Sunteți pe pagina 1din 74

1

DREPT FINANCIAR SI FISCAL


CAPITOLUL I NOIUNI GENERALE 1. Obiectul reglementrii juridice financiare i conceptul dreptului financiar Fac obiectul reglementrii juridice financiare doar finanele publice. Acestea au un regim de drept public, sunt asociate cu existena statului i folosite pentru satisfacerea intereselor generale ale societii; difer de finanele private, ce au un regim juridic de drept privat, fiind asociate cu ntrepriderile, bncile i societile private, puse n slujba realizrii de profit de ctre acestea. Resursele financiare publice fac parte din resursele financiare ale societii, ce au o sfer de cuprindere mult mai larg, incluznd i finanele publice, raportul dintre ele fiind de la ntreg la parte. Termenul de finane este de sorginte latin, expresiile finantio, financias, financia pecuniaria, ce desemneaz o plat efectuat n bani, derivnd din cuvintele finare sau finis, utilizate cu sensul de termen de plat. Apariia i evoluia finanelor publice este inseparabil legat de existena de tip statal i de folosirea banilor i a formelor valorice de realizare i repartizare a produsului social. Procedeele sau mijloacele prin care statul i alte colectiviti publice i procur fondurile bneti necesare satisfacerii acestora se realizeaz pe baza reglementrii lor prin norme juridice referitoare la impozite, taxe, contribuii i cheltuieli, la modul de percepere i, respectiv, de efectuare a lor, la bugetul de stat etc. Finanele publice nu pot exista n afara relaiilor bneti, avnd ns o sfer mai restrns dect acestea. Numai n cadrul relaiilor desfurate i realizate cu ajutorul banilor este posibil mobilizarea anumitor resurse bneti la dispoziia statului i repartizarea lor n conformitate cu nevoile reale ale acestuia. Au un coninut economic, ntre participanii la procesul de realizare a acestora (transferul de valoare la i de la fondurile care se constituie n economie) existnd: - relaii care apar ntre participanii la procesul de constituire a fondurilor de resurse financiarpublice i colectivitate, reprezentat prin stat; - relaii care apar ntre colectivitate, reprezentat prin stat i beneficiarii fondurilor bneti ce se constituie n economie. Aceste relaii s-au constituit n toate tipurile de comunitate uman, sub form valoric, bneasc, avnd o sfer diferit de la o ornduire la alta. n doctrina juridic, finanele sunt considerate i ca ramur a dreptului public care are drept obiect studiul regulilor i operaiunilor referitoare la banul public. Definim finanele publice ca totalitatea relaiilor sociale, de natur economic, ce apar n procesul realizrii, repartizrii i ntrebuinrii, n form bneasc, a resurselor necesare statului pentru ndeplinirea funciilor i sarcinilor sale1.Din Legea nr. 500/2002 i Legea nr. 273/2006 privind finanele publice locale se desprind urmtoarele componente ale finanelor publice: - bugetul public naional, avnd n structura sa bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele unitilor administrativ-teritoriale; - cheltuielile publice bugetare, clasificarea i obiectul lor, condiiile generale de efectuare a lor; - veniturile bugetare, gruparea i principalele condiii de realizare a lor; - creditul public; - finanele instituiilor publice; - controlul financiar, ce se exercit asupra constituirii, repartizrii i utilizrii resurselor financiare ale statului, ale unitilor administrativ-teritoriale i ale instituiilor publice, precum i asupra pstrrii i ntrebuinrii mijloacelor material i bneti ale sectorului public.

Noiunea de drept financiar. Reglementarea juridic avnd ca obiect componentele structurale ale finanelor publice poate purta denumiri diferite, fiecare avnd o rspndire diferit, cum ar fi: -drept financiar, disciplina cuprinznd i alte reglementri financiare dect cele care au ca obiect componentele structurale ale finanelor publice, ce au un regim de tranziie spre economia de pia; -legislaie financiar, considerndu-se c ntre cele dou denumiri exist sinonimie, ambele avnd acelai obiect de reglementare -procedeele sau mijloacele financiare; -drept financiar public, al crui obiect de reglementare l constituie doar componentele stucturale ale finanelor publice; -dreptul finanelor publice, denumire ce concord cu titlul Legii finanelor publice nr. 500/2002, ambele avnd acelai obiect de reglementare; -drept financiar i fiscal, denumire ntlnit n doctrin, fr a se da o explicaie cuvntului fiscal, ataat expresiei drept financiar. Denumirea ca atare creeaz aparena unui pleonasm, ntruct Dreptul fiscal sau legislaia fiscal este o subramur a dreptului financiar. Considerm potrivit denumirea de Drept financiar public. n raport de obiectul i funciile finanelor publice, n cadrul dreptului financiar se disting mai multe subramuri: dreptul bugetar, dreptul fiscal, cheltuielile publice, dreptul de control financiar, creditul public, finanele instituiilor publice. - Dreptul bugetar - grupeaz normele juridice privind bugetul public naional. - Dreptul fiscal - grupeaz normele juridice privind impozitele, taxele i celelalte venituri ale bugetului statului i ale bugetelor locale, precum i procedura fiscal, conceput ca ansamblul de norme juridice privind stabilirea, ncasarea i urmrirea realizrii impozitelor i taxelor, precum i sancionarea administrativ a abaterilor financiare. - Creditul public - grupeaz normele juridice privind mprumuturile publice, interne i externe de stat sau contractate de autoritile publice locale ori garantate de acestea. - Cheltuielile bugetare - grupeaz normele juridice privind categoriile de cheltuieli bugetare, procedeele tehnico-financiare de stabilire i condiiile de efectuare a lor. - Finanele instituiilor publice Sunt reglementate, n principal, prin Legea nr. 500/2002, Cap. IV, n care sunt prevzute sursele de finanare a cheltuielilor curente i de capital ale acestora. Avem n vedere instituiile publice n accepiunea Legii nr. 500/2002, art. 2 pct. 30 - Parlamentul, Administraia prezidenial, ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraiei publice, alte autoriti publice, instituiile publice autonome, precum i instituiile din subordinea acestora, indiferent de modul de finanare a acestora i a Legii nr. 273/2006, art. 2 pct. 39 - institutii publice locale comunele, orasele, municipiile, sectoarele municipiului Bucuresti, judetele, municipiul Bucuresti, institutiile si serviciile publice din subordinea acestora, cu personalitate juridica, indiferent de modul de finantare a activitatii acestora. - Controlul financiar. Are ca temei juridic general dispoziiile Legii finanelor publice i se realizeaz potrivit actelor normative speciale. Dreptul financiar este o disciplin complex, dinamic, influenat direct de modificrile structurale generate de reforma financiar. Concluziond, dreptul fianciar este ansamblul normelor juridice care reglementeaz, n regim de drept public, constituirea i ntrebuinarea fondurilor bneti ale statului i ale celorlalte colectiviti publice, pentru satisfacerea intereselor generale ale societii. 2. Normele de drept financiar

