CONTABILITATE CURS 1

Capitolul I: Bazele teoretice i organizatorice ale contabilit !ii generale

1" &" )" *" ," -" ." 0" 1" S"C" #$er %e ac!iune a contabilit !ii $inanciare Si#te'ul contabil al (ntreprin%erii Nor'alizarea contabil +lanul contabil general Ca%rul contabil conceptual +rincipii contabile general a%'i#e +rincipiile i regulile e/alu rii Raportul %intre contabilitate i $i#calitate Utilizatori %e #i#te'e $inanciare i cerin!ele lor"

1" S"C"2 #$er %e ac!iune a contabilit !ii $inanciare

Contabilitatea apare din necesitatea de a rspunde problemei gestiunii valorilor economice separate patrimonial n cadrul entitilor. Entitile patrimoniale constituie sfera de aciune a contabilitii. A" Intreprin%eri - obiect: activiti economice n vederea profitului; - regii autonome, societi comerciale, persoane fizice/juridice care desf oar activiti cu scop lucrativ. B" In#titu!ii publice - obiect: activiti de interes general non!profit; - nvm"nt, sntate, cultur Criteriile de difereniere a intreprinderilor sunt: obiectul activitii, forma juridic de organizare, forma de proprietate.

&" Si#te'ul contabil al intreprin%erii

reprezint ansamblul principiilor, normelor, regulilor, instrumentelor, procedeelor i te#nicilor de asigurare a informaiilor necesare conducerii intreprinderii.

Componente: a. norme, reguli, procedee i metode aplicabile contabilitii $conceptual%; &

b. reguli i instrumente utilizate $'(C), registre contabile, formulare privind activitatea financiar!contabil, bilanul% * de aplicare. +urse: a. legale i reglementate: - surse internaionale ale dreptului contabil $directive europene, standarde internaionale% - surse naionale $te,te legislative: -egea contabilitii, Codul Comercial, -egea societilor comerciale, ntreaga legislaie economic%. b. alte surse de drept contabil: - doctrina contabil $rspunsuri ministeriale n probleme financiar!contabile, recomandri profesionale, literatura contabil%. Concepte de organizare: &. .onismul contabil: presupune e,istena unui singur circuit de influene contabile, adic o singur contabilitate, at"t pentru funciile interne, c"t i pentru cele e,terne ale intreprinderii. /. (ualismul contabil: presupune separarea n dou categorii * una care red imaginea intreprinderii n e,terior $contabilitate financiar% i alta care descrie procesele interne ale intreprinderii $contabilitate de gestiune%. Contabilitatea $inanciar : obiect: circuitul patrimonial al intreprinderii luat n totalitate ca entitate gestionat; scop: determinarea la nc#iderea e,erciiului financiar a situaiei patrimoniului i a rezultatului global al e,erciiului; asigur informaiile necesare completrii situaiilor financiare; are la baz norme unitare, aplicabile tuturor intreprinderilor. Contabilitatea %e ge#tiune 3'anagerial 4: obiect: calculaia costurilor, stabilirea rentabilitii produselor, lucrrilor i serviciilor, precum i ntocmirea, e,ecuia i controlul; scop: determinarea periodic a rezultatelor analitice $pe produse% i furnizarea de date necesare fundamentrii deciziilor privind gestiunea intreprinderii; informaiile sunt utilizate numai n interiorul intreprinderii, au caracter confidenial i in de strategia adoptat de fiecare intreprindere; este obligatorie, dar nu are la baz norme unitare, ea se organizeaz i se conduce de ctre fiecare intreprindere n funcie de specificul activitii i de nevoile proprii.

CURS & )" Nor'alizarea contabil

Este procesul prin care se armonizeaz elaborarea de norme i principii contabile. 'rocesul de normalizare contabil din diferite ri a condus la 0 tipuri de normalizare contabil: 1" de tip statal * normele sunt elaborate i puse n aplicare de un organism public $1rana, )ermania, 2om"nia%. -a noi organismul care se ocup de normalizarea /

contabil este .inisterul 1inanelor 'ublice prin (irecia de 2eglementri Contabile. &" de tip pragmatic * normele sunt elaborate de organisme ale profesiei conatbile i sunt puse n aplicare tot de ele $.area 3ritanie% )" de tip mi,t * normele sunt elaborate de asociaii profesionale i sunt puse n aplicare prin intervenia public a statului $+45%. E,istena normalizrii contabile implic e,istena unor dispozitive ale normalizrii * la nivel naional * 'lanul Contabil )eneral. (incolo de acest nivel, fenomenul de dezvoltare, la nivel de grup de ri, au convenit la o normalizare regional $Comisia Economic european elaboreaz norme contabile sub forma directivelor europene%. 1enomenul de mondializare * normalizarea internaional fcut de un Comitet al +tandardelor 6nternaionale de Contabilitate, ale cror standarde au caracter de recomandri i sunt puse n aplicare dup legiferarea de fiecare ar.

*" +lanul Contabil 5eneral

Este cadrul i instrumentul normalizrii contabile la nivel naional. El constituie o teorie care g#ideaz practica contabil la nivelul unei ri. Ca instrument al normalizrii contabile, poate fi recomandat sau impus celor vizai. 7rebuie s aib un coninut adecvat. Este format din: - ansamblul de principii i reguli contabile - lista de conturi i recomandri pentru utilizarea lor - vocabular contabil - metode i proceduri pentru organizarea contabil. 8ot: 'lanul Contabil )eneral nu se confund cu 'lanul de Conturi )eneral, care este o parte a lui.

," Ca%rul contabil conceptual

+e nume te n prezent cadrul general de ntocmire i prezentare a situaiei financiare. Este definit ca un sistem coerent de obiective i principii fundamentale legate ntre ele, susceptibile s conduc la formarea de norme i s indice natura, rolul i limitele contabilitii finaciare i ale situaiilor finaciare. Cadrul general trateaz urmtoarele probleme: &. obiectivul situaiei financiare; /. elementele ce compun situaia financiar; 0. recunoa terea elementelor situaiei financiare; 9. evaluarea elementelor; :. conceptele de capital i meninerea de capital.

&. ;biectivul situaiei financiare este acela de a furniza o informare cu privire la situaia financiar a intreprinderii, perfomana activitii, evaluarea situaiei financiare. 'entru a rspunde acestui obiectiv cadrul general face urmtoarele precizri: ntocmirea conturilor anuale presupune: a. aplicarea unei contabiliti de angajamente; b. afirmarea strii de continuitate a activitii. informaiile situaiei financiare trebuie s prezint anumite caracteristice: a. s fie inteligibile * nelese u or de utilizator, cu condiia ca ace tia s cunoasc activitatea desf urat de intreprindere i s aib cuno tine contabile; b. informaiile s fie pertinente $relevante% * influeneaz deciziile economice ale utilizatorului. 'ertinena informaiilor se apreciaz prin: mrimea semnificaiei informaiilor sau imparialitatea lor; c. s fie credibile $fiabile% * utilizatorul trebuie s aib ncredere n ele, s fie convins c informaiile sunt corecte, nu duc la interpretri eronate; d. s fie comparabile n timp la aceea i intreprindere i n spaiu ntre intreprinderi similare

/. Elementele ce compun situaia financiar sunt: - bilanul contabil; - notele la situaia financiar; - situaia flu,ului de numerar; - situaia modificrii capitalului propriu. 0. i 9. vezi capitolul situaii finaciare.

:. 5ici sunt cunoscute dou concepte: a. capital financiar < activul net < capital propriu al intreprinderii b. capital fizic < capacitatea productiv a intreprinderii, bazat pe producia fizic $uniti produse zilnic%. Celor dou tipuri de capital le corespund dou tipuri de 'en!inere: a. meninerea capitalului financiar * profitul este obinut atunci c"nd valoarea financiar a activelor nete de la sf"r itul perioadei este mai mare dec"t cea de la nceputul perioadei $dup e,cluderea contribuiilor proprietarului la cre terea de capital i a distribuiei de capital n favoarea acionarilor%. b. meninerea capitalului fizic * profitul este obinut atunci c"nd fondurile necesare pentru a realiza o capacitate de producie la sf"r itul perioadei este mai mare dec"t cele de la nceputul perioadei $dup e,cluderea contribuiilor proprietarului la cre terea de capital i a distribuiei de capital n favoarea acionarilor%. 5legerea unui concept trebuie s aib la baz necesitatea utilizrii de informaii contabile. 'redomin capitalul financiar.

-" +rincipiile contabile general a%'i#e

+unt ipoteze i convenii contabile ce au aprut ca rezultat al observaiilor i e,perienelor practice, plec"nd de la cazuri practice repetate s!a ajuns la generalizri. 5ceste principii evolueaz n timp * unele se perfecioneaz, altele apar sau dispar. =n prezent pe plan internaional e,ist un consens cu privire la denumirea acestora i la structura lor. 'rin (irectiva 6> CEE s!a adoptat o denumire conun a principiilor contabile generale. E,ist un numr mare de principii. -a noi, prin reglementare armonizat s!au adoptat ? principii: &. +rincipiul pru%en!ei: nu este admis supraevaluarea elementelor de activ i a venitului, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv i a c#eltuielilor, in"nd cont de deprecierile, riscurile i pierderile posibile generate de desf urarea activitii e,erciiului curent sau anterior. 'rudena consta n contabilizarea oricror pierderi probalile i necontabilizarea profiturilor sperabile.

principiul este legat de evaluarea patrimoniului i opereaz la finele oricrui e,erciiu, c"nd pentru fiecare element din patrimoniu se compar valoarea contabil cu valoarea de inventar $actual, de pia%. (iferena rezultat are semnificaii diferite i se contabilizeaz diferit pentru elementele de activ i cele de pasiv: - pentru activ: cnd valoarea contabil este mai mare dect valoarea de inventar rezult o diferen negativ, un minus de valoare care, dac minusul are caracter definitiv se contabilizeaz pe seama analizei $c#eltuieli < analiz%, dac minusul nu are caracter definitiv se contabilizeaz pe seama provizioanelor pentru depreciere $c#eltuieli < provizioane%; cnd valoarea contabil este mai mic dect valoarea de inventar, rezult o diferen pozitiv, un plus de valoare contabil care nu se contabilizeaz. - pentru pasiv: cnd valoarea contabil este mai mic dect valorea de inventar rezult o diferen pozitiv, un plus de valoare, care dac are caracter ireversibil este un plus de datorie i se contabilizeaz ca atare, dac are caracter reversibil se contabilizeaz ca provizion; cnd valoarea contabil este mai mare dect valoarea de inventar, rezult un minus de valoare contabil, care dac este ireversibil se contabilizeaz ca o reducere de datorii, iar dac este reversibil nu se contabilizeaz. /. +rincipiul per'anen!ei 'eto%elor: const n continuitatea aplicrii regulilor i normelor privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i prezentarea elementelor de patrimoniu i a rezultatelor, asigur"nd comparabilitatea n timp a informaiilor contabile.

nerespectarea acestui principiu are diferite implicaii, n final n plan financiar i fiscal nu trebuie neles rigid $metodele odat alese nu pot fi sc#imbate * nu%. +c#imbarea metodelor se face de la un e,erciiu la altul dac ea este determinat de cauze obiective $e,emplu: sc#imbul de metod contabil decis n intreprinderile n privina prezentrii situaiei financiare, inclusiv a metodelor de evaluare, datorit sc#imbrii reglementrilor contabile, fiscale, a corectrii de erori ce provin din e,erciiul precedent%. Condiia este ca orice sc#imbare de metod s fac obiectul unei informri

n notele situaiei financiare, unde trebuie calculai principal rezultatele finale. 0.

i indicatorii influenai, n

+rincipiul continuit !ii acti/it !ii: se consider c intreprinderea i continu n mod normal funciile, ntr!un viitor previzibil, fr a intra n starea de lic#idare sau de reducere a activitii.

Continuitatea/ 8econtinuitatea se stabile te la sf"r itul e,erciiului i are / consecine pentru intreprindere: a. metoda de evaluare: n cazul continuitii evaluarea bunurilor n bilan se face la valoarea lor actuala @, iar n cazul necontinuitii pentru evaluarea bilanier se folosesc alte valor $valori lic#idative%. b. aplicarea practicilor contabile: decuparea veniturilor intreprinderii n e,erciii@, elaborarea unor c#eltuili pe mai multe e,erciii, utilizarea costurilor istorice$@% n evaluarea patrimoniului. 'entru continuitate se opereaz cu aceste practici. 'entru necontinuitate intervin particulariti: - durata e,erciiului financiar poate fi mai mic de & an; - diferitele c#eltuieli ce urmau a fi etalate pe mai multe e,erciii viitor, sunt contabilizate n e,erciiul curent; - se renun la aplicarea costurilor istorice, etc. 9. :. A. B. C. ?. +rincipiul in%epen%en!ei e6erci!iului +rincipiul intangibilit !ii +rincipiul neco'pen# rii +rincipiul pragului %e #e'ni$ica!ie +rincipiul pre/alen!ei econo'icului a#upra 7uri%icului +rincipiul e/alu rii #eparate a ele'entelor %e acti/ i pa#i/"

CURS )
9. +rincipiul in%epen%en!ei e6erci!iului : presupune delimitarea n timp a veniturilor i c#eltuielilor aferente pe msura angajrii acestora i trecerii lor la rezultatul e,erciiului la care se refer. 2ezult c aplicarea acestui principiu este legat de mprirea activitii intreprinderii pe perioade contabile denumite e6erci!ii $inanciare. =n mod normal, e,erciiul financiar are o perioad de un an, dar pot fi nt"lnite i cazuri c"nd perioada este mai mic de un an, cazurile de nceput a activitii i de sfr it. 5plicarea principiului are ca rezultat urmtoareale consecine: practicarea unei contabiliti de angajamente, care implic nregistrarea veniturilor n momentul v"nzrii bunurilor, e,ecutrii lucrrilor i prestrii serviciilor i al c#eltuielilor n momentul primirii acestora. E,emplu: v"nzarea unui bun n e,erciiul n se constat ca venit al e,erciiului n, c#iar dac ncasarea se face n nD&; cumprarea unor stocuri n e,erciiul n se contabilizeaz n e,erciiul n, c#iar dac plata se face n e,erciiul nD&.

8ot: n practica rom"neasc, c#eltuielile cu stocurile nu n momentul cumprrii stocurilor, ci n momentul consumului acestora, rezultatele financiare fiind identice cu cele calculate n varianta contabilizrii stocurilor ca c#eltuieli. utilizarea conturilor de regularizare. Conturile de regularizare mbrac dou forme: a. c#eltuieli i venituri constatate n avans $conturile 9B&, 9B/% b. c#eltuieli de pltit i venituri de primit. C#eltuielile de pltit sunt consecina datoriilor pentru mprumuturile primite, pentru bunurile primite n anumite condiii $fr factur% i pentru datoriile diverse $fa de buget, de personal%. E,emple: contul &AC * datorii aferente i datorii asimilate, 9EC * furnizori, facturi de primit, :&CA * datorii de pltit. (ac o intreprindere a contractat un mprumut n anul n, cu rambursarea n rate anuale, la finele fiecrui an, ea calculeaz dob"nda pentru perioada de folosire a mprumutului. (ob"nda se contabilizeaz prin operaia: --- 8 1-0 3c9eltuieli pri/in% %ob:nzile %ob:nzi a$erente ('pru'uturilor4" >eniturile de primit sunt consecinele creanelor pentru creditele acordate, pentru bunurile v"ndute fr facturi i pentru creanele diverse. E,emple: contul /ABC * dob"nzi aferente creanelor imobilizate, 9&C *clieni, facturi de ntocmit, :&CB * dob"nzi de ncasat. (ac presupunem c la finele e,erciiului o intreprindere vinde produse fr factur, v"nzarea se contabilizeaz prin operaiunea: *10 8 .;1 3 clien!i< $acturi %e (ntoc'it /enituri %in /:nzarea pro%u#elor4" necesitatea calculrii amortizrii i provizioanelor la sf"r itul fiecrui e,erciiu. =n rile din occident, perioad de gestiune este considerat anul financiar, la noi perioad de gestiune sunt considerate lunile de gestiune i apoi e,erciiul fianciar * amortizarea se calculeaz i se contabilizeaz lun de lun, provizioanele se calculeaz i se contabilizeaz la finele anului. menionarea n notele la situaiile financiare a c#eltuielilor i veniturilor privind e,erciile anterioare contabilizarea unor evenimente posterioare nc#iderii e,erciiului, dar anterioare nc#iderii conturilor.

