CAPITOLUL IV. CONTABILITATEA ACCIZELOR 1.

Caracteristici generale privind accizele Accizul este un impozit republican ce se aplic la livrarea sau la importul mrfurilor supuse accizelor. Conform titlului IV al Codului fiscal Accize, intrat n vigoare la 01 ianuarie 2001, accizele reprezint un impozit de stat indirect, care se stabilete pentru unele mrfuri de consum. Acest impozit, de regul, se include n valoarea de cumprare a mrfii supuse accizelor, iar la vnzarea ulterioar nu este calculat i aplicat asupra circulaiei de marf i, ca urmare, accizele snt achitate de ctre consumator. Accizele, ca categorie fiscal, se caracterizeaz prin diferii parametri economici: subiectul impozabil, obiectul impunerii, pltitorul accizelor, baza impozabil, cota accizelor, termeni de plat etc. Obiectul impunerii reprezint operaiile privind livrarea i importul mrfurilor supuse accizelor. n caz de transportare pe teritoriul Zonei Economice Libere a mrfurilor supuse accizelor n scopul vnzrilor cu amnuntul acestea se impoziteaz cu accize. Mrfurile supuse accizelor snt inidcate n anexa la titlul IV al Codului fiscal Accize. Suma accizelor calculate se determin de ctre subiectul impozabil prin produsul bazei impozabile la cota accizelor. Baza impozabil a accizelor poate fi exprimat n uniti naturale sau n uniti valorice n funcie de tipul cotei accizelor. Baza impozabil a accizelor este exprimat n etalon: natural: litri, ton, m3, buci dac cota accizelor este stabilit n sum absolut la o unitate de msur a mrfii (lei, euro); valoric, dac cota accizelor este stabilit n procente, numit ad valorem; Valoarea impozabil a accizelor n expresie valoric poate fi una din urmtoarele:

valoarea de pia a mrfii, fr TVA i accize, la livrarea lor din ncperea de acciz
sub orice form: vnzare, transmitere cu titlu gratuit, n contul retribuirii muncii, donare, consum intern, transmitere spre prelucrare etc.;

valoarea n vam a mrfurilor supuse accizelor importate, determinat conform

legislaiei vamale, fiind valoarea care include cheltuielile de transport, cheltuielile de asigurare, alte cheltuieli aferente procesului de aprovizionare, precum i impozitele i taxele care urmeaz a fi achitate la import, fr TVA i accize;

n cazul n care mrfurile supuse accizelor se livreaz, se import ntr-o form ce nu corespunde unitilor de msur n care snt stabilite cotele accizelor, impozitarea se efectueaz pe baza cotelor aprobate, recalculndu-se volumele n unitatea de msur dat sau n funcie de coninutul de alcool absolut. Mrfurile supuse accizelor, ca: votca, lichiorurile i alte buturi spirtoase, vinurile din struguri, din fructe i pomuoare, vinurile din struguri saturate cu dioxid de carbon, divinurile, articolele de tutun comercializate pe teritoriul Republicii Moldova sau importate pentru comercializare, precum i mrfurile supuse accizelor procurate de la agenii economici rezideni, aflai pe teritoriul rii, care nu au relaii fiscale cu sistemul ei bugetar, trebuie marcate obligatoriu cu timbru de acciz. Momentul achitrii accizelor la mrfurile ce necesit marcare cu timbre de acciz se consider data livrrii din ncperea de acciz i nu data procurrii mrcilor de acciz. Obligaia de plat apare la livrarea din ncperea de acciz si la trecerea vmii privind mrfurile supuse accizelor, Ca documente ce confirm plata accizelor se consider ordinul de plat, avizul de plat a postului fiscal i factura de expediie cu tampila postului fiscal. Pentru ca accizele s nu fie calculate i achitate la livrarea ulterioar, ntreprinderile importatoare sau care procur de la agenii economici ce n-au relaii cu sistemul bugetar al rii trebuie s indice n factura de expediie la compartimentul Documente anexate numrul dispoziiei de plat, avizului de plat n baza crora s-a fcut achitarea. Suma accizelor de achitat la buget este calculat ca diferen dintre suma accizelor ncasat sau de ncasat i suma trecut n cont de ntreprinderea productor n condiiile indicate de legislaia fiscal. n caz dac suma accizelor primite sau de primit este mai mic dect suma accizelor trecut n cont, diferena reprezint suma accizelor trecut la cheltuielile perioadei. Perioada fiscal privind accizele este luna calendaristic, ncepnd cu prima zi a lunii. Perioada fiscal pentru accize e valabil i pentru agenii economici care nu snt nregistrai ca subieci impozabili cu accize. Pltitorii de accize snt cei care consum bunuri din categoria celor impuse, indiferent de avere, profesia sau situaia economico social a acestor persoane. Pltitorii de accize conform legislaiei naionale, pot fi grupai n patru grupe, fiecare avnd cerine anumite la calculul i plata accizelor. Acestea pot fi artate n tabelul xxx.

