Audit financiar

Definirea, esena i coninutul 1.1.Evoluia istoric a auditului. 1.2.Noiunea, obiectul i scopul 1.3.Serviciile (misiunile) internaionale de audit, 1.!."ipologia #ormelor

CAPITOLUL 1.
auditului

auditului. auditorilor prin prisma standardelor asigurare i servicii cone e. (genurilor) de audit.

1.1.Evoluia istoric a $n societatea modern consecinele lor devin tot mai cercetate multilateral, &n scopul concursul unor specialiti de au o pregtire teoretic i care sunt recunoscui &n mare autoritate i competen $n #uncie de domeniul pentru e#ectuarea lor, te+nice, medicale, psi+ologice, aprut i termenul de -audit.. /ontabilitatea i auditul

auditului. #enomenele social%economice i comple e i, ca urmare, ele nu mai pot #i clari#icrii unor aspecte, dec't cu &nalt cali#icare. (ceti speciaiti care superioar, o bogat e perien practic domeniul respectiv ca persoanele de poart denumire de e peri. de re#erin, de cunotinele necesare e perti)ele sunt de mai multe #eluri* bancare, contabile. ,in acelai motiv a au aprut &n cadrul unor civili)aii

#oarte di#erite i #oarte &ndeprtate unele de altele 1

din pun ct de vedere istoric i geogra#ic*

Audit financiar
sumerian, egiptean, greac, roman, c+ine). 0 sinte) a evoluiei auditului este pre)entat &n tabelul urmtor*
Peri oa da 2 1 11 &.2 %1311 d .2 1 3 11 %17 81 1 7 81 %1: 11 1 : 11 %1: !1 1 : !1 %1: 31 1 : 31 %1: :1 $n cep 'n d d in 1: :1 So l i ci ta ni i a udi tul ui 4 egi , & mp ra i , b i seri ci i i n st it u i i ale st at u lui 9n st i t u i i ale st at u lu i , t rib un ale comerci al e i ac i on ari 9n st i t u i i ale st at u lu i i ac i on ari 9n st i t u i i ale st at u lu i i ac i on ari 9n st i t u i i ale st at u lu i , b nci i acst i on ari 9n itu i i ale st at u lu i , t er i i ac i on ari 9n st i t u i i ale st at u lu i , t er i i ac i on ari Audi to ri i / leri ci sau scri i t ori / on t abi li 5ro# esi on i t i con tabi li sau 6 u ri esi t i on i t i ai aud i tu 5ro# lu i i ai cont abi li t ii 5ro# esi on i t i ai aud i tu lu i i ai cont abi li it ai aud ii i tu lu 5ro# esi on i t i, ai con tab i li t i i i ai con su i ltt an ei 5ro# esi on i ai aud i tu lu i i ai con su lt an ei Obi ecti vel e a udi tul ui 5ed ep si r ea celor car e d et u rn ea) #on d u ri . 5rot e6 area p at ri mon i u lu i . 4 ep ri marea #rau d el or i p ed e p si r ea cel or car e l e p rod u c. 5rotte6 area p at u est lu iarea . Evi area #rau d ri elmon or iiat #i ab i li t i i b i lan u lu i cont abi l. Evi t area #rau d el or i a er ori lor i at est area #i ab i li t ii si tu ai i lor #i n an ci are. (t est area si n ceri t i i i regu lari t ii si t est u a i i lor #itn an (t area cali i iciare. con t rolu lu i i ntern i resp ect area n orm elo r con t ab i le i a est area i magi n i i #i d ele a con t u ri (t lo r i a cali t i i con t rolu lu i i n t ern &n con cord an cu n ormel e. 5rot e6 area con t ra #rau d ei i n t ern a i onale.

