Sunteți pe pagina 1din 16

Contabilitate intermediar Tema 3.

Tema Tema3. 3.Introducere Introduceren ncontabilitatea contabilitateamanagerial managerial


3.1. Delimitri i structuri privind costurile 3.2. Coninutul i funcia conturilor utilizate pentru evidena costurilor 3.3. Calculaia costului produselor fabricate i a serviciilor prestate 3.4. Decizii manageriale n baza calculelor contabile

3.1. Delimitri i structuri privind costurile


Reglementrile contabile naionale i internaionale stipuleaz c, costul stocurilor trebuie s cuprind toate costurile de achiziie, costurile de conversie, precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n starea i n locul n care se gsesc n prezent. Costurile sunt asociate tuturor tipurilor de entiti cu activitate de producie, comercial, de servicii etc. Activitatea entitilor implic mbinarea resurselor (capital, munc) n scopul realizrii de produse, lucrri, servicii, funcii, activiti etc. Indiferent de alternativele de decizie i de varianta adoptat de entitate, consumul de resurse este inevitabil. n contabilitatea financiar, costul este definit ca sacrificiul fcut n scopul de a deine un anumit bun sau serviciu. Sacrificiul poate fi m surat prin numerarul cheltuit, proprietatea transferat, serviciile prestate etc. n contabilitatea managerial, termenul cost este utilizat n mai multe sensuri. Motivul l constituie multitudinea tipurilor de costuri, iar aceste costuri sunt clasificate n mod diferit, n funcie de cerinele imediate ale managementului. Costul poate fi definit astfel:

Costul este o categorie economic universal acceptat i are la origine verbul latin consto-constare, care nseamn a stabili, a fixa ceva, din care s-a desprins noiunea de cost pentru a exprima ct s-a consumat sau s-a pl tit pentru obiectul de cost. Ulterior, de la aceast noiune s-a ajuns la noiunea de cost, al crui coninut este legat de un consum de resurse generat de obiectul de cost i care, pentru a putea fi reflectat, trebuie s aib la baz o expresie valoric. Distincia dintre conceptul de cost folosit n contabilitatea managerial i cel de cheltuial folosit n contabilitatea financiar este foarte important. n sens larg, generic, cheltuiala este sinonim cu o dare de bani, adic o plat. Plile constituie, de regul, o cheltuial n sens financiar. Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 1

Contabilitate intermediar Tema 3. Factorul determinant care hotrte dac o cheltuial n sens financiar constituie sau nu element de cost este consumul, adic legtura ei nemijlocit cu obiectul de cost i nu darea de bani. De exemplu, achiziionarea de bunuri este o cheltuial a entitii (plata acestor resurse) i devine cost cnd aceste bunuri sunt date n folosin sau consum. Costurile de producie sunt afectate de tipul entitii i de natura activitii acesteia. Producia implic transformarea materiilor prime, materialelor etc. n produse finite, utiliznd factorii de producie. Costul de producie include toate cheltuielile generate n cursul desfurrii procesului de producie, care pot fi clasificate diferit. Clasificarea cea mai frecvent utilizat ncadreaz costurile de producie n una din urmtoarele trei categorii: 1) 2) 3) Exemplul 1. Entitatea Foior S.R.L. produce brnzeturi pentru un numr mare de distribuitori i n acest scop prelucreaz materia prim pentru a obine produsele finite. Pentru fabricarea unui kg de cacaval n contabilitatea entitii se nregistreaz urmtoarele elemente de costuri: costul materiilor prime i materialelor, directe 85 lei costul muncii, salariile directe+contribuiile obligatorii (25+6,63) lei 31,63 lei costuri indirecte de producie 45 lei, din care: materiale indirecte 11 lei salariile indirecte 22 lei amortizarea utilajului 8 lei ntreinerea seciei 2 lei chirie 2 lei _ Costul efectiv de producie 1. Costurile materiale directe reprezint toate cheltuielile aferente oricrui tip de material care devine parte component a produsului finit i care poate fi atribuit uor i economic unei uniti specifice de produs (de exemplu, smntna n cacaval, zahrul din dulciuri). Utilizm expresiile uor i economic ntruct n anumite cazuri, dei un material devine parte component a unui produs, consumul de timp sau cheltuielile pe care le implic identificarea costurilor acestuia depesc beneficiile pe care le-ar aduce o asemenea aciune. Costurile materiale nu includ articole care nu pot fi identificate direct pe produs, ele fiind evideniate mult mai greu (de exemplu, hrtia pentru ambalarea dulciurilor). Aceste articole sunt evideniate n contabilitate ca materiale indirecte i reprezint o component a costurilor indirecte de producie. Principalele documente primare prin care se documenteaz eliberarea materiilor prime i materialelor n producia de baz sunt: bonul de consum, fia-limit de consum, bonul de comand etc. 2. Costurile de conversie (cu manopera, costuri salariale directe) reprezint toate cheltuielile legate de fora de munc utilizat, care pot fi atribuite uor i economic unor uniti specifice de produs (de exemplu, salariile i elementele asociate lor, generate de contractul de munc i de cadrul legislativ, aferente muncitorilor a c ror activitate este legat direct de procesul de producie). Cheltuielile privind fora de munc utilizat n activitile legate de producie, care nu pot fi atribuite uor i economic unor uniti specifice de produs, sunt evideniate n contabilitate ca indirecte (de exemplu, salariile gestionarilor, paznicilor seciilor). Aceste costuri indirecte privind fora de munc reprezint o component a costurilor indirecte de producie. Relum datele din exemplul 1 pentru prezentarea costurilor directe: costul materiilor prime i materialelor, directe Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 2

