ROMNIA MINISTERUL EDUCAIEI, CERCETRII, TINERETULUI I SPORTULUI UNIVERSITATEA DE TIINE AGRICOLE I MEDICIN VETERINAR CLUJ-NAPOCA DEPARTAMENTUL PENTRU EDUCAIE

CONTINU, NVMNT LA DISTAN I FRECVEN REDUS Str. Mntur Nr.3-5, 400372 Cluj-Napoca, Romnia tel.+ 40-264-596.384; fax + 40-264-593.792

FACULTATEA DE HORTICULTUR SPECIALIZAREA: INGINERIE ECONOMIC N AGRICULTUR

SUPORT DE CURS

Contabilitate Financiar 1
Lector dr. Ileana Andreica

CLUJ-NAPOCA 2010/1011

Capitolul I
CONTABILITATEA CAPITALURILOR
1.1. Noiuni generale
Noiunea de capital poate fi privit sub mai multe aspecte: economic, financiar, juridic. Din punct de vedere economic capitalul cuprinde totalitatea resurselor materiale, care prin asociere cu ceilali factori de producie particip la procurarea de bunuri n scopul obinerii unui profit. Din punct de vedere financiar-contabil, capitalurile deinute de agenii economici (acionari sau asociai) sunt componente ale pasivului patrimonial destinat a finana de o manier durabil activul patrimonial, ele aflndu-se la dispoziia agenilor economici pe o perioad mai mare de timp, motiv pentru care se mai numesc i capitaluri permanente. Aceste capitaluri se pot structura astfel: - capitaluri proprii (pasiv intern) - capitaluri mprumutate (pasiv extern) - provizioane asimilate capitalurilor

1.2. Contabilitatea capitalurilor proprii

n categoria capitalurilor proprii intr totalitatea capitalurilor aflate n proprietatea titularilor de patrimoniu (acionari, asociai, ntreprinztori individuali), care se constituie din aportul proprietarilor, din profit i din alte surse proprii conform relaiei: Capitaluri proprii = Total active Datorii n contabilitatea financiar capitalurile proprii se structureaz n dou categorii:1 a) capital propriu nominalizat, reprezentat de capitalul social, care se nregistreaz distinct n contabilitate pe baza actelor de constituire a societii i a documentelor justificative privind vrsmintele de capital; b) capital propriu nenominalizat, reprezentat de capitalul acumulat de ctre societate ca urmare a unei activiti economice profitabile, cuprinznd: prime legate de capital, rezerve din reevaluare, rezervele ntreprinderii, rezultatul exerciiului, rezultatul reportat.

1.2.1. Capitalul social

Noiuni generale Capitalul social reprezint o component a capitalurilor proprii care exprim valoarea total a aporturilor subscrise i depuse de ctre acionari sau asociai. Capitalul social se constituie la nfiinarea societii, fiind o condiie a existenei i funcionrii acesteia. El se nregistreaz n baza actului de constituire a persoanelor juridice i a documentelor justificative privind vrsarea capitalului subscris. Capitalul social subscris i vrsat se nregistreaz distinct n contabilitate, pe baza actelor de constituire a persoanei juridice i a documentelor justificative privind vrsmintele de capital. Principalele documente necesare sunt: actul constitutiv - este documentul prin care care se stabilete modul de funcionare i organizare a societii nou nfiinate i cuprinde informaii privind: denumirea i sediul firmei, forma juridic, obiectul de activitate, structura de conducere i structura capitalului social, chitana aferent capitalului aportat n numerar, sau foaia de vrsmnt aferent aportului adus prin disponibilul de la banc, procesul verbal
1

I.P.Pntea, Ghe.Bodea: Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III a, Ed.Intelcredo, Deva, 2008, pag.379

de predare-primire, n cazul aporturilor n natur, n care se precizeaz valoarea bunurilor aduse ca i aport la capital, prin evaluarea acestora de ctre o comisie sau de ctre un expert evaluator, registrul acionarilor (asociailor), care ine evidena capitalului social depus de fiecare asociat sau acionar (acesta trebuie s conin numrul de aciuni sau pri sociale subscrise, valoarea nominal a acestora, vrsmintele efectuate de fiecare asociat sau acionar n parte, etc). Dac capitalul social este exprimat n aciuni, acestea pot fi evaluate la urmtoarele valori: - Valoare nominal (Vn) = Capital social / Nr. aciuni - Valoare contabil (Vc) = ANC* / Nr. aciuni - Valoare de emisiune (Ve) = Capital propriu / Nr. aciuni *ANC (activul net contabil ) = Activ total Datorii Active fictive (cheltuieli de constituire, prime de rambursare a obligaiunilor, active de regularizare) Etapele care se parcurg pentru constituirea unei societi comerciale sunt: - ntocmirea i autentificarea actului de constituire; - depunerea actului constituit la Oficiul Registrului Comerului, n vederea nmatriculrii i eliberrii certificatului de nregistrare; - nregistrarea la Organul Fiscal Teritorial i obinerea codului unic de nregistrare. Cu ocazia nfiinrii societii comerciale asociaii sau acionarii se angajeaz s pun la dispoziia unitii noi nfiinate un anume capital, care poate fi n natur sau n bani. Deoarece ntre momentul subscrierii i momentul aportului poate trece o anumit perioad de timp, din acest punct de vedere capitalul social se mparte n: - capital social subscris nevrsat - capital social subscris vrsat Capitalul social se vars diferit n funcie de tipul (felul) societii nou-constituite: la societile pe aciuni trebuie vrsat cel puin 30% din capitalul social subscris, iar n cazul constituirii prin subscripie public, cel puin 50%. Restul capitalului social subscris se va vrsa n termen de 12 luni de la constituire n cazul aportului n numerar i n termen de 2 ani n cazul aportului n natur.2 n cazul societilor cu rspundere limitat (S.R.L), a societilor n nume colectiv (S.N.C), precum i a celor n comandit simpl (S.C.S), capitalul social subscris se vars, de regul, integral nainte de nceperea formalitilor de constituire3. Aporturile n numerar sunt obligatorii la constituirea oricrei forme de societate. Dac societatea are asociat unic, valoarea aportului n natur va fi stabilit pe baza unei expertize de specialitate4. i mrimea minim a capitalului social depinde de tipul de societate: - la societile n nume colectiv (S.N.C) i la societile n comandit simpl (S.C.S) nu este stabilit o limit minim a capitalului social; - la societile pe aciuni (S.A) i societile n comandit pe aciuni (S.C.A) capitalul social minim este de 90.000 lei, dar nu mai puin de 25.000 euro n echivalent lei, iar valoarea nominal a unei aciuni nu poate fi mai mic de 0,10 lei5; - la societile cu rspundere limitat (S.R.L) capitalul social minim este de 200 lei care se divide n pri sociale egale i a cror valoare nominal nu poate fi mai mic de 10 lei6;
2 3

Legea nr.31/1990 privind societile comerciale, modificat prin OUG nr.82/2007, art.9, al (2). Idem, art.9.1 4 Idem, art.13, al(1). 5 Idem, art.10 al (1), art.93 al (1) 6 Idem, art. 11 al (1)

la societile pe aciuni (S.A) trebuie s existe minimum 2 acionari, iar la societile cu rspundere limitat (S.R.L) s nu depeasc 50 de asociai 7. asociatul unic poate avea calitatea de salariat al societii cu rspundere limitat al crui asociat unic este8.
Mrimea minim a capitalului social 25.000 euro, n echivalent lei 25.000 euro, n echivalent lei 200 lei Valoarea nimonal minim a unei aciuni/pri sociale 0,10 lei Numr de proprietari

n tabelul de mai jos sunt sintetizate principalele caracteristici ale societilor comerciale:
Indicatori Capitalul este divizat n: pri sociale pri sociale aciuni Responsabilitatea proprietarilor Nelimitat i solidar Asociaii comanditai rspund nelimitat i solidar, iar asociaii comanditari numai pn la limita aportului lor sunt obligai numai la plata aciunilor lor Sunt obligai numai pn la limita aportului lor

Tip societate S.N.C. S.C.S. S.C.A.

minimum 2

S.A.

aciuni pri sociale

0,10 lei

minimum 2

S.R.L.

10 lei

Maxim 50

Sursa: Pntea I.P., Ghe.Bodea: Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele

Europene, Ediia a III a Ed.Intelcredo, Deva, 2008, pag. 384

Orice modificare a capitalului social se va face conform procedurilor legale, numai pe baza hotrrii AGA i cu ndeplinirea tuturor formalitilor legate de aceast hotrre. Majorarea capitalului social Necesitatea mririi capitalului social poate s apar atunci cnd unitatea ntmpin dificulti financiare, dar i atunci cnd ea se afl ntr-o situaie favorabil i vrea sa-i extind activitatea. n ambele situaii societatea are nevoie de fonduri bneti noi, dar i de noi bunuri, care se pot obine mult mai uor prin majorare de capital dect prin mprumuturi care necesit un efort financiar suplimentar. Majorarea capitalului social se poate face pe mai multe ci: - prin aporturi noi n natur i numerar; - prin operaiuni interne cum ar fi: ncorporarea n capitalul social a unor elemente ce aparin capitalurilor proprii, cum ar fi: primele legate de capital, rezerve cu excepia rezervelor legale, rezervele din reevaluare i profitul; - creterea valorii nominale a aciunilor sau prilor sociale existente; - prin conversia unor datorii n aciuni. Reducerea capitalului social Reducerea capitalului social se impune n urmtoarele situaii: - n cazul acoperirii unor pierderi din exerciiile financiare anterioare, aceasta se face numai n cazul n care se constat c pierderile sunt prea mari pentru a putea fi acoperite din rezervele constituite sau din profiturile exerciiilor exerciiilor financiare viitoare; - n cazul n care exist un capital social prea mare comparativ cu volumul de activitate economic a entitii;

7 8

Idem, art.10 al (3), art.12 Idem, art.1961 al (3)

n cazul retragerii unor asociai sau acionari, crora li se restituie contravaloarea aportului social depus de ctre acetia. Reducerea capitalului social se poate realiza prin mai multe ci: - reducerea numrului de aciuni sau pri sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora; - rscumprarea aciunilor proprii i anularea lor. Aciunile proprii rscumprate, potrivit legii, sunt prezentate n bilan ca o corecie a capitalului propriu. Ctigurile sau pierderile legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea sau cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entitii (aciuni sau pri sociale) nu vor fi recunoscute n contul de profit i pierdere. Contravaloarea primit sau pltit n urma unor astfel de operaiuni este recunoscut direct n capitalurile proprii i se prezint distinct n bilan, respectiv la Situaia modificrilor capitalului propriu, astfel:9* - ctigurile sunt reflectate n contul 141 Ctiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii; (Ccp) - pierderile sunt reflectate n contul 149 Pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii (Pcp) Ccp = Pv Vr sau Ccp = Vn Vr, unde: Ccp = ctiguri legate de instrumentele de capitaluri proprii Pv = preul de vnzare al instrumentelor de capitaluri proprii Vr = valoarea de rscumprare a instrumentelor de capitaluri proprii Vn = valoarea nominal a instrumentelor de capitaluri proprii anulate Pcp = Vr Pv sau Pcp = Vr Vn n notele explicative aferente bilanului contabil trebuie cuprinse informaiile referitoare la operaiunile care au afectat instrumentele de capitaluri proprii ale entitii. Conturi utilizate Contabilitatea capitalului social se conduce cu ajutorul contului de gradul I 101Capital, care se detaliaz pe urmtoarele conturi de gardul II: 1011 Capitalul social subscris nevrsat 1012 Capitalul social subscris i vrsat Contul 1011 Capital subscris nevrsat, dup coninutul economic este cont de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena capitalului social subscris de ctre asociai sau acionari conform documentaiei de constituire a unei societi comerciale, dar nevrsat. n creditul contului se nregistreaz capitalul social subscris de ctre acionari sau asociai n natura i/sau n numerar (456) n debitul contului se nregistreaz trecerea capitalului social subscris nevrsat la capital social subscris i vrsat (1012). Soldul creditor al contului reprezint capital social subscris, dar nevrsat. Contul 1012 Capital subscris vrsat, dup coninutul economic este cont de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena existenei, creterii i diminurii capitalului social subscris i vrsat de ctre asociai sau acionari n natur sau n numerar.
9

*** Contabilitatea societilor comerciale conform cu Directiva a IV - a a CEE, culegere de acte normative dup documente oficiale, Editura Meteor Press, Bucureti, 2008, pag.50 * conturile 141 i 149 au fost introduse prin Art.III pct. 20 din Ordinul nr.2374 / 2007

n creditul contului se nregistreaz: trecerea capitalului social subscris nevrsat la capital social subscris i vrsat (1011), primele ncorporate n capitalul social (104), rezervele ncorporate n capitalul social (106), profitul net reportat repartizat la capitalul social (117). n debitul contului se nregistreaz: capitalul social retras de asociai sau acionari (456), capitalul social utilizat pentru acoperirea pierderilor din exerciiile financiare precedente (117), valoarea nominal a aciunilor proprii rscumparate i anulate (109), diferena dintre valoarea nominal (mai mare) i costul de achiziie (mai mic), a aciunilor proprii rscumprate i anulate (141). Soldul creditor al contului reprezint capital social subscris i vrsat. Contul 141Ctiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii, dup coninutul economic este cont de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena existenei, ctigurilor legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii. n creditul contului se nregistreaz: diferena dintre preul de vnzare al instrumentelor de capitaluri proprii i valoarea lor de rascumparare (461, 5121, 5124), diferena dintre valoarea nominal a instrumentelor de capitaluri proprii anulate i valoarea lor de rscumparare (1012). n debitul contului se nregistreaz: ctigurile legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii, transferate la alte rezerve (1068). Soldul creditor al contului reprezint ctigurile legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii. Contul 149Pierderi legate de emiterea, rscumpararea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii, dup coninutul economic este cont de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil este cont de activ, care ine evidena existenei, pierderilor legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii. n debitul contului se nregistreaz: diferena dintre valoarea de rscumprare a instrumentelor de capitaluri proprii anulate i preul lor de vnzare (109), diferena dintre valoarea de rscumprare a instrumentelor de capitaluri proprii anulate i valoarea lor nominal (109), valoarea instrumentelor de capitaluri proprii cedate cu titlu gratuit (109), cheltuieli legate de emiterea instrumentelor de capitaluri proprii, atunci cnd nu sunt ndeplinite condiiile pentru recunoaterea lor ca imobilizri necorporale (512, 531, 462), alte cheltuieli legate de rscumprarea instrumentelor de capitaluri proprii (512, 531, 462). n creditul contului se nregistreaz: pierderile legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii, acoperite din alte rezerve (1068). Soldul debitor al contului reprezint pierderile legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii.

1.2.2. Primele legate de capital

Noiuni generale Primele de capital reprezint suplimentul de aport nencorporat n capitalul social. n funcie de modul de constituire ele se grupeaz astfel10: - prime de emisiune = reprezint diferena dintre valoarea de emisiune a noilor aciuni sau pri sociale i valoarea nominal a acestora; primele de emisiune au un dublu rol:
10

Pntea I.P., Ghe.Bodea: Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III a Ed.Intelcredo, Deva, 2008, pag.392

acoperirea cheltuielilor cu emisiunea de noi aciuni, egalizarea drepturilor acionarilor noi cu cele ale vechilor acionari prin compensarea diferenei dintre valoarea nominal i valoarea contabil a vechilor aciuni; - prime de aport = reprezint diferena dintre valoarea bunurilor aportate i valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale atribuite n schimbul contribuiei; - prime de fuziune = reprezint diferena dintre valoarea bunurilor primite prin fuziune i suma cu care a crescut capitalul social al ntreprinderii absorbante; - primele de conversie = acestea se stabilesc cu ocazia conversiei unor datorii n aciuni. Conturi utilizate Contabilitatea sintetic a primelor de capital se realizeaz cu ajutorul contului sintetic de gradul I 104 Prime de capital, care se detaliaz pe urmtoarele conturi de gradul II: - 1041Prime de emisiune - 1042Prime de fuziune/divizare - 1043Prime de aport - 1044Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni Toate aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv, care in evidena primelor de emisiune, de aport, de fuziune i de conversie a obligaiunilor n aciuni. In creditul conturilor se nregistreaz: valoarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, aportului la capital, fuziunii sau conversie obligaiunilor n aciuni (456) n debitul conturilor se nregistreaz: primele de capital ncorporate n capitalul social (1012), primele de capital ncorporate la rezerve (1063, 1068), acoperirea pierderilor contabile din exerciiile precedente, conform legii (117) Soldul creditor al conturilor reprezint primele de capital netransferate la capital sau la rezerve.

1.2.3. Rezervele din reevaluare

Noiuni generale Rezervele din reevaluare se determin prin compararea valorii actuale (mai mare) cu valoarea de intrare (mai mic) a elementelor de activ supuse reevalurii. Rezervele din reevaluare se calculeaz ca diferen ntre valoarea just i valoarea net contabil. Valoarea net contabil a unui activ reprezint valoarea contabil diminuat cu amortizarea i ajustrile pentru depreciere, aferente activului respectiv. Valoarea just este valoarea actual, care de regul se stabilete de ctre experii evaluatori, membrii ai unui organism profesional n domeniu, recunoscut naional i internaional. Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale, n conformitate cu prevederile prezentelor reglementri, trebuie reflectat n debitul sau creditul contului 105 Rezerve din reevaluare, dup caz, cu respectarea prevederilor privind reevaluarea imobilizrilor corporale din prezentele reglementri. Cu ocazia reevalurii amortizarea cumulat aferent imobilizrilor corporale poate fi recalculat proporional cu modificarea valorii contabile brute, sau poate fi eliminat din valoarea contabil brut. Astfel, n cazul reevalurii se pot folosi dou metode: a) Metoda valorii brute = cnd se recalculeaz amortizarea cumulat proporional cu modificarea valorii brute contabile astfel nct valoarea contabil actualizat s fie egal cu valoarea reevaluat (valoarea just) plus amortizarea actualizat.

b) Metoda valorii nete = cnd se elimin amortizarea cumulat din valoarea contabil brut astfel nct valoarea contabil net actualizat s fie egal cu valoarea reevaluat (valoarea just). Dac rezultatul reevalurii este o cretere fa de valoare contabil net, atunci aceasta se trateaz ca o cretere a rezervei din reevaluare, dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuiala aferent acelui activ sau ca un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la acel activ. Dac rezultatul reevalurii este o descretere a valorii contabile nete, atunci aceasta se trateaz ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, dac n rezerva din reevaluare nu este nregistrat un plus din reevaluare, sau ca o scdere a rezervei din reeval uare cu minimul dintre valoarea acelei rezerve i valoare descreterii, iar eventuala diferen rmas neacoperit se nregistreaz ca o cheltuial11. Conturi utilizate Contabilitatea sintetic a rezervelor din reevaluare se realizeaz cu ajutorul contului 105 Rezerve din reevaluare, care dup coninutul economic este cont de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena rezervelor din reevaluarea imobilizrilor corporale. n creditul contului se nregistreaz: creterea fa de valoarea contabil net rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale, dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent imobilizrilor corporale supuse reevalurii (2111, 212, 213, 214). n debitul contului se nregistreaz: capitalizarea surplusului din reevaluare, prin transferul direct n capitalul propriu, atunci cand acest surplus reprezint ctig realizat, respectiv la scoaterea din eviden a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare sau pe msura folosirii activului de ctre societate (1065), descreterile fa de valoarea contabil net rezultate din reevaluarea ulterioar imobilizrilor corporale (2111, 212, 213, 214). Soldul creditor al contului reprezint rezerva din reevaluarea imobilizrilor corporale existent n evidena unitii la un moment dat.

