio financeira onde foi feita a

35 aplicao constando a posse do ttulo, se realmente da empresa auditada e se no h nus sobre o ttulo. necessrio tambm que se verifiquem as datas de aplicao e resgate, taxas de rendimento, valor aplicado e que se confira com a documentao suporte; alm disso, que se verifiquem se essas aplicaes esto corretamente classificadas nas demonstraes financeiras, se a taxa de rendimentos est razovel em relao ao mercado e se os rendimentos foram classificados como receitas financeiras.

7.2.2 Teste das Participaes em Outras Companhias Avaliadas pelo Mtodo de Custo de Aquisio

Elaborar um papel de trabalho apontando os seguintes detalhes: descrio de cada investimento, saldos iniciais e finais, aquisies, lucro ou prejuzo na alienao, o valor da venda dos investimentos, cotao no mercado ou valor patrimonial da ao ou quota, lucros ou dividendos registrados como receita no perodo e a localizao fsica dos investimentos. Depois de preparado o papel de trabalho, deve-se confrontar o saldo do inicio do perodo com os papis de trabalho do ano anterior, o saldo do final do perodo, o lucro ou prejuzo na alienao de investimentos e os lucros ou dividendos registrados como receita no perodo com o razo geral da contabilidade para a mesma data. As aquisies, baixas e as alienaes sero confrontadas com a documentao comprobatria, sendo que as transaes devem ser de acordo com a competncia. J a coluna do papel de trabalho de cotao no mercado ou valor patrimonial da ao ou cota ser confrontada com publicaes da bolsa de valores, demonstraes financeiras das empresas investidas etc. Em seguida os investimentos sero inspecionados, junto de um funcionrio depositrio. Para ter a certeza de que nenhum dos investimentos foi alienado, ser necessrio inspecionar as transaes incorridas aps a data de encerramento das demonstraes contbeis.

36 Para finalizar, deve-se verificar se os investimentos esto penhorados.

7.2.3 Teste das Participaes em Outras Companhias Avaliadas pelo Mtodo de Equivalncia Patrimonial

Elaborar um papel de trabalho dando os seguintes detalhes: descrio de cada investimento, saldos iniciais e finais, aquisies, lucro ou prejuzo na alienao, o valor da venda dos investimentos, os dividendos recebidos ou creditados e o ajuste de equivalncia patrimonial. Preparado o papel de trabalho, deve-se conferir o saldo inicial com os do ano anterior e tambm o total das colunas do saldo do final do perodo e de lucro ou prejuzo na alienao com o razo geral da contabilidade para a mesma data. Em seguida, os documentos-suportes sero confrontados com as aquisies e alienaes dos investimentos Ao se tratar de ttulos em poder de terceiros, deve- se obter uma carta de confirmao ou inspecion-los fisicamente. J no caso de dividendos pagos ou creditados, deve-se examinar a documentao comprobatria, demonstraes financeiras auditadas e atas de reunies de acionistas. Os procedimentos a seguir devem ser executados para o ajuste de equivalncia patrimonial: observar se no h investimentos que deveriam ser avaliados por equivalncia patrimonial sendo avaliados pelo mtodo tradicional e se as demonstraes contbeis (da sociedade investida) foram levantadas na mesma data do balano (da sociedade investidora) ou at sessenta dias antes; obter demonstraes financeiras auditadas da sociedade investida; conferir o clculo da equivalncia patrimonial (PL ajustado da investida multiplicado pelo percentual de participao).

37 Os procedimentos a seguir devem ser executados para o gio ou desgio: conferir o saldo inicial com os papis de trabalho do ano anterior e o saldo final com o razo geral para a mesma data; identificar o valor nas contas de resultado depois de conferido os clculos; verificar se as amortizaes esto de acordo com o fundamento que gerou o gio ou desgio.

Para finalizar, deve-se verificar se os investimentos esto penhorados.

7.2.4 Teste de Outros Investimentos

Elaborar um papel de trabalho apontando os seguintes detalhes: descrio de cada investimento, saldos iniciais e finais, aquisies, lucro ou prejuzo na alienao, o valor da venda dos investimentos, valor de custo de aquisio, rendimentos registrados como receita no perodo e a localizao fsica dos investimentos. Depois de preparado o papel de trabalho, deve-se confrontar o saldo do inicio do perodo com os papis de trabalho do ano anterior, o saldo do final do perodo, o lucro ou prejuzo na alienao de investimentos e os rendimentos registrados como receita no perodo com o razo geral da contabilidade para a mesma data. As aquisies, baixas e as alienaes sero confrontadas com a documentao comprobatria, sendo que as transaes devem ser de acordo com a competncia. Em seguida os investimentos sero inspecionados, junto de um funcionrio da empresa. Para ter a certeza de que nenhum dos investimentos foi alienado, ser necessrio inspecionar as transaes incorridas aps a data de encerramento das demonstraes contbeis. Para finalizar, deve-se verificar se os investimentos esto penhorados.

38

8 IMOBILIZADO E INTANGVEL

8.1

Introduo

So bens que apresentam uma parcela significativa dos ativos de uma empresa, possuem trs caractersticas importantes, para que possam ser classificados como um ativo permanente imobilizado: permanecer na companhia, por um longo perodo; ser utilizado nas atividades da empresa; no se destinar venda.

Todo bem (exceto terrenos e obras de arte) sofre desgaste com o uso e ao passar dos anos torna-se obsoleto. As empresas contabilizam estes desgastes como depreciao, amortizao ou exausto. Em geral podemos dividir em: Imobilizados: so ativos tangveis, que possuem substncias concretas, corpreas, ou seja, aquelas que podem ser palpados (edifcios, equipamentos, terrenos, obras de arte, reservas florestais, etc.); Intangveis: o ativo invisvel, incorpreo, ou seja, aquelas em que no se pode tocar (nome da empresa, imagem, marca de seus produtos, ponto comercial, patentes, direitos autorais, etc.).

8.2

Procedimentos de Auditoria

O auditor deve analisar o controle interno que a empresa estabelece para este ativo; baseando-se nestas informaes, sero elaborados os procedimentos a serem realizados. Ao iniciar seus trabalhos, devem-se conferir os saldos iniciais com os papis de trabalho de auditoria do ano anterior.

39

8.2.1 Verificao de Existncia Fsica

Ao se tratar de uma primeira auditoria, os exames e verificaes devero ser extensos e profundos, pois estes abrangero todo imobilizado e conferncia do controle paralelo e contbil. Para a realizao do exame, ser necessria uma listagem ou uma ficha individual detalhada de todos os bens, contendo os seguintes dados: natureza do bem, data de aquisio, custo original, custos agregados, depreciaes, amortizaes ou exaustes acumuladas. Em seguida, deve-se verificar se o total desta listagem equivalente ao o total do custo no fim do perodo, apresentado no papel de trabalho. Ao terminar essa parte, o auditor dever selecionar os bens relevantes para serem identificados fisicamente e logo aps identific-los na listagem. Caso encontre bens do ativo imobilizado obsoletos ou deteriorados, necessrio discutir com a administrao da empresa sobre a possibilidade de vendlos, transferir para outros grupos de contas do ativo, entre outros.