Normele de drept financiar se particularizeaz prin obiectul specific financiar public de reglementare juridic, format din actele i operaiunile ce alctuiesc finanele publice. Pe acest temei, ct i din nevoia de realizare practic i operativ a dispoziiilor lor, n Dreptul financiar ntlnim i norme cu caracter cvasigeneral i chiar individual, dar care i pstreaz caracterul normativ. Cele mai multe sunt prescriptive i nu descriptive, trstur ce deriv din regimul de drept public al acestei discipline. Elementul structural (structura logico-juridic) al normei juridice financiare care se particularizeaz este sanciunea. n domeniul financiar, pe lng sanciuni commune (exemplu, amenda bneasc), ntlnim i sanciuni specifice, exemplu suspendarea finanrii, suspendarea creditrii bugetare, anularea unui credit bugetar. Raportat la conduita pe care o prescriu, normele financiare pot fi onerative, prohibitive, permisive. n rndul acestora predomin cele onerative, care prescriu n mod expres obligaia de a svri o aciune. Normele prohibitive sunt cele care interzic svrirea unor acte, operaiuni, din obiectul de reglementare financiar (ex. interdicia de a nscrie o cheltuial n bugetul public fr ca aceasta s aib stabilit sursa de finanare). Normele permisive sunt rare n cadrul acestei discipline, sunt edictate n scopul constituirii i asigurrii anumitor fonduri bneti, de exemplu, dispoziiile potrivit crora consiliile locale, judeene i Consiliul General al Municipiului Bucureti, dup caz, pot aproba contractarea sau garantarea de mprumuturi interne sau externe, pe termen scurt, mediu sau lung, pentru realizarea de investiii publice de interes local, precum i pentru refinanarea datoriei publice locale. 3. Raportul juridic financiar Raporturile juridice financiare sunt relaii sociale care se nasc, modific sau sting n cadrul activitii financiare a statului i organelor sale, realizat n procesul constituirii, repartizrii i ntrebuinrii fondurilor sale bneti, pentru satisfacerea nevoilor generale ale societii. Identificm urmtoarele specii de raporturi juridice financiare: -raporturi juridice bugetare; -raporturi juridice de realizare a veniturilor publice bugetare; - raporturi juridice de efectuare a cheltuielilor publice sau de finanare; - raporturi juridice de control financiar; - raporturi juridice rezultnd din datoria public. n prezentul capitol vor fi prezentate numai elementele lor comune. 3.1. Premisele raportului juridic financiar Naterea, modificarea sau stingerea raporturilor juridice de Drept financiar presupune existena urmtoarelor premise fundamentale: - existena normei juridice financiare; - existena subiectelor de drept financiar; - faptele juridice - acele mprejurri care potrivit normelor juridice atrag dup sine apariia, modificarea sau stingerea de raporturi juridice, aceasta particularizndu-se prin elemente specifice, rezultate din finalitatea specific financiar a relaiilor sociale reglementate de normele dreptului financiar. a. Actele financiare i faptele materiale. n cadrul acestei premise, se evideniaz, cu trsturi proprii, specifice, actele financiare i faptele material financiare productoare de efecte juridice. b. Actele financiare sunt acte de o mare diversitate, corespunztor relaiilor financiare pe care le realizeaz, iar prin modul de adoptare/emitere i executare se aseamn cu actele de drept administrativ, ntrunind, de regul, trsturile acestora:

- organele emitente sunt, de regul, organe ale puterii executive, deci fcnd parte din structura organele administraiei publice, centrale i locale i avnd competene privind administrarea finanelor publice; - sunt manifestri unilaterale de voin - a purttorului autoritii publice, prin forme specifice, prevzute de normele juridice financiare, n concordan cu interesul general al reglementrii i cu natura de drept public a relaiilor financiare reglementate prin normele acestei ramuri de drept; - conin dispoziii, ordine, pe care cellalt subiect trebuie s le execute ntocmai; - au un caracter normativ (de exemplu, hotrrea unui consiliu local de aprobare a bugetului local al unitii administrativ-teritoriale respective) sau individual (de exemplu, decizia de impunere); - sunt adoptate sau emise pentru executarea normelor juridice ce constituie izvorul Dreptului financiar; - produc efecte juridice de la data publicrii sau aducerii lor la cunotin, dup caz; de regul, produc efecte pentru viitor; interesul realizrii ntocmai a programelor financiare, a obligaiilor fiscale impune acestora i efecte retroactive, pentru o perioad anterioar emiterii sale (ex. de la data naterii bazei de impunere, de la data ntrebuinrii fr baz legal a unui credit bugetar); - executarea lor este asigurat de puterea public, prin mijloacele i metodele prevzute de lege. Condiiile de fond i de form ale actelor juridice financiare, sunt, de regul, aceleai cu ale actelor de Drept administrativ. Operaiunile tehnico-materiale cu caracter financiar-public. Pe lng actele juridice financiare i faptele materiale care produc efecte juridice avem, ca i n Dreptul administrativ, o gam variat de fapte materiale care nu produc efecte juridice prin ele nsele, dar fr a cror svrire nu se pot adopta sau emite acte financiare, sau, dac au fost adoptate sau emise, ele nu pot fi executate: a) acte pregtitoare, pentru c premerg adoptrii sau emiterii unui act financiar (acorduri, avize). Se poate exemplifica aprobarea dat de Guvernul Romniei pentru documentaiile tehnicoeconomice ale obiectivelor de investiii care depesc pragul valoric prevzut de Legea finanelor publice sau care se realizeaz pe baz de credite externe contractate sau garantate de stat, indiferent de valoarea acestora [art. 42 alin. (1) lit. a) i alin. (2), Legea finanelor publice]. b) operaiuni tehnico-materile (premergtoare, concomitente, posterioare) care, de asemenea, nu produc efecte juridice prin ele nsele, ns n lipsa lor actul financiar neputndu-se adopta sau emite sau negenernd efecte juridice, dup caz. nsemntatea lor trebuie avut n vedere, n primul rnd, raportat la pregtirea, emiterea i executarea actelor financiare (de exemplu, dactilografierea proiectului unui buget local, calculul veniturilor impozabile i a impozitelor de ctre funcionarii organelor fiscale, ca operaiuni financiare preparatorii pentru ntocmirea titlului de crean fiscal, act juridic financiar, de constatare i individualizare a unei obligaii fiscale; ntocmirea nscrisurilor necesare pentru plile n numerar sau pentru decontarea fr numerar, ca modalitate de executare prin plat a unei obligaii fiscale. Spre deosebire de actele financiare, operaiunile tehnico - financiare pot fi svrite de toi participanii la raporturile juridice financiare, de funcionarii de specialitate financiar contabil, care au atribuiuni pe linie financiar i a cror activitate concur la realizarea concret a relaiilor financiare. Avem n vedere, n primul rnd, pe cei care au calitate de emiteni ai actelor juridice financiare, iar n al doilea rnd pe cei crora le revine obligaia de a calcula i declara veniturile impozabile, de exemplu, contribuabilii ce intr sub incidena normelor juridice privind impozitul pe profit. 3.2. Structura raporturilor juridice financiare
4

a. Subiectele. Primul subiect participant n raporturile juridice financiare este un organ al statului, investit cu atribuii n procesul de formare, repartizare i ntrebuinare conform a fondurilor bneti ale statului, organelor de stat, instituiilor i ale altor colectiviti publice. Ca prime subiecte ale raporturilor juridice financiare apar, de cele mai multe ori, vGuvernul, Ministerul Economiei i Finanelor (ex. n raportul de deschidere a creditelor bugetare. Al doilea subiect participant poate fi o persoan juridic sau fizic, creia i revin prin lege drepturi i obligaii cu caracter financiar, sau, ca regul, orice entitate, alta dect cea prevzut ca prim subiect al raporturilor juridice financiare, inclusive un organ de stat, o instituie public (de exemplu, instituiile publice crora le revine dreptul de a fi finanate din bugetul statului sau din bugetele locale; cei crora le revin obligaii privind declararea veniturilor i bunurilor impozabile precum i plata impozitelor aferente acestora. Primul subiect participant, reprezent interesele financiare ale statului, este purttor al autoritii statale, putnd pretinde celuilalt subiect anumite prestaiuni sau abineri; n acest sens, el poate controla, sanciona sau executa silit, n condiiile legii. b. Coninutul. Include drepturile i obligaiile ce revin subiectelor participante la raporturile juridice financiare, specific financiare. c. Obiectul. Obiectul raporturilor juridice financiare l constituie conduita ce trebuie realizat de subieci, prin exercitarea drepturilor i obligaiilor din coninutul raportului juridic financiar. Putem avea activiti de prognoz i de natur organizatoric n materie bugetar, activiti de finanare bugetar, de stabilire i ncasare a veniturilor publice, de administrare i repartizare a fondurilor bugetare pe destinaii legale, de control financiar, de urmrire i executare silit prin poprire, mobiliar i imobiliar a veniturilor i bunurilor urmribile ale subiecilor debitori, de plat a impozitelor i taxelor legal datorate, de atacare a msurilor financiare nelegale etc. Raportul juridic financiar are i un obiect material, reprezentat de sumele de= bani respective, dat fiind c relaiile financiare sunt relaii bneti. Cel mai adesea, acest obiect derivat este ntlnit n raporturile care implic plata i ncasarea unor= sume de bani, precum cele de finanare bugetar, cele prin care se individualizeaz, ncaseaz i pltesc impozite i taxe, cele de credit public etc. 4. Izvoarele dreptului financiar n raport cu gradul de generalitate sau specificitate, distingem: - izvoare comune Dreptului financiar i altor ramuri de drept; - izvoare specifice Dreptului financiar. A. Din prima categorie fac parte: a) Constituia. Ocup primul loc n ierarhia izvoarelor dreptului, dispoziiile sale constituind temeiul de maxim generalitate pentru adoptarea legilor ordinare din domeniul financiar (Titlul IV Economia i finanele publice, art. 135-140); b) Legile, ex. Legea nr. 215/2001 (lege organic) privind administraia public local, ce conine i dispoziii refereniale pentru domeniul financiar; c) Ordonanele Guvernului, ex. Ordonana Guvernului nr. 2/2001 privind regimul juridic al contraveniilor, ce conine i reglementri aplicabile domeniului supus aici analizei, precum plata, ncasarea, urmrirea executrii amenzilor care sunt venit al bugetului public; d) Hotrrile Guvernului. B. n cadrul izvoarelor specifice dreptului financiar, avem: a) Legile2. Cadrul legislativ general pentru finanele publice este dat de Legea finanelor publice nr. 500/2002 i de Legea nr. 273/2006 cu privire la finanele publice locale, adevrate constituii financiare. Un loc esenial l ocup legile de instituire a veniturilor bugetare (exemplu, Legea
5

