1.

Dai definiia auditului n general i elementele principale ale acesteia.

Noiunea de audit n general semnific revizia conturilor realizat de experi independeni n vederea exprimrii unei opinii asupra regularitii i sinceritii acestora. Prin audit, n general, se nelege examinarea profesional a unei informaii n vederea exprimrii unei opinii responsabile i independente prin raportarea la un criteriu (standard, norm) de calitate. biectivul oricrui tip de audit l constituie mbuntirea utilizrii informaiei. !lementele principale care definesc auditul" - examinarea unei informaii trebuie s fie exclusiv o examinare profesional# - scopul examinrii unei informaii este acela de a exprima o opinie asupra acesteia# - opinia exprimat asupra unei informaii trebuie s fie responsabil i independent, ceea ce presupune c persoana care face aceast examinare are anumite responsabiliti pentru activitatea sa i trebuie s fie o persoan independent# - examinarea trebuie s se fac nu oricum ci dup anumite reguli dinainte stabilite, cuprinse ntr$un standard sau norm legal sau profesional care constituie criteriu de calitate. 2. Ce este auditul financiar? Dar auditul statutar?

%emnificaia auditului financiar" dac este vorba de &audit financiar care conduce la certificarea situaiilor financiare', fr nici o ndoial este vorba de o parte din auditul legal, controlul legal sau auditul statutar. (enumirea simpl de &audit financiar& poate fi folosit pentru a desemna numeroase alte misiuni ca, de exemplu" - auditul financiar al procedurilor informatizate de inere a contabilitii# - auditul financiar al operaiunilor de sc)imb pentru a verifica prezentarea regulamentar a acestora n situaiile financiare# - auditul financiar al contabilizrii c)eltuielilor sociale pentru a verifica respectarea legislaiei sociale# - auditul financiar asupra situaiei fiscale# - auditul financiar asupra conturilor de clieni pentru a verifica dac evaluarea creanelor ndoielnice s$a fcut de o manier prudent etc. *ltfel spus, orice analiz, orice control, orice verificare i orice studiu asupra unei seciuni sau a unei pri din contabilitate sau din situaiile financiare ale unei entiti poate fi calificat ca &audit financiar'. misiune de audit financiar poate fi prealabil unei misiuni de audit operaional sau unei misiuni de audit de gestiune. (in cele prezentate rezult c sintagma &audit financiar' este mult mai cuprinztoare dec+t cea de &audit statutar'. ,eglementarea european ((irectiva a -...$a) i reglementrile naionale se refer numai la auditul statutar, adic auditul asupra situaiilor financiare ale entitii. (in acest punct de vedere, considerm c folosirea sintagmei &audit financiar' n legislaia rom+neasc n vigoare n locul celei de &audit statutar' folosit n legislaia european este de natur a crea confuzii. Prin audit statutar se nelege examinarea efectuat de un profesionist contabil competent i independent asupra situaiilor financiare ale unei entiti n vederea exprimrii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare i complete a poziiei i situaiei financiare precum i a rezultatelor (performanelor) obinute de acesta. *ltfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examineaz i certific n totalitatea lor situaiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activiti i operaii specifice intreprinderii auditate, n virtutea unor dispoziii legale (legea contabilitii, legea societilor comerciale, legea pieelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor intreprinderii (acionari, asociai).
1-44

!lementele de baz ale conceptului de audit statutar sunt" - profesionistul competent i independent care poate fi o persoan fizic sau persoan /uridic# - obiectul examinrii efectuat de profesionistul contabil l constituie situaiile financiare ale entitii, n totalitatea lor" bilan, cont de profit i pierdere i celelalte componente ale situaiilor financiare,, n funcie de referenialul contabil aplicabil# - scopul examinrii" exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidel, clar i complet a poziiei financiare (patrimoniului), a situaiei financiare i a rezultatelor obinute de entitatea auditat# - criteriul de calitate n funcie de care se face examinarea i se exprim opinia l constituie standardele (normele) de audit i standardele (normele) contabile. rice definiie a auditului statutar trebuie s in cont de nevoile i ateptrile utilizatorilor, n msura n care acestea sunt rezonabile, precum i de capacitatea auditorului statutar de a rspunde la aceste nevoi i ateptri. Publicul se ateapt ca auditorul statutar s /oace un rol n prote/area intereselor sale, prin oferirea unei resigurri referitoare la" - acurateea declaraiilor financiare# - continuitatea exploatrii i solvabilitatea firmei# - existena unor fraude# - respectarea de ctre firm a obligaiilor sale legale# - comportamentul responsabil al firmei fa de problemele legate de mediu i probleme sociale. *uditul financiar este acela de a da posibilitatea auditorului de a$si exprima opinia, daca situatiile financiare sunt intocmite, sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu un cadru general identificat de raportare financiara. Pentru exprimarea acestei opinii, auditorul va folosi formula &ofera o imagine fidela' sau & prezinta in mod corect sub toate aspectele semnificative', aceste expresii fiind ec)ivalente. Prin audit statutar se intelege examinarea efectuata de un profesionist contabil competent si independent asupra situatiilor financiare ale unei entitati in vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare si complete a pozitiei si situatiei financiare precum si a rezultatelor obtinute de aceasta. 3. Dai definiia auditului statutar i elementele principale ale acesteia.

Prin audit statutar se nelege examinarea efectuat de un profesionist contabil competent i independent asupra situaiilor financiare ale unei entiti n vederea exprimrii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare i complete a poziiei i situaiei financiare precum i a rezultatelor (performanelor) obinute de acesta. *ltfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examineaz i certific n totalitatea lor situaiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activiti i operaii specifice intreprinderii auditate, n virtutea unor dispoziii legale (legea contabilitii, legea societilor comerciale, legea pieelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor intreprinderii (acionari, asociai). !lementele de baz ale conceptului de audit statutar sunt" - profesionistul competent i independent care poate fi o persoan fizic sau persoan /uridic# - obiectul examinrii efectuat de profesionistul contabil l constituie situaiile financiare ale entitii, n totalitatea lor" bilan, cont de profit i pierdere i celelalte componente ale situaiilor financiare,, n funcie de referenialul contabil aplicabil#

2-44

scopul examinrii" exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidel, clar i complet a poziiei financiare (patrimoniului), a situaiei financiare i a rezultatelor obinute de entitatea auditat# - criteriul de calitate n funcie de care se face examinarea i se exprim opinia l constituie standardele (normele) de audit i standardele (normele) contabile. rice definiie a auditului statutar trebuie s in cont de nevoile i ateptrile utilizatorilor, n msura n care acestea sunt rezonabile, precum i de capacitatea auditorului statutar de a rspunde la aceste nevoi i ateptri. Publicul se ateapt ca auditorul statutar s /oace un rol n prote/area intereselor sale, prin oferirea unei resigurri referitoare la" $ acurateea declaraiilor financiare# $ continuitatea exploatrii i solvabilitatea firmei# $ existena unor fraude# $ respectarea de ctre firm a obligaiilor sale legale# $ comportamentul responsabil al firmei fa de problemele legate de mediu i probleme sociale. Prin audit statutar se intelege examinarea efectuata de un profesionist contabil competent si independent asupra situatiilor financiare ale unei entitati in vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare si complete a pozitiei si situatiei financiare precum si a rezultatelor obtinute de aceasta. 4. Prin audit statutar se nelege examinarea efectuat de un profesionist contabil competent i independent asupra situaiilor financiare ale unei entiti n vederea exprimrii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare i complete a poziiei i situaiei financiare precum i a rezultatelor (performanelor) obinute de aceasta. *ltfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examineaz (verific) i certific n totalitatea lor situaiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activiti i operaii specifice ntreprinderii auditate, n virtutea unor dispoziii legale (legea contabilitii, legea societilor comerciale, legea pieelor de capital, etc), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor ntreprinderii (acionari, asociai). !lementele de baz ale conceptului de audit statutar sunt" profesionistul competent i independent care poate fi o persoan fizic sau o persoan /uridic# obiectul examinrii efectuat de profesionistul contabil l constituie situaiile financiare ale entitii, n totalitatea lor" bilan, cont de profit i pierdere i celelalte componente ale situaiilor financiare, n funcie de referenialul contabil aplicabil# scopul examinrii" exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidel, clar i complet a poziiei financiare (patrimoniu), a situaiei financiare i a rezultatelor obinute de entitatea auditat# criteriul de calitate n funcie de care se face examinarea i se exprim opinia l constituie standardele (normele) de audit i standardele (normele) contabile. rice definiie a auditului statutar trebuie s in cont de nevoile i ateptrile utlizatorilor, n msura n care acestea sunt rezonabile, precum i de capacitatea auditorului statutar de a rspunde la aceste nevoi i ateptri. Nevoile i ateptrile utilizatorilor pot fi considerate rezonabile, dac" sarcinile au fost descrise de lege# exist persoane interesate care doresc s plteasc pentru serviciile respective#

3-44

exist un auditor interesat s ofere un serviciu (pentru un pre care reflect, n special, nivelul de calificare, dificultatea aciunii, numrul de ore i riscul implicat) i are competena s o fac.

Publicul se ateapt ca auditorul statutar s /oace un rol n prote/area intereselor sale, prin oferirea unei reasigurri referitoare la" acurateea declaraiilor financiare# continuitatea exploatrii i solvabilitatea firmei# existena unor fraude# respectarea de ctre firm a obligaiilor sale legale# comportamentul responsabil al firmei fa de problemele legate de mediu i problemele sociale. *naliza modului n care nevoile i ateptrile publicului sunt rezonabile conduce la urmtoarele concluzii" i) Acurateea declaraiilor financiare 0oi utilizatorii informaiilor financiare se ateapt ca un raport de audit necalificat (fr rezerve) s garanteze acurateea declaraiilor financiare. 1n aceast ateptare exist dou concepii inerente, greite" prima, c este posibil s se pregteasc rapoarte financiare, care s aib ,,acuratee22# a doua, c declaraiile financiare intr n responsabilitatea auditorului. 1n legtur cu prima concepie" este general acceptat, de ctre cei care sunt bine informai, c declaraiile financiare nu pot fi ,,exacte22, n sensul c exist un singur set de cifre care pot exprima corect rezultatele operaiilor unei ntreprinderi i situaia ei financiar# opiunile posibile pentru abordarea contabil a operaiunilor unei afaceri complexe i incertitudinile implicite n luarea unei decizii la nivelul conducerii mpiedic orice ncercare de a alctui un set de declaraii financiare pe care toi utilizatorii informai s le poat considera drept exacte. 1n 3niunea !uropean, recunoaterea general a faptului c nici un set de declaraii financiare nu poate fi absolut ,,corect22 este inclus n cerina ca aceste declaraii s prezinte ,,o imagine adevrat i corect22 4 idee ncorporat n Directivele europene. 5ora cerinei referitoare la corectitudine i adevr 4 principiu predominant n Directivele contabile europene 4 const n aceea c permite, n mod inevitabil, natura discutabil a multor cifre contabile. 1n legtur cu cea de$a doua concepie" conducerea ntreprinderii se afl n cea mai bun poziie s cunoasc afacerile firmei, s$i menin performanele i s se ocupe de conturi# ea este cea care )otrte asupra tratamentului contabil care urmeaz s fie aplicat i practicile de declarare adoptate n situaiile financiare# deci, conducerea poart responsabilitatea modului n care au fost ntocmite situaiile financiare# auditorii au servicii foarte bine distinse n legtur cu situaiile financiare# ei stabilesc dac, dup prerea lor, rapoartele financiare au fost pregtite n conformitate cu reglementrile i dac asigur o imagine corect i real. Pentru aceasta, auditorii trebuie s fie independeni fa de situaiile financiare respective" s nu fi participat n vreun fel la elaborarea lor (fie c)iar i sub forma de consultani) i s fie separai de conducere (s nu existe nici un fel de legtur). ii) Continuitatea exploatrii, solvabilitatea firmei Publicul se ateapt ca raportul auditorului statutar s garanteze solditatea unei firme. 6omentarii" 6onturile anuale sunt pregtite pe ideea c firma i va pstra continuitatea n exploatare. 6onducerea are obligaia s adopte aceast baz, numai dac este convins# dac nu, s aplice reguli contabile diferite.
4-44

*cceptarea bazei de continuitate n exploatare implic solvabilitatea, respectiv, dac la momentul ntocmirii bilantului poziia firmei era de aa natur nc+t s$i poat ndeplini responsabilitile aa cum era prevzut. ntreprindere poate rm+ne activ, iar banii acionarilor i creditorilor pot fi salvai, dac problemele au fost identificate la timp. 6onducerea nu poate garanta continuitatea soliditii financiare a firmei" de aceea, este rezonabil ca aceasta s declare public, dac, n opinia ei, dat fiind mediul comercial n care opereaz firma, sunt disponibile resursele financiare care i permit s$i pstreze continuitatea cel puin 78 luni de la data adoptrii situaiilor financiare. *uditorii trebuie s sesizeze aspecte care ar amenina continuitatea exploatrii# raportul de audit trebuie s conin opinia auditorului asupra solvabilitii, n cazul n care situaiile financiare au fost elaborate pe baza continuitii n exploatare. *uditorii trebuie s fie ateni la modul n care prezint public orice ndoial, pe care ar putea s o aib, cu privire la continuitate. 6ontinuitatea unei firme depinde i de faptul c lumea nu tie c exist ndoieli n ceea ce privete statutul de continuitate al firmei respective (de exemplu, n cazul n care auditorul raporteaz c firma i menine continuitatea, dac banca va continua s$i acorde credite, e posibil ca a doua zi banca s nu$i mai dea credite# cderea unei bnci). *uditorii trebuie s testeze punctele de vedere ale conducerii cu privire la continuitate i solvabilitate. ,esponsabilitatea conducerii este continu, n timp ce opinia auditorului se bazeaz pe o situaie vazut la un moment dat. iii) Existena unei fraude *uditul a fost asociat, aproape ntotdeauna, cu detectarea unei fraude. 0rebuie fcute urmtoarele remarci" 9anagerii, conducerea sunt cei care au prima i cea mai mare responsabilitate n detectarea fraudelor, neregulilor i erorilor, ca parte a rolului de conducere pe care l au. ,esponsabilitatea auditorului este s planifice, s desfoare i s evalueze activitatea de audit, astfel nc+t s poat spera, n mod rezonabil, s fie depistate declaraiile incorecte din conturi i dac acestea au fost cauzate de fraud, erori sau alte nereguli. (ificultatea n care s gsesc auditorii este legat de faptul c trebuie s ia o decizie care se bazeaz, mai degrab, pe o suspiciune de fraud dec+t pe fapte dovedite# dac raporteaz bnuielile unui ter i ulterior nu sunt capabili s stabileasc dovezi clare de fraud, sunt pasibili de acionare n /ustiie. (e aceea, auditorul poate avea nevoie de de o consiliere legal nainte de a lua decizia, dac problema respectiv trebuie s fie raportat unei autoriti n interesul public. Nu pot fi invocate regulile de confidenialitate n cazul fraudelor. Directiva 95/ !/EC, adoptat n iunie 7::;, arat c auditorul statutar al unei ntreprinderi ,,are datoria s raporteze cu promptitudine autoritilor competente orice fapt sau decizie referitoare la ntreprinderea respectiv, care este posibil s" constituie o nclcare grav a legilor# afecteze continuitatea funcionrii# conduc la refuzul de a face certificarea conturilor sau la exprimarea de rezerve22. *uditorii statutari trebuie s ofere sigurana c rapoartele financiare reflect efectul fraudei i c sunt declarate toate detaliile necesare. 1n concluzie, publicul se ateapt ca posibilitile de fraud s fie minimalizate. 6onducerea trebuie s ia msuri de organizare i meninere a sistemelor de control intern care s micoreze ansele de fraud. *uditorii statutari trebuie s confirme n raportul de audit c exist astfel de control intern i s spun dac el funcioneaz. iv) "espectarea de ctre firm a obli#aiilor le#ale