8.2.2 Teste das Adies

Selecionar alguns bens que foram adicionados ao ativo imobilizado para realizao dos testes. Verificar as documentaes de compra (pedido de compra, cotao de preo, aprovao de compra, nota fiscal, etc.), nestes dever observar sua autenticidade, a que competncia se refere, se pertence empresa e o seu valor registrado. Certificar se no foi lanado no imobilizado o que deveria ser lanado como despesa ou vice-versa.

40 No caso de construo prpria, verifique se foram debitados no ativo imobilizado todos os custos referentes matria-prima, mo-de-obra direta e gastos gerais de construo. (ALMEIDA, 2003, p. 303).

8.2.3 Teste das Alienaes/Excluses

Selecionar alguns bens que foram alienados/excludos do ativo imobilizado para realizao dos testes. Para os ativos excludos, verificar se possuem autorizao para baixa e realizar a conferncia dos clculos dos custos de aquisio e da depreciao, amortizao ou exausto acumulada. Inspecionar a documentao comprobatria dos bens alienados (aprovao de venda, nota fiscal, etc.)

8.2.4 Teste do Critrio de Avaliao

O auditor deve verificar no balano patrimonial, se o imobilizado e intangvel est registrado pelo valor do custo de aquisio menos, em conta parte, a parcela acumulada da: depreciao, amortizao ou exausto (dependendo do tipo do bem):

Depreciao: Critrio usado para os bens tangveis, ou seja, que possuem substncia concreta e que podem ser tocados, palpados. Ocorre porque a maioria dos bens tangveis tem vida til limitada, em funo de desgastes, pelo uso ou perda e pela ao da natureza ou obsolncia. Seu clculo feito de acordo com a vida til. Exemplos: prdios, instalaes, mveis, veculos, ferramentas, na colheita de frutos (ch, caf, algodo, etc.).

41 Excees: terrenos e obra de arte.

Amortizao: Para bens intangveis, ou seja, considerado um ativo invisvel ou incorpreo, por se tratar de bens que no se podem pegar ou apalpar. A amortizao corresponde a perda do valor do capital aplicado em ativos intangveis, de durao limitada. O clculo realizado de acordo com o perodo de durao do contrato. Exemplos: ponto comercial, marcas e patentes, direitos autorais, etc.

Exausto: Corresponde perda de valor, decorrente da explorao de direitos cujo objeto seja recursos minerais ou florestais, ou de bens aplicados nessa explorao. O esgotamento a extino dos recursos naturais e, a exausto a extino do custo ou do valor desses recursos naturais (mina, floresta, poo petrolfero, etc.). O clculo feito de acordo com as unidades extradas ou conforme contrato. Exemplos: extrao de recursos naturais (minerais ou florestais) ou bens aplicados nessa explorao.

42

9 DIFERIDO

9.1

Introduo

So as aplicaes de recursos em gastos que ajudaro na formao de mais de um exerccio social. A diferena entre despesa antecipada (classificada no ativo circulante ou ativo realizvel a longo prazo) e despesa diferida (classificada no ativo permanente), a seguinte: no primeiro caso, foram efetuados pagamentos aos beneficirios que ainda tero que prestar servios empresa (seguro pago antecipadamente); no segundo caso, so valores pagos por servios j executados, ou seja, o beneficirio no ter nenhuma obrigao com a empresa (gastos com pesquisas e desenvolvimento de um novo produto). Antes de uma empresa iniciar suas atividades, so necessrios alguns gastos, como: seleo e treinamento de funcionrios, gastos de organizao e administrao, encargos financeiros, estudos, projetos, propaganda para que o produto e a empresa fiquem conhecidos antes do lanamento, abertura de firma, honorrios, etc. Todos esses gastos so comumente chamados de Gastos PrOperacionais. No perodo pr-operacional, como ainda no gera receita, no se apura o resultado (lucro ou prejuzo). Porm, nesse perodo, podem ocorrer certos resultados eventuais, tais como: venda de veculos ou equipamento de pesquisas, etc. Caso houver resultados eventuais positivos, sero diminudos dos Gastos PrOperacionais.

9.2

Procedimentos de Auditoria

Preparar num papel de trabalho, todas as despesas diferidas, contendo os seguintes detalhes:

43 Custo: o saldo inicial do perodo adicionado com os custos incorridos no exerccio resultar no saldo final. Amortizao acumulada: o saldo inicial do perodo adicionado com as amortizaes incorridas no exerccio resultar no saldo final.

Conferir o saldo obtido no papel de trabalho com o razo geral da contabilidade no final do perodo. A amortizao do diferido deve ser feita no prazo mximo de dez anos conforme a Comisso de Valores Mobilirios, a partir do momento em que a empresa iniciar suas atividades. A Legislao do Imposto de Renda determina que deva ser no prazo mnimo de cinco anos, porm isto no impede que seja feita em menos tempo, desde que haja justificativa. Por se tratar de uma conta diminutiva do ativo, esse critrio deve ser destacado e explicado nas Notas Explicativas. Sua contrapartida uma conta de resultado, que dever ser apresentada na DRE (Demonstrao do Resultado do Exerccio). Verificar se os gastos incorridos foram autorizados ou aprovados conforme documentos e se os mesmos esto de acordo com a natureza dos negcios da empresa. Discutir com os diretores da empresa, sobre suas atividades e a durao dos benefcios futuros esperados.

44

10 OBRIGAES

10.1 Introduo

As obrigaes representam as origens de recursos adquiridos mediante terceiros e todas as dvidas de uma empresa. Sua classificao no balano patrimonial encontra-se nos grupos do passivo circulante ou passivo exigvel a longo prazo, normalmente nos seguintes grupos de contas: fornecedores a pagar, impostos a recolher, salrios a pagar, emprstimos/financiamentos, outras obrigaes e provises. O objetivo da auditoria das obrigaes visa verificar: Se existem obrigaes subavaliadas ou ocultas; Se existem ativos dados em garantia, que esto relacionados com as obrigaes; Se est correta a classificao nas demonstraes contbeis e se as divulgaes cabveis foram expostas nas notas explicativas.

10.2 Procedimentos de Auditoria

10.2.1 Teste dos Fornecedores

Obter primeiramente com a empresa auditada uma relao dos fornecedores a pagar e atravs desta selecione alguns para obter a confirmao dos saldos em aberto por meio da circularizao (Figura 7 e 8). Normalmente so escolhidos aqueles que a empresa mantm maior volume de operaes.