nr. 571/2003 Codul fiscal al Romniei3, Legea nr. 86/2006 - Codul vamal al Romniei), legile bugetare anuale, care, pe lng programul de venituri i cheltuieli, conin dispoziii generale privind ncasarea unor venituri i efectuarea cheltuielilor bugetare, legile privind controlul financiar (de exemplu, Legea nr. 30/1991 privind organizarea i funcionarea controlului financiar i a Grzii Financiare, Legea nr. 94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi). b) Ordonanele Guvernului. Sunt adoptate ntr-un numr foarte mare, prin ele fiind instituite impozite i taxe, contribuii, alte venituri bugetare, precum i elemente de procedur fiscal. Cea mai reprezentativ este Ordonana Guvernului nr. 92/2003 Codul de procedur fiscal4, Ordonana Guvernului nr. 119/1999 privind auditul intern i controlul financiar preventiv; Ordonana de urgen a Guvernului nr. 64/2007 cu privire la datoria public5. c) Hotrrile guvernamentale. Sunt adoptate pentru organizarea executrii dispoziiilor generale din Legea finanelor publice i din celelalte legi cu character financiar, ex. HG. nr. 707/2006 cu privire la aprobarea Regulamentului de aplicare a Codului vamal romn. d) Instruciunile, ordinele i celelalte acte normative emise de ministrul finanelor publice. Sunt acte normative care dezvolt i detaliaz cuprinsul dispoziiilor generale cu caracter financiar din cadrul actelor normative avnd o for juridic superioar acestora i au menirea de asigura o aplicare uniform a lor. Au caracter executiv-dispozitiv, neputnd ns s adauge sau s fie contrare legii. e). Hotrrile consiliilor judeene i locale. Cosiliile udeene i locale (comunale, oreneti, comunale) adopt hotrri prin care aprob bugetul propriu de venituri i cheltuieli al fiecrei uniti administrativ-teritoriale, msurile privind executarea acestor bugete, conturile anuale de execuie a acestor bugete. 5. Dreptul financiar n cadrul dreptului pozitiv Dreptul financiar este o ramur a sistemului de drept, caracterizat de urmtoarele trsturi: - este o ramur de sine stttoare are un obiect propriu de reglementare, specific financiar, principii care confer unitate normelor sale juridice i metodele specifice de reglementare; - face parte din dreptul public, fiind poziionat dup dreptul constituional, administrativ, ntre care exist relaii de apropiere i interferen, reglementrile sale fiind destinate satisfacerii intereselor generale sau publice. 5.1. Delimitarea de dreptul constituional. n Dreptul constituional sunt analizate conceptele fundamentale pentru dreptul financiar (ex. bugetul public naional), competena autoritilor publice - Parlamentul, Guvernul Romniei pentru aprobarea, respectiv elaborarea proiectului bugetului de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat, obligativitatea cetenilor de a contribui prin impozite i taxe (contribuii financiare) la cheltuielile publice. Totodat principiile fundamentale n dreptul constituional au aplicabilitate i-n sfera dreptului financiar . 5.2. Delimitarea fa de dreptul administrativ. Exist o interferen ntre aceste dou ramuri, concretizat n: - Dreptul financiar s-a desprins din dreptul administrativ, ca ramur de sine stttoare, prelund de la acesta principiile i metodele de reglementare, nsa construindu-i obiectul su de reglementare specific financiar. Aparatul financiar de stat (organele financiare) face parte din categoria organelor administraiei de stat, ca atare organizarea i funcionarea lui sunt reglementate de normele dreptului administrativ; - activitatea financiar impune completarea normelor Dreptului financiar (norme speciale) cu normele Dreptului administrativ, ca izvoare comune, ex. Normele juridice privind contraveniile
6

fiscale se completeaz cu normele juridice din Ordonana Guvernului nr. 2/2001, precitat, privind regimul juridic al contraveniilor sau normele din Legea nr. 273/2006 privind finanele publice locale, ce se completeaz cu normele cu coninut financiar din Legea nr. 215/2001 cu privire la administraia public local; - n ambele raporturi juridice (financiare/administrative) cel puin unul din subiecte este un organ al statului; - n ambele ramuri de drept, prevaleaz metoda subordonrii participanilor la raportul juridic. 5.3. Delimitarea de dreptul civil. Se aseamn prin faptul c relaiile sociale reglementate de ambele ramuri ale dreptului sunt relaii patrimoniale, avnd n coninutul lor drepturi i obligaii exprimate n bani ( n dreptul civil avem i relaii personale nepatrimoniale). Exist ns suficiente elemente care le difereniaz, rezultnd, cel puin, din urmtoarele elemente: - aplicarea normelor Dreptului civil impune respectarea principiilor generale stabilite de normele Dreptului financiar (de exemplu, introducerea unei cereri de chemare n judecat pentru restituirea unui mprumut civil necesit plata prealabil a taxei judiciare de timbru); - metoda de reglementare, care n Dreptul financiar este cea a subordonrii, n timp ce n dreptul civil este cea a egalitii juridice; - subiectele raportului juridic care nu pot fi dect cei crora le revin prin lege drepturi sau obligaii juridice, obligatoriu, un organ al statului, n timp ce n Dreptul civil, poate fi oricine, chiar i statul; - prevaleaz normele cu caracter onerativ, prohibitiv, n timp ce n Dreptul civil, prevaleaz cele cu caracter permisiv; - relaiile bneti reglementate au n vedere interesele generale, ale statului, ele fiind raporturi de constituire, administrare, repartizare i folosire a resurselor bneti publice, n timp ce raporturile juridice civile au n vedere interesele particulare, ale persoanelor fizice i/sau juridice. 6. Aparatul financiar n sens larg, prin aparat financiar ar trebui s nelegem totalitatea organelor care contribuie la realizarea activitii financiare a statului, direct sau indirect. n sens restrns, prin aparat financiar ar trebui s nelegem doar organele de specialitate financiar, stabilite ca atare prin lege. n raport de una sau alta din interpretrile date coninutului aparatului financiar, vom avea dou categorii de organe: organe cu competen general i organe cu competen special. 6.1. Organele cu competen general. Sunt cele care au i atribuii n domeniul financiar: a) Parlamentul; b) Preedinia Romniei; c) Guvernul Romniei6; d) consiliile locale, n condiiile Legii nr. 273/2006 cu privire la finanel publice locale i ale Legii nr. 215/2001 cu privire la administraia public local; e) ministerele i celelalte organe centrale ale administraiei de stat (direciile i celelalte servicii financiar - contabile); f) instituiile publice, centrale i locale, n condiiile Legii nr. 500/2002 i 273/2006, precitate. 6.2. Organe cu competen special. Organele cu competen special sunt cele care au atribuii exclusiv cu caracter financiar. Includem aici: a) Ministerul Economiei i Finanelor7; este organ al administraiei publice centrale de specialitate cu rol de sintez, care aplic strategia i programul Guvernului n domeniul finanelor publice, exercit administrarea general a finanelor publice, atribuiunile sale n