Contabilitate intermediar Tema 3.

costul muncii, salariile directe+contribuiile obligatorii Costurile directe de producie


Principalele documente primare prin care se documenteaz costurile cu manopera sunt: tabelul de pontaj, raportul de fabricaie, foaia de parcurs, bonul de lucru n acord sau alte documente specifice folosite n entitate. 3. Costurile indirecte de producie (regia fix i regia variabil de producie) reprezint un ansamblu variat de cheltuieli legate de procesul de producie, ce nu pot fi atribuite uor i economic unor uniti specifice de produs (de exemplu, materiale indirecte: hrtia pentru ambalarea dulciurilor, lubrifiani; salarii indirecte i elementele asociate lor: salariile personalului de ntre inere, ale specialitilor, ale efilor seciilor; alte cheltuieli generale privind producia: cldura, iluminatul, amortizarea facilitilor, reparaii, chiria, ntreinerea). Potrivit datelor exemplului 1 mrimea costurilor indirecte incorporate n costul 1 kg de cacaval este de 45 lei: materiale indirecte salariile indirecte amortizarea utilajului ntreinerea seciei chirie _ Costuri indirecte de producie Organismul naional i internaional de standardizare contabil insist asupra distinciei ntre costurile fixe i costurile variabile. Primele sunt costuri indirecte de producie (regia fix), care rmn relativ constante, indiferent care este volumul de producie; este vorba, n mod esenial, despre amortizri i cheltuieli de ntreinere a cldirilor i echipamentelor industriale, i cheltuielile de conducere i administrare a seciilor. Costurile indirecte de producie fixe se repartizeaz pe tipuri de produse (asupra costurilor de conversie) pe baza capacitaii normale de producie. Capacitatea normal este producia estimat a fi obinut, n medie, de-a lungul unui anumit numr de perioade sau sezoane, n condiii normale, avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din ntreinerea planificat. Gradul de utilizare a capacitii de producie se determin ca raportul dintre capacitatea efectiv de producie i capacitatea normativ de producie. Gradul de utilizare = Costurile variabile de producie (regia variabil) reprezint o cheltuial indirect de producie, care variaz direct, sau aproape direct, n funcie de volumul produciei precum costurile indirecte cu materiile prime i materialele i cele privind munca. Costurile indirecte de producie acumulate la nivel de secie se repartizeaz, de regul la sfritul lunii, pe tipuri de produse fabricate n cadrul seciei respective, potrivit bazei de repartizare selectate. Drept exemple de baze de repartizare pot fi: salariile calculate muncitorilor de baz volumul fizic (cantitatea) al produciei numrul de maini ore lucrate numrul de om ore lucrate. Coeficientul de repartizare a costurilor indirecte de producie se determin ca raportul dintre suma total a costurilor indirecte de producie i total baza de repartizare. Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 3

Contabilitate intermediar Tema 3.