Evoluia aud itului fina nciar

Audit financiar
Etimologia cuv'ntului ;audit. &i are originea &n latinescul -audiere. < a asculta i a transmite mai departe, -auditor. semni#ic persoana care ascult. $n limba engle) verbul -to audit < auditing. se traduce prin a controla, a veri#ica, a supraveg+ea, a inspecta. (uditorii din =ermania % persoanele care asistau la procesele de 6udecat, neav'nd dreptul de vot, &n >rana auditorii participau la adunarea /onsiliului de stat &n perioada celui de%al doilea 9mperiu. ,e asemenea, &n 4usia prin ordinul lui 5etru 9 &n 131? a #ost creat un tip nou de #uncionar militar% auditorul, p@u revi)uirea proceselor de 6udecat din cadrul armatei ruseti. Aarea Britanie &n anul 17!! aprob acte normative, care obligau companiile pe aciuni s anga6e)e auditul. $n SC(, a. 1773 a #ost #ondat (sociaia auditorilor. Secolul D9D, (ctre #inele secolului) auditul se e ercita la cererea proprietarilor i #inanatorilor e terni pentru con#irmarea gradului de veridicitate a lucrrilor contabile i a drilor de seam &ntocmite de serviciul de eviden contabil. ,e)voltarea auditului i, ca o consecin a acestui #apt, apariia organi)aiilor pro#esionale naionale i a organismelor internaionale de reglementare &n domeniu au avut ca re)ultat i apariia, pe l'ng numrul mare de standarde, norme i recomandri i a numeroase de#iniii ale auditului. $n continuare vom pre)enta c'teva de#iniii ale auditului #inanciar aa cum au #ost ele enunate de unele organi)aii ale pro#esionitilor contabili i de organismul internaional de reglementare &n domeniu. $n a doua 6umtate a secolului DD auditul este de#init de urmtoarele organi)aii* ? Comitetul asociaiei contabililor americani pentru concepiile de baz ale contabiliti, -(uditul < constituie procesul de obinere i evaluare obiectiv a datelor cu privire la aciunile i evenimentele economice, pentru determinarea nivelului de corespundere a acestora unui anumit criteriu i pentru pre)entarea re)ultatelor utili)atorilor cointeresai.E Institutul american al contabililor publici autorizai ((9/5()* -(uditul < veri#icarea veridicitii rapoartelor #inanciare &n ceea ce privete gradul de respectare a principiilor general%acceptate ale contabilitii.E Federaia Internaional a experilor contabili (9>(/)* -5rocesul de audit al rapoartelor #inanciare are ca obiectiv cercetarea i veri#icarea in#ormaiei contabile care cuprinde in#ormaia destinat organelor de conducere ale &ntreprinderii, in#ormaia care se comunic organelor de supraveg+ere i control de stat i in#ormaia care #igurea) &n documentele destinate publicitii.E Ordinul Experilor Contabili i Contabililor Agreai din Frana (Ordre des Experts Comptables et Comptables Agres OECCA!" ;E aminarea la care procedea) un pro#esionist competent i independent &n vederea e primrii unei opinii motivate asupra regularitii i sinceritii bilanului i a contului de re)ultate ale unei &ntreprinderi.E Corpul Experilor Cotabili i Contabililor Autorizai din #om$nia C"E"C"C"A"#

? 3

Audit financiar
;E aminarea e#ectuat de un pro#esionist competent i independent &n vederea e primrii

Audit financiar
unei opinii motivate asupra imaginii #idele, clare i complete a patrimoniului, a situaiei #inanciare i a re)ultatelor obinute de &ntreprindere. $n 4. Aoldova, de%abia dup anii :1 acest termen a &nceput s #ie introdus, din dorina de a alinia reglementrile naionale la cele internaionale.

1.2. Noiunea, obiectul i scopul auditului financiar. (uditul #inanciar a #ost de#init pe plan naional i internaional de di#erii autori i de diverse organisme pro#esionale. 9ndi#erent de numele sub care este &nt'lnit, vom constata &n cele ce urmea) c toate de#iniiile auditului acoper aceeai problematic. $ntr%o manier #oarte general, am putea spune c auditul repre)int modalitatea prin care o persoan (interesat) este asigurat de o alt persoan (cunosctoare, competent i neutr sau independent) cu privire la calitatea, condiiile i statutul unui anumit aspect, pe care acesta din urm l%a e aminat. 4olul auditului este s &nlture orice urm de &ndoial sau de dubiu pe care o are prima persoan (cea interesat de respectivul aspect). $n accepiunea lui modern, auditul vi)ea) &ndeosebi procesele sau sistemele de in#ormare, repre)ent'nd, &n esen, e aminarea e#ectuat de un pro#esionist asupra modului &n care se des#oar o activitate, prin raportare la criteriile de calitate speci#ice acestei activiti. (ccept'nd aceast de#iniie #oarte general a auditului, trebuie &n acelai timp s artm c segmentul cel mai cunoscut al auditului este auditul #inanciar care, aa cum am artat anterior, a avut o evoluie paralel cu cea a contabilitii. ,in e aminarea di#eritelor de#iniii #ormulate de diversele organi)aii pro#esionale, a opiniilor e primate de autori consacrai ai domeniului (&ndeosebi &n literatura de specialitate strin) i a e perienelor dob'ndite &n practica auditului pe plan mondial, desprindem urmtoarele concepte de ba ale auditului &n general, aplicabile evident i auditului #inanciar* a. $n primul r'nd, auditul este o examinare pro%esional. /aracterul pro#esional al e aminrii se mani#est &n principal prin utili)area unei metode repre)ent'nd demersul general, iar &n cadrul acesteia #olosete te+nici, proceduri i instrumente adecvate. 5e de alt parte, auditorul este un pro#esionist, deoarece cunoate #oarte bine activitile i in#ormaiile ce #ac obiectul e aminrilor sale i la #el de bine el stp'nete practicile i procedurile de audit. ,e asemenea, caracterul pro#esional al e aminrii este accentuat de e istena unor organi)aii pro#esionale care au dreptul s emit norme i s controle)e aplicarea lor. b. $n al doilea r'nd, auditul &izeaz sistemele de in%ormare. 5ot #ace obiect al auditrii di#erite tipuri de in#ormaii, respectiv in#ormaii analitice i sintetice, in#ormaii istorice i previ)ionale, in#ormaii interne i e terne, in#ormaii cantitativ%valorice i calitative, in#ormaii standardi)ate i in#ormaii in#ormale sau nestandardi)ate. ,ar, auditul #inanciar rm'ne indiscutabil asociat cu in#ormaia contabil, #iind c+iar una dintre componentele eseniale ale acesteia. 8