domeniul finanelor publice fiind stabilite la art. 19 din Legea nr. 500/2002 privind finanele publice i n actul normativ privind organizarea i funcionarea sa, precitateste. b) Agenia Naional de Administrare Fiscal8 - instituie public cu personalitate juridic, n subordinea MEF; are o arie larg de obiective, acoperind domeniul fiscalitii n integralitatea sa, n special, colectarea veniturilor bugetului de stat, reprezentnd impozite, taxe i alte venituri ale bugetului de stat, conform competenelor, precum i a veniturilor bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetului asigurrilor pentru omaj, bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate, reprezentnd contribuia de asigurri sociale, contribuia de asigurri pentru omaj, contribuia pentru asigurri sociale de sntate, contribuia de asigurri pentru accidente de munc i boli profesionale, datorate de pltitori, persoane juridice i persoane fizice, care au calitatea de angajator sau asimilai ai acestora i alte personae care au obligaii fa de bugetul de stat. - Direcia General a Vmilor9; - Garda Financiar10; - Direciile Generale ale Finanelor Publice, subordonate ANAF i organizate la nivelul fiecrui jude i al Municipiului Bucureti (au ca structuri teritoriale de specialitate subordonate: administraiile financiare municipale, administraiile financiare oreneti, administraiile financiare rurale, respectiv, administraiile financiare ale sectoarelor Municipiului Bucureti); c) Curtea de Conturi11. Este organ de specialitate financiar, avnd ca atribuiune de baz realizarea auditului financiar extern cu privire la formarea, administrarea i ntrebuinarea resurselor financiare ale statului i ale sectorului public. CAPITOLUL II BUGETUL PUBLIC NAIONAL 1. Conceptul de buget public Economia public, prin dimensiune i complexitate, presupune un program economic, pe timp determinat, acoperit printr-un program financiar care este bugetul public. Potrivit Legii nr. 500/2002, art. 2 pct. 6, bugetul (public s.ns.) este documentul prin care sunt prevzute i aprobate n fiecare an veniturile i cheltuielile sau, dup caz, numai cheltuielile, n funcie de sistemul de finanare a instituiilor publice. Potrivit doctrinei financiare, a face un buget nseamn a enumera, evalua i compara n mod periodic, dinainte i pentru o perioad de timp viitor, cheltuielile de fcut i veniturile de perceput. n opinia cursului, bugetul este actul n care sunt prevzute veniturile de ncasat i cheltuielile de efectuat pentru o perioada de timp, de regul, un an, ale statului sau ale altor instituii publice. Trsturi. Din aceste definiii rezult ca trsturi specifice ale bugetului public: bugetul public, act de previziune, prin care se stabilete un raport ntre veniturile publice i nevoile sociale, urmrindu-se evitarea inechitii n repartiia sarcinilor fiscale asupra membrilor societii; bugetul public, act de autorizare, un document prin care puterea executiv este mputernicit de puterea legislativ s cheltuiasc i s perceap venituri n raport cu prevederile bugetare; bugetul, act anual, un plan, limitat la o perioad care s permit programarea i urmrirea execuiei bugetare. 2. Reforma bugetar n Romnia Dup anul 1989, primul pas semnificativ n instituirea noului mechanism financiar l-a constitut instituirea cadrului juridic adecvat. Cele mai semnificative reglementri juridice sunt:

- Legea nr.10/1991, Legea finanelor publice12, o mic constituie financiar, n spiritul noii concepii financiare; - Constituia din anul 199113, care consacr Titlul IV, intitulat Economia i finanele publice, domeniului supus analizei noastre; - Legea finanelor publice nr. 72/199614, ce a abrogat Legea nr. 10/1991; - Legea nr. 189/1998 privind finanele publice locale15, ce ntrete autonomia administraiei publice locale sub aspectul posibilitii de a-i dimensiona bugetele locale n funcie de nevoile publice locale i de posibilitile de realizare a veniturilor; - Legea nr. 19/200016 privind sistemul public de pensii i alte drepturi de asigurri sociale, aliniat tradiiilor romneti i nevoii de trecere la un sistem privat de asigurri; - Legea nr. 500/2002 cu privire la finanele publice17, ce are i semnificaia unui salt calitativ sub aspectul sistematizrii normelor pe care le conine; - Ordonana de urgen a Guvernului nr. 45/2003 privind finanele publice locale18, o prghie de baz a noului mecanism economico-financiar; - Legea nr. 273/2006 cu privire la finanele publice locale19. Dinamica i numrul mare al actelor normative constituie un argument pentru permanenta adaptare a coninutului acestora la noile realiti economico-sociale. Reglementrile menionate consacr o larg autonomie bugetelor care compun sistemul unitar de bugete, titularii acestora beneficiind de independen n cadrul procesului bugetar, n special cu privire la dimensionarea veniturilor i cheltuielilor. Au fost eliminate raporturile de subordonare existente ntre bugetele din cadrul bugetului public naional; acestea sunt elaborate i aprobate de organe diferite, prin acte normative diferite, ntre ele existnd corelaii n partea de venituri sau cheltuieli, dup caz. Acordarea de sume de la bugetul de stat pentru susinerea lor nu constituie un argument pentru subordonarea lor. 3. Principiile dreptului bugetar 3.1. Principii comune domeniului bugetar Dreptul bugetar grupeaz normele juridice privind cuprinsul i procedura elaborrii, aprobrii, executrii i raportrii bugetelor din sistemul unitar de bugete. Aplicarea normelor Dreptului bugetar interfereaz, fr a se suprapune, cu normele juridice reglementnd celelalte componente structurale ale finanelor publice. La baza Dreptului bugetar stau principiile, legale sau doctrinare20: principiul universalitii; principiul publicitii; principiul unitii; principiul anualitii; principiul specializrii bugetare; principiul unitii monetare; principiul echilibrului bugetar; principiul realitii; principiul neafectrii bugetare, ultimele dou fiind doctrinare. Acestea se aplic tuturor bugetelor din sistemul bugetar, din moment ce legea (500/2002) nu difereniaz, limitndu-se la a le intitula Principii i reguli bugetare Capitolul II, Seciunea 1. a. Principiul universalitii bugetare. Universalitatea semnific cuprinderea n bugetul public a tuturor veniturilor i cheltuielilor publice, cu sumele lor brute (totale) din fiecare exerciiu

10

bugetar. Veniturile bugetare nu pot fi afectate direct unei cheltuieli bugetare anume, cu excepia donaiilor i sponsorizrilor care au destinaii distincte. Universalitatea bugetar este complementar principiului anualitii, permite cunoaterea exact a politicii i orientrii financiare din fiecare an, cunoaterea i controlul sumei exacte a cheltuielilor publice, precum i a legturii ce exist ntre anumite venituri i cheltuieli, ns conduce la proporii mari ale bugetului public, avnd consecine asupra amplificrii evidenei contabile bugetare.a b. Principiul publicitii bugetare. Publicitatea asigur un caracter deschis i transparent sistemului bugetar i se realizeaz prin: - dezbaterea public a proiectelor de buget, cu prilejul aprobrii acestora; - dezbaterea public a conturilor generale anuale de execuie a bugetelor, cu prilejul aprobrii acestora; - publicarea n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, a actelor normative de aprobare a bugetelor i conturilor anuale de execuie a acestora; publicarea n presa local sau afiarea la sediul autoritii administraiei publice locale a proiectului de buget local i a contului anual de execuie a acestuia; - mijloacele de informare n mas, pentru difuzarea informaiilor asupra coninutului bugetului, exceptnd informaiile i documentele nepublicabile, prevzute de lege. c. Principiul unitii bugetare. Are semnificaia nscrierii veniturilor i cheltuielilor ntr-un singur document, pentru a se asigura utilizarea eficient i monitorizarea fondurilor publice; impune elaborarea, n fiecare an, a unui buget unic, posibilitatea rectificrii anuale neafectnd n nici un fel consistena acestuia, ci avnd menirea de a da eficien realitii bugetare. Este interzis reinerea i utilizarea de venituri n regim extrabugetar i constituirea de fonduri publice n afara bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor locale, dac legea nu prevede altfel. n unele state se practic i principiul pluralitii bugetare, desprins din posibilitatea ca, pe lng bugetul statului, considerat ca procedeu central sau general, s fie admise, excepional, i alte bugete. Se practic, de regul, bugetele extraordinare, bugetele anex, bugetele autonome etc, numite i abateri sau derogri de la acest principiu, ce permit debugetarizarea unor cheltuieli publice. d. Principiul anualitii bugetare. Durata de timp pentru ncasarea veniturilor publice i pentru efectuarea cheltuielilor publice este limitat, de obicei la un an, la expirarea perioadei fiind nevoie de o alt autorizare a autoritii competente, pentru o alt perioad de timp, bugetul public naional, n structura sa prevzut de lege fiind anual. Toate operaiunile de ncasri i pli efectuate n cursul unui an bugetar n contul unui buget aparin exerciiului corespunztor de execuie a bugetului respectiv. Anualitatea poate fi exprimat sintetic prin sintagma Veniturile i cheltuielile bugetare sunt aprobate, n condiiile legii, pe o perioad de un an, care corespunde exerciiului bugetar. Cheltuielile pentru investiii, ce necesit aprobri pentru perioade mai ndelungate, nu pot confirma plurianualitatea, ca excepie de la acest principiu. n buget se nscriu, distinct, creditele de angajament (limita maxim a cheltuielilor ce pot fi angajate, n timpul exerciiului bugetar, n limitele aprobate) i creditele bugetare (suma aprobat prin buget, reprezentnd limita maxim pn la care se pot ordonana i efectua pli n cursul anului bugetar pentru angajamentele contractate n cursul exerciiului bugetar sau i/sau din execerciii anterioare pentru aciuni multianuale, respectiv, se pot angaja, ordonana i efectua pli din buget pentru celelalte aciuni).