Kcip = Exemplul 2. Informaiile preluate din contabilitatea entitii Avantaj S.R.L. se prezint astfel: 1) la entitate se fabric 2 feluri de produse: msue pentru cafea i scaune 2) capacitatea normativ de producie: msue pentru cafea 1 200 uniti scaune 2 000 uniti 3) capacitatea efectiv de producie: msue pentru cafea 1 240 uniti scaune 1 600 uniti 4) costuri indirecte de producie variabile 80 000 lei 5) costuri indirecte de producie fixe 99 000 lei 6) baza de repartizare a costurilor indirecte de producie salariile calculate muncitorilor de baza, i anume pentru fabricarea: msuelor pentru cafea 20 000 lei scaunelor 28 000 lei. Repartizarea costurilor indirecte de producie se prezint n tabelul 1. Tabelul 1 Repartizarea costurilor indirecte de producie pe tipuri de produse
Denumirea produselor Baza de repartiz are Capacitatea de producie Gradul de utilizare a capacitii de producie Costuri indirecte de producie variabile Costuri indirecte de producie fixe Total costuri indirecte repartizate

1 Msue Scaune Total

norma 3

efectiv 4

K 6

suma
7=

K 8

5=

suma 9=

10 =

Kcip variabile = Kcip fixe =

Costurile variabile indirecte se incorporeaz complet n costul msuelor i scaunelor fabricate i potrivit calculelor contabile exprimarea contabil a operaiei economice nominalizate se prezint astfel:

Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ.

Contabilitate intermediar Tema 3. *n cazul cnd capacitatea efectiv este mai mare dect capacitatea normativ de producie costurile indirecte de producie fixe se includ integral n costul efectiv de producie. Respectiv conform datelor din exemplul 2, suma de __________________se va contabiliza astfel: D C **n cazul cnd capacitatea efectiv este mai mic dect capacitatea normativ de producie costurile indirecte de producie fixe se includ n costul efectiv de producie proporional gradului de utilizare a capacitii de producie. Respectiv conform datelor din exemplul 2, din suma total de _________________numai ______________________se va include n costul efectiv al cacavalului, iar se contabilizarea se prezint astfel: D C Costurile indirecte de producie fixe nerepartizate n costul efectiv de producie n sum de _______________________ se trec la majorarea cheltuielilor curente i se contabilizeaz astfel: D C Cheltuielile din afara produciei sunt formate, n general, din dou elemente: cheltuielile de distribuie i cheltuielile administrative. Cheltuielile de distribuie, includ costurile efectuate cu ocazia promovrii produsului finit pe pia (de exemplu, publicitatea, livrarea, comisioane de livrri, transportul, depozitarea). Toate tipurile de entiti au costuri de distribuie. Cheltuielile administrative reprezint cheltuieli aferente organizrii, deservirii i gestionrii entitii n ansamblu; includ costurile managementului, care nu pot fi asociate sferei produciei i nici vnzrii (de exemplu, salariile personalului executiv, funcionarilor, personalului juridic, serviciului contabil). Toate tipurile de entiti au cheltuieli administrative. Atenie! Costul efectiv al produselor cuprinde toate costurile directe i indirecte atribuite unui obiect de cost. Cheltuielile perioadei sunt cheltuielile recunoscute n rezultatul final, nefiind n mod direct legate de achiziionarea i fabricarea bunurilor.

3.2. Coninutul i funcia conturilor utilizate pentru evidena costurilor


Conturile cu ajutorul crora se realizeaz contabilitatea cheltuielilor de producie i calculaia costurilor sunt conturile contabilitii de gestiune. Aceste conturi au menirea de a prelua cheltuielile activitii de baz din contabilitatea financiar unde s-au nregistrat dup natura lor pentru a le reflecta dup destinaie i a calcula costul efectiv al produciei obinute (fig.2).

Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ.

Contabilitate intermediar Tema 3. Preluarea costurilor CONTABILITATEA FINANCIAR CONTABILITATEA MANAGERIAL

Decontarea costului produselor Figura 2. Circuitul informaiilor contabile aferente costurilor i produselor finite n planul de conturi, conturile contabile utilizate pentru nregistrarea costurilor activitilor entitii sunt cuprinse n clasa 8 Conturi ale contabilitii de gestiune i au caracteristica general c la sfritul perioadei de gestiune nu apar n bilan. Aceasta se explic prin faptul c datele i informaiile pe care le reflect au fost deja nregistrate n contabilitatea financiar. Principalele conturi utilizate n procesul de calculaie a costurilor sunt:

Contabilizarea operaiilor economice i generalizarea informaiilor aferente consumurilor pentru fabricarea produselor, prestarea de servicii i determinarea costului lor efectiv se realizeaz cu ajutorul contului sintetic de gradul I 811 Activiti de baz. Contul 811 Activiti de baz este un cont de calculaie, iar dup funcia contabil este un cont de activ n debitul cruia se nregistreaz: soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune, care se trece din contul contabilitii financiare 215 Producia n curs de execuie; costurile directe pentru fabricarea produselor: de materiale i privind retribuirea muncii (costuri de conversie) efectuate pe parcursul perioadei de gestiune pentru producerea produselor; costurile indirecte de producie repartizate la sfritul perioadei de gestiune i incluse n costul produciei fabricate. Creditul contului 811 Activiti de baz reflect: costul efectiv al produselor finite fabricate, al semifabricatelor din producie proprie; costul rebuturilor definitive i al deeurilor recuperabile; soldul produciei n curs de execuie care se trece la finele perioadei de gestiune n debitul contului 215 Producia n curs de execuie. Evidena analitic a costurilor pentru producia de baz se ine pe locuri de consumuri, pe feluri de produse, pe articole i pe ali indicatori stabilii de entitate. Contul 812 Activiti auxiliare este destinat generalizrii informaiei privind consumurile n activitile auxiliare i este un cont de calculaie cu funcie contabil de activ. n debitul acestui cont se nregistreaz soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei de gestiune (trecut din contul contabilitii financiare 215 Producia n curs de execuie), costurile de producie, prestrile de servicii n perioada de gestiune, iar n credit costul efectiv al produselor fabricate, serviciilor prestate, al rebutului definitiv i al deeurilor recuperabile, precum i soldul produciei n curs de execuie trecut la finele perioadei de gestiune n debitul contului contabilitii financiare 215 Producia n curs de execuie. Evidena analitic a costurilor se ine pe activiti auxiliare, pe feluri de produse, servicii, articole i ali indicatori stabilii de entitate. Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 6

Contabilitate intermediar Tema 3. Contul 813 Consumuri indirecte de producie este destinat generalizrii informaiei privind consumurile aferente deservirii subdiviziunilor structurale ale entitii (unitilor de producie, seciilor, sectoarelor) i dirijrii acestora. Contul 813 Consumuri indirecte de producie este un cont de colectare-repartizare cu funcie contabil de activ. n debitul acestui cont se reflect pe parcursul perioadei de gestiune consumurile pe articole stabilite de entitate, iar n credit trecerea consumurilor colectate pentru includerea n costul produselor fabricate i serviciilor prestate pentru producia de baz i activitile auxiliare sau raportarea la cheltuielile perioadei. Evidena analitic a costurilor indirecte de producie se ine pe articole stabilite de entitate. Ulterior, dup nregistrarea n contabilitatea managerial a costurilor de producie dup destinaia lor pe locurile care le-au ocazionat i pe obiecte de calculaie urmeaz, de regul la sfritul lunii, calculul costului efectiv al produciei obinute n cursul lunii prin procesul de fabricaie.

3.3. Calculaia costului produselor fabricate i a serviciilor prestate


Calculaia costurilor este o activitate practic, complex ce se desfoar n continuarea nregistrrii cheltuielilor de baz cu ajutorul contabilitii manageriale i permite delimitarea acestora dup destinaie pe loturi de produse i feluri de cheltuieli. La nivelul ntregii producii, costul de producie este format din: costuri de cumprare costuri de producie (conversie), i alte costuri. Costurile de cumprare sunt costuri directe de producie i cuprind costul: materiilor prime, materialelor consumabile, semifabricatelor etc.. Costurile de producie a stocurilor includ costurile direct legate de unitile produse, cum ar fi costurile cu manopera direct (cheltuieli cu plata salariilor i altor pli cuvenite personalului direct productiv, plata contribuiei entitii la asigurrile sociale i medicale etc) . De asemenea, ele includ i alocarea sistematic i raional a regiei de producie fix i variabil, generat de transformarea materiilor prime i materialelor n produse finite. Dup cum s-a menionat anterior regia fix de producie (costuri fixe de producie) const n acele costuri indirecte de producie care rmn relativ constante, indiferent de volumul produciei, cum sunt: amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor, cheltuieli privind energia i apa precum i costurile cu conducerea i administrarea seciilor. Alocarea regiei fixe de producie la costurile de conversie se face pe baza capacitii normale a instalaiilor de producie, iar costurile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuial n perioada n care sunt suportate. Regia variabil de producie (costuri variabile de producie) const n acele costuri indirecte de producie care variaz direct proporional sau aproape direct proporional cu volumul produciei, cum sunt materialele indirecte i fora de munc indirect. Regia variabil de producie este alocat fiecrei uniti de producie pe baza folosirii reale a instalaiilor de producie. Toate aceste costuri i cheltuieli sunt influenate, acolo unde este cazul, de valoarea produciei n curs de execuie. Potrivit prevederilor actelor normative nu se includ n costul de producie al bunurilor cheltuielile neproductive (consumul de materii prime i materiale consumabile peste limitele normal admise), cheltuielile perioadei i cele aferente lipsurilor n gestiune. Calculaia costului efectiv se ncheie cu stabilirea acestuia pe unitate de produs. Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 7