Audit financiar
c. Cn al treilea concept de ba) al auditului este acela c auditorul #inanciar urmrete exprimarea unei opinii responsabile i independente" 0pinia este responsabil pentru c &l anga6ea) personal pe auditor, care trebuie s rm'n neutru i independent at't #a de emitentul in#ormaiilor, c't i #a de utili)atorul acestora. ,in punct de vedere al coninutului, opinia unui auditor se poate limita la o simpl apreciere sau 6udecat de valoare, ori poate #i completat cu unele recomandriE acest lucru este evident in#luenat i de natura misiunii sau de mandatul primit. d. $n al patrulea r'nd, auditul #inanciar presupune re%erina la anumite criterii de calitate" $n domeniul economic i cel #inanciar%contabil principalele criterii de calitate sunt urmtoarele* % regularitatea ' care repre)int &n esen con#ormitatea cu normele, principiile, standardele, regulile aplicabile ca)ului &n speE &n vorbirea curent se mai spune audit de con#ormitateE % sinceritatea (sau #idelitatea) < ceea ce vrea s &nsemne respectarea cu bun credin a normelor, principiilor, regulilorE trebuie avut &n vedere #aptul c, c+iar dac este vorba de o sinceritate -obiectiv. (cea care privete in#ormaiile i nu pe emitentul lor), aceasta are totui i un caracter -relativ. pentru c ea este apreciat prin raportare la un oarecare limba6 i la anumite reguliE % e%icacitatea ' care privete ansamblul criteriilor susceptibile a se combina cu cele de regularitate i sinceritateE aceste criterii vi)ea) &n principal trei elemente eseniale (cunoscute sun e presia -cei trei E.), respectiv* economie (de e emplu, &n ac+i)iionarea resurselor materiale i umane utili)ate &ntr%un proiect), e%icien (raportul dintre bunurile i serviciile produse i resursele consumate pentru acestea), e%icacitatea propriu zis (msura &n care scopurile vi)ate sau e#ectele urmrite au #ost c't mai bine atinse). e. /el de al cincilea concept de ba) al auditului privete creterea utilitii in%ormaiei" 5rincipalul aport pe care &l poate aduce un auditor este creterea credibilitii in#ormaiei i a gradului de &ncredere pe care o d utili)atorilor ei. (ceste elemente vor #i percepute at't de utili)atorii interni de in#ormaii, c't i de utili)atorii e terni. (vem &n vedere dubla utilitate a conturilor contabile i &ndeosebi a celor anuale, respectiv* % utilitatea intern < care privete conducerea i gestiunea &ntreprinderiiE % utilitatea e tern < care privete in#ormarea terilor. (uditorul trebuie s #ie i s rm'n constant &n centrul acestor preocupri i s aprecie)e corect raportul cost@e#icacitate al e aminrii sale, in'nd cont totodat de obligaiile legale, reglementare sau contractuale care cad &n sarcina sa. f. $n s#'rit, &n al aselea r'nd, auditul trebuie s in seama de legislaia i uzanele din ara (n care (i are sediul (ntreprinderea auditat" /+iar dac normele de audit sunt tot mai mult aliniate la standardele internaionale, particularitile mediului de a#aceri nu pot #i negli6ate.