10

11

e. Principiul specializrii bugetare. Presupune aprobarea de ctre Parlament a veniturilor pe surse de provenien i a cheltuielilor pe categorii de cheltuieli, grupate dup natura lor economic i destinaia acestora, potrivit clasificaiei bugetare. f. Principiul unitii monetare. Este nou reglementat de o lege i presupune ca toate operaiunile bugetare s fie exprimate n moneda naional. g. Principiul echilibrului bugetar. n Romnia, echilibrul bugetar nu se mai regsete printre principiile enunate n Legea finanelor publice, putnd fi extras din ansamblul normelor juridice care fac referire la echilibrul bugetar. Este reglementat ca atare n Legea nr. 273/2006 privind finanele publice locale i are semnificaia egalitii dintre veniturile i cheltuielile bugetare n cadrul unui exerciiu bugetar, a acoperirii integrale a cheltuielilor unui buget prin veniturile bugetului respectiv. Echilibrul bugetar trebuie realizat pe ntregul parcurs al execuiei bugetare, de la adoptarea bugetului, pn la ncheierea execuiei bugetare, legea oferind soluii pentru echilibrarea celor dou pri ale bugetului. Deficitul bugetului de stat poate fi acoperit prin mprumuturi de stat i prin utilizarea disponibilitilor aflate temporar n contul general al trezoreriei statului. Pentru bugetul asigurrilor sociale de stat, deficitul curent se acoper din disponibilitile anului precedent i din fondul de rezerv constituit n cadrul acestui buget. De regul acest buget este echilibrat de la adoptare. Pentru bugetele locale, pentru echilibrare pot fi folosite modalitile de completere a veniturilor acestui buget: cotele defalcate din impozitul pe venit i din alte venituri ale bugetului statului, sumele defalcate de la bugetul statului, mprumuturile pe termen scurt, mediu i lung, interne i externe, contractate de autoritile publice locale, mprumuturile fr dobnd din disponibilitile contului general al trezoreriei statului (pentru deficitul curent, numai dup utilizarea fondului de rulment). Pentru situaia unui buget excedentar, avem n legea care reglementeaz fiecare tip de buget dispoziii care dau posibilitatea utilizrii resurselor astfel rezultate la sfritul anului bugetar, ele fiind diferite pentru fiecare buget din structura sistemului bugetar i respectnd ordinea prevzut de lege; poate fi diminuarea deficitului din anii precedeni, diminuarea datoriei publice, regularizarea cu bugetul statului, n limita subveniilor primite, a transferurilor consolidabile, crearea unui fond de rulment, reportarea sumelor excedentare pe anul bugetar urmtor, avnd destinaia prevzut de lege. h. Principiul realitii bugetare. Reglementrile n vigoare nu mai conin dispoziii cu privire la realitatea bugetar, aceasta impunndu-se de la sine. De realitatea bugetar ar trebui ataat i rectificarea anual a bugetelor publice, permis de cele dou legi financiare, dei exist tendina ca aceasta s fie considerat ca un argument n sprijinul pluralitii bugetare. n legea nou, trimiterea, pentru elaborarea bugetelor, la posibilitile de finanare a deficitului bugetar, subnelege, desigur, aezarea cheltuielior numai n acord cu cifrele de venituri posibil de realizat. i. Principiul neafectrii bugetare. Este un principiu doctrinar i are afiniti cu principiul universalitii bugetare. Neafectarea veniturilor bugetare nseamn perceperea i utilizarea lor pentru acoperirea cheltuielilor publice prevzute n ansamblul lor, i nu pentru finanarea unei cheltuieli anume; prin percepere, veniturile se depersonalizeaz, servind satisfacerii nevoilor (cheltuielilor) n ansamblul lor. Excepiile de la acest principiu nu sunt excluse i putem exemplifica cu dispoziiile existente n legislaia noastr, ce permit posibilitatea perceperii unor venituri cu afectaie special; intr aici veniturile i cheltuielile fondurilor speciale prevzute la art. 10 alin. (3) din Legea nr. 500/2002.

11

12

3.2. Principii specifice. Avem n vedere aici principiile specifice domeniului asigurrilor sociale i celui al finanelor publice locare, altele dect cele comune, reglementate ca atare n normele juridice speciale, potrivit particularitilor acestor domenii. Pentru bugetul asigurrilor sociale de stat, ca principii specifice, avem: unicitatea; egalitatea; solidaritatea social; obligativitatea; contributivitatea; repartiia; autonomia. Pentru bugetele unitilor administrativ-teritoriale avem urmtoarle principii specifice: principiul transparenei, principiul solidaritii, principiul autonomiei locale financiare, principiul proporionalitii, principiul consultrii (art. 15-18, Legea nr. 273/2006). 4. Bugetul de stat 4.1. Natur juridic. n cadrul reglementrilor speciale ale dreptului bugetar, ntlnim conceptele: buget public naional, compus din: bugetul de stat; bugetul asigurrilor sociale de stat; bugetele unitilor administrativ-teritoriale (n Constituia Romniei). sistem bugetar, neles ca sistem unitar de bugete, ce cuprinde: bugetul de stat; bugetul asigurrilor sociale de stat; bugetele fondurilor speciale; bugetul trezoreriei statului; bugetele instituiilor publice autonome; bugetele instituiilor finanate integral sau parial din bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale, dup caz; bugetele insituiilor publice finanate integral din venituri proprii; bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat i ale cror rambursare, dobnzi i alte costuri se asigur din fonduri publice; bugetul fondurilor externe nerambursabile (Legea nr. 500/2002). Veniturile i cheltuielile sistemului bugetar, cumulate la nivel naional, alctuiesc veniturile bugetare totale, respectiv cheltuielile bugetare totale, care dup consolidare, prin eliminarea transferurilor dintre bugete, vor evidenia dimensiunile efortului financiar public pe anul respectiv, starea de echilibru sau dezechilibru, dup caz . Bugetul de stat nu se confund cu bugetul economiei naionale; n timp ce bugetul de stat este actul care previzioneaz veniturile i cheltuielile statului, bugetul economiei naionale conine elemente privind evoluia ntregii economii naionale; cuprinde, pe lng formarea i utilizarea resurselor statului, i informaii previzionale privind producia, repartiia, consumul produsului intern brut dintr-o ar pe o perioad de un an de zile, neavnd caracter de lege i nesubstituinduse bugetului public naional. Bugetul de stat este un act juridic, n care sunt nscrise veniturile de realizat i cheltuielile de efectuat pentru o perioad de un an. S-au formulat mai multe opinii cu privire la natura juridic a bugetului de stat: bugetul de stat este act condiiune de natur administrativ; bugetul de stat este att lege, ct i act administrativ; Bugetul de stat este o lege. Bugetul de stat este o lege, ntruct actul prin care se aprob este o lege, adoptat de autoritatea legiuitoare a rii, Parlamentul, conform art. 72 alin. (1) din Constituie, avnd ns un cuprins adecvat stabilirii veniturilor i cheltuielilor bugetare anuale, cu posibilitatea rectificrii, n funcie de necesitile conjuncturale din fiecare an bugetar. ntr-o variant, bugetul de stat ar fi lege doar n sens formal, ntruct este elaborat de Parlament, conform procedurii legislative, nu i n sens material, ntruct legea bugetar conine dispoziii concrete, i nu reguli de drept, cu caracter general, care s aib un caracter normativ. 4.2. Procesul bugetar. Const n etape consecutive de elaborare, aprobare, executare, control i raportare ale bugetului i se ncheie cu aprobarea contului general de execuie a acestuia (art. 2 pct. 36 din Legea nr. 500/2002).
12