1.2.4. Rezervele
Noiuni generale Rezervele sunt surse proprii sau profituri capitalizate n mod durabil de ctre entitate. Acestea se constituie fie din profit brut (rezervele legale) fie din profit net (rezerve statutare, alte rezerve), fie din prime legate de capital sau alte surse. Dup modul de constituire i utilizare rezervele se structureaz astfel: - Rezervele legale = se constituie anual din profitul brut al entitii n cotele i limitele prevzute de lege (5% din profitul brut, dar s nu depeasc 20% din capitalul social), ele putnd fi utilizate numai n condiiile prevzute de lege. - Rezervele statutare = se constituie din profitul net al entitii i pot fi utilizate pentru acoperirea pierderilor sau pentru majorarea capitalului social, conform clauzelor prevzute n actul de constituire al societii. - Rezervele reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare = se constituie pe msura amortizrii activelor reevaluate sau n momentul vnzrii sau casrii acestora.

11

Pntea I.P., Ghe.Bodea: Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III a Ed.Intelcredo, Deva, 2008, pag. 397

- Alte rezerve = se constituie din profitul net, pe baza hotrrii AGA, precum i din alte surse, avnd ca destinaii acoperirea pierderilor, distribuirea de dividende n exerciiile financiare ncheiate cu pierderi, creterea capitalului social, etc. Conturi utilizate Contabilitatea rezervelor se realizeaz cu ajutorul contului sintetic de gradul I 106 Rezerve, cont care se detaliaz pe urmtoarele conturi de gradul II: - 1061 Rezerve legale - 1063 Rezerve statutare sau contractuale - 1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare - 1068 Alte rezerve Contul 1061 Rezerve legale, dup coninutul economic este cont de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena rezervelor legale constituite anual din profitul societii. n creditul contului se nregistreaz: profitul realizat la ncheierea exerciiului financiar curent, repartizat la rezerve legale (129). n debitul contului se nregistreaz: rezervele legale utilizate pentru acoperirea pierderilor din exerciiile financiare precedente (1171). Soldul creditor al contului reprezint rezerve legale constituite i neutilizate nc. Contul 1063 Rezerve statutare sau contractuale, dup coninutul economic este cont de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena rezervelor statutare constituite conform statutului societii. n creditul contului se nregistreaz: profitul net reportat repartizat la rezerve statutare (1171). n debitul contului se nregistreaz: rezervele statutare ncorporate n capitalul social (1012), rezerve statutare utilizate pentru acoperirea pierderilor (1171). Soldul creditor al contului reprezint rezerve statutare constituite i neutilizate nc. Contul 1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare, dup coninutul economic este cont de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena rezervelor ce constau n diferenele favorabile provenind din rezervele din reevaluare realizate. n creditul contului se nregistreaz: sumele transferate de la rezerve din reevaluare, reprezentnd surplusul din reevaluare, din momentul casrii sau vnzrii activelor respective (105). n debitul contului se nregistreaz: rezervele din reevaluare transferate la capitalul social (1012), sau utilizate pentru acoperirea pierderilor din exerciiile financiare precedente (117), n cazul n care activele reevaluate aferente acestor rezerve sunt valorificate. Soldul creditor al contului reprezint rezervele existente din surplusul realizat din rezerve din reevaluare. Contul 1068 Alte rezerve, dup coninutul economic este cont de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena altor rezerve constituite. n creditul contului se nregistreaz: profitul net reportat repartizat la alte rezerve (117), primele de capital ncorporate n alte rezerve (104), ctigurile legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii transferate la rezerve (141), etc. n debitul contului se nregistreaz: rezervele ncorporate n capitalul social (1012), utilizarea rezervelor pentru acoperirea pierderilor din exerciiile financiare precedent e (117),

pierderile legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii, acoperite din rezerve (149), etc. Soldul creditor al contului reprezint alte rezerve constituite i neutilizate nc.

1.2.5. Aciunile proprii

Noiuni generale Aciunile proprii sunt titluri de valoare emise de ctre societile comerciale pe aciuni, prin care se dovedete dreptul de proprietate al deintorului asupra unei pri din capitalul social al societii emitente. Adunarea general extraordinar poate hotr rscumprarea aciunilor proprii, ns valoarea aciunilor rscumprate nu poate depi 10% din capitalul social subscris. Rscumprarea aciunilor proprii se poate face n urmtoarele scopuri: reducerea capitalului social prin anularea aciunilor proprii rscumprate, regularizarea cursului aciunilor proprii pe piaa bursier, etc. Conturi utilizate Contabilitatea aciunilor proprii se realizeaz cu ajutorul contului sintetic de gradul I 109 Aciuni proprii, care se detaliaz pe urmtoarele conturi de gradul II: - 1091 Aciuni proprii deinute pe termen scurt - 1092 Aciuni proprii deinute pe termen lung Dup coninutul economic aceste conturi sunt conturi rectificative ale capitalului propriu, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena aciunilor proprii rscumprate. n debitul conturilor se nregistreaz: costul de achiziie al aciunilor proprii rscumprate (5311, 5121) n creditul conturilor se nregistreaz: valoarea nominal a aciunilor proprii rscumprate (1012), valoarea sumei de ncasat sau ncasate din vnzarea aciunilor proprii (461, 5121, 5311), diferena dintre costul de achiziie (mai mare) i valoarea nominal sau preul de vnzare (mai mic) a aciunilor anulate sau vndute (149), valoarea instrumentelor de capitaluri proprii cedate cu titlu gratuit (149). Soldul debitor al conturilor reprezint valoarea aciunilor proprii rscumprate existente n unitate la cost de achiziie.

1.2.6. Rezultatul exerciiului

Noiuni generale Rezultatul exerciiului reprezint diferena dintre venituri i cheltuieli, care poate fi favorabil (profit) sau nefavorabil (pierdere). Rezultatul exerciiului se determin la sfritul exerciiului financiar, cu ocazia nchiderii conturilor de venituri i cheltuieli, cnd veniturile se transfer n creditul contului 121 Profit sau pierdere, iar cheltuielile n debitul aceluiai cont. Conturi utilizate Evidena contabil a rezultatului exerciiului financiar se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 12Rezultatul exerciiului, care cuprinde urmtoarele conturi: - contul bifuncional 121 Profit sau pierdere, care ine eviden profitului sau pierderii realizate n cursul exerciiului; - contul de activ 129 Repartizarea profitului, care ine evidena repartizrii profitului (repartizare care trebuie supus aprobrii AGA). Contul 121 Profit sau pierdere, dup coninutul economic este cont de capitaluri proprii, iar dup funcia contabil este cont bifuncional, care ine evidena rezultatului exerciiului (profit sau pierdere) realizat n exerciiul financiar curent.

10

n creditul contului se nregistreaz: soldul creditor al conturilor de venituri la sfritul perioadei (701 la 786), pierderile contabile realizate n exerciiul financiar ncheiat, transferate la nceputul anului urmtor asupra rezultatului reportat (1171). n debitul contului se nregistreaz: soldul debitor al conturilor de cheltuieli la sfritul perioadei (601 la 698), soldul debitor de la sfritul perioadei al contului privind variaia stocurilor (711), profitul net obinut n exerciiul financiar precedent repartizat la rezerve legale (129), profitul net realizat n exerciiul financiar ncheiat, evideniat la nceputul exerciiului financiar urmtor asupra rezultatului reportat (1171). Soldul creditor al contului reprezint profitul obinut n exerciiul financiar curent. Soldul debitor al contului reprezint pierderea obinut n exerciiul financiar curent. Contul 129 Repartizarea profitului, dup coninutul economic este cont de regularizare, iar dup funcia contabil este cont de activ, care ine evidena repartizrii profitului realizat n exerciiul financiar curent i repartizat potrivit reglementrilor legale. n debitul contului se nregistreaz: rezervele constituite n exerciiul financiar curent, potrivit legii, din profitul realizat (1061). n creditul contului se nregistreaz: profitul net realizat n exerciiul financiar curent, care a fost repartizat la rezerve conform prevederilor legale (121). Soldul debitor al contului reprezint profitul repartizat aferent exerciiului financiar ncheiat.

1.2.7. Rezultatul reportat

Noiuni generale Rezultatul reportat reprezint profitul nerepartizat, respectiv pierderea neacoperit din exerciiile financiare precedente. Profitul reportat urmeaz a se repartiza pe destinaii n exerciiile financiare urmtoare, iar pierderea reportat urmeaz a se acoperi din profitul exerciiilor urmtoare, din rezerve sau din capitalul social, conform hotrrii AGA. Conturi utilizate Contabilitatea sintetic a rezultatului reportat se realizeaz cu ajutorul contului sintetic de gradul I 117 Rezultatul reportat, care se detaliaz n urmtoarele conturi: - 1171Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit - 1174 Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile Contul 1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea neacoperit, dup coninutul economic este cont de surse proprii, iar dup funcia contabil este cont bifuncional, care ine evidena rezultatului (profit sau pierdere) obinut n exerciiile financiare precedente, nerepartizat, precum i a profitului net obinut n exerciiul financiar curent, repartizat provizoriu pentru participarea salariailor la profit, dividende, vrsminte la bugetul de stat din profitul net al regiilor autonome. n creditul contului se nregistreaz: profitul net realizat n exerciiul financiar ncheiat, evideniat la nceputul exerciiului financiar urmtor n rezultatul reportat (121), pierderi contabile ale exerciiilor financiare precedente acoperite din prime de capital conform hotrrii AGA (104), capitalul social pentru acoperirea pierderilor din exerciiile financiare precedente (1012), rezervele utilizate pentru acoperirea pierderilor (106). n debitul contului se nregistreaz: pierderile contabile realizate n exerciiul financiar ncheiat, transferate la nceputul exerciiului financiar urmtor asupra rezultatului reportat (121), profitul net realizat n exerciiile financiare precedente, repartizat la capitalul social (1012), la rezerve (1063, 1068), pentru dividende (457), etc. Soldul creditor al contului reprezint profitul nerepartizat. Soldul debitor al contului reprezint pierderea neacoperit.

11

1.3. Provizioanele asimilate capitalurilor

Noiuni generale Provizioanele sunt rezerve constituite n vederea acoperirii sau atenurii unor riscuri, cheltuieli sau deprecieri probabile. Ele se constituie pe seama cheltuielilor (ceea ce le difereniaz de rezerve, acestea constituindu-se din profit), iar anularea sau diminuarea lor se face prin majorarea corespunztoare a veniturilor din provizioane. Provizioanele nu pot depi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligaiei curente la data bilanului. Un provizion va fi recunoscut numai dac:12 - o entitate are o obligaie curent generat de un eveniment anterior; - este probabil ca o ieire de resurse s fie necesar pentru a onora obligaia respectiv i - poate fi realizat o estimare credibil a valorii obligaiei. Conturi utilizate Contabilitatea sintetic a provizioanelor se realizeaz cu ajutorul contului sintetic de gradul I 151 Provizioane, care se desfoar pe urmtoarele conturi sintetice de gadul II: -1511 Provizioane pentru litigii -1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor -1514 Provizioane pentru restructurare -1515 Provizioane pentru pensii i obligaii similare -1516 Provizioane pentru impozite -1518 Alte provizioane Toate aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi de capitaluri, iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv, care in evidena provizioanelor constituite pe seama cheltuielilor de exploatare. n creditul conturilor se nregistreaz: valoarea provizioanelor constituite sau majorate (6812). n debitul conturilor se nregistreaz: valoarea provizioanelor anulate sau diminuate (7812). Soldul creditor al conturilor reprezint provizioanele existente n unitate la un moment dat.

1.4. Subvenii pentru investiii

Noiuni generale Subveniile pentru investiii sunt sume primite cu titlu gratuit de la bugetul statului, de la persoane fizice sau juridice, pentru finanarea unor investiii necesare agentului economic. Subveniile se pot clasifica astfel: subvenii aferente activelor, subvenii aferente veniturilor. n cadrul subveniilor se reflect distinct13: -subvenii guvernamentale -mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii -alte sume primite cu caracter de subvenii Subvenii aferente activelor = sunt sume primite gratuit de ctre o entitate beneficiar cu condiia ca aceast sum s fie utilizat la construcia sau achiziionarea de active imobilizate cu ciclu lung de fabricaie. n categoria subveniilor pentru active intr i donaii pentru investiii, precum i plusuri constatate la inventar de natura imobilizrilor necorporale i corporale. Subveniile pentru active se nregistreaz n contabilitate ca i subvenii pentru investiii i se recunosc n bilan ca i venit amnat. Venitul amnat se nregistreaz n contul
12

*** Contabilitatea societilor comerciale conform cu Directiva a IV - a a CEE, culegere de acte normative dup documente oficiale, Editura Meteor Press, Bucureti, 2008, pag. 46 13 Pntea I.P., Ghe.Bodea: Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III a Ed.Intelcredo, Deva, 2008, pag. 373

12

de profit sau pierdere pe msura recunoterii cheltuielilor cu amortizarea activelor sau la casarea ori cedarea acestora. Subveniile aferente veniturilor = cuprind toate celelalte subvenii, altele dect cele pentru active. n aceast categorie se includ: subvenii pentru acoperirea diferenelor de pre la anumite bunuri i servicii, precum i subvenii pentru angajatorii care angajeaz absolveni i omeri14. Conturi utilizate Contabilitatea sintetic a subveniilor pentru investiii se realizeaz cu ajutorul urmtoarelor conturi sintetice de gardul I: -131 Subvenii guvernamentale pentru investiii -132 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii -133 Donaii pentru investiii -134 Plusuri de inventar de natura imobilizrilor -138 Alte sume primite ca subvenii pentru investiii -445 Subvenii Dup coninutul economic, conturile din grupa 13 Subvenii pentru investiii sunt conturi de surse pe termen lung, iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv, care in evidena: sumelor nerambursate acordate de ctre organisme guvernamentale romne sau strine unitilor solicitante, sumelor nerambursate acordate de ctre organisme neguvernamentale romne sau strine unitilor solicitante cu condiia achiziionrii sau construirii de active imobilizate, activele imobilizate primite cu titlu gratuit de la diferite instituii i organisme neguvernamentale, plusuri cantitative constatate la inventariere, sume acordate cu titlu gratuit, reprezentnd bonusuri de bun execuie a proiectelor subvenionate, restituiri de taxe pentru active construite n zonele sinistrate, etc. n creditul conturilor se nregistreaz: valorea imobilizrilor necorporale i corporale primite drept subvenii guvernamentale, primite cu titlu gratuit, constatate plus la inventar (203 la 208, 2111, 213, 214), sume primite (512, 531) sau care urmeaz sa fie primite (445). n debitul conturilor se nregistreaz: partea din subvenia pentru investiii restituit (512) sau de restituit (445), cota-parte a subveniilor pentru investiii trecut la venituri corespunztor amortizrii calculate sau la casarea ori cedarea activelor (7584). Soldul creditor al conturilor din grupa 13 Subvenii pentru investiii reprezint valoarea subveniilor pentru investiii nevirate n contul de profit sau pierdere. Conform OMFP nr.3055/2009, pct.237, aliniat 1, subveniile nu trebuie nregistrate direct n conturile de capitaluri i rezerve. Conform pct.237 aliniat 2, subveniile pentru active, inclusiv subveniile nemonetare la valoarea just, se nregistreaz n contabilitate ca subvenii pentru investiii i se recunosc n bilan ca venit amnat (contul 475 subvenii pentru investiii). Venitul amnat se nregistreaz n contul de profit i pierdere pe msura nregistrrii cheltuielilor cu amortizarea sau la casarea ori cedarea activelor. nregistrrile n contabilitate nu sufer modificri sub aspectul coninutului economic al tranzaciilor, ns din punct de vedere al planului general de conturi, contul 131 este preluat de contul 475, cu dezvoltarea aferent n analitice i, de asemenea, contul 445, cu dezvoltare n analitice. Conturile din grupa 445 Subvenii dup coninutul economic sunt conturi de creane, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena decontrilor privind subveniile de la buget sau provenite din contribuiile financiare nerambursabile.
14

Legea nr.76/2002 privind sistemul asigurrilor pentru omaj i stimularea ocuprii forei de munc, modificat prin OUG nr.144/2005 (art.80-86)

13

n debitul conturilor se nregistreaz: subvenii guvernamentale pentru investiii de primit (131), mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii pentru investiii de primit (132), donaii pentru investiii de primit (133), alte sume de primit cu caracter de subvenii pentru investiii (138), subvenii de exploatare de primit (741), etc. n creditul conturilor se nregistreaz: subveniile ncasate (512). Soldul debitor al conturilor reprezint subveniile de primit.

1.5. Contabilitatea capitalurilor mprumutate

n categoria surselor atrase (imprumutate) se nscriu: mprumuturi din emisiuni de obligaiuni i prime de rambursare a acestora, credite bancare pe termen lung, datorii care privesc imobilizrile financiare, alte mprumuturi i datorii asimilate, dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate. Dei nu sunt surse proprii aceste mprumuturi se nregistreaz n contabilitate la capitaluri permanente, deoarece alturi de capitalurile proprii ale unitii, ele reprezint surse stabile de finanare a activitii agenilor economici.

1.5.1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni

Noiuni generale Societile comerciale pe aciuni pot obine mprumuturi i prin emisiunea de obligaiuni, obligaiuni care confer deintorului calitatea de creditor i dreptul de a ncasa de la emitent dobnzi aferente sumei date cu mprumut. Obligaiunile pot fi: ordinare (asigur cumprtorului o dobnd fix sau variabil), cu prim de rambursare (diferena ntre valoarea nscris pe obligaiuni(nominal) i valoarea de emisiune)), cu loterie (acele obligaiuni care se vnd i se rscumpr la valoarea nominal, iar periodic, prin tragere la sori se pot ctiga venituri echivalente cu dobnzile datorate). Obligaiunile se ramburseaz fie la scaden, fie prin tragere la sori nainte se scaden. Conturi utilizate Contabilitatea mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni se evideniaz cu ajutorul conturilor din grupa 161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni, contul 1681 Dobnzi aferente mprumutrurilor din emisiunea de obligaiuni i contul 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor. Contul 161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni dup coninutul economic este cont de surse mprumutate, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni. n creditul contului se nregistreaz: suma primit sau de primit din emisiunea de obligaiuni (512, 461), primele privind rambursarea obligaiunilor (169), diferene nefavorabile de curs valutar aferente mprumuturilor primite n valut stabilite la ncheierea exerciiului financiar (665). n debitul contului se nregistreaz: mprumuturile din emisiunea de obligaiuni rambursate (512), valoarea obligaiunilor emise i rscumprate anulate (505), mprumuturi din emisiunea de obligaiuni convertite n aciuni (456), diferene favorabile de curs valutar aferente mprumuturilor n valut stabilite la ncheierea exerciiului financiar i la rambursarea mprumuturilor n valut (765). Soldul creditor al contului reprezint mprumuturi din emisiunea de obligaiuni nerambursate. Contul 1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni dup coninutul economic este cont de surse mprumutate, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena dobnzilor datorate aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni.