Audit financiar
Auditul financiar const n verificarea i certificarea situaiilor financiare de ctre un profesionist competent i independent auditor!" n vederea e#primrii opiniei asupra realit ii datelor cuprinse n situaiile rapoartele! financiare.1 $n plus, pe l'ng aceste puncte de vedere, se cuvine s menionm i abordrile unor autori &n ceea ce privete conceptul de audit. (st#el, auditul se poate de#ini ca #iind ;emiterea unei opinii motivate asupra corespondenei &ntre e istent (#aptic) i criteriul de re#erin (re#erenialul).2. 5e de alt parte, auditul este ;un e amen critic care permite s se veri#ice in#ormaiile date de &ntreprindere i s se aprecie)e operaiile i sistemele aplicate pentru pre)entarea acestora.3. (ctivitatea de audit repre)int un aport de credibilitate a in#ormaiei #inanciare publicate. (ctualmente, auditorul este implicat direct sau indirect &n activitatea contabilitii, prin controlul rapoartelor #inanciare sau prin acordarea consultaiilor de inere a contabilitii. (uditul rapoartelor #inanciare este activitatea reglementat at't de ctre Standardele 9nternaionale de (udit c't i de ctre cele naionale ale oricrui stat (dac e ist standarde naionale). ,e la activitatea de control a rapoartelor #inanciare, auditul s%a e tins i la alte domenii* asistenta sistemelor automati)ate i in#ormaionale, consultaii 6uridice, #iscale etc.

1.!. Serviciile "#isiunile$ auditorilor prin pris#a standardelor internaionale de audit, asi%urare i servicii cone&e. Serviciile (misiunile) auditorului sunt diverse, mai #recvent practicate* misiune privind auditul situaiilor #inanciareE misiunea privind revi)uirea situaiilor #inanciareE misiunile de asigurare, altele dec't auditurile sau revi)uirile in#ormaiilor #inanciare istoriceE misiune privind e aminarea in#ormaiilor #inanciare progno)ateE misiuni privind servicii cone e, alte servicii. Scopul unei misiuni de audit este s &mbunteasc gradul de &ncredere al utili)atorilor vi)ai ai situaiilor #inanciare. (cest lucru este obinut prin e primarea unei opinii de ctre auditor cu privire la #aptul dac situaiile #inanciare sunt pregtite sub toate aspectele semni#icative &n con#ormitate cu un cadru general de raportare #inanciar aplicabil. $n ca)ul
1

Standardele de (udit (9S().

Audit financiar
2 3 =rand,

B., Ferdalle, B., Audit comptable et %inancier , Ed. Economica, 1:::, p. 1!. 4a##egeau, G., ,u#ils, 5., AHnonville, ,., )*audit %inancier,5aris, 5resses Cniversitaires de >rance, 1::!, p.3.

Audit financiar
ma6oritii cadrelor de raportare generale, opinia se re#er la #aptul dac situa iile #inanciare sunt pre)entate &n mod corect, sub toate aspectele semni#icative, sau o#er o imagine #idel i corect &n con#ormitate cu cadrul general de raportare. Cn audit e#ectuat &n con#ormitate cu 9S( i dispo)iii etice relevante permite auditorului s &i #orme)e acea opinie. /a ba) pentru opinia auditorului standardele internaionale de audit (9S(%urile) cer ca auditorul s obin o asigurare re)onabil &n legtur cu #aptul c situa iile #inanciare ca &ntreg nu conin denaturri semni#icative #ie ele datorate #raudei sau erorii. (sigurarea re)onabil repre)int un nivel de asigurare ridicat. Ea se obine atunci c'nd auditorul a obinut su#iciente probe adecvate de audit pentru a reduce riscurile de audit la un nivel acceptabil de sc)ut (de e emplu, riscul ca auditorul s e prime o opinie neadecvat atunci c'nd situaiile #inanciare sunt denaturate semni#icativ). "otui, asigurarea re)onabil nu repre)int un nivel absolut de asigurare, pentru c e ist limitri inerente ale unui audit care re)ult &n ma6oritatea probelor de audit pe ba)a crora auditorul trage conclu)ii i &i ba)ea) opinia auditorului ca #iind mai degrab convingtoare dec't concludent. 0biectivul unei misiuni de revi$uire a situaiilor financiare este de a permite unui practician s stabileasc dac, pe ba)a procedurilor care nu o#er toate probele cerute &ntr%un audit, a sesi)at vreun aspect care &l determin s cread c situaiile #inanciare nu sunt &ntocmite, sub toate aspectele semni#icative, &n con#ormitate cu cadrul de raportare #inanciar aplicabil (asigurare negativ).! 0biectivul unei misiuni de revi)uire a in#ormaiilor #inanciare di#er semni#icativ de cel al unui audit e ecutat &n con#ormitate cu Standardele 9nternaionale de (udit (9S(). 0 revi)uire a in#ormaiilor #inanciare nu #urni)ea) o ba) pentru e primarea unei opinii cu privire la #aptul c in#ormaiile #inanciare o#er o imagine #idel sau sunt pre)entate #idel, sub toate aspectele semni#icative, &n con#ormitate cu un cadru de raportare #inanciar aplicabil. 0 revi)uire, spre deosebire de un audit, nu este menit s obin o asigurare re)onabil con#orm creia in#ormaiile #inanciare interimare nu conin denaturri semni#icative. 0 revi)uire poate aduce &n atenia auditorului aspecte semni#icative care pot a#ecta in#ormaiile #inanciare interimare, dar nu #urni)ea) toate probele necesare &n ca)ul unui audit. $n scopul e primrii unei asigurri negative &n raportul de revi)uire, practicianul trebuie s obin su#iciente probe de audit adecvate &n primul r'nd prin intervievri i proceduri analitice, pentru a putea #ormula conclu)ii. E empl u de opini e &n urma derul rii unei mi siuni de revi) uire ' +az$ndu ne pe re&izuirea e%ectuat, nu am sesizat nici un aspect care s ne %ac s credem c situaiile %inanciare anexate nu o%er o imagine %idel (sau ,nu prezint cu %idelitate, sub toate aspectele semni%icati&e,-!" %isiunile de asi&urare" altele dec't auditurile sau revi$uirile informaiilor financiare istorice. :