Tabelul Clasificarea i caracteristica pltitorilor de accize

Indicatorii economici Pltitor accize

Grupa 1

Grupa 2 Persoane fizice i juridice care import marf supus accizelor, cu excepia celor scutite de accize Lista mrfurilor supuse accizelor este indicat n Legea Bugetului pe anul respectiv i n Codul fiscal, Titlul IV Accize Volumul sau valoarea mrfurilor supuse accizelor n vam stabilit conform legislaiei vamale, inclusiv cheltuieli de transport aprovizionare, impozite i taxe, fr TVA i accize, intrate pe teritoriul vamal al Republicii Moldova La data de achitare a taxelor vamale conform legislaiei n vigoare. Dac nu snt aplicate taxe vamale conform legislaiei, marfa importat se consider ca impozabil cu taxe vamale Faciliti i scutiri conform articolului 124 al Titlului IV al Codului fiscal, n funcie de scopul, destinatarul mrfurilor sau regimul vamal al mrfurilor

de Persoane fizice i juridice care prelucreaz sau produc mrfuri supuse accizelor Obiectul Lista mrfurilor supuse accizelor este impozabil indicat n Legea Bugetului pe anul respectiv i n Codul fiscal, Titlul IV Accize Baza Valoarea mrfurilor n etalon natural impozabil sau valoric, fr suma TVA i accize, livrate din ncperea de acciz n funcie de tipul cotei accizelor: ad valorem sau n sum absolut Data obligaiei Momentul expedierii (transportrii) fiscale mrfurilor supuse accizelor din ncperea de acciz

Scutiri faciliti privind accizele

i -

exportul de marf supuse accizelor; scutire de accize conform Anexei la Titlul IV al Codului fiscal; micare n interiorul ncperii de acciz; cnd marfa primit include accizul, nu este prelucrat i se livreaz fr modificarea proprietilor ei.

Conform Titlului IV al Codului fiscal Accize, persoanele care au intenia de a prelucra i/sau produce mrfuri supuse accizelor trebuie s se nregistreze ca subiect al impunerii cu accize pentru obinerea certificatului de acciz la Serviciul Fiscal de Stat. Evidena documentar a informaiei privind accizele cuprinde: sistemul de documente primare i centralizatoare; sistemul de rapoarte fiscale privind accizele. Documentele primare privind evidena accizelor includ factura de expediie a mrfurilor supuse accizelor procurate i/sau livrate, declaraii vamale la import i export, chitane fiscale, avize de plat vamale, dispoziii de plat. Comparativ cu mecanismul de

aplicare i utilizare a documentelor privind TVA, pentru reflectarea obligatorie ntocmirea i eliberarea unei facturi de form fix speciale.

accizelor nu este

Pe lng documentele primare i centralizatoare n care snt reflectate suma accizelor, subiecii impozabili snt obligai s in registrul de eviden a mrfurilor ce snt expediate, dup o form fix stabilit de legislaia n vigoare. Acest registru este inut pentru fiecare loc din ncperea de acciz. n acest registru se reflect toate livrrile de marf supuse accizelor, inclusiv cele scutite sau neimpozabile, micrile n interiorul ncperii de acciz. Termenul de prezentare a Declaraiei este cel trziu ultima zi a lunii care urmeaz dup luna n care a fost efectuat livrarea mrfurilor supuse accizelor. Suma accizelor se determin prin produsul dintre baza impozabil i cota stabilit. Cel mai simplu se calculeaz accizele pentru bere, igri, petrol, la care cotele sunt stabilite n sum absolut la unitatea de msur (litru, ton, buci).

Exemplu. ntreprinderea de producie Doina a expediat din ncperea de acciz 1000 de sticle de bere cu volum unitar de 0,5 litri. Cota accizului pentru 1 litru este de 1 leu. Suma accizelor calculate este de 500 lei (1000 x 0,5 x 1). Pentru majoritatea mrfurilor (buturi alcoolice, cafea, icre negre i roii, articole de giuvaiergerie, parfumuri, blnuri) cotele accizelor sunt stabilite n procente din valoarea mrfurilor (fr accize i TVA). Exemplu. ntreprinderea de producie Nistru a expediat din ncperea de acciz 1000 sticle de vinuri spumante clasice cu volum unitar 0,7 litri i preul de 25 lei bucata. Cota accizului pentru 1 litru este de 10% din valoarea mrfii. Suma accizelor calculate este de 2500 lei (1000 x 25 x 0,1). Pentru buturile alcoolice tari se mai ia n consideraie i concentraia de alcool. Exemplu. ntreprinderea de producie Aroma a expediat din ncperea de acciz 500 de sticle de divin cu volum unitar de 0,5 litri i cu coninut de alcool de 40%. Taxa accizului este de 0,09 lei/% vol/litru. Deci, suma accizelor este de 900 lei (500 x 0,5 x 40 x 0,09). Agenii economici, care expediaz mrfuri supuse accizelor, achit accizele n momentul expedierii mrfurilor conform cotelor stabilite.