45 FIGURA 7 Carta de Circularizao para Fornecedores


PAPEL TIMBRADO MODELO DE CIRCULAR: FORNECEDORES Local e data da emisso da carta

Nome: Endereo - Caixa Postal CEP Cidade - Estado Prezado(s) Senhor(es): Vimos pela presente solicitar de V.Sas. a gentileza de informar, diretamente aos nossos auditores: PRADO AUDITORES INDEPENDENTES Rua Martins Francisco, 149, Centro 19015-140 So Paulo SP Fax.: (11) 3816-0000 Todos os saldos mantidos em aberto com V.Sas. em 31/12/XXXX. Antecipando nossos agradecimentos, subscrevemo-nos.

Atenciosamente. Assinatura, carimbo e CNPJ da empresa.

Fonte: Disponibilizado pela Approach Auditores Independentes, 2008.

46 FIGURA 8 Carta de Circularizao para Fornecedores Estrangeiros


PAPEL TIMBRADO MODELO DE CIRCULAR: FORNECEDORES (ESTRANGEIROS)

Place and date of issuance of the letter Name: Address - Box: Zip Code: City - State: The request of our Auditors, could you be so kind as to inform directly to: PRADO AUDITORES INDEPENDENTES Rua Martins Francisco, 149, Centro 19015-140 So Paulo So Paulo Brasil Fax.: (11) 3816-0000 As soon as possible, the balance of our account (debt or credit) on 12/31/XXXX, describing the origin of such bellows. Thank you very much for your attention.

Best Regards. Signature, stamp and the company CNPJ.

Fonte: Disponibilizado pela Approach Auditores Independentes, 2008.

47 Para os fornecedores que no confirmarem o saldo, enviar uma segunda carta de circularizao aps quinze dias do envio da primeira. Mesmo assim, no obtendo a confirmao, realizar os seguintes procedimentos alternativos: inspecionar as notas fiscais e as documentaes suportes referente dvida com o fornecedor; verificar as duplicatas ou os comprovantes de pagamentos das compras realizadas; caso houver necessidade, visitar o fornecedor a fim de obter pessoalmente a carta de confirmao.

Para as confirmaes de fornecedores auditadas que apresentarem divergncias em relao aos registros contbeis da empresa, realizar os seguintes procedimentos alternativos: confrontar as notas fiscais apresentadas pelo fornecedor e no pela empresa com os registros contbeis; confrontar as notas fiscais apresentadas pela empresa e no pelo fornecedor com os registros contbeis; verificar a documentao dos itens pendentes do confronto realizado; caso houver necessidade, visitar o fornecedor a fim de esclarecer tais divergncias.

Para os fornecedores estrangeiros verificar se os saldos foram atualizados at a data de publicao das demonstraes contbeis. Realizar teste de correlao das contas de fornecedores com as contas do disponvel e de estoque. Verificar a variao dos saldos e comparar com os anos anteriores.

48 10.2.2 Teste do Imposto de Renda

Inspecionar o saldo inicial e final do perodo com os papis de trabalho do ano anterior e com o razo geral da contabilidade. Verificar se a apurao do lucro fiscal esta de acordo com a legislao vigente, utilizando o LALUR Livro de Apurao do Lucro Real. Em seguida, conferir os clculos e verificar se os valores e percentuais esto corretos. Confrontar o saldo contbil da conta impostos a recolher com a declarao do imposto de renda e examinar as guias de recolhimento.

10.2.3 Teste dos Outros Tributos e Encargos

Para os demais impostos a recolher deve, realizar os seguintes procedimentos: analisar a composio do saldo das contas; confrontar o valor a recolher com os livros fiscais; examinar as guias de recolhimento.

10.2.4 Teste das Obrigaes Trabalhistas

Analisar a composio dos saldos contbeis dessas contas e confrontar os valores provisionados com a folha de pagamento. Verificar se no grupo encargos sociais foi contabilizado todas as obrigaes trabalhistas que incidam sobre os rendimentos dos funcionrios.

49 10.2.5 Teste das Provises de Frias, 13 Salrio e Encargos

Para as provises realizadas conferir o saldo inicial do perodo com os papis de trabalho do ano anterior. Obter um relatrio auxiliar com os clculos para constituio da proviso e realizar alguns testes neste relatrio. Cruzar os saldos do razo com a demonstrao do resultado do exerccio e verificar a documentao dos pagamentos realizados. Por ltimo, conferir o saldo final do perodo com o razo geral da contabilidade.

10.2.6 Teste das Provises para Contingncias

Enviar uma carta de circularizao para os advogados da companhia (Figura 9) obtendo informaes sobre a situao atual e o provvel resultado dos processos pendentes.

50 FIGURA 9 Carta de Circularizao para Advogados


PAPEL TIMBRADO MODELO DE CIRCULAR: ADVOGADOS Local e data da emisso da carta Nome: Endereo - Caixa Postal CEP Cidade - Estado Prezado(s) Senhor(es): Em conexo com o exame das Demonstraes Contbeis do exerccio findo em 31 de dezembro de XXXX, da (nome da empresa), solicitamos que Vossas Senhorias forneam diretamente aos nossos auditores independentes. PRADO AUDITORES INDEPENDENTES Rua Martins Francisco, 149, Centro 19015-140 So Paulo SP Fax.: (11) 3816-0000 Informaes a respeito de litgios pendentes ou possveis litgios envolvendo nossa empresa e sobre os quais V.Sas. tenham conhecimento. A posio a ser fornecida deve compreender processos em andamento ou encerrados no perodo de 31 de dezembro de XXXX, at o dia de sua resposta. Nossos auditores necessitam de uma estimativa com os valores mximos e mnimos das importncias que podero constituir-se em nus ou benefcios para a empresa, direta ou indiretamente; ativos e passivos contingentes; processos ainda sem soluo; demandas sobre contratos ou acordos; e sentenas judiciais pendentes. Assim, solicitamos a V. Sas. a gentileza de fornecer essas informaes diretamente aos nossos auditores, preparando um resumo que inclua as seguintes informaes: Histrico do processo (nmero, data da propositura da ao, natureza da ao, assunto em litgio e concesso de liminar); Valor original do litgio e o valor estimado atualizado (incluindo correo monetria, juros e multas) tendo como data-base 31 de dezembro de XXXX; Fase jurdica do processo; Data e valor do depsito (se houver); Opinio sobre as possibilidades de perda do litgio (classificar a probabilidade de perda como remota, possvel ou provvel, para permitir a avaliao quanto necessidade de contabilizao de proviso para eventuais perdas); e Valor atualizado dos honorrios advocatcios, destacando aqueles condicionados obteno de soluo favorvel. Solicitamos tambm a incluso de qualquer outra informao de natureza semelhante da qual V. Sas. tenham conhecimento e que, em vossa opinio, seja necessria a divulgao, em nossas demonstraes financeiras, aos acionistas, credores, investidores potenciais ou outros que possam utilizar essas demonstraes financeiras. Considerando-se a data prevista para o trmino dos trabalhos de auditoria, solicitamos que a resposta de V. Sas. seja encaminhada diretamente aos nossos auditores o mais breve possvel, Atenciosamente, Assinatura, carimbo e CNPJ da empresa

Fonte: Disponibilizado pela Approach Auditores Independentes, 2008.