Capitolul II Contabilitatea capitalurilor

I" II" III" I>" I" =eli'itarea i #tructurile pri/in% capitalurile Cantabilitatea capitalurilor proprii Contabilitatea pro/izioanelor pentru ri#curi i c9eltuieli Contabilitatea %atoriilor pe ter'en lung capitalurile e,prim sursele de finanare cu caracter stabil ale valorilor economice constituite ca activ patrimonial al intreprinderii $@%. determinativul FstabilG marc#eaz prezena acestor surse la dispoziia intreprinderii pe o perioad mai mare de un an, se mai numesc i capitaluri permanente. -u"nd n considerare modul de constituire financiar, se grupeaz n:

&. capitaluri proprii * se constituie prin aportul proprietarilor, prin autofinanare i din alte surse financiare nerambursabile. +tructura capitalurilor proprii este redat n conturile din clasele &E * &/. /. provizioane pentru riscuri i c#eltuieli * sunt fonduri constituite la nc#iderea e,erciiului financiar pe seama c#eltuielilor $prin autofinanarea i sunt destinate finanrii pierderilor i c#eltuielilor probabile i e,igibile n viitor, certe, dar nedeterminate ca volum%. Componentele sunt redate n grupa &:. 0. datoriile pe termen lung *e,prim resurse financiare strine puse la dispoziia intreprinderii de tere persoane pe termen mediu $&!: ani% i pe termen lung $peste : ani%. Componentele sunt redate n grupa &A. Not : Cele trei categorii de capital menionate formeaz la un loc capitalul permanent al intreprinderii. Capitalul permanent nu se confund cu pasivul bilanului. 'asivul este mai cuprinztor, n sensul c include i alte elemente cum ar fi * datoriile pe termen scurt, pasivele de regularizare i asimilate. II" Contabilitatea capitalurilor proprii &. Contabilitatea capitalului social /. Contabilitatea primelor de capital 0. Contabilitatea rezervelor din reevaluare 9. Contabilitatea rezervelor :. Contabilitatea rezultatului reportat A. Contabilitatea subveniilor pentru investiii 8ot: +ubveniile pentru investiii $&0&% figureaz n planul de conturi n categoria conturilor de capital. Ele au fost raportate p"n acum drep capitaluri proprii. 'otrivit standardelor internaionale, in"nd cont de natura lor, ele sunt raportate n bilan ca venituri n avans. &. Contabilitatea capitalului social : este partea principal a capitalului propriu. +e constituie la nfiinarea intreprinderii, ca o condiie a e,istenei i funcionrii acesteia, constituia fiind realizat prin aportul propietarilor. 1iind un capital investit, reprezint creane reziduale * la lic#idarea intreprinderii sunt ac#itate mai nt"i obligaiile fa de creditori i numai ceea ce rm"ne revine acionarilor. 6nitial capitalul social se determin ca mrime la nfiinarea intreprinderii, i apoi se modific n sensul cre terii capitalului sau reducerii capitallui, fiecare modificare fc"ndu!se pe diferite ci. =n principiu capitalul social se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea nominal nscris pe aciunile sau pe prile sociale n calitate lor de titluri de valoare. Evaluarea capitalului social la valoarea nominal impune calculul i evidena distinctiv a primelor de capital. =ntruc"t acionarii sunt titulari de valori negociabile, n sistemul de gestionare a intreprinderii, valorii nominale i se asociaz i alte categorii de valori: a. valoarea de pia < este valoarea de v"nzare!cumprare a aciuniilor, stabilit de regul rpin negociere la bursa de valori. =n str"ns legtur cu valoarea de pia i valoarea nominal este preul de emisiune al aciunilor * trebuie pltit de persoanele care subscriu aciunile n momentul emiterii lor, poate fi egal, mai mare sau mai mic dec"t valoarea nominal. b. >aloarea de rentabilitate < este valoarea bazat pe rezultatele financiare ale intreprinderii i care mbrac dou forme: valoarea financiar * e,prim ec#ivalentul corespondent capitalizrii dividentului anual pe aciune la o rat medie a dob"nzii de plat. +e calculeaz ca raport ntre dividentul distribuit pe o aciune i rats medie a dob"nzii pe pia. E,epmlu: divident/aciune< &EEE lei

r medie< /EH val. financiar < &EEE lei/ /EH< :EEE lei valoarea de randament * valoarea dividentului D a profitului net pe o aciune, care se pot capitaliza la o rat medie a dob"nzii de pia. E,emplu: divident< &EEE lei pr.net/act.< /EEE lei dob"nda medie< /EH valoarea de randament< $&EEE leiD/EEElei%/ /EH < AEEE lei. c. valorea patrimonial < este valoarea calculat pornind de la situaia patrimonial evideniat n bilan. +e disting 0 forme: valoarea contabil $valoarea bilanier% * raportul ntre activul net contabil i numrul de aciuni, n care activul net contabil este egal cu 5 real * datoriile. valoarea intrinsec * se calculeaz ntre activul net intrinsec i numrul de aciuni, unde activul net intrinsec este egal cu activul net contabil minus provizioanele pentru riscuri i c#eltuieli nejustificate minus capitalul subscris nevrsat. valoarea de lic#idare ! cea care rezult din v"nzarea forat a intreprinderii ntr!un interval limitat. Contituirea capitalului social se face la nfiinarea intreprinderii, c"nd, prin legislaie, prin statutul societii i prin contractul de societate trebuie ndeplinite anumite condiii. 'rincipalele prevederi legale $legea 0&/&??E republicat, privind societile comerciale% sunt: - mrimea capitalului social - numrul de acionari sau asociai - valoarea nominal minim a aciunilor sau prilor sociale - felul i structura aporturilor - dat constituirii i datele vrsrii ulterioare a capitalului subscris. 7oate aceste prevederi se difereniaz dup forma juridic a intreprinderii $+5, +2-%. Conturile specifice utilizate la constituire * &E&, 9:A. E6e'plu: -a E&.E&.n se constituie societatea pe aciuni I prin subscipie public, capitalul subscris A milioane, divizat n AEEE de aciuni cu valoare nominal de &EEE de lei $considerat egal cu preul de emisiune%. +tructura capitalului subscris: aport n numerar < 9EEE aciuni, aport n natur < /EEE de aciuni, din care &:EE de aciuni pentru construcii i :EE de aciuni pentru mrfuri. =ncasarea aportului, aportul n numerar se ncaseaz::EH la subscriere i :EH la E&.EA.n. aportul n natur se aduge integral la subsciere. ;peraiunile contabile la E&.E&.n: &. subscrierea capitalului 9:A< &E&& A milioane $AEEE aciuniJ&EEE lei/aciune< AEEEEEE% /. a. =ncasarea primei tran e n numerar :&/&< 9:A / milioane $9EEE aciuniJ &EEE lei/aciuneJ :EH</EEEEEE% b. nregistrarea aportului adus n natur H <9:A /EEEEEE /&/ &:EEEEE 0B& :EEEEE 0. sc#imbarea formei capitalului $nev"rsat n vrsat% &E&&< &E&/ 9EEEEEE 9. E&.EA.n * se ncaseaz tran a a 66!a pentru restul aciunilor subscrise n numerar :&/&< 9:A /EEEEEE ?

:. sc#imbarea formei capitalui &E&&< &E&/ /EEEEEE 9:A * crean fa de acionari, se lic#ideaz n dou momente $E&.E& i E&.EA%, creana dispare. &E&& * se transform n dou momente n capital vrsat 3ilan A :&/& * 9 EEE EEE lei /&/ * & :EE EEE lei 0B& ! :EE EEE lei 7.5 * A EEE EEE lei B &E&/ * A EEE EEE lei 7.'. * A EEE EEE lei

Caz general de constituire a capitalului social -a constituirea capitalului se nt"lnesc dou cazuri practice: &. acionarii efectueaz vrsm"ntul tran elor urmtoare cu "nt"rziere /. acionarii se afl n stare de dificultate financiar.

CURS *
&. 5cionarii efectueaz vrsminte cu nt"rziere: legea prevede ca pentru perioada de nt"rziere ei s suporte dob"nda calculat de ntreprindere i daunele produse de nedepunerea capitalului. (ob"nda se calculeaz n funcie de valoarea capitalului nedepus, de numrul de zile de nt"rziere i de procentul de dob"nd practicat de banca comercial unde ntreprindere are desc#is contul. (ob"nda se constituie pentru ntreprindere ca venit financiar, contabilizat n contul BAC $alte venituri financiare.....%. (aunele se calculeaz n funcie de indici adoptai de fiecare ntreprindere, cel mai des utilizat fiind rentabilitatea capitalului social. (aunele calculate se contabilizeaz ca venit din e,ploatare, n contul B:C $alt venituri din e,ploatare%. Continuare aplicaia din cursul 0: Considerm c toi acionarii care au subscris aciuni noi, efectueaz al doilea vrsm"nt la &.E?.n, cu o nt"rziere de 0 luni i c pentru aceasta s!au calculat dob"nzi de &EEEEE lei i daune de :EEEE lei. -a &.E?.n ncasarea celei de!a doua tran e se contabilizeaz prin operaiile: a. :&/& < H 9:A BAC B:C &E&/ /&:EEEE /EEEEEE $9EEE aciuniJ&EEElei/aciuneJ:EH% &EEEEE :EEEE /EEEEEE &E

b. &E&&

<

/. 5cionarii se afl n stare de dificultate financiar, adic nu maui pot efectua vrsarea tran elor urmtoare. -egea 0&/&??E prevede c mai nt"i ei trebuie s fie somai public, prin intermediul unei publicaii de mare audien i dac nu depun capitalul aciunile lor s fie anulate i s se emit spre v"nzare aciuni noi, n acela i numr, fiecare purt"nd numrul aciunii vec#i. Ele vor fi emise la un pre de emisie egal, mai mic sau mai mare dec"t valoarea nominal. (iferena dintre valoarea aciunilor noi ncasate i reinerile reprezent"nd vrsmintele neefectuate de vec#ii acionari, dob"nzile calculate i c#eltuielile de publicitate i de reclam la care se adaug daunele societii se restituie vec#ilor acionari. Ki n acest caz dob"nzile i c#eltuielile de publicitate se contabilizeaz ca venituri financiare, respectiv din e,ploatare. Continuare aplicaia din cursul 0: Cosiderm c la &.EA.n toi acionarii care au subscris aciuni noi n numerar se afl n stare de dificultate financiar. 5ciunile lor sunt anulate i sunt emise aciuni noi: preu de emisie<&E/E lei, care s!au ncasat la &.E?.n. dob"nda este de &EEEEE lei i c#eltuielile de publicitateDdaune<:EEEE lei ;peraiunile la &.E?.n: a. ncasare pre de emisie :&/& < 9:A 9ECEEEE $9EEE aciuniJ&E/E% b. modificarea formei capitalului social &E&& < &E&/ /EEEEEE $9EEE aciuniJ&EEElei/aciuneJ:EH% c. regularizare cu vec#ii acionari ncasri din noile aciuni:9ECEEEE retineri ! vrsminte neefectuate: /EEEEEE ! dob"nzi: &EEEEE ! c#eltuieli publicitateDdaune: :EEE total /&:EEEE diferena de restituit vec#ilor acionari: 9ECEEEE!/&:EEEEE<&?0EEEE H &:EEEE BAC &EEEEE B:C :EEEE J retituire ctre vec#ii acionari: 9:A < :&/& &?0EEEE >ec#ii acionari au depus la &.E&.n / milioane de lei i au ncast la &.E?.n &?0EEEE lei, deci au pierdut BEEEE de lei. J 9:A <

Creterea %e capital #ocial

Considerente: obinerea de resurse noi pentru finaarea investiiilor i pentru consolidarea situaiei financiare a ntreprinderii. E,ist 0 ci de cre te: &. emiterea de aciuni noi pentru aporturi n numerar sau n natur; /. ncorporarea sau capitalizarea rezervelor, primelor de capital sau a profitului n masa capitalului social; &&

0. conversia unui angajament financiar n capital social. &. emiterea de aciuni noi pentru aporturi: a. n numerar: 5ciunile noi pentru cr terea de capital n numerar se emit la un pre de v"nzare * pre de emisie situat de regul ntre valoarea nominal i valoarea contabil a aciunilor. >aloarea nominal: partea din capitalul social corepunztoare unei aciuni, calculat ca raport ntre valoarea capitalului social i numrul aciunilor. >aloarea contabil: partea din capitalul propriu corespunztoare unei aciuni, calculat ca raport ntre valoarea capitalului propriu i numrul aciunilor. =ntotdeauna valoarea contabil a unei aciuni este mai mare dec"t valoarea nominal, deoarece capitalul propriu este mai mare dec"t capitalul social. +ituarea preului de emisie ntre aceste dou valori are / motivaii: necesitatea ncasrii de ctre ntreprindere cel puin a sumelor care s acopere dreptul de proprietate conferit cumprtorului. atragerea deponenilor pentru cre terea de capital, utiliz"nd un pre de v"nzare inferior valorii contabile (iferena dintre preul de emisie i valoarea nominal a aciunii poart denumirea de pri' %e e'i#iune, care prezint urmtoarele particulariti: aparine n mod nedifereniat tuturor acionarilor; se ncaseaz n ntregime cu ocazia primului vrsm"nt sau la subscriere. -a contabilizarea cre terii de capital prin emisiune de aciuni noi cu aport n numerar avem / cazuri: preul de emisie este egal cu valoarea nominal, caz n caze operaiile contabile sunt similare constituirii capitalului social. Continuare aplicaia din cursul 0: 5re loc o cre tere de capital prin emisiunea unei aciuni, av"nd preul de emisiune de &/EE lei i valoarea nominal de &EEE de lei, prima de emisiune este /EE de lei. =ncasarea se face n dou tran e: :EH la subscriere i :EH tran a a doua. 7ransa 6: ! subscrierea 9:A < H &/EE &E&& &EEE &E9& /EE ! ncasarea a :EH din valoarea nominal D &EEH prima de emisiune :&/& < 9:A BEE ! modificarea formai capitalului &E&& < &E&/ :EE 7ran a 66 ! ncasarea ultimilor :EH :&/& < 9:A :EE ! modificarea formai capitalului &E&& < &E&/ :EE 'roblema principal este cea a proteciei vec#ilor acionari. 5ceasta se realizeaz prin atribuirea acestora unor titluri de valoare * %repturi pre$eren!iale %e #ub#criere 3=S4 , care se ata eaz aciunilor. (+!ul e,prim pierderea de valoare a unei aciuni, datorat cre terii numrului de aciuni. 'ierderea se e,plic prin faptul c noile aciuni se emit la un pre inferior valorii contabile a vec#ilor aciuni. 'entru compensarea acestei piederi vec#ii acionari primesc pentru fiecare aciune posedat un (+. 5stfel ei nu realizeaz nici un c"stig,

&/

nici o pierdere. Ei beneficiaz totu i de un capital social mai mare, care le poate aduce dividente mai mari n cazul obinerii de profit. =S8 /aloarea no'inal /aloarea contabil 8ot: valoarea calculat pentru un (+ are un carcter teoretic, deoarece aceste titluri de valoare, fiind negociabile, sunt tranzacionate la bursa de mrfuri, astfel nc"t nivelul (+!ului este dat de raportul cerere!ofert. ;dat cu (+!ul se calculeaz i paritatea %e e'i#iune, calculat ca raport ntre numrul de aciuni noi i numrul de aciuni vec#i, ea e,prim"nd c"te aciuni vec#i revin la una nou. E,emplu: +ocietatea I i cre te capitalul social prin emisiunea a &:EE de aciuni noi, valoarea de emisie fiind egal cu valoarea nominal, adic &EEElei/aciune. =nainte de majorarea societatea avea capitalul social de A milioane de lei, rezerve de &/EEEEE lei i un numr de AEEE de aciuni. +ituaia capitalului i valoarea contabil a aciunilor nainte i dup majorare se prezint astfel: 8r. Ctr. & / 0 9 : A 6ndicatori C.+. 2. C.'. 8r. aciuni >8 $&:9% >C73 +ituaia vec#e A.EEE.EEE &./EE.EEE B./EE.EEE A.EEE &.EEE &./EE +ituaia nou B.:EE.EEE &./EE.EEE C.BEE.EEE B.:EE &.EEE &.&AE