Accizele la mrfurile importate se determin n procente din valoarea n vam a mrfurilor importate, lund n considerare impozitele i taxele ce urmeaz a fi achitate la momentul importrii (fr accize i TVA). Calculele se efectueaz n lei la cursul valutar stabilit oficial la ziua calculrii. Exemplu. Firma Succes a importat 70 de aparate video. Taxa accizului este de 10 euro pentru un aparat. Presupunem c n ziua calculrii cursul 1 euro era de 16,54 lei. n acest caz suma accizelor este de 11 578 lei (70 x 10 x 16,54). Accizele la mrfurile importate se calculeaz i se achit de ctre subiecii impunerii concomitent cu achitarea taxelor vamale. n cazul cnd mrfurile supuse accizelor sunt livrate fr plat (n calitate de cadou), accizele se aplic n mod general. La determinarea bazei impozabile a mrfurilor livrate gratuit se iau n considerare att criteriile generale, ct i urmtoarele: a) dac mrfurile au fost procurate anterior de subiectul impozabil, i apoi sunt transmise de acesta fr plat; b) transmiterea gratuit a mrfurilor se face de ctre productor. n primul caz accizelor este supus valoarea de procurare actual a mrfurilor respective, dac ntreprinderea ce le cadoneaz nu dispune de documente care confirm plata accizelor la marfa procurat anterior. n al doilea caz valoarea mrfurilor transmise gratuit de ctre productor nu poate fi mai mic dect consumurile de producie a acestora. Exemple. 1. S.A. Start n 2010 a procurat magnetofoane, valoarea de procurare total fiind de 10400 lei (fr TVA). Documentele ce confirm plata accizelor la procurare lipsesc. La 15 martie 2010 ntreprinderea a decis s transmit gratuit aceste magnetofoane unei coli. Taxa accizelor la aceast categorie de mrfuri constituie 15%. Prin urmare, S.A. Start este obligat s plteasc la buget accize n sum de 1560 lei (10400 x 0,15). 2. ntreprinderea productoare Alfa a transmis gratuit unei grdinie de copii 2 televizoare, costul unei uniti fiind de 610 lei. n acest caz ntreprinderea va plti accize n sum de 183 lei (610 x 2 x 0,15).

Exist i unele particulariti la calcularea accizelor pe mrfurile rezultate din prelucrarea materiei prime a clientului care au fost lsate la pstrare la productorul de marf i ulterior scoase din ncperea lui de acciz. n baza contractului de pstrare a mrfurilor ntreprinderea la care ele se pstreaz va elibera ntreprinderii-proprietar factura fiscal pentru serviciul prestat n care se vor indica sumele accizului calculat determinat din valoarea livrrii impozabile. Exemplu. ntreprinderea Struguri, proprietar de materie prim supus accizului, a expediat ntreprinderii Vinuri, productor de mrfuri supuse accizelor, vin spre mbuteliere, care a fost finalizat la 5 martie 2010. Ulterior ntreprinderile au ncheiat un contract de pstrare a vinului la depozitul ntreprinderii Vinuri. La 6 iunie producia finit supus accizelor n cantitate de 12000 sticle cu valoarea de 240 000 lei a fost scoas din ncperea de acciz a ntreprinderii Vinuri. Costul serviciului de mbuteliere constituie 10600 lei, iar al serviciului de pstrare 2500 lei. Drept baz impozabil la determinarea accizului se va lua valoarea n lei. Cota accizului este de 5% de la valoarea venitului. Ca urmare, baza impozabil va constitui 84 000 litri. Suma accizului calculat va fi egal cu 12000 lei (240000 x 0,05). La etapa n care are loc scoaterea produciei finite supuse accizelor din ncperea de acciz a ntreprinderii Vinuri aceasta va elibera ntreprinderii Struguri factura de expediie privind marfa expediat de la pstrare, n care la rubrica Documente anexate va nscrie datele referitoare la documentul de plat a sumei accizului anterior calculat n factura fiscal eliberat iniial. Unele mrfuri supuse accizelor, cum ar fi buturile spirtoase, articolele de tutun comercializate, transportate sau depozitate pe teritoriul Republicii Moldova, sunt pasibile marcrii obligatorii cu timbru de acciz. Marcarea se efectueaz n timpul fabricrii produciei sau pn la importarea mrfurilor supuse accizelor. Modul de procurare i de utilizare a timbrelor de acciz este stabilit de ctre Inspectoratul Fiscal Principal de Stat.