51

Atravs das informaes obtidas na carta verificar se a empresa realizou as provises necessrias e se houve a divulgao em notas explicativas das situaes que forem indispensveis.

10.2.7 Teste das Outras Obrigaes

Consiste em verificar a exatido dos saldos do razo contbil com a documentao suporte. Inspecionar se no h itens antigos ou vencidos e outras anormalidades.

52

11 EMPRSTIMOS E FINANCIAMENTOS

11.1 Introduo

So compostos por contas que podem ser divididas em moeda nacional e moeda estrangeira. Tais contas registram as obrigaes da empresa junto a instituies financeiras do pas e do exterior, cujos recursos tm como principal objetivo financiar seu capital de giro e adquirir bens do ativo imobilizado. O papel do auditor nessa rea verificar se todos os emprstimos e financiamentos foram contabilizados corretamente, se os encargos financeiros foram registrados de acordo com o regime de competncia e se as informaes financeiras foram divulgadas adequadamente nas demonstraes financeira sob exame.

11.2 Procedimentos de Auditoria

Obter primeiramente um papel de trabalho, informando: o nome da instituio financeira, o tipo de moeda, os emprstimos e financiamentos recebidos e pagos no perodo (em moeda estrangeira e nacional), o saldo inicial e final do perodo, a variao cambial ou correo monetria, a movimentao no perodo da conta de encargos financeiros antecipados e da conta de proviso para encargos financeiros. Em seguida confira o saldo inicial com os papis de trabalho do ano anterior. Verificar a documentao comprobatria (contratos, avisos bancrios, planilha de amortizao, etc.) tanto para os emprstimos e financiamentos recebidos quanto para os pagos no perodo. Verificar se os emprstimos e financiamentos foram classificados adequadamente entre curto e longo prazo. importante observar se os emprstimos e financiamentos esto sendo liquidados dentro do prazo e conferir os clculos de variao cambial ou correo monetria.

53 Deve-se obter uma carta de circularizao das instituies financeiras (Figura 1, p. 14) e certificar-se de que foram divulgados nas notas explicativas: as taxas de juros e as datas de vencimento dos emprstimos e financiamentos a longo prazo e as garantias ou nus reais constitudos sobre elementos do ativo. Caso a empresa mantenha transaes com alguma empresa ou pessoa do grupo enviar uma carta de circularizao para partes relacionadas (Figura 10).

54 FIGURA 10 Carta de Circularizao para Partes Relacionadas


PAPEL TIMBRADO MODELO DE CIRCULAR: PARTES RELACIONADAS Local e data da emisso da carta

Nome: Endereo - Caixa Postal CEP Cidade - Estado Prezado(s) Senhor(es): Em conexo com a auditoria de nossas demonstraes financeiras para o exerccio findo em 31/12/XXXX, solicitamos a V.Sas., o especial favor de informar aos nossos auditores: PRADO AUDITORES INDEPENDENTES Rua Martins Francisco, 149, Centro 19015-140 So Paulo SP Fax.: (11) 3816-0000 Os saldos de nossas contas mantidas com V. Sas., na data de 31/12/XXXX fornecendo, se possvel, lista detalhada para as seguintes contas: a) Contratos de Mtuo; b) Adiantamentos em dinheiro; c) Contas a Receber / Pagar por fornecimento de produtos / servios; d) Outros (especificar). Antecipando nossos agradecimentos, subscrevemo-nos.

Atenciosamente. Assinatura e carimbo e CNPJ da empresa

Fonte: Disponibilizado pela Approach Auditores Independentes, 2008.

55 11.2.1 Teste dos Encargos Financeiros Antecipados

Conferir o saldo inicial com os papis de trabalho da auditoria do ano anterior e certificar se as somas esto de acordo com os contratos de emprstimos e financiamentos. Verificar se os clculos das amortizaes ou apropriaes esto corretos e se o saldo da conta de encargos financeiros antecipados est classificado no passivo deduzindo a conta de emprstimos e financiamentos a pagar.

11.2.2 Teste da Proviso para Encargos Financeiros

Conferir o saldo inicial com os papis de trabalho da auditoria do ano anterior, e verificar se as provises foram calculadas de forma correta. Para finalizar, observar se os encargos financeiros foram classificados corretamente e se esto sendo liquidados de acordo com as clusulas contratuais.

56

12 PATRIMNIO LQUIDO

12.1 Introduo

O patrimnio lquido corresponde aos ativos que foram financiados pelos acionistas. As principais contas deste grupo so: Capital Social; Reservas de Capital; Reservas de Reavaliao; Reservas de Lucro; Lucro ou Prejuzo Acumulado; Aes em Tesouraria.

12.2 Procedimentos de Auditoria

Ao examinarmos o ativo e o passivo, poder-se-ia considerar que o patrimnio lquido j estaria certo, por consistir na diferena entre ambos; porm, este grupo composto por contas especficas, cujas particularidades deve-se verificar. Os aspectos mais importantes na checagem do patrimnio lquido verificar se foram atendidas as formalidades e disposies legais e estatutrias. Sendo assim, o auditor dever elaborar um papel de trabalho demonstrando as evolues e a movimentaes de todas as contas do patrimnio lquido, desde a sua constituio at a data das demonstraes contbeis que sero auditadas. As transaes deste grupo devem ser aprovadas previamente pela assemblia assemblias. geral de acionistas e/ou pela administrao da sociedade; conseqentemente a comprovao dessas transaes estar nas atas das

57

12.2.1 Capital Social

O auditor dever revisar as movimentaes das contas de capital. Para isso, ele precisar ler o estatuto social ou contrato social, as atas de reunies, os registros de aes e outros documentos pertinentes. Todos os lanamentos tero que possuir documentos comprobatrios.

12.2.2 Reservas de Capital

As reservas de capital so aquelas constitudas de valores recebidos pela companhia e que no transitaram pelo resultado como receitas. (ATTIE, 1998, p. 403) De acordo com a Lei das Sociedades por Aes, a receita de capital divide- se em: gio na Emisso de Aes; Alienao de Partes Beneficirias e Bnus de Subscrio; Prmio na Emisso de Debntures; Doaes e Subvenes para Investimento.

12.2.2.1

gio na Emisso de Aes

Refere- se a qualquer valor que exceda ao valor nominal das aes. Sua inspeo precisar dos registros de emisses de aes, para obter o valor nominal das aes e compar-lo com o valor de realizao da ao nos documentos de vendas de aes.

58 12.2.2.2 Alienao de Partes Beneficirias e Bnus de Subscrio

A regulamentao das partes beneficirias estar no estatuto social ou na ata da assemblia geral. A participao das partes beneficirias no deve ultrapassar 10% dos lucros do exerccio. O tempo mximo para pagamento das partes beneficirias ser de 10 anos; estas podem ser convertidas em aes se previsto.