(+ < &/EE * &&AE < 9E lei 'aritate de emisiune < &:EE/AEEE < L ! patru aciuni vec#i pentru o aciune nou $nunr de (+!uri/aciune nou%. >C73 nou < >8 D (+ $corespunztoare paritii de emisiune% < &EEE D 9J9E < &&AE Cazuri:(ac aciunile noi sunt subscrise de vec#ii acionari, un acionar vec#i pentru a intre n posesia unei aciuni noi plte te >8 < &EEE lei i depunde (+!uri ntr!un numr corespunz"tor paritii de emisiune $9 (+!uri%. (ac aciunile noi sunt subsctrise de ctre acionari noi, atunci un acionar nou plte te efectiv valorea contabil nou, at"t >8 < &EEE lei, c"t i valoarea (+!urilor corespunztoare paritii de emisiune, adic &AE lei. =n aproape toate cazurile numrul de aciuni vec#i deinute de un acionar vec#i nu este divizibil cu paritatea de emisiune, diferena p"n la paritatea de emisiune poate fi v"ndut sau poate fi cumprat de ctre acionari. (ac un acionar vec#i deine &? aciuni vec#i el va primi &? (+!uri. Conform paritii de emisiune de L , va putea intra n posesia unei aciuni noi folosind &A (+!uri, el rm"ne astfel cu 0 (+!uri. El poate s mai cumpere un (+ sau s le v"nd pe cele 0. preul de emisie este mai mare dec"t valoarea nominal, diferena fiind preima de emisiune:

&0

E,emplu: 5celea i date ca la problema anterioar, consider"nd preul de emisiune de &&EE lei. Efectele asupra capitalului i a valorii contabile sunt: - cre te capitalul propriu cu prima de emisiune de la B.:EE.EEE la C.C:E.EEE; - cre te valoarea contabil nou cu /E de lei, de la &&AE la &&CE; - scade valoarea uni (+ cu /E de lei, de la 9E la /E; - acionarii vec#i pltesc preul de emisiuneD (+; - acionatii noi pltesc valoarea contabil nou. b. n natur: n cazul cre terii de capital cu aport n natur nu se pune problema proteciei vec#ilor acionari. 5ciunile noi se emit la un pre teoretic, apropiat de valoarea contabil a aciunii. >aloarea aportului n natur este stabilit de ctre o comisie de evaluri, iar diferena dintre valoarea aportului i valoarea nominal a cre terii capitalului social o formeaz pri'a %e aport. cre terea nominal a capitalului social < numr de aciuniJ >8 numrul de aciuni se calculeaz raport"nd valoarea aportului n natur la preul de emisie al unei aciuni 'entru c aportul n natur trebuie pus imediat dup subscriere, pentru contabilizare nu se utilizeaz contul &E&&, ci direct contul &E&/. E,emplu: ; cre tere a capitalului social cu aport n natur a unui utilaj, valoarea aportului stabilit de evaluator fiind de /9EE lei. 'reul de emisie al unei aciuni este &/ lei, >8 < &E lei. 8r. aciuni noi < /9EE/&/ < /EE de aciuni noi >aloarea nominal a cre terii de capital social < /EE aciuni J &E lei < /EEE lei 'rima de aport < /9EE * /EEE < 9EE lei subscrierea de capital cu aport n natur: 9:A < H /9EE &E&/ /EEE &E90 9EE /&0 < 9:A /. cre terea de capital prin ncorporarea de rezerve * cre terea capitalului social prin operaiuni interne $are loc cre terea capitalului social i concomitent scderea altor componente ale capitalului propriu%. Cre terea de capital poate fi realizat i prin emisiunea de aciuni noi care se ditribuie gratuit acionarilor, sau prin cre terea valorii nominale a celor deja e,istente. 'rotecia vec#ilor acionari este asigurat atribuindu!le lor ! %repturi %e atribuire 3=A4 care se ata eaz aciunilor. Ca i n cazul (+!urilor (5 e,prim pierderea de valoare ca urmare a cre terii numrului de aciuni. +e calculeaz ca diferen ntre valoarea contabil vec#e i valoarea contabil nou. +imilar i paritatea de emisiune. E,emplu: .enin"nd datele iniiale i consider"nd c ntreprinderea ncorporeaz rezerve n capitalul social de 9EE.EEE lei, pentru care se emit 9EE de aciuni noi, avem urmtoarea situaie: -

&9

8r. ctr & / 0 9 : A

6ndicatori C.+. 2 C.'. 8r. aciuni >8 >C73

+ituaia vec#e A.EEE.EEE &./EE.EEE B./EE.EEE A.EEE &.EEE &./EE

+ituaia nou A.9EE.EEE CEE.EEE B./EE.EEE A.9EE &.EEE &.&/:

(5 < &/EE * &&/: < B: lei 'aritatea de emisiune < 9EE/AEEE < &/&: >C73 nou < &:J (5 < &:J B:< &&/: lei 4n acionar vec#i pentru a intra n posesia unei aciuni noi depune &: (5, un acionar nou pentru a intra n posesia unei aciuni noi plte te valoarea contabil nou $ac#iziionare vec#i @%. ;peraiunea de contabilizare mbrac forma: &EAC < &E&/ 9EEEEE (ac s!ar fi ncorporat prime de capital: &EE9 < &E&/ 9EEEEE (ac s!ar fi ncorporat profit: &&B < &E&/ 9EEEEE

CURS ,

Creterea capitalului #ocial prin con/er#ia unui anga7a'ent $inanciar

Condiia ca un angajament financiar s se transforme n capital social este ca, creditorii s fie interesai s devin acionari. E,ist angajamnete financiare convertibile, pot fi transformate: obligaiile n aciuni; datoriile ctre bnci, furnizori n aciuni. =n cazul conversiei angajamentelor financiare n capital social nu se pune problema proteciei vec#ilor acionari, deoarece noii acionari sunt creditorii firmei. >aloarea de emisie a aciunilor noi este apropiat de valoarea contabil. (iferena dintre valoarea de conversie $a datoriei% i valoarea nominal este prima de capital $se contabilizeaz n contul &E9%. E,emplu: 4n mprumut de 9 EEE de obligaiuni cu valoarea nominal de & EEE se transform n /EEE de aciuni cu valoarea nominal de &B:E. 'rima de conversie < $9EEEJ&EEE% * $/EEEJ&B:E% < :EEEEE mprumutul din emisiunea de obligaiuni se contabilizeaz n contul &A&, fiind o obligaie de plat

&:

&A&

<

H 9 EEE EEE &E&/ 0 :EE EEE &E99 :EE EEE

Contabilitatea re%ucerii capitalului #ocial

E,ist trei ci de reducere a capitalului social: &. 2ambursarea unei pri din capitalul social la acionari $la +5%; /. 5coperirea pierderilor; 0. 5lte modaliti: amortizarea capitalului, rscumprarea aciunilor proprii. &. 2ambursarea unei pri din capitalul social la acionari $la +5% are loc atunci c"nd: - capialul este supraporionat fa de activitatea societii; - se reduc investiiile dintr!un sector de activitate; - are loc retragerea unor acionari dac 5)5 este de acord .odaliti de realizare: - reducerea numrului de aciuni; - reducerea valorii nominale aciunilor. .etodologic se nregistreaz prin / operaiuni conatabile: reducerea capitalului concomitent cu evidenierea datoriei de plat ctre acionari &E&/ < 9:A plata ctre acionari a capitalului retras 9:A < :&/& /. 2educerea capitalului social prin acoperirea pierderilor: pierderile sunt acoperite n nD&, nD/ din profit sau din rezervele legale E,emplu: C#eltuieli rezultat reportat &&B/' A H < < H B &EEE < &/& &&B/' &EEE CEE &/& CEE >enituri /EE ! pierdere

&E&/ <

0. &. 2educerea capitalului social prin rscumprarea aciunilor proprii se poate realiza la bursa de valori n dou feluri: a. se anuleaz aciunile emise b. v"nzarea aciunilor emise ctre salariai sau teri $scop% a. 'reul de rscumprare este diferit de valoarea nominal a aciunilor. (iferena dintre preul de rscumprare i valoarea nominal se contabilizeaz pe seama contului &EAC atunci c"nd preul de rscumprare este mai mare dec"t valoarea nominal, sau pe seama contului &E9&

&A

atunci c"nd preul de rscumprare este mai mic dec"t valoarea nominal. 5ciunile proprii rscumprate sunt contabilizate n contul :E/ la nivelul preului de rscumprare. E,emplu: +e rscumpr o aciune la preul de rscumprare de /EEE de lei n condiiile n crae valoarea ei nominal este de &?EE de lei, ceea ce nseamn un minus de valoare de &EE de lei, ce diminueaz rezerva din &EAC. J rscumprare: J anulare: :E/ < :&/& /EEE lei H < :E/ /EEE lei &E&/ &?EE lei &EAC &EE lei =n cazul unui plus de valoare se majoreaz primele de capital, iar anularea devine: &E&/ < H :E/ &E9& 5ciunile rscumprate pentru a fi v"ndute salariailor sau unor teri nu mic oreaz capitalul social, ci doar modific structura. 5ciunile se rcumpr de la burs i se v"nd la un alt pre, mai mare sau maimic dec"t preul de rscumprare. (iferena se contabilizeaz fie ca, c#eltuial financiar n contul AA9, fie n contul BA9 ca venituri cedate. E,emplu: &. +e rscumpr o aciune la preul de rscumprare de :EEE i se vinde ctre salariai cu :/EE. J rscumprare: :E/ J v"nzare ctre salariai: :&/& :EEE :&/& < H :E/ BA9 (ac se vinde la o valoare mai mic:H < :E/ :&/& AA9 Capitalul social nou este egal cu cel vec#i: &E&/n < < :/EE :EEE /EE

&E&/v

A'ortizarea capitalului este reglementat fie n virtutea unei decizii statutare, fie printr!o decizie a 5)5. Const n rambursarea ctre acionari a capitalului social depus fie paria, fie n totalitate. 5cest lucru nu modific mrimea capitalului social, ci doar structura. 9:A < &E&& 5mortizarea capitalului se face fie din rezervele disponibile &EAC, fie din &&B. (e i capitalul este amortizat parial sau total, depuntorii primesc n continuare dividende n funcie de mrimea capitalului social depus. +e contabilizeaz prin trei operaii: J dac amortizarea se face din rezultat: &EAC < 9:A dac amortizarea se face din profit: &&B < 9:A J plata ctre acionari a capitalului amortizat: 9:A < J modificarea frmei capitalului din neamortizat n amortizat:

:&/& &E&/n <&E&/a

Con#ecin!e: - +e reduc componentele capitalurilor proprii pe seama crora s!a fcut amortizarea $&EAC, &&B% &B

Capitalul social rm"ne nemodificat ca mrime, dar nu i ca structur, ceea ce are implicaii n plan fiscal: la lic#idarea capitalul neamortizat nu se impoziteaz, n sc#imb cel amortizat se impoziteaz cu o cot de &EH, restituindu!se acionarilor restul de ?EH. .otivul l constituie faptul c amortizarea s!a fcut din profitul neimpozitat la repartizarea n rezerve sau rezultat reportat.

Contabilitatea pri'elor %e capital

primele de capital se constituie ca e,cedent ntre valoarea de emisiune i valoarea nominal $primele de emisiune%, ntre valoarea contabil a aciunilor stabilite n urma fuziunii i valoarea lor nominal $prime de fuziune%, ntre valoarea bunurilor primite ca aport i valoarea nominal a ac iunilor $prime de aport% i ntre valoarea datoriei obligatare $a unei obligaiuni% i valoarea nominal a unei aciuni $prime de conversie%; - se contabilizeaz n contul &E9; - operaiile contabile: J constituirea: 9:A < H &E&/ $&E&&% &E9 J utilizarea * ncorporarea n alte componente ale capitalului propriu: &E9 < &EA sau &E9 < &E&/

Contabilitatea rezer/elor %in ree/aluare

imobilizri corporale i necorporale; iniial imobilizrile sunt evaluate la costul lor; ulterior imobilizrile sunt evaluate potrivit standardelor internaionale contabile astfel: dac se aplic tratamentul contabil de baz, evaluarea ulterioar se face la costul imobilizrilor diminuat cu amortizarea i provizioanele * valoarea contabil net dac se aplic tratementul contabil alternativ premis $@%, evaluarea se face la valoarea reevaluat $valoarea just%. =n urma reevalurii unei imobilizri: dac valoarea just este mai mare dec"t valoarea contabil net, atunci apare un plus de valoare; dac valoarea just este mai mic dec"t valoarea contabil net, atunci apare un minus de valoare; plusul sau minusul de valoare, obinut n urma reevalurii se contabilizeaz n conturile &E:, AC&A, BC&0. E,ist dou metode de calcul i contabilizare: &. 2eevaluarea prin cre terea valorii contabile brute i a amortizrii cumulate. 'resupune recalcularea valorii contabile brute i a amortizrii cumulate pe baza unui indice de pre. &C -

/. 2eevaluare prin diminuarea $cre terea@% valorii contabile nete. 'resupune diminuarea valorii contabile brute i a amortizrii cumulate , iar valoarea contabil nominal este recalculat la valoarea just. dac la prima reevaluare se obiune un plus de valoare se contabilizeaz ca rezerv n contul &E:; dac la a doua reevaluare se obine un minus de valaore se contabilizeaz astfel: - dac minusul este n limita plusului precedent, el diminueaz rezerva e,istent - dac minusul dep e te plusul precedent suma se contabilizeaz ca o c#eltuial n contul AC&0. dac la a treia reevaluare se obine un plus de valoare, aceasta se contabilizeaz astfel: - c"nd plusul este n limita minusului precedent, plusul se contabilizeaz ca venit n contul BC&0 $de provizioane%; - c"nd plusul este mai mare de"t minusul precedent, se contabilizeaz ca rezultat n &E:. E,emplu: n e,erciiul 8 /&0 < 9E9 :EEEE AC& < /C& &EEEE n e,erciiul 8D& AC& < /C& &EEEE la 0& dec. 8D& * prima reevaluare /C& < /0& /EEEE presupunem c valoarea just < 0:EEE valoarea contabil net < 0EEEE, deci plusul de valoare este de :EEE /&0 < &E: :EEE n e,erciiul 8D/ AC& < /C& &/EEE la 0& dec. 8D/ * are loc reevaluarea /C& < /&0 &/EEE valoarea nominal < /0EEE valoarea justp < &AEEE, deci apare un minus de BEEE H < /&0 BEEE &E: :EEE AC&0 /EEE

CURS - Contabilitatea rezer/elor< a #ub/en!iilor< a pro/izioanelor pentru ri#curi i c9eltuili 2 %in 'anual CURS .

Contabilitatea %atoriilor pe ter'en lung

&?