3.2 Contabilitatea accizelor n cadrul procurrilor de mrfuri supuse accizelor

Contabilitatea analitic i sintetic a accizelor la nivelul sistemului de conturi contabile este organizat cu ajutorul urmtoarelor conturi sintetice de gradul I, destinate operaiilor aferente bugetului: a) 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul; b) 226 Taxa pe valoarea adugat de recuperat; c) 534 Datorii privind decontrile cu bugetul. Contabilitatea operaiilor de procurare a mrfurilor supuse accizelor este organizat n funcie de calitatea subiectului impozabil sau intenia acestuia de a prelucra, produce marf supus accizelor sau de a o revinde. Din acest punct de vedere cumprtorul poate fi agent economic care procur marf supus accizelor n scopul: 1. comercializrii ei ulterioare; 2. prelucrrii acesteia sau producerii altor mrfuri supuse accizelor, numit productor (prelucrtor); 3. consumului intern. n dependen de scopul urmrit n acest domeniu, suma accizelor calculate la 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul pentru trecere ulterioar n cont. 1. Aadar, la procurarea mrfurilor supuse accizelor pe piaa intern sau prin import n scopul revinderii lor ulterioare, suma accizelor calculat este inclus n preul de procurare a mrfurilor supuse accizelor. Procurarea mrfurilor supuse accizelor poate avea loc pe piaa intern sau prin import. n cazul cnd importatorul execut importul n scopul revinderii mrfurilor, suma accizelor se include n valoarea de procurare a mrfurilor. Astfel, n luna ianuarie 2010, ntreprinderea Busuioc SRL, care este subiect impozabil cu TVA i accize, a importat benzin auto cu coninut n plumb 0,013 g cu cifra octanic mai mic 98 n cantitate 50 tone. Conform declaraiei vamale, valoarea n vam a mrfii supuse accizelor constituie 310 dolari SUA pentru o ton. Valoarea total vamal recalculat la cursul oficial la data vmuirii de 12,35 lei/1$ constituie 191425 lei (310$ x 12,35 lei x 50 tone). Suma total a accizelor este egal cu 60 000 lei (50 tone x 1200 lei pe ton). Procedurile vamale (0,4%) constituie 15,31 lei pe ton (3828,5 lei x 0,25% : 100%) sau 765,5 lei n sum total. Taxa pentru ecologie (0,5%) achitat la importul de benzin a fost calculat n mrime de 957 lei [(3828,5 lei x 0,5% x 50 tone) : 100%]. Cheltuielile de transport aprovizionare pn la vam constituie 15 dolari SUA pe ton sau 185,25 lei (15$ x 12,35 lei). Suma TVA, calculat la cota 20%, este 1045,81 la o ton [(3828,5 + 1200 + 15,31 + 185,25) x 0,2] sau 52290,6 lei n sum total.

Reflectrile privind importul de benzin n contabilitatea importatorului Sindbad SRL au fost urmtoarele:

La valoarea n vam a benzinei auto:

Debit contul 217 Mrfuri 191425 lei Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 191425 lei

La suma cheltuielilor de transport aprovizionare (185,25 lei x 50 tone):

Debit contul 217 Mrfuri 9262,5 lei Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 9262,5 lei

La suma procedurilor vamale privind importul de benzin:

Debit contul 217 Mrfuri 765,5 lei Credit contul 539 Alte datorii pe termen scurt, subcontul Vama 765,5 lei

La suma accizelor calculate:

Debit contul 217 Mrfuri 60000 lei Credit contul 539 Alte datorii pe termen scurt, subcontul Vama 60 000 lei

La suma TVA calculat:

Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 2 Datorii privind taxa pe valoarea adugat 52290,6 lei Credit contul 539 Alte datorii pe termen scurt, subcontul Vama 52290,6 lei

La suma taxei pentru ecologie:

Debit contul 217 Mrfuri 957 lei Credit contul 539 Alte datorii pe termen scurt, subcontul Vama 957 lei Analiznd operaiile economice i contabilizarea lor se poate constata c accizele incluse n valoarea de procurare a mrfii majoreaz costul mrfii i oblgaiile fiscale privind TVA. 2. Agentul economic procur marf supus accizelor cu intenia de o prelucra sau produce alt marf:

neimpozabil cu accize; supus accizelor.

n cazul cnd agentul economic procur marf supus accizelor pentru a o prelucra sau produce alt marf care nu este impozabil cu accize, suma accizelor calculate la procurare se include n valoarea de procurare a acestora care se reflect prin formula contabil: Debit contul 217 Mrfuri Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale sau

Credit contul 539 Alte datorii pe termen scurt La procurare de marf supus accizelor n scopul prelucrrii i/sau producerii mrfurilor supuse accizelor, suma accizelor poate fi trecut n cont i se reflect n debitul contului 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul; , pentru a fi trecut n cont la respectarea condiiilor n conformitate cu Titlul IV al Codului fiscal Accize: 1. Dreptul la trecere n cont are numai productorul (prelucrtorul) mrfurilor supuse accizelor care a utilizat ca materie prim mrfuri supuse accizelor; 2. Suma accizelor trecute n cont este egal cu mrimea accizelor calculate de la cantitatea mrfurilor supuse accizelor, care a fost utilizat la prelucrarea sau producerea altor mrfuri supuse accizelor, conform normelor tehnologice, cu condiia c aceast suma a accizelor a fost achitat, fiind indicat n factura de expediie. 3. Data trecerii n cont este momentul livrrii (transportrii) mrfurilor supuse accizelor din ncperea de acciz care reprezint totalitatea locurilor ce aparin subiectului impunerii, inclusiv cldirile, ncperile, teritoriile, terenurile, orice alte locuri, care snt situate separat, determinate de certificatul de acciz, unde mrfurile supuse accizelor se prelucreaz i/sau se fabric, se expediaz de ctre subiecii impunerii. Nu este luat n consideraie data producerii, stocrii mrfurilor supuse accizelor sau data achitrii accizelor. Trecerea n cont a accizelor presupune o legtur reciproc direct obligatorie dintre materia prim supus accizelor i produsul fabricat din aceasta supus accizelor. Agenii economici nepltitori de accize nu au dreptul la trecerea n cont. Este important a meniona c calcularea i trecerea n cont a sumei accizelor nu are loc la trecerea dreptului de proprietate asupra mrfii supuse accizelor n comparaie cu contabilitatea taxei pe valoarea adugat. Accizele snt calculate la orice livrare de mrfuri supuse accizelor din ncperea de acciz, expediere care poate avea forma unei vnzri, donri, micri interne, transmitere spre vnzare n comision i restituire, transmitere n contul salariului. n luna ianuarie, 2010, ntreprinderea Moldova SRL a procurat de la furnizorul productor de pe teritoriul Moldovei must nefermentat n cantitate de 1000 decalitri la un pre de 3 lei litru, fr TVA i accize, n scopul producerii vinurilor spumante clasice. Mustul nefermentat este o marf supus accizelor conform Anexei la Titlul IV, care prevede o cot a accizelor egal cu 1,0 lei la un litru. Suma calculat spre achitare i indicat n factura de expediie i factura TVA este format din Valoarea procurrii -30 000 lei, Suma accizelor - 10 000 lei, Suma TVA - 8 000 lei. Total -48000 lei