5-44

!ste unanim mprtit ideea c este de datoria auditorului s depisteze nclcri ale legii companiilor sau ale statutului# n acelai timp, nu se poate pretinde auditorului s raporteze aspecte care nu in de competena sa. 6onducerea firmei trebuie s$i asume responsabilitatea pentru elaborarea i meninerea sistemelor de control intern care permit, printre altele, minimalizarea anselor de comitere a nc+lcrii legilor prin prevenirea sau depistarea la timp a acestora# auditorul trebuie s confirme n raportul su c exist i funcioneaz astfel de sisteme. 6onducerea firmei trebuie s asigure c rapoartele financiare reflect implicaiile financiare ale actelor ilegale detectate (dac se apreciaz a fi importante)# auditorul trebuie s confirme aceste lucruri. v) Comportamentul responsabil fa de problemele sociale $i de mediu %e ateapt de la auditor s se pronune cu privire la comportamentul social i de mediu al firmei (respectarea mediului fizic, practicile de ocupare a locurilor de munc, sanciuni comerciale, politici de dezvoltare etc.). %e poate pune ntrebarea dac auditorul statutar are calificarea i experiena necesar sau este nevoie de experi n domeniu. (ei nu este corect s se pretind unui auditor statutar s emit /udeci n probleme ce nu intr n sfera lui de competen, se poate argumenta c ei trebuie s accepte ca responsabilitile lor s creasc o dat cu ateptrile publicului. vi) Distincia audit statutar %le#al), audit contractual *uditul statutar (legal) se nscrie prin definiie ntr$un cadru stabilit de lege i i are originea n legea societilor comerciale# numai n acest context auditorul 4 denumit comisar de conturi, auditor statutar, cenzor 4 exercit o misiune de audit n aplicarea textelor legale. 3nele legislaii naionale oblig anumite societi comerciale la desemnarea unuia sau mai multor auditori. 6eea ce caracterizeaz un auditor statutar (legal) de auditul contractual se refer la" a) Numirea auditorului statutar (legal) se face de ctre adunarea general a acionarilor sau asociailor. *ceasta nseamn c auditorul statutar este numit de ctre deintorii de capital ai societii# ntr$un anumit fel nseamn c auditorul statutar este n serviciul acionarilor crora le aduce o securitate relativ asupra situaiilor financiare ale societilor lor. b) rice auditor statutar e mandatat, de regul, pentru o durat de ;$< ani# rezult c misiunea de audit de baz este o misiune plurianual, ceea ce permite auditorului s progreseze n cunoaterea ntreprinderii i s abordeze n mod privilegiat anumite aspecte specifice. c) *uditorul statutar emite n toate cazurile un raport de audit care are un coninut strict normat, el neput+nd s ,,inventeze22 un alt mod de raportare. d) *uditorului statutar i este specific o anumit conduit deontologic precis stabilit prin codul etic. e) 9isiunea de audit statutar are un caracter permanent, ceea ce nseamn c auditorul poate face controale n societi n orice moment al exerciiului# n practic, ns, el se rezum la 8 sau = intervenii principale din raiuni de buget i pentru a nu perturba activitatea ntreprinderii i anume" intervenii pentru analiza i evaluarea controlului intern, pentru inspecia fizic (inventariere) i pentru revizia situaiilor financiare# pentru societile cotate mai exist o intervenie asupra situaiilor financiare semestriale. f) *uditul statutar se efectueaz numai prin sonda/ i deci nu are loc o validare ex)austiv a tratamentului contabil al tranzaciilor i fluxurilor exerciiului. g) *uditorul statutar nu poate avea imixtiuni n gestiunea societii# el pstreaz o anumit distan i nu poate da sfaturi sau efectua lucrri care presupun substituirea conductorilor ntreprinderii 4 client. (impotriv, auditul contractual se realizeaz la cererea unui client i nu n realizarea unei obligaii legale# obiectivele auditului sunt stabilite prin contract n funcie de ateptrile clientului i pot fi foarte diferite de la un audit la altul. (e exemplu, conducerea unei ntreprinderi sau acionarii si pot solicita un audit financiar 4 contabil al ntreprinderii lor, fie pentru c ei consider c situaiile financiare nu sunt fiabile, fie c vor s aib o cunoatere aprofundat a stuaiei financiare la un moment dat# n acest caz, un cabinet de
6-44

audit sau de experi contabili aduce o opinie independent n legtur cu problemele ridicate# tot astfel, c+nd un ter dorete s ia o participaie ntr$o ntreprindere# o societate mam poate cere unui auditor sau expert contabil s efectueze un audit la o filial etc.

7-44

5.

Faze i etape n executarea unei misiuni de audit de az!.

0oate activitile i lucrrile ocazionate de realizarea unei misiuni de audit de baz asupra situaiilor financiare ale unei entiti pot fi grupate n trei faze i zece etape care, n succesiunea lor logic i practic, aa cum se pot identifica n %tandardele .nternaionale de *udit, se prezint astfel" 5aze 5aza iniial 5aza executrii lucrrilor !tape - acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit - orientarea i planificarea auditului - aprecierea controlului intern - controlul conturilor - examenul situaiilor financiare - evenimente posterioare nc)iderii exerciiului - utilizarea lucrrilor altor profesioniti - alte lucrri necesare nc)iderii - raportul de audit - documentarea lucrrilor de audit

5aza final

".

#cceptarea mandatului i c$ntractarea lucr!ril$r de audit.

1nainte de a contracta o lucrare de audit a situaiilor financiare ale unei entiti, auditorul trebuie s aprecieze posibilitatea de a ndeplini aceast misiune# trebuie s in seama de unele reguli profesionale i de deontologie. *ciunile intreprinse n aceast etap permit auditorului s colecteze informaiile necesare fundamentrii deciziei de acceptare a misiunii, i acestea se refer la" - cunoaterea global a intreprinderii (existena riscurilor nu presupune c auditorul refuz mandatul, ns decizia sa de a accepta este luat n cunotin de cauz, urm+nd s ia toate msurile necesare, n consecin)# - examenul de independen i de absen a incompatibilitilor# - examenul competenei# - contactul cu fostul auditor sau cenzor# - decizia de acceptare a mandatului# - fia de acceptare a mandatului. 6ontractarea lucrrilor de audit Normele legale rom+neti prevd obligaia ca activitatea profesionitilor contabili s se desfoare pe baz de contracte de prestri servicii fr a se face vreo distincie ntre misiunile de audit legal 4 care presupun desemnarea acestor profesioniti de ctre adunarea general a intreprinderii auditate i misiunile de audit contractual. %tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr. 87> prevede c auditorul i clientul trebuie s convin termenii i condiiile de realizare a misiunii de audit care vor fi consemnai intr$o &%crisoare de misiune de audit' (&?ettre de mission d2audit' sau &*nga/ament letter') sau n orice alt tip de contract adecvat. *uditorul poate s decid s nu trimit o nou &scrisoare de misiune' pentru fiecarer din exerciiile viitoare. ?a primirea solicitrii din partea intreprinderii$client, auditorul trebuie s aprecieze dac unii termeni din &scrisoarea de misiune' ar trebui modificai, in+nd seama de evoluia semnificativ a naturii sau importanei activitilor clientului su.

8-44

%.

&rientarea i planificarea auditului.

1n aceast etap profesionistul contabil obine informaii cu privire la particularitile intreprinderii, zonele sale de risc, domeniile i sistemele semnificative, informaii care s$i permit orientarea i planificarea controalelor astfel nc+t s fie prevenite lucrri inutile sau care nu vor servi realizrii obiectivelor misiunii de audit. Principalele lucrri din aceast etap sunt" 7. 6ulegerea de informaii generale asupra intreprinderii 8. .dentificarea domeniilor i sistemelor semnificative =. ,edactarea Planului de misiune (planului de audit) @. !laborarea programului de munc '. (lanul de misiune) c$ninut* r$l.

(up cunoaterea particularitilor intreprinderii, profesionistul contabil are posibilitatea s i orienteze misiunea n funcie de domeniile i sistemele semnificative# aceast orientare are ca obiectiv identificarea riscurilor care pot avea o inciden semnificativ asupra situaiilor financiare i deci asupra programrii i planificrii misiunii de audit, permi+nd" - determinarea naturii i ntinderii controalelor n raport cu pragul de semnificaie ales# - organizarea lucrrilor de audit astfel nc+t s fie atins obiectivul de a certifica situaiile financiare n mod raional, cu maxim de eficacitate i n cadrul termenelor convenite cu clientul. Planul de misiune este n fapt programul general de munc n care sunt sintetizate toate informaiile obinute pe baza crora s poat fi orientat i planificat misiunea de audit. !ste documentul care servete ca instrument de baz pentru toi intervenanii de$a lungul ntregii misiuni de audit. ,edactarea planului de misiune i pe aceast baz a programului de munc presupune" - alegerea membrilor ec)ipei n funcie de experiena i cunotinele lor n sectorul de activitate al intreprinderii# - repartizarea lucrrilor pe oameni, n timp i n spaiu (subuniti, filiale n ar i n strintate etc.)# - utilizarea lucrrilor realizate de auditorul intern al intreprinderii de ali auditori externi sau experi# - coordonarea cu auditorii de la societile$surori i de la societatea$mam# - solicitarea de specialiti pentru studierea sistemelor i datelor informatizate n orice alte domenii (/uridic, fiscal, te)nic etc.)# - calendarul edinelor *A* i 6*# - termenul de depunere a raportului. Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de decizii cu privire la" lucrrile de efectuat, mi/loacele necesare, datele interveniilor n teren, rapoarte i relaii de stabilit, bugetul de timp i costurile anga/ate. %tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr. =>> intitulat &Planificarea lucrrilor de audit' prevede obligaia planificrii activitii de audit ca o msur de asigurare c aceast activitate se realizeaz de o manier eficient. .*% nu prevede un anumit model al planului de misiune (planului de audit), forma i fondul acestuia variind n funcie de talia intreprinderii, complexitatea auditului, metodologia i te)nologia specificat utilizat de auditor# din planul de misiune nu pot lipsi informaii care se refer la" cunoaterea activitilor intreprinderii, nelegerea sistemului contabil i de control intern, riscul i pragul de semnificaie, natura calendarului i ntinderea procedurilor de audit i coordonarea, conducerea, supraveg)erea i revizuirea lucrrilor.
9-44

Pentru realizarea prevederilor Planului de misiune, .%* =>> prevede obligaia pentru auditor de a elabora i documenta un Program de munc n care sunt definite natura, calendarul i ntinderea procedurilor de audit necesare. Programul de munc este un ansamblu de instruciuni puse n atenia tuturor participanilor la misiunea de audit care permit controlul bunei execuii a lucrrilor pe tot parcursul misiunii de audit. Programul de munc poate, de asemenea, s detalieze obiectivele auditului, precum i bugetul de timp pentru fiecare rubric i pentru fiecare procedur de audit folosit. Pentru elaborarea programului de munc auditorul va aprecia evaluarea specific a riscurilor inerente i a riscurilor legate de control, c+t i nivelul de asigurare care ar urma s fie furnizat de controalele substantive (controalele proprii ale auditorului). *ltfel spus, Programul de munc este o detaliere a tuturor elementelor coninute n Planul de audit (de misiune), n vederea asigurrii ndeplinirii acestuia din urm. 6oninutul tip al unui Plan de misiune este prezentat n continuare cu titlu de exemplu. &'A()' DE *+,+)(E $ coninut tip $ .. ... .... .-. -. -.. -... Prezentarea intreprinderii" (enumirea %ediul social 6apital social i acionari 1nregistrare %curt istoric 6onsideraii succinte privind obiectivul de activitate, piaa, concurena .nformaii contabile" Bugete i conturi previzionale Particularitile sistemului contabil Principiile contabile# permanene#comparabiliti plurianuale (efinirea misiunii" Natura misiunii" conturi anuale# conturi consolidate# previziuni etc. *li auditori, experi sau cenzori cu misiuni n intreprindere %isteme i domenii semnificative" Prag de semnificaie 5uncii i conturi semnificative Cone de risc identificate 6ontroale semnificative pe care ne putem spri/ini rientarea programului de lucru" *precierea controlului intern ?ucrri deosebite 6onfirmri de obinut (interne i externe) .nventare fizice *sisten de specialitate necesar (informatic, fiscalitate etc.) (ocumente de obinut !c)ipa i bugetul# Planificarea"
10-44

,epartizarea lucrrilor (atele interveniilor pe etape ?ista rapoartelor, scrisorilor de confirmare i alte documente ce urmeaz a fi emise (cu datele limit). +. ,-aluarea c$ntr$lului intern) c$ninut* etape.

6+nd estimeaz c poate s se spri/ine pe fiabilitatea controlului intern pentru a limita intinderea sonda/elor sale i a controalelor proprii asupra conturilor, auditorul va verifica funcionarea acestui control intern. *uditorul efectueaz un studiu i o evaluare a sistemelor considerate semnificative n scopul identificrii controalelor interne pe care dorete s se spri/ine, pe de o parte, precum i riscurile de eroare n tratarea datelor i informaiilor pe de alt parte. 0oate aciunile intreprinse de auditor n aceast etap sunt concentrate asupra a trei ntrebri care furnizeaz baza de apreciere a sistemului de control intern" - care sunt procedurile efective, n funciune, care au ca obiectiv realizarea unui control intern eficientD - aceste proceduri sunt aplicateD - n ce masur aceste proceduri satisfac realizarea unui bun control intern i deci pot conduce la elaborarea de documente financiar$contabile corecteD *uditorul nu trebuie s verifice ansamblul controlului intern, ci numai acele elemente ale acestuia pe care vor sa se spri/ine, alctuind n acest sens un program de verificare a controlului intern. biectivul urmrit prin aprecierea controlului intern este de a determina n ce msur auditorul se poate spri/ini pe acest control pentru a$i putea defini natura, ntinderea i calendarul lucrrilor i interveniilor sale. !tapele aprecierii controlului intern" 7. nelegerea i descrierea sistemelor semnificative# 8. confirmarea nelegerii sistemului# testele de conformitate# =. evaluarea riscurilor de eroare# @. verificarea funcionrii controlului intern# ;. evaluarea preliminar# teste de permanen# E. evaluarea final i incidena asupra misiunii. 1.. *. Care sunt principalele $ iecti-e ale c$ntr$lului intern al unei entit!i? biectivele controlului intern sunt prote/area activelor intreprinderii" 7. definirea responsabilitatilor 8. separarea sarcinilor si functiilor =. descrierea functiilor @. procedura acordarii imputernicirilor asigurarea fidelitatii si exactitatii informatiei contabile 7. modalitatea de intocmire si circulatie a documentelor /ustificative 8. organizarea si tinerea corecta si la zi a contabilitatii =. organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului si a valorificarii acestuia @. respectarea regulilor de intocmire a bilanturilor contabile ;. controalele de baza ale activitatii contabile asigurarea respectarii dispozitiilor intreprinderii promovarea eficacitatii exploatarii 7. producerea informatiilor 8. ar)ivarea informatiilor
11-44

B.

6. (.

12-44

11.

Care sunt elementele de az! ale c$ntr$lului intern al unei entit!i? !lementele de baza ale controlului intern sunt" a) existentea unui plan de organizare, cuprinzand" - definirea cat mai precisa a sarcinilor - definirea limitelor de competenta si a raspunderilor - circulatia informatiilor b) competenta si integritatea personalului sunt esentiale la nivelul directiunii c) existenta unei documentatii satisfacatoare se refera la" - producerea informatiilor - ar)ivarea informatiilor

12.

,xplicai imp$rtana separ!rii sarcinil$r n $rganizarea c$ntr$lului intern al unei entit!i.

%epararea sarcinilor este necesar a fi facut astfel nc+t s permit controlul reciproc al execuiei lor. !ste de dorit s se evite ca una i aceeai persoan s poat comite o eroare sau o inexactitate 4 iregularitate $ av+nd posibilitatea de a o ascunde sau fr ca alt persoan s aib posibilitatea de a o ascunde sau fr ca alt persoan s aib posibilitatea de a o descoperi. %epararea funciilor, dac ele sunt mai mult sau mai puin numeroase, n funcie de mrimea intreprinderii, trebuie s asigure ntotdeauna separarea a trei funcii care, de regul, se regsesc n mai toate intreprinderile, respectiv cele privind" - realizarea obiectivelor intreprinderii# - prote/area sau conservarea patrimoniului# - nregistrarea operaiilor sau contabilizarea lor. 13. Definii auditul intern i c$ntr$lul intern i relaia dintre acestea.