+unt resurse strine care e,ist n ntreprindere pe o perioad mai mare de & an. Ele cuprind: &. =mprumuturile din emisiunea de obligaiuni /. Creditele bancare pe termen mediul i lung 0. (atorii ce privesc imobilizrile financiare 9. 5lte mprumuturi i datorii asimilate :. (ob"nzile aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate 1" ?'pru'utul %in e'i#iunea %e obliga!iuni : acestea sunt denumite i cre%ite obligatare i reprezint datorii pe termen lung, constituite prin v"nzarea de obligaiuni ctre cumprtori. >"nzarea obligaiunilor se face fie prin intermediul unor instituii financiare sau bancare $de regul%, fie de ctre societatea emitent. 5ceasta trebuie s ramburseze mprumutul primit la termen sau e alonat $mai multe rate scadente% i s plteasc cumprtorului o dob"nd nscris pe cupoanele ata ate obligaiunilor. 'entru contabilizarea operaiunilor privind obinerea i rambursarea mprumutului din emisiunea de obligaiuni i a altor operaiuni implicate este necesar s fie cunoscute: >aloarea nominal a obligaiunilor * e,prim mrimea de referin a unei fraciuni din mprumutul obligatar i se constituie printr!o sum de ordinul miilor ntregi $&EEE, :EEE,...%. =n funcie de valoarea nomianl se calculeaz dob"nda mprumutului, care se contabilizeaz, pe de o parte sub form de c#eltuieli n contul AAA i pe de alt parte ca datorie de plat n contul &AC&. 'reul de emisiune * preul la care se emit i se v"nd obligaiunile; el poate fi egal cu valoarea nominal sau mai mic dec"t aceasta, pentru a face mprumutul mai atractiv. 'reul de emisiune apare contabilizat n contul 9A&. 'reul de rambursare * este preul pltit la scaden cumprtorului; el poate fi cel puin ega cu valoarea nominal, dar n general este mai mare dec"t aceasta pentru a face mprumutul mai atractiv. 'reul de rambursare apare evideniat n contabilitate ca datorie de plat n contul &A&. 'rima de rambursare a obligaiunilor *este suplimentul de valoare pltit de societatea emitoare obligatarilor; se calculeaz ca diferen ntre preul de rambursare $mai mare% i cel de emisiune $mai mic%. 'rima de rambursare se contabilizeaz n contul &A?, n momentul contabilizrii mprumutului. Ea se amortizeaz pe durata acestuia, pe seama c#eltuielilor financiare, contul ACAC. C#eltuieli cu emisiunea de obligaiuni: se contabilizeaz n prezent ca, c#eltuieli de constituire a societii $imobilizri necorporale%; aceste c#eltuieli se amortizeaz pe durata mprumutulu pe seama c#eltuielilor de e,ploatare, contul AC&&. E,emplu: +ocietatea I emite la &.&E.n un mprumut obligatar de &EEE de obligaiuni, cu valoarea nominal de &EEE lei pe obligaiune, valoarea de emisiune de ?9E lei pe obligaiune, valoarea de rambursare &EEE lei pe obligaiune $egal cu valoarea nominal%, rata dob"nzii de &:H pe an, durata de doi ani, rambursabil n / rate egale $&.&E.nD& i &.&E.nD/%. C#eltuielile cu emisiunea sunt de /9EEE lei, pltite din contul curent , care se amortizeaz pe durata mprumutului.

/E

 n e,erciiul n * &.&E.n &. se nregistreaz subscrierea de ctre obligatari H < &A& & EEE EEE 9A& ?9E EEE &A? AE EEE /. mcasarea mprumutului de la obligatari , la preul de emisiune de ?9E EEE lei :&/& < 9A& ?9E EEE 0. plata c#eltuielilor de constituire /E& < :&/& /9 EEE la 0&.&/.n ! se contabilizeaz c#eltuielile aferente mprumutului 9. amortizrile aferente c#eltuielilor de constituire pentru perioada &.&E.n! 0&.&/.n AC&& < /CE 0EEE $/9EEE//9luniJ0 luni < 0EEE lei% :. amortizarea primelor de rambursare aferent perioadei &.&E.n!0&.&E.n ACAC < &A? B:EE $AEEEE//9 luniJ0 luni <B:EE lei% A. contabilizarea dob"nzii aferente mprumutului pe perioada de folosire &.&E.n!0&.&/.n AAA < &AC& 0B:EE $&EEEEEEJ&:HJ0/&/% n e,erciiul nD& * &.&E.nD& B. se ramburseaz prima rat de :EE EEE &A& < :&/& :EE EEE C. se plte te dob"nda aferent primei rate &AC& < :&/& &:E EEE $&EEEEEEJ&:H% ?. concomitent cu plata dob"nzii se contabilizeaz i c#eltuielile datorate de plat a dob"nzii pe perioada &.&.nD&!&.&E.nD& AAA < &AC& &&/ :EE $&EEEEEEJ&:HJ?/&/% la 0&.&/.nD& &E. amortizrile aferente c#eltuielilor de constituire pentru perioada &.&.nD&! 0&.&/.nD& AC&& < /CE &/ EEE &&. amortizarea primelor de rambursare aferent perioadei &.&.nD&!0&.&/.nD& ACAC < &A? 0E EEE &/. contabilizarea dob"nzii aferente mprumutului pe perioada de folosire &.&E.nD&!0&.&/.nD& AAA < &AC& &C B:E $:EEEEEJ&:HJ0/&/% n e,erciiul nD/ * la &.&E.nD/ &0. plata ultimei tran e de :EE EEE &A& < :&/& :EE EEE /&

&9. se plte te dob"nda aferent celei de!a doua rate &AC& < :&/& B: EEE $:EEEEEJ&:H% &:. concomitent cu plata dob"nzii se contabilizeaz i c#eltuielile datorate de plat a dob"nzii pe perioada &.&.nD/!&.&E.nD/ AAA < &AC& :A /:E la 0&.&/.nD/ &A. amortizrile aferente c#eltuielilor de constituire pentru perioada &.&.nD! &.&E.nD/ AC&& < /CE ?EEE &B. amortizarea primelor de rambursare aferent perioadei &.&.nD/!&.&E.nD/ ACAC < &A? //:EE 5lte operaiuni legate de mprumuturi din emisiunea de obligaiuni: a. convertirea obligaiunilor n aciuni * se face numai dac mprumutul a fost lansat cu aceast clauz; operaiile contabile corespunztoare sunt: &A& < H mprumut convertit &E&/ numr de aciuniJvenit nominal &E99 prima de conversie b. rscumprarea i anularea obligaiunilor * se face din diferite considerente financiare, preul de rscumprare finnd mai mic, egal sau mai mare dec"t preul de rambursare. (ac este mai mare diferena de valoare se contabilizeaz n contul AA9, ca c#eltuial financiar. (ac diferena de valoare este n plus se contabilizeaz ca venit financiar n contul BA9. Evidena obligaiunilor rscumprate este realizat cu ajutorul contului :E: la preul de rscumprare. E,emplu: +e rscumprr o obligaiune la preul de rscumprare de &&E lei, n condiiile n care preul de rambursare este de &EE lei. &. rscumprarea obligaiunilor :E: < :&/& &&E /. anularea obligaiunilor H < :E: &&E &A& &EE AA9 &E J dac preul ar fi fost mai ic formula / ar fi fost: &A& <

H :E: BA9

&" Cre%ite bancare pe ter'en 'e%iu i lung ! sunt sume primite cu mprumut de la bncile comerciale, purttoare de dob"nd; ! contabilitatea lor este inut cu ajutorul contului &A/&, iar dob"nzile se contabilizeaz pe de o parte ca c#eltuieli financiare AAA, i pe de alt parte ca obligaie de plat, n contul &AC/ E,emplu: +ocietatea I prime te la &.E9.n un credit bancar de 9EEE, rambursabil n 9 ani n rate egale, cu dob"nd fi, de &EH pe an.

//

 operaii n n &. ncasarea la &.E9.n a mprumutului :&/& < &A/& 9EEE /. calcularea i contabilizarea la 0&.&/.n a dob"nzii aferente perioadei &.E9.n! 0&.&/.n AAA < &AC/ 0EE $9EEEJ&EHJ?/&/% operaii n nD& 0. ramburasarea la &.E9.nD& a primei rate de &EEE &A/ < :&/& &EEE 9. calcularea diferenei de dob"nd pentru perioada &.E&.nD&!&.E9.nD& AAA < &AC/ &EE $9EEEJ&EHJ0/&/% :. plata la &.E9.nD& a dob"nzii aferente primei rate &AC/ < :&/& 9EE $9EEEJ&EH% A. calcularea i contabilizarea dob"nzii aferente pentru perioada &.E9.nD&! 0&.&/.nD& AAA < &AC/ //: $0EEEJ&EHJ?/&/% )" =atorii ce pri/e#c i'obiliz rile $inanciare ! acestea sunt sume ncasate de la societi comerciale care dein titluri de participaie ale intreprinderii ! creditele sunt purttoare de dob"nd ! evidena lor se ine n contul &AA, iar dob"nzile aferente se ntregistreaz n conturile AAA i &AC: ! intreprinderea care acord mprumutul n contabilizeaz ca o crean imobilizat n contul /AB $/AB0% ! pentru ea dob"nda cuvenit se contabilizeaz pe de o parte ca o crean de ncasat, n contul /BA9 i pe de alt parte ca venit financiar BA0 =ntreprindere care prime te &. :&/& < &AA /. AAA < &AC la finele fiecrui e,erciiu restituirea ratelor 0. &AA < :&/& 9. AAA < &AC :. &AC < :&/& 6ntreprinderea care acord &. /AB0 < :&/& /. /BA9 < BA0 se nregistreaz dob"nda aferent primirea ratelor 0. :&/& < /AB0 9. /BA9 < BA0 :. :&/& < /BA9

Capitolul III Contabilitatea acti/elor i'obilizate

I" II" III" I>" =eli'it ri i #tructuri pri/in% i'obiliz rile corporale Contabilitatea i'obiliz rilor necorporale Contabilitatea i'obiliz rilor corporale Contabiliatea i'obiliz rilor $inanciare /0

I" =eli'it ri i #tructuri pri/in% i'obiliz rile corporale

5ctivele imobilizate sunt bunuri i valoare destinate s fie utilizate o perioad ndelungat $mai mare de un an% n activitatea unei intreprinderi, spre deosebire de activele circulante care sunt bunuri i valori, determinate s fie utilizate n activitatea unei intreprinderi pe o perioad scurt, mai mic de un an. 5ctivele imobilizate imbrac trei forme: &. 5ctive imobilizate necorporale: valori economice de investiie, care nu mbrac fizic forma de bunuri materiale concrete. Ele sunt prezentate n grupa /E din planul de conturi. - c#eltuieli de constituire, de dezvoltare, concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare, fondul comercial i alte imobilizri necorporale; - fondul comercial: reprezint c#eltuieli efectuate pentru meninerea sau dezvoltarea potenialului de activitatea al intreprinderii $clientel, vadul comercial, segmentul de pia% * cuprinde i sumele pltite n cazul ac#iziionrii unei intreprinderi; n fapt el apare numai la ac#iziionarea unei intreprinderi i se calculeaz ca diferen ntre preul de v"nzare i activul net al acesteia. /. 5ctive imobilizate corporale: sunt bunuri de folosin ndelungat, utilizate n activitatea de e,ploatare a intreprinderii, i n calitatea lor de mijloace de munc , pentru a fi considerate imobilizri trebuie s ndeplineasc / condiii cumulative: durata de folosire mai mare de un an i o valoare mai mare dec"t limita prevzut de lege. Ele sunt prezentate n grupa /& din planul de conturi. 0. 5ctive imobilizate financiare: cuprind valori financiare investite de ntreprindere n patrimoniul altei intreprinderi sub forma de titluri, interese de participare, alte investiii financiare i creane imobilizate.

CURS 0

Contabilitatea i'obiliz rilor corporale

1" =e$ini!ie< recunoatere< #tructur 6mobilizrile corporale sunt bunuri de folosin ndelungat, deinute de o ntreprindere pentru activitatea de e,ploatare; ele i transmit valoarea n mod treptat asupra produciei, serviciilor sub form de amortizare. +tructur: imobilizrile din grupa /& * terenuri, amenajri, etc. 2ecunoa terea imobilizrilor corporale se face dup principiile generale de recunoa tere a activelor: a. s fie posibil generarea de beneficii economice viitoare ctre ntreprindere, aferente activului respectiv; b. costul activului s poat fi evaluat n mod credibil.

/9

6mobilizrile corporale apar n contabilitate n conturi analitice distincte, desc#ise pentru fiecare imobilizare n parte, ca obiect de eviden ce poate fi o imobilizare compus dintr! un element sau un comple, de imobilizri $mai multe elemente% * se pune problema dac elementele componente sunt recunoscute ca imobilizri distincte sau sunt considerate n ansamblul elementelor componente. Elementele individuale ale imobilizrilor corporale se identific utiliz"nd raionamente profesionale n funcie de specificul ntreprinderii. +ituaia prive te ndeosebi piesele de sc#imb i ec#ipamentele de service. +e tie c majoritatea acestora este nregistrat ca stocuri, fiind recunoscute ca elemente $@% n momentul consumului. E,ist trei e,cepii: atunci c"nd ntreprinderea utilizeaz pe mai multe perioade, ele nu se ncadreaz n categoria imobilizrilor corporale; piesele de sc#imb care se folosesc regulat doar n legtur cu o anumit imobilizare i care se amortizeaz pe o durat ce nu dep e te durata de via a imobilizrilor sunt imobilizri corporale. $e,emplu: prelata folosit pentru nc#iderea camionetei%. (ac piesele componente ale unei imobilizri au durate de via diferite sau aduc beneficii viitoare n mod diferit * imobilizri corporale care se amortizeaz distinct prin rate i metode de amortizare diferite. $e,emplu: ntreprinderea ce produce ciocolat ac#iziioneaz linia te#nologic ce conine i matria n care se toarn ciocolata; ntruc"t matria are o durat mai scurt, ntreprinderea va contabiliza dou amortizri%. &" E/aluarea i'obiliz rilor corporale Evaluarea activelor i a imobilizrilor corporale se face iniial la cost, iar ulterior $la bilan% evaluarea se face la cost mai puin amortizarea i provizioanele sau la valoarea reevaluat $just%, dac se aplic tratamentul contabil alternativ posibil. =n ara noastr reglementrile contabile armonizate cu directivele europene i cu standardele internaionale prevd patru momente ale evalurii: a. Evaluarea iniial * se face la cost, costul de ac#iziie, de producie, valoarea just. Costul de ac#iziie cuprinde preul de cumprare, ta,ele nerecuperabile, c#eltuielile directe legate de punerea n funciune a activului, costuri pentru dezafectare $demontarea activului, mutarea n alt parte, refacerea terenului%. (ac ntreprinderea ac#iziioneaz imobilizri din credite bancare pe termen lung , dob"nda poate fi tratat n dou moduri: J c#eltuieli ale perioadei $c#eltuieli financiare%: AAA < &AC/ J component a costului de ac#iziie $dob"nd capitalizat%: gr/& < &AC/ 5doptarea acestor soluii depinde de situaia fiecrei ntreprinderi, prima soluie av"nd dezavantajul diminuarii profitului n perioada n care se contabilizeaz dob"nda n mod semnificativ, a doua soluie are avantajul recuperrii dob"nzii pe calea amortizrii imobilizrii, cu implicaii financiare at"t n privina nivelului e alonat al profitului, c"t i a capacitii de finanare, la e,p. duratei de via val. recuperat $@%. Costul de producie: cuprinde c#eltuielile directe i indirecte repartizate raional; sunt e,cluse din costul de producie c#eltuielile de administraie, @ i pierderile din e,ploatrile dinainte ca activul s ating parametrii planificai. >aloarea just: valoarea stabilit ntre pri de bun voie i n deplin cuno tin de cauz; se utilizeaz atunci c"nd se ac#iziioneaz imobilizri ca parte component a unei ntreprinderi. (e la intrarea n ntreprindere i p"n la finele perioadei, se efectueaz o serie de c#eltuieli ulterioare; acestea sunt tratate n funcie de scopul n care se efectueaz, n 0 moduri:

/:

b.

c.

d.

sunt recunoscute ca c#eltuieli ale perioadei $clasa A% dac sunt efectuate pentru ntreineri i reparaii; sunt adugate valorii contabile dac sunt efectuate pentru mbuntirea performanei activului $e,emplu: modernizri%; sunt recunoscute ca active distincte ce nlocuiesc pe cele scoase din activ. Evaluarea la inventar: se face la valoarea de inventar $valoarea actual%; ea poate fi egal cu costul activului $tratament de baz% sau cu valoarea just $tratament alternativ%. (iferenele rezultate din reevaluare se contabilizeaz n principal ca rezerve din reevaluare $contul &E:%. 2eevaluarea imobilizrilor n rile occidentale se face descentralizat $la opiunea ntreprinderii%, la noi se face centralizat $dispus prin acte normative%. (iferena de valoare ntre valoarea contabil i cea de inventar se contabilizeaz ca provizion pentru depreciere atunci c"nd este vorba de o diferen negative $valoarea contabil mai mare dec"t valoarea de inventar%. Evaluarea la bilan: se face la valoarea contabil pus de acord cu rezultatele inventaririi $valoarea contabil net%. n cazul terenurilor: valoarea contabil minus provizioane; n celelalte cazuri: valoarea contabil minus amortizarea minus eventualele provizioane. Evaluarea la ie ire: la costul imobilizrii $conturi de imobilizri%.