Audit financiar
!

9S4E 2!11, -Aisiuni de revi)uire a situaiilor #inanciare., p. 3.

11

Audit financiar
(ceast misiune (con#orm 9S(E 3111) este aplicabil pentru toi pro#esionitii contabilii din sectorul public care sunt independeni de entitatea pentru care e%ectueaz misiunea de asigurare" %isiune privind e#aminarea informaiilor financiare pro&no$ate. -9n#ormaii #inanciare progno)ate. &nseamn in#ormaii #inanciare ba)ate pe pre)umii privind evenimentele ce pot avea loc &n viitor i potenialele msuri ale entitii. Natura lor este #oarte subiectiv i &ntocmirea lor cere din plin e ercitarea raionamentului pro#esional. 9n#ormaiile #inanciare progno)ate pot lua #orma unor previ)iuni, a unor proiecii sau a unor combinaii &ntre acestea dou, de e emplu, un an de previ)iuni plus cinci ani de proiecii. 0 -previ)iune. &nseamn in#ormaii #inanciare &ntocmite pe ba)a pre)umiilor privind evenimentele viitoare pe care conducerea le ateapt s aib loc, precum i pe ba)a msurilor pe care conducerea intenionea) s le ia la data la care in#ormaiile sunt &ntocmite (pre)umii privind cea mai bun estimare). 0 -proiecie. este repre)entat de in#ormaiile #inanciare progno)ate &ntocmite pe ba)a* (a) 5re)umiilor teoretice privind evenimentele viitoare i a msurilor luate de conducere, dar care nu se ateapt &n mod necesar, s aib loc, ca &n ca)ul &n care unele entiti sunt &n #a)a de demarare activitii sau &n #a)a unei sc+imbri radicale &n ceea ce privete natura activitiiE sau (b) ( unei combinaii &ntre pre)umiile privind cea mai bun estimare i pre)umii teoretice. /onducerea este responsabil de &ntocmirea i pre)entarea in#ormaiilor #inanciare progno)ate, inclusiv de identi#icarea i pre)entarea pre)umiilor pe care acestea se ba)ea). (uditorului i se poate cere s e amine)e i s raporte)e asupra in#ormaiilor #inanciare progno)ate pentru a mri credibilitatea lor, #ie &n ca)ul &n care se adresea) terilor, #ie &n scop intern. $ntr%o misiune de e aminare a in#ormaiilor #inanciare progno)ate, auditorul trebuie s obin probe su#iciente i adecvate care s demonstre)e dac*8 (a) 5re)umiile conducerii pentru cea mai bun estimare pe care se ba)ea) in#ormaiile #inanciare progno)ate nu sunt nere)onabile, i &n ca)ul pre)umiilor teoretice, ast#el de pre)umii sunt consecvente cu scopul in#ormaiilorE (b) 9n#ormaiile #inanciare progno)ate sunt corect &ntocmite pe ba)a pre)umiilorE (c) 9n#ormaiile #inanciare progno)ate sunt corect pre)entate i toate pre)umiile semni#icative sunt pre)entate &n mod adecvat, inclu)'nd i o indicaie clar dac sunt pre)umii pentru cea mai bun estimare sau pre)umii teoreticeE i (d) 9n#ormaiile #inanciare progno)ate sunt &ntocmite pe o ba) consecvent cu situaiile #inanciare istorice, utili)'nd principii contabile adecvate. 11