Auditul intern reprezint acea component a auditului financiar care const n examinarea profesional efecutat de un profesionist contabil competent i independent n vederea exprimrii unei opinii motivate n legatur cu validitatea i corecta aplicare a procedurilor interne stabilite de conducerea intreprinderii (entitii). *uditul intern reprezint un compartiment de control din cadrul entitii care efectueaz verificri pentru aceasta# face parte din controlul intern al entitii i are ca obiective de baz verificarea eficacitii sistemelor contabile i de control intern. *uditul intern la o entitate se poate realiza prin compartimente distincte ale acesteia i, n acest caz, auditorul intern face parte din structurile funcionale ale entitii economice sau sociale# auditul intern se poate realiza i pe baze contractuale cu o firm de audit alta dec+t cea care efectueaz auditul asupra situaiilor financiare ale acestei entiti. Controlul intern. %istemul de control intern reperezint un ansamblu de politici i proceduri puse n aplicare de conducerea unei entiti n vederea asigurrii, n msura posibilului, a unei gestionri riguroase i eficiente a activitilor acesteia# implic respectarea politicilor de gestiune, prote/area activelor, prevenirea i detectarea fraudelor i erorilor, exactitatea i ex)austivitatea nregistrrilor contabile i stabilirea la timp a informaiilor financiare. !xistena unui sistem de control intern rational conceput i corect aplicat constituie o serioas prezumie asupra fiabilitii conturilor i a concordanei dintre datele contabilitii i realitate.

13-44

14.

Care sunt principalele $ iecti-e ale auditului intern?

biectivele auditului intern sunt" 7. prote/area activelor intreprinderii# 8. asigurarea fidelitii i exactitii informaiei contabile# =. asigurarea respectrii dispoziiilor intreprinderii# @. promovarea eficacitii exploatrii. a) verificarea conformitii activitilor din entitatea auditat cu politicile, programele i managementul acestuia, n conformitate cu prevederile legale# b) evaluarea gradului de adecvare i aplicare a controalelor financiare i nefinanciare dispuse i efectuate de ctre conducerea unitii n scopul creterii eficienei activitii entitii# c) evaluarea gradului de adecvare a datelorFinformaiilor financiare i nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaterea realitii din entitate# d) prote/area elementelor patrimoniale bilaniere i extrabilaniere i identificarea metodelor de prevenire a fraudelor i pierderilor de orice fel. 15. (r$gramul de c$ntr$l) r$l* c$ninut* f$rme de prezentare.

Nu exist un program standard de control al conturilor deoarece acest program depinde exclusiv de rezultatele etapelor precedente i de caracteristicile fiecrei intreprinderi. (up cum s$a vzut, etapa de cunoatere a intreprinderii a permis determinarea domeniilor semnificative, a zonelor de risc i a naturii operaiilor# n etapa referitoare la aprecierea controlului intern, auditorul a avut posibilitatea identificrii existenei controlului intern pe care se poate spri/ini i verificrii modului de funcionare a acestuia. Numai n funcie de aceste fluxuri de informaii i de gradul de fiabilitate al lor auditorul i stabilete programul de control al conturilor care, aa cum s$a mai amintit, poate fi restr+ns sau extins. Pentru stabilirea programului de control, auditorul va utiliza planul de misiune i foaia de sintez a aprecierii controlului intern, documente ce asigur legtura cu etapele precedente. Programul de control poate fi stabilit pe o foaie de lucru special, care conine rubricile urmtoare" - lista controalelor de efectuat, ordonat pe seciunile situaiilor financiare# aceste controale trebuie c+t mai bine detaliate pentru a fi uor de identificat documentele i informaiile necesare a se solicita intreprinderii# - ntinderea eantionului" in+nd seama de pragul de semnificaie i de evenimentele erori ce pot fi descoperite, este indicat ca n aceast coloan s se menioneze volumul sonda/elor de efectuat pentru controlul respectiv# - indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte important, av+nd n vedere c, calitatea unui control depinde de data la care s$a efectuat. *ceast coloan va fi completat pe msura avansrii programului de control, ceea ce permite urmrirea cronologic a lucrrilor# - o referin pentru foaia de lucru# - probleme nt+lnite" aceast coloan se folosete pentru supervizarea lucrrilor i pentru a stabili sinteza rezultatelor controalelor.

14-44

3n exemplu de structur a unui program de control se prezint astfel" (osar !xerciiu Program de control $ controlul imobilizrilor $ *uditor" ,ef" Pag" (ata" Probleme nt+lnite Nimic

(ata crerii" (ata actualizrii" 6ontroale de 9rimea 5cut de GG ,eferina efectuat eantionului la data de GG (5oaia de lucru) -erificarea %ume mai mari .onescu *E ac)iziiilor de <;.>>> mii 7EF>=F:; exerciiului pe baz lei de comenzi, facturi i recepii -iza responsabilului" 1". ,lementele pr$ ante) definiie* r$l* criterii de apreciere.

Potrivit %tandardelor .nternaionale de *udit, elementele probante ntr$o misiune de audit (&audit evidence' sau &elHments probants') reprezint informaii obinute de auditor pentru a a/unge la concluzii pe care acesta i fondeaz opinia# aceste informaii constau n documente /ustificative i documente contabile care stau la baza situaiilor financiare i care sunt coroborate cu informaii din alte surse. !lementele probante sunt obinute printr$o combinare adecvat a testelor de procedur cu controalele substantive sau numai prin controalele substantive. 0estele de procedur sunt testele care permit obinerea de elemente probante privind eficacitatea conceperii i funcionrii sistemelor contabile i de control intern. 6ontroalele substantive sunt controale proprii ale auditorului n contabilitatea intreprinderii i constau n proceduri care urmresc obinerea elementelor probante prin care sunt detectate anomalii semnificative n situaiile financiare# ele sunt de dou tipuri" - controale privind tranzaciile, operaiile i soldurile conturilor# - proceduri analitice care constau n analiza tendinelor i ratiourilor (rapoartelor) semnificative, examenul variaiilor i examene de coeren cu alte informaii. 1n funcie de credibilitatea informaiilor obinute n etapele precedente, auditorul stabilete programele de control a conturilor pe baza crora s poat obine elementele probante necesare fundamentrii opiniei sale. *ceast etap a misiunii are, deci, ca obiectiv reunirea elementelor probante pentru a putea exprima o opinie motivat asupra conturilor anuale, ceea ce presupune asigurarea respectrii regulilor legale i regulamentare de ctre intreprindere i anume" - regulile de prezentare i de evaluare stipulate n normele legale i n cele profesionale# - reguli de pruden# - regulile referitoare la inventarieri# - reguli de inere a registrelor i a contabilitii# - existena activelor i faptul c acestea aparin intreprinderii# - pasivele patrimoniale, veniturile i c)eltuielile privesc intreprinderea n cauz. !lementele probante trebuie s ndeplinesc cumulativ dou condiii de calitate pentru a putea s stea la baza fondrii unei opinii" s fie suficiente i s fie /uste (adecvate). 6aracterul suficient se stabilete n raport cu numrul de elemente probante colectate# caracterul /ust se apreciaz n raport cu gradul de adecvare, cu pertinena, fiabilitatea lor. 1n mod normal, auditorul consider necesar s se spri/ine pe elemente probante care nu sunt concludente prin ele nsele, dar care contribuie la elaborarea convingerii sale. !l poate deseori s fie determinat s caute elemente probante de surs sau natur diferit pentru a corobora o aceeai afirmaie.

15-44

!lementele probante trebuie, n ansamblul lor, s permit auditorului s$i fac o opinie cu privire la situaiile financiare. 1n general, auditorul nu examineaz totalitatea informaiilor la care are acces pentru a$i forma opinia, n msura n care el poate a/unge la o concluzie cu privire la soldul unui cont, o categorie de operaii sau un control intern, aplic+nd te)nici de sonda/ bazate pe raionament profesional sau eantion statistic. 5actorii care influeneaz raionamentul auditorului n legtur cu ceea ce constituie elemente probante suficiente cuprind" $ .mportana riscului de inexactitate# acest risc poate depinde de" natura elementelor n cauz# adecvarea controlului intern# natura activitilor realizate# existena unor situaii susceptibile de a exercita o influen neobinuit asupra conducerii intreprinderii# situaia financiar a intreprinderii. $ .mportana relativ a elementului avut n vedere, in+nd seama de ansamblul informaiilor bilanului contabil. $ !xperiena cptat n cursul unor auditri anterioare. $ 6oncluziile procedurilor de audit, n special descoperirea eventual a unor fraude sau erori. $ 0ipul de informaie disponibil. 1n cazul obinerii de elemente probante pornind de la testele de procedur, aspectele sistemelor contabile i de control intern asupra crora auditorul va str+nge elemente probante se refer la" conceperea sistemelor contabile i de control intern# sunt aceste sisteme concepute de o manier care s previn sau s detecteze i corecteze anomalii semnificativeD funcionarea sistemelor contabile i de control intern# aceste sisteme au funcionat de o manier satisfctoare pe toat perioadaD 1n colectarea elementelor probante pornind de la procedurile de conformitate, auditorul se asigur de posibilitatea obinerii unor afirmaii n materie" de existen" controlul intern existD de eficacitate" controlul intern funcioneaz eficaceD de permanen" controlul a funcionat eficace pe toat perioada n cursul creia auditorul nelege s se spri/ine pe elD 1n cazul obinerii de elemente probante pornind de la controalele substantive, auditorul trebuie s determine dac elementele rezultate din aceste controale precum i din testele de procedur sunt suficiente i adecvate pentru a stabili dac la elaborarea situaiilor financiare de ctre conducerea ntreprinderii au fost ntrunite criteriile urmtoare" de existen" un element al activului sau pasivului exist la un moment dat# de drepturi i obligaii" un element de activ este un drept al intreprinderii iar un element de pasiv este o obligaie pentru intreprinderea dat, la un moment dat# de apartenen (de realitate) tranzaciile sau evenimentele se refer la intreprinderea dat i s$au produs n cursul perioadei respective# de ex)austivitate" activele, datoriile, tranzaciile sau evenimentele au fost nregistrate i toate faptele importante au fost menionate# de evaluare" nregistrarea unui activ sau a unei datorii s$a fcut la valoarea lor de inventar# de msurare" o operaie sau un eveniment este nregistrat la valoarea sa de tranzacionare i un venit sau o c)eltuial aparin perioadei# de prezentare si publicitate" o informaie este prezentat, clasat i descris conform referenialului contabil aplicabil. binerea de elemente probante privind o informaie dat, de exemplu, existena de stocuri, nu scutete obinerea de elemente probante pentru o alt afirmaie, de exemplu, evaluarea lor.

16-44

*uditorul poate obine un grad de certitudine mai ridicat atunci c+nd elementele probante adunate, de origine i de natur diferite, sunt concordante. 1n acest caz, auditorul poate obine un grad de certitudine global superior celui pe care l obine din fiecare din elementele probante luate izolat. .nvers, atunci c+nd elementele probante obinute din surse diferite nu sunt concordante ntre ele, poate fi necesar folosirea unor proceduri suplimentare n scopul rezolvrii contradiciei. 0rebuie s existe un raport rezonabil ntre costul pentru obinerea unor elemente probante i utilitatea informaiei obinute. 6u toate acestea, dificultile i costurile suportate pentru a controla un element deosebit nu pot /ustifica valabil, prin ele nsele, omisiunea unei proceduri. *tunci c+nd auditorul are dubii legitime cu privire la o informaie care prezint o importan semnificativ, el trebuie s se strduiasc s obin elemente probante suficiente pentru a elimina aceste dubii. (ac nu este n msur s obin aceste elemente probante suficiente, el nu trebuie s formuleze o opinie fr rezerv. 1%. /e0nica s$nda1ului. Iin+nd seama de numrul de operaii efectuate de intreprindere, auditorul nu poate verifica integral, de exemplu, rula/ele sau soldurile unui cont. !l caut elementele probante pe un eantion adecvat, utiliz+nd te)nica sonda/ului cel mai bine adaptat fiecrei situaii. %onda/ul este definit ca o te)nic ce const n selecionarea unui anumit numr sau pri dintr$ o mulime, aplicarea la acestea a te)nicilor de obinere a elementelor probante i extrapolarea rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime. 0e)nica sonda/ului este reglementat de %tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr. ;=>. %onda/ele pe care le realizeaz auditorul n cursul misiunii sale sunt de dou naturi diferite# - n unele cazuri, n general cu ocazia verificrii funcionrii controlului intern, auditorul caut s demonstreze c elementele care constituie masa, mulimea, prezint o caracteristic comun (de exemplu, vizarea sau aprofundarea comenzilor cu ocazia cumprrilor)# sonda/ele efectuate n astfel de cazuri sunt sonda/e asupra atribuiilor# - n alte cazuri, n general cu ocazia controlului conturilor, auditorul caut s verifice valoarea dat unei mulimi sau unei mase# acestea sunt sonda/e asupra valorilor. *uditorul poate folosi n general dou tipuri de sonda/e" sonda/ul statistic i sonda/ul nestatistic, bazat exclusiv pe experiena sa profesional# acesta din urm, ns, nu permite o extrapolare riguroas a rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime. *legerea ntre cele dou tipuri de sonda/e depinde de pregtirea profesional a auditorului i de gradul de credibilitate pe care acesta dorete s l dea concluziilor sale. ricare ar fi ns tipul de sonda/, este important s fie respectate c+teva reguli riguroase privind decizia asupra eantionului i parcurgerea unor etape obligatorii.

17-44

(eciziile prealabile executrii sonda/ului pot fi prezentate sc)ematic astfel" 6ontrolul ntregii mase sau mulimi Nu (efinirea !ste suficient obiectelor i un control prin ( alegerea J sonda/D a mulimii J (masei) N u 9ulime a conine element e c)eieD -erificare a ( elementel a or c)eie J este suficient D Nu %onda/e asupra ansamblului mulimii ( a J 6ontrolul tuturor elementelor c)eie

6ontrolul tuturor elementelor c)eie plus sonda/ele asupra restului mulimii

1'.

/e0nica $ ser-!rii fizice.

bservarea fizic este mi/locul cel mai eficace de verificare a existenei unui activ, ns ea nu aduce dec+t o parte din elementele probante necesare i anume numai existena bunului respectiv# celelalte elemente probante ca# proprietatea asupra bunului,valoarea atribuit etc. trebuie verificate prin alte te)nici. *ciunile ntreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor, de exemplu, au ca obiectiv asigurarea c" - intreprinderea a prevzut mi/loace corespunztoare care permit recenzarea activelor n condiii de fiabilitate# aceast faz a interveniei const n studierea procedurilor de inventariere i se situeaz deci naintea inventarierii propriuzise# - aceste mi/loace sunt puse n aplicare n mod satisfctor# aceast faz const n verificarea faptului c persoanele nsrcinate cu inventarierea aplic n mod corect procedurile i se situeaz n timpul inventarierii propriu$zise# - lucrrile de inventariere au fost corect exploatate (valorificate)# aceast faz const n a controla dac cantitile recente sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei stocurilor i se situeaz deci dup inventarierea propriu$zisa. 1+. C$nfirmarea extern! 2direct!3.

!ste o procedur care const n a cere unui ter av+nd legturi de afacere cu intreprinderea verificat, s confirme direct auditorului informaiile privind existena operaiilor, a soldurilor etc. *uditorul are latitudinea de a determina condiiile i ntinderea acestei proceduri. Procedura se demareaz cu acordul conducerii intreprinderii supus controlului# dac aceasta nu se arat favorabil pentru o astfel de procedur, auditorul se poate gsi n una din urmtoarele dou situaii" $ sau consider c te)nicile compensatorii de control i aduc elemente suficiente de prob# $ sau consider c alte controale nu$l conduc la elemente probante fa de limitele impuse de conducerea intreprinderii, care va suporta consecinele necesare cu privire la certificare.