)" A'ortizarea i'obiliz rilor corporale 5locarea sistematic a valorii amortizabile a unei imobilizri pe parcursul duratei de via util. .rimea amortizrii este determinat de trei factori: a. durata de via util * perioada de!a lungul creia se estimeaz c ntreprinderea va utiliza activul supus amortizrii. +e estimeaz pe baza raionalitii profesionale av"nd n vedere factori ca: nivelul estimat de utilizare a capacitii de producie; uzura fizic determinat de condiii concrete de utilizare $numr de sc#imburi%; uzura moral, aprut ca urmare a perfecionrilor aduse te#nicilor i limitelor juridice privind folosirea acivului. 'olitica de management a ntreprinderii poate impune o durat de via util mai micp dec"t durata economic $prin v"nzarea activului dup un anumit timp sau dup consumarea parial a acestuia%. 7erenurile au o durat de via nelimitat i nu se amortizeaz $se pot deprecia reversibil * provizioane pentru depreciere%. Celelalte imobilizri corporale $amenajri, terenuri, construcii, ma ini% au durat limitat i sunt supuse amortizrii $depreciere ireversibil%. b. >aloarea amortizabil: se calculeaz ca diferen ntre valoarea contabil i valoarea rezidual. >aloarea rezidual < valaorea net pe care o ntreprindere estimeaz c o va putea obine pentru un activ la sf"r itul duratei de via util, dup deducerea prealabi a costurilor de cedare estimate. 5ceasta se estimeaz i se calculeaz de regul doar atunci c"nd ea este semnificativ $cldiri%, dac nu este semnificativ se consider nul $c#iar dac la scoatere din funciune se contabilizeaz c#eltuieli de bunuri i se contabilizeaz c#eltuiele cu scoaterea din funciune%. c. metode de amortizare utilizate: potrivit legii &: din &??9 n ara noastr sunt utilizate 0 metode: liniar, degresiv, accelerat. =n cazul anumitor ntreprinderi se utilizeaz metoda amortizrii pe unitate de produs. ;piunea pentru utilizarea uneia dintre cele 0 metode aparine fiecrei ntreprinderi, odat aleas metoda trebuie utilizat cu consecven de la un e,erciiu financiar la altul, put"ndu!se trece la

/A

utilizarea alteia doar atunci c"nd intervin sisteme obiective i ncep"nd cu e,erciiul financiar urmtor. @eto%a liniar : const n calculul valorii contabile a imobilizrii pe toat durata de folosin $ani ntregi%. Este cea mai simpl metod i foarte apropiat de deprecierea real * deprecierea justificat economic. C#eltuielile cu amortizarea sunt constante n timp, dar c#eltuielile de ntreinere i reparaii cresc pe msura epuizrii duratei de via * la nceputul perioadei de folosin totalul c#eltuielilor de e,ploatare $amortizare D ntreinere% este mai mic i din ce n ce mai mare pe msura epuizrii duratei de via.

2ata liniar < 2- < valoarea conatbil relativ/ durata de via e,primat n ani < &EE/( (ac o imobilizare are durata de : ani atunci 2- < /EH 5mortizarea anual * se calculeaz aplic"nd la valoarea contabil rata linar. (ac valoarea contabil < /EEE lei i 2- < /EH atunci amortizarea anual $55% < 9EE lei 55 < >C J 2- ...... /EEEJ/EH< 9EE >aloarea contabil rmas $net% * diferena dintre valoarea contabil i suma amortizrii anulale. /EEE * 9EE < &AEE &AEE * 9EE < &/EE >C2 < >C * sum de 55 =n practic, atunci c"nd imobilizrile intr n ntrerindere n cursul anului, pentru primul an calendaristic i pentru ultimul an amortizarea se calculeaz n funcie de numrul de luni de funcionare $parial%; n anul n care intr n ntreprindere amortizarea se calculeaz ncep"nd cu luna urmtoare, indiferent de dat. 'resupunem c imobilizarea a intrat n patrimoniu la &C.E0.8 55 $primul an % < /EEE leiJ/EHJ?/&/ < 0EE 55 $ultimul an% < /EEE leiJ/EHJ0/&/ < &EE @eto%a %egre#i/ : calcularea i alocarea neuniform a valorii amortizabile pe durata de funcionare n sensul c amortizarea degresiv este mai ridicat dec"t cea liniar n primii ani i mai mic n ultimii ani. +e calculeaz n dou variante: fr luarea n calcul a uzurii morale: calculul amortizrii se face aplic"nd rata degresiv la valoarea contabil net. 2ata degresiv se determin nmulind rata liniar cu un coeficient multiplicator, stabilit prin acte normative i n prezent poate fi: - &,: dac durata normat este de /!: ani; - / dac durata normat este de :!&E ani; - /,: dac durata normat este de peste &E ani. 5ce ti coeficieni pot fi modofocai numai prin #otr"re de guvern, la propunerea .inisterului 1iannelor 'ublice. 'recizare: pentru a se obine o valoare net nul la finele perioadei de amortizare metoda prevede c atunci c"nd la nc#iderea unui

/B

e,erciiu amortizarea degresiv este mai mic sau egal cu amortizarea liniar, ncep"nd cu acel e,erciiu amortizarea se calculeaz dup metoda liniar. E,emplu: ; imobilizare intr pe &E.&/.8 >C < /EEE lei (urata < : ani >aloarea rezidual < E Coeficient multiplicator < &,: 2( < &EE/: aniJ &,: < 0EH Calculul amortizrii degresive comparat cu metoda liniar $2( < 0EH%: E,erciiu financiar 5mortizare liniar >C8 nceput de an 5mortizare degresiv 8D& 9EE /EEE AEE 8D/ 9EE /EEE!AEE<&9EE 9/E $&9EEJ0EH% 8D0 9EE ?CE * de aici se 0/A aplic metoda liniar 8D9 9EE 0/A 8D: 9EE 0/C 5mortizarea inclus n c#eltuielile de e,ploatare des. cre te pe msura epuizrii duratei de via; c#eltuielile de ntreinere i reparaii cresc. 'e total are loc o anumit amortizare a c#eltuielilor de e,ploatare, profitului i impozitului pe profit. @eto%a accelerat : includerea n primul an de funciune n c#eltuielile de e,ploatare a unei amortizri de p"n la :EH din valoarea amortizat, ncep"nd cu cel de!al doilea an amortizarea se calculeaz dup metoda liniar. +e apropie de amortizarea degresiv, dar efectele financiare i fiscale sunt mai accentuate.

CURS 1

Contabiluzarea opera!iilor pri/in% i'obiliz rile corporale

'entru contabilizarea imobilizrilor coporale se utilizeaz conturile din grupa /&, din grupa /0 $/0& * imobilizri coporale n curs%, grupa /C $/C& * amortizri privind imobilizrile corporale%, grupa /? $/?& i /?0 * provizioane pentru deprecierea imobilizrilor corporale, respectiv a imobilizrilor corporale n curs%. ;peraiunile economice privind imobilizrile corporale se grupeaz n 0 categorii: &. intrarea; /. utilizarea sau amortizarea; 0. ie irea. &. Intrarea i'obiliz rilor corporale are loc pe diferite ci, ntre care aportul la capitalul social, ac#iziii, realizarea de imobilizri n regie $din producie proprie%, alte ci $un plus de inventar, donaii, imobilizri primite n leasing, etc%. /C

Ac9izi!ionarea %e i'obiliz ri * contabilizarea lor se face n funcie de componentele costului de ac#iziie. Cazul general l reprezint situaia c"nd costul de ac#iziie este format din costul de cumprare i c#eltuielile de transport, manipulare i de punere n funciune. E,emplu: +e cumpr un utilaj la preul de cumprare de :EEE lei, 7>5 de /EH. JH < 9E9/, AEEE /&0 :EEE 99/A &EEE J nregistrarea c#eltuielilor de trasport H < 9E9/M /9E /&0 /EE 99/A 9E ! costul de ac#izi ie este de :/EE lei Cazuri particulare: 6ncluderea n costul de ac#iziie, la unele imobilizri utilizate n e,ploatarea de zcminte, a c#eltuielilor estimate cu dezafectarea $demontarea, mutarea, refacerea terenului%. 'entru aceate componente ale costului de ac#iziie se constituie un provizion, utilizat pentru acoperirea c#eltuielilor efective cu dezafectarea, la finele perioadei de e,ploatare. E,emplu: +e ac#iziioneaz o sond de e,tracie la preul de cumprare de :EEE lei, c#eltuielile de transport sunt de /EE lei i se estimeaz c, c#eltuielile cu dezafectarea sunt de CEE de lei 5c#iziionarea de imobilizri se contabilizeaz prin urmtoarele operaiuni: JH < 9E9/, AEEE /&0 :EEE 99/A &EEE JH < 9E9/M /9E /&0 /EE 99/A 9E Constituirea provizionului pentru c#eltuielile cu dezafectarea /&0 < &:&0 CEE ! costul de ac#iziie este de AEEE lei -a terminarea e,ploatrii, consider"nd c demontarea utilajului a fost fcut de un prestator de servicii, care a facturat suma de BEE de lei, cu 7>5 de /EH, c#eltuielile cu dezafectarea se contabilizeaz n felul urmtor: JH < 9E& C9E A/C BEE 99/: &9E J se anuleaz provizioanele constituite, pe seama veniturilor din e,ploatare $contul BC&/% &:&0 < BC&/ CEE 6. 66. 5c#iziionarea de imobilizri av"nd ca surs de finanare credite bancare pe termen lung, care sunt purttoare de dob"nzi. 5cestea pot fi tratate la opiunea intreprinderii, fie ca c#eltuieli ale perioadei contabilizate n contul AAA, fie se constituie ca componente ale costului de ac#iziie $sunt capitalizate%.

/?

E,emplu: acelea i date ca mai sus primele 0 operaii se repet 'entru plata preului de cumprare ntreprinderea obine un credit bancar pe termen lung. :&/& < &A/ :EEE cu care plte te furnizorul: 9E9/, < :&/& :EEE considerm dob"nda de &EEE de lei, ea se poate contabiliza: a. AAA < &AC/ &EEE b. /&0 < &AC/ &EEE dob"nda se recupereaz e alonat pe calea amortizrii imobilizrii, cu efecte pozitive asupra capacitii de nlocuire a utilajului scos din funciune i asupra capacitii de autofinanare a intreprinderii

666. 5c#iziionarea de imobilizri pentru care s!au pltit n prealabil avansuri furnizorilor. 5vansurile se contabilizeaz n contul 9E?, urm"nd ca dup primirea facturii i receptrii imobilizrii s se fac decontarea final cu furnizorul, return"ndu!se avansul plti i ac#it"ndu!se diferena. E,emplu: +e acord unui furnizor un avans de /EEE 9E? < :&/& /EEE 4lterior se prime te facutra pentru preul de cumprare de AEEE H < 9E9 B/EE /&0 AEEE 99/A &/EE 2einere avans: 9E9 < 9E? /EE 2m"ne obligaia de plat de :/EE: 9E9 < :&/& :/EE 6>. 5c#iziionarea de imobilizri din import. 'articularitatea o constituie inluderea n costul de ac#iziie a ta,elor nerecuperabile datorate n vam $ta,a vamal i comisionul vamal%. Ta6a /a'al se calculeaz aplic"nd cotele legale la valoarea n vam $preul de import% calculat n lei, la cursul din data ntocmirii declaraiilor vamale de import. 7a,a vamal este datorat bugetului de stat i se contabilizeaz ca o obligaie de plt n contul 99A. Co'i#ionul /a'al se calculeaz aplic"nd cota legal la aceea i baz de calcul, el fiind datorat (ireciei )enerale a >milor, ca fond special pentru modernizarea bazei materiale. ;bligaia de plat se contabilizeaz n contul 99B. =n afara celor dou ta,e nerecuperabile, n vam se mai datoreaz i 7>5, care este recuperabil, deci nu se include n costul de ac#iziie. 7>5!ul datorat n vam se calculeaz aplic"nd cota legal la o alt baz de calcul, i anume costul de ac#iziie format din preul de import, ta,a vamal i comisionul vamal. E,emplu: Considerm c se cumpr un utilaj la preul de import de &EEE euro, la cursul de &Elei/euro. pe baza facturii e,terne i a declaraiei vamale de import, utilajul se contabilizeaz: /&0 < 9E9 &EEEE lei se contabilizeaz ta,ele nerecuperabile: /&0 < H &&EE lei 99A &EEEEJ&EH<&EEE lei 0E

99B &EEEEJ&H<&EE lei se ac#it ta,ele vamale datorate n vam: H < :&/& 00EE lei 99A &EEE lei 99B &EE lei 99/A $&EEEED&EEED&EE%J/EH<//EE lei se nregistreaz c#eltuielile de transport, pe parcurs intern: H < 9E9 /9E /&0 /EE 99/A 9E se plte te furnizorul e,tern, plata se face n valut la cursul de deocntare $de sc#imb% al zilei. 'resupunem cursul de &/lei/euro * suma n lei pltit este mai mare dec"t obligaia constituit cu /lei/euro. (iferena se contabilizeaz ca, c#eltuial financiar n contul AA: $diferene de curs valutar%: H < :&/9 &/EEE lei 9E9 &EEEE lei AA: /EEE lei (ac la data plii cursul valutar ar fi fost mai mic, ?lei/euro, suma n lei pltit ar fi fost mai mic dec"t obligaia constituit, iar diferena pozitiv se contabilizeaz ca venit financiar, n contul BA:: 9E9 < H &EEEE lei :&/9 ?EEE lei BA: &EEE lei plata prestatorului de servicii de transport intern se face n lei, din contul :&/& i se contabilizeaz: 9E9 < :&/& /9E lei Realizarea %e i'obiliz ri (n regie 3pro%uc!ie proprie4 : 7oate c#eltuielile ocazionate pentru realizarea imobilizrilor n regie sunt contabilizate n conturile de c#eltuieli din clasa A E,emplu: (ac n e,erciiul 8 s!ar efectua c#eltuieli pentru fabricarea unei instalaii de AEEE de lei, din care materiale consumabile: 9EE lei i salarii datorale /EEE lei. clasa A < H AEEE AE/ 0E/ 9EEE A9& 9/& /EEE (ac la finele e,erciiului 8 imobilizarea nu este terminat ea se recepioneaz n acea stare i se contabilizeaz ca imobilizare corporal n curs de e,ecuie: /0& < B// AEEE ! contul B// este folosit pentru ca rezultatul financiar s nu fie afectat n 8D& se contabilizeaz n contul de c#eltuieli de fabricaie suma de 0EEE de lei: clasa A < H 0EEE se recepioneaz instalaia fabricat: /&0 < H ?EEE /0& AEEE B// 0EEE Costul instalaiei este format din costul imobilizrii n curs i din c#eltuilile efectuate n anul curent.