n baza informaiei indicate, n contabilitatea ntreprinderii la sumele indicate n documentele nsoitoare se ntocmesc formulele contabile:

La valoarea de procurare a mrfurilor supuse accizelor, fr TVA i accize:

Debit contul 217 Mrfuri 30 000 lei Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 30 000 lei

La suma accizelor calculate la mrfurile procurate:

Debit contul 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul 10 000 lei Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 10 000 lei

La suma TVA calculat aferent procurrilor:

Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 2 Datorii privind taxa pe valoarea adugat 8 000 lei Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 8 000 lei Una din condiiile importante a trecerii n cont a accizelor este achitarea datoriei comerciale, inclusiv accizele, aferent mrfurilor supuse accizelor pn la livrarea din ncperea de acciz. n acest caz pot aprea dou situaii: I - ntreprinderea productor a achitat furnizorului suma total a accizelor pn la vnzarea mrfurilor produse supuse accizelor; II - ntreprinderea productoare a achitat accizele dup vnzarea produselor supuse accizelor. n condiiile primei situaii suma accizelor se trece n cont la momentul livrrii din ncperea de acciz a produselor fabricate supuse accizelor. La calcularea sumei accizelor trecute n cont, pot aprea trei cazuri legate de mrimea i forma de achitare a datoriei comerciale privind accizele: achitare cu mijloace bneti n mrime total, parial sau prin schimb cu alte active. a) n cazul cnd datoria fa de furnizorul mrfurilor supuse accizelor se achit total, suma accizelor trecut n cont este egal cu suma total a accizelor aferent materiei prime utilizate pentru producerea mrfurilor supuse accizelor vndute. Astfel, ca urmare a operaiilor descrise mai sus, n luna februarie 2010, ntreprinderea Moldova SRL a fabricat 925 decalitri de vin spumos clasic din toat cantitatea de must procurat. Conform procesului tehnologic pentru obinerea unui decalitru de vin se utilizeaz 1,081 decalitri de must nefermentat. La 10 martie 2010 din cantitatea de vin produs au fost vndute 400 decalitri la un pre de 5 lei litru, inclusiv TVA. Cota accizelor la vinurile spumante clasice este 2,0 lei la

un litru. Valoarea de bilan a vinului produs 16 000 lei. Suma datoriei comerciale a fost achitat complet. n luna martie ntreprinderea are dreptul la trecerea n cont a sumei accizelor n sum determinat astfel: 1. Cantitatea de must utilizat pentru fabricarea vinului vndut este 432,4 decalitri (1,081 x 4000). 2. Suma accizelor calculate de la cantitatea de must utilizat la fabricarea vinului vndut constituie 4324 lei (4324 x 1). Operaiile de vnzare a vinului snt nregistrate la ntreprinderea analizat prin formulele contabile urmtoare:

La suma datoriei achitat integral fa de furnizorul materiei prime:

Debit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 48 000 lei Credit contul 242 Conturi curente n valut naional 48000 lei

5)

La valoarea de vnzare a vinului, inclusiv TVA i accize:

Debit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 20000 lei (4000 x Credit contul 611 Venituri din vnzri 8666,67 lei Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 2 Datorii privind taxa pe valoarea adugat 3333,33 lei Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul subcontul 3 Datorii privind accizele, taxele 8000 lei (4000 x 2)

La valoarea de bilan a vinului produs, vndut:

Debit contul 711 Costul vnzrilor 16 000 lei Credit contul 216 Produse 16 000 lei

La suma accizelor, trecut n cont:

Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul subcontul 3 Datorii privind accizele, taxele 4324 lei Credit contul 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul 4324 lei n caz dac apare sold debitor la contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 2 Datorii privind accizele i taxele n legtur cu trecerea n cont a accizelor, suma acestuia nu e transferat pe perioadele viitoare cnd are loc achitarea datoriei, ci se trece la cheltuielile perioadei: Debit contul 713 Cheltuieli generale i administartive

Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 2 Datorii privind accizele i taxele Agenii economici, inclusiv ntreprinderile prelucrtoare/productoare sau comerciale, pot utiliza mrfurile supuse accizelor procurate total sau parial pentru necesiti interne. Suma accizelor achitat sau de achitat se include n costul mrfurilor supuse accizelor, nregistrndu-se formula contabil: Debit contul 217 Mrfuri sau 211 Materiale 3.3 Contabilitatea accizelor n cadrul livrrilor de mrfuri supuse accizelor