14

n creditul contului se nregistreaz: dobnzi datorate aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni (666), diferene nefavorabile de curs valutar aferente dobnzilor datorate n valut stabilite la ncheierea exerciiului financiar (665). n debitul contului se nregistreaz: dobnzile achitate (512), diferene favorabile de curs valutar aferente dobnzilor datorate n valut constatate la ncheierea exerciiului financiar i la achitarea dobnzilor n valut (765). Soldul creditor al contului reprezint dobnzi datorate i neachitate. Contul 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor dup coninutul economic este cont rectificativ al surselor mprumutate, iar dup funcia contabil este cont de activ, care ine evidena primelor de rambursare reprezentnd diferena dintre valoarea de rambursare i valoarea de emisiune a obligaiunilor. n debitul contului se nregistreaz: primele de rambursare aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni (161) n creditul contului se nregistreaz: primele de rambursare a obligaiunilor rambursate (6868). Soldul debitor al contului reprezint primele privind rambursarea obligaiunilor neamortizate.

1.5.2. Creditele bancare pe termen lung

Noiuni generale Creditele bancare pe termen lung reprezint sume mprumutate de ctre bnci persoanelor fizice i juridice, sume care trebuie rambursate la o anumit dat numit scaden i care sunt purttoare de dobnzi. La acordarea creditului banca solicit agenilor economici garanii care trebuie s depeasc cu 30% valoarea creditului i a dobnzii. De asemenea, agentul economic care solicit creditul trebuie s ntocmeasc un dosar care s cuprind informaii privind sediul firmei, obiectul de activitate, destinaia creditului, posibilitile de rambursare, un studiu de fezabilitate, cash flow (fluxul de trezorerie), bugetul de venituri i cheltuieli, balana conturilor, bilanul contabil etc. Dac dosarul este acceptat de banc se ntocmesc actele de ipotec, se ncheie contractul ntre banc i debitor, n care se stipuleaz valoarea i obiectul creditului precum i termenele de rambursare, dobnda, comisionul bancar etc. Conturi utilizate Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung se realizeaz cu ajutorul contului sintetic de gradul I 162 Credite bancare pe termen lung, precum i a contului 1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung. Conturile din grupa 162 Credite pe termen lung dup coninutul economic sunt conturi de surse mprumutate, iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv, care in evidena creditelor bancare pe termen mediu i lung primite de la instituiile bancare i de la alte persoane juridice. n creditul conturilor se nregistreaz: creditele pe termen mediu i lung primite (512), diferene nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea creditelor n valut la sfritul exerciiului financiar (665). n debitul conturilor se nregistreaz: credite bancare pe termen mediu i lung rambursate (512), diferene favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea creditelor n valut la sfritul exerciiului financiar i la rambursarea creditului (765). Soldul creditor al conturilor reprezint credite bancare pe termen mediu i lung nerambursate.

15

Contul 1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung, dup coninutul economic este cont de surse mprumutate, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena dobnzilor datorate aferente creditelor bancare pe termen mediu i lung primite de la instituiile bancare i de la alte persoane juridice. n creditul contului se nregistreaz: dobnzi datorate aferente mprumuturilor i datoriilor pe termen mediu i lung (666), diferene nefavorabile de curs valutar aferente dobnzilor datorate n valut stabilite la ncheierea exerciiului financiar (665). n debitul contului se nregistreaz: dobnzile achitate (512), diferene favorabile de curs valutar aferente dobnzilor datorate n valut constatate la ncheierea exerciiului financiar i la achitarea dobnzilor n valut (765). Soldul creditor al contului reprezint dobnzi datorate i neachitate.

1.5.3. Datorii care privesc imobilizrile financiare

Noiuni generale Aciunile unei societi pot fi cumprate de o alt societate sub form de titluri de participare. Societatea care a cumprat titlurile poate acorda societii care le -a emis mprumuturi cu dobnzi avantajoase. Pentru societatea care acord mprumutul aceste sume se numesc creane privind imobilizrile financiare, iar pentru societatea care beneficiaz de mprumut, aceste sume sunt datorii privind imobilizrile financiare. Conturi utilizate Contabilitatea datoriilor ce privesc imobilizrile financiare se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 166 Datorii ce privesc imobilizrile financiare, care se detaliaz n doua conturi sintetice de gradul II: 1661 Datorii fa de entiti afiliate 1663 Datorii fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare, precum i a conturilor din grupa 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate, care la rndul lor cuprind doua conturi: 1685 Dobnzi aferente datoriilor fa de entiti afiliate 1686 Dobnzi aferente datoriilor fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare. Conturile din grupa 166 Datorii ce privesc imobilizrile financiare, dup coninutul economic sunt conturi de surse mprumutate, iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv, care in evidena datoriilor societii fa de persoane juridice care dein participaii n capitalul acesteia. n creditul conturilor se nregistreaz: sumele datorate fa de entitile afiliate, respectiv entitile de care compania este legat prin interese de participare (512), diferene nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea datoriilor n valut la sfritul exerciiului financiar (665). n debitul conturilor se nregistreaz: sumele restituite entitilor afiliate, respectiv celor de care compania este legat prin interese de participare (512), diferene favorabile de curs valutar aferente datoriilor n valut stabilite la ncheierea exerciiului financiar i la rambursarea datoriilor n valut (765). Soldul creditor al conturilor reprezint datoriile legate de participaii primite i nerestituite. Conturile din grupa 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate, dup coninutul economic sunt conturi de surse atrase, iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv, care in evidena dobnzilor datorate aferente datoriilor ce privesc imobilizrile financiare.

16

n creditul conturilor se nregistreaz: dobnzi datorate, aferente datoriilor ctre entitile care dein participaii (666), diferene nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea dobnzilor datorate n valut, la sfritul exerciiului financiar, ctre entitile care dein participaii (665). n debitul conturilor se nregistreaz: dobnzile pltite entitilor care dein participaii (512), diferenele favorabile de curs valutar aferente dobnzilor datorate n valut, constatate la ncheierea exerciiului financiar i la achitarea dobnzilor n valut ctre entitile care dein participaii (765). Soldul creditor al conturilor reprezint dobnzi datorate i neachitate nc.

1.5.4. Alte imprumuturi i datorii asimilate

La categoria alte mprumuturi i datorii asimilate se includ: valoarea concesiunilor preluate pe baz de contract, valoarea imobilizrilor corporale primite n leasing financiar, etc. Contabilitatea altor mprumuturi i datorii asimilate, precum i a dobnzilor aferente se realizeaz cu ajutorul conturilor: 167 Alte imprumuturi i datorii asimilate 1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate. Contul 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate, dup coninutul economic este cont de surse mprumutate, iar dup funcia contababil este cont de pasiv, care ine evidena altor mprumuturi i datorii pe termen mediu i lung. n creditul contului se nregistreaz: sumele de ncasat reprezentnd alte mprumuturi i datorii asimilate (461, 512), valoarea concesiunilor preluate (205), valoarea imobilizrilor corporale primite n leasing financiar (2111, 212, 213, 214), diferene nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea datoriilor n valut la sfritul exerciiului financiar (665). n debitul contului se nregistreaz: datorii pe termen mediu i lung rambursate sau achitate (512), valoarea concesiunilor restituite (205), obligaia de plat a ratelor pe baza facturilor emise de locator n cazul leasingului financiar (404), diferene favorabile de curs valutar aferente datoriilor n valut stabilite la sfritul exerciiului financiar i la rambursarea datoriilor n valut (765). Soldul creditor al contului reprezint mprumuturi i datorii pe termen mediu i lung nerestituite sau achitate. Contul 1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate, dup coninutul economic este cont de surse mprumutate, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena dobnzilor datorate aferente altor mprumuturi i datorii asimilate. n creditul contului se nregistreaz: dobnzi datorate aferente mprumuturilor i datoriilor pe termen mediu i lung (666), diferene nefavorabile de curs valutar aferente dobnzilor datorate n valut stabilite la ncheierea exerciiului financiar (665). n debitul contului se nregistreaz: dobnzile achitate (512), dobnzi datorate i facturate potrivit prevederilor contractuale, n cazul leasingului financiar (404), diferene favorabile de curs valutar aferente dobnzilor datorate n valut constatate la ncheierea exerciiului financiar i la achitarea dobnzilor n valut (765). Soldul creditor al contului reprezint dobnzi datorate i neachitate.

17

1.6. APLICAII PRACTICE

Contabilitatea capitalurilor
1.6.1. Probleme rezolvate Problema 1 Se nfiineaz o societate comercial pe aciuni prin emiterea a 5000 de aciuni , la valoarea nominal de 2,5 lei/aciune. Pentru nfiinarea societii s-au facut diferite cheltuieli de constituire n sum de 300 lei, care au fost achitate in numerar. La societatea comercial au subscris patru acionari, ce dein urmtoarea pondere: Lungu Paul : 30% Aurelian Vasile : 35% Miron Alexa : 25% Cosma Maria : 10% Actionarii au depus in prima faza 50% din valoarea aciunilor deinute de fiecare prin virament bancar, urmand ca restul s fie depus n dou trane, de cte jumtate din valoarea aciunilor rmase. Actionarul Aurelian Vasile, tot n prima tran a adus ca aport n natur un atoturism evaluat la 1800 lei, pentru care s-au emis 720 de aciuni. n trana a doua Lungu Paul depune doar contravaloarea a 300 de aciuni, pentru 75 urmnd s o depun n trana a treia. Dobnda de ntrziere este de 5% pe lun. n trana a treia (la trei luni dup depunerea celei de-a doua trane), acionarul Cosma Maria nu a rspuns la somaia de plata publicat n M.O., astfel AGA a hotrt revnzarea aciunilor nevrsate. Cheltuielile cu publicarea i revnzarea aciunilor au fost de 125 lei, achitate n numerar. Noul acionar Andrei Gelu achit contravaloarea aciunilor la data achiziionrii lor la preul de vnzare de 2,6 lei/aciune. Cheltuielile cu publicarea i revnzarea aciunilor nevrsate de ctre Cosma Maria au fost acoperite o parte din prima de emisiune, iar cealalta parte prin micorarea capitalului social cu 45 de aciuni, conform hotarrii AGA. Problema 2 Se majoreaz capitalul social prin emisiunea a 500 de noi aciuni. tiind c societatea deine rezerve n sum de 2000 lei, s se nregistreze operaiile de majorare a capitalului. De asemenea AGA hotrte majorarea capitalului social prin ncorporarea a 500 lei din rezerve, i prin ncorporarea primei de emisiune n capitalul social. Acionarul Andrei Gelu hotrte s aduc un aport n natur sub forma unui echipament tehnologic a crui valoare este de 8000 lei. Pentru aportul su AGA hotrte s emit 2900 de aciuni innd seama c valoarea bursier a aciunilor este de 2,75 lei / aciune. Prima de aport se utilizeaz pentru crearea de alte rezerve. Problema 3 AGA hotrte rscumprarea de aciuni de la bursa de valori, ca urmare a scderii valorii de pia a acestora. Numrul de aciuni rscumprate este de 1000, iar preul de rscumprare este de: a) 2,55 lei / aciune b) 2,45 lei / aciune Dup o perioad societatea hotrte ca 80% din aciunile rscumprate s fie anulate iar restul vor fi vndute la o valoare de 2,65 lei / aciune.

18

Problema 4 SC X emite 2000 de obligaiuni, dobnda 10% pe an, valoarea nominal 2,5 lei / obligaiune, valoarea de emisiune 2,4 lei/obligaiune, valoarea de rambursare 2,6 lei/obligaiune, durata de rambursare 5 ani. Rambursarea mprumutului i a dobnzii se face la sfritul fiecrui an. Prima de rambursare a obligatiunilor se amortizeaza in cote anuale egale. Problema 5 Societatea ia un credit extern garantat de banca de 5000 euro pe o perioada de 1,5 ani. Creditul se ia la data de 1.07.anul N, cursul valutar la data primirii creditului fiind de 3,5 lei / euro. Dobnda nregistrat este de 6% pe an. Dobnda este nregistrat n primul an la cursul de 3,55 lei / euro i se achit la sfritul anului la cursul de 3,6 lei / euro. n anul al 2 lea, ca urmare a creterii cursului valutar dobnda se nregistreaz la cursul de 3,7 lei / euro i se achit la un curs de 3,67 lei / euro. Creditul se restituie la scaden la cursul de 3,8 lei / euro.

Rezolvare
Problema 1
BORDEROUL ACIONARILOR

Numele acionarului Lungu Paul Aurelian Vasile Miron Alexa Cosma Maria Total Andrei Gelu

Numr aciuni (a) 1500 1750 1250 500 5000

Valoarea aciunilor (lei) 3750 4375 3125 1250 12500

Depunere aport trana I (lei) 750 (a) = 1875 lei 720 (a) = 1800 155 (a) = 387 625 (a) = 1563 250 (a) = 625 2500 (a) = 6250

Depunere aport trana II (lei) 375-75 (a) = 750 lei 438 (a) = 1095 lei 313 (a) = 783 125 (a) = 312 1176 (a) = 2940 lei

Depunere aport trana III (lei) 375+75 (a) = 1125 lei 437 (a) = 1093 312 (a) = 780 Nedepus 1199 (a) = 2998 lei (2,6) 125 (a) = 312 lei

1. Cheltuieli de constituire a societii, achitate n numerar: 203 = 5311 300 2. nfiinarea societii pe aciuni: 456 = 1011 12500 3. Depunerea a 50% din valoarea aciunilor n prima tran: 5121 = 456 1875 (L.P.) % = 456 2187 (A.V) 2133 1800 5121 387 5121 = 456 1563 (M.A) 5121 = 456 625 (C.M) 4. Regularizarea capitalului social, depus n prima tran: 1011 = 1012 6250 5. Depunerea celei de-a doua trane: 5121 = 456 750 (L.P)
19

5121 = 456 1905 (A.V) 5121 = 456 783 (M.A) 5121 = 456 313 (C.M) 6. Regularizarea capitalului social aferent transei a doua: 1011 = 1012 2940 7. Depunerea celei de-a treia transe: 5121 = % 1153 (L.P) 456 1125 766 28 (75 ac.restante * 5% * 3 luni) 5121 = 456 1093 (A.V) 5121 = 456 780 (M.A) 8. Regularizarea capitalului social aferent tranei a III a: 1011 = 1012 2998 9. Cheltuieli cu publicarea i revnzarea aciunilor, achitate n numerar: 203 = 5311 125 10. Vnzarea aciunilor noului acionar i ncasarea contravalorii lor: 5121 = % 325 456 313 1041 12 11. Regularizarea capitalului social: 1011 = 1012 313 12. Acoperirea cheltuielilor cu publicarea i revnzarea aciunilor din prima de emisiune i capitalul social: % = 203 125 1041 12 1012 113 Problema 2 Vn = 2,5 lei / aciune Ve = Capital propriu / nr. aciuni = Capital social + Rezerve / nr. aciuni = 12387+2000 / 4996 = 14387 / 4996 = 2,88 lei / aciune 1. Emisiunea a 500 de noi actiuni: 456 = % 1440 (500 ac.*Ve) 1011 1250 (500 ac.* Vn) 1041 190 (500 act * (Ve-Vn)) 2. Depunerea contravalorii aciunilor emise: 5121 = 456 1440 3. Regularizarea capitalului social: 1011 = 1012 1250 4. Majorarea capitalului social prin ncorporarea de rezerve i prime: % = 1012 690 1068 500 1041 190 5. Subscriere aport n natur: 456 = % 8000 (Va15) 1012 7250 (2900 ac.*Vn = Vaa16) 1043 750 (Va Vaa) 6. Depunere aport n natur:
15 16

Va = valoare de aport Vaa = valoarea aciunilor atribuite n schimbul aportului

20

2132 = 456 8000 Problema 3 Cazul a 1. Rscumprarea a 1000 de aciuni de la burs, la cursul de 2,55 lei / aciune: 1091 = 5121 2550 (1000 ac*2,55lei/aciune) 2. Anularea a 80% din numrul aciunilor rscumprate: % = 1091 2040 (800 act.*2,55 lei/aciune) 1012 2000 (800 act.*2,5 lei/aciune) 149 40 (800 ac.*0,05 lei/aciune) 3. Acoperirea din rezerve a pierderii legate de rscumprarea i anularea aciunilor proprii: 1068 = 149 40 4. Revnzarea a 20% din aciuni, la cursul de 2,65 lei / aciune: 461 = % 530 (200 ac.*2,65 lei/aciune) 1091 510 (200 ac.*2,55 lei/aciune) 141 20 (200 ac.*0,10 lei/aciune) 5. Castiguri legate de vanzarea actiunilor proprii transferate la alte rezerve: 141 = 1068 20 6. ncasarea contravalorii aciunilor vndute: 5121 = 461 530 Cazul b 1. Rscumprarea a 1000 de aciuni de la burs, la cursul de 2,45 lei / aciune: 1091 = 5121 2450 (1000 ac*2,45 lei/aciune) 2. Anularea a 80% din numrul aciunilor rscumprate: 1012 = % 2000 (800 ac.*2,5 lei/aciune) 1091 1960 (800 ac.*2,45 lei/aciune) 141 40 (800 ac.*0,05 lei/aciune) 3. Revnzarea a 20% din aciuni, la cursul de 2,65 lei / aciune, cu ncasare direct: 5121 = % 530 (200 ac.*2,65 lei/aciune) 1091 490 (200 ac.*2,45 lei/aciune) 141 40 (200 ac.*0,20 lei/aciune) Problema 4 1. Emisiunea de obligaiuni cu prim de rambursare: % = 161 5200 (2000 buc*2,6 lei/buc) 461 4800 (2000 buc*2,4 lei/buc) 169 400 (2000 buc*0,2 lei/buc) 2. ncasarea contravalorii obligaiunilor emise: 5121 = 461 4800 Calculul dobnzii anuale: Anul Dobnda Rata mprumutului Sold rmas la nceput de an 1 520 (5200*10%) 1040 (5200 / 5) 4160 (5200 1040) 2 416 (4160*10%) 1040 3120 (4160 1040) 3 312 (3120*10%) 1040 2080 (3120 1040) 4 208 (2080*10%) 1040 1040 (2080 1040) 5 104 (1040*10%) 1040 0 (1040 1040) 3. nregistrarea dobnzii aferente primului an: 666 = 1681 520 4. Rambursarea primei rate a mprumutului i dobnzii aferente:

21

% = 5121 1560 1681 520 161 1040 5. Amortizarea primei de rambursare a obligaiunilor aferente primului an: 6868 = 169 80 (400/5 ani) nregistrrile aferente pct.3,4,5 se repet pn n anul 5. 6. nregistrarea dobnzii aferente anului V: 666 = 1681 104 7. Rambursarea ultimei rate a mprumutului i a dobnzii aferente: % = 5121 1180 1681 104 161 1040 8. Amortizarea primei de rambursare a obligaiunilor aferente ultimului an: 6868 = 169 80 Problema 5 1. Contactarea creditului extern garantat de banc la data de 1.07.N: 5124 = 1625 17500 (5000 ac*3,5 lei/ac.) Dobnda aferenta la creditul n valuta: 5000 euro * 6% = 300 euro / an Anul N 2. nregistrarea dobnzii la cursul de 3,55 lei / euro: 666 = 1682 533 (150 ac * 3,55 lei/ac.) 3. Achitarea dobnzii la sfritul anului N, la cursul de 3,6 lei / euro: % = 5124 540 (150 ac * 3,6 lei/ac.) 1682 533 (150 ac * 3,55 lei/ac.) 665 7 (150 ac * 0,05 lei/ac.) Anul N+1 4. nregistrarea dobnzii la cursul de 3,7 lei / euro: 666 = 1682 1110 (300 ac * 3,7 lei/ac.) 5. Achitarea dobnzii la sfritul anului N+1, la cursul de 3,67 lei / euro: 1682 = % 1110 (300 ac * 3,7 lei/ac.) 5124 1101 (300 ac * 3,67 lei/ac.) 765 9 (300 ac * 0,03 lei/ac.) 6. Rambursarea creditului la scaden, la cursul de 3,8 lei / euro: % = 5124 19000 (5000 ac * 3,8 lei/ac.) 1625 17500 (5000 ac * 3,5 lei/ac.) 665 1500 (5000 ac * 0,3 lei/ac.)