0&

CURS 1; Contabilitatea pri/in% a'ortizarea i'obiliz rilor corporale

=n conformitate cu prevederile standaredelor internaionale, amortizarea reprezint alocarea sistematic a valorii contabile a imobilizrii asupra c#eltuielilor de e,ploatare pe durata de via util a acestuia. 6ndiferent de metoda de calcul a amortizrii, aceasta se contabilizeaz ca, c#eltuial din e,ploatare prin operaiunea contabil: AC& < /C& +roble'e: &. 5tunci c"nd imobilizarea ntr n ntreprindere n cursul anului, pentru primul i ultimul an de funcionare, amortizarea se calculeaz n funcie de numrul de luni efectiv de funcionare, ncep"nd cu luna urmtoare intrrii n patrimoniu $indiferent de data calendaristic de intrare din luna precedent%. E,emplu: presupunem c n ntreprindere a intrat o imobilizare cu valoarea contabil de /EEE, cu durata de funcionare de : ani, intrarea av"nd loc pe &: martie. 'entru e,erciiul 8 amortizarea parial va fi: /EEEJ/EHJ?/&/ < 0EE; pentru e,erciiile 8D&, 8D/, 8D0 i 8D9 amortizarea anual va fi de /EEEJ/EH < 9EE; iar pentru e,erciiul 8D: amortizarea parial va fi de /EEEJ/EHJ0/&/ < &EE. /. +e refer la valoarea amortizabil a imobilizrii corporale, aceasta fiind calculat ca diferen ntre valoarea contabil $de intrare% i valoarea rezidual estimat. (e regul valoarea rezidual nu are valoare semnificativ i atunci valoarea amortizabil este egal cu valoarea contabil $valoarea rezidual < E%. 5tunci "nd valoarea rezidual estimat este semnificativ se procedeaz la calcularea amortizrii, n funcie de valoarea amortizabil E,emplu: dac o imobilizare are o valoare contabil de &&EEE lei, durata de via de : ani i se estimeaz c la scoaterea din funciune valoarea rezidual este de &EEE lei. 2ezult c valoarea amortizabil este de &&EEE * &EEE < &EEEE lei, anual recuper"ndu!se c"te /EEE lei, iar plusul de valoare rezultat la scoaterea din funciune $valoarea rezidual% va majora amortizarea total, dac imobilizarea este parial amortizat $@%. 0. =n situaia n care imobilizrile ies din ntreprindere, fr a fi complet amortizate, valoarea neamortizat se recupereaz pe seamna c#eltuielilor reprezent"nd activele cedate $A:C0%.

Ieirea %e i'obiliz ri corporale

5re loc pe diferite ci: v"nzarea de imobilizri i scoaterea din funciune $lic#idarea%; lipsuri constatate la inventar; imobilizri distruse n urma calamitilor; donaii. =n toate cazurile imobilizrile ie ite pot fi total amortizate sau doar parial. &. >"nzarea de imobilizri corporale 0/

se face din considerente decise de conducerea fiecrei ntreprinderi, care vizeaz eficiena activitii - v"nzarea are loc la preul de v"nzare negociat de cele dou pri, el se constat ca venit din e,ploatare n contul B:C0 E,emplu: dac se vinde o imobilizare c valoarea contabil de :EEE lei, complet amortizat, la preul de v"nzarea negociat de &EEE lei, 7>5 de /EH, operaiunile contabile sunt: v"nzarea $facturarea% imobilizrii partenerului la preul negociat de &EEE lei 9A& < H &/EE B:C0 &EEE 99/B /EE >"nzarea de imobilizri nu se contabilizeaz drept crean n contul clieni deoarece sunt ceane nt"mpltoare. scoaterea din activ a imobilizrii corporale complet amortizate /C& < /&0 :EEE =n ipoteza n care imobilizarea ar fi fost parial amortizat, pentru suma de 9:EE lei, operaiune de scoatere din din activ mbrac forma: H < /&0 :EEE /C& 9:EE A:C0 :EE /. +coaterea din funciune - are loc de regul la e,pirarea duratei de via sau uneori inainte sau dup e,pirarea perioadei de via - particularitatea o reprezint efectuarea de c#eltuieli de lic#idare, fie de ctre un prestator de servicii, fie de ctre ntreprindere cu fore proprii; c#eltuielile respective sunt contabilizate n contul A:C0 - la scoaterea din funciune se recuprereaz diferite materiale consumabile a cror valoare este determinat de o comisie de evaluatori i care se contabilizeaz ca intrare de active circulante n contul 0E/ $materiale circulante ! care sunt folosite de ctre ntreprindere pentru nevoi proprii de e,ploatare sau sunt v"ndute unor tei% i concomitent ca venituri din e,ploatare n contul B:C0 - c"nd valoarea materialelor recuperate este mai mare dec"t c#eltuielile efectuate, diferna reprezent"nd un plus de valoare este valoare rezidual, care majoreaz n cazul valorii neamortizate amortizarea calculat "n n acel moment - diferena de amortizare rmas n continuare poate fi tratat n dou moduri: fie s se includ n c#eltuielile de e,ploatare deodat, dac valoarea este nesemnificativ sau e alonat pe o perioad de ma,im : ani, dac valoarea neamortizat este semnificativ; n acest al doilea caz valoarea neamortizat se contabilizeaz la scoaterea din activ ca, c#eltuial n avans n contul 9B& fie ca valoarea neamortizat s diminueze capitalurile proprii $cazuri mai rare%, capitalul social $&E&/% sau rezervele $&EAC%

E,emplu: presupunem o instalaie cu o valoare contabil de 0EEEE lei, amortizat parial pentru suma de de /AEEE lei. -a lic#idare s!au constituit c#eltuieli facturate de un prestator de servicii de &EEE lei, 7>5 de /EH iar materialele recuperabile sunt de /:EE lei, n condiiile n care valoarea neamortizat rmas se recupereaz e alonat ntr!o perioad de : ani. ;peraiile contabile sunt:

00

$nainte de scoaterea din funciune% ac#iziionarea instalaiei de la furnozor la valoarea contabil de 0EEEE lei H < 9E9 0AEEE /&0 0EEEE 99/A AEEE evidena amortizrii calculate pe durata de via /AEEE AC& < /C& /AEEE operaiuni la scoaterea din funciune evidenierea c#eltuielilor de lic#idare facturate de un prestator H < 9E& &/EE A:C0 &EEE 99/A /EE evidenierea concomitent a materialelor recupeabile, evaluate la suma de /:EE lei 0E/ < B:C0 /:EE se calculeaz i se contabilizeaz plusul de valoare rezultat din lic#idare /:EE * &EEE < &:EE se contablizeaz pe seama amortizrii e,istente A:C0 < /C& &:EE astfel valoarea rmas de amortizat este de 0EEEE * /B:EE < /:EE scoaterea din activ a imobilizrii n condiiile recuperrii valorii neamortizate e alonat H < /&0 0EEEE /C& /B:EE 9B& /:EE n fiecare din urmtorii : ani se recupereaz pe seama c#eltuielilor c"te :EE lei A:C0 < 9B& :EE 8ot: (ac valoarea rmas neamortizat se recupereaz din capitalul propriu, operaia de scoatere din activ se contabilizeaz prin formula: H < /&0 0EEEE /C& /B:EE &E&/ $&EAC% /:EE 0. =n situaia n care imobilizrile sunt distruse de calamiti naturale valoarea neamortizat a acestora este contabilizat ca, c#eltuial e,traordinar n contul AB& E,emplu: dac ntreprinderea dispune de o imobilizare corporal cu valoarea contabil de &EEE lei, amortizat parial pentru suma de 0EE lei i distrus n urma unei calamiti. scoaterea din activ se contabilizeaz prin formula H < /&0 &EEE /C& 0EE AB& BEE (ac ar fi fost nou, ntreaga valoare contabil se contabiliza ca c#eltuial e,traordinar: AB& < /&0 &EEE

Contabilitatea i'obiliz rilor $inanciare

I" II" =e$inire" Structur " Recunoatere E/aluarea i'obiliz rilor $inanciare 09

III"

Contabilitatea opera!iunilor pri/in% i'obiliz rile $inanciare

I" 6mobilizrile financiare reprezint valorile financiare investite n patrimoniul altor ntreprinderi i creanele generate de aceste investiii. (eci cuprind / categorii de valori: &. 7itluri de valoare n care se cuprind: titluri de participaii, interese de participare, titluri puse n ec#ivalen * aciuni deinute de ntreprindere la alte intreprinderi. ! imobilizrile financiare din aceast categorie genereaz venituri financiare sub form de dividende, aceste venituri sunt variabile, ele difer ca mrime de la un an la altul n funcie de rentabilitatea activitii ntreprinderilor unde au fost plasate investiiile financiare /. Creane imobilizate $ata ate valorii investiiilor financiare investite% n care se cuprind: mprumuturile pe termen lung acordate ntreprinderilor ata ate din cadrul grupului sau din afar, pensiile $@% legate de interese de participare. ! valorile din aceast categorie genereaz venituri financiare sub form de dob"nzi, acetevenituri fiind certe, sigure Recunoaterea: mobilizrilor financiare ca active, adic constituirea lor se face dup principiile generale de recunoa tere a activelor: s fie posibil generarea de beneficii viitoare ctre ntreprindere i costul activului s poat fi evaluat n mod credibil. II" +e disting 9 momente: &. Evaluarea la intrarea n ntreprindere: evaluarea iniial care se face la costul de ac#iziie, identificat prin preul de cumprare sau prin valoarea determinat prin contractul de ac#iziie. C#eltuielile accesorii legate de ac#iziia de titluri de valoare sunt contabilizate ca, c#eltuieli de e,ploatare nu se includ n costul de ac#iziie. /. Evaluarea la ie ire: se face la costul de ac#iziie determinat dup metode de evaluare proprii stocurilor $cost mediu ponderat, 161;, -61;%. Considerentul l constituie faptul c imoblizrile financiare sunt ac#iziionate de la emiteni diferii, la costuri i date diferite, cu precizarea c imobilizrile ac#iziionate de la acela i emo"itent formeaz o categorie de imobilizri financiare, c#iar dac sunt ac#iziionate la date i costuri diferite. 8ot: Evaluarea la ie ire a imobilizrilor financiare implic e,istena a dou valori: a preului de cesiune $v"nzare% contabilizat ca venit financiar n contul BA9 costul de ac#iziie al imobilizrii financiare v"ndute contabilizat ca, c#eltuial financiar n contul AA9 0. Evaluarea la inventar: se face la valoarea de inventar $valoarea actual, de utilitate sau valoarea just%. =n determinarea valorii juste sunt luate n calcul mai multe elemente: cotaia aciunilor la bursele de valori, rentabilitatea lor, conjunctura economic. =n principu valoarea just a aciunilor se determin n funcie de faptul dac sunt sau nu cotate la bursa de valori. Cele cotate sunt evaluate la cursul mediu al ultimei luni. Cele necotate sunt evaluate la valoarea probabil de negociere. 9. Evaluarea la bilan: se face la cea mai mic valoare dintre cost $valoarea contabil% i valoarea de inventar $valoarea just%. 5tunci c"nd valoarea contabil este mai mare dec"t valoarea de inventar diferena, minusul de valoare, reprezint deprecierea pentru care se constituie un provizion pe seama c#eltuielilor financiare, plusul de valoare nu se contabilizeaz i nici nu se compenseaz cu minusul de valoare pentru aciuni, c#iar dac aparin aceleia i categorii. 'recizare: ca i imobilizrile corporale i necorporale, imobilizrile financiare sunt supuse reevalurii iar diferenele rezultate se contabilizeaz n acela i mod ca i n cazul imobilizrilor corporale i necorporale $contul &E:%. 0:

III" Conturi utilizate: /A& $titluri de participare deinute la filiale din cadrul grupului%, /A/, /A:, /A? $vrsmintele de efectuat pentru imobilizri financiare%, unde se contabilizeaz de ctre societatea emitent de titluri de valoare * dac ac#iziia de titluri de valoare se face printr!un intermediar, cruia i se se ac#it parial contravaloarea atunci, datoria ctre intermediar se contabilizeaz n contul 9E9, iar cea ctre societatea emitent, care se ac#it ulterior se contabilizeaz n contul /A?; se mai folosesc de asemenea conturile A//, /?A, AA9, BA9. E,emplu $privind valorile din prima categorie%: la &E.E0.8 societatea 5 cumpr de la societatea intermediar 3 &EEE de aciuni sub form de titluri de participaie emise de societatea C $filial din cadrul grupului%. 'reul de cumprare & leu/aciune, valoarea pltit la ac#iziie societii 3 E,A lei/aciune, valoarea pltit ulterior societii C E,9 lei/aciune, comision de intermediere &H din valoarea nominal, 7>5 de /EH, dividend ncasat la 0&.&/.8 /EE lei, v"nzarea n 8D/ a :EE de aciuni la preul de v"nzare de &,:E lei pe aciune. ;peraiuni contabile: ac#iziia de titluri de valoare $participare% /A& < H &EEE 9E9$3% AEE /A?$C% 9EE plata aciunilor a. plata ctre societatea intermediar 9E9 < :&/& AEE b. plata ulterioar societii C /A? < :&/& 9EE comisionul datorat societii de intermediere H < 9E9 &/ A// &E 99/A / ncasarea dividendelor la 0&.&/.8 * /EE lei :&/& < BA& /EE v"nzarea n 8D/ a :EE de aciuni a. pentru preul de v"nzare 9A& < BA9 B:E b. scderea din activ la nivelul costului de ac#iziie $:EE aciuniJ& leu/aciune% AA9 < /A& :EE 7oate celelalte titlui de valoare se contabilizeaz similar. Cele din categoria a doua se contabilizeaz ca n e,emplul de la datorii legate de participaii * tabelul.

CURS 11

Contabilitatea #tocurilor

0A

I" II" III" I>" >"

=e$ini!ii" =eli'itare" Structuri E/aluarea #tocurilor Recunoaterea co#tului #tocurilor %rept c9eltuial Contabilitatea opera!iunilor pri/in% #tocurile Contabilitatea pro/izioanelor pentru %eprecierea #tocurilor

I" &. +tocurile sunt definite de ctre standardele internaionale ca active deinute pentru a fi valorificate sau aflate n curs de producie, n vederea v"nzrii sau aflate sub form de materii prime sau materiale ce urmeaz a fi folosite. /. Costul stocurilor reprezint suma tuturor c#eltuielilor aferente ac#iziionrii, prelucrrii pentru a le aduce n forma i locul necesar ntreprinderii. Este utilizat pentru evaluarea stocurilor la intrare, ie ire i inc#iderea e,erciiului. 0. >aloarea realizabil net: preul de v"nzare estimat, care ar putea fi obinut pe parcursul desf urrii normale a activitii * costurile estimate pentru finalizarea bunurilor sau pentru v"nzare. Este utilizat pentru evaluarea stocurilor la inventar i la bilan. 9. >aloarea just: suma la care stocurile pot fi tranzacionate de bun voie ntre pri, aflate n cuno tin de cauz, n cazul unei tranzacii n care preul este determinat obiectiv; pentru valorificarea bunurilor v"ndute care se constituie ca venituri din e,ploatare. (efiniia dat stocurilor de standatdele internaionale pun n eviden 0 criterii de clasificare i delimitare: fizic: forma material sau nematerial; destinaie: ntrebuinarea stocurilor; faze ciclului de e,ploatare: aprovizionare, producie, desfacere. 'otrivit destinaiei stocurile sunt delimitate n structuri corespondente conturilor sintetice din clasa a treia. =n afara acestor criterii ntreprinderea adopt u un al patrulea criteriu: locul de creare sau constituire a gestiunilor: stocuri aflate n depozitele ntreprinderii; stocuri aflate la teri; stocuri n curs de aprovizionare. =n contabilitatea financiar sunt grupate dup destinaie i dup faza ciclului de e,ploatare i sunt identificate n planul de conturi general prin conturile sintetice din clasa 0. =n contabilitatea de gestiune stocurile sunt grupate dup critriile fizic i locul de creare a gestiunilor i sunt delimitate prin conturile analitice corespondente sortimentelor i gestiunilor. =n contabilitatea din 2om"nia ambele structuri inf. $contabilitatea financiar i cea de gestiune a stocurilor% sunt realizate prin contabilitatea financiar din necesitatea de a asigura, deocamdat evidena contractelor i evaluarea stocurilor printr!un sistem standardizat.