18-44

%tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr. ;>; definete principalele cazuri n care auditorul are obligaia s procedeze la folosirea te)nicii confirmrii directe" - confirmarea unor cauze n baza crora s$au realizat unele tranzacii# - confirmarea de ctre bnci a soldurilor conturilor i alte informaii considerate necesare# - confirmarea conturilor de clieni i debitori# - confirmarea stocurilor n depozite vamale, n consignaie i alte stocuri la teri# - valori imobiliare cumprate prin intermediari financiari# - mprumuturi de la teri# - confirmarea soldurilor costurilor de furnizori i creditori. 6onfirmarea poate s fie pozitiv, atunci c+nd terul solicitat i exprim acordul asupra informaiei primit sau furnizeaz c)iar el informaia, sau negativ, atunci c+nd terului solicitat . se cere s nu rspund dec+t n cazul n care nu este de acord cu informaia care i s$a prezentat. *uditorul trebuie s ia n consideraie orice fapt de natur s pun n discuie fiabilitatea rspunsului obinut la cererea de confirmare extern (direct). Procedurile i principiile fundamentale, precum i modalitile lor de aplicare, n legtur cu utilizarea de ctre auditor a procedurii confirmrii externe (directe) ca mi/loc de obinere a elementelor probante, sunt reglementate prin %tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr.;>;, aplicabil ncepnd cu auditul situaiilor financiare ale anului 8>>7. 2.. ,xamenul situaiil$r financiare) s$lduri de desc0idere. %tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr. ;7> reglementeaz procedurile i principiile fundamentale i modul lor de aplicare n ce privete soldurile de desc)idere. 1n misiunile iniiale de audit, auditorul trebuie s gseasc elemente probante suficiente i adecvate care s$i permit s se asigure c" - soldurile de desc)idere nu conin anomalii care s aib o influen semnificativ asupra situaiilor financiare ale exerciiului n curs# - soldurile de nc)idere ale exerciiului precedent au fost corect preluate sau, n cazuri deosebite, au fost a/ustate retroactiv# - politicile de nc)idere a conturilor i metodelor de evaluare folosite au fost aplicate n mod constant, sau modificarea acestora a fost corect nregistrat i descris n notele anexe. 6+nd situaiile financiare ale exerciiului precededent au fost auditate de un alt auditor, auditorul actual poate gsi elementele probante examin+nd dosarele de lucru ale auditorul precedent. (ac situaiile financiare precedente nu au fost auditate acesta va pune n lucru alte proceduri. (ac prin aplicarea procedurilor specifice nu se obin elemente probante suficiente i adecvate cu privire la soldurile de desc)idere, auditorul trebuie s emit o opinie cu rezerve sau se va afla n imposibilitatea de a emite o opinie. ,xamenul situaiil$r financiare. %ituaiile financiare (bilan, contul de profit i pierdere i celelalte componente) constituie documente de sintez a contabilitii asupra crora auditorul i exprim opinia. 6ontroalele efectuate asupra conturilor i$au permis auditorului s obin unele elemente probante pe baza crora s trag concluzii cu privire la diferite posturi i rubrici din situaiile financiare. Pentru a$i putea exprima opinia, auditorului trebuie s confirme c situaiile financiare sunt n acord cu concluziile sale i c ele reflect corect deciziile conducerii intreprinderii i dau o imagine fidel activitii i situaiei financiare a intreprinderii. !xamenul situaiilor financiare are ca obiect verificarea" - faptului c bilanul, contul de profit i pierdere i celelalte componente ale situaiilor financiare sunt coerente, concord cu datele din contabilitate, sunt prezentate conform
19-44

principiilor contabile i reglementrilor n vigoare i in cont de evenimentele posterioare datei de nc)idere# - faptului c anexele comport toate informaiile de importan semnificativ asupra situaiei patrimoniale, financiare i rezultatele obinute. 0e)nicile de examinare se bazeaz pe" - stabilirea ratiourilor obinuite de analiz financiar i compararea lor cu cele ale exerciiilor precedente i ale sectorului de activitate# - comparaiile ntre datele reieite din situaiile financiare i datele anterioare, posterioare i previziunile intreprinderii sau ale altor intreprinderi similare# - compararea n procent fa de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de profit i pierdere. 3n obiectiv central al examinrii situaiilor financiare l constituie verificarea dac acestea dau o imagine fidel clar i complet" $ poziiei financiare intreprinderii# $ rezultatelor financiare# $ situaiei financiare. 1n cadrul aciunilor de verificare a bilanului contabil, auditorul i divizeaz diligenele verific+nd i satisfacerea unor reguli generale i particulare. ,eguli generale" $ bilanul contabil este ntocmit conform normelor contabile n vigoare# $ bilanul contabil este ntocmit sub o form comparativ# $ elementele de activ i pasiv sunt evaluate separat fr s se opereze compensaii# $ bilanul de desc)idere corespunde cu bilanul de nc)idere al exerciiului precedent. ,eguli particulare. *uditorul verific modul de nregistrare a" $Kbilant $ capitalurilor proprii# $ mprumuturi i datorii asimilate# $ imobilizri# $ stocuri i producie n curs de execuie# $ conturile de teri# $ conturile de provizioane# $ conturile de trezorerie. 1n legatur cu rezultatul exerciiului, auditorul " $ examineaz unele conturi de c)eltuieli# $ examineaz bazele de impozitare stabilite n materie de taxe i impozite asupra conturilor de venituri# $ examineaz situaia comparativ a diverselor conturi de venituri i c)eltuieli. 1n legatur cu anexele la situaiile financiare, auditorul examineaz informaiile furnizate de acestea, analiz+nd n mod deosebit" $ evoluia conturilor prezentate de aceste anexe# $ respectarea modului i metodelor de evaluare a posturilor din bilan i din contul de profit i pierdere# $ metodele utilizate pentru calculul amortizrii i provizioanelor i fundamentarea lor. 21. ,lementele p$steri$are nc0iderii exerciiului.

%tandardul .nternaional de 6ontabilitate (.*%) nr. 7> stabilete tratamentul n situaiile financiare a evenimentelor favorabile i nefavorabile care survin dup data nc)iderii exerciiului, care pot fi de dou tipuri" evenimente care furnizeaz informaii n legtur cu fapte care existau la data nc)iderii exerciiului# sunt acele evenimente care aduc o mai ampl confirmare a circumstanelor existente la data nc)iderii#
20-44

evenimente care furnizeaz informaii bazate pe fapte survenite dup data nc)iderii exerciiului# sunt evenimente care indic circumstane noi, aprute dup data nc)iderii. %tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr. ;E> stabilete obligaiile pentru auditor de a lua n considerare incidenele evenimentelor posterioare nc)iderii exerciiului, at+t asupra situaiilor financiare c+t i asupra raportului su, disting+ndu$se trei etape" $ fapte descoperite p+n la data raportului de audit# $ fapte descoperite dup data raportului de audit, dar naintea publicrii situaiilor financiare# $ fapte descoperite dup publicarea situaiilor financiare. 22. 4$lul i imp$rtana d$sarului exerciiului.

(osarul exerciiului cuprinde toate elementele unei misiuni, a cror utilitate nu depete exerciiul controlat# el permite ansamblarea tuturor lucrrilor, de la organizarea misiunii la sintez i formularea raportului. (osarul exerciiului este indispensabil pentru" $ mai buna organizare i control ale misiunii# $ documentarea lucrrilor efectuate, deciziilor luate i asigurarea c programul s$a derulat fr omisiuni# $ nlesnirea muncii n ec)ip i supervizarea lucrrilor date la colaboratori# $ /ustificarea opiniei emise i redactarea raportului. 23. 11. 4$lul i imp$rtana d$sarului permanent.

$3nele informaii i documente primite sau analizate n cursul diferitelor etape ale misiunii pot fi folosite pe toat durata mandatului. !le nu au deci nevoie s fie cercetate n fiecare an. 6lasarea lor ntr$un dosar separat, dosarul permanent, permite utilizarea lor ulterioar dup aducerea sa la zi. (osarul permanent permite deci evitarea repetrii n fiecare an a unor lucrri i transmiterea de la un exerciiu la altul a elementelor de recunoatere a intreprinderii. 24. 5tructura d$sarului exerciiului.

(osarul exerciiului este bine s fie mprit pe seciuni (pri) pentru a uura utilizarea sa. 1n general se folosete o mprire n 7> seciuni (pri) simbolizate de la * la L, astfel" - !* (dosarul exerciiului, %eciunea *) intitulat &*cceptarea misiunii'# - !B (dosarul exerciiului, %eciunea B) intitulat &%inteza misiunii i rapoarte'# - !6 (dosarul exerciiului, %eciunea 6) intitulat & rientare i planificare'# - !( (dosarul exerciiului, %eciunea () intitulat &!valuarea riscului legat de control'# - !! (dosarul exerciiului, %eciunea !) intitulat &6ontroale substantive'# - !5 (dosarul exerciiului, %eciunea 5) intitulat &3tilizarea lucrrilor altor profesioniti'# - !A (dosarul exerciiului, %eciunea A) intitulat &-erificri i informaii specifice'# - !M (dosarul exerciiului, %eciunea M) intitulat &?ucrrile de sf+rit de misiune'# - !. (dosarul exerciiului, %eciunea .) intitulat &.ntervenii cerute prin reglementri diverse'# - !L (dosarul exerciiului, %eciunea L) intitulat &6ontrolul conturilor consolidate'#

21-44

25.

5tructura d$sarului permanent.

(osarul permanent se organizeaz n seciuni (pri) care uureaz clasarea documentelor i consultarea lor. 5iecare seciune poate fi materializat printr$un despritor comport+nd un sumar al coninutului. Iinerea la zi se efectueaz pe sumar, indic+nd data introducerii documentului. (osarul permanent se subdivide n sapte seciuni pentru a facilita lectura i controlul din partea organismului profesional, dup cum urmeaz" - P* (dosarul permanent, %eciunea *) intitulat &Aeneraliti'# - PB (dosarul permanent, %eciunea B) intitulat &(ocumente privind controlul intern'# - P6 (dosarul permanent, %eciunea 6) intitulat &%ituaii financiare i rapoarte privind exerciiile precedente'# - P( (dosarul permanent, %eciunea () intitulat &*nalize permanente'# - P! (dosarul permanent, %eciunea !) intitulat &5iscal i social'# - P5 (dosarul permanent, %eciunea 5) intitulat &Luridice'# - PA (dosarul permanent, %eciunea A) intitulat &.ntervenii externi'# 2". 14. ,lementele de az! ale rap$rtului de audit ntr6$ misiune de audit statutar.

,aportul unei misiuni de audit de baz trebuie s conin n mod obligatoriu urmtoarele elemente de baz" titlul, destinatarul, paragraful introductiv, paragraful cuprinz+nd natura i ntinderea lucrrilor de audit, paragraful opiniei, semntura, adresa i data raportului. 2%. &pinia defa-$ra il!) m$ti-e* m$d de prezentare.

astfel de opinie datorat de exemplu dezacordului asupra principiilor contabile, se poate prezenta astfel" &*stfel, cum este explicat n nota &N', nu s$au constatat amortismente n situaiile financiare. *ceast practic nu este, n opinia noastr, n acord cu Normele de amortizare a capitalului imobilizat n active corporale. 6)eltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear i a unei cote de G. pentru cldiri i G. pentru utila/e, trebuia s se ridice la suma de G., pentru exerciiul nc)eiat la =7 decembrie 8>>G . 1n consecin, amortismentele cumulate trebuiau s se ridice la G. mil. lei, iar pierderea exerciiului i pierderile cumulate la G. mil. lei. (up prerea noastr, datorit incidenei faptelor menionate n paragraful precedent, situaiile financiare nu dau o imagine fidel situaiei financiare a societii la =7 decembrie 8>>G, contului de profit i pierdere, pentru exerciiul nc)eiat la aceast dat, i nu sunt conforme cu prevederile legale i statutare.' 2'. 7mp$si ilitatea exprim!rii unei $pinii) m$ti-e* m$d de prezentare.

astfel de opinie datorat limitrii ntinderii lucrrilor se poate prezenta astfel" &Noi nu am fost n msur s asistm la inventarul fizic, nici s procedm la confirmarea direct a conturilor de clieni, din cauza limitrii ntinderii lucrrilor noastre, impus de ctre direciune. *v+nd n vedere importana faptelor expuse mai sus, noi nu ne exprimm opinia asupra conturilor anuale.'

22-44

2+.

&pinia cu rezer-e) m$ti-e* m$d de prezentare.

,ezervele se prezint naintea paragrafului de opinie. 1n astfel de cazuri, paragraful opiniei se formuleaz astfel" !xemplu de rezerve datorate limitrii ntinderii lucrrilor" &Noi nu am putut asista la inventarul fizic din =7 decembrie 8>>G, cci noi am fost desemnai auditori ulterior acestei date. Iin+nd seama de natura documentelor contabile ale societii, noi am putut controla cantitile prin alte proceduri. (up prerea noastr, cu excepia incidenei a/ustrilor care ar fi putut fi necesare, dac noi am fi putut efectua controlul fizic al cantitilor, situaiilor financiare dau o imagine fidel poziiei i situaiei financiare a societii la =7 decembrie 8>>G, c+t i contului de profit i pierdere pentru exerciiul nc)eiat la aceast dat i sunt conforme cu prevederile legale i statutare'. !xemplu de rezerve datorate dezacordului cu conducerea entitii auditate" &*stfel, cum este explicat n nota &N' anexat, nu s$au constatat amortismente n situaiile financiare. *ceast practic nu este, n opinia noastr, n acord cu Normele de amortizare a capitalului imobilizat n active corporale. 6)eltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear i al unei cote de G. pentru cldiri i G. pentru utila/e, trebuie s se ridice la suma de G. pentru exerciiul nc)eiat la =7 decembrie 8>>G . 1n consecin, amortismentele cumulate trebuie s se ridice la G. mil. lei, iar pierderile exerciiului i pierderile cumulate la G. mil. lei. (up prerea noastr, cu excepia incidenei asupra conturilor anuale, a faptelor menionate n paragraful precedent, conturile anuale dau o imagine fidel poziiei i situaiei financiare a societii la =7 decembrie 8>>G, c+t i contului de profit i pierdere pentru exerciiul nc)eiat la aceast dat, i sunt conforme cu prevederile legale i statutare.' 3.. &pinia f!r! rezer-e) semnificaie* m$d de prezentare.

&(up prerea noastr, conturile anuale dau o imagine fidel (sau prezint n mod sincer, n toate aspectele lor semnificative), poziiei i situaiei financiare a societii la =7 decembrie 8>>G precum i rezultatelor acestor operaii i fluxurilor de trezorerie pentru exerciiul nc)is la aceast dat, n conformitate cu normele internaionale (sau naionale) de contabilitate'. 31. &pinia f!r! rezer-e dar cu un paragraf de $ ser-aii) semnificaie* m$d de prezentare.

1n unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat, adug+nd un paragraf de observaii al crui obiectiv este de a lmuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale, expus de o manier detaliat n anex. *dugarea unui astfel de paragraf nu afecteaz opinia auditorului# aceasta se situeaz de preferin dup paragraful de opinie i precizeaz, n general, c acesta nu constituie o rezerv. *cest tip de opinie se formuleaz atunci c+nd apar elemente care ns nu afecteaz opinia auditorului# paragraful de observaii se situeaz, de regul, dup paragraful de opinie. 5orma de prezentare a paragrafului de opinie n acest caz este urmtoarea" &5r s exprimm o rezerv asupra situaiil#or financiare, noi atragem atenia asupra notei &N' din anex. %ocietatea face obiectul unui proces n care este acuzat de infraciune n utilizarea brevetelor i n care i se pretinde vrsarea redevenelor i daunelor de interese# societatea a anga/at o contra$aciune i audierile preliminare, c+t i procedurile /uridico$administrative ale celor dou aciuni sunt n curs. ,ezultatul final al acestei afaceri nu poate, n prezent, s fie determinati, n consecin, nu au fost constituite provizioane pentru acoperirea c)eltuielilor care ar putea s rezulte'.

23-44

32.

(aragraful $piniei) tipuri de $pinie.