Audit financiar
8

9S(E 3!11 -E aminarea in#ormaiilor #inanciare progno)ate., p. 2.

12

Audit financiar
(ceasta va #i necesar auditorului pentru &ntocmirea raportului su i s e prime o opinie din care s reias dac in#ormaiile #inanciare progno)ate sunt corect &ntocmite pe ba)a pre)umiilor i sunt pre)entate &n con#ormitate cu cadrul de raportare #inanciar relevant. Standardele 9nternaionale pentru (ervicii Cone#e (9S4S), presupun dou tipuri de misiuni pentru auditori* 1. Aisiuni pe ba)a procedurilor convenite privind in#ormaiile #inanciare < (9S4S!!11)E 2. Aisiuni de compilare a situaiilor #inanciare < (9S4S !!11). 1. 0 misiune pe )a$a procedurilor convenite poate presupune ca auditorul s e#ectue)e anumite proceduri cu privire la elementele individuale ale datelor #inanciare (de e emplu, datoriile comerciale, conturile de creane, cumprrile de la pri a#iliate i v'n)ri i pro#ituri ale unui segment al unei entiti), la o component a situaiilor #inanciare (de e emplu, un bilan), sau c+iar la un set complet de situaii #inanciare. 0biectivul unei misiuni pe ba)a procedurile convenite &l constituie e#ectuarea de ctre auditor a procedurilor ce in de natura unui audit la care auditorul, entitatea i oricare tere pri &ndreptite au convenit, precum i raportarea de ctre auditor asupra constatrilor e#ective.? ,atorit #aptului c auditorul #urni)ea) un raport asupra constatrilor e#ective ale procedurilor convenite, nu este e primat nici o asigurare. $n locul acesteia, utili)atorii raportului evaluea) pentru ei &nii procedurile i constatrile raportate de ctre auditor i conturea) propriile lor conclu)ii care decurg din audit. 4 aportul este adr esat &n mod stric t acelor p ri c are au convenit asup ra p ro cedurilor ce trebuie e#e ctuate, av'nd &n vedere c alt e pri pot interpreta greit re ) ult atele, deoarece nu cunosc motivele pentru e#ectuarea procedurilor. /u toate acestea raportul asupra unei misiunii pe ba)a procedurilor convenite trebuie s descrie cu su#iciente detalii scopul i procedurile convenite ale misiunii, pentru a da posibilitatea cititorului s &neleag natura i aria de cuprindere a activitii e#ectuate. Spre deosebire de misiunile de asigurare independena nu este o cerin &n ca)ul misiunilor pe ba)a privind procedurilor conveniteE totui, termenii sau obiectivele unei misiuni sau standardele naionale pot cere ca auditorul s respecte cerinele de independen din Codul etic al pro%esionitilor contabili emis de 9>(/. $n situaiile &n care auditorul nu este independent, acest #apt trebuie declarat &n raportul constatrilor e#ective. 2. 0biectivul misiunii de compilare se re#er la utili)area de ctre contabil a cali#icrii sale contabile, vi)avi de cali#icarea sa ca auditor, pentru a colecta, clasi#ica i sinteti)a in#ormaiile #inanciare. $n mod obinuit, aceasta determin reducerea datelor detaliate la o #orm uor de utili)at i inteligibil, #r a #i necesar testarea a#irmaiilor care stau la ba)a acelor in#ormaii.3 5rocedurile e#ectuate nu sunt proiectate pentru a permite auditorului s e prime o asigurare asupra situaiilor #inanciare. "otui, utili)atorii in#ormaiilor #inanciare elaborate obin 13

Audit financiar
? 3

9S4S !!11, -Aisiuni pe ba)a procedurilor convenite privind in#ormaiile #inanciare., p. !.

9S4S !!11, -Aisiuni de compilare a situaiilor #inanciare., p.3.

1!