13

4.2.1. Competene i responsabiliti n procesul bugetar. Sunt, potrivit legii, competente n materie bugetar: Parlamentul, Guvernul, Ministerul Economiei i Finanelor, ordonatorii de credite, compartimentele financiar-contabile. a. Parlamentul. Are, potrivit Constituiei, art. 137, competena de adoptare a legii bugetului de stat i a legii bugetului asigurrilor sociale de stat; are, potrivit Legii finanelor publice, art. 17, competena de adoptare a legilor bugetare, legilor de rectificare a bugetelor, elaborate de Guvern n contextul strategiei macroeconomice asumate de acesta i legilor contului general anual de execuie. b. Guvernul. Asigur realizarea politicii fiscal-bugetare, care ia n considerare perspectivele economice i prioritile politice cuprinse n Programul de guvernare acceptat de Parlament. Este organ cu competene generale n cadrul finanelor publice, atribuiunile sale fiind reglementate n Legea nr. 500/2002. c. Ministerul Economiei i Finanelor. Este organ central al administraiei de stat de specialitate financiar, atribuiunile sale n domeniul finanelor publice fiind stabilite la art. 19 din Legea nr. 500/2002 privind finanele publice i n actul normativ privind organizarea i funcionarea sa, precitat. d. Ordonatorii de credite. Sunt cei care au calitatea de conductori ai instituiilor publice, aa cum sunt definite la art. 2 pct. 30 din Legea nr. 500/2002 i art. 2 pct. 39 din Legea nr. 273/2006. Ordonatorii principali sunt minitrii, conductorii celorlalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale, conductorii altor autoriti publice i conductorii instituiilor publice autonome. n cazurile prevzute de legi speciale, ordonatorii principali de credite sunt secretarii generali sau persoanele desemnate prin aceste legi. Ei au competena de a repartiza creditele bugetare aprobate, pentru bugetul propriu i pentru bugetele instituiilor publice ierarhic inferioare, ai cror conductori sunt ordonatori secundari sau teriari de credite, dup caz, n raport cu sarcinile acestora, potrivit legii. Pot delega aceast calitate nlocuitorilor de drept, secretarior generali sau altor persoane mputernicite n acest scop, prin actul de delegare stabilind limitele i condiiile delegrii. Conductorii instituiilor publice cu personalitate juridic din subordinea ordonatorilor principali de credite sunt ordonatori secundari sau teriari de credite. Ordonatorii secundari repartizeaz creditele bugetare aprobate, pentru bugetul propriu i pentru bugetele instituiilor publice subordonate, ai cror conductori sunt ordonatori teriari de credite, n raport cu sarcinile acestora, potrivit legii. Ordonatorii teriari de credite utilizeaz creditele bugetare care le-au fost repartizate, numai pentru realizarea sarcinilor instituiilor pe care le conduc, potrivit prevederilor din bugetele aprobate i n condiiile stabilite prin dispoziiile legale. Responsabilitatea ordonatorilor de credite. Ei toi au obligaia de a angaja i de a utiliza creditele bugetare numai n limita i potrivit destinaiei aprobate, pentru cheltuieli strict legate de activitatea instiuiilor pe care le conduc i cu respectarea dispoziiilor legale. Ei rspund, potrivit legii, de: - angajarea, lichidarea i ordonanarea cheltuielilor n limita creditelor bugetare repartizate i aprobate potrivit legii; - realizarea veniturilor; - angajarea i utilizarea creditelor bugetare pe baza bunei gestiuni financiare; - integritatea bunurilor ncredinate instituiei pe care o conduc; - organizarea i inerea la zi a contabilitii i prezentarea la termen a situaiilor financiare asupra patrimoniului aflat n administrare i execuiei bugetare;
13

14

- organizarea sistemului de monitorizare a programului de achiziii publice i a programului de lucrri de investiii publice; - organizarea evidenei programelor, inclusiv a indicatorilor afereni acestora; - organizarea i inerea la zi a evidenei patrimoniului, conform legii. e. Compartimentele financiar- contabile. Sunt structuri organizatorice n cadrul instituiei publice, n care este organizat execuia bugetar (serviciu, birou, compartiment); din cadrul acestuia, legea se ocup de contabil, acestuia revenindu-I obligaia de a verifica documentele justificative i de a ntocmi instrumentele de plat a cheltuielilor efectuate pe seama fondurilor publice. Atribuiunile acestuia nu se confund cu cele ale ordonatorilor de credite, acestea fiind separate de lege; n timp ce atribuiunile ordonatorilor de credite se plaseaz n primele trei faze ale execuiei cheltuielilor bugetare -angajament, lichidare, ordonanare-, atribuiunile contabilului se plaseaz n ultima faz, de plat a cheltuielilor bugetare. Pentru efectuarea plii, acesta trebuie s verifice existena documentelor justificative sus menionate, verificarea neavnd semnificaia unui control asupra activitii ordonatorului de credite. 4.2.2. Elaborarea bugetului de stat. Elaborarea proiectului se face de Guvern (sistemul iniiativei guvernamentale), prin Ministerul Finanelor Publice, ca organ central al administraiei centrale de specialitate financiar. n aceast etap, ca i n celelalte, un rol esenial l au ordonatorii de credite. n fapt, proiectul bugetului de stat se realizeaz de ctre Ministerul Finanelor Publice, pe baza propunerilor ordonatorilor principali de credite. Procedura ncepe n cursul anului, trebuie s se ncadreze n calendarul bugetar, nct pn la sfritul anului bugetul pentru anul viitor s fie aprobat. Pentru aceast etap, n Legea finanelor publice avem un adevrat scadenar al actelor i operaiunilor care concur la elaborarea proiectului bugetului de stat i la aprobarea acestuia. Tot n aceast etap, Ministerul Economiei i Finanelor elaboreaz proiectele bugetelor fondurilor speciale, pe baza propunerilor ordonatorilor principali de credite, responsabili cu gestionarea fondurilor respective. Cerine juridice la elaborarea proiectului bugetului de stat. n elaborarea prii de venituri i cheltuieli se impune respectarea urmtoarelor cerine legale: - legalitatea impunerii, potrivit creia impozitele, taxele i orice alte venituri se nscriu n bugetul de stat numai dac au fost stabilite prin lege (reglementarea, ca atare, prin legea special); legea nu a mai reinut cerina cuprinderii impozitelor i taxelor ntr-o list-anex la bugetul de stat; - interzicerea perceperii, sub orice titlu i sub orice denumire, de contribuii directe sau indirecte, n afara celor stabilite prin lege. - nici o cheltuial nu poate fi nscris n buget dac nu exist baz legal pentru aceasta. - o documentare complet, respectarea normelor de evaluare i de calcul al veniturilor i cheltuielilor, a normelor i normativelor de cheltuieli, pentru ncadrarea n principiul realitii bugetare. Cheltuielile pentru investiii publice i alte cheltuieli pentru investiii care se finanez din fonduri publice (bugetul statului, din bugetele fondurilor speciale i din credite externe) se cuprind n proiectele de buget pe baza programelor de investiii publice, care se prezint ca anex la bugetul fiecrui ordonator principal de credite. Aprobarea programului de investiii este condiionat de existena i de avizarea documentaiei tehnico- economice, cu respectarea competenei i a limitelor valorice stabilite prin lege i a notelor de fundamentare, n cazul cheltuielilor assimilate investiiilor. 4.2.3. Aprobarea bugetului de stat i legea bugetar anual Termen legal. Proiectul de buget se examineaz i se aprob de ctre Parlament, n edina comun a Camerei Deputailor i a Senatului, pe ansamblu, pe pri, capitole, subcapitole, titluri,
14