1.6.2. Probleme propuse spre rezolvare Problema 1 Se nfiineaz o societate comercial a crei capital subscris este de 60,000 lei. Se depune n prima faz 80% din capitalul social astfel: - o cldire: 12,000 - un mijloc de transport: 7,000 - un utilaj evaluat la 10,000 lei - restul bani n termen de 6 luni se depune i restul aportului la capital.

22

Problema 2 Se constituie o societate pe aciuni cu un capital social subscris de 10,000 lei divizat n 1000 de aciuni, cu o valoare nominal de 10 lei / aciune. La nfiinare s-a vrsat la banc contravaloarea a 600 de aciuni i s-au adus aporturi n natur, concretizate n utilaje i instalaii evaluate prin expertize tehnice la 3,500 lei, pentru care s-au acordat 300 de aciuni. Restul capitalului social s-a vrsat n cont n termen legal de 12 luni. Prima de aport se ncorporeaz la rezerve. Problema 3 a) Se constituie o societate comercial cu un capital social de 20,000 lei, divizat n 4000 de aciuni, cu o valoare nominal de 5 lei / aciune. Aportul la capital se prezint astfel: - pentru 1000 de aciuni se primete un aport n natur constnd ntr-un garaj - pentru 1200 de aciuni se primete un mijloc de transport - pentru restul aciunilor aportul va fi n bani. n prima tran se depune 40%, restul peste 3 luni. Se depune i trana a doua de aport n bani i anume: pentru 1600 de aciuni aportul n bani se depune la termen, pentru restul de 200 de aciuni acionarii ntrzie cu 30 de zile, pentru care se percepe o dobnd de 30 % pe an. b) Societatea decide s emit nc 2000 de noi aciuni la valoarea de emisiune de 6,5 lei / aciune. Aportul adus va fi numai n bani, n prima tran se va depune 70%, restul n termen de 6 luni. c) AGA hotrte majorarea capitalului social prin: - ncorporarea primelor de emisiune n capitalul social i a unor rezerve legale deja constituite (exist sold creditor la 1061 de 2,500 lei) - prin aport n natur a unei cldiri, pentru care s-au acordat 1000 de aciuni, iar valoarea cldirii este de 5.500 lei - prin subscrierea de capital n valut de 2000 USD, cursul valutar n ziua subscrierii fiind de 3 lei / USD, iar peste 3 luni, la depunerea aportului la capital cursul valutar crete la 3,2 lei / USD. d) Unul dintre asociai decide s se retrag din firm cu aportul adus de 150 de aciuni, sum care-i va fi restituit ulterior din disponibilul de la banc. e) n vederea reducerii capitalului social, AGA hotrte scderea valorii nominale a aciunilor cu 10% i rscumpr de la burs 500 de aciuni n numerar, valoarea de rscumprare fiind de 5,5 lei / aciune, aciuni care ulterior vor fi anulate. f) Societatea are n prezent un capital social de .., divizat n .. nr. aciuni. Problema 4 n urma fuziunii societatea A preia activul societii B, reprezentat de utilaje i instalaii n valoare de 40,000 lei i disponibiliti bancare de 15,000 lei. Se hotrte ca n schimbul activului preluat s se emit 5000 de aciuni cu valoare nominal de 10 lei / aciune. Prima de fuziune se ncorporeaz ulterior la capitalul social. Problema 5 Capitalul social al unei societi comerciale a fost la sfritul anului 2007 de 25,000 lei, veniturile nregistrate erau de 20,000 lei, iar cheltuielile efectuate erau de 9,500 lei. S se calculeze profitul brut, rezervele legale repartizate n limitele prevzute de lege, tiind c societatea are constituit deja o rezerv legal n sum de 4,500 lei, impozitul pe profit (16%

23

care se va nregistra i se va achita), i profitul net, care se va repartiza pe urmtoarele destinaii conform hotrrii AGA: - 5,000 lei pentru plata dividendelor - 1,500 lei pentru creterea capitalului social - 700 lei pentru acoperirea unor pierderi din anul anterior - 500 lei pentru crearea de alte rezerve - restul profitului rmne nerepartizat Problema 6 O societate comercial primete n contul de disponibil o subvenie n sum de 12,000 lei pentru procurarea unui utilaj necesar demarrii unei afaceri. Dup achiziionarea utilajului n valoare de 15,000 lei + TVA, se achit factura prin virament bancar. Durata de utilizare a utilajului este de 5 ani. Se vor face nregistrrile contabile aferente primului an. Problema 7 Se reevalueaz o cldire a crei valoare contabil este de 40,000 lei, iar valoarea actual este de 65,000 lei. Amortizarea cumulat a cldirii la data reevalurii era de 20,000 lei, iar amortizarea actualizat era de 25,000 lei. Ulterior, soldul diferenelor din reevaluare se ncorporeaz n alte rezerve. Se va rezolva problema utiliznd metoda valorii brute. Problema 8 O unitate economic preconizeaz realizarea peste 2 ani de reparaii capitale n sum de 5000 lei. n acest scop constituie n fiecare din urmtorii doi ani un provizion pentru cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciii de 50% din suma respectiv n fiecare an. Reparaiile se execut n anul al doilea, factura emis de executant fiind de 6500 lei + TVA, care se achit cu ordin de plat. Problema 9 O societate comercial pe aciuni emite la data de 1.07.anul N, cu scaden la 30.06. anul N+1, un pachet de obligaiuni cu valoare nominal de 5,000 lei, cu o dobnd anual de 20%, pltibil la data rambursrii mprumutului din emisiuni de obligaiuni. Problema 10 O societate comercial emite i vinde 1000 obligaiuni cu loterie la valoarea nominal de 3 lei / obligaiune. La tragerea la sori se acord ctiguri n numerar de 300 lei. Ulterior se rscumpr la burs 100 de obligaiuni cu preul de 2,9 lei / bucat i 300 de obligaiuni la preul de 3,3 lei / bucat, care ulterior se anuleaz. Toate decontrile se fac n numerar. Problema 11 Se emit 3000 de obligaiuni la valoarea nominal de 3 lei / obligaiune. Valoarea de emisiune a acestora este de 2,8 lei / obligaiune, iar valoarea de rambursare de 3,4 lei / obligaiune. Emisiunea are loc la data de 1.07.2006 i se face pe 3 ani, dobnda fiind de 30% pe an. Se vor face toate nregistrrile aferente celor trei ani, inclusiv restituirea mprumutului la scaden. Problema 12 O societate comercial contacteaz i primete un credit pe trei ani n disponibilul de la banc, n sum de 50,000 lei, care se ramburseaz n trane anuale egale. Dobnda anual de 30% se calculeaz i se achit semestrial. n ultimul an din motive financiare, ultima tran a creditului, precum i dobnda aferent ultimului semestru se va achita n cel de -al patrulea an.

24

Problema 13 O regie autonom beneficiaz la data de 1.04. anul N, cu scaden la data de 31.03. anul N+1 de un credit extern garantat de stat de 20,000 USD, cursul valutar la data primirii creditului fiind de 3 lei / USD. Cursul valutar la data de 31.12 anul N este de 3,1 lei / USD. Dobnda negociat este de 6% la creditul n valut, pltibil n ultima zi bancar a exerciiului financiar N i respectiv la scaden, cnd se ramburseaz integral creditul extern garantat de stat, cursul valutar la aceast dat fiind de 3,2 lei / USD. Problema 14 O filial primete de la societatea mam un mprumut pe doi ani, n sum de 8,000 lei, care se restituie n dou trane anuale egale. Dobnda anual este de 10% i se pltete la sfritul fiecrui an. nregistreaz operaiile contabile att n contabilitatea filialei ct i n cea a societii mam. Problema 15 Se d urmtoarea situaie patrimonial la 1.01.2007: - cheltuieli de constituire: 800 lei - capital subscris nevrsat: 1,000 lei - capital subscris vrsat: 2,000 lei - alte imobilizri necorporale: 80 lei - mijloace de transport: 10,000 lei - terenuri: 25,500 lei - prime de capital: 200 lei - rezerve legale: 500 lei - subvenii pentru investiii: 5000 lei - aciuni deinute la entiti afiliate: 400 lei - materii prime: 2000 lei - alte rezerve: 800 lei - materiale consumabile: 150 lei - rezultatul reportat (profit): 600 lei - produse finite: 500 lei - dec. cu asoc. privind capitalul: 1,000 lei - clieni: 300 lei - furnizori: 3,350 lei - disponibil la banc: 5,000 lei - casa n lei: 3,500 lei - credite bancare pe termen scurt: 34,500 lei - impozit pe profit: 1,280 lei n cursul anului au loc urmtoarele operaii economico-financiare: 1. n cursul lunii ianuarie acionarii vars 50% din capitalul subscris nevrsat sub form de numerar. Restul capitalului se vars peste dou luni. 2. Tot n luna ianuarie unitatea emite un pachet de 1000 obligaiuni cu valoare nominal de 3 lei / obligaiune, care se vnd prin banc la preul de 2,5 lei / obligaiune. Obligaiunile se rscumpr n numerar dup doi ani, apoi se anuleaz. Prima de rambursare se amortizeaz n dou cote anule egale 3. n luna februarie AGA hotrte emisiunea a 500 de noi aciuni n numerar la valoarea nominal de 10 lei / aciune i valoarea de emisiune 15 lei / aciune.

25

4. n luna mai un acionar aduce un aport n natur sub forma unui mijloc de transport a crui valoare este de 5,600 lei, pentru care se emit 530 de aciuni. 5. In luna iunie societatea primete n contul de disponibil un credit bancar pe 2 ani, n sum de 60,000 lei, care se ramburseaz n trane semestriale egale. Dobnda anual este de 20% i se achit trimestrial. 6. La sfritul semestrului I, AGA hotrte ncorporarea n capitalul social a urmtoarelor sume: prime de capital 1000 lei, alte rezerve 200 lei, rezultatul reportat 300 lei 7. n luna octombrie unul dintre acionari hotrte s se retrag din firm cu partea adus ca aport la capital de 100 aciuni, contravaloarea lor fiindu-i achitat prin virament bancar. 8. n luna noiembrie unitatea hotrte rscumprarea a 200 de aciuni la o valoare de rscumprare de 14 lei / aciune, care apoi vor fi anulate. 9. ntreprinderea nregistra la sfritul anului venituri n sum de 30,000 lei i cheltuieli de 27,000 lei. Din profitul brut realizat se creeaz rezerve legale n limitele prevzute de lege, se calculeaz i nregistreaz impozitul pe profit (16%), profitul net, care apoi se repartizeaz pe destinaii 10. ntreprinderea hotrte constituirea de alte rezerve din rezultatul reportat cu 150 lei i din profitul anului curent cu 1200 lei, restul profitului rmnnd nerepartizat. La sfritul anului se va achita i impozitul pe profit datorat statului. Se cere: s se ntocmeasc evidena cronologic i sistematic a operaiilor economice aferente anului 2007 s se stabileasc bilanul final

26

Capitolul II
CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE
2.1. Noiuni generale
Activele imobilizate sunt bunuri i valori de folosin ndelungat care se caracterizeaz prin urmtoarele nsuiri: - perioada de utilizare este, de regul, mai mare de 1 an; - nu se consum la prima utilizare; - nu-i schimb forma pe parcursul utilizrii lor; - nu sunt destinate comercializrii. Dup natur lor, activele imobilizate se clasific astfel: 1. imobilizri necorporale 2. imobilizri corporale 3. imobilizri financiare 4. imobilizri n curs

2.2.Contabilitatea imobilizrilor necorporale

2.2.1. Noiuni generale Imobilizrile necorporale sunt reprezentate de valori nemateriale (nu au corp, nu sunt tangibile), i de diferite documente juridice i comerciale, cum ar fi: - Cheltuieli de constituire (nfiinare) = acele cheltuieli ocazionate de nfiinarea unei uniti economice sau de modificarea actului de constituire (taxe i cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli de publicitate, de prospectare a pieei, cheltuieli cu emisiunea de aciuni, etc.) - Cheltuieli de dezvoltare = acele cheltuieli ocazionate de efectuarea unor lucrri de dezvoltare a unei noi tehnologii, n urma crora se obin profituri suplimentare (proiectarea, construcia i operarea unei uzine pilot, proiectarea uneltelor i matrielor care implic o tehnologie nou, etc.) Cheltuielile de constituire i cele de dezvoltare se recupereaz prin includerea ealonat a acestora n cheltuieli de producie (prin amortizare liniar) ntr-o perioad de cel mult 5 ani17. n msura n care cheltuielile de constituire i cele de dezvoltare nu au fost amortizate complet, este interzis distribuirea profiturilor, dac suma rezervelor disponibile pentru distribuire i a profitului reportat nu este cel puin egal cu suma cheltuielilor neamo rtizate, cu excepia situaiei n care legislaia nu prevede altfel18. - Concesiunea = drept obinut de o persoan numit concesionar, de exploatare a unor bunuri i servicii, de la o alt persoan numit concedent, n schimbul cruia concesionarul pltete o sum lunar numit redeven, pn n momentul ncheierii contractului de concesiune. Pentru ca o concesiune s fie recunoscut ca imobilizare necorporal trebuie ca n contractul stabilit ntre concesionar i concedent s fie stabilite n mod clar durata i valoarea concesiunii.

17 18

HG nr.2139/30.11.2004, M.O.nr.46/13.01.2005 Pntea I.P., Ghe.Bodea: Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III a Ed.Intelcredo, Deva, 2008, pag. 40

27

- Brevetul de invenie (patentul) = document prin care i se recunoate unei persoane dreptul asupra unei invenii. - Licena = dreptul obinut de o persoan de a utiliza o invenie. - Know-how-urile = cunotine tehnice i procedee tehnologice care nu fac obiectul unui brevet de invenie, dar care aparin persoanelor care le-au creat i care pot fi comercializate. - Marca de fabricaie, de servicii sau de comer = este un simbol sau un semn distinctiv folosit de un agent economic pentru a-i deosebi produsele, lucrrile i serviciile sale de altele cu caracteristici asemntoare. Cheltuielile ocazionate de achiziionarea i utilizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale i altor drepturi i active similare se amortizeaz pe perioada contractului sau pe durata de utilizare. - Fondul comercial = suma suplimentar achitat n cazul achiziionrii unei firme sau unor bunuri imobile pentru marca de fabricaie a firmei, reputaie, vad comercial, clientel, legturi comerciale etc. Fondul comercial se determin ca diferen ntre costul de achiziie i valoarea just aferente unor active achiziionate. Fondul comercial se amortizeaz de regul, ntr-o perioad de maximum 5 ani, sau pe o perioad mai mare, dar fr a depi durata de utilizare economic a activului respectiv, lucru care trebuie menionat n notele explicative aferente bilanului contabil. - Alte imobilizri necorporale (programe informatice) = elemente ale muncii intelectuale stocate pe diferite suporturi tehnice (hard-diskuri, CD-uri, diskete, USB-uri, etc). Aceste programe informatice se amortizeaz ntr-o perioad de pn la 3 ani. 2.2.2. Conturile utilizate Conturile care reflect existena, micarea i amortizarea imobilizrilor necorporale sunt cuprinse n grupele 20 Imobilizri necorporale, 280Amortizri privind imobilizrile. Conturile din grupa 20Imobilizri necorporale se structureaz asfel: - 201 Cheltuieli de constituire - 203 Cheltuieli de dezvoltare - 205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active similare - 207 Fond comercial - 208 Alte imobilizri necorporale Toate aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi de imobilizri necorporale, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena cheltuielilor de constituire, a cheltuielilor de dezvoltare a societii, a concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale i altor drepturi i valori similare achiziionate, a fondului comercial, a programelor informatice i a altor imobilizri necorporale existe n unitate la un moment dat. n debitul conturilor se nregistreaz: cheltuieli de constituire datorate, lucrri i proiecte de cercetare executate de ctre teri, concesiuni, brevete, licene, fond comercial etc., programe informatice, achiziionate (404, 512, 531), lucrri i proiecte de cercetare realizate n regie proprie, precum i programe informatice realizate n regie proprie (233, 721), imobilizri necorporale primite cu titlu gratuit (131), concesiuni preluate (167), imobilizri necorporale aduse ca i aport la capital (456), etc. n creditul conturilor se nregistreaz: cheltuieli de constituire, cheltuieli de dezvoltare, concesiuni, brevete, licente, etc., fond comercial, programe informatice amortizate i scoase din eviden (280X), partea neamortizat a imobilizrilor necorporale scoase din evidena sau cedate (6583), concesiuni restituite (167), imobilizri necorporale

28

aduse ca i aport la capital i retrase (456), valoarea imobilizrilor necorporale aduse ca i aport la capitalul altor societi (261, 263, 265), etc. Soldul debitor al conturilor din grupa 20 Imobilizri necorporale reprezint valoarea imobilizrilor necorporale existente n patrimoniul unitii la un moment dat. Conturile din grupa 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale se structureaz astfel: - 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire - 2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare - 2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor similare - 2807 Amortizarea fondului comercial - 2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale Toate aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi rectificative ale valorii imobilizrilor necorporale, iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv, care in evidena amortizrii imobilizrilor necorporale. n creditul conturilor se nregistreaz amortizarea imobilizrilor necorporale (6811) n debitul conturilor se nregistreaz amortizarea aferent imobilizrilor necorporale scoase din activ (201, 203, 205, 207, 208). Soldul creditor al conturilor reprezint amortizarea imobilizrilor necorporale existente n patrimoniul unitii la un moment dat.