Contabilitate intermediar Tema 3. Pe unitatea de produs, determinarea costului unitar se face n mod difereniat, n raport de numrul produselor fabricate, de importana i caracterul lor, de corelaia care exist ntre produse i costurile de producie. n principiu, costul unitar se determin prin raportarea totalului costurilor efectiv colectate aferente produselor finite la cantitatea de produse obinut n perioada la care se refer costurile respective, conform urmtoarei relaii matematice:
Cu = Cp Q ; unde

Cu = cost total unitar Cp = costuri directe i indirecte totale aferente produselor finite Q = cantitatea de produse finite obinute. Calculaia costului de producie se poate realiza dup o metod anumit, care depinde, n special de procesul tehnologic de fabricare a produsului. De exemplu, n cazul cnd n secia de producere a entitii se fabric numai un fel de produs, se folosete metoda global. Atunci cnd procesul tehnologic se compune din faze autonome, se folosete metoda de calculaie pe faze. Iar n cazul cnd entitatea de producie ndeplinete comenzi clienilor, se folosete metoda de calculaie pe comenzi. De asemenea entitile pot efectua calculaia costului de producie folosind i metode moderne (ABC, metoda costurilor standard, metoda costului int, etc.), sau alte metode adoptate de entitate. Costul bunurilor fabricate include toate cheltuielile (costurile) generate n cursul desfurrii procesului de producie i se clasific n:

Costuri directe

Costuri indirecte

Costuri de cumprare a materiilor prime i materialelor

+
Costuri de conversie

Coeficientul de alocare al costurilor determinat pe secii de producie

x
Mrimea criteriului de repartizare pe fiecare produs, lucrare sau serviciu

+
Alte costuir directe de producie

+ =
Costul efectiv al produselor finite
Figura 3. Formarea costului efectiv n contabilitatea managerial

Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ.

Contabilitate intermediar Tema 3. Exemplul 1. Entitatea Progres S.R.L. cu activitate industrial dispune de dou secii de baz (producere): prelucrare i asamblare; i de dou secii auxiliare: cazangerie i transport. n cadrul seciilor de baz se fabric un singur produs, iar entitatea lucreaz cu ntreaga capacitate. n contabilitatea entitii s-au nregistrat: 1. Costul materiilor prime i materialelor consumabile n sum de 240 000 lei, repartizate astfel: materii prime 180 000 lei, din care: secia de prelucrare 120 000 lei secia de asamblare 60 000 lei materiale consumabile 60 000 lei, din care: la seciile auxiliare - 12 000 lei astfel: cazangerie 4 800 lei transport 7 200 lei la seciile principale de producie - 42 000 lei secia de prelucrare 24 000 lei secia de asamblare 18 000 lei la sectorul administrativ i de conducere 6 000 lei. 2. Cheltuielile cu manopera n sum de 360 000 lei: salariile muncitorilor de baz din seciile principale de producie 240 000 lei, din care: secia de prelucrare 144 000 lei secia de asamblare 96 000 lei salariile personalului din seciile auxiliare 24 000 lei, din care: cazangerie 18 000 lei transport 6 000 lei salariile personalului auxiliar i al personalului tehnic administrativ i de conducere din seciile principale de producie 84 000 lei secia de prelucrare 52 000 lei secia de asamblare 32 000 lei salariile personalului administrativ i de conducere a entitii 12 000 lei. 3. Cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe n sum de 120 000 lei repartizate astfel: la seciile principale de producie 84 000 lei, din care: secia de prelucrare 48 000 lei secia de asamblare 36 000 lei la seciile auxiliare - 24 000 lei astfel: cazangerie 18 000 lei transport 6 000 lei la sectorul administrativ i de conducere 12 000 lei. 4. Valoarea produciei seciilor auxiliare livrat ctre seciile de baz astfel: contravaloarea produciei cazangerie 45 000 lei, din care: secia de prelucrare 24 000 lei secia de asamblare 16 000 lei la sectorul administrativ i de conducere 5 000 lei. contravaloarea serviciilor transport 22 200 lei, din care: secia de prelucrare 9 600 lei secia de asamblare 6 400 lei la sectorul administrativ i de conducere 6 200 lei. Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 9