1ntr$o misiune de audit de baz exist dou forme de exprimare a opiniei asupra situaiilor financiare care au aceeai valoare" &dau o imagine fidel' sau &prezint n mod sincer n toate aspectele lor semnificative'. !xist @ tipuri de opinie" - opinia fr rezerve# - opinia cu rezerve# - opinia defavorabil# - mposibilitatea de a exprima o opinie. 33. (aragraful pri-ind natura i ntinderea lucr!ril$r de audit.

*cest paragraf cuprinde referenialul de audit utilizat, respectiv %tandardele .nternaionale de *udit sau norme i practici naionale, precum i descrierea lucrrilor de ctre auditor. ,aportul auditorului trebuie s descrie ntinderea lucrrilor de audit, indic+nd c ele au fost ndeplinite conform %tandardelor .nternaionale de *udit sau conform normelor sau practicilor naionale. &1ntinderea lucrrilor' d posibilitatea pentru auditor s pun n oper procedurile de audit /udecate ca necesare n condiiile concrete date. 6ititorul are n fapt nevoie s se asigure c auditul a fost fcut conform normelor i practicilor n materie# dac aceasta nu rezult n mod clar, se presupune c normele i practicile utilizate sunt cele din ara indicat prin adresa auditorului. ,aportul trebuie s precizeze c auditul a fost planificat i executat de o manier care s asigure n mod rezonabil c situaiile financiare nu comport anomalii semnificative. ,aportul de audit trebuie s descrie auditul, ca presupun+nd" - examenul, pe baz de sonda/e, a elementelor probante care /ustific sumele i informaiile coninute n situaiile financiare# - evaluarea principiilor i metodelor contabile folosite pentru elaborarea situaiilor financiare# - evaluarea estimrilor semnificative fcute de conducere pentru a stabili situaiile financiare# - revederea prezentrii de ansamblu a situaiilor financiare. ,aportul trebuie s indice c auditul efectuat furnizeaz o baz rezonabil a expresiei de opinie. *cest paragraf poate, de exemplu, avea formularea urmtoare" &Noi am realizat auditul conform %tandardelor .nternaionale de *udit (sau se poate face referire la normele sau practicile naionale). *ceste standarde (norme) precizeaz c auditul nostru trebuie s fie planificat i realizat n scopul de a obine o asigurare rezonabil c, situaiile financiare nu comport anomalii semnificative. 3n audit const n a exprima, pe baz de sonda/e, elementele probante care s /ustifice sumele i informaiile coninute n situaiile financiare# el const, de asemenea, n a evalua principiile i metodele contabile folosite i estimrile semnificative fcute de ctre conducerea entitii, pentru nc)iderea situaiilor financiare, c+t i n a efectua o revedere a prezentrii de ansamblu a acestora. !stimm c auditul efectuat furnizeaz o baz rezonabil a exprimrii opiniei noastre.'

24-44

34.

(aragraful intr$ducti- al rap$rtului de audit statutar.

*cest paragraf cuprinde identificarea situaiilor financiare auditate precum i o meniune a responsabilitilor conducerii entitii auditate i ale auditorului. ,aportul de audit trebuie s identifice situaiile financiare ale entitii, care au fcut obiectul auditului, c+t i data i perioada acoperite prin aceste documente. ,aportul trebuie s menioneze c situaiile financiare sunt n sarcina (responsabilitatea) conducerii entitii i c responsabilitatea auditorului este ca, pe baza auditului efectuat, s exprime o opinie asupra acestor situaii financiare. %ituaiile financiare constituie reprezentarea faptelor de ctre conducere. Pregtirea lor presupune c direciunea face estimri contabile i aduce /udeci care au o inciden semnificativ, c ea stabilete principiile i metodele contabile potrivite, care trebuie s fie utilizate pentru pregtirea situaiilor financiare. (impotriv, responsabilitatea auditorului este de a audita aceste situaii financiare, nc+t s poat exprima asupra acestora o opinie. *cest paragraf poate, de exemplu, avea formularea urmtoare" &Noi am procedat la auditarea situaiilor financiare ale societii &N', nc)eiate la =7 decembrie 8>>G, aa cum sunt prezentate n anexele la prezentul ,aport. *ceste situaii financiare au fost stabilite sub responsabilitatea conducerii entitii. ,esponsabilitatea noastr este, ca pe baza auditului nostru, s exprimm o opinie asupra acestor conturi anuale'. 35. C$ninutul rap$rtului de audit.

,aportul de audit trebuie s conin" $ relaia contractual de executare a misiunii de audit# $ observaiile reieite din diverse verificri# $ informaiile a cror meniune n raport este prevzut expres de lege# $ oferirea garaniei pentru acionari i teri c un personal calificat a obinut asigurarea c situaiile financiare ofer o imagine fidel, clar i complet poziiei financiare, performanelor i situaiei financiare generale a intreprinderii# $ meniunea c situaiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit. (in raportul de audit trebuie s rezulte n mod clar" - menionarea responsabilitilor pentru auditor i pentru conducerea intreprinderii# - descrierea obiectivelor i natura misiunii de audit# - situaiile care fac s apar incertitudini# - natura i locul observaiilor n raport. 3". 4$lul rap$rtului de audit.

%tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr. <>> stabilete procedurile i principiile fundamentale i modalitile lor de aplicare cu privire la forma i coninutul raportului auditorului independent emis pe baza concluziilor rezultate din auditarea situaiilor financiare ale unei entiti (misiunea de baz). 6ele mai multe din prevederile acestui standard pot fi adaptate la rapoartele emise i n cazul unor misiuni de audit diferite de misiunea de baz. ,aportul de audit are un triplu rol" - instrument de comiunicare cu utilizatorii situaiilor financiare emise de entitatea auditat, respectiv cu publicul, precum i cu acionarii pentru decizii economice# - instrument de confirmare a ncrederii publicului i acionarilor n situaiilor financiare prezentate de o entitate#

25-44

- instrument de identificare a responsabilitilor pentru auditor i pentru conducerea entitii auditate. ,spunderea conducerii entitii auditate se refer la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare. ,esponsabilitile auditorului sunt de trei naturi" responsabilitatea de baz# pentru opinia sa n legtur cu situaiile financiare auditate# responsabiliti secundare care au urmtoarele caracteristici" rezult din texte de legi, reglementri diverse sau norme ale organismului profesional# nu necesit te)nici i proceduri diferite de cele folosite pentru misiunea de audit de baz# nu presupune exprimarea unei opinii distincte (opinia este implicit ca, de exemplu, rspunsul la obligaia legal de verificare dac registrele contabile au fost inute corect i la zi)# responsabiliti adiionale care au urmtoarele caracteristicii" rezult din texte de legi i alte reglementri, pot fi abordate te)nici i proceduri care nu sunt obligatorii pentru misiunea de baz# presupun exprimarea n mod explicit a unei opinii sau concluzii# raportarea se poate face separat sau poate fi integrat n raportul de audit (n cuprins sau n anexe la acesta). (e exemplu, conformitatea cu unele reglementri specifice (piaa de capital, bnci, asigurri etc.) sau raportul asupra controlului intern. 3%. . Care sunt n$rmele de referin! n auditul situaiil$r financiare? 1n auditul situaiilor financiare ale unei entiti sunt folosite dou categorii de norme de referin" norme contabile i norme de audit. 3'. Ce sunt i ce r$l 1$ac! n$rmele de audit?

Normele (standardele) de audit reprezint un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesional la care se refer auditorul pentru calificarea muncii sale. *cestea pot fi" $ %tandardele .nternaionale de *udit (.%*), Practicile .nternaionale de *udit (.*P%), %tandardele .nternaionale privind *nga/amentele de ,evizuire (.%,!), %tandardele .nternaionale privind *nga/amentele de *sigurare (.%*!), %tandardele .nternaionale pentru 9isiuni 6onexe (.%,%) emise de 6onsiliul pentru %tandarde de *udit i *sigurri (.**%B) din cadrul 5ederiei .nternaionale a 6ontabililor (.5*6)# $ Normele naionale emise de un organism profesional recunoscut ca fiind autoritate n domeniu. $ Normele de audit permit terilor s aib asigurarea c opinia auditorului va fi emis n funcie de criterii de calitate omogene# ele permit ns i auditorului s defineasc scopurile pe care le are de atins prin punerea n lucru a celor mai potrivite te)nici. Normele de audit se clasific n trei categorii, acoperind ntreaga activitate a auditorului" - norme profesionale de lucru# - norme de raportare# - norme generale de comportament.

26-44

8&49, D, 4,F,478:; <8 #=D7/ 7. 8$rme pr$fesi$nale de lucru O orientarea i planificarea O aprecierea controlului intern O obinerea elementelor probante O documentarea lucrrilor O etc. 8&49, C&8/#>7?, %unt comune la toi cei care" O stabilesc O conturile controleaz O utilizeaz 77. 8$rme de rap$rtare 8&49, D, #=D7/ *nsamblu de reguli definite de o autoritate profesional la care se refer auditorul, pentru calificarea muncii sale

O opinii fr rezerve O opinii cu rezerve O opinie defavorabil O imposibilitatea exprimrii unei opinii /eril$r 777. 8$rme generale de c$mp$rtament pr$fesi$nal O independen O competen O secret profesional O calitatea muncii O acceptarea i respectarea misiunilor O etc. (e a avea asigurarea c opinia va fi emis n funcie de criterii de calitate omogene #udit$rul ui (efinirea scopurilor de atins prin punerea n lucru a te)nicilor potrivite

Normele (standardele) contabile(DPD) reprezinta un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesionala la care se refera auditorul pentru calificarea muncii sale. Normele de audit permit tertilor sa aiba asigurarea ca opinia auditorului va fi emisa in functie de criterii de calitate omogene# ele permit auditorului si sa defineasca scopurile pe care le are de atins prin punerea in lucru a celor mai potrivite te)nici.

27-44

3+.

Ce sunt i ce r$l au n$rmele c$nta ile? Normele (standarde) contabile sunt stabilite de organismele de reglementare din domeniul contabilitii care sunt, de regul, organisme de interes public, autonome. Normele contabile sunt comune i obligatorii pentru toi cei care stabilesc, controleaz i utilizeaz situaiile financiare. !ntitile care au obligaia de a stabili situaii financiare sunt cele prevzute la art. 7 din ?egea 6ontabilitii. 6ei care controleaz sunt prevzui prin legislaia fiecrei ri (auditori, cenzori) i au ca referin n activitatea lor normele contabile. %ituaiile financiare sunt destinate s satisfac nevoile comune de informaii ale unei game largi de utilizatori. Pentru muli utilizatori aceste situaii financiare constituie singura surs de informaii complementare care s le satisfac nevoile. *ceste situaii financiare trebuie s fie stabilite potrivit uneia sau mai multora din referinele urmtoare" - standarde internaionale de raportare financiar# - standarde sau norme contabile naionale# - alte referine contabile bine precizate i recunoscute, aplicate pentru elaborarea i prezentarea situaiilor financiare. Normele contabile internaionale sunt stabilite de .*%65 (5undaia 6omitetului pentru %tandarde .nternaionale de 6ontabilitate) i sunt denumite generic %tandardele .nternaionale de ,aportare 5inanciar (.5,%) care cuprind" - %tandardele .nternaionale de ,aportare 5inanciar emise de .*%B (.5,%)# - %tandardele .nternaionale de 6ontabilitate (.*%)# - standardele de interpretare emise de %.6 sau .5,.6# - alte documente emise de .*%B, %.6 sau .5,.6. ," Norma contabila reprezinta o regula sau mai multe reguli constituite ca sistem de referinta pentru productia de informatii contabile si validarea sociala a situatiilor financiare (rapoarte financiare, doc. ctb de sinteza sau bilant contabil). ,olul normelor contabile" este de a asigura comparabilitatea in timp si spatiu a relevantei si credibilitatii a informatiilor contabile. 4.. Ce este i cum se determin! pragul de semnificaie?

1n general, prin prag de semnificaie se nelege nivelul, mrimea unei sume peste care auditorul consider c o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea i sinceritatea situaiilor financiare, c+t i imaginea fidel a rezultatului, a situaiei financiare i a patrimoniului intreprinderii. *ltfel spus, pragul de semnificaie reprezint ceea ce n contabilitatea anglo$saxon poart denumirea de materialitate, adic nivelul de eroare sub care nelegerea i interpretarea situaiilor financiare nu vor fi afectate semnificativ. (e exemplu, diferena dintre un profit net de @::mii lei i unul de ;>> mii lei nu pare s influeneze evaluarea unei societi comerciale, n timp ce dou cifre alternative de 8;> mii lei i ;>> mii lei par s fie substanial diferite i probabil vor duce la o evaluare destul de diferit a societii. ?a nceputul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificaie este necesar pentru a determina domeniile i sistemele semnificative. 1n cursul misiunii, pragurile de semnificaie determinate pentru controlul fiecrei seciuni din situaiile financiare permite orientarea programelor de munc spre riscurile existente, prin stabilirea mai corect a eantioanelor de control# aceasta evit anga/area n lucrri care nu vor servi la fundamentarea opiniei asupra situaiilor financiare. *ceste praguri sunt, n general, inferioare pragului global pentru a ine cont de cumulul posibil al erorilor constatate.

28-44

?a sf+ritul misiunii, pragul global permite auditorului s aprecieze dac erorile constatate trebuie s fie cori/ate sau s fac obiectul unei meniuni n raport, dac intreprinderea refuz s le cori/eze. 6a urmare, stabilirea unor praguri de semnificaie permite" - orientarea mai bun i planificarea misiunii# - evitarea lucrrilor inutile# - /ustificarea deciziilor referitoare la opinia emis. Pentru determinarea pragului de semnificaie pot fi utilizate diferite elemente de referin" capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de afaceri etc. (efinirea pragului de semnificaie permite auditorului nc de la nceputul activitii (misiunii) sale s aprecieze mai bine sistemele i conturile susceptibile s conin erori sau inexactiti semnificative, iar la sf+ritul misiunii s aprecieze dac anomaliile pe care le$a descoperit trebuie s fie corectate n cadrul exerciiului, n scopul de a putea emite o opinie fr rezerve. 3nele circumstane particulare trebuie avute n vedere la determinarea pragului de semnificaie" - existena unor prevederi legale, statutare sau contractuale# - evoluia important de la un an la altul a unor posturi# - capitaluri proprii sau rezultate anormale. .nformatiile sunt semnificative daca omisiunea sau declararea lor eronata ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situatiilor financiare. ," Pragul de semnificatie" & depinde de marimea elementului sau a erorii, /udecate in impre/urarile specifice ale omisiunii sau declararii eronate. Pragul de semnificatie ofera mai degraba o limita, decat sa reprezinte o carecteristica calitativa primara pe care informatia trebuie sa o aiba pentru a fi utila'. *uditorul impune un nivel acceptabil al pragului de semnificatie astfel incat sa poata detecta din punct de vedere cantitativ informatiile eronate semnificative. Pragul de semnificatie trebuie luat in considerare de auditor atunci cand" se determina natura, durata si intinderea procedurilor de audit, si se evalueaza efectele informatiilor eronate. 41. 4iscul de audit) c$mp$nente i relaiile ntre acestea.

,iscul de audit reprezint riscul ca auditorul s exprime o opinie incorect prin faptul c erori semnificative exist n situaiile financiare. !l se divide n trei" riscul inerent (,.), riscul legat de control (,6) i riscul de nedetectare (,N). ,elaia dintre acestea se poate prezenta sub forma urmtoare" RA = Ri x RC x RN (ef" ,iscul de audit este riscul ca auditorul sa exprime o opinie de audit incorecta atunci cand exista erori semnificative in sit. fin. ,iscul de audit cuprinde trei componente" riscul inerent, riscul de control si riscul de nedetectare. *tunci cand se dezvolta modul de abordare al auditului, auditorul considera evaluarea preliminara a riscului de control ( impreuna cu evaluarea riscului inerent), pentru a determina riscul de nedetectare adecvat la acceptarea asertiunilor privind situatiile financiare si pentru a determina natura, durata si intinderea procedurilor de fond in cazul unor astfel de asertiuni.

29-44

42.

Ce este riscul legat de c$ntr$l?