2.3. Contabilitatea imobilizrilor corporale

2.3.1. Noiuni generale Imobilzrile corporale sunt reprezentate de valori materiale sau active fixe tangibile, cuprinznd bunuri materiale de folosin ndelungat n activitatea unei uniti economice, care ndeplinesc urmtoarele caracteristici: 1. sunt utilizate n producia de bunuri, n prestarea de servicii, n activiti administrative sau sunt nchiriate terilor; 2. au durata normal de utilizare mai mare de 1 an Dup structur, imobilizrile corporale cuprind: terenuri i amenajri de terenuri, construcii, instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale Potrivit tradiiei contabile romneti, imobilizrile corporale, cu excepia terenurilor i amenajrilor de teren, formau o subgrup distinct, numit mijloace fixe. Conform OMFP nr.306/2002, noiunea de mijloace fixe a fost nlocuit cu cea de imobilizri corporale. Aici se includ doar acele elemente care ndeplinesc cumulativ dou condiii: 1) valoare de intrare mai mare dect minima prevzut de lege, care poate fi actualizat anual, n funcie de indicele de inflaie comunicat de CNS (n prezent este de 1800 lei19); 2) durata de funcionare mai mare de 1 an. Dac una dintre condiii nu este ndeplinit, acele elemente se ncadreaz la categoria materialelor de natura obiectelor de inventar, care aparin activelor circulante.

19

H.G.nr.105/2007 privind stabilirea valorii de intrare a imobilizarilor corporale

29

2.3.2. Amortizarea imobilizrilor corporale Imobilizrile corporale ca urmare a utilizrii lor, i pierd treptat o parte din valoarea lor de ntrebuinare depreciindu-se. Aceast depreciere fizic i valoric se numete uzur. Expresia valoric a uzurii care se include n mod ealonat n cheltuieli se numete amortizare. Prin aceasta se recupereaz treptat costul de achiziie sau de producie a imobilizrilor corporale amortizabile. Din categoria imobilizrilor corporale terenurile sunt cele care nu se amortizeaz, precum i lacurile, blile, care nu sunt rezultatul unor investiii. Potrivit art.18 al Legii 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat n active corporale i necorporale, agenii economici amortizeaz mijloacele fixe folosind unul dintre urmtoarele regimuri de amortizare: 1. Amortizarea liniar se realizeaz prin includerea n cheltuielile de exploatare a unor sume fixe stabilite proporional cu numrul de ani de utilizare a imobilizrilor corporale. Ea se calculeaz prin aplicarea cotei anuale de amortizare la valoarea de intrare a imobilizrilor corporale. n cazul construciilor, amortizarea anual se va stabili numai n regim liniar (HG. 909/1997). 2. Amortizarea degresiv const n multiplicarea cotelor de amortizare liniar cu unul dintre coeficieni, n funcie de durata de utilizare a imobilizrilor corporale, astfel: -1,5, dac durata normal de utilizare este cuprins ntre 2 i 5 ani; - 2, dac durata normal de utilizare este cuprins ntre 5 i 10 ani; - 2,5, dac durata normal de utilizare este mai mare de 10 ani. Astfel se determin cota de amortizare degresiv. Se merge cu cota de amortizare degresiv pn n momentul n care amortizarea degresiv este mai mic sau egal cu amortizarea anual calculat prin raportul dintre valoarea rmas de amortizat i numrul de ani de utilizare rmai. ncepnd cu acel an se trece la amortizarea liniar, care se determin prin raportarea valorii rmase de amortizat la numrul de ani de utilizare rmai. 3. Amortizarea accelerat const n includerea n primul an de funcionare, n cheltuielile de exploatare a unei amortizri de pn la 50% din valoarea de intrare a imobilizrilor corporale respective. Amortizrile anuale pentru exerciiile urmtoare sunt calculate la valoarea rmas de amortizat, dup regimul liniar, prin raportare la numrul de ani de utilizare rmai. Utilizarea regimului de amortizare liniar i degresiv se aprob de Consiliul de Administraie al agentului economic, respectiv de responsabilul cu gestiunea patrimoniului, iar utilizarea regimului de amortizare accelerat se aprob de Direcia General a Finanelor Publice i Controlului Financiar de Stat, la propunerea Consiliului de Administraie al agentului economic, pe baza unei documentaii de fundamentare. Amortizarea degresiv i accelerat au avantajul c atenueaz influena uzurii morale, datorit faptului c prin aceste metode se recupereaz ntr-un interval de timp mai scurt o parte mai mare din valoarea de intrare a imobilizrilor corporale. Aceste dou regimuri de amortizare produc i un avantaj fiscal, prin amnarea la plat a impozitului pe profit, corespunztor creterii cheltuielilor privind amortizarea n primii ani de utilizare a imobilizrilor corporale. 2.3.3. Aspecte fiscale privind amortizarea Amortizarea activelor imobilizate trebuie privit din dou puncte de vedere diferite: - Amortizarea contabil20 - Amortizarea fiscal21
20 21

O.G.nr.54/1997 pentru modificarea i completarea Legii nr.15/1994 Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal, actualizat, art.24

30

Amortizarea contabil Din punct de vedere contabil, amortizarea reprezint att o cheltuial care afecteaz rezultatul exerciiului financiar, ct i un element rectificativ al valorii contabile, prin care se determin valoarea contabil net a imobilizrilor amortizabile, care se recunoate n bilan. Amortizarea contabil se nregistreaz n contabilitate astfel: 6811 = 281X Amortizarea fiscal Aceasta se folosete numai pentru determinarea rezultatului impozabil i a impozitului pe profit. Amortizarea fiscal nu se nregistreaz n contabilitate, ci numai n Registrul de eviden fiscal a entitii. Regulile specifice amortizrii fiscale sunt, n principal urmtoarele22: - n cazul construciilor se aplic metoda de amortizare liniar; - n cazul echipamentelor tehnologice, precum i pentru computere i echipamente periferice ale acestora se poate opta pentru oricare din cele trei metode de amortizare; - amortizarea cheltuielilor cu investiiile efectuate pentru amenajarea terenurilor se face dup metoda liniar pe o perioad de 10 ani; - n cazul oricrei alte imobilizri corporale amortizabile se poate folosi amortizarea liniar sau degresiv; - valoarea rmas neamortizat aferent imobilizrilor corporale vndute este deductibil fiscal numai n situaia n care acestea sunt valorificate prin entiti specializate sau prin licitaie organizat potrivit legii; - mijloacele de transport pot fi amortizate i n funcie de numrul de km sau de nr.de ore de funcionare prevzut n cartea tehnic, dac acestea au fost achiziionate dup 1 ianuarie 2004. Deducerile de amortizare se determin fr a lua n calcul amortizarea contabil. n valoarea fiscal a imobilizrilor corporale amortizabile i a terenurilor se includ i reevalurile contabile efectuate potrivit legii. n cazul n care se efectueaz reevaluri ale imobilizrilor corporale amortizabile sau a terenurilor care determin o descretere a valorii acestora sub valoarea de intrare (cost de achiziie, cost de producie, valoare de pia, etc), valoarea fiscal rmas neamortizat a acestora se recalculeaz pn la nivelul celei stabilite pe baza valorii de intrare a imobilizrilor corporale amortizabile i a terenurilor reevaluate23. Exemplu comparativ privind amortizarea contabil i cea fiscal24 O cldire are valoarea contabil de 20.000 lei i o durat normal de utilizare de 20 ani. Dup 10 ani de utilizare, cldirea se reevalueaz la valoarea just de 9000 lei. Se presupune c valoarea contabil este egal cu cea fiscal. Amortizarea contabil anual nainte de reevaluare: 20.000:20 = 1.000 lei Amortizarea contabil anual dup reevaluare: Vj/Dur = 9.000:10 = 900 lei 6811 = 2812 900 ntruct valoarea just a cldirii stabilit prin reevaluare (9.000 lei) este mai mic dect valoarea contabil net (20.000 10.000 = 10.000 lei), valoarea fiscal neamortizat va fi de 10.000 lei. n acest caz amortizarea fiscal anual dup reevaluare = VCN/Dur = 10.000:10 = 1.000 lei

22 23

Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal actualizat, art.24 Codul fiscal actualizat art.7 al (1) pct.33 lit.(c) 24 Pntea I.P., Ghe.Bodea: Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III a Ed.Intelcredo, Deva, 2008, pag. 64

31

Amortizarea fiscal nu se va nregistra n contabilitate, fiind utilizat n vedere a determinrii impozitului pe profit. n acest scop, amortizarea contabil n sum de 900 lei va fi considerat cheltuial nedeductibil fiscal, n schimb, amortizarea fiscal n sum de 1.000 lei reprezint deducere fiscal. n urma reevalurii se constat o descretere a valorii cldirii cu 1.000 lei (10.000 9.000), care se nregistreaz pe cheltuieli nedeductibile fiscal: 6813 = 212 1.000

2.3.4. Conturi utilizate Conturile care reflect existena, micarea i amortizarea imobilizrilor corporale sunt cuprinse n grupele: 21 Imobilizri corporale i 28 Amortizri privind imobilizrile. Conturile din grupa 21Imobilizri corporale se structureaz asfel: - 211Terenuri i amenajri de terenuri - 212 Construcii - 213 Instalaii termice, mijloace de transport, animale i plantaii - 214Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale Toate aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi de imobilizri corporale, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena terenurilor i amenajrilor de terenuri, a construciilor, a instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, a animalelor de reproducie i munc, a plantaiilor, a mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie i a altor active corporale existente n unitate la un moment dat. n debitul conturilor se nregistreaz: valoarea terenurilor, construciilor, a instalaiilor tehnice, echipamentelor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor, mobilierului, aparaturii birotice, etc. achiziionate sau executate de ctre teri (404, 512, 531), executate n regie proprie (231, 722), imobilizri corporale primite cu titlu gratuit (131, 133, 134), aduse ca i aport la capital (456), primite n regim de leasing financiar (167), valoarea creterii rezultate din reevaluare (105), etc. n creditul conturilor se nregistreaz: valoarea amortizat a imobilizrilor corporale scoase din eviden (281X), partea neamortizat a imobilizrilor corporale scoase din evidena sau cedate (6583), valoarea imobilizrilor corporale aduse ca i aport la capital i retrase (456), imobilizri corporale cedate n regim de leasing financiar (2678), distruse de calamiti naturale (671), valoarea descreterii rezultate din reevaluare (105), etc. Soldul debitor al conturilor din grupa 21 Imobilizri corporale reprezint valoarea imobilizrilor corporale existente n patrimoniul unitii la un moment dat. Conturile din grupa 281 Amortizri privind imobilizrile corporale se structureaz astfel: - 2811 Amortizarea amenajrilor de terenuri - 2812 Amortizarea construciilor - 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor - 2814 Amortizarea altor imobilizri corporale Toate aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi rectificative ale valorii imobilizrilor corporale, iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv, care in evidena amortizrii imobilizrilor corporale. n creditul conturilor se nregistreaz amortizarea imobilizrilor corporale (6811), amortizarea investiiilor efectuate de ctre chiriai la imobilizrile corporale nchiriate i restituite proprietarilor (212, 213, 214).

32

n debitul conturilor se nregistreaz amortizarea aferent imobilizrilor corporale scoase din activ i valoarea investiiilor efectuate de chiriai la imobilizrile corporale primite cu chirie, amortizate integral, restituite proprietarului (2112, 212, 213, 214). Soldul creditor al conturilor reprezint amortizarea imobilizrilor corporale existente n patrimoniul unitii la un moment dat.

2.4. Contabilitatea imobilizrilor financiare

2.4.1. Noiuni generale Imobilizrile financiare sunt investiii financiare n aciuni i obligaiuni, n mprumuturi i garanii acordate altor uniti. Acestea sunt generatoare de venituri financiare sub form de dividende, dobnzi i alte ctiguri. Imobilizrile financiare cuprind: - Aciuni deinute la entiti afiliate = aciuni sau alte titluri achiziionate de la alt unitate economic n scopul obinerii unor venituri financiare sub form de dividende sau n scopul influenrii deciziilor luate de conducerea unitii de la care au fost achiziionate. Entitatea care deine controlul asupra unei alte entiti se numete societate-mam, iar cealalt se numete filial. Societatea-mam mpreun cu filialele acesteia reprezint un grup de entiti. Se consider c exist control asupra unitii de la care am achiziionat titluri de valoare atunci cnd dein peste 50% din drepturile de vot n conducerea filialei. - Interese de participare deinute = drepturi deinute n capitalul altei societi comerciale, pe termen lung, n scopul obinerii de venituri financiare fr intervenia n gestiunea societilor la care sunt deinute titlurile. Ele cuprind investiii n intreprinderi asociate i investiii strategice. Investiiile strategice sunt titluri de participare deinute ntr -un procent de pn la 20%, procent care nu asigur deintorului de titluri de participare posibilitatea exercitrii unei influene semnificative. Dac aceste titluri de participare strategice, dein un procent mai mic de 10% sunt considerate interese minoritare. Deinerea unei pri din capitalul unei alte entiti se presupune c reprezint interes de participare, atunci cnd depete un procent de 20%. - Titluri puse n echivalen = apar n cazul consolidrii conturilor. Potrivit metodei punerii n echivalen, valoarea de achiziie a aciunilor deinute de o entitate n capitalul altei societi este nlocuit cu valoarea capitalurilor proprii ale emitentului ce revine entitii deintoare. - Creane imobilizate sunt reprezentate de: - sume datorate de filiale = sume mprumutate unitilor de la care s-au cumprat titluri de participare sau interese de participare, sub form de ajutoare financiare. - mprumuturi acordate pe termen lung = sume acordate altor uniti patrimoniale (tere persoane) pe baza unor contracte de mprumut, n schimbul crora se percepe o dobnd. - creane legate de interesele de participare - alte creane imobilizate = garanii, depozite bancare, cauiuni depuse de unitate la teri. - dobnzi aferente creanelor imobilizate Imobilizrile financiare se evalueaz la costul de achiziie, iar n bilan sunt prezentate la valoarea contabil mai puin ajustrile cumulate pentru pierderea de valoare. Imobilizrile financiare nu se amortizeaz. 2.4.2. Conturi utilizate Conturile care reflect existena i micarea imobilizrilor financiare sunt cuprinse n grupele 26 Imobilizri financiare i 296 Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare.

33

Conturile din grupa 26Imobilizri financiare se structureaz asfel: - 261Aciuni deinute la entiti afiliate - 263 Interese de participare - 264 Titluri puse n echivalen25 - 265 Alte titluri imobilizate - 267 Creane imobilizate - 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare Conturile 261Aciuni deinute la entiti afiliate, 263 Interese de participare i 265 Alte titluri imobilizate, dup coninutul economic sunt conturi de imobilizri financiare, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena titlurilor de participare deinute la filiale din cadrul grupului, a titlurilor sub form de interese de participare, precum i a altor titluri de valoare deinut pe o perioad mai ndelungat n vederea realizrii de venituri financiare. n debitul conturilor 261, 263, 265 se nregistreaz: valoarea titlurilor de participare, a intereselor de participare i a altor titluri imobilizate dobndite prin achiziie (269, 512, 531), aduse ca i aport la capital (205, 208, 211, 212, 213, 214), diferena n plus dintre valoarea de aport i valoarea neamortizat a imobilizrilor care au constituit obiectul participrii n natur la capitalul altor entiti (1068), valoarea titlurilor primite ca urmare a majorrii capitalului social al entitilor la care dein titluri de participare sau interese de participare, prin ncorporarea beneficiilor (7611, 7613), etc. n creditul conturilor 261, 263, 265 se nregistreaz: valoarea contabil a titlurilor vndute (6641), diferena dintre valoarea titlurilor cedate sau retrase i valoarea neamortizat a activelor aportate (1068), etc. Soldul debitor al conturilor 261, 263, 265 reprezint valoarea aciunilor deinute la entiti afiliate, valoarea titlurilor sub form de interese de participare deinute, precum i a altor titluri imobilizate existente. Conturile din grupa 267 Creane imobilizate se structureaz astfel: - 2671 Sume datorate de entiti affiliate - 2672 Dobnda aferente sumelor datorate de entiti affiliate - 2673 Creane legate de interese de participare - 2674 Dobnda aferent creanelor legate de interese de participare - 2675 mprumuturi acordate pe termen lung - 2676 Dobnda aferent mprumuturilor acordate pe termen lung - 2678 Alte creane imobilizate - 2679 Dobnda aferent altor creane imobilizate Aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi de imobilizri financiare, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena creanelor legate de participaii, a mprumutrilor acordate pe termen lung, precum i a altor creane imobilizate cum ar fi: depozite, garanii, dobnzi, etc. n debitul conturilor se nregistreaz: valoarea ajutoarelor financiare i a mprumuturilor acordate pe termen lung (269, 512, 531), dobnzi aferente creanelor imobilizate (763, 766), valoarea mprumuturilor acordate i a dobnzilor aferente pentru bunurile cedate n regim de leasing financiar (211, 212, 213, 214, 472), diferene favorabile de curs valutar aferente mprumuturilor acordate n valut (765), valoarea garaniilor depuse la teri (411), etc. n creditul conturilor se nregistreaz: valoarea creanelor imobilizate i a dobnzilor aferente ncasate (512, 531), valoarea pierderilor din creane imobilizate (663), valoarea
25

IAS 27 Situaiile financiare consolidate i contabilitatea investiiilor n filiale

34

ratelor facturate de locator n cazul leasingului financiar (411), diferene nefavorabile de curs valutar aferente mprumuturilor acordate n valut (665), etc. Soldul debitor al conturilor reprezint valoarea creanelor imobilizate existente n unitate la un moment dat. Conturile din grupa 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare se structureaz astfel: - 2691 Vrsminte de efectuat pentru aciunile deinute la entiti affiliate - 2692 Vrsminte de efectuat privind interesele de participare - 2693 Vrsminte de efectuat pentru alte imobilizri financiare Dup coninutul economic contul 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare este un cont rectificativ de imobilizri financiare, iar dup funcia contabil este cont de pasiv, care ine evidena vrsmintelor de efectuat cu ocazia achiziionrii imobilizrilor financiare. n creditul contului se nregistreaz: sumele datorate pentru achiziionarea imobilizrilor financiare (261, 263, 265), diferenele nefavorabile de curs valutar aferente mprumuturilor i datoriilor n valut (665). n debitul contului se nregistreaz: sumele pltite pentru imobilizri financiare (512, 531), diferene favorabile de curs valutar aferente mprumuturilor i datoriilor n valut constatate la ncheierea exerciiului financiar i la rambursarea mprumuturilor i datoriilor (765). Soldul creditor al contului reprezint sumele datorate pentru imobilizrile financiare achiziionate. Contabilitatea ajustrilor pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 296 Ajustri pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare, din care fac parte urmtoarele conturi sintetice de gradul II: - 2961 Ajustri pentru pierderea de valoare a aciunilor deinute la entiti afiliate - 2962 Ajustri pentru pierderea de valoare a intereselor de participare - 2963 Ajustri pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate - 2964Ajustri pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de entitile afiliate - 2965 Ajustri pentru pierderea de valoare a creanelor legate de interesele de participare - 2966 Ajustri pentru pierderea de valoare a mprumuturilor acordate pe termen lung - 2968 Ajustri pentru pierderea de valoare a altor creane imobilizate Aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi rectificative ale valorii de nregistrare a imobilizrilor financiare, iar dup funcia contabil sunt conturi de pasiv, care in evidena ajustrilor pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare. n creditul conturilor se nregistreaz: sumele reprezentnd constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare (6863). n debitul conturilor se nregistreaz: sumele reprezentnd anularea sau diminuarea ajustrilor pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare (7863). Soldul creditor al conturilor reprezint valoarea ajustrilor pentru pierderea de valoare a imobilizrilor financiare la o anumit dat. Mrimea acestor ajustri se stabilete prin diferena dintre valoarea de intrare (mai mare) i valoarea actual (mai mic), stabilit la inventariere.