12.2.2.3

Prmio na Emisso de Debntures

Para a emisso de debntures necessrio deliberao em assemblia geral e no se pode ultrapassar o capital social. Dever-se- arquivar na junta comercial e publicar a ata da assemblia, inscrever a escritura no registro de imveis e a constituio de garantias reais.

12.2.2.4

Doaes e Subvenes para Investimento

Os bens recebidos como doaes devem ser registrados pelo valor de mercado. As subvenes recebidas pelo governo devem ser registradas nesta conta. No caso de subvenes para cobrir prejuzos, devem ser registradas como receitas do exerccio, separadas das receitas operacionais.

12.2.3 Reserva de Reavaliao

Verificar o valor da reavaliao com o laudo de reavaliao e a aprovao em assemblia geral. Certificar se est havendo a realizao do ativo reavaliado atravs da depreciao, e se a reserva est sendo baixada contra lucros acumulados (crdito).

59 12.2.4 Reserva de Lucros

Reservas de lucros so aquelas constitudas pela apropriao de lucros. A sua adequada segregao e a movimentao so importantes principalmente pelo processo de dividendo obrigatrio. (ATTIE, 1998, p. 406) De acordo com a Lei das Sociedades por Aes a reserva de lucros divide- se em: Reserva Legal; Reserva Estatutria; Reserva para Contingncias; Reserva de Lucros A realizar; Reserva Oramentria; Reserva de Lucros para Dividendo Obrigatrio no Distribudo.

12.2.4.1

Reserva Legal

Verificar os clculos de destinao da reserva legal, que devero ser de 5% do lucro lquido limitando-se a 20% do capital realizado; que poder deixar de ser constituda quando a soma dela com a reserva de capital atingir 30% do capital social.

12.2.4.2

Reserva Estatutria

As diretrizes das reservas estatutrias so regidas pelo estatuto social, o qual dever informar a sua finalidade, a parcela anual e o limite. Esta reserva no pode restringir o pagamento do dividendo obrigatrio.

60 12.2.4.3 Reserva para Contingncias

a reserva que compensa a perda ou a diminuio do lucro futuro. Para sua constituio, necessria razes que a justifiquem e condio de poder ser mensurado. Ela ser realizada quando deixarem de existir os motivos de sua constituio, ou quando se concretizar a perda.

12.2.4.4

Reserva Oramentria

A companhia pode reter parte do lucro para projetos de expanso, desde que esteja previsto no oramento de capital e aprovada em assemblia geral.

12.2.4.5

Reserva de Lucros a Realizar

A constituio desta reserva ocorre quando h lucros no realizados financeiramente. Podem ocorrer por vendas a longo prazo e resultados positivos dos investimentos em controlada ou coligada, avaliados pelo Mtodo da Equivalncia Patrimonial. E ser calculada de acordo com o dividendo obrigatrio.

12.2.4.6

Reserva de Lucros para Dividendo Obrigatrio no Distribudo

A companhia poder constituir esta reserva se no dispuser de condies financeiras para pagar os dividendos; estes sero pagos posteriormente se no absorvidos pelos prejuzos seguintes.

61 12.2.5 Limites e Utilizao das Reservas

A Lei das Sociedades por Aes determina os limites e as formas de utilizaes das reservas. A absoro do prejuzo do exerccio deve seguir a seguinte ordem: (1) lucros acumulados, (2) reserva de lucros e (3) reserva legal. As reservas estatutria e oramentria no podero ser constitudas em prejuzo da distribuio dos dividendos obrigatrios. A soma das reservas legal, estatutria e oramentria no poder ultrapassar o valor do capital social. Se este limite for ultrapassado, o valor excedente dever ser destinado assemblia para aumento do capital social ou distribuio de dividendos. As reservas de capital podem ser utilizadas para: absorver o prejuzo do exerccio que ultrapassar os lucros acumulados e as reservas de lucros; resgate e reembolso de aes da companhia; resgate de partes beneficirias; aumento do capital social; pagamento de dividendos a aes preferenciais, quando lhe for assegurada essa vantagem.

62

13 RECEITAS, DESPESAS E CUSTOS

13.1 Introduo

A realizao de exames nesta rea exigir do auditor muita pacincia e dedicao. Por possuir uma grande quantidade de lanamentos, de comprovantes e os possveis erros ou fraudes. A poca mais propcia para realizar esse trabalho antes do encerramento do exerccio, porque a maioria das despesas j ter sido realizada, facilitando assim sua verificao. As contas de receitas, custos e despesas por possurem influncia direta nas contas do disponvel (caixa e bancos), acabam se tornando mais vulnerveis s fraudes. A auditoria se estende tambm em contas de: provises, depreciaes, amortizaes, despesas financeiras, etc. Portanto, todas as contas que afetam o resultado do exerccio, sero examinadas. Os principais objetivos de se fazer auditoria nas contas de resultado, so: verificar se todas as receitas, custos e despesas daquele perodo esto contabilizados e comprovados adequadamente; verificar se todas as receitas, custos e despesas que beneficiem exerccios futuros esto diferidos corretamente; determinar se foram contabilizados de acordo com os princpios fundamentais de contabilidade; analisar se as receitas, custos e despesas esto classificados corretamente nas demonstraes contbeis e se as divulgaes cabveis foram expostas em notas explicativas; a deteco de indcios ou fraudes, sonegao, apropriao, desvios, etc., praticados intencionalmente ou no, por administradores ou por empregados desonestos.

63

13.2 Receitas

Dividem-se em trs grupos: Receitas Operacionais: so originadas da atividade principal e acessria da companhia. Exemplo: numa fbrica de tecidos, as vendas de tecidos constituem o grupo de receitas operacionais, tm-se tambm os dividendos recebidos de outras companhias. Receitas Financeiras: so rendimentos oriundos de recursos da empresa utilizados por terceiros. Exemplos: rendimentos de aplicaes feitas em ttulos. Receitas No Operacionais: so receitas provenientes da alienao de um bem ou outro item do ativo permanente. Exemplo: venda de bens do ativo imobilizado.

Vale lembrar que as receitas s so reconhecidas quando ocorre a passagem do bem ou produto acabado, ou do servio prestado para terceiros.

13.2.1 Procedimentos de Auditoria da Receitas Operacionais

Verificar as aprovaes dos crditos, nas notas fiscais de vendas e fazer uma comparao com o pedido de compra do cliente, do preo unitrio com as tabelas de preos, os cheques, os clculos dos impostos IPI e ICMS, etc. Verificar a soma e a incluso da nota fiscal no registro inicial de vendas. Verificar o valor total do registro inicial de vendas com o registro intermedirio de vendas. Como ltimo passo, verificar o valor total do registro intermedirio de vendas com o registro final de vendas.

64 Por ltimo verificar o valor total do registro final de vendas com a soma do razo geral das receitas. Observar se as notas fiscais de vendas deixaram de ser contabilizadas. Analisar no razo e nos registros de vendas: o saldo inicial, intermedirio ou final, se foi somado menor.