,iscul legat de control const n faptul c o eroare semnificativ n cont sau ntr$o categorie de operaiuni, izolat sau mpreun cu alte solduri de cont sau categorii de operaiuni, nu este nici prevenit, nici descoperit i corectat prin sistemul contabil i de control intern utilizate. ,iscul legat de control nu poate fi n ntregime eliminat, av+nd n vedere limitele inerente oricrui sistem contabil i de control intern. 1n general, auditorul fixeaz un nivel ridicat al riscului legat de control, atunci c+nd" - sistemele contabile i de control intern nu sunt aplicate corect# - sistemul contabil i de control intern al intreprinderii sunt considerate ca insuficiente. 6+nd evaluarea riscului legat de control se face la un nivel redus, auditorul va trebui s documenteze elementele pe care se spri/in n concluziile sale. ,iscul legat de control reprezinta riscul ca o eroare aparuta in soldul unui cont sau intr$o categorie de tranzactii, si care poate fi semnificativa fie in cazul in care este izolata, fie daca este cumulata cu erori din alte solduri sau categorii sa nu fie prevenita, detectata sau corectata la timp prin intermediul sistemului contabil si de control intern. 43. Ce este riscul inerent?

,iscul inerent const n posibilitatea ca soldul unui cont sau c o categorie de operaiuni s comporte erori semnificative, izolate sau mpreun cu erorile din alte conturi sau categorii de operaiuni, datorit unui control intern insuficient. Pentru a evalua riscul inerent, auditorul recurge la /udeci profesionale bazate pe evaluarea unor factori ca" - experiena i cunotinele cadrelor de conducere, eventualele sc)imbri intervenite n cursul exerciiului la nivelul conducerii# - presiuni exercitate asupra conducerii i alte mpre/urri de natur a incita la prezentarea unor situaii financiare inexacte (numr mare de intreprinderi falite n sectorul de activitate)# - natura activitilor desfurate de intreprindere (uzura moral a te)nologiei, ec)ipamentelor, produselor i serviciilor, structuri neadecvate)# - factori influen+nd sectorul din care face parte intreprinderea" condiii economice i concureniale, inovaii te)nologice, evoluia cererii i practicile contabile# - situaii financiare care pot s conin anomalii" conturi conin+nd a/ustri privind exerciiile anterioare sau estimri# - vulnerabilitatea activelor la pierderi sau deturnri# - nregistrarea unor operaiuni neobinuite i complexe, mai ales la sf+ritul exerciiului. ,iscul inerent reprezinta posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de tranzactii sa comporte erori ce pot fi semnificative, fie ca sunt luate in considerare in mod individual, fie cumulate cu erori din alte solduri sau categorii de tranzactii, presupunand ca nu a existat un sistem de control intern. 44. Ce este riscul de nedetectare?

,iscul de nedescoperire const n faptul c controalele declanate de auditori nu reuesc s descopere o eroare semnificativ n soldul unui cont sau ntr$o categorie de operaiuni, izolat sau mpreun cu alte solduri sau categorii de operaiuni. Nivelul riscului de nedetectare depinde de controalele proprii ale auditorului# riscul de nedetectare nu poate fi eliminat n totalitate, oricare ar fi te)nicile i procedurile folosite de auditor. !xist anumite relaii ntre cele trei componente ale riscului de audit.

30-44

,iscul de nedetectare este invers proporional cu cumulul riscurilor inerente i riscurile legate de control. (e exemplu, dac riscurile inerente i cele legate de control sunt ridicate, trebuie fixat un nivel al riscului de nedetectare redus, astfel nc+t s fie redus c+t mai mult riscul de audit i, invers, dac riscurile inerente i cele legate de control sunt slabe, auditorul va accepta un nivel al riscului de nedetectare mai ridicat, reduc+nd astfel riscul de audit. Pe de alt parte, trebuie sesizat i relaia de invers$proporionalitate" dintre caracterul semnificativ i riscul de audit# cu c+t pragul de semnificaie este mai mare cu at+t riscul de audit este mai mic i invers. (ac, de exemplu, auditorul constat c pragul de semnificaie acceptabil este redus, riscul de audit crete# atunci auditorul va putea" - s reduc nivelul riscului legat de control prin compensarea cu teste de proceduri mai dezvoltate sau suplimentare# - s reduc riscul de nedescoperire modific+nd natura, calendarul i ntinderea controalelor proprii. ,iscul de nedetectare este riscul ca procedurile fundamentale de control utilizate de auditori sa nu detecteze o eroare existenta intr$un sold sau categorie de tranzactii, eroare ce poate fi semnificativa. 45. C$nceptul de independen! n audit.

Principiul independenei se aplic tuturor profesionitilor contabili n practica liber, indiferent de natura serviciului prestat. .n cazul executrii unei misiuni de audit independena devine cea mai sigur garanie c profesionistul contabil i$a ndeplinit misiunea n condiii de integritate i cu obiectivitate. 6omponentele fundamentale ale independenei sunt" independena de spirit(raionamentul profesional) i independena n aparen (comportamental). 4". 9isiuni de audit speciale si misiuni c$nexe de audit

73 9isiuni de audit speciale %tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr. Q>> stabilete procedurile i principiile fundamentale precum i modalitile lor de aplicare cu privire la misiunile de audit speciale. 9isiunile de audit speciale se pot referi la" $ situaii financiare, stabilite dup un referenial contabil diferit de standardele internaionale de raportare financiar i de normele naionale# $ conturi sau elemente de bilan sau rubrici din situaiile financiare (care n continuare va fi denumit Rrubric din situaiile financiare')# $ respectarea clauzelor contractuale# $ situaii financiare condensate (rezumate)# *uditul trebuie s examineze i s evalueze concluziile trase din elementele probante reunite n timpul misiunii de audit special pentru a determina dac ele pot servi ca baz a opiniei sale care trebuie s fie scris i clar exprimat. 1naintea acceptrii unei astfel de misiuni, auditorul trebuie s se asigure de existena unui acord cu clientul asupra naturii precise a misiunii, formei i coninutului raportului ce va fi emis. Pentru a se asigura c raportul nu va fi folosit n alte scopuri dec+t cel prevzut, auditorul poate s precizeze limitele la care sunt supuse difuzarea i utilizarea raportului. 6u excepia raportului asupra situaiilor financiare condensate, raportul auditorului trebuie s conin elementele de baz ale raportului misiunii de audit, de baz, i anume" $ titlul# $ destinatarul# $ paragraful de prezentare i introducere din care nu va lipsi"
31-44

$ $ $ $

identificarea informaiilor financiare auditate# amintirea responsabilitilor conducerii i ale auditorului. paragraful referitor la ntinderea lucrrilor (descriind natura auditului) din care nu vor lipsi" referirea la %tandardul .nternaional de *udit privind misiunile de audit speciale, sau la normele naionale aplicabile# descrierea procedurilor puse n lucru de ctre auditor# paragraful opiniei auditorului asupra informaiilor financiare# data raportului# adresa auditorului# semntura auditorului.

i) ,ituaii financiare stabilite dup un referenial contabil diferit de standardele internaionale de raportare financiar $i de normele naionale *stfel de refereniale diferite pot fi" $ cel folosit de ntreprindere pentru stabilirea declaraiilor fiscale# $ cel al contabilitii inute pe baz de ncasri i pli# $ dispoziii n materie de raportare financiar impuse de ctre o identitate guvernamental. *uditorul trebuie s precizeze n raportul su sau ntr$o anex la situaiile financiare referenialul contabil utilizat de ntreprindere. !l trebuie s se asigure c situaiile financiare conin meniunea c nu au fost stabilite conform standardelor internaionale de contabilitate sau normelor contabile naionale. (e exemplu, un document financiar stabilit conform regulilor fiscale pentru impozitare poate fi intitulat Rcont de profituri i pierderi stabilit conform regulilor fiscale'. (ac situaiile financiare stabilite, conform unui alt referenial contabil, nu sunt corect intitulate sau acest alt referenial nu este clar identificat, auditorul trebuie s emit un raport modificat (calificat). ii) "aport asupra unor rubrici din situaiile financiare *uditorului i se poate cere s exprime o opinie asupra uneia sau mai multor rubrici din situaiile financiare ca, de exemplu, creane, stocuri, calculul participrii la beneficii sau efectuarea unui provizion. *ceast cerere poate face obiectul unei misiuni distincte sau s fie realizat n cadrul misiunii de audit de baz. astfel de misiune nu conduce la un raport de audit asupra situaiilor financiare n ansamblul lor i, n consecin, opinia auditorului se va referi numai la rubrica (rubricile) auditat (auditate). Pentru a defini ntinderea misiunii, auditorul trebuie s in seama de rubricile din situaiile financiare care sunt interdependente, susceptibile de a avea o influen semnificativ asupra informaiilor n legtur cu care i s$a cerut opinia# aceasta pentru c numeroase rubrici din situaiile financiare sunt legate ntre ele, de exemplu" creanele (clienii) de v+nzri, stocurile de furnizori etc. *uditorul trebuie s fixeze prag de semnificaie pentru rubricile din situaiile financiare asupra crora i va exprima opinia# de regul aceste pagini sunt mult mai reduse fa de cele care s$ar fi stabilit n cazul auditrii situaiilor financiare n ansamblu. ,aportul auditorului trebuie s menioneze referenialul contabil pe baza cruia a fost auditat rubrica respectiv din situaiile financiare. *tunci c+nd auditorul a formulat o opinie defavorabil sau o imposibilitate de exprimare a opiniei asupra situaiilor financiare n ansamblul lor, el poate emite o altfel de opinie n raportul asupra unei rubrici numai dac aceast rubric nu constituie o parte semnificativ a acestor situaii financiare. iii) "aport asupra respectrii clau-elor contractuale *uditorul poate s accepte o astfel de misiune numai dac misiunea se refer exclusiv la examinarea respectrii clauzelor care vizeaz aspecte contabile i financiare# dac numai unele

32-44

c)estiuni particulare nu sunt acoperite de competena auditorului, acesta va recurge la serviciile unui expert. pinia auditorului poate face obiectul unui raport distinct sau va fi inclus n raportul de audit, de baz. iv) "aport asupra situaiilor financiare condensate %re-umate) ntreprindere poate avea nevoie s stabileasc situaii financiare care rezum situaiile sale financiare auditate, pentru a informa anumite grupuri de utilizatori, interesate de cunoaterea doar a cifrelor c)eie privind situaia financiar i rezultatele acesteia. *uditorul nu trebuie s emit vreun raport asupra situaiilor financiare condensate dec+t n cazul unde acesta a emis un raport de audit asupra situaiilor financiare n ansamblul lor. 6onducerea ntreprinderii este obligat s indice clar c situaiile financiare sunt condensate, iar lectorul, pentru o mai bun nelegere, trebuie s le citeasc mpreun cu situaiile financiare n ansamblul lor, auditate. 0itlul care poate fi dat acestor situaii financiare condensate este R %ituaii financiare condensate, pregtite pe baza situaiilor financiare auditate pentru exerciiul financiar nc)is la data de =7 decembrie 8>>>'. ,aportul auditorului asupra situaiilor financiare condensate trebuie s cuprind urmtoarele elemente de baz" $ titlul# $ destinatarul# $ identificarea situaiilor financiare auditate din care s$au nscut situaiile financiare condensate# $ o referire la data raportului de audit asupra situaiilor financiare n ansamblul lor i n tipul de opinie exprimat n acel raport# $ o opinie care s indice dac informaiile cuprinse n situaiile financiare condensate sunt n concordan cu situaiile auditate, din care acestea s$au nscut. (ac auditorul a emis o opinie modificat asupra situaiilor financiare n ansamblul lor, dar este satisfcut de prezentarea situaiilor financiare condensate, raportul trebuie s menioneze c dei situaiile financiare condensate sunt n concordan cu situaiile financiare n ansamblul lor, acestea provenind din situaii financiare care au fcut obiectul unui raport de audit modificat. $ o meniune, sau o trimitere la o not anex la situaiile financiare condensate, n care se menioneaz c pentru o bun nelegere a rezultatelor i situaiilor financiare ale entitii, situaiile financiare condensate trebuiesc citite mpreuna cu situaiile financiare n ansamblul lor i cu raportul de audit asupra acestora# $ data raportului# $ adresa auditorului# $ semntura auditorului. 773 9isiuni c$nexe de audit 1. 9isiuni de examen limitat al situaiil$r financiare %tandardul .nternaional (privind anga/amenteleFmisiunile) de ,evizuire (examen limitat) (.%,) nr. 8@>> stabilete procedurile i principiile fundamentale, precum i modul lor de aplicare n cazul unei misiuni de examen limitat al situaiilor financiare. %tandardul poate fi aplicat i n cazul misiunilor de examen limitat al infoirmaiilor financiare, contabile sau de alt natur. a) .biectivul $i principiile #enerale ale unei misiuni de examen limitat biectivul unei misiuni de examen limitat este s permit auditorului s concluzioneze 4 pe baz de proceduri care nu pun n lucru toate diligenele necesare pentru un audit 4 c nici un fapt
33-44

semnificativ nu a fost descoperit care s$l fac s cread c situaiile financiare nu au fost stabilite n toate aspectele lor semnificative conform unui referenial contabil identificat (asigurare negativ). *uditorul trebuie s respecte regulile de etic nscrise n 6odul etic i anume" independena, integritatea, obiectivitatea, competena prfesional, confidenialitatea, profesionalismul i respectul fa de normele etice profesionale. *uditorul trebuie s planifice i s execute examenul limitat fiind contient c anumite circumstane pot exista care s conduc la anomalii semnificative n situaiile financiare. Pentru a exprima o asigurare negativ n raportul su asupra examenului limitat, auditorul trebuie s reuneasc elementele probante suficiente i adecvate n vederea fondrii concluziilor folosind n mod esenial proceduri const+nd n cereri de informaii sau de explicaii precum i proceduri analitice. misiune de examen limtat furnizeaz un nivel de asigurare moderat c informaiile examinate nu conin anomalii semnificative# asigurarea este n acelai timp negativ. 0ermenii i condiiile realizrii unei misiuni de examen limitat se convin de auditor i clientul su# acetia se nscriu ntr$o scrisoare de misiune sau n contractul de prestri servicii de audit. Punctele principale care nu pot lipsi din scrisoarea de misiune sunt urmtoarele" $ obiectivul misiunii# $ responsabilitatea conducerii cu privire la situaiile financiare# $ ntinderea examenului limitat fc+nd trimitere la standardele internaionale de audit sau la normele sau practicile naionale# $ accesul nelimitat al auditorului la orice document sau informaii considerate necesare pentru relizarea misiunii# $ coninutul raportului care va fi emis de auditor# $ faptul c nu se poate atepta de la misiunea de examen limitat descoperirea erorilor, acte sau fapte ilegale, fraude sau alte manopere frauduluase n gestiune# $ faptul c nici un audit nu va fi efectuat i, n consecin, nu va fi emis o opinie de audit. Pentu a sublinia acest punct i evita orice confuzie, auditorulpoate preciza c o misiune de examen limitat nu are ca obiectiv satisfacerea exigenelor legale sau ale unor terii ntruc+t nu este vorba de un audit. b) &roceduri de reali-are 1ntr$un examen limitat auditorul recurge la prorpiul su raionament profesional pentru a determina natura, calendarul i ntinderea procedurilor de examen limitat. Pentru aceasta el se spri/in pe elementele urmtoare" $ cunotinele obinute cu ocazia unor misiuni de audit sau misiuni de examen limtat efectuate anterior# $ cunoaterea actvitiilor ntreprinderii, a principiilor i conveniilor contabile aplicate n sectorul din care face parte nteprinderea precum i a sistemului contabil al acesteia# $ caracterul semnificativ al tranzaciilor i soldurilor conturilor. Pentru stabilirea pragului de semnificaie vor fi aplicate aceleai principii ca i n cazul misiunilor de audit de baz. Procedurile examenului limitat presupun etapele urmtoare" $ cunoaterea activitilor ntreprinderii i ale sectorului din care face parte# $ analiza principilor i practicilor contabile urmate de ntreprinderi# $ analiza procedurilor practicate de ntreprindere pentru contabilizarea, clasificarea i ntocmirea documentelor de sintez, str+ngerea informaiilor ce vor fi nscrise n notele anexe i pregtirea situaiilor financiare# $ primirea n lucru a procedurilor analitice destinate identificrii variaiilor, tendinelor i elementelor neobinuite cut+nd n mod deosebit n" compararea situaiilor financiare cu cele ale exerciiilor precedente#

34-44

compararea situaiilor financiare cu situaiile bugetare ale perioadei i cele previzionate# studiul diferenelor dintre cifrele nscrise n situaiile financiare pentru anumite rubrici i cele planificate sau cu cele relizate de alte ntreprinderi din acelai sector.