35

2.5. Contabilitatea imobilizrilor n curs de execuie

Procesul investiional concretizat n achiziionri i realizri n antrepriz sau n regie proprie de noi imobilizri, genereaz declaje n timp ntre momentul efecturii cheltuielilor i momentul recepiei, respectiv punerii n funciune a imobilizrilor realizate n cadrul acestui proces. Astfel de cheltuieli sunt calificate din punct de vedere contabil imobilizari in curs, indiferent de modul de realizare a imobilizarilor. a) prin achizitionare directa de la furnizorii de imobilizari b) prin lucrari de constructii-montaj executate in antrepriza c) prin eforturi proprii, in regie Contabilitatea imobilizrilor n curs se ine distinct pentru imobilizri necorporale i imobilizri corporale. 2.5.1. Imobilizrile necorporale n curs de execuie Imobilizrile necorporale n curs de execuie reprezint imobilizri necorporale neterminate pn la sfritul perioadei de gestiune i care sunt evaluate la cost de achiziie sau la cost de producie, dup caz. Conturile care in evidena imobilizrilor necorporale n curs de execuie sunt conturile din grupa 23Imobilizri n curs de execuie i avansuri pentru imobilizri, care se grupeaz astfel: - 233 Imobilizri necorporale n curs de execuie - 234 Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale Aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi de imobilizri necorporale, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena imobilizrilor necorporale n curs de execuie i a avansurilor acordate pentru imobilizri necorporale. n debitul conturilor se nregistreaz: valoarea imobilizrilor necorporale n curs de execuie facturate de ctre teri (404), executate n regie proprie (721), aduse ca i aport la capital (456), valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri necorporale (404), diferenele favorabile de curs valotar rezultate la sfritul exerciiului financiar din ev aluarea avansurilor acordate n valut (765). n creditul conturilor se nregistreaz: valoarea imobilizrilor necorporale n curs de execuie finalizate i recepionate (203, 208), cedate (6583), aduse ca i aport la capital i retrase (456), valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri necorporale, decontate (404), diferene nefavorabile de curs valutar rezultate la sfritul exerciiului financiar din evaluarea avansurilor acordate n valut sau cu ocazia decontrii acestora (665). Soldul debitor al conturilor reprezint valoarea imobilizrilor necorporale n curs de execuie existente n patrimoniu, precum i valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri necorporale, nedecontate nc. 2.5.2. Imobilizrile corporale n curs de execuie Imobilizrile corporale n curs de execuie reprezint investiii neterminate efectuate n regie proprie sau n antrepriz, care se evalueaz la costul de producie, respectiv la costul de achiziie, reprezentnd preul de deviz al investiiei. Conturile din grupa 23Imobilizri n curs de execuie i avansuri pentru imobilizri cuprind conturile: - 231 Imobilizri corporale n curs de execuie - 232 Avansuri acordate pentru imobilizri corporale Aceste conturi, dup coninutul economic sunt conturi de imobilizri corporale, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena imobilizrilor corporale n curs de execuie i a avansurilor acordate pentru imobilizri corporale.

36

n debitul conturilor se nregistreaz: valoarea imobilizrilor corporale n curs de execuie facturate de ctre teri (404), executate n regie proprie (722), aduse ca i aport la capital (456), valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri corporale (404), diferenele favorabile de curs valutar rezultate la sfritul exerciiului financiar din evaluarea avansurilor acordate n valut (765). n creditul conturilor se nregistreaz: valoarea imobilizrilor corporale n curs de execuie finalizate i recepionate (212, 213, 214), cedate (6583), aduse ca i aport la capital i retrase (456), distruse de calamiti naturale (671), valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri corporale, decontate (404), diferene nefavorabile de curs valutar rezultate la sfritul exerciiului financiar din evaluarea avansurilor acordate n valut sau cu ocazia decontrii acestora (665). Soldul debitor al conturilor reprezint valoarea imobilizrilor corporale n curs de execuie existente n patrimoniu, precum i valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobilizri corporale, nedecontate nc.

2.6. Imobilizri corporale achiziionate n leasing

2.6.1. Noiuni i caracteristici Contractul de leasing este o nelegere prin care locatorul (societatea de leasing) transfer locatarului (utilizatorului) dreptul de a utiliza un bun (activ) pentru o perioad de timp stabilit prin acel contract, n schimbul unei pri sau serii de pli. Contractele de leasing pot fi de dou feluri: leasing financiar leasing operaional (de exploatare) LEASING-UL FINANCIAR Caracteristici 1. La expirarea contractului se transfera utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului 2. Perioada de folosire a bunului acopera cel putin 75% din durata de utilizare a acestuia 3. Cumpararea bunului de catre locatar se face la pretul de cel mult 50% din valoarea de piata a bunului respective 4. Rata de leasing = cota-parte din valoarea de intrare a bunului respective + dobanda la lesing (comparabila cu rata medie a dob. Bancare) Utilizatorul este tratat in acest caz ca proprietar Amortizarea se face de catre utilizator Utilizatorul deduce dobanda Bunurile de natura imobilizarilor care fac obiectul leasing-ului ies din patriminiul locatorului (a societatii de leasing) si intra in patrimoniul utilizatorului, desi proprietatea asupra lor apartine, pana la LEASING-UL OPERATIONAL Caracteristici 1. La expirarea contractului se poate transfera utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului sau nu (daca acest lucru este prevazut in contractul de leasing) 2. Amortizarea se calculeaza de catre locator (finantator), cu posibilitatea amortizarii intregii valori a bunului mai putin valoarea reziduala (valoarea la care se face transferul dreptului de proprietate al bunului) pe parcursul contractului, dar nu mai putin de trei ani 3. Rata de leasing = cota-parte din amortizarea calculata legal + marja de profit (stabilita prin negociere) Locatorul este tratat din punct de vedere financiar ca si proprietar Amortizarea se face de catre locator Utilizatorul deduce rata de leasing (chiria stabilita) Bunurile de natura imobilizarilor care fac obiectul leasing-ului raman in patrimoniul proprietarului (a societatii de leasing), unde sunt intregistrate ca imobilizari, care le si amortizeaza, in timp ce utilizatorul le
37

expirarea contractului de leasing locatorului. Pe perioada contractului societatea de leasing le va evidentia in afara bilantului in contul de ordine si evidenta 8038 Alte valori in afara bilantului

evidentiaza in afara bilantului in contul de ordine si evidenta 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate, in creditul caruia se inregistreaza valoarea totala a ratelor de leasing. Acest cont se va credita pe masura platii ratelor de leasing, astfel incat soldul sau va reflecta valoarea ratelor de leasing ramase de rambursat LEASING-UL OPERATIONAL Leasing-ul operational denumit si leasing de exploatare va utiliza conturile de venituri respectiv cheltuieli aferente activitatii de exploatare. Astfel, societatea de leasing va contabiliza astfel: - 706 Venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii, cu dezvoltarea pe analitice - 706xx Venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii reprezentand amortizarea - 706xx Venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii reprezentand marja de profit Utilizatorul va folosi conturile: - 612 Cheltuieli cu redevente, locatii de gestiune si chirii, care poate fi dezvoltat pe analitice, astfel: - 612xx Cheltuieli cu redevente, locatii de gestiune si chirii la nivelul amortizarii - 612xx Cheltuieli cu redevente, locatii de gestiune si chirii privind marja locatorului - Daca locatorul este nerezident se va achita impozitul pe venitul nerezidentilor (procent aplicat la valorea ratei de leasing) - Se achita taxa vamala (procent aplicat la valoarea reziduala) - In cazul in care in contract apare si optiunea de vanzare-cumparare se va achita si TVA de plata aferent (procent stabilit la valoarea reziduala).

LEASING-UL FINANCIAR Caracteristica esentiala La predarea-primirea imobilizarilor in leasing financiar, ele vor genera imobilizari financiare si se vor contabiliza cu ajutorul urmatoarelor conturi: - 2678 Alte creane imobilizate - 2679 Dobnzi aferente altor creane imobilizate (in cazul societatii finantatoare, respectiv a societatii de leasing) - 167 Alte imprumuturi si datorii asimilate - 1687Dobanzi aferente altor imprumuturi si datorii asimilate (conturi utilizate in contabilitatea utilizatorului)

- Daca locatorul este nerezident se va achita si impozitul pe venitul nerezidentilor (procent aplicat la valoarea ratei de leasing) - De asemenea, se va achita si taxa vamala (aplicata la valoarea reziduala), precum si TVA de plata (aplicat la valoarea reziduala).

38

2.7. Documente de eviden a imobilizrilor

1. Factura fiscal se ntocmete n 3 exemplare, la livrarea produselor, lucrrilor i serviciilor de ctre compartimentul de desfacere, pe baza dispoziiei de livrare, a avizului de nsoire a mrfii sau altor documente. Factura fiscal servete ca document de baz pentru decontarea produselor, lucrrilor i serviciilor prestate, document de nsoire a mrfii pe timpul transportului, document justificativ de nregistrare n contabilitatea furnizorului i al cumprtorului. Modelul tipizat al Facturii fiscale:
S.C.MARA SRL Furnizor (denumire, form juridic) Nr. de nregistrare n Registrul Comerului/ anul J12/696/2001 C.U.IRO 5896585_ Sediul (localitatea, str. nr.) CLUJ-NAPOCA, str.Mrti nr. 99

Cumprtor

S.C. CLAUS SRL

(denumire, form juridic) Nr. de nregistrare n Registrul Comerului/ anul J12/1900/1999 C.U.IRO 54845845 Sediul (localitatea, str. nr.)
CLUJ-NAPOCA, str. Manastur nr. 12A

Judeul Cluj Contul RO32CBIT1310110141001000 Banca ION IRIAC

Judeul Cluj Contul RO70TREZ2165425415142 Banca TREZORERIA CLUJ

FACTURA FISCAL Nr. facturii1587589. Data (ziua, luna, anul) 15.01.2007 Nr. aviz de nsoire a mrfii

Nr. crt.
0

Denumirea produselor sau a U.M. serviciilor

1 2

Cantitatea

Pre unitar (fr TVA) - lei4

Valoarea - lei5

Valoarea TVA - lei6

1 2 3

Rulou ciocolat Creme mare Broscue

Buc. Buc. Buc.

36 55 30

1,1 1,8 0,9

39,6 99 27

7,53 18,81 5,13

Semntura i tampila furnizorului

Date privind expediia Numele delegatului Bukos Stefan Buletin / cartea de identitate Seria kx Nr. 158589 eliberat de Politia Jud. Cluj Mijloc de transport Dacianr23 Cj 153259 Expediia s-a efectuat n prezena noastr la data de 15.01.2005 Ora 10oo. Semnturile .

TOTAL Din care: Accize Semntura de primire

165,6 Total de plat (col.5 + col.6) 197,07

31,47 x

2. Chitana se ntocmete n 2 exemplare de ctre casier, care semneaz de primirea sumei. Servete ca document justificativ privind ncasarea unor sume de ctre casieria unitii. Chitana se nregistreaz n Registrul de cas i n contabilitate. Modelul tipizat al chitanei

39

UnitateaS.C. CONEL SRL.. C.U.I. RO 2542542... Nr. de nregistrare n Registrul Comerului J12/625/1998 Sediul Cluj, str. Dorobanilor nr.2-5 Judeul Cluj.

CHITAN Nr254545
Data 15.01 An 2007 Am primit de la Adresa Cluj-Napoca, str. Lotusului nr. 52.. Suma de 2,500..adic doumiicincisutelei. .. Reprezentnd cv fact. Nr.250054/18.12.2004 Casier,
SC PETRUT SRL

Mester Magdalena

3. Registrul numerelor de inventar se ntocmete de compartimentul financiarcontabil, pe grupe de imobilizri corporale amortizabile intrate n unitate, prin nregistrarea cronologic a intrrilor n unitate. Registrul se ntocmete ntr -un singur exemplar, numerotarea n cadrul Registrului se face, de regul, n ordinea succesiv a numerelor i pe grupe de imobilizri. n acest fel, fiecrei grupe I se rezerv o anumit serie de numere, astfel nct prima cifr din serie s reprezinte grupa din care face parte imobilizarea respectiv. De exemplu, pentru construcii se rezerv seria 1000-1999, pentru echipamente tehnologice 2000-2999etc. Forma tipizat a Registrului numerelor de inventar Codul de clasificare
1.11.4

Nr. de inventar
1540

Denumire mijloc fix i caracteristici tehnice

Main de tricotat seria 11253

Locul unde se afl

Secia Tricotaje

Alte meniuni
Scoas din funciune conform PV nr. 11/12.04.2004

4. Fia mijlocului fix se ntocmete ntr-un exemplar, de ctre compartimentul financiar- contabil pentru fiecare mijloc fix sau pentru mai multe mijloace fixe de acelai fel i de aceiai valoare, care au aceleai cote de amortizare i sunt puse n funciune n aceiai lun. Se completeaz pe baza documentelor justificative privind micarea mijloacelor fixe sau modificarea valorii de inventar a acestora, precum: proces verbal de recepie, proces verbal de punere n funciune, bon de micare, proces verbal de scoatere din funciune etc. Cnd formularul este folosit ca i fi colectiv, mijloacele fixe se nscriu pe un singur rnd n tabelul de pe verso, specificndu-se n prima coloan numerele de inventar atribuite. Forma tipizat a fiei mijlocului fix:

40

FIA MIJLOCULUI FIX Nr. inventar1151 Fel, serie, nr.dat document provenien. factur nr. 52780/27.03.2004.. Valoare de inventar39,000 lei Amortizare lunar 650 lei. Denumirea mijlocului fix i caracteristicile tehnice
Mijloc de transport, marca Dacia Papuc, seria caroserie 1156920, an fabricaie 2002

Grupa Mijloace de transport Codul de Clasificare4.2.2.1 Data drii n folosin Anul 2005 Luna februarie. Data amortizrii complete Anul 2010. Luna februarie. Durata normal De funcionare 5 ani Cota de amortizare 20%.

Accesorii

(verso)
Nr. inventar 1515 Documentul (data, felul, numrul) Fact. 0254845/ 01.02.2005 Operaiuni care privesc micarea, creterea sau diminuarea valorii mijlocului fix Achiziie mijloc transport Amortizare luna martie Amortizare luna aprilie Buc. 1 Debit 39,000 650 650 38,350 37,700 Credit SOLD

5. Bonul de micare a mijloacelor fixe este un document justificativ de predareprimire a mijloacelor fixe ntre dou locuri de folosin ale unitii (secie, atelier, uniti subordonate etc.). Se ntocmete n 2 exemplare de ctre persoana desemnat de compartimentul care dispune micarea mijloacelor fixe (compartimentul mecanic-ef, energetic-ef, administrativ etc.). Este totodat un document de nsoire a mijloacelor fixe pe timpul transportului de la secia sau subunitatea prdtoare la cea primitoare. Forma tipizat a bomului de micare a mijloacelor fixe:
Numr document 22 BON DE MICARE A MIJLOACELOR FIXE Data eliberrii Cod predtor Ziua Luna Anul 15 Februarie 2007 Cod primitor

Subsemnaii din partea Seviciului desfacere i din parteaserviciului aprovizionaream procedat la prederea-primirea mijloacelor fixe n baza decizie nr 3 din 1 februarie 2004. Nr. crt. 1 2 Denumirea mijlocului fix caracteristici tehnice Calculator Pentium Mobilier birou calculator i Numr de inventar 202 203 Buc. 1 1 Valoarea inventar 1,500 lei 1,750 lei de

6. Proces verbal de recepie servete ca document de nregistrare n evidena operativ i n contabilitate a intrrilor de imobilizri corporale. Se ntocmete n 3 exemplare, la data punerii n funciune a mijlocului fix, astfel:

41

proces verbal de recepie se ntocmete pentru mijloacele fixe independente, care nu necesit montaj i nici probe tehnologice, care se consider puse n funciune la data achiziionrii lor; proces verbal de recepie provizorie se ntocmete pentru utilaje care necesit montaj, dar care nu necesit probe tehnologice, precum i cldirile i construciile speciale care nu deservesc procese tehnologice, acestea considerndu-se puse n funciune la data terminrii montajului, respectiv la data terminrii construciei; proces verbal de punere n funciune se ntocmete pentru utilajele i instalaiile care necesit montaj i probe tehnologice, precum i cldiri i construcii speciale care deservesc procese tehnologice, acestea considerndu-se puse n funciune la terminarea probelor tehnologice. Modelul Procesului verbal de recepie:
Obiectivul supus recepiei Main tricotaj. Concluzia corespunde cerinelor