0B

II" Evaluarea se face potrivit reglementrilor contabile la 9 momente distincte: intrare, ie ire, inventar i la bilan. &. Evaluarea la intrare: se face la valoarea de intrare, denumit valoare contabil sau cost istoric, identificat dup caz cu costul de ac#iziie, de producie, valoarea de aport sau cea de utilitate. Costul de ac#iziie < preul de cumprare D ta,ele nerecuperabile aferente D ta,e de transport, manipulare D alte costuri directe Costul de producie < total c#eltuieli directe $materii prime, salarii directe% D c#eltuieli indirecte repartizate raional $c#eltuieli comune ale seciilor, stocurilor% 5t"t n costul de ac#iziie, c"t i n costul de producie pot fi incluse i costurile ndatorrii $dob"nzile% la mprumuturile pe termen lung primite pentru ac#iziionarea de stocuri. >aloarea de aport < este valoarea stabilit de comisii de evaluare pentru stocurile aduse ca aport n natur la constituirea societii sau la majorarea capitalului social. >aloarea de utilitate < este valoarea atribuit stocurilor primite prin donaie, n mod gratuit /. Evaluarea la ie ire : se face n funcie de posibilitatea de identificare a stocurilor n stocuri identificabile i stocuri fungibile $confundabile%. =n funcie de cele dou categorii de stocuri sunt delimitate urmtoarele dou metode: 5. .etoda identificrii specifice: se aplic elementelor care fac obiectul unor comenzi distincte. 1iecare sortiment se individualizeaz at"t la intrare, c"t i la ie ire dup anumite criterii specifice. .etoda nu poate fi folosit atunci c"nd stocurile cuprind un numr mare de sortimente, deoarece e,ist riscul ca prin selectarea sortimentelor rmase n stoc s se procedeze la aranjarea rezultatului financiar. 3. .etoda costului mediu ponderat, 161;, -61; i te#nici de apro,imare a costului: preuri standard i preuri cu amnuntul. a. metoda costului mediu ponderat $C.'% * C.' se calculeaz ca raport ntre valoarea stocului i cantitatea e,istent n stoc. 'oate fi determinat n / variante: C.' dup fiecare intrare: C.' calculat ca raportul ntre valoarea stocului rezultat din nsumarea stocului iniial cu valoarea operaiei de intrare. C.' se nmule te cu cantitatea ie it pe destinaii p"n n momentul n care are loc o nou intrare. 5tunci se calculeaz un nou C.'. 5vantaj: metoda conduce la o determinare a costului stocurilor mai apropiat de realitate. (ezavantaj: implic un volum mare de munc. C.' calculat o singur dat $la finele lunii%: n aceast metod n contul de stocuri n cursul lunii se contabilizeaz numai intrrile valoric i cantitativ. -a finele lunii se calculeaz C.' raport"nd valoarea corespunztoare stocului $stocul iniial D valoare intrrilor% i cantitatea din stoc $cantitatea iniial D cantitile intrate%. C.' se inmule te cu cantitile ie ite pe destinaii i se afl valoarea ie irilor. 5vantaj: este mai simpl n aplicare. (ezavantaj: nu d posibilitatea cunoa terii situaiei gestionare a stocurilor n cursul lunii. b. 161; $primul lot intrat * primul lot ie it%: metoda conduce la evaluarea ie irilor n ordinea n care au intrat. =n condiii de inflaie metoda conduce la calcularea unor c#eltuieli de e,ploatare mai mici, profit mai mare i impozit pe profit mai mare.

0C

c. -61; $ultimul lot intrat * primul lot ie it%: potrivit acestei metode evaluarea ie irilor se face n ordinea invers intrrii lor, cu consecine inverse n condiii de inflaie 8ot: 161; i -61; sunt metode de epuizare a stocurilot E,emplu: Considerm urmtoarele date pentru materia prim I stoc iniial ! &.E&.n: /EE buc. J &E lei/ buc. intrri ! la &E.E&.n: 0EE buc. J &: lei/buc. ! la /E.E&.n: &EE buc. J &B lei/buc. ie iri ! la &:.E&.n: 9EE buc. ! la /:.E&.n: &:E buc (ata $e,pl.% ( C +old Cant. 're >al. Cant. 're >al. Cant. 're >al. unitar unitar unitar &.E&.n ! ! ! ! ! ! /EE &E /EEE &E.E&.n 0EE &: 9:EE ! ! ! /EE &E /EEE 0EE &: 9:EE &:.E&.n ! ! ! /EE &E /EEE /EE &: 0EEE &EE &: &:EE /E.E&.n &EE &B &BEE ! ! ! &EE &: &:EE &EE &B &BEE /:.E&.n ! ! ! &EE &: &:EE :E &B C:E :E &B C:E >aloarea B0:E ie irilor 0. Evaluarea stocurilor la inventar: se face la valoarea realizabil net $o valoare estima%. 9. Evaluarea la bilan: stocutile sunt evaluate i nscrise la cea mai mic valoare dintre valoarea contabil $cost% i valoarea de inventar $valoarea realizabil net%. (ac la inventar valoarea contabil este mai mare dec"t valoarea contabil net minusul de valoare reprezint depreciere i se contabilizeaz ca provizion. 'lusurile nu se contabilizeaz. Cea mai mic dintre cele dou valori se nume te valoarea contabil net. E,emplu: n contul 0E& costul materiilor prime la 0&. &/ este de &EE lei, dac la inventar valoarea realizabil net este de CE lei, adic o depreciere de /E lei, n bilan se trece cu CE lei i va aprea 0E& * 0?& $&EE * /E < CE lei% III" 1lu,ul real a stocurilor conduce aparent la tratarea mai nt"i a c#eltuielilor i apoi a veniturilor. 4nul dintre principiile contabilitii general admise F'rincipul conectrii c#eltuielilor cu veniturileG spune c, c#eltuielile urmeaz veniturile. 2ecunoa terea stocurilor drept venituri: veniturile sunt cre teri ale avantajelor economice, ntrgistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau cre teri ale activelor sau de diminuri ale datoriilor. 'otrivit standardelor veniturile sunt evaluate la valoarea just $a mijloacelor primite sau de primit * mai puin reducerile comerciale%. 2ecunoa terea are loc atunci c"nd se produce o cre terea de avantaje economice viitoare i veniturile pot fi evaluate n mod credibil. =n acest sens standardele internaionale prevd mai multe condiii de recunoa tere a veniturilor din v"nzri:

0?

ntreprinderea a transferat cumprtorului riscurile i avantajele semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor; /. ntreprinderea nu mai gestioneaz bunurile la nivelul la care ar fi fcut!o n mod normal n cazul deinerii lor n proprietate i nici nu mai deine controlul efectiv asupra lor $bunurile v"ndute n leasing%; 0. mrimea venitului poate fi msurat rezonabil. 2ecunoa terea costului stocului drept c#eltuial: c#eltuielile sunt diminuri ale avantajelor economice pe parcursul perioadei contabile sub forma de ie iri sau diminuri ale activelor sau cre teri ale datoriilor. Evaluarea c#eltuielilor cu stocurile se face la costul istoric. 'otrivit definiiei c#eltuielilor, reunoa terea costului stocurilor ca i c#eltuial are loc atunci c"nd se produce o diminuare a avantajelor economice viitoare, iar reducerea poate fi evaluat credibil. 1iind generat de diminuare de activ sau cre tere de datorii, c#eltuial trebuie recunoscut n acela i moment cu modificarea respectiv, adic la intrarea n posesia dreptului de proprietate. E,ist 9 situaii de recunoa ter: &. C"nd stocurile sunt v"ndute la costul lor sunt recunoscute ca c#eltuieli n perioada n care a fost recunoscut venitul corespunztor. /. C"nd are loc o diminuare a valorii contabile, ca urmare a deprecierii p"n la nivelul valorii realizabile nete. 0. C"nd are loc o pierdere de stocuri $stocuri a cror garanie a e,pirat i nu mai sunt valorificate, stocuri deteriorate, etc.% 9. C"nd unele stocuri sunt alocate altor active $un sortiment de stoc folosit drept component pentru o imobilizare corporal realizat n regie proprie%. I>" Conturi utilizate: conturile din clasa 0 $care sunt conturi de bilan% ele fiind informaii de reflectare i control gestionar privind situaia i mi carea stocurilor. 5u sold debitor care este preluat n activul bilanului. 're de nregistrare n cont este valoarea contabil de intrare, n principiu. =n cazul aplicrii te#nicilor de msurarepot fi utilizate ca pre de nregistrare preul standard sau pre ul cu amnuntul, diferena urm"nd s fie contabilizat n conturi distincte, iar la finele lunii diferenele respective urm"nd a fi repartizate n debitul acestor conturi, n care s!a nregistrat ie irea stocurilor. Continuitatea economic a funcionrii contabile a conturilor de stocuri se difereniaz n funcie de metoda de evaluate a stocurilor $metoda inventarului permanent sau intermitent * .6' sau .66% i n funcie de categoria de stocuri $cumprate sau fabricate%.

&.

CURS 1& @eto%a in/entarului per'anent

E/aluarea #tocurilor - n aceast metod n conturile de stocuri se nregistreaz fiecare intrare, ie ire, cantitativ i valoric, pentru fiecare sortiment; - acest fapt d posibilitatea cunoa terii n orice moment a situaiei gestionare; 9E

metodologic metoda aparine contabilitii de gestiune, ea aplic"ndu!se cu precdere n ntreprinderile mari; contabilizarea operaiunilor se face diferit, n funcie de categoria de stocuri, cumprate sau fabricate; n cazul stocurilor cumprate metoda de principiu este: &. stocuri < furnizori /. la ie ire: c#eltuieli < stocuri 0. la finele anului, dup efectuarea inventarului, plusurile constatate la inventar se contabilizeaz ca intrare de stocuri din c#eltuielile aferente: stocuri < c#eltuieli; lipsurile se contabilizeaz ca ie iri de stocuri: c#eltuieli < stocuri: n cazul stocurilor fabricate, acestea prezint particularitatea c sunt rezultatul procesului de producie, proces care necesit c#eltuieli de e,ploatare; toate c#eltuielile efectuate cu obinerea produselor sunt contabilizate n conturile de c#eltuieli din clasa A:Clasa A < H produsele obinute se contabilizeaz la nivelul costului de producie n conturile de produse, n coresponden cu contul >ariaia stocurilor $cont de venituri%; produsele obinute sunt apoi v"ndute clienilor la preul de v"nzare $costul de producie D profit% i se contabilizeaz: clieni < venituri din v"nzarea produselor finite concomitent are loc scoaterea din gestiune a produselor finite v"ndute printr!o formul" invers obinerii: variaia stocurilor < produse finite la finele e,erciiului produsele n curs de e,ecuie inventariate se contabilizeaz la nivelul costului de producie ca intrare de stocuri: producie n curs de e,ecuie < variaia stocurilor plusurile constatate la inventarul de produse: produse finite < variaia stocurilor lipsurile constatate: variaia stocurilor < produse finite

@eto%a in/entarului inter'itent

n aceast metod n conturile de stocuri se nregistreaz numai stocurile finale i cele iniiale la finele e,erciiului curent i la nceputul celui umtor; la finele e,erciiului curent se nregistreaz n debitul conturilor de stocuri, stocurile constatate la inventar n coresponden n coresponden cu conturile de c#eltuieli $n cazul stocurilor cumprate% i cu conturile de venituri $n cazul stocurilor fabricate%; la nceputul e,erciiului urmtor conturile de stocuri se crediteaz pentru anularea stocurilor, n coresponden cu acelea i conturi; operaiile de intrare de stocuri n cursul e,erciiului nu se nregistreaz n conturile de stocuri, ci direct n conturile de c#eltuieli n cazul celor cumprate, iar n cazul celor fabricate nu se contabilizeaz nici obinerea, nici scoaterea din gestiune;

9&

metoda aparine contabilitii financiare, fiind simpl n aplicare, dar prezent"nd unele dezavantaje: &. orice omisiune la inventar influenea rezultatul financiar; /. poate e,ista tendina de subevaluare a stocurilor din motive fiscale - i n cazul acestei metode metodologia se difereniaz pe cele dou categorii de stocuri, cumprate sau fabricate - stocurile cumprate: presupunem c n e,erciiul 8 nu e,ist stocuri iniisle; toate intrrile $cumprrile% de stocuri se contabilizeaz n felul urmtor: c#eltuieli < furnizori la finele e,erciiului stocul final constatat la inventar se contabilizeaz ca intrare de stocuri: stocuri < c#eltuieli n 8D& stocul final din 8 devine stoc iniial i se anuleaz: c#eltuieli < stoc iniial ie irile se calculeaz: $+ iniial D intrri% * + final - stocurile fabricate: a. clasa A < H b. obinerea de produse nu se contabilizeaz c. v"nzarea de produse: clieni < venituri din v"nzarea produselor d. scderea din gestiune nu se contabilizeaz e. la finele anului, dup inventar se contabilizeaz stocul final constatat i cel de produse n curs de e,ecuie: produse n curs de e,ecuie < variaia stocurilor produse finite < variaia stocurilor f. la nceputul e,erciiului urmtor se anuleaz stocul iniial prin formule inverse: variaia stocurilor < produse n curs de e,ecuie variaia stocurilor < produse finite g. n continuare se contabilizeaz operaiile ca n e,erciiul precedent N =n cazul stocurilor cumprate ele se contabilizeaz pe seama c#eltuielilor $la consum, respectiv cumprare%, iar n cazul stocurilor fabricate relaia de contabilizare este prin contul de venituri * variaia stocurilor.

Contabilitatea opera!iilor pri/in% #tocurile cu'p rate

Cazul general Cumprarea de stocuri se contabilizeaz la intrarea lor n gestiune pe baza facturii primite de la furnizor i a documentelor de recepie $nota de recepie i constatarea de diferene%, ie irea se contabilizeaz dup caz pe baza bonurilor de consum $materii prime% sau a altor documente specifice $mrfuri, ambalaje%.

9/

'reupunem urmtoarea factur pentru materii prime: 're de cumprare ...........................&EEE 7>5 * /EH ........................................./EE 7otal ....................................................&/EE J cumprarea se contabilizeaz: < 9E& &/EE 0E& &EEE 99/A /EE J c#eltuielile de transport, aprovizionare, conform reglementrilor se includ n costul de ac#iziie i se contabilizeaz cu ocazia recepiei stocurilor n aceea i formul J de multe ori la recepia stocurilor nu se primesc factura prestatorului de servicii, din acest motiv multe ntreprinderi adopt urmtoarea metodologie: contabilizeaz stocuri n conturile de stocuri, folosind ca pre de nregistrare preul de facturare, iar c#eltuielile de transport le contabilizeaz pe msura primirii facturii prestatorului de servicii ntr!un cont distinct $cont analitic al contului 0E& * c#eltuieli de transport i aprovizionare%: H < 9E& 0E&/, 99/A 0E&/, * este contul de colectare i repartizare de c#eltuieli colectate n cursul lunii. C#eltuieli de transport i aprovizionare pentrustocurile cumprate, iar la finele lunii contul se crediteaz cu c#eltuielile aferente stocurilor ie ite, c#eltuieli calculate convenional pe baza coeficienilor de repartizare J ie irea de stocuri de materii prime pe baza bonurilor de consum, la nivelul preului de nregistrare se contabilizeaz AE& < 0E& calcularea valorii stocurilor ie ite se face prin una din metodele cost mediu ponderat, 161;, -61; J dac c#eltuielile de transport au fost contabilizate distinc, la finele lunii: AE& < 0E&/, * repartizarea lor J frecvent la recepia stocurilor cumprate se constat diferene n plus sau n minus fa de valoarea facturat. (iferenele n plus apar atunci c"nd cantitile i/sau valorile recepionate sunt mai mari dec"t cele facturate. (ac la recepie se constat materii prime de &/EE cu 7>5 de /9E $&99E% * un plus de materii primede /EE de lei i un plus de 7>5 de 9E de lei, plusul total de /9E lei. 'lusul poate fi tratat n dou moduri: &. dac este semnificativ i dac i este necesar cumprtorului el se contabilizeaz ca intrare fr factur, prin intermediul contului 9EC, iar 7>5!ul aferent se contabilizeaz ca fiind nee,igibil n contul 99/C. intrarea de materii prime se contabilizeaz prin / operaii: a. pentru valoarea facturat H < 9E& &/EE 0E& &EEE 99/A /EE b. pentru valoarea nefacturat $constatat la recepie i acceptat de cumprtor% H < 9EC /9E 0E& /EE 99/C 9E Cumprtorul solicit v"nztorului factura fiscal pentru plusul constatat i la primirea facturii evideniaz obligaia de plat n contul 9E& i e,igibilitatea 7>5!ului: 9EC < 9E& /9E 99/A < 99/C 9E H