Modul de calculare i contabilizare a accizelor n cazul livrrilor e n dependen de regimul de vnzare i calitatea vnztorului. I. Dac agentul economic este prelucrtor sau productor de marf supus accizelor, care indiferent dac a utilizat sau nu materie prim (sau primit spre prelucrare) supus accizelor este obligat a calcula i include n preul de vnzare a mrfurilor produse (prelucrate) suma accizelor la expedierea lor din ncperea de acciz. La suma accizelor calculate la vnzarea mrfurilor supuse accizelor pe piaa intern se nregistreaz: Debit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 3 Datorii privind accizele, taxele n cazul vnzrilor de mrfuri supuse accizelor ctre ntreprinderile ce n-au relaii cu sistemul ei bugetar vnztorul este obligat a achita accizele pn la efectuarea transportrii din ncperea de acciz. II. ntreprinderea comercial poate procura marf supus accizelor sau primit n comision n scopul revinderii. n caz dac n documentele mrfare nsoitoare nu este indicat informaia privind achitarea accizelor la fazele anterioare de micare a mrfurilor supuse accizelor (import, livrare de la productor), ntreprinderea comercial este obligat s calculeze la vnzarea ulterioar a acestora suma accizelor. La suma accizelor calculate la livrarea mrfurilor supuse accizelor procurate fr documente care confirm achitarea accizelor se ntocmete aceeai formul contabil ntocmit la punctul precedent. Accizele la mrfurile importate sau procurate pe piaa intern se calculeaz i se pltesc o singur dat la procurare, de aceea la livrarea ulterioar a lor nu are loc calcularea accizelor.

ntrepridnerea analizat nu a avut tranzacii cu marf supus accizelor de aceea datele practice se prezint n baza unor exemple. Astfel, Bucuria SRL realizeaz benzina auto n cantitate de 50 tone, prin staiile de alimentare cu combustibil pe piaa Moldovei la un pre de 12 lei litru, inclusiv TVA, care nu include accize calculate la vnzare. Benzina realizat a fost importat anterior i asupra ei au fost calculate i achitate accize la data vmuirii. Valoarea de bilan a benzinei constituie 410 000 lei. n baza operaiilor indicate, n contabilitatea ntreprinderii se nregistreaz urmtoarele formule contabile:

la suma preului de vnzare cu amnuntul, inclusiv TVA:

Debit contul 221Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 600000 lei Credit contul 611 Venituri din vnzri 500 000 lei Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 2 Datorii privind taxa pe valoarea adugat 100 000 lei

la valoarea de bilan a benzinei auto livrate:

Debit contul 711 Costul vnzrilor 410 000 lei Credit contul 217 Mrfuri 410 000 lei Deci, accizele nu se calculeaz i nu se reflect deoarece au fost achitate la import. III. La efectuarea exportului de marf supus accizelor livrarea e scutit de accize conform articolelor 124 (3) i 123 (5) ale Codului fiscal, titlu IV Accize. n cadrul operaiilor de export, calcularea i aplicarea accizelor n Republica Moldova se efectueaz conform principiului destinaiei, de aceea pentru stimularea operaiilor de export legislaia fiscal prevede restituirea sumei accizelor i taxei pe valoare adugat la livrrile de export n cazul respectrii condiiilor impuse de legislaia fiscal i vamal. La livrarea pentru export nu snt calculate accizele dac exportatorii snt prelucrtori i/sau productori de marf supuse accizelor. Comparativ cu regimul de aplicare a TVA restituirea se calculeaz nu la cota zero dar n cazul scutirii. ntreprinderile care dein certificate de acciz i care export mrfuri supuse accizelor n mod independent pot pretinde la restituirea sumei accizelor achitat anterior la mrfurile supuse accizelor, utilizate pentru prelucrarea i/sau fabricarea produselor supuse accizelor, expediate pentru export, n termen de 10 zile cu condiia: 1. repatrierii mijloacelor bneti din export n conformitate cu legislaia n vigoare; 2. prezentrii la Inspectoratul fiscal de Stat a urmtoarelor documente:

contractul comercial i contractul de comision sau copia acestora ncheiat cu partenerul strin privind livrarea mrfurilor supuse accizelor; documentele de plat i extrasul bncii, care confirm repatrierea efectiv a mijloacelor bneti pe contul subiectului impunerii, a mijloacelor bneti rezultate din vnzarea mrfurilor supuse accizelor partenerului strin;

n cazul efecturii operaiilor de export n baza contractelor de comision sau mandat se prezint documentele de plat i extrasul bncii, care confirm repatrierea efectiv a mijloacelor bneti pe contul comisionarului sau mandatarului i transferul lor la contul bancar a comitentului (mandatului);

declaraia vamal sau copia ei, confirmat de conductorul i contabilul ef ai subiectului impunerii, cu meniunile organului vamal al Republicii Moldova care a eliberat marfa pentru export care confirm primirea altor active n scopul repatrierii mijloacelor din export;

declaraia vamal a mrfurilor supuse accizelor sau copia ei, confirmat de conductorul i contabilul ef ai subiectului impunerii, cu meniunile organului vamal al Republicii Moldova care a eliberat marfa pentru export.