Unitatea SC ALFA SRL

PROCES VERBAL DE RECEPIE I.DATE GENERALE Comisia de recepie convocat la data de 10 martie 2007 i-a desfurat activitatea n intervalul 10 maritie 17 iunie 2007. II. CONSTATRI n urma examinrii documentaiei prezentate i a cercetrii pe teren a lucrrilor executate s -au constatat : 1. Documentaia tehnico-economic a fost prezentat comisiei de recepie cu urmtoarele excepii: nu este cazul . Comisia constat c lista documentaiei prevzute mai sus nu mpiedic efectuarea recepiei. 2. Recepia punerii n funciune a fost efectuat la data de 15 martie 2007, iar pn la recepia obiectivului de la data punerii n funciune au trecut 3.. luni. 3. Valoarea lucrrilor supuse recepiei conform documentelor de decontare este de 30,000.. lei. 4. La data recepiei, nivelul atins de indicatorii tehnico -economici aprobai se prezint astfel: funcionare i randament normal . 5. Urmtorii factori au influenat nefavorabil realizarea indicatorilor care nu au atins nivelul aprobat: nu e cazul . 6. La data recepiei se constat urmtoarele disponibiliti de capaciti ale utilajelor tehnologice i de spaii construite care pot conduce la mbuntirea indicatorilor tehnico-economici: nu e cazul. 7. S-a constatat c sunt luate msurile pentru meninerea nivelului aprobat al indicatorilor tehnico -economici n ceea ce privete: a) asigurarea cu materii prime, materiale, combustibil, energie, a p, etc. (se vor arta cele ce nu sunt asigurate); b) lucrri conexe, utiliti, deserviri etc. c) fora de munc. III. CONCLUZII: corespunde standardelor tehnice i se recepioneaz definitiv.. 1. Pe baza constatrilor i concluziilor consemnate mai sus, comisia de recepie hotrte n unanimitate: SE ADMITE RECEPIA OBIECTIVULUI DE INVESTIII I SE ACORD CALIFICATIVUL Performanele mainii se ncadreaz n condiiile tehnice specificate n documentele anexate.. 2. Comisia de recepie stabilete c, pentru meninerea nivelului aprobat al indicatorilor tehnico -economici aprobai i pentru o ct mai bun exploatare a capacitilor de producie ce se recepioneaz mai sus sunt necesare urmtoarele msuri: nu este cazul 3. Procesul verbal care conine n file i 2 anexe numerotate cu un total de ..4.. file, care fac parte integrant din cuprinsul acestuia, a fost ncheiat azi 17 iunie 2004 n trei exemplare originale. Numele i prenumele Funcia Locul de munc Semntura Corpodean Vasile Inginer-ef Secia prelucrare Preedinte Inginer Serviciul Membrii: Specialiti Marian Radu aprovizionare consultani Cmpean Aurelia Inginer Serviciul cercetare Asisteni la recepie Budai Adriana Secretar

42

7. Procesul verbal de scoatere din funciune a mijloacelor fixe / de declasare a unor bunuri materiale este un document de consemnare a scoaterii efective din funciune a mijloacelor fixe, de scoatere din uz a materialelor de natura obiectelor de inventar n folosin sau de declasare a bunurilor materiale. Este document de predare la magazie a ansamblelor, subansamblelor, pieselor i materialelor rezultate din casarea mijloacelor fixe, obiectelor de inventar i din declasarea altor bunuri materiale, fiind totodat un document justificativ de nregistrare n evidena operativ a magaziilor i n contabilitate. Se ntocmete n 2 exemplare, separat pentru mijloace fixe, obiecte de inventar n folosin i bunuri materiale aflate n gestiunea unui singur gestionar, pe baza documentaiei prevzute n normele legale. Modelul tipizat al Procesului-verbal de scoatere din funciune a mijloacelor fixe:
PROCES VERBAL DE SCOATERE DIN FUNCIUNE A MIJLOACELOR FIXE DE DECLASARE A UNOR BUNURI MATERIALE Numr document 10 Data Ziua 9 Cod predtor Luna mai Anul 2007
casarea s-a realizat conform normelor legale

Unitatea SC ALFA SRL

APROBAT Pavel Alex

DATA 1.04.05

I. II.
Nr. crt. 1

CONSTATRILE I CONCLUZIILE COMISIEI MIJLOACELE FIXE SCOASE DIN FUNCIUNE SAU BUNURILE MATERIALE DECLASATE Denumirea Cod UM Cantitatea Pre unitar Valoarea Amortizarea pn la scoaterea din funciune Main de 212 Buc. 1 9,000 9,000 9,000 echilibrat

III. ANSAMBLE, SUBANSAMBLE, PIESE, COMPONENTE I MATERIALE REZULTATE Numr document 10 Nr. crt. 1. 2. Denumirea Motor electric Fier vechi TOTAL COMISIA Nume i prenume Petrescu P. Semntura Nume i prenume Covaci A. Semntura Ziua 10 Cod Data Luna mai UM Buc. Kg. Cod predtor Anul 2004 Cantitatea 1 250 Pre unitar 200 0,50 Valoarea 200 125 325 Primit gestiune n

Delegai la dezmembrarea sau la declasare Nume i Semntura prenume erban M.

43

2.8. APLICAII PRACTICE Contabilitatea imobilizrilor 2.8.1. Probleme rezolvate Problema 1 Un agent economic achiziioneaz de la o firm specializat la data de 1.10. N, un program informatic n valoare de 500 lei + TVA 24%. La sfritul anului N, societatea nregistreaz un proiect de cercetare n curs de elaborare, n valoare de 300 lei i un proiect terminat n valoare de 600 lei. Proiectele de cercetare sunt elaborate de ctre compartimentul propriu de cercetare a ntreprinderii. n anul N+1, proiectul de cercetare ce se afla la sfritul anului N n curs de elaborare este terminat, iar valoarea total este estimat la 550 lei. Proiectul recepionat la sfritul anului N este folosit de agentul economic n interes personal timp de 2 ani, dup care este vndut la 520 lei + Tva, iar cel de-al doilea proiect (recepionat n anul N+1) este vndut n momentul obinerii la preul de 600 lei + Tva. Durata de utilizare a proiectelor este de 5 ani. Problema 2 Se achiziioneaz un utilaj tehnologic cu preul de 10,000 lei +TVA 24%. Cheltuielile de transport facturate sunt de 250 lei + TVA 24%. Ambele facturi se achit ulterior cu ordin de plat. Durata de utilizare a utilajului este de 10 ani, iar regimul de amortizare liniar. Dup 8 ani de utilizare, utilajul se vinde cu preul de 4000 lei + TVA, factura ncasndu-se ulterior prin banc. Tot atunci se scot din folosin mijloace de transport complet amortizate, valoare de intrare 8,000 lei. Problema 3 In exercitiul financiar N se reevalueaza un utilaj la valoarea justa de 10.000 lei, tinandu-se seama de gradul de uzura fizica si morala a acestuia. Valoarea de intrare a acestuia este de 9.000 lei, iar valoarea amortizarii cumulate este de 3.000 lei. In exercitiul financiar N+3, valoarea justa stabilita prin reevaluare este de 5.000 lei, iar amortizarea calculata intre cele doua reevaluari este de 2.500 lei. In exercitiul financiar N+5, valoarea justa stabilita prin reevaluare este de 5.500 lei, amortizarea calculata in intervalul dintre ultimele doua reevaluari este 2.000 lei. Inregistrarea operatiilor din reevaluare se va face folosind metoda valorii brute. Problema 4 O societate comerciala detine o cladire care are valoarea contabila de 20.000 lei, cu durata de utilizare de 10 de ani. Dupa 5 ani de utilizare valoarea justa a cladirii este stabilita la 24000 lei, iar dupa 8 ani de utilizare valoarea justa este stabilita la 14.000 lei. Inregistrarea operatiilor din reevaluare se face utilizand metoda valorii nete. Problema 5 O societate comercial realizeaz construirea n regie proprie a unei magazii. n acest scop, n prima lun au loc urmtoarele cheltuieli: - cu materiale consumabile: 3000 lei - cu salariile: 2000 lei + CAS 20,8%, CASS 5.2%, omaj 0,5% n luna a doua a se mai cheltuiesc materiale n valoare de 1,000 lei, apoi se recepioneaz lucrarea i se d n folosin. Durata normal de utilizare este 10 ani.

44

Problema 6 ntocmete planul de amortizare liniar, degresiv i accelerat pentru un instalaie electric achiziionat la data de 15.02.2006 cu preul de 9,600 lei. Durata de utilizare este de 4 ani. Problema 7 (leasing financiar) O societate de leasing ncheie cu un agent economic (persoana juridic) un contract de leasing financiar pentru un autocamion care are preul de cumprare de 40,000 lei + TVA 25%, i durata de utilizare de 6 ani. Durata contractului este de 4 ani, iar dobnda medie interbancar stabilit este de 30% pe an. La expirarea contractului de leasing agentul economic cumpr autocamionul la valoarea rezidual. Toate decontrile se efectueaz prin banc. Se vor face nregistrrile contabile att n contabilitatea societii de leasing ct i n contabilitatea agentului economic (utilizatorul). Problema 8 O societate comercial acord unei filiale din cadrul grupului un mprumut n valoare de 50,000 lei pe o durat de 2 ani, cu o dobnd de 20% pe an. mprumutul se restituie n dou trane egale la sfritul fiecrui an, cnd se ncaseaz i dobnzile anuale. Ulterior filiala a intrat n stare de faliment, ca urmare nu a mai ncasat rata la credit aferent anului al doilea i nici dobnda aferent.

REZOLVARE Problema 1 Anul N 1. Achiziie program informatic: % = 404 620 208 500 4426 120 2. Achitarea facturii aferente programului informatic, prin virament bancar: 404 = 5121 620 3. nregistrarea la sfritul primului an (anul N) a proiectelor de cercetare: % = 721 900 233 300 203.01 600 4. nregistrarea amortizrii anuale a programului informatic achiziionat: 6811 = 2808 16,6 (500/5/12*2) Anul N+1 5. Recepia final a proiectului aflat la sfritul anului N n curs de elaborare: 203.02 = % 550 233 300 721 250 6. nregistrarea amortizrii lunare a proiectului recepionat n anul N: 6811 = 2803 10 (600/5/12) 7. Vnzarea proiectului recepionat n anul N+1, n momentul obinerii: 461 = % 744 7583 600 4427 144 8. Scoaterea din eviden a proiectului vndut la costul de producie: 6583 = 203.02 550

45

9. Vnzarea proiectului recepionat la sfritul anului N i utilizat 2 ani de zile: 461 = % 645 7583 520 4427 125 10. Scoaterea din eviden a proiectului de cercetare vndut dup 2 ani de utilizare: % = 203.01 600 2803 240 6583 360 11. ncasarea creanei pentru programele de cercetare vndute, prin virament bancar: 5121 = 461 1389 Problema 2 1. Achiziie utilaj tehnologic: % = 404 12,400 2131 10,000 4426 2,400 2. Factura aferent cheltuielilor de transport, care sunt incluse n costul de achiziie: % = 404 310 2131 250 4426 60 3. Achitarea facturii ctre furnizorul de imobilizri: 404 = 5121 12,710 4. nregistrarea amortizrii anuale a utilajului: anul 1 6811 = 2183 1025 (10,000 + 250) /10 anul 2 6811 = 2813 1025............................. anul 8 6811 = 2813 1025 Valoare amortizat: 8,200 Valoare rmas de amortizat: 2,050 5. Vnzarea utilajului: 461 = % 4,960 7583 4,000 4427 960 6. Scoaterea din eviden a utilajului care nu este complet amortizat: % = 2131 10,250 2813 8,200 6583 2,050 7. Scoaterea din folosin a mijloacelor de transport complet amortizate: 2813 = 2133 8,000 Problema 3 Nr. Anii Val. crt. cont. 1 1 2 3 2 N N+3 N+5 3 9000 15000 10000 Aa Ac

Am. Calc. 4 3000 2500+ 5000 2000+ 5000

VCN

Val. justa 6 10000 5000 5500

Rez. reeval 7 (6-5) 4000 -2500 2500

VCA

5 (3-4) 6000 7500 3000

8 (3*Ia) 15000 10000 18333

Amortiz Actualiz . 9 (4*Ia) 5000 5000 12833

10 (9-4) 2000 -2500 5833

46

Indicele de actualizare = Valoarea just / valoarea contabil net Valoarea contabil net: Valoarea contabil amortizarea calculat Rezerva din reevaluare: Valoarea just valoarea contabil net Valoarea contabil actualizat: valoarea contabila * Ia = 9000*10000/6000 = 9000*1.6666 = 15.000 lei Amortizarea actualizat: amortizarea calculat * Ia = 3000*1.6666 = 5.000 lei Amortizarea actualizat amortizarea calculat nregistrri contabile n anul N: 1. nregistrarea rezervei din reevaluare: 2131 = 105 4000 2. diferena dintre amortizarea actualizat i amortizarea calculat: 2131 = 2813 2000 nregistrri contabile n anul N+3: n acest caz rezult o diminuare a rezervei din reevaluare, deoarece valoarea just stabilit prin reevaluare este mai mic dect valoarea contabil net cu 2500 lei. Acest minus din reevaluare va fi acoperit din plusul din reevaluare stabilit la sfritul exerciiului financiar N (2500): % = 2131 5000 105 2500 2813 2000 6588 500 nregistrri contabile n anul N+5: La reevaluarea din anul N+5 rezult o cretere a valorii juste fa de valoarea contabil net cu 2.500 lei. Acest surplus se va nregistra ca o rezerv din reevaluare: 1. nregistrarea rezervei din reevaluare: 2131 = 105 2500 2. diferena dintre amortizarea actualizat i cea calculat: 2131 = % 5833 2813 5333 7588 500 Problema 4 Nr. Reevaluari Valoarea Amortizarea Valoarea Valoarea Rezerva Crt. contabila cumulata la justa contabila din neta sf. anului reevaluare 1 1 2 3 4 5 (2-3) 6 (4-5)

Dupa 5 20.000 ani de utilizare Dupa 8 24.000 ani de utilizare

10.000

24.000

10.000

14.000

Recalcularea amortizarii anuale dupa reevaluare 7 4/durata de utilizare ramasa 4.800

14.400

14.000

9.600

4.400

7.000

47

Inregistrari contabile: Reevaluarea cldirii dup 5 ani de utilizare: 1. eliminarea amortizrii cumulate din valoarea contabil: 2812 = 212 10.000 2. nregistrarea rezervei din reevaluare: 212 = 105 14.000 Reevaluarea cldirii dup 8 ani: 1. eliminarea amortizrii cumulate din valoarea contabil: 2812 = 212 14.400 2. nregistrarea rezervei din reevaluare: 212 = 105 4.400 Problema 5 1. nregistrarea cheltuielilor cu materiale consumabile: 602 = 302 3000 2. Cheltuieli cu salariile: 641 = 421 2000 3. CAS 20,8%: 6451 = 4311 416 4. CASS 5,2%: 6453 = 4313 104 5. Somaj 0,5%: 6452 = 4371 10 6. Decontarea cheltuielilor aferente primei luni: 231 = 722 5530 7. Cheltuieli cu materiale aferente lunii a doua: 602 = 302 1000 8. Decontarea cheltuielilor aferente lunii a doua: 231 = 722 1000 9. Recepia lucrrii: 212 = 231 6530 10. nregistrarea amortizrii dup data intrrii n folosin a magaziei: 6811 = 2812 653 Problema 6 Planul de amortizare liniar:
Anii 2004 2005 2006 2007 2008 Modul de calcul 9600/4/12*10 9600/4 9600/4 9600/4 9600/4/12*2 Amortizarea anual liniar 2000 2400 2400 2400 400 Amortizarea cumulat 2000 4400 6800 9200 9600 Valoarea rmas de amortizat 7600 5200 2800 400 0

nregistrri contabile: 6811 = 2813 6811 = 2813 6811 = 2813

2000 2400 400

(anul 2004) (anii 2005, 2006, 2007) (anul 2008)

48

Planul de amortizare degresiv

Anii 2004 2005 2006 2007 2008 Modul de calcul 9600/4/12*10*1,5 6600/4*1,5 4125/26 luni *12 2221/14 luni *12 317 /2*2 Amortizarea anual degresiv 3000 2475 1904 1904 317 Amortizarea cumulat 3000 5475 7379 9283 9600 Valoarea rmas de amortizat 6600 4125 2221 317 0

nregistrri contabile: 6811 = 2813 6811 = 2813 6811 = 2813 6811 = 2813

3000 2475 1904 317

(anul 2004) (anul 2005) (anii 2006, 2007) (anul 2008)

Valoarea rmas de amortizat 5600 4800 3467 1867 267 0

Planul de amortizare accelerat:

Anii 2004 2005 2006 2007 2008 Modul de calcul 9600*50%*10/12 9600*50%*2/12 4800/3*10/12 4800/3 4800/3 4800/3/12*2 Amortizarea anual accelerat 4000 800 1333 1600 1600 267 Amortizarea cumulat 4000 4800 6133 7733 9333 9600

nregistrri contabile: 6811 = 2813 6811 = 2813 6811 = 2813 6811 = 2813 6811 = 2813

4000 800 1333 1600 267

(anul 2004) (anul 2005, primele 2 luni) (anul 2005, ultimele 10 luni) (anii 2006, 2007) (anul 2008)

Problema 7 Datele problemei: Pre de achiziie: 45,000 lei + TVA 24% Durata de utilizare: 6 ani Durata contractului: 4 ani Dobnda stabilit: 30% pe an (1125 lei /lun) Amortizarea lunar: 625 Rata de leasing: amortizarea lunar + dobnda lunar = 1750 Valoarea rezidual: 15,000 (valoarea rmas de amortizat) 1. n contabilitatea societii de leasing (locator) 1. Achiziie autocamion: % = 404 55,800 2133 45,000 4426 10,800 2. Achitarea facturii cu ordin de plat: 404 = 5121 55,800 3. Predarea autocamionului ctre utilizator: 2678 = 2133 45,000 4. nregistrarea dobnzii totale de ncasat pe ntreaga perioad a contractului (1125*48 luni)

49

2679 = 472 54,000 5. Valoarea total a ratelor de leasing pe toat perioada contractului: amortizare (30,000) + dobnzi (54,000): 8036 84,000 6. Facturarea ratei lunare de ncasat: 411 = % 2,170 706 625 2679 1,125 4427 420 7. nregistrarea la venituri curente a dobnzii lunare facturate: 472 = 766 1,125 8. Cota-parte din rata de leasing aferent amortizrii lunare, facturate: 6588 = 2678 625 9. Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing cu rata lunar aferent: 8036 1,750 10. ncasarea facturii privind rata de leasing lunar: 5121 = 411 2,170
Not: (operaiile 6,7,8,9,10 se nregistreaz n toate cele 48 de luni aferente contractului de leasing)

11. Facturarea, la expirarea contractului, a autocamionului, la valoarea rezidual: 461 = % 18,600 706 15,000 4427 3,600 12. Includerea n cheltuieli a valorii reziduale: 6588 = 2678 15,000 13. Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing cu valoarea rezidual: 8036 15,000 14. ncasarea facturii privind valoarea rezidual a autocamionului: 5121 = 461 18,600 2. n contabilitatea utilizatorului (locatar): 1. Primirea autocamionului: 2133 = 167 45,000 2. nregistrarea dobnzilor totale datorate: 471 = 1687 54,000 3. Evidenierea extrabilanier a imobilizrii (inclusiv a dobnzilor de pltit): 45,000 + 54,000 8036 99,000 4. Primirea facturii de la locator privind rata lunar de leasing: % = 404 2,170 167 625 1687 1,125 4426 420 5. Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing cu rata lunara facturat: 8036 1,750 6. Amortizarea lunar a autocamionului inclus n rata de leasing: 6811 = 2813 625 7. Includerea n cheltuielile curente a dobnzii lunare facturate: 666 = 471 1,125