Contabilitate intermediar Tema 3. 5. Costul efectiv al produciei n curs de execuie a crei valoare conform raportului specialitilor, constituie 108 000 lei din care: secia de prelucrare 102 288 lei secia de asamblare 5 712 lei. Tabelul 2 Exprimarea contabil a operaiilor economice Nr. cr. 1. Conturi corespondente debit Costul materiilor prime i materialelor consumabile a) materii prime 180 000 lei, din care: secia de prelucrare 120 000 lei secia de asamblare 60 000 lei b) materiale consumabile 60 000 lei, din care: la seciile auxiliare - 12 000 lei astfel: cazangerie 4 800 lei transport 7 200 lei la seciile principale de producie - 42 000 lei secia de prelucrare 24 000 lei secia de asamblare 18 000 lei c) la sectorul administrativ i de conducere 6 000 lei Cheltuielile cu manopera n sum de 360 000 lei: a) salariile muncitorilor de baz din seciile principale de producie 240 000 lei, din care: secia de prelucrare 144 000 lei secia de asamblare 96 000 lei b) salariile personalului din seciile auxiliare 24 000 lei, din care: cazangerie 18 000 lei transport 6 000 lei c) salariile personalului auxiliar i al personalului tehnic administrativ i de conducere din seciile principale de producie 84 000 lei secia de prelucrare 52 000 lei secia de asamblare 32 000 lei d) salariile personalului administrativ i de conducere a entitii 12 000 lei Cheltuielile cu contribuiile la asigurri sociale i medicale care reprezint 23 % i 3,5% de la salariul calculat: a) contribuiile aferente salariilor muncitorilor de baz din seciile principale de producie: secia de prelucrare ? lei secia de asamblare ? lei b) contribuiile aferente salariilor personalului din seciile auxiliare: cazangerie ? lei transport ? lei Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 10 credit

Coninutul operaiunilor economice

Suma, lei

2.

3.

Contabilitate intermediar Tema 3. c) contribuiile aferente salariilor personalului auxiliar i al personalului tehnic administrativ i de conducere din seciile principale de producie ? lei secia de prelucrare ? lei secia de asamblare ? lei d) contribuiile aferente salariile personalului administrativ i de conducere a entitii ? lei Cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe n sum de 120 910 lei repartizate astfel: a) la seciile principale de producie 84 000 lei secia de prelucrare 48 000 lei secia de asamblare 36 000 lei b) la seciile auxiliare - 24 910 lei astfel: cazangerie 17 500 lei transport 7 410 lei c) la sectorul administrativ i de conducere 12 000 lei Valoarea produciei seciilor auxiliare livrat ctre seciile de baz astfel: a) contravaloarea produciei cazangerie 45 000 lei, din care: secia de prelucrare 24 000 lei secia de asamblare 16 000 lei la sectorul administrativ i de conducere 5 000 lei b) contravaloarea serviciilor transport 22 200 lei, din care: secia de prelucrare 9 600 lei secia de asamblare 6 400 lei la sectorul administrativ i de conducere 6 200 lei Repartizarea costurilor indirecte de producie la producia: din secia de prelucrare ? lei din secia de asamblare ? lei nregistrarea costului efectiv al produciei n curs de execuie la sfritul perioadei a crei valoare conform raportului specialitilor, constituie 108 000 lei din care: secia de prelucrare 102 288 lei secia de asamblare 5 712 lei Calculul i nregistrarea costului efectiv al produciei finite secia de prelucrare ? lei secia de asamblare ? lei Total

4.

5.

6.

7.

8.

Calculaia costului efectiv al produselor fabricate la entitatea Progres S.R.L. se prezint n tabelul 3. Tabelul 3 Calculaia costului efectiv al produselor fabricate n seciile entitii Nr. cr. Indicatori/elemente de calculaie Seciile de producere prelucrar asamblare Total pe entitate

Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 11

Contabilitate intermediar Tema 3. e 1. Soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei, lei 2. Costul materiilor prime consumate, lei 3. Costul materialelor consumate, lei Total costuri directe de materiale 4. Salariile calculate muncitorilor, lei 5. Contribuiile privind asigurrile obligatorii, lei Total costuri directe cu manopera 6. Costuri indirecte de producie, lei Total costuri de producie 7. Soldul produciei n curs de execuie la sfritul perioadei, lei 8. Costul efectiv al produselor fabricate, lei

D 811 Activiti de baz/Prelucrare C

811 Activiti de baz/Asamblare C

D 812 Activiti auxiliare/Cazangerie C

D 811 Activiti auxiliare/Transport C

813 Consumuri indirecte de producie/Prelucrare

813 Consumuri indirecte de producie/Asamblare

Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 12

Contabilitate intermediar Tema 3.