Audit financiar
unele bene#icii ca re)ultat al implicrii auditorului, datorit #aptului c serviciul a #ost e#ectuat cu competen pro#esional i cu diligena cuvenit. $ns, dac auditorul constat c in#ormaiile #urni)ate de conducerea &ntreprinderii sunt incorecte, incomplete sau nesatis#ctoare, trebuie s prevad punerea &n lucru a procedurilor de audit i s cear conducerii s #urni)e)e in#ormaii complementareE dac aceasta re#u), auditorul trebuie s &ntrerup misiunea. 0 misiune de compilare va include, &n mod obinuit, &ntocmirea situaiilor #inanciare (poate #i vorba sau nu de un set complet de situaii #inanciare) dar, de asemenea, poate include colectarea, clasi#icarea i sinteti)area altor in#ormaii #inanciare. 9ndependena nu este o cerin a misiunii de compilare. "otui, &n ca)ul &n care auditorul nu este independent, acest lucru se va pre)enta &n raportul acestuia. $n toate circumstanele &n care numele unui auditor este asociat cu in#ormaiile #inanciare elaborate de acesta, respectivul auditor trebuie s emit un raport. 9n#ormaiile #inanciare compilate de auditor trebuie s conin, pe #iecare pagin a in#ormaiilor #inanciare sau pe prima pagin a setului complet al situaiilor #inanciare, o re#erin cum ar #i -Neauditat., -Elaborat #r audit sau revi)uire., sau -( se avea &n vedere raportul de compilare.. 4aportul de compilare nu o#er nici un tip de asigurare cu privire la situa iile #inanciare &ntocmite de auditor. ,e asemenea, se prestea) i alte servicii de audit* auditul cu obiectiv special, consultaii pro#esionale #inanciare, 6uridice, etc.

1.(. )ipolo%ia for#elor "%enurilor$ de audit $n #unci e de modul de o rgani) are a acti vit i i de audit se dist ing ti purile de audit int ern i e tern* Auditul intern repre)int o evaluare sau monitori)are organi)at de ctre conducerea unei entiti sub #orma unui serviciu privind e aminarea sistemelor proprii de contabilitate i de control intern. (uditul intern este, practic, o activitate independent de asigurare obiectiv i consultativ destinat s adauge valoare i s antrene)e &mbuntirea activitii unui organism, pe care &l susin &n &ndeplinirea obiectivelor printr%o abordare sistematic i ordonat a evalurii i creterii proceselor de gestionare a riscului de control i de conducere. /a activitate independent, auditul intern se re#er at't la independena #unciei de audit intern &n raport cu activitile auditate, c't i la obiectivitatea auditorilor interni. (st#el, prin statul organi)atoric, #uncia de audit intern trebuie s #ie de natur a permite &ndeplinirea independent a raionamentului pe care auditorii interni trebuie s%l menin &n des#urarea auditrilor. 18

Audit financiar
4olul esenial al auditului intern este de a acorda asisten personalului organismului auditat &n &ndeplinirea responsabilitilor, o#erind conducerii asigurarea c politicile, procedurile i controalele e#ectuate &n scopul evitrii erorilor umane i combaterii #raudelor sau aciunilor greite, acionea) e#icient. (uditorii interni procedea) la evaluarea riscurilor, anali)a operaiunilor i veri#icrilor e#ectuate, ast#el &nc't, pornind de la re)ultatele auditurilor e#ectuate, s #urni)e)e anali)e obiective, cu indicarea punctelor slabe i #ormularea de recomandri de ameliorare a situaiei. Auditul e&tern este e#ectuat de un pro#esionist independent i rspunde nevoilor terilor i entitii auditate &n ceea ce privete gradul de &ncredere care poate #i acordat tran)aciilor i situaiilor #inanciare ale acestuia (auditul de atestare #inanciar), respectarea reglementrilor legale, statutelor, regulamentelor i deci)iilor manageriale (auditul con#ormitii sau legalitii), precum i respectarea principiilor economicitii, e#icienei i e#icacitii &n activitatea des#urat (auditul per#ormanei). (uditorii e terni independeni, #ie persoane #i)ice, #ie persoane 6uridice (companii de audit) nu sunt anga6ai permaneni ai organi)aiilor, entitilor ale cror declaraii, situaii #inanciare sau de alt natur sunt auditate, c+iar dac primesc o remunerare pentru serviciile prestate. Ei o#er servicii de audit pe ba)a unor contracte de prestri servicii. Deosebirile e&istente *ntre auditul intern i auditul e&tern. (a cum de alt#el s%a artat, auditul intern se deosebete de auditul e tern, &n literatura de specialitate #iind reinute un numr de opt di#erene* 1. $n ceea ce privete statul este de6a lucru cunoscut c auditul intern #ace parte din personalul &ntreprinderii, auditorul e tern este un prestator de servicii independent din punct de vedere 6uridic. 2. $n ceea ce privete bene#iciarii auditului, auditul intern lucrea) &n #olosul responsabililor &ntreprinderii < manageri, /onsiliul de administraie, iar auditorul e tern lucrea) &n #olosul tuturor utili)atorilor in#ormaiei contabile ( acionari, salariai, statul, bncile, organismele de burs, debitori, #urni)ori, clieni, etc.). 3. $n ceea ce privete obiectivele auditului &n timp ce obiectivul auditului intern este s aprecie)e bunul control asupra activitii &ntreprinderii (dispo)itive de control intern) i s recomande aciunile necesare pentru &mbuntirea acestuia, obiectivele auditului e tern este s certi#ice* % regularitateaE % sinceritateaE % imaginea #idel a calculelor, re)ultatelor i situaiilor #inanciare. !. $n ceea ce privete domeniul de aplicare a auditului in'nd cont de obiectivele sale, 1?