90

/. dac plusul nu este necesar cumprtorului el se contabilizeaz ntr!un cont n afara bilanului, urm"nd ca el s fie restituit furnizorului J lipsurile constatate se calculeaz ca difern ntre cantitatea i/sau valoarea recepionat i cele facturate, care sunt mai mari. +e constat materii prime n valoare de ?EE, 7>5!&CE, suma total de &ECE. 5cestea se contabilizeaz n funcie de cauzele lor: &. vina furnizorului: n conturile de stocuri se nregistreaz cantitatea/valoarea recepionat a. H < 9E& &ECE 0E& ?EE 99/A &CE b. dac lipsurile sunt semnificative se procedeaz la refuzul la plt al facturii pentru valoarea corespunztoare lipsei, iar dac sunt nesemnificative se accept factura i se constat o crean fa de furnizor, care se deconteaz ulterior: acceptare factur: 9A&/fz < 9E& &/E plata facturii: 9E& < :&/& &/EE suma recuperat ulterior: :&/& < 9A& &/E /. vina crusului: acesta devine debitor 9A&/org.transp. < 9E& &/E 0. vina delegatului:la societile de v"nzri se imput delegatului i diferena dintre preul de v"nzare i preul de cumprare 9/C < 9E& &/E 9/C < H B:C 99/B 9. sczminte naturale: sunt suportate de cumprtor i se contabilizeaz pe seama c#eltuielilor: A0: < 9E& =n metoda inventarului intermitent stocurile cumprate se contabilizeaz: anulare stoc iniial: AE& < 0E& cumprare de stocuri n perioada de gestiune: H < 9E& AE& 99/A constatare stocului final la inventar: 0E& < AE& Cazuri particulare: &. +e cumpr fr facturi sosite: pe baza documentelor de recunoa tere se contabilizeaz intrarea de stocuri, evaluate la stocuri estimate pe baza ultimelor preuri ale stocurilor n cauz. 1iind vorba de o oblogaie incert, ea se contabilizeaz n contul 9EC, iar 7>5!ul 99/C pre de cumprare..................................................&EEE lei 7>5 * /EH................................................................/EE lei 7otal...........................................................................&/EE lei intrarea de materii prime se contabilizeaz pentru suma contabilizat la recepie: H < 9EC &/EE 0E& &EEE 99/C /EE la primirea facturii pot aprea 0 situaii: a. valoarea facturat egal cu valoarea recepionat * se evideniaz doar obligaia cert de plat i e,igibilitatea 7>5 99

9EC < 9E& &/EE 99/A < 99/C /EE la furnizor se nregistreaz creana incert ca mrime: 9&&C < H &/EE BE& &EEE 99/C /EE la ntocmirea facturii $la furnizor% se evideniaz creana cert i e,igibilitatea 7>5: 9&&& < 9&&C &/EE 99/C < 99/B /EE b. valoarea facturat mai mare dec"t valoarea recepionat: la cumprtor: plusul se contabilizeaz ca intrare n contul 0E&, cu 7>5 deductibil aferent la furnizor se contabilizeaz ca un plus de venit n contul BE&, 7>5 colectat n 99/B >aloarea facturat.......................&/EE lei 7>5 * /EH....................................../9E lei 7otal.................................................&99E lei - primirea facturii: cumprtorul o va contabiliza astfel: H < 9E& &99E 9EC &/EE 0E& /EE 99/A 9E c. valoarea facturat mai micp dec"t valoarea recepionat - diminuare de valoare n contul 0E& la cumprtor - diminuare de valoare n contul BE& la furnizor >aloarea facturat ................................?EE lei 7>5 * /EH ................................&CE lei 7otal .................................&ECE lei Cumprtorul:! factura primit: 9EC < H &/EE 9E& &ECE 0E& &EE 99/A /E ! 99/A < 99/C /EE 1urnizor: ! H < 9&&C &/EE 9&&& &ECE BE& &EE 99/B /E ! 99/C < 99/B /EE /. +tocuri cumprate cu reducero de pre, care sunt de dou forme comerciale i financiare a. reduceri comerciale: rabat, remiz, risturn 2abat: reducere de pre acordat de furnizor pentru deficiene de calitate 2emiza: reducere de pre acordat de furnizor pentru v"nzri superioare volumului convenit sau pentru poziia de transport preferenial a cumprtorului 2isturn: reducere de pre acordat de furnizor asupra ansamblului operaiunilor efectuate cu acela i ter ntr!o perioad de gestiune N 2abatul i remiza se calculeaz de obicei n factura iniial, iar risturnul apare ntr!o factur separat, ulterioar v"nzrii.

9:

b. reduceri financiare: scont de decontare oferit pentru ac#itarea datoriei naintea termenului normal de e,igibilitate 'recizri: &. reducerile comerciale se calculeaz n cascad, adic un procent de reducere se aplic asupra netului anterior /. reducerile comerciale nu se contabilizeaz, se contabilizeaz doar netul comercia $preul de v"nzare * reducerea comercial% ca stocuri sau c#eltuieli $la cumprtori% i venituri $furnizor% 0. reducerile financiare se calculeaz sub forma unui procent convenit alicat asupra netului comercial sau asupra reului de v"nzare, dac nu e,ist reduceri comerciale 9. 7>5! ul se calculeaz asupra ultimului net $netul financiar < netul comercial * scont de decontare, netul comercial% sau asupra preului de v"nzare 1actur: &. 're de v"nzare &EEEE lei /. 2abat * /EH /EE lei 0. 8et comercial ?CEE lei 9. +cont de decontare * &H ?C lei :. 8et financiar ?BE/ lei A. 7>5 * /EH ?9E lei B. 7otal &&A9/ lei +e pune doar problema contabilizrii scontului ce poate fi fcut n / moduri: a. la factur: Cumprtor &.E0. n * se prime te factura cu reducerea: H < 9E& &&B9E 0E& ?CEE 99/A &?9E &.E0.n * se evideniaz scontul de decontare ca venit financiar n contul BAB 9E& < BAB ?C /E.E0.n * plata 9E& < :&/& &&A9/ b. la decontare $la plat% Cumprtor /E.E0.n * plat 9E& < H &&B9E BAB ?C :&/& &&A9/ 1urnizor &.E0.n ! emitere factur 9&&& < H &&B9E BE& ?CEE 99/B &?9E &.E0.n * evidenierea scontului acordat AAB < 9&& ?C /E.E0.n * ncasare :&/& < 9&& &&A9/

1urnizor /E.E0.n * ncasare H < 9&& &&B9E AAB ?C :&/& &&A9/

CURS 1)
9A

Contabilitatea %econt rii cu ter!ii

I" 2elatiile cu tertii se concretizeaz n datorii i creane, privind v"nzarea!cumprarea de bunuri i servicii, personalul, bugetul de stat, asigurrile sociale, etc. =atoriile sunt resurse e,terne de finanare puse la dispoziia ntreprinderii, fie de o instituie de credit $datorii financiare%, fie de un furnizor $dotorii comerciale%, fie de ali teri $datorii fiscale, sociale, etc.%. Crean!ele sunt drepturi care permit deintorilor $creditori% s pretind unei alte persoane $debitor% e,ecutarea unei obligaii, adic remiterea unei sume de bani, a unui bun, sau prestarea unui serviciu. (in ansamblul creanelor i datoriilor se deta eaz cele comerciale. =atoriile i crean!ele co'erciale se deosebesc de toate celelalte creane i datorii prin faptul c ele sunt consecin a relaiilor economice dintre furnizori i clieni, privind v"nzarea! cumprarea de bunuri i servicii. =atoriile co'erciale se delimiteaz patrimonial sub urmtoarele forme: furnizori, efecte de pltit, avansuri ncasate. Crean!ele co'erciale se delimiteaz patrimonial sub urmtoarele forme: clieni, efecte de primit, avansuri primite. =n cadrul creanelor comerciale sunt delimitate ca strucuri distincte clienii ceri i clienii inceri (n litigiu). E,ist mai multe criterii de clasificare a datoriilor i creanelor comerciale, ntre care perioada de decontare. =n funcie de ea se delimiteaz dou categorii: &. (atorii i creane comerciale cu plata imediat: datorii i creane comerciale cu decontarea pe loc $cas#%; datorii i creane comerciale cu decontare n perioada de circuit bancar al documentelor $&E!&:!/E zile%; - datoriile i creanele de aici nu sunt purttoare de dob"nd. /. (atorii i creane comerciale cu decontarea ulterioar $la termen% * decontri pe credit comercial - sunt purttoare de dob"nd. Evaluarea datoriilor i creanelor se face la intrare n patrimoniu la valoarea nominal, la inventar la valoarea probabil de ncasat sau de plat, la bilan la valoarea contabil net, care poate fi: - valoare nominal pentru datoriile i creanele certe n lei; - valoarea corespunztoare cursului zilei 0&.&/ pentru datoriile i creanele n valut; - valoarea contabil net pentru creanele comerciale, calculat ca diferen ntre valoarea nominal i provizionul pentru depreciere.

9B

Opera!iile pri/in% %atoriile i crean!ele co'erciale se grupeaz n primul r"nd dup perioada de decontare =atorii i crean!e cu plata i'e%iat : 1" operaiuni de principiu 14286O;2 v"nzarea de produse: 9&& < H &/E BE& &EE 99/B /E C4.'P2P7;2 cumprarea de produse $evidenierea obligaiei de plat%: H < 9E& &/E 0E& &EE 99E/A /E plata imediat 9E& < :9/ :9/ < :0&&

ncasarea n numerar: :0&& < 9&& &/E $:&/&% (ac v"nzarea este pe credit comercial: ! la furnizor: v"nzarea de produse: 9&&& < H 9B/ B// 99/C la termen se evideniaz venitul curent i e,igibilitatea 7>5: 9B/ < BE& 99/C < 99/B ! la cumprtor: cumprarea de produse: H < 9E& 0E& AAA 99/C

Contabilizarea %econt rii cu $urnizorii i clien!ii (n con%i!ii utiliz rii %e e$ecte %e co'er! E$ectul %e co'er!: instrument de plat i de credit $titluri negociabile% prin care se reglementeaz ac#itarea unor creane provenite din operaiuni comerciale. (econtarea poate fi fcut la vedere sau la termen. (econtarea se face n beneficiul persoanei care deine efectul de comer. +ub aspect patrimonial efectele de comer sunt creane transmisibile * pot trece din proprietatea unei persoane n proprietarea altei persoane prin cedare, v"nzare ori prin transmisie. Ca structur cuprinde: cambia, biletul de ordin i CEC ul. Ca'bia: ndepline te urmtoarele funcii: a. instrument de ncasare: se manifest la iniiativa trgtorului $beneficiarul% prin aceea c el remite la vedere sau la termen cambia b"ncii sale; b. instrument de credit $n limbaj financiar * mobilizare a creditului comercial%: funcie const"nd n transformarea creanelor n lic#iditi nainte de termen * scontarea cambiilor; c. instrument de plat: se manifest atunci c"nd beneficiarul l utilizeaz ca ca mijloc de plat fa de un creditor al su * andosare. 'entru contabilizarea operaiunilor se utilizeaz urmtoarele conturi: la furnizor: *1) $cont de creane cu o alt form juridic dec"t creanele obi nuite, n el se contabilizeaz creane mobilizate sau transmisibile @%; ,11) 9C

$efecte de ncasat%; ,11* $efecte remise spre scontare% * ultimile dou sunt conturi n care se contabilizeaz relaiile cu bncile comerciale, pentru ncasarea la vedere sau la termen, respectiv pentru scontarea efectelor de comer; -&. $c#eltuieli cu serviciile bancare i asimilate%; --. $c#eltuieli privind sconturile acordate% * n aceste dou conturi se contabilizeaz reinerile de ctre bnci; 0;). $efecte scontate, neajunse la scaden n care se nregistreaz n momentul v"nzrii venitul nominal, iar dup recuperarea de ctre banc de la tras contul se crediteaz%. la cumprtor: *;* $efecte de plat%.

Opera!iuni pri/in% e$ectele %e co'er! #e ('part (n: - operaiuni obi nuite - operaiuni privind scontarea - operaiuni privind circulaia efectelor $andosarea, cambii trase la ordinul terilor% &. Efecte cu decontarea la vedere sau la termen 14286O;2 C4.'P2P7;2 >"nzarea produselor * facura * cambia Cumprarea de produse * facura * cambia 9&& < H &/E H < 9E& &/E BE& &EE 0E& &EE 99/B /E 99/A /E +e restituie furnizorului $acesta prime te Cambia acceptat se contabilizeaz cambia% 9E& < 9E0 9&0 < 9&& 1urnizorul depune cambia spre ncasare la 9E0 < :&/& banc H < :&&0 &/E A/B : :&/& &&: $n :&/& se ncaseaz banii% /. +contarea efectelor de comer 14286O;2 C4.'P2P7;2 >"nzarea produselor * facura * cambia Cumprarea de produse * facura * cambia 9&& < H &/E H < 9E& &/E BE& &EE 0E& &EE 99/B /E 99/A /E +e restituie furnizorului $acesta prime te Cambia acceptat se contabilizeaz cambia% 9E& < 9E0 9&0 < 9&& :&&9 < 9&0 9E0 < :&/& ( CE0B &/E H < :&&9 &/E A/B : AAB B :&/& &EC (up comunicarea fcut de ctre banc : C CE0B 0. 5ndosarea +ocietatea I vinde produse unui client, decontarea se face cu un efect de comer. 9?

J >"nzarea produselor * facura * cambia 9&& < H &/E BE& &EE 99/B /E J +e restituie furnizorului $acesta prime te cambia% 9&0 < 9&& 5ceea i societate cumpr materii prime de la un furnizor in valoare de &CE lei J Cumprarea de produse H < 9E& &CE 0E& 99/A J la transmiterea efectului de comer 9E& < 9&0 &/E diferena se ac#it din contul de la banc 9E& < :&/& AE 9. Efecte trase la ordinul terilor +ocietatea I vinde produse decontate cu un efect de comer, tras n beneficiul unui furnizor al su. J 9&& < H &/E BE& &EE 99/B /E 5ceea i societate cumpr de la un furnizor materii prime cu &CE lei $factur% JH < 9E& &CE 0E& 99/A 'e baza comenzii fcute de beneficiar efectul de comer privind primirea efectului acceptat * stingerea obligaiei 9E& < 9&& &/E diferena: 9E& < :&/& AE

Contabilitatea pro/izioanelor pri/in% %eprecierea crean!elor co'erciale

'rovizionul se calculeaz i se contabilizeaz la finele anului ca diferen ntre valoarea nominal i valoarea probabil de ncasat. 5tunci c"nd valoarea nominal este mai mare diferena o reprezint deprecierea. 'rovizionul se calculeaz numai pentru creanele incerte, n litigiu i numai pentru valoarea corespunztoare preului de v"nzare, se e,clude 7>5!ul. >aloarea probabil de ncasat se determin de fiecare ntreprindere prin estimare, n funcie de informaiile deinute cu privire la situaia financiar a clientului. )radul probabil de ncasare se e,prim procentual fa de valoarea creanei * diferena este depreciere. &/E din care &EE pre efectiv, /E 7>5 gradul probabil de ncasare BEH depreciere 0E lei transferu creanelor 9&&C < 9&&& &/E lei :E

 constituirea provizionului pentru depreciere AC&9 < 9?& 0E lei se poate constata i un provizion pentru litigii AC&/ < &:&& : lei n nD& pot aprea / situaii 5. dup judecarea procesului se ncaseaz clientul plata c#eltuielilor de judecat A// < :&/& A lei ncasarea :&/& < 9&&C &/E lei anularea celor dou provizioane 9?& < BC&9 0E lei &:&& < BC&/ : lei 3. Clientul este declarat insolvabil plata c#eltuielilor de judecat A// < :&/& A lei trecerea creanei la pierderi H < 9&&C &/E lei A:9 &EE lei 99/B /E lei ( CE09 &/E urmrire client anulare provizioane 9?& < BC&9 0E lei &:&& < BC&/ : lei dac ulterior clientul devine solvabil 9&& < H &/E lei B:C &EE lei 99/B /E lei se reactiveaz creana C CE09 &/E lei :&/& < 9&& &/E lei

Repartizarea pro$itului:
&/? &/? &/? &&B &&B < < < < < &EA &EA &&B 9:B 9/9 n timpul anului la sf"r itul anului dup aprobarea de ctre 5unarea )eneral

:&