1n cazul examenului limitat, auditorul nu este inut s aplice proceduri viznd identificarea unor evenimente care se produc dup data raportului su privind examnul limitat (evenimente posterioare). 1n cazul n care se consider c informaiile supuse examenului limitat pot conine anomalii semnificative, auditorul trebuie s pun n lucru proceduri complementare sau mai extinse, care s$i permit s exprime o asigurare negativ sau s confirme necesitatea de a modifica raportul su. c) "aportarea ,aportul de examen limitat trebuie s conin o concluzie scris, clar exprimat, sub forma unei asigurri negative. Pe baza lucrrilor realizate sunt evaluate informaiile str+nse n timpul examenului limitat# raportul trebuie s indice dac situaiile financiare nu dau o imagine fidel (sau &nu prezint n mod sincer n toateaspectele lor semnificative'), conform unui referenial contabil identificat. ,aportul de examen limitat al situaiilor financiare descrie ntinderea misiunii permi+ndu$i lectorului neleag natura lucrrilor relizate. !l trebuie s precizeze de asemenea c nici o opinie de audit un este exprimat. Principalele elemente care se regsesc ntr$un raport de examen limitat sunt" $ titlul# $ destinatarul# $ paragraf de prezentare sau introducere care cuprinde" identificarea situaiilor financiare supuse examenului limitat# responsabilitile auditorului i ale conducerii ntreprinderii# $ paragraful ntinderii examenului limitat cuprinz+nd" trimiterea la %tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr. :7> referitor la examenele limitate (sau norme naionale)# meniunea c examenul este limitat la ntreineri cu clientul i la proceduri analitice# meniunea c nici un audit nu a fost realizat, c procedurile puse n lucru furnizeaz un nivel de asigurare mai puin ridicat dec+t n cazul auditului i c nici o opinie de audit nu este exprimat# $ exprimarea unei asigurri negative# $ data raportului# $ adresa auditorului i semntura. ,aportul de examen limitat trebuie de asemenea" $ s exprime o asigurare negativ preciz+nd c auditorul nu a descoperit fapte care s$l fac s g+ndeasc, c situaiile financiare nu au o imagine fidel conform unuui referenial contabil identificat# $ dac auditorul a descoperit fapte care afecteaz imaginea fidel conform referenialului contabil identificat, descrie aceste fapte i, n msura posibilului, cuantific incidenele asupra situaiilor financiare i n acest caz" fie nsoete asigurarea negativ de o rezerv# fie 4 atunci c+nd incidena faptelor descoperite asupra situailor financiare este at+t de semnificativ nc+t auditorul concluzioneaz c o rezerv nu este suficient pentru a califica natura incomplet sau neltoare a situaiilor financiare 4 pune o concluzie nefavorabil indic+nd c situaiile financiare nu dau o imagine fidel conform referenialului contabil identificat#
35-44

dac exist o limitare important a ntinderii examenului limitat, descrie acaest situaie i" fie nsoete asigurarea negativ de o rezerv privind eventualele a/ustri ce ar fi trebuit fcute dac nu ar fi existat limitarea respectiv# fie nu furnizeaz vreo asigurare, dac incidentele limitrii ntinderii examenului limitat sunt semnificative i privesc mai multe rubrici ale situaiilor financiare.

list a procedurilor care pot fi folosite n cadrul unei misiuni de examen limitat precum i diferite modele de rapoarte de examen limitat sunt prezentate n anexe. 2. 9isiuni de examinare a inf$rmaiil$r financiare pe az! de pr$ceduri c$n-enite %tandardul .nternaional de 9isiuni 6onexe (.%,%) nr. @@>> stabilete procedurile i principiile fundamentale precum i modalitile lor de aplicare cu privire la responsabilitile auditorului n cadrul unei misiuni de examinare a informaiilor financiare pe baza de proceduri cuvenite. a) .biectivul $i principiile fundamentale biectivul unei misiuni de examinare pe baz de proceduri cuvenite const n punerea n lucru, de ctre auditor, a procedurilor i te)nicilor de audit care au fost definite n prealabil de comun acord cu ntreprinderea$client i eventual terii interesai i n comunicarea constatrilor rezultate din lucrrile misiunii. 1ntruc+t auditorul prezint un raport numai asupra constatrilor reieite din procedurile convenite, nici o asigurare nu este furnizat n raportul su# destinatarii raportului sunt cei care evalueaz procedurile i constatrile auditorului i trag ei nii propriile lor concluzii din lucrrile auditorului. ,aportul se adreseaz exclusiv prilor cu care s$au convenit procedurile de lucru, cci ali utilizatori ar ignora motivele punerii n lucru a procedurilor i risc s interpreteze greit rezultatele. *uditorul trebuie, n astfel de misiuni, s respecte regulile de ctre" integritate, obiectivitate, competen profesional, confidenialitate, profesionalismul i respectul fa de normele te)nice i profesionale. .ndependena nu este o exigen pentru astfel de misiuni# dac totui auditorul nu este independent va face meniune n raportul su. *uditorul trebuie s se asigure c ntreprinderea i ceilali utilizatori au neles bine procedurile convenite i n mod deosebit n legtur cu" $ natura misiunii, inclusiv faptul c procedurile puse n lucru nu constituie nici un audit, nici un examen limitat i n consecin nici o asigurare nu va fi furnizat# $ obiectivul misiunii# $ identificarea informaiilor financiare care vor fi supuse procedurilor cuvenite# $ natura, calendarul i introducerea procedurilor specifice ce vor fi aplicate# $ forma raportului cuprinz+nd constatrile efectuate# $ limitele difuzrii raportului de constatare# dac aceste limite sunt contrare normelor legale sau profesionale auditorul nu poate accepta misiunea. (efiniiile i termenii misiunii sunt nscrise n scrisoarea de misiune sau contract, din care nu pot lipsi prevederile referitoare la" ,ezumatul procedurilor convenite ntre toate prile interesate# $ o meniune care amintete c raportul de constatare nu va fi transmis dec+t prilor identificate care au convenit procedurile# $ modelul raportului cuprinz+nd constatrile. b. &roceduri aplicate $i raportarea *uditorul trebuie s pun n lucru procedurile convenite i s utilizeze elementele probante reunite n timpul lucrrilor sale ca baz a raportulu su asupra constatrilor fcute. Procedurile puse n lucru se pot referi la" cereri de informaii, explicaii i analize#
36-44

o verificare i o comparaie a rezultatelor, calculelor i controalelor# observaii i inspecii# cereri de confirmare.

(in raportul asupra constatrilor reieite asupra examenului pe baz de proceduri convenite nu pot lipsi elementele urmtoare" titlul# destinatarul (n general este clientul care a anga/at lucrarea)# indentificarea informaiilor financiare sau nefinanciare specifice care au fost supuse procedurilor convenite# o meniune preciz+nd c procedurile aplicate sunt cele convenite cu destinatarul raportului# o meniune care confirm c misiunea s$a derulat conform cu %tandardele .nternaionale de *udit aplicabile sau normelor i practicilor naionale# meniunea faptului c auditorul nu este independent (dac este cazul)# obiectivul misiunii# lista procedurilor specifice puse n lucru# descrierea constatrilor, inclusiv o detaliere a erorilor i abaterilor descoperite# o meniune c procedurile puse n lucru nu constituie nici un audit, nici un examen limitat i, n consecin, nici o asigurare nu este furnizat# o meniune c, dac auditorul ar fi pus n lucru proceduri complementare, ar fi efectuat un audit sau un examen limitat, put+nd descoperi i alte aspecte# o meniune c difuzarea raportului este limitat doar de prile care au convenit procedurile de pus n lucru# o meniune (dac este cazul) c raportul se refer numai la elementele, conturile, rubricile sau informaiile financiare sau nefinanciare identificate i nu la situaiile financiare n ansamblu# data raportului# adresa i semntura auditorului. 3. 9isiuni de c$mpletare a inf$rmaiil$r financiare %tandardul .nternaional de 9isiuni 6onexe (.%,%) nr. @@7> stabilete procedurile i principiile fundamentale precum i modalitile lor de aplicare n ceea ce privete responsabilitatea contabilului n cadrul unei misiuni de compilare a situaiilor financiare. a) .biectiv $i principii #enerale biectivul unei misiuni de compilare const n utilizarea competenelor contabile (i nu cele de audit) n vederea str+ngerii, clasrii i efecturii sintezei informaiilor financiare. *ceast misiune const, n general, n efectuarea unei sinteze a informaiilor detaliate n scopul prezentrii sub o form rezumat, inteligibil. Procedurile puse n lucru nu permit i nici nu$i propun, furnizarea vreunei asigurri asupra informaiilor financiare# utilizatorii informaiilor financiare astfel compilate beneficiaz ns de ncrederea c lucrrile respective au fost efectuate de un profesionist contabil posesor al competenelor necesare. misiune de compilare cuprinde n general pregtirea situaiilor financiare (complete sau nu) dar i colectarea, clasarea i sinteza altor informaii financiare. 1ntr$o misiune de compilare auditorul trebuie s respecte regulile generale de etic i anume" integritatea, obiectivitatea, competena profesional, confidenialitatea, profesionalismul li respectul fa de normele te)nice i profesionale. .ndependena nu este o cerin dar dac auditorul nu este independent trebuie s fac o meniune n raport.

37-44

6ontabilul trebuie s se asigure c nu exist nici o nenelegere cu clientul n ce privete termenii misiunii i de faptul c clientul este de acord n ce privete" natura misiunii, inclusiv faptul c nu constituie nici un audit, nici un examen limitat i, n consecin, nici o asigurare nu va fi furnizat# faptul c nu poate atepta ca misiunea s descopere erori sau ilegaliti# natura informaiilor ce vor fi furnizate# faptul c conducerea ntreprinderii este responsabil de exactitatea i ex)austivitatea informaiilor financiare compilate# referenialul contabil pe baza cruia vor fi compilate informaiile financiare i c orice abatere de la acesta va fi menionat# obiectivul i difuzarea informaiilor compilate# forma raportului. *uditorul i clientul su vor convenii coninutul scrisorii de misiunii sau contractului de prestri de servicii. b) &roceduri $i raportare Pentru a compila informaiile financiare auditorul trebuie s posede o cunoatere general despre natura operaiilor efectuate de ntreprindere, documentele contabile folosite i referenialul contabil utilizat pentru prezentarea informaiilor financiare. 1n aceast misiunea auditorul nu este inut" s procedeze la investigaii pentru a determina fiabilitatea i ex)austivitatea informaiilor furnizate# s evalueze controlul intern# s verifice datele primite# s verifice temeinica explicaiilor furnizate. 1ns, dac el constat c informaiile furnizate de conducerea ntreprinderii sunt incorecte, incomplete, sau nesatisfctoare, trebuie s prevad punerea n lucru a procedurilor de mai sus i s cear conducerii s furnizeze informaii complementare# dac aceasta refuz, auditorul trebuie s ntrerup misiunea. *uditorul trebuie s revad informaiile compilate pentru a se asigura c au forma adecvat i c nu conin anomalii semnificative. 1n acest context, prina nomalii se nelege" erori n aplicarea referenialului contabil identificat# absena referenialului contabil sau abateri de la acesta. ,eferenialului contabil utilizat i abaterile constatate de la acesta sunt menionate n anexele la informaiile financiare# incidenele acestor abateri nu sunt cuantificate. (ac auditorul are cunotin de anomalii semnificative trebuie s cear ntreprinderii s le cerceteze# dac refuz, va ntrerupe misiunea. *uditorul trebuie s obin o confirmare de la conducerea ntreprinderii c aceasta este contient de responsabilitatea sa pentru prezentarea corect a situaiilor financiare i pentru aprobarea lor. 6onfirmarea poate fi fcut sub forma unei scrisori de afirmare din partea conducerii care atest c datele contabile furnizate sunt exacte i ex)austive i c toate informaiile semnificative au fost comunicate auditorului. ,aportul asupra misiunii de compilare trebuie s conin elementele urmtoare" titlul# destinatarul# o meniune confirm+nd c misiunea s$a derulat conform cu %tandardele .nternaionale de *udit aplicabil misiunilor de compilare sau normelor i practicilor naionale#
38-44

indicarea faptului, dac este cazul, c auditorul nu este independent de ntreprindere# indentificarea informaiilor financiare cu precizarea c ele rezult din detalii furnizate de conducerea ntreprinderii# o meniune c misiunea de compilare nu reprezint nici un audit, nici un examen limitat i, n consecin, nici o asigurare nu este furnizat# un paragraf, dac este cazul, pentru atragerea ateniei asupra diferenelor semnificative menionate n anexe fa de referenialul contabil utilizat# data raportului# adresa i semntura auditorului (contabilului).

Pe fiecare pagin a informaiilor financiare compilate sau pe prima pagin a situaiilor financiare compilate, se face una din meniunile" ,,neauditate22 sau ,,compilate fr audit, nici examen limitat22. 4%. C$ntr$lul de calitate n audit 1. C$ntr$lul de calitate la ni-elul $rganismului pr$fesi$nal 6ontrolul de calitate reprezint un ansamblu de msuri luate de organismele profesionale, care vizeaz analiza modului de organizare i funcionare a unui cabinet i aprecierea modului de aplicare n cadrul cabinetului a standardelor internaionale i a normelor profesionale emise de aceste organisme. biectivele urmrite prin controlul de calitate se refer la " $ oferirea ctre public a unei bune percepii despre calitatea serviciilor# $ armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor# $ contribuirea la buna organizare a cabinetelor i la perfecionarea metodelor de lucru# $ aprecierea modului de aplicare a regulilor i normelor profesionale# $ dezvoltarea solidaritii n r+ndul profesiei, prin favorizarea contactelor dintre colegi, apropierea i respectul profesionitilor fa de organismul profesional# Principiile fundamentale care stau la baza organizrii controlului de calitate sunt" universalitatea, confidenialitatea, colegialitatea, adaptarea controlului i urmrirea. (ocumetele europene (,ecomandarea 6!! din 7; noiembrie 8>>>) prevd ca activitatea de control al calitii poate fi organizat i exercitat n dou metode" controale colegiale i controale prin personal anga/at, ambele metode fiind ec)ivalente. 1n primul caz, membrii activi ai profesiei sunt desemnai ca colegi care efectueaz controlul. 1n al doilea caz, sunt persoane anga/ate de o organizaie profesional sau o autoritate de reglementare care gireaz sistemul de control i efectueaz controlul de calitate. 1n ambele metode trebuie asigurate cu gri/ at+t calitatea controlorilor c+t i obiectivitatea lor. %unt stabilite unele reguli cu caracter general" 6ine poate fi controlat" auditorul statutar (persoan fizic sau /uridic). %elecia controlailor se face de o manier coerent astfel c, la finele unei perioade anume, toi auditorii statutari s fie controlai. Poate fi avut n vedere pentru selecie riscul (de exemplu n funcie de calitatea clienilor, de cifra de afaceri, de rezultatele controalelor anterioare etc.). 6+nd un cabinet are mai multe birouri se controleaz un numr suficient de birouri. Perioada controlat nu poate depi E ani# (ac este vorba de un cabinet de talie mic care controleaz numai ntreprinderi de talie redus cu risc slab, se admite o periodicitate de control de 7> ani, dac la controalele anterioare nu au rezultat probleme deosebite.