15

articole, precum i alineate, dup caz, i pe ordonatorii principali de credite, pentru anul bugetar, precum i creditele de angajament multianuale. Estimrile pentru urmtorii trei ani au semnificaia informaiilor privind necesarul de finanare pe termen mediu i nu vor face obiectul autorizrii pentru anii bugetari respectivi. Regula o constituie aprobarea bugetului de stat cu cel puin trei zile nainte de expirarea exerciiului bugetar. Dac nu s-a reuit ncadrarea n acest termen, Legea finanelor publice ofer dou posibiliti: - ncredinarea Guvernului de a ndruma execuia bugetar, comform cifrelor de venituri i cheltuieli din exerciiul bugetar anterior, pn la adoptarea noului buget, limitele lunare de cheltuieli neputnd depi, de regul, 1/12 din prevederile bugetului anului precedent, cu excepia cazurilor deosebite, temeinic justificate de ordonatorii principali de credite de stat. Soluia juridic oferit pune problema ultraactivitii legii bugetare; - ncredinarea Guvernului de a ndruma execuia bugetar, pn la adoptarea noului buget, limitele lunare de cheltuieli fiind de 1/12 din sumele propuse n proiectul de buget, n situaia n care acestea sunt mai mici dect acelea din anul precedent, dup caz. Aici se pune problema retroactivitii legii noi, pentru perioada din noul an bugetar, n care bugetul de stat nu a fost aprobat, dar s-au ncasat venituri i s-au efectuat cheltuieli. n realitate, fiecare din cele dou soluii are semnificaia autorizrii legale bugetare, pentru asigurarea unei execuii bugetare fr intermitene, pentru continuitatea raporturilor juridice financiare. Legea bugetar anual. Actul prin care bugetul de stat este aprobat este o lege21, numit legea bugetar anual, care prevede i autorizeaz, pentru anul bugetar, veniturile i cheltuielile bugetare, precum i reglementri specific exerciiului bugetar; are un coninut adecvat domeniului de reglementare, specific financiar. Legea bugetar cuprinde: - la venituri, estimrile anului bugetar; - la cheltuieli, creditele bugetare determinate de autorizrile coninute n legi specifice, n structura funcional i economic a acestora; - deficitul sau excedentul bugetar, dup caz; - reglementri specifice exerciiului bugetar, de exemplu, precizri privind efectuarea unor cheltuieli, ntrebuinarea unor venituri realizate, acoperirea deficitului bugetar, precizri privind plata unor impozite, taxe, unele faciliti fiscale, desigur, toate acestea fiind limitate la o perioad de un an, egal cu anul financiar, precizri privind rectificarea Legii bugetare anuale. n afara acestor dispoziii, legea bugetar anual conine i unele Anexe referitoare la: - sintezele bugetului de stat, bugetelor fondurilor speciale, bugetelor creditelor externe contractate sau garantate de stat i bugetelor fondurilor externe nerambursabile, prin lege; - bugetele ordonatorilor principali de credite i anexele la acestea; - sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat i criteriile de repartizare a acestora; - alte anexe specifice. Legea bugetar anual conine att dispoziii cu caracter general, ct i dispoziii cu caracter cvasigeneral, chiar i individual, justificat de specificul acesteia program financiar anual. 4.2.4. Execuia bugetului de stat Execuia bugetar reprezint cea de-a treia etap n cadrul procedurii bugetare i nseamn activitatea de ncasare a veniturilor bugetare i de efectuare a plii cheltuielilor aprobate prin buget (art. 2 pct. 24 din Legea nr. 500/2002). Tratarea ca atare a execuiei anuale a bugetului de

15

16

stat presupune abordarea urmtoarelor aspecte, ce trebuie avute n vedere n integralitatea i finalitatea lor: Execuia are la baz repartizarea pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor bugetului de stat, avnd semnificaia programrii acesteia, n funcie de: termenele legale de ncasare a veniturilor; termenele i posibilitile de asigurare a surselor de finanare a deficitului bugetar; perioada n care este necesar efectuarea cheltuielilor. Repartizarea pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor se aprob de ctre Ministrul Economiei i Finanelor i ordonatorii de principali i secundari de credite, dup diferenierile fcute n lege. Repartizarea trimestrial a veniturilor i cheltuielilor poate fi schimbat, ntruct legea nu o interzice, ns numai pentru situaiile i n condiiile strict prevzute de lege. 4.2.4.1. Realizarea prii de venituri. Realizarea prii de venituri echivaleaz cu ncasarea acestora la termenul i n cuantumul legal, fiind totodat i o condiie a relizrii prii de cheltuieli. Nerealizarea poate fi privit sub dublu aspect: fie sub aspectul neconformrii contribuabililor cu privire la dispoziiile fiscale; fie sub aspectul unei planificri, prognozri nerealiste a veniturilor de realizat, acoperirea deficitului bugetar realizndu-se n condiiile reglementrii privind datoria public, precitat. 4.2.4.2. Realizarea prii de cheltuieli. Creditele bugetare. Execuia cheltuielilor se face cu respectarea strict a legii, n condiii de eficien social i/sau economic i are la baz instituia creditelor bugetare - sumele aprobate prin buget, reprezentnd limita maxim pn la care se pot ordonana i efectua pli n cursul anului bugetar pentru angajamentele contractate n cursul exerciiului bugetar i/sau din exerciii anterioare pentru aciuni multianuale, respectiv se pot angaja, ordonana i efectua pli din buget pentru celelalte aciuni (art. 2 pct. 16 din Legea nr. 500/2002). Creditele bugetare au regimul juridic instituit prin legea finanelor publice: - au caracter temporar, fiind aprobate pentru un an de zile, cel al exerciiului bugetar cruia i sunt afectate; - creditele bugetare aprobate reprezint limite maxime ce nu pot fi depite, angajarea cheltuielilor putndu-se face numai n limita lor; - creditele bugetare au o destinaie prestabilit prin legea bugetar anual, ordonatorii de credite avnd obligaia de a le angaja i utiliza numai n limita prevederilor i destinaiilor aprobate, pentru cheltuieli strict legate de activitatea instituiilor publice respective i cu respectarea dispoziiilor legale. - pot fi modificate pe parcursul execuiei bugetare (majorare sau diminuare), prin modalitile (virri, retrageri, anulri, rectificarea legii bugetare, utilizarea fondului de rezerv bugetar aprobat n bugetul de stat), pentru situaiile i n condiiile strict prevzute de lege.22. Creditele bugetare nu se confund cu creditele bancare, fa de care se deosebesc, cel puin, prin: - reglementarea juridic diferit legea finanelor publice, respectiv, legislaia bancar; - aprobare lor cu respectarea unor condiii diferite; creditele bugetare se aprob prin bugetul public (bugetele din sistemul unitar de bugete) i cu respectarea cerinelor stabilite de legea special pentru cheltuielile publice (ex. Autorizrile coninute de legea special, limitele de cheltuieli, baza legal pentru cheltuiala respectiv), n timp ce creditele bancare au la baz raporturile contractuale dintre instituia de credit i client, ncheiate dup ntocmirea, verificarea i acceptarea de ctre instituia de credit a documentaiei de credit la care legea bancar face referire expres; - nu sunt supuse restituirii, au un caracter definitiv, n timp ce creditele bancare acordate clienilor persoane fizice sau juridice sunt rambursabile, reprezentnd un mprumut de folosin a
16