3.4. Decizii manageriale n baza informaiilor contabile


Calculaia i determinarea costului produselor fabricate se prezint simultan ca instrument informaional i ca instrument de gestiune viznd mbuntirea performanelor entitii. Ca instrument informaional, aceste calcule produc i ofer informaii privind consumurile i profitabilitatea, iar ca instrument de gestiune constituie o tehnic de decizie privind maximizarea rentabilitii. Informaia produs i gestionat de domeniul costurilor se consider secret comercial al entitii i este destinat managerului - ca beneficiar intern, care n calitatea sa de conductor trebuie s ia anumite decizii referitoare la alocarea i utilizarea resurselor obinute din exterior (de ctre investitori) pentru construirea performanelor. Aceste informaii ofer posibilitatea managerilor de a evalua eficacitatea strategiilor de afaceri, de a alege varianta optim de aciune i de a evalua segmentele de activitate funcionale la entitate. Cu aceste date opereaz i contabilitatea financiar a entitii, n special ceea ce ine de costul materiei prime i materialelor consumate costurile cu achiziionarea i evaluarea acestora, produsele finite reflectate n bilan la costul de producie. Informaiile rezultate din calculul costurilor i a costului efectiv de producie se refer att la date istorice ct i la cele ce vizeaz activitile viitoare. Astfel, obiectivele ce definesc rolul calculaiei costurilor la entitate, se pot prezenta n felul urmtor: de calcul i cumulare postfaptic a costurilor produselor fabricate, serviciilor prestate, lucrrilor executate; de determinare a rezultatelor analitice prin compararea costului format pe unul din produsele, activitile entitii (purttorii de cost) cu preul de vnzare; de previzionare a cheltuielilor i veniturilor prin ntocmirea relaiei interne de bugetare; de control a costurilor i bugetelor prin intermediul abaterilor de la standardele prestabilite. Pentru elaborarea deciziilor optime este necesar ca informaia furnizat s fie relevant. Domeniile decizionale care ofer astfel de informaii sunt: stabilirea preurilor, planificarea programului de producie n raport cu rezultatele, procedeele de producie alternative i opiunea ntre producia proprie i procurarea de la teri. O calculaie a costurilor cu pondere considerabil n procesul decizional trebuie astfel structurat nct oricnd s se poat stabili i identifica costurile relevante ale activitii de planificare. Cerinele fa de aceste date sunt urmtoarele: relevana problemelor disponibilitatea lor rapid, obinerea acestora ntr-un timp util s vizeze perioadele viitoare s fie corecte, exacte i sigure. De menionat c, informaiile obinute din calculaia efectiv nu corespund acestor necesiti integral, deoarece: sunt orientate spre activitile din trecut Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 13

Contabilitate intermediar Tema 3.

reprezint rezultatul unor operaiuni de calcul dificile.


Astfel uneori deciziile care au la baz informaiile bazate pe costuri istorice, pot fi eronate i, ca urmare, nu prezint eficien i nu se atinge rezultatul dorit. Actualmente pentru manageri o mare importan o prezint determinarea costurilor i calculul costurilor prin metode care s permit furnizarea informaiilor ntr-un timp util, necesar pentru luarea deciziilor. n aceste scopuri managerii urmeaz un anumit model decizional pentru a alege ntre diferite direcii de aciune. Un model decizional este o metod formal folosit pentru a face o alegere i presupune deseori att o analiz cantitativ ct i una calitativ. n aceste cazuri contabilii contabilitii manageriale mpreun cu managerii, colaboreaz pentru a analiza i prezenta date relevante care s le ghideze deciziile. Orice decizie presupune parcurgerea a cinci pai, dup cum este prezentat n schema de mai jos (figura 4):