39-44

6ontrolul de calitate privete misiunile de verificare a situaiilor financiare ncredinate cabinetului respectiv. 6ontrolul de calitate ntr$un cabinet de audit trebuie s se organizeze conform .%* 88> R 6ontrolul de calitate al lucrrilor de audit '. 6ontrolul de calitate trebuie s cuprind, pentru fiecare dosar de audit, urmtoarele puncte" $ calitatea elementelor probante din dosarul de audit ca baz a aprecierii lucrrii de audit# $ respectarea normelor de audit# $ respectarea principiilor i regulilor deontologice cu deosebire cele legate de independen# $ rapoartele de audit sub aspectele" conformitatea formei cu tipul de opinie, conformitatea situaiilor financiare cu cadrul de prezentare a informaiilor financiare din raport, cazuri de nesemnalare a neconformitii situaiilor financiare cu alte obligaii legale. !xist o discuie din punct de vedere a metodelor de control ntre auditorii care au drept clieni organisme de interes general (societi cotate, instituii de credit, de asigurri, de investiii, organisme de plasament colectiv n valori mobiliare i fonduri de pensii) i ceilali auditori. (istincia const n " $ o frecven a controalelor mai ridicat# $ dreptul publicului de a avea cunotin de aceste controale# $ posibilitatea pentru autoritile competente responsabile cu organizarea controlului de a avea acces la dosarele de control al calitii, n condiii de confidenialitate# %istemul de control al calitii trebuie s fie suficient de credibil# pentru aceasta publicul trebuie s aib posibilitatea s cunoasc despre existena acestuia# cea mai bun cale este aceea de a participa nepracticieni n structurile de supraveg)ere a sistemelor de control. *ceasta presupune o extindere a atribuiilor celor care asigur supraveg)erea profesiei (reprezentanii 9inisterului 5inanelor Publice, de exemplu). (reptul de supraveg)ere a publicului are ca obiect" $ supraveg)erea gestiunii sistemului de control intern (planificarea si controlul)# $ evaluarea rezultatelor controlului de calitate# $ evaluarea rezultatelor controlului# publicarea rezultatelor se face fr a fi nominalizat vreun cabinet de audit# pentru o mai mare credibilitate rezultatele pot fi nsoite de msuri luate la nivelul profesiei. *plicarea de sanciuni disciplinare. 0rebuie s fie adoptate sanciuni disciplinare pentru rezultatele negative care s mearg p+n la radierea din 0ablou. 6ontrolul de calitate poate fi considerat un mi/loc de a face s fie respectate regulile. 6onfidenialitate. *uditorul nu poate invoca regulile de confidenialitate n legtur cu dosarele clienilor si ce vor face obiectul controlului de calitate# aceste reguli de confidenialitate i obligaii se transfer la controlorul de calitate. 6alitatea controlului de calitate depinde de experiena adecvat i o formare (instruire) n controlul de calitate. .ndependena i obiectivitatea controlorului de calitate" selecia unui controlor de calitate pentru o misiune de control trebuie s se bazeze pe criterii care s asigure independena i obiectivitatea controlorului respectiv. 6ontrolul de calitate are dou componente" $ controlul structural, care are ca obiectiv general cunoaterea cabinetului de audit# $ controlul te)nic, care urmrete aprecierea modului de aplicare de ctre cabinetul de audit a normelor profesionale# el se realizeaz prin sonda/ i se efectueaz asupra dosarelor de lucru ale cabinetului. 6ontrolul de calitate are drept referin regulile i normele profesionale n vigoare n momentul efecturii auditului precum i uzanele profesionale.
40-44

5iecare organism profesional are obligaia de a organiza controlul de calitate asupra activitilor desfurate de membrii si. ,egulamentul privind controlul de calitate asupra activitii desfurate de membrii si. ,egulamentul privind controlul de calitate n profesia contabil elaborat de 6orpul !xperilor 6ontabili i 6ontabililor *utorizai a fost emis n anul 8>>> i publicat n 9onitorul ficial al ,om+niei, Partea ., nr. =Q din 8= noiembrie 8>>7. 2. C$ntr$lul de calitate la ni-elul ca inetului %tandardul .nternaional de *udit (.%*) nr. 88> stabilete procedurile i principiile fundamentale precum i modalitile lor de aplicare cu privire la controlul de calitate i n mod deosebit, la politicile i procedurile folosite de un cabinet n lucrrile de audit i la procedurile referitoare la lucrrile ncredinate unor colaboratori ai auditorului. 2.1. & iecti-e Natura, calendarul i ntinderea politicilor i procedurilor de control de calitate ale unui cabinet sau societate depind de numeroi factori ca" felul i importana activitii sale, dispersia geografic, nivelul de organizare, costuri etc. biectivele politicilor de control de calitate adoptate de ctre un cabinet sau o societate sunt urmtoarele" $ exigenele profesionale" personalul cabinetului sau al societii trebuie s se conformeze principiilor de independen, integritate, obiectivitate, confidenialitate i profesionalism, nscrise n 6odul etic# $ aptitudini i competene" nivelul de instruire i formare a personalului cabinetului sau societii permite acestuia s se ac)ite n mod corect i complet de sarcinile pe care le primete n cadrul unei misiuni de audit# $ repartizarea lucrrilor" lucrrile de audit vor fi ncredinate personalului care dispune de pregtirea i experiena necesar# $ delegarea" conducerea, supervizarea si revederea lucrrilor realizate la toate eantioanele permit obinerea unei asigurri rezonabile c lucrrile efectuate rspund normelor de calitate stabilite. (iveri factori pot determina auditorul s delege o parte din lucrrile sale" talia i complexitatea ntreprinderii, volumul lucrrilor necesare n raport cu termenele stabilite de predare a acestora, numrul mare de clieni care au acelai termen de predare a lucrrilor, complexitatea problemelor de rezolvat care oblig auditorul s fac apel la diveri specialiti i experi independeni. 3rmtoarele operaiuni trebuie s fie realizate numai de auditor i nu pot fi delegate" stabilirea planului de audit i a programului de lucru# desemnarea efului de misiune, a personalului i colaboratorilor afectai fiecrei misiuni# supraveg)erea executrii misiunii# aprecierea marilor opiuni luate de ntreprindere n momentul nc)iderii conturilor, cu deosebire cele legate de evaluarea i deprecierea activelor# relaiile exterioare n legtur cu misiunea de audit. $ consultarea" de fiecare dat, c+nd este necesar, vor fi consultate persoane competente din interiorul sau din exteriorul cabinetului sau societii# $ acceptarea i pstrarea clienilor" lista clienilor poteniali i existeni va fi revzut periodic, sub aspectele legate de independena cabinetului i capacitatea sa de a satisface cererea clienilor# $ control" eficacitatea i adaptarea politicilor i procedurilor de control de calitate existente trebuie controlate periodic# $ conducerea lucrrilor" colaboratorii, crora li se ncredineaz diferite lucrri, trebuie informai de responsabilitile lor i de obiectivele i procedurile ce trebuiesc urmrite.

41-44

.nstrumentele de baz pentru asigurarea conducerii eficiente a lucrrilor sunt" planul misiunii, programul de lucru i bugetul de timp# $ supraveg)erea" este str+ns legat de conducerea lucrrilor i de revizuirea lucrrilor. Personalul investit cu responsabiliti de revizuire n cadrul unei misiuni de audit exercit urmtoarele funciuni" urmrete desfurarea lucrrilor i determin dac" colaboratorii dispun de aptitudinile i competenele necesare pentru a duce la bun sf+rit sarcinile ncredinate# colaboratorii neleg desfurarea misiunii de audit# lucrrile sunt realizate conform programului de lucru i planului misiunii# se informeaz i studiaz problemele contabile i de audit care apar n timpul misiunii, evalueaz consecinele i modific, dac e cazul, programul de lucru i planul misiunii# traneaz divergenele de apreciere i interpretare ale personalului i stabilete nivelul de consultana necesar. $ revizuirea lucrrilor" lucrrile realizate de fiecare colaborator sunt revzute de ctre un profesionist cu un nivel de competen cel puin ec)ivalent, pentru a determina dac" au fost realizate conform programului de lucru# at+t lucrrile c+t i concluziile au fost corect documentate# toate problemele semnificative au fost rezolvate sau au fost relatate n concluziile auditului# obiectivele procedurilor de audit au fost atinse# concluziile formulate concord cu opinia auditorului. %unt de asemenea, examinate periodic" programul de lucru i planul misiunii# evaluarea riscurilor inerente i a riscurilor legate de control i eventualele modificri aduse programului de lucru i planului misiunii# documentarea elementelor probante obinute prin controalele proprii# situaiile financiare, propunerile de a/ustri rezultate din audit i raportul de audit. 2.2. (r$ceduri de c$ntr$l de calitate ce p$t fi aplicate ntr6un ca inet sau s$cietate de audit !xigene profesionale" Personalul cabinetului sau societii de audit va fi inut s se conformeze principiilor de independen, integritate, obiectivitate, confidenialitate i profesionalism. Proceduri" (esemnarea unei persoane sau a unei structuri cu sarcina de a da sfaturi i a rezolva problemele n domeniul integritii, obiectivitii, independenei i confidenialitii. $ .nformarea personalului, la toate nivelurile, de politicile i procedurile n materie de integritate, obiectivitate, confidenialitate i profesionalism, prin" punerea accentului pe independena de spirit cu ocazia programelor de formare, a supervizrilor i a revederii misiunilor# informarea personalului despre ntreprinderile unde pot aprea aspecte legate de incompatibiliti individuale. $ 6ontrolul aplicrii politicilor i procedurilor n materie de independen, integritate, obiectivitate, confidenialitate i profesionalism. Personalul trebuie s semneze n mod regulat (anual) declaraii scrise care s ateste" cunoaterea politicilor i procedurilor cabinetului# faptul c nici o relaie pro)ibit nu exist i nici o operaiune pro)ibit prin politica societii de audit nu a avut loc. $ (esemnarea unei persoane cu mputernicirile necesare pentru a rezolva cazurile particulare Politici"
42-44

$ (esemnarea unei persoane cu puterile necesare pentru a obine declaraiile asupra incompatibilitilor individuale. $ !xaminarea regulat a relaiilor cabinetului i personalului acestuia cu clienii pentru a se asigura c regulile de independen ale cabinetului nu pot fi puse n cauz. *ptitudini i competene" Politici" Nivelul de formare a personalului cabinetului va rspunde normelor te)nice i de competen profesional necesar pentru a se ac)ita corect de responsabiliti. Proceduri" $ ,ecrutarea" !laborarea unui plan al necesarului de personal la toate nivelurile i fixarea obiectivelor de recrutare in+nd seama de clientela, evoluia volumului de activitate a cabinetului, plecri la pensie# Punerea la punct a unui plan care s permit atingerea obiectivelor recrutrii privind" identificarea surselor de candidai poteniali# metode pentru atragerea candidailor poteniali i metode pentru selectarea i evaluarea candidaiilor poteniali# desemnarea responsabililor cu deciziile de recrutare# fixarea calificrilor i directivele pentru evaluarea candidaiilor poteniali la fiecare ealon# definirea principiilor de respectat pentru anumite tipuri de recrutri (anga/area membrilor familiei sau persoane care provin de la clieni)# procurarea de informaii asupra calificrii candidailor (curriculum vitae, scrisoare de candidatur, ntreineri, diplome obinute, referine personale). $ 5ormare profesional" %tabilirea directivelor i fixarea criteriilor pentru formarea profesional continu i cunoaterea acestora de ctre" numirea persoanei sau a compartimentului responsabil de formare profesional i stabilirea competenelor, revederea, de ctre persoanele corespunztoare, a programelor de formare elaborate de cabinet (programele cuprind" obiectivele, nivelul de formare i experiena dob+ndit)# fixarea exigenelor de formare profesional continu a personalului cabinetului de la toate ealoanele# controlul periodic al programelor de formare continu i evidena la zi a realizrilor at+t la nivel de cabinet c+t i la nivel individual# .nformarea continu a personalului cu privire la evoluia normelor te)nice profesionale i problemele privind politicile i procedurile te)nice ale cabinetului i ncura/area personalului s participe la activitile de formare individual# punerea la dispoziia personalului de reviste profesionale trat+nd despre evoluia normelor te)nice profesionale# distribuirea de norme i recomandri naionale i internaionale# n cazul unor programe de formare organizate de cabinet# elaborarea sau procurarea materialului pedagogic, selecionarea i formarea lectorilor (prezentarea programului de formare i a condiiilor de participare, asigurarea c lectorii sunt calificai pentru subiectele tratate i metodele pedagogice, posibilitatea evalurii din partea lectorilor a coninutului programelor de formare i a calitii participanilor). $ Promovarea" (eterminarea calificrilor necesare pentru asumarea diferitelor niveluri de responsabilitate n cadrul cabinetului# definirea regulilor descriind responsabilitle la fiecare nivel i performanele sau calificrile necesare pentru a accede la ealonul superior, identificarea criteriilor pentru evaluarea performanelor individuale i cunotinelor obinute n domeniile" te)nic, capacitatea de analiz i de /udecat, comunicare, conducere i formare, relaii cu clienii, atitudine personal i comportament profesional (caracter, inteligen, /udecat i motivare). !valuarea performanelor personalului. (esemnarea persoanelor responsabile cu sarcini de avansare, promovare sau liceniere.

43-44

,epartizarea sarcinilor" Politici" ?ucrrile de audit i servicii conexe vor fi ncredinate personalului care dispune de formarea te)nic i experiena dob+ndit. Proceduri" Planificarea necesarului de personal pe total, pe activiti, pe filiale# asigurarea unui /ust ec)ilibru ntre efectivele aferente misiunilor de audit in+nd seama de" anvergura i complexitatea misiunii, disponibilitatea personalului, competene speciale necesare, calendarul lucrrilor de efectuat, continuitatea i rotaia personalului, oportunitatea instruirii pe teren etc.# numirea unei persoane responsabile de repartizarea personalului pe diferite misiuni de audit, supunerea calendarului i personalului afectat unei misiuni de audit aprobrii auditorului. (elegarea" Politici" Proceduri" 6onducerea, supervizarea i revizuirea lucrrilor, realizate la toate eantioanele vor permite obinerea unei asigurri rezonabile c lucrrile efectuate rspund unor norme de calitate definite. !laborarea procedurilor pentru planificarea misiunilor de audit" Punerea la dispoziie a mi/loacelor de meninere a normelor de calitate a lucrrilor realizate de cabinet# 5urnizarea unei instruiri pe teren n timpul realizrii misiunilor de auditor.

6onsultarea" Politici" (e fiecare dat c+nd este necesar, persoanele competente din interiorul sau din exteriorul cabinetului vor fi consultate. Proceduri" .dentificare domeniilor i situaiilor particulare pentru care o consultare este necesar i ncura/area personalului s consulte sau s recurg la surse care dau autoritate unei probleme complexe sau neobinuite i anume" Numirea persoanelor nsrcinate cu relaiile, cunotinele legislative sau de reglementare. Precizarea gradului de autoritate a avizului specialitilor. .ndicarea ntinderii documentaiei ce trebuie pstrat n timpul consultaiilor. *cceptarea i pstrarea clienilor" Politici" Periodic trebuie evaluat lista clienilor poteniali i cea a clienilor existeni. 1nainte de a decide acceptarea sau pstrarea unui client trebuie evaluat independena cabinetului, capacitatea de a satisface cererile clientului i integritatea conducerii ntreprinderii4 client. Proceduri" %tabilirea procedurilor pentru evaluarea clienilor poteniali i acceptarea lor ca client al cabinetului. !valuarea, pentru fiecare client, a consecinelor unor evenimente particulare care se produc pentru a determina dac trebuie continuate relaiile anga/ate cu acestea. 6ontrol Politici" Proceduri" 0rebuie controlat n permanen dac politicile i procedurile de control de calitate sunt cele mai potrivite i cele mai eficiente. (efinirea ntinderii i coninutului programului de control de calitate folosit n cadrul cabinetului" determinarea procedurilor de control necesare pentru obinerea unei asigurri rezonabile c politicile i procedurile de control de calitate ale cabinetului funcioneaz efectiv# definirea nivelelor de competen, pentru personalul participant, revizuirii controlului de calitate c+t i a metodelor utilizate pentru a le seleciona# tiprirea unor lucrri privind controlul de calitate.

44-44