13.2.2 Procedimentos de Auditoria das Receitas Financeiras

Normalmente as receitas financeiras so testadas em conjunto com o grupo de aplicaes financeiras. Verificar os clculos dos rendimentos, as taxas de juros e a documentao suporte, para as aplicaes financeiras. Para as receitas provenientes de juros e/ou multa de mora pagos pelos clientes verificar a data de vencimento com a data do pagamento e seus respectivos clculos.

13.2.3 Procedimentos de Auditoria das Receitas No Operacionais

Selecionar contratos, relatrios internos, para servir de base para inspecionar as receitas obtidas. importante verificar as somas e o transporte para os registros: iniciais, intermedirios e finais com a contabilizao no razo.

13.3 Custos e Despesas

A demonstrao do resultado deve evidenciar todas as receitas e sacrifcios (custos e despesas) de uma organizao em um determinado perodo. Assim, todas as receitas originadas das operaes de vendas de produtos e/ou servios (baseados na documentao fiscal a que compete), estaro evidenciadas

65 cumulativamente, ou seja, todas as vendas incorridas. Da mesma forma, todos os custos e despesas ocorridas naquele perodo para a obteno das receitas, estaro de forma a corresponder o mesmo exerccio, onde no final ir demonstrar o resultado de lucro ou prejuzo. Os custos de uma empresa se dividem em duas classes: a) Custos Tcnicos: esto ligados produo essencial da

empresa, tais como: matrias-primas, materiais auxiliares, mo-de-obra direta, despesas indiretas da produo, etc. b) Custos Complementares: referem-se aos outros setores em

geral da empresa, tambm denominados despesas, tais como: despesas da administrao, despesas com vendas, gastos eventuais, impostos, descontos, juros, etc. Os procedimentos de auditoria de custos e despesas se dividem em: Testes dos custos e despesas que esto interligadas com as contas do balano patrimonial; Compras de matrias-primas e servios; Custo das vendas; Tributos; Folha de pagamento; Outros custos e despesas gerais de fabricao.

13.3.1 Testes dos Custos e Despesas que esto Interligadas com as Contas do Balano Patrimonial

O auditor dever estabelecer uma conexo entre as transaes que afetam o lucro ou prejuzo lquido do exerccio com as seguintes contas do balano patrimonial: em Contas a Receber: analisar a proviso para devedores duvidosos;

66 em Despesas Antecipadas: verificar as apropriaes das despesas de seguros, de assinatura de revistas, aluguis, etc.; nas Participaes no Capital Social de Outras Empresas: verificar a despesas com proviso para perda e os lucros ou dividendos auferidos; em Investimentos Avaliados por Equivalncia Patrimonial: analisar as receitas e despesas de ajuste de equivalncia patrimonial, a receita de desgio e despesa de gio, ambos amortizados; no Ativo Imobilizado: verificar as depreciaes, exaustes, amortizaes; no Ativo Diferido: inspecionar as despesas amortizadas de gastos properacionais, com desenvolvimento de pesquisas e com reorganizao; em obrigaes: verificar as despesas, de impostos de renda, com contribuio social, com frias e 13 salrio; em Emprstimos: avaliar a variao cambial e as despesas com juros; no Resultado de Exerccios Futuros (REF): verificar as receitas e os custos apropriados de contratos a longo prazo.

13.3.2 Teste das Compras de Matrias-Primas e Servios

O auditor dever conferir a ficha de lanamento contbil com o registro de compras e verificar as somas. Em seguida, dever selecionar itens individuais de compra para teste. Inspecionar se a documentao da compra est em nome da empresa e examinar quanto a sua autenticidade. Conferir o pedido de compra e/ou contrato com a nota fiscal de compra do fornecedor, a fim de assegurar se a empresa comprou nas melhores condies, se as informaes do registro de cotao de preos so corretas e se realmente houve a necessidade de compra. Verificar se a compra est de acordo com a natureza dos negcios da empresa e se foi registrada dentro do regime de competncia.

67 Em caso de compras no exterior, a diferena de cmbio como custo da compra, dever ser registrado at a data da chegada do bem na companhia, aps essa data considerada como despesa do ano. Observar se os impostos recuperveis esto corretos.

13.3.3 Teste do Custo das Vendas

O custo das vendas representa valores transferidos do estoque. Portanto o auditor dever verificar os dbitos de custo das vendas selecionadas no razo, com os crditos nas contas de estoque. Para saber a valorizao das quantidades que ficam nas contas de estoques e as que saem dessas contas ou quando a prpria empresa compra ou produz estoques a preos unitrios diferentes, so utilizados alguns mtodos de apropriao do custo, que so: UEPS: as quantidades que permanecem nos estoques so valorizadas pelos primeiros custos unitrios e as que saem, pelos ltimos custos unitrios. PEPS: as quantidades que permanecem nos estoques so valorizadas pelos ltimos custos unitrios e as que saem, pelos primeiros custos unitrios. Custo Mdio: tanto as quantidades que permanecem nos estoques e as que saem, so valorizadas pelo custo unitrio mdio de aquisio ou fabricao.

13.3.4 Teste dos Tributos

O auditor dever verificar se os tributos selecionados no razo geral esto de acordo com a legislao vigente e conferir seus clculos. Em seguida, dever analisar a escriturao nos livros fiscais e inspecionar as guias quitadas.

68 13.3.5 Teste da Folha de Pagamento

A fim de certificar se todos os empregados que constituem a folha de pagamento esto realmente registrados na empresa, esta dever ser confrontada com o Registro de Empregados. Para maior profundidade no exame, o auditor pode verificar pessoalmente ou fisicamente, para comprovar se todos os empregados esto registrados.

13.3.6 Teste das Outras Despesas e Gastos Gerais de Produo

Atravs do razo, verificar se a classificao contbil est adequada e se est de acordo com o regime de competncia. Em seguida certificar se a despesa ou gasto est de acordo com a natureza das operaes da empresa e se autntica, atravs de documentos comprobatrios (notas fiscais, receitas, guias, contratos etc.).

69

14 PARECER DE AUDITORIA

14.1 Introduo

O parecer a produto final dos trabalhos realizados na auditoria e mostra as concluses que o auditor chegou aps a realizao dos procedimentos. Normalmente o parecer composto por trs pargrafos: 1 pargrafo informa o trabalho realizado, o perodo, identifica as demonstraes contbeis e a responsabilidade da administrao e dos auditores. 2 pargrafo informa a extenso dos trabalhos, que foram realizados de acordo com os princpios contbeis e as normas e procedimentos de auditoria. 3 pargrafo informa a opinio do auditor sobre as demonstraes contbeis. O parecer emitido aos acionistas ou diretoria e ao conselho de administrao. A data do parecer deve ser a do ltimo dia de trabalho em campo e deve ser redigido de maneira clara e precisa. A assinatura do contador responsvel pela auditoria e este dever ter registro em alguns rgos reguladores dependendo do tipo da empresa. Exemplo: na CVM para Companhias Abertas, no BACEN para Instituies Financeiras, etc. As demonstraes contbeis devem ser emitidas com os valores do ano anterior ao lado das do ano corrente, para que possam servir de base de comparao. Caso o auditor no tenha auditado as demonstraes do ano anterior ou esta tenha sido realizada por outro auditor, isto dever ser mencionado no parecer. E se a empresa tiver iniciado suas atividades neste ano, no haver valores comparativos. Existem quatro tipos de pareceres que o auditor pode emitir, e so: Parecer sem ressalvas; Parecer com ressalvas; Parecer adverso; Negativa de opinio.