De rnd cu aceste documente, n opinia noastr, trebuie impus prezentarea unor documente de achitare a accizelor la marfa procurat. Restituirea accizelor n urma exportului de mrfuri supuse accizelor are loc numai subiecilor impozabili prelucrtori i/sau productori. Modul de determinare a sumei accizelor de restituit este asemntor regimului de restituire a TVA, cu unele excepii. Pe lng condiiile impuse de legislaia fiscal suma accizelor de restituit nu poate fi mai mare dect suma accizelor achitate pentru marfa supus accizelor utilizate la producerea/prelucrarea mrfurilor supuse accizelor exportate. Pentru determinarea sumei accizelor de restituit se opereaz astfel: 1. se determin suma accizelor calculate asupra mrfurilor supuse accizelor, exportate; 2. se compar suma accizelor achitate cu mijloace bneti cu suma accizelor determinate n punctul 1 i ca urmare se restituie cea mai mic sum, dar nu mai mult ca suma accizelor achitate. Conform Titlului IV al Codului fiscal Accize, restituirea accizelor nu are loc cu mijloace bneti, suma lor fiind trecut n cont pentru alte impozite. n caz dac documentele necesare confirmrii exportului nu snt prezentate pe perioada repatrierii valutei din export conform legislaiei n vigoare sau nu snt n totalitate i corespundere, suma accizelor se calculeaz spre plat, inclusiv amenda i penalitatea pentru perioada neachitrii n termen a accizelor. Suma dat a accizelor se raporteaz la cheltuielile perioadei:

Debit contul 713 Cheltuieli generale i administrative sau Debit contul 714 Alte cheltuieli operaionale Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 3 Datorii privind accizele, taxele n urma analizei modului de restituire a accizelor se poate constat c condiiile de restituire defavorizeaz ntreprinderile care nu au datorii fa de buget, deoarece n acest caz restituirea i pierde sensul ca mecanism economico - fiscal. Dup cum s-a menionat, livrrile de mrfuri supuse accizelor la export, efectuate de subiecii impunerii, sunt scutite de acciz. ns dreptul la aceast scutire l au numai agenii economici care produc i/sau prelucreaz mrfuri supuse accizelor. Pentru a obine dreptul la aceast scutire subiecii impunerii trebuie s dispun de documentele necesare: contractul ncheiat cu partenerul strin (sau contractul de comision), documentele de plat, declaraia vamal a ncrcturii sau copia ei. Totodat suma accizului aferent materiei prime accizate, utilizate conform normelor tehnologice aprobate n modul stabilit la producerea (prelucrarea) produciei finite accizate destinate exportului, pentru care exist confirmarea documentar cu privire la achitarea ei de facto la buget, se supune restituirii integrale din buget. Restituirea accizului n acest caz i n alte situaii se efectueaz n termen de 10 zile din momentul prezentrii documentelor justificative corespunztoare, aplicnd mecanismul stabilit n Regulamentul cu privire la restituirea sumelor accizelor nr.07 din 3 aprilie 2001. Potrivit prevederilor art.123 (3) din Codul fiscal, precum i ale compartimentului VIII Modul de aplicare a accizelor la exportul de mrfuri supuse accizelor i mecanismul de restituire a accizelor din Instruciunea cu privire la modul de calculare i achitare a accizelor nr.03 din 6 august 2002 n cazul nerespectrii condiiilor menionate n termen de 90 zile din momentul livrrii mrfurilor supuse accizelor la export, subiectul impozabil va fi obligat s calculeze de sine stttor i s achite accizul aferent mrfurilor supuse accizelor exportate. n cazul exportului de mrfuri supuse accizelor obligaiunea de achitare a accizelor, conform art.123 (5) din Codul fiscal, este valabil pn la momentul repatrierii valutei i prezentrii documentelor justificative specificate n art.125 (4) din Codul fiscal n termenele stabilite de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat (documentele de plat i extrasul bncii care confirm ncasarea de facto pe contul subiectului impozabil a sumei rezultate din vnzarea mrfurilor supuse accizelor ctre partenerul strin) cnd livrrile de mrfuri la export se suprapun cu art.124 (3) din Codul fiscal, obinnd statut de livrare scutit de plata accizelor.

n cazul agenilor economici care procur mrfuri supuse accizelor de la ntreprinderile productoare de mrfuri accizate fr prelucrare sau mrfuri accizate care ulterior sunt exportate, marfa exportat se va comercializa fr dreptul de restituire sau trecere n cont a accizului achitat anterior la procurare. Pltitorii de accize in evidena mrfurilor supuse accizelor expediate (transportate) n registre stabilite de ctre Inspectoratul Fiscal Principal de Stat: Registrul de eviden a mrfurilor accizate expediate; Registrul de eviden a mrfurilor accizate primite de persoanele care nu sunt subieci ai impunerii. Primul registru se ine doar de ctre persoanele fizice i juridice care produc sau prelucreaz mrfuri supuse accizelor i dein certificatul de acciz. Registrul se ine pentru fiecare ncpere de acciz i se ndeplinete n baza facturii de expediie (facturii fiscale) pn la expedierea (transportarea) mrfurilor supuse accizelor din ncperea de aciz. n acest caz n documentele menionate, n coloana Accize, lei se nscrie suma accizului calculat pentru fiecare fel de marf accizat livrat, iar la rubrica 14 suma total a accizului calculat. Registrul de eviden a mrfurilor accizate primite se ine de ctre agenii economici care nu sunt subieci ai impunerii, inclusiv ntreprinderile comerciale, care vnd mrfuri accizate livrate, expediate anterior de ctre persoanele fizice i juridice, pentru care nu exist confirmare documentar la achitarea accizelor la buget. Modelul acestui registru este urmtorul:

3.4. Particulariti ale ntocmirii i prezentrii Declaraiei privind accizele

Toi pltitorii de accize, cu excepia importatorilor, indiferent dac dein sau nu certificat de acciz, trebuie s prezinte Declaraia privind accizele, n care se conine informaia cantitativ i calitativ privind micarea mrfurilor supuse accizelor, inclusiv suma accizelor, la Inspectoratul fiscal de Stat. Declaraia privind accizele este un raport fiscal care are scopul calculrii i prezentrii informaiei privind suma accizelor n raport cu caracteristicile mrfurilor supuse accizelor, pentru o perioad fiscal determinat. Structura Declaraiei privind accizele este stabilit de ctre Ministerul finanelor. Sub aspect structural Declaraia privind accizele nu are compartimente separate, dar ca informaie poate fi grupat:

1. Rechizite juridice ale ntreprinderii: denumire, adresa juridic, cod fiscal, numrul certificatului de acciz, perioada. 2. Informaie cantitativ i calitativ privind marfa supus accizelor i cotele accizelor; 3. Informaie privind accizele calculate la marfa supus accizelor livrat; 4. Informaie privind accizele achitate; 5. Informaie privind accizele de achitat la buget. Declaraia privind accizele se ntocmete ntr-un exemplar n baza informaiei din Registrul de eviden a mrfurilor supuse accizelor expediate (transportate) care se completeaz n baza facturilor de expediie sau n baza Registrului de eviden a mrfurilor supuse accizelor primite de persoanele fizice care nu snt subieci ai impunerii, inclusiv de ntreprinderile comerciale, la care nu exist confirmare documentar a achitrii accizelor care se ntocmete n baza facturilor de expediie sau act de achiziie. Pentru documentarea accizelor nu e necesar o factur special, ci numai un registru de form fix. Dup cum se vede, Declaraia privind accizele este format din 11 coloane, fiecare coninnd informaie pe care subiectul impunerii urmeaz s o nscrie, i anume. Declaraia se prezint nu mai trziu de ultima zi a lunii, n care a avut loc expedierea (transportarea) mrfurilor impuse accizelor.

n coloana 1 se indic numrul de ordine al mrfii supuse accizelor. n coloana 2 se nscrie denumirea mrfii accizate expediate (transportate). ntreprinderea n cauz a expediat vin. n coloana 3 se indic poziia tarifar a mrfii supuse accizelor conform Nomenclatorului de mrfuri al Republicii Moldova, specificat n coloana 1 a anexei la Titlul IV din Codul fiscal. n coloana 4 se indic codul contului conform clasificaiei bugetare a veniturilor de stat. n coloana 5 se indic volumul n expresie natural n caz dac, conform Titlului IV din Codul fiscal, baza impozabil se determin n expresie natural, reflectnd n paranteze unitatea de msur, specificat n anexa la Titlul IV din Codul fiscal. n coloana 6 se reflect valoarea mrfii fr TVA i accize n caz dac, conform Titlului IV din Codul fiscal, baza impozabil se determin n expresie valoric. Valoarea mrfii fr TVA i accize se va reflecta n uniti monetare naionale 152785,98 lei total. n coloana 8 se reflect cota accizului stabilit ad valorem n procente din valoarea mrfii fr TVA i accize, sau cota accizului stabilit n sum absolut la unitatea cantitativ.

n exemplu prezentat cota accizului la vinuri constituie 10%. n coloana 9 se indic suma accizului calculat, reieind din cota accizului aferent mrfii accizate, aplicat la una din bazele impozabile, oglindite n coloanele 5, 6 i 7. La ntreprinderea n cauz pentru luna ianuarie au fost calculate accize n sum de 15278,58 lei. n coloana 10 se indic suma accizului n limita cantitii mrfii, folosite pentru prelucrarea i/sau fabricarea mrfurilor supuse accizelor (1500 lei), care urmeaz a fi trecut n cont sau restituit. n coloana 11 se indic suma accizului destinat virrii la buget (13778,58 lei), calculat ca diferena dintre coloana 9 (15278,58 lei) i coloana 10 (1500,00 lei), care va fi oglindit n fia contului personal al pltitorului de accize n cazul n care va reprezenta o obligaie a pltitorului de acciz fa de buget. Corectri i reduceri la completarea Declaraiei privind accizele nu se admit. Declaraia privind accizele se semneaz de ctre conductorul i contabilul-ef al subiectului impozabil i se prezint la Inspectoratul Fiscal de Stat ntr-un exemplar unic. n formularul Declaraiei se trec doar sumele totale calculate pentru mrfurile accizate expediate (transportate) din ncperea de acciz care fac parte din componena fiecrui cod separat al contului clasificaiei bugetare a veniturilor de stat, completndu-se astfel coloanele 4; 6 i/sau 7; 9; 10 i 11. n luna efecturii livrrilor de export, care sunt scutite de acciz, n Declaraia privind accizele nu se fac nscrieri cu privire la volumul de mrfuri exportate.