Figura 4. Procesul lurii deciziilor manageriale n acest caz fiecare variant de aciune se analizeaz prin evidenierea costurilor i veniturilor relevante ce sunt ateptate din implementarea uneia din alternative. Managerii evalueaz fiecare oportunitate identificnd avantajele i dezavantajele fiecreia: costurile suplimentare ce urmeaz a fi suportate de entitate la implementarea uneia din variante; timpul necesar specialiti calificai etc. n rezultatul acestei analize prin comparare, se alege modalitate cea mai potrivit posibilitilor i cerinelor entitii, se stabilesc resursele necesare: umane, financiare, informaionale sau de timp, pentru implementarea acesteia i se trece nemijlocit la aplicarea sa n practic. Ultima etap prevede urmrirea continu a efectului pe care l are respectiva soluie asupra reducerii i diminurii problemelor existente. Dac aceti pai n luarea deciziei au fost parcuri corect, atunci decizia va fi una reuit. Este necesar de menionat c costurile i veniturile care rmn neschimbate la fiecare opiune sunt considerate irelevante, adic nu au influen asupra deciziilor ce urmeaz a fi luate i accent se pune doar pe acele beneficii sau cheltuieli ce variaz n funcie de varianta aleas. n urma efecturii acestor calcule i analize se obin anumite diferene i rezultate care pot fi mprite n dou categorii: cantitative i calitative. La acele cantitative ader rezultatele msurate n termeni numerici. Unii dintre ei sunt factori financiari - exprimai n bani, alii se Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 14

Contabilitate intermediar Tema 3. consider nefinanciari, de exemplu reducerea orelor de munc. Factorii calitativi nu pot fi exprimai printr-o unitate de msur aparte ei viznd n special situaia din colectivul de munc. Analiza costurilor relevante se bazeaz mai mult pe evidenierea variaiei rezultatelor cantitative, dei cele calitative, de asemenea prezint un indicator important al eficienei unei alternative decizionale. Astfel, este necesar s se in cont de urmtoarele constatri: costurile istorice pot fi utile ca baz pentru realizarea de previziuni, totui acestea sunt considerate ca irelevante pentru luarea deciziilor alternativele sunt comparate ntre ele prin examinarea diferenelor ce se refer la veniturile i costurile prognozate nu toate costurile i veniturile previzionate sunt relevante. Cele care nu se modific de la o variant la asta se consider irelevante i pot fi eliminate din analiz. Trebuie urmrit n permanen diferena dintre variante este necesar s se acorde atenia necesar att factorilor cantitativi nefinanciari ct i factorilor calitativi. Utiliznd schema de mai sus managerii adopt o serie de decizii care in de reorganizare, optarea pentru producerea n entitate sau procurarea de la teri, renunarea la un produs, determinarea structurii vnzrilor i evidenierea celor mai profitabile, introducerea unui produs nou pe pia.

ntrebri de control pentru verificarea cunotinelor: 1. Definii costul de producie? 2. Explicai noiunile de costuri directe i costuri indirecte. 3. Prin ce se deosebesc costurile directe de costurile indirecte? 4. Ce este regia fix de producie? 5. Cum caracterizai regia variabil de producie? 6. Prin ce se deosebesc costurile variabile de costurile fixe? 7. Care sunt elementele costului efectiv al produselor? 8. Cum explicai noiunea de cheltuieli de distribuie? 9. Cum explicai noiunea de cheltuielile administrative? 10. Care este diferena dintre o cheltuial a produsului i o cheltuial a perioadei? 11. Prezentai caracteristica conturilor de colectare, repartizare i calculaie a costurilor de producie. 12. Cum se prezint calculaia costului produselor fabricate ca instrument informaional i ca instrument de gestiune?

Bibliografie
1. Bazele contabilitii. Fundamente i premise pentru un raionament profesional autentic/ Dumitru Mati. Cluj-Napoca:Casa Crii de tiin, 2010. 2. Needles B., Anderson H., Caldwell J. Principiile de baz ale contabilitii. Trad. din engl. Chiinu: Editura ARC, 2000. 3. . . : .- .: , , 2000. 4. Reviste de specialitate: Contabilitate i audit; Fin-Consultant;

Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 15

Contabilitate intermediar Tema 3. 5. Articole de specialitate de pe website-urile celor patru companii internaionale de servicii profesional contabile (The Big Four) Ernst & Young, PricewaterhouseCoopers, KPMG i Deloite & Touche Tohmatsu 6. Articole de specialitate de pe website-urile IASB (www.iasb.org) i FASB (www.fasb.org)

Note de curs: Titularul cursului Natalia Zlatina dr., conf. univ. 16