70 14.2 Parecer sem Ressalvas

Ser emitido quando: no houver restries no resultado do trabalho executado, os princpios contbeis forem adotados, os exames forem realizados de acordo com as normas de auditoria e as demonstraes contbeis (balano patrimonial, demonstrao do resultado do exerccio, demonstrao de origens e aplicaes dos recursos e demonstrao das mutaes do patrimnio lquido) expressarem adequadamente a situao patrimonial e financeira da empresa (Figura 11).

71 FIGURA 11 Parecer sem Ressalvas

Parecer dos Auditores Independentes


Aos acionistas, conselheiros e diretores da Cia Beta S/A So Paulo - SP 1 Examinamos os balanos patrimoniais da Cia Beta em 31 de dezembro de xxx7 e de xxx6 e as respectivas demonstraes dos resultados, das mutaes do patrimnio lquido e das origens e aplicaes de recursos dos exerccios findos nessas datas, elaborados sob a responsabilidade da sua administrao. Nossa responsabilidade de emitir parecer sobre estas demonstraes contbeis. Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria aplicveis no Brasil, que requerem que os exames sejam realizados com o objetivo de comprovar a adequada apresentao das demonstraes financeiras, em todos os seus aspectos relevantes. Portanto, nossos exames compreenderam, entre outros procedimentos: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevncia dos saldos, o volume de transaes e os sistemas contbil e de controles internos da empresa, (b) a constatao, com base em testes, das evidncias e dos registros que suportam os valores e as informaes contbeis divulgados e (c) a avaliao das prticas e estimativas contbeis mais representativas adotadas pela administrao da empresa, bem como da apresentao das demonstraes financeiras tomadas em conjunto. Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Cia Beta S/A em 31 de dezembro de xxx7 e de xxx6 e os resultados das operaes, as mutaes do patrimnio lquido e as origens e aplicaes de recursos dos exerccios findos nessas datas, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil.

So Paulo, 15 de maro de xxx8.

Prado Auditores Independentes S/S Ltda. CRC 2SP026831/O-7

Jos Antnio da Silva Scio Contador CRC 1SP252145/O-7

Fonte: Elaborado pelos autores do TCC.

72 14.3 Parecer com Ressalvas

Ser emitido quando: houver restries no resultado do trabalho executado, tais como: afastamento dos princpios fundamentais de contabilidade, limitaes ao alcance do exame, mudana de critrios contbeis que afetam a uniformidade, discordncia quanto adequao das divulgaes, limite de escopo (quando o auditor no consegue averiguar a veracidade dos dados), etc. Quando o auditor emitir um parecer com ressalva, este dever informar de maneira clara qual o motivo e a natureza da ressalva e quais os efeitos sobre a situao patrimonial e financeira da empresa. O modelo deste parecer semelhante ao parecer sem ressalvas, a diferena que ele passa a ter um pargrafo a mais para informar o motivo da ressalva e no ltimo pargrafo a opinio do auditor ter a incluso da expresso exceto, com exceo ou similar, referindo-se ao pargrafo que consta o motivo da ressalva (Figura 12).

73 FIGURA 12 Parecer com Ressalvas

Parecer dos Auditores Independentes


Aos acionistas, conselheiros e diretores da Cia Alfa S/A So Paulo - SP 1 Examinamos o balano patrimonial da Cia Alfa em 31 de dezembro de xxx7 e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e das origens e aplicaes de recursos do exerccio findo nessa data, elaborados sob a responsabilidade da sua administrao. Nossa responsabilidade de emitir parecer sobre estas demonstraes contbeis. Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria aplicveis no Brasil, que requerem que os exames sejam realizados com o objetivo de comprovar a adequada apresentao das demonstraes financeiras, em todos os seus aspectos relevantes. Portanto, nossos exames compreenderam, entre outros procedimentos: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevncia dos saldos, o volume de transaes e os sistemas contbil e de controles internos da empresa, (b) a constatao, com base em testes, das evidncias e dos registros que suportam os valores e as informaes contbeis divulgados e (c) a avaliao das prticas e estimativas contbeis mais representativas adotadas pela administrao da empresa, bem como da apresentao das demonstraes financeiras tomadas em conjunto. De acordo com os termos de contratao do servio de auditoria no foi realizado a inspeo fsica do ativo imobilizado. Em nossa opinio, exceto pelos efeitos do assunto mencionado no pargrafo 3, as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Cia Alfa S/A em 31 de dezembro de xxx7 e o resultado das operaes, as mutaes do patrimnio lquido e as origens e aplicaes de recursos do exerccio findo nessa data, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil. As demonstraes contbeis referentes ao exerccio em 31 de dezembro de xxx6, apresentadas para fins comparativos, foram examinadas por outros auditores independentes, que emitiram parecer sem ressalvas em 10 de maro de xxx7.

So Paulo, 23 de fevereiro de xxx8.

Prado Auditores Independentes S/S Ltda. CRC 2SP026831/O-7

Jos Antnio da Silva Scio Contador CRC 1SP252145/O-7

Fonte: Elaborado pelos autores do TCC.

74 14.4 Parecer Adverso

Ser emitido quando o auditor possuir informaes suficientes para formar a opinio de que as demonstraes contbeis no representam adequadamente a situao patrimonial e financeira da empresa. Isto ocorrer quando o auditor no tiver condies de emitir um parecer com ressalvas. O modelo deste parecer semelhante ao parecer com ressalvas, porm no pargrafo que consta a opinio do auditor haver a expresso: no representa adequadamente (Figura 13).