Audit financiar
domeniul de aplicare al auditului e tern &nglobea) tot ceea ce particip la determinarea re)ultatelor, la elaborarea situaiilor #inanciare i numai la aceasta, &ns &n toate #unciile

13

Audit financiar
&ntreprinderii. Cn auditor e tern care i%ar limita observaiile i investigaiile la sectorul contabil ar #ace o activitate incomplet. (cest lucru este bine tiut de pro#esionitii care e plorea) toate #unciile &ntreprinderii i toate sistemele de in#ormare care particip la determinarea re)ultatului i aceast cerin este din ce &n ce mai puternic pe msur ce se de)volt preluarea datelor de la surs. ,omeniul de aplicare a auditului intern este mult mai vast deoarece include nu numai toate #unciile &ntreprinderii ci i toate dimensiunile lor. E emplu, dac se #ace o apreciere asupra utili)rii unui anumit material &n producie sau o apreciere din punct de vedere calitativ a modalitilor de recrutare a personalului de conducere, aceasta intr &n domeniul de aplicare a auditului intern i nu se &ncadrea) &n cel al auditului e tern. 8. $n ceea ce privete prevenirea #raudei* auditul e tern se preocup de orice #raud de &ndat ce aceasta are, sau se presupune c are o in#luen asupra re)ultatelor. $n sc+imb o #raud care se re#er de e emplu la con#idenialitatea dosarelor personalului este problema auditului intern i nu a auditului e tern. ?. $n ceea ce privete independena se &nelege de la sine c aceast independen nu este de acelai tip. 9ndependena auditorului e tern este cea a titularului unei pro#esii liberale, este 6uridic i statutar, cea a auditorului intern are restriciile anali)ate i stabilite &ntre anga6ator i anga6at. 3. $n ceea ce privete periodicitatea auditurilor* % auditorii e terni &i e#ectuea) &n general misiunile &n mod intermitent i &n momente propice certi#icrii conturilor, la s#'ritul trimestrului, la s#'ritul anului. $n a#ara acestor perioade ei nu sunt pre)eni cu e cepia anumitor =rupuri Aari ale cror a#aceri importante impun pre)ena permanent a unei ec+ipe pe tot parcursul anului, aceast ec+ip mrindu%se considerabil &n perioada de &nc+eiere a conturilorE % auditorul intern lucrea) &n permanen &n &ntreprinderea sa, av'nd misiuni plani#icate &n #uncie de gradul de risc i care &l preocup cu aceeai intensitate oricare ar #i perioada respectiv. ,ar s observm de asemenea c auditorul e tern este &n legtur cu aceiai interlocutori din cadrul acelorai servicii, &n timp ce auditorul intern sc+imb mereu interlocutorii. (adar, din punct de vedere relaional, auditul intern este permanent, iar auditul e tern periodic. 7. $n ceea ce privete metoda (a opta di#eren)* (uditorii e terni &i e#ectuea) lucrrile dup metode veri#icate pe ba) de comparaii, anali)e, inventare. Aetoda auditorilor interni este speci#ic i original, ea se supune unor reguli precise care trebuie respectate dac vrem ca activitatea s #ie clar, complet i e#icace. (adar, di#erenele dintre cele dou #uncii sunt precise i bine delimitate, nu s%ar putea crea con#u)ii &n privina lor. $ns ele nu trebuie subestimate cci aprecierea i buna aplicare a complementaritii lor &nseamn pentru &ntreaga organi)aie o garanie de e#icacitate. 17