50

8. Achitarea facturii privind rata lunar de leasing: 404 = 5121 2,170

Nota: (operaiile 4,5,6,7,8 se nregistreaz n toate cele 48 de luni aferente contractului de leasing)

9. Primirea dreptului de proprietate asupra autocamionului, la expirarea contractului: % = 404 18,600 167 15,000 4426 3,600 10. Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing cu valoarea rezidual: 8036 15,000 11. Achitarea facturii privind autocamionul, la valoarea rezidual: 404 = 5121 18,600 Problema 8 1. Acordarea mprumutului prin banc: 2671 = 5121 50,000 2. nregistrarea dobnzii aferente anului 1: 2672 = 763 10,000 3. ncasarea dobnzii la sfritul primului an: 5121 = 2672 10,000 4. Rambursarea primei rate a mprumutului la sfritul primului an: 5121 = 2671 25,000 5. nregistrarea dobnzii aferente anului 2: 2672 = 763 5,000 6. Includerea la cheltuieli a dobnzii nerecuperate la sfritul anului 2: 663 = 2672 5,000 7. Includerea la pierderi a ratei nerecuperate: 663 = 2671 25,000

2.8.2. Probleme propuse spre rezolvare Problema 1 O societate achiziioneaz un program informatic cu preul de 750 lei, TVA 24% i un utilaj cu preul de 3,000 lei (inclusiv TVA), achitate cu ordin de plat. Programul informatic se amortizeaz n trei ani, dup care se scoate din eviden, iar utilajul se amortizeaz n 5 ani i se vinde la nceputul anului 4 la preul de 550 lei. Tot atunci se caseaz un utilaj complet amortizat a crui valoare de intrare este de 1,500 lei, recuperndu-se materiale i piese de schimb n valoare de 500 lei, care ulterior se vnd la preul de 750 lei. Problema 2 Se vinde un utilaj tehnologic a crui valoare contabil este de 40,000 lei, amortizarea nregistrat pn n momentul vnzrii este de 38,000 lei, preul de vnzare 30,000 lei (inclusiv TVA); se scoate din funciune un mijloc de transport complet amortizat la valoarea contabil de 8,000 lei i se nregistreaz amortizarea pe luna n curs a urmtoarelor active patrimoniale: amortizarea programului informatic: 250 lei, amortizarea construciilor: 1,500 lei, amortizarea instalaiilor tehnologice: 500 lei, amortizarea mijloacelor de transport: 2,000 lei.

51

Problema 3 O societate comerciala a evaluat la 1 decembrie anul N-3 un ansamblu imobiliar achiziionat la sfritul anului N-10 cu 50,000 lei (din care 9,000 pentru teren), amortizabil n 20 de ani; cu aceast ocazie a eliminat amortismentele din valoarea contabil. Valoarea de utilitate a fost stabilit cu aceast ocazie la 55,000 lei (din care 16,000 lei terenul). Durata de utilizare nu a fost modificat. La 1 iulie anul N, ansamblul imobiliar a fost vndut cu 60,000 lei, factura ncasndu-se cu ordin de plat. Din rezervele din reevaluare aferente cldirii se acoper o pierdere din anii anteriori, iar rezervele din reevaluare aferente terenului se transfer la alte rezerve. Problema 4 Pentru construirea unui depozit societatea ncheie un contract cu un antreprenor. La sfritul primei luni, constructorul factureaz lucrrile de investiii la valoarea de 60,000 lei. n luna a doua a se finalizeaz lucrrile de investiii i se factureaz restul lucrrilor n valoare de 40,000 lei. Achitarea facturii se face cu ordin de plat. Datorit unor calamiti naturale depozitul este scos din eviden ncepnd cu anul 6 de funcionare. Durata de utilizare a depozitului este de 10 ani. Problema 5 n cursul exerciiului financiar N se efectueaz urmtoarele cheltuieli pentru realizarea unor spaii de depozitare, cu durata normal de utilizare de 10 ani: - materiale de construcii ..3,375 lei - salarii brute..5,000 lei - contribuii sociale CAS 20,8%, CASS 5,2 %, omaj 0,5% La finele exerciiului financiar N se dau parial n folosin spaiile de depozitare construite, urmnd a fi supuse amortizrii ncepnd cu 1 ianuarie anul N+1. n exrciiul financiar N+1 se fac diverse cheltuieli cu serviciile executate de teri, conform unor facturi care cuprind valori far TVA 3,600 lei i TVA 24%. La sfritul exerciiului financiar N+1 se face recepia final a lucrrii, stabilindu-se valoarea final a investiiei. La data de I iulie anul N+8 spaiile de depozitare se vnd, cu suma de 20.000 lei, factura ncasndu-se cu ordin de plat. Problema 6 Se achiziioneaz un utilaj de la o firm din strintate. Preul din factura furnizorului este de 10,000 euro, cursul euro din declaraia vamal fiind de 3,3 lei / euro, taxa vamal 20%, comisionul vamal 1%, TVA 24%. Transportul intern facturat de o ntreprindere de transport este de 500 lei, TVA 24%. Achitarea facturii furnizorului strin se face n luna ianuarie a anului urmtor la cursul de 3,5 lei / euro, iar la sfritul anului anterior cursul euro era de 3,4 lei/euro. Problema 7 Se nfiineaz o plantaie de pomi din efortul propriu al beneficiarului. n primul an se fac unele cheltuieli cu plantaia: material de plantat 20,000 lei, cheltuieli cu serviciile efectuate de teri 4,000 lei, cheltuieli cu salariile 10,000 lei, CAS 20,8%, CASS 5,2%, omaj 0,5%, cheltuieli cu amortizarea utilajelor 1,500 lei. n anul al doilea cheltuielile nregistrate cu plantaia au fost de 27,000 lei, iar n anul al treilea de 30,000 lei. Care este costul efectiv al plantaiei?

52

Problema 8 Se nchiriaz o cldire cu valoarea contabil de 6,000 lei, cu o chirie lunar de 300 lei. Chiriaul execut lucrri de modernizare a cldirii, pentru care efectueaz unele cheltuieli, care se amortizeaz pe o perioad de 1 an, cnd expir contractul de nchiriere: - cheltuieli cu materiale consumabile: 2,500 lei - cheltuieli cu energia electric facturat de furnizor, care se achit ulterior n numerar: 500 lei + TVA - cheltuieli cu factura de telefon: 80 lei + TVA a) nregistreaz operaiile contabile att n contabilitatea chiriaului ct i al proprietarului b) Ce se ntmpl n cazul n care la expirarea contractului mai rmne de amortizat o parte din investiie n valoare de 1,000 lei? Problema 9 Se achiziioneaz un teren cu preul de 25,000 lei, TVA 24%, care se achit cu ordin de plat. La sfritul primului an se constat c valoarea terenului este de 26,000 lei, iar la sfritul anului al doilea valoarea terenului este de 24,000 lei. Ulterior terenul se vinde la preul de 27,000 lei, factura ncasndu-se ulterior prin disponibilul de la banc. Problema 10 Se caseaz un utilaj a crui valoare de intrare este de 5,000 lei, iar amortizarea cumulat de 4,500 lei. Cheltuielile cu casarea se concretizeaz n materiale consumabile n valoare de 500 lei i salarii n sum de 1,500 lei. Materialele rezultate n urma casrii sunt evaluate la 2,500 lei. Partea nerecuperat pe seama amortizrii se include n mod ealonat n cheltuieli pentru o perioad de 5 luni. Problema 11 Se primete n contul bancar suma de 3,240 lei reprezentnd o subvenie pentru achiziionarea unui calculator. Dup achiziionarea calculatorului cu suma de 3,240 lei + TVA, factura se achit cu ordin de plat. Calculatorul are durata de utilizare de 3 ani, perioad n care se amortizeaz liniar. Dup expirarea duratei de utilizare se vinde cu suma de 1,500 lei + TVA, factura ncasndu-se n numerar. Problema 12 O societate de leasing (locator) ncheie un contract de leasing cu un utilizator (locatar) pentru un utilaj tehnologic n urmtoarele condiii: pre de cumprare fr TVA 108,000 lei, TVA 24%. Perioada contractului de leasing este de 3 ani, iar durata normal de utilizare este de 5 ani. Rata de leasing lunar este de 3,000 lei (din care amortizarea 1800 lei i dobnda lunar de 1200 lei). Valoarea total a ratelor de leasing este de 108000 lei (3000 * 36 luni). Contractul de leasing financiar conine clauza de cumprare a utilajului la expirarea duratei contractului de leasing la valoarea rezidual de 40% din costul de achiziie. S se scrie nregistrrile contabile n contabilitatea societii de leasing i n contabilitatea utilizatorului. Problema 13 O societate de leasing ncheie un contract de leasing operaional cu o persoan juridic (utilizator) pentru un mijloc de transport al crui pre de achiziie este de 27,000 lei, TVA 24%. Durata de utilizare a mijlocului de transport este de 5 ani, iar durata contractului de leasing este de 3 ani. Beneficiul negociat este de 4% din valoarea de achiziie a mijlocului de transport. n contract exist i obiunea de vnzare-cumprare a mijlocului de transport la expirarea contractului de leasing, la valoarea rezidual. Toate decontrile se efectueaz prin

53

virament bancar. Se vor face nregistrrile contabile att n contabilitatea societii de leasing (locator) ct i n contabilitatea beneficiarului (locatar). Problema 14 Se achiziioneaz 500 de aciuni cu preul de 2 lei / aciune, n scopul obinerii de dividende anuale. Se achit prin banc contravaloarea a 400 de aciuni, restul urmnd a se achita prin aceiai modalitate. Comisionul achitat n numerar unitii care a fcut tranzacia este de 1% + TVA. La sfritul anului se constat c valoarea aciunilor a sczut la 1,7 lei / bucat, iar la sfritul anului urmtor aceasta crete la 1,8 lei / bucat, cnd se vnd n numerar 100 de aciuni. Problema 15 Folosind datele Problemei 15 Cap.I, referitoare la situaia iniial a patrimoniului, se vor face n continuare urmtoarele operaii economico-financiare: 1. Societatea mai nregistreaz cheltuieli de constituire pltite n numerar n valoare de 50 lei, achiziioneaz un program informatic n valoare de 700 lei + TVA 24% i o instalaie necesar produciei n valoare de 2,500 lei + TVA 24%, achitate prin banc. 2. Pentru un sediu de firm aflat n construcie unitatea achit antreprenorului un avans n sum de 3,000 lei prin banc, apoi se primete o factur cu lucrri pariale n valoare de 5,000 lei (plus TVA 24%), achitndu-se i diferena rmas de plat n numerar. 3. Se recepioneaz un proiect efectuat n cadrul unitii, evaluat la cost de producie de 1,200 lei i se vinde un mijloc de transport cu suma de 1,000 lei i TVA 24%, a crui valoare de intrare este de 700 lei, iar amortizarea nregistrat pn la data vnzrii este de 500 lei. 4. Societatea achiziioneaz aciuni cu scopul de a-i asigura controlul asupra societii emitente, n valoare de 2,000 lei, i i majoreaz capitalul social cu 1,000 lei constnd n titluri de participare aduse ca aport de unul dintre acionari. Acest acionar face i o donaie societii constnd ntr-un computer evaluat la 1,300 lei. 5. Societatea acord un mprumut pe o perioad de 1 an unei alte societi la care deine titluri de participare, n valoare de 10,000 lei cu o dobnd de 20%. La scaden se pltete dobnda n totalitate, iar din mprumut se ramburseaz doar 90%. 6. Se achiziioneaz din ar un autoturism cu contract de leasing financiar, pe o durat de 2 ani, n valoare de 12,000 lei. Durata de utilizare este de 5 ani, iar dobnda aferent conform contractului este de 4,800 lei. Dup expirarea contractului de leasing autoturismul se vinde la valoarea rezidual. 7. Se hotrte modernizarea unei maini pentru fabricarea hrtiei care are valoare contabil de 14,000 lei. n acest scop se cumpr componente de 3,000 lei + TVA, care se ncorporez n echipamentul supus modernizrii. Durata normal de utilizare a mainii este de 10 ani, iar durata rmas, de 4 ani. Amortizarea investiiei se face pe durata rmas. 8. Se achiziioneaz un teren lng o osea modernizat pentru construirea unui han turistic. Preul efectiv al terenului este de 30,000 lei + Tva, la care se adaug suma de 5,000 lei + TVA pentru vad comercial. Plata facturii se face prin virament bancar. Ulterior se renun la proiect, iar terenul se vinde cu suma de 35,000 lei + Tva, factura ncasndu-se cu ordin de plat. 9. Societatea vireaz prin banc o garanie la Distrigaz n sum de 1,000 lei. Ulterior, se restituie n numerar o parte din garanie n sum de 400 lei. 10. Se constituie un depozit bancar pe 2 ani n valoare de 15,000 euro, la cursul de 3,5 lei / euro. Dobnda calculat i ncasat n lei la sfritul fiecrui an este de 20% pe an. La

54

sfritul anului nti cursul era de 3,8 lei / euro, iar la sfritul anului doi de 3,75 lei / euro. 11. Se achiziioneaz o cldire situat lng un drum naional n vederea deschiderii unui restaurant. Valoarea total a facturii achitate prin banc este de 55,000 lei + TVA, din care 40,000 lei reprezint valoarea propriu-zis a cldirii, iar restul fond comercial. Datorit unor lucrri de modernizare oseaua este nchis pentru traficul auto o perioad de timp. Dup 10 ani cldirea se vinde cu preul de 70,000 lei + TVA, ncasarea facturii fcndu-se prin banc. Amortizarea cumulat n momentul vnzrii era de 5,500 lei. 12. Se achiziioneaz 500 de aciuni cu preul de 3 lei / bucat n scopul obinerii de dividende anuale. Plata se face cu ordin de plat. La sfritul anului se constat c a sczut cursul acestor aciuni la 2,7 lei / bucat. La sfritul anului urmtor cursul era de 2,5 lei / bucat. Tot la sfritul anului doi se vnd n numerar 100 de aciuni. Se cere: s se ntocmeasc evidena cronologic i sistematic a operaiilor economice aferente Problemei 15 s se stabileasc bilanul final

55

Bibliografie selectiv

1. Atanasiu Pop

Contabilitatea Financiar Romneasc armonizat cu Directivele Contabile Europene i Standardele Internaionale de Contabilitate, Editura Intelcredo, Deva, 2002 Bazele contabilitii, aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005 Contabilitatea Financiar, sinteze i aplicaii practice, Editura Intelcredo, Deva, 2001 Contabilitatea Financiar, actualizat cu Standardele Europene Editura Intelcredo, Deva, 2005 Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III a, Editura Intelcredo, Deva, 2008 Legea societilor comerciale nr.31/1990 cu modificrile ulterioare Legea Contabilitii nr.82/1991, revizuit i actualizat OMFP nr.2374/2007 H.G.nr.2139/2004, MO nr.46/2005 H.G. nr. 105/2007 privind stabilirea valorii de intrare a imobilizrilor corporale O.G. nr.54 /1997 pentru modificarea i completarea Legii nr.15/1994 Legea nr. 571/2003 (Codul Fiscal actualizat), cu modificrile i completrile ulterioare Legea nr. 76 /2002 privind sistemul asigurrilor de omaj i stimularea ocuprii forei de munc, modificat prin OUG nr. 144/2005 IAS 27 Situaiile financiare consolidate i contabilitatea investiiilor n filiale Contabilitatea societilor comerciale conform cu Directiva a IV-a a CEE, culegere de acte normative dup documente oficiale, Editura Meteor Press, Bucureti, 2008 Registre i formulare financiar-contabile, culegere de acte normative dup documente oficiale, Editura Meteor Press, Bucureti, 2005 OMFP nr.3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu Directivele Europene

2. Mati Dumitru i colectiv 3. Iacob Petru Pntea Bodea Gheorghe 4. Iacob Petru Pntea Bodea Gheorghe 5. Iacob Petru Pntea Bodea Gheorghe 6.*** 7.*** 8.*** 9.*** 10.*** 11.*** 12.*** 13.***

14.*** 15.***

16.***

17.***

56

CUPRINS
CAPITOLUL I CONTABILITATEA CAPITALURILOR .............................1 1.1. Noiuni generale ................................................................................................................1 1.2. Contabilitatea capitalurilor proprii ................................................................................1 1.2.1. Capitalul social .............................................................................................................1 1.2.2. Primele legate de capital................................................................................................5 1.2.3. Rezervele din reevaluare................................................................................................6 1.2.4. Rezervele........................................................................................................................7 1.2.5. Aciunile proprii.............................................................................................................9 1.2.6. Rezultatul exerciiului....................................................................................................9 1.2.7. Rezultatul reportat........................................................................................................10 1.3. Provizioane asimilate capitalurilor................................................................................11 1.4. Subvenii pentru investiii ..............................................................................................11 1.5. Contabilitatea capitalurilor mprumutate....................................................................13 1.5.1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni...................................................................13 1.5.2. Credite bancare pe termen lung...................................................................................14 1.5.3. Datorii care privesc imobilizrile financiare...............................................................15 1.5.4. Alte mprumuturi i datorii asimilate...........................................................................16 1.6. Aplicaii practice..............................................................................................................17 1.6.1. Aplicaii practice rezolvate..........................................................................................17 1.6.2. Aplicaii practice propuse spre rezolvare....................................................................21 CAPITOLUL II CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE............26 2.1. Noiuni generale..26 2.2. Contabilitatea imobilizrilor necorporale26 2.2.1. Noiuni generale...26 2.2.2. Conturi utilizate27 2.3. Contabilitatea imobilizrilor corporale.28 2.3.1. Noiuni generale...28 2.3.2. Amortizarea imobilizrilor corporale..29 2.3.3. Aspecte fiscale privind amortizarea.29 2.3.4. Conturi utilizate....31 2.4. Contabilitatea imobilizrilor financiare....32 2.4.1. Noiuni generale...32 2.4.2. Conturi utilizate....32 2.5. Contabilitatea imobilizrilor n curs ....35 2.5.1. Imobilizrile necorporale n curs de execuie..35 2.5.2. Imobilizrile corporale n curs de execuie..35 2.6. Imobilizrile corporale achiziionate n leasing36 2.6.1. Noiuni i caracteristici....36 2.7. Documente de eviden a imobilizrilor38 2.8. Aplicaii practice..43 2.8.1. Aplicaii practice rezolvate..43 2.8.2. Aplicaii practice propuse spre rezolvare....50 BIBLIOGRAFIE55

57