75 FIGURA 13 Parecer Adverso

Parecer dos Auditores Independentes


Aos acionistas, conselheiros e diretores da Cia Dane S/A So Paulo - SP 1 Examinamos os balanos patrimoniais da Cia Beta em 31 de dezembro de xxx7 e de xxx6 e as respectivas demonstraes dos resultados, das mutaes do patrimnio lquido e das origens e aplicaes de recursos dos exerccios findos nessas datas, elaborados sob a responsabilidade da sua administrao. Nossa responsabilidade de emitir parecer sobre estas demonstraes contbeis. Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria aplicveis no Brasil, que requerem que os exames sejam realizados com o objetivo de comprovar a adequada apresentao das demonstraes financeiras, em todos os seus aspectos relevantes. Portanto, nossos exames compreenderam, entre outros procedimentos: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevncia dos saldos, o volume de transaes e os sistemas contbil e de controles internos da empresa, (b) a constatao, com base em testes, das evidncias e dos registros que suportam os valores e as informaes contbeis divulgados e (c) a avaliao das prticas e estimativas contbeis mais representativas adotadas pela administrao da empresa, bem como da apresentao das demonstraes financeiras tomadas em conjunto. A empresa deixou de reconhecer os lucros obtidos em investimentos avaliados pelo mtodo de equivalncia patrimonial, assim o resultado do exerccio e os investimentos ficaram a menor em R$ 800 mil e R$ 900 mil, em xxx7 e xxx6, respectivamente. Em nossa opinio, devido aos efeitos do assunto mencionado no pargrafo 3, as demonstraes contbeis acima referidas no representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Cia Dane S/A em 31 de dezembro de xxx7 e de xxx6 e os resultados das operaes, as mutaes do patrimnio lquido e as origens e aplicaes de recursos dos exerccios findos nessas datas, de acordo com as prticas contbeis adotadas no Brasil.

So Paulo, 07 de maro de xxx8.

Prado Auditores Independentes S/S Ltda. CRC 2SP026831/O-7

Jos Antnio da Silva Scio Contador CRC 1SP252145/O-7

Fonte: Elaborado pelos autores do TCC.

76 14.5 Parecer com Negativa de Opinio

Ser emitido quando o auditor no possuir informaes suficientes ou no tiver condies de realizar exames para formar uma opinio sobre as demonstraes contbeis. No primeiro pargrafo deve-se substituir a expresso examinamos... por fomos contratados para auditar as demonstraes contbeis..., no segundo pargrafo deve-se mencionar os motivos que levaram o auditor a no emitir uma opinio; no ltimo, deve-se mencionar que no foi possvel obter condies para emitir uma opinio sobre as demonstraes contbeis (Figura 14).

77 FIGURA 14 Negativa de Opinio

Parecer dos Auditores Independentes


Aos acionistas, conselheiros e diretores da Cia Camila S/A So Paulo - SP 1 Fomos contratados para auditar o balano patrimonial da Cia Camila em 31 de dezembro de xxx7 e as respectivas demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e das origens e aplicaes de recursos do exerccio findo nessa data, elaborados sob a responsabilidade da sua administrao. Nossa responsabilidade de emitir parecer sobre estas demonstraes contbeis. As obrigaes da empresa so registradas no balano patrimonial de forma sinttica e no foi apresentado um relatrio analtico para que possamos constatar se este valor est correto e representa as nicas responsabilidades da empresa. Alm disso, a empresa no realizou inventrio dos estoques na data do balano e no possui qualquer tipo de controle que nos permita identificar as mercadorias em estoque. Em face dos efeitos do assunto mencionado no pargrafo 2, no tivemos condies de obter elementos que nos permitissem chegar a concluses se as demonstraes contbeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posio patrimonial e financeira da Cia Camila S/A em 31 de dezembro de xxx7 e o resultado das operaes, as mutaes do patrimnio lquido e as origens e aplicaes de recursos do exerccio findo nessa data, motivo pelo qual no expressamos qualquer opinio. As demonstraes contbeis referentes ao exerccio em 31 de dezembro de xxx6, apresentadas para fins comparativos, foram examinadas por outros auditores independentes, que emitiram parecer sem ressalvas em 15 de fevereiro de xxx7.

So Paulo, 28 de maro de xxx8.

Prado Auditores Independentes S/S Ltda. CRC 2SP026831/O-7

Jos Antnio da Silva Scio Contador CRC 1SP252145/O-7

Fonte: Elaborado pelos autores do TCC.

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15 CONCLUSO

A auditoria externa ou independente surgiu com a evoluo do capitalismo. Antes da Revoluo Industrial, as empresas eram administradas por grupos familiares; com o passar dos anos, porm, houve uma expanso dos mercados e um aumento na concorrncia, o que fez as empresas ampliarem a sua capacidade produtiva, administrativa e tecnolgica. As empresas no possuam recursos suficientes para realizarem as mudanas necessrias. Assim tiveram que obter esses recursos perante terceiros, por meio de emprstimos bancrios a longo prazo ou por meio de novos acionistas. Os investidores precisavam obter informaes sobre a posio patrimonial e financeira, o modo em que estavam sendo utilizados os recursos aplicados, a rentabilidade e a liquidez, para que pudessem assim avaliar a segurana dos seus investimentos. A melhor maneira de conseguir essas informaes era por meio das demonstraes contbeis da empresa. Para que no houvesse manipulao das demonstraes contbeis os investidores passaram a exigir que essas demonstraes fossem examinadas por um profissional capacitado e que no tivesse vinculo com a empresa, surgindo assim o auditor externo ou independente. Com a inteno de facilitar a execuo do trabalho realizado pelos profissionais desta rea, elaboramos um Manual de Auditoria das Demonstraes Contbeis contendo os procedimentos e as tcnicas de forma simples, objetiva e atual. Nas contas do Balano Patrimonial e da Demonstrao do Resultado do Exerccio foram elaborados os procedimentos das seguintes contas: Caixa; Bancos; Contas a Receber; Estoques; Despesas Antecipadas;

79 Investimentos; Imobilizado; Diferido; Obrigaes; Emprstimos; Patrimnio Lquido; Receitas Operacionais; Receitas Financeiras; Receitas No Operacionais e Custos e Despesas.

Demonstramos os tipos de pareceres de auditoria existentes e como devem ser elaborados. Atravs do desenvolvimento deste trabalho, conclumos que a realizao da auditoria nas empresas de extrema importncia para a convalidao dos dados expostos nas demonstraes contbeis.

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BIBLIOGRAFIA
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo. 6. ed. So Paulo: Atlas, 2003. CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria contbil: teoria e prtica. 2. ed. So Paulo: Atlas, 2002. S, A. Lopes de. Curso de auditoria. 10. ed., rev., ampl. e atual So Paulo: Atlas, 2002. FRANCO, Hilrio; MARRA, Ernesto. Auditoria contbil: normas de auditoria, procedimentos e papis de trabalho, programas de auditoria, relatrios de auditoria. 4. ed., atual. So Paulo: Atlas, 2001. GUIMARES, Marcos Freire. Manual de auditoria. 2. ed. Braslia: Vestcon, 2004. DAL MAS, Jos Ademir. Auditoria independente: treinamento de pessoal, introduo aos procedimentos de auditoria. So Paulo: Atlas, 2000. ATTIE, William. Auditoria: conceitos e aplicaes. 3. ed. So Paulo: Atlas, 1998. FUNDAO INSTITUTO DE PESQUISAS CONTBEIS, ATUARIAIS E FINANCEIRAS; IUDCIBUS, Srgio de; MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. Manual de contabilidade das sociedades por aes: aplicvel s demais sociedades. 6. ed., rev. e atual. So Paulo: Atlas, 2003.