17

unor sume de bani; chiar clasificarea acestora din urm se face din punctul de vedere al perioadei de timp pentru care au fost acordate; - nu sunt purttoare de dobnzi, n timp ce dobnda este de natura creditului bancar (toate contractele comerciale sunt oneroase), reprezint costul folosirii sumelor mprumutate, dat fiind interesul, scopul pentru care au fost acordate; dac nu ar fi cerut, dei toate contractele comerciale sunt oneroase, am avea un mprumut cu titlu gratuit, care difer de natura creditului bugetar; majorrile de ntrziere solicitate pentru utilizarea neconform a creditului bugetar au o alt natur dect dobnda perceput de bnci, cost al creditului; - creditele bugetare sunt aprobate pentru destinaii publice, autorizate ca atare prin bugetul public, n timp ce creditele bancare au destinaii private, particulare, stabilite de persoanele creditate inclusiv prin documentele contractuale, n care se consemneaz creditul acordat. Baza legal a cheltuielilor legale. Efectuarea cheltuielilor publice este condiionat de existena bazei legale, prin aceasta nelegnd: a. cuprinderea cheltuielii n bugetul instituiei respective -s aib prevederi bugetare; cheltuielile bugetare avnd o destinaie precis i limitat, cuprinderea ca atare trebuie s aib la baz reglementrile juridice primare care s permit efectuarea acestora, autorizrile coninute n legi specifice i n legile bugetare anuale, n caz contrar, fiind nelegal; b. deschiderea de credite bugetare, aprobare comunicat ordonatorului principal de credite de ctre MEF prin trezoreria statului, n limita creia se pot efectua repartizri de credite bugetare i pli ce are la baz repartizarea pe trimestre a cheltuielilor bugetare. Prin deschidere, creditele bugetare sunt puse la dispoziia ordonatorilor principali de credite care, n exercitarea atribuiunilor prevzute de lege, le vor repartiza instituiilor subordonate, n limita dispoziiilor bugetare i vor aproba efectuarea cheltuielilor pentru bugetul propriu al insituiei pe care o conduc; c. aprobarea efecturii cheltuielii, n sensul de angajare, lichidare, ordonanare - de ctre ordonatorul de credite, n limita prevederilor i destinaiilor aprobate creditelor bugetare, potrivit legii. Etape n efectuarea cheltuielilor bugetare. n procesul execuiei bugetare, cheltuielile bugetare parcurg urmtoarele faze: - angajament; - lichidare; - ordonanare; - plat. Execuia bugetar se bazeaz pe principiul separrii atribuiilor persoanelor care au calitatea de ordonator de credite, acesta realiznd primele trei faze, pe baza avizelor compartimentelor de specialitate ale instituiei publice respective, de atribuiile persoanelor care au calitatea de contabil, acestea realiznd plata efectiv a cheltuielilor. Angajarea este prima etap n efectuarea unei cheltuieli i are semnificaia ncheierii actelor juridice din care rezult sau ar putea s rezulte o obligaie pe seama fondurilor publice. Lichidarea este o faz a execuiei cheltuielilor bugetare, n care se verific existena angajamentelor, se determin i se verific realitatea sumei datorate, se verific condiiile de exigibilitate ale angajamentului, pe baza documentelor justificative care s ateste operaiunile respective. Ordonanarea cheltuielilor este o faz n execuia bugetar, n care se confirm c livrrile de bunuri i de servicii au fost efectuate sau alte creane au fost verificate i c plata poate fi efectuat.
17

18

Plata reprezint actul final, prin care instituia public achit obligaiile sale fa de teri. Efectuarea acesteia presupune, pe lng operaiunile precedente: - exercitarea controlului financiar-preventiv i a auditului intern, operaiune certificat prin viza de control financiar-preventiv (sunt supuse acestuia toate operaiunile care afecteaz fondurile publice i/sau patrimoniul public, acesta fiind organizat i exercitndu-se conform dispoziiilor de specialiatate); - existena actelor justificative, ntocmite n conformitate cu dispoziiile legale, care s confirme exactitatea sumelor de plat, recepia bunurilor i executarea serviciilor, conform angajamentelor legale ncheiate, achitarea salariilor i a altor drepturi bneti, plata obligaiilor ctre buget, precum i a altor obligaii, potrivit dispoziiilor legale. Plile n avans sunt permise pentru a se da posibilitatea prilor contractante executante de lucrri, furnizoare de bunuri- de a-i organiza activitatea n vederea executrii obligaiilor ce le revin din actele juridice ncheiate cu instituiile publice. Trebuie efectuate cu respectarea dispoziiilor legale privind aciunile i categoriile de cheltuieli pentru care acestea se pot efectua, criteriile, procedurile i limitele care se vor folosi n acest scop (pn la 30% din fondurile publice alocate acestora). Nejustificarea acestora prin prestaiile efectuate pn la sfritul anului va conduce la recupararea lor de ctre instituia public care a acordat avansul, inclusiv a dobnzilor prevzute pentru veniturile bugetare, calculate pentru perioada de cnd s-au acordat i pn cnd s-au recuperat, i la restituirea lor bugetului de unde provin (aici, bugetul de stat). 4.2.4.3. Execuia de cas a bugetului de stat. Are semnificaia unui complex de operaiuni care se refer la ncasarea veniturilor i la plata cheltuielilor bugetare. Se realizeaz printr-un sistem organizat, care s permit derularea fluxurilor bugetare n numerar i fr numerar, care este trezoreria statului, pe baza normelor metodologice emise de Ministerul Economiei i Finanelor. Este organizat la nivel central, ca Direcia General a Trezoreriei din cadrul Ministerului Economiei i Finanelor; la nivel judeean, este organizat ca o direcie n cadrul Direciei generale a finanelor publice, a crei activitate de baz o constituie coordonarea, controlul i sintetizarea fluxurilor financiare ale trezoreriilor din teritoriu, avnd i structuri teritoriale (municipale, oreneti, comunale); Prin atribuiunile sale, trezoreria constituie o verig important n lanul circulaiei bneti. n baza reglementrilor aplicabile, trezoreria asigur, n principal, urmtoarele activiti: - ncasarea veniturilor bugetare, trezoreria fiind, practic, casierul sectorului public; - efectuarea plilor dispuse de persoanele autorizate ale instituiilor publice, n limita creditelor bugetare i destinaiilor aprobate potrivit dispoziiilor legale. Prin trimitere la instituiile publice, norma juridic este tot att de acoperitoare ca i norma juridic abrogat, deoarece intr sub incidena acestei reglementri tot ceea ce nseamn instituie public i venit bugetar cuvenit bugetelor ce compun sistemul bugetar; - efectuarea operaiunilor de ncasri i pli privind datoria public intern i extern rezultat din mprumuturi contractate direct sau garantate de stat, inclusiv a celor privind rambursarea ratelor la scaden i plata dobnzilor, comisioanelor, spezelor i altor costuri aferente; - alte operaiuni financiare n contul administraiei publice centrale i locale. n contabilitatea trezoreriei se evideniaz toate veniturile statului; pentru urmrirea ncasrilor, fiecare trezorerie nscrie n evidenele sale analitice persoanele juridice sau fizice care datoreaz impozite, taxe, contribuii i alte sume statului. Un element cu valen practic n organizarea evidenei din cadrul trezoreriei l are codul fiscal atribuit fiecrui agent economic, ct i celorlalte persoane juridice, cod ce se nregistreaz pe toate documentele prin care se efectuaz plata obligaiilor fiscale.
18

19

Prin operaiunile sus menionate, de pli i ncasri, tezaurul face legtura dintre serviciul de venituri i cel al cheltuielilor publice, realizeaz unitatea execuiei bugetului, realizaez execuia de cas a bugetului de stat. n afara acestor operaiuni, prin trezorerie se pot efectua i urmtoarele operaiuni: - pstrarea disponibilitilor reprezentnd fonduri externe nerambursabile sau contravaloarea n lei a acestora, primite pe baz de acorduri i nelegeri guvernamentale i de la organisme internaionale i utilizarea acestora potrivit bugetelor aprobate sau folosirea acestora pe baz de hotrri ale Guvernului, potrivit destinaiei stabilite de donatori sau pentru cheltuieli de capital n sectoarele publice sau economice, dup caz; - efectuarea de plasamente financiare din disponibilitile aflate n contul trezoreriei statului, prin Banca Naional a Romniei; n cadrul acestora pot fi incluse, dar nu cu titlu de plasamente financiare, ntruct au alt regim juridic i - finanarea temporar a deficitului bugetului de stat, n condiiile legii; - acoperirea temporar a golurilor de cas nregistrate n bugetele locale, n condiiile legii; Aceste operaiuni, prin finalitate, subliniaz trstura subliniat n doctrina financiar pentru trezorerie, de a fi i bancher al bugetului public, pe lng cea de rezervor de resurse al statului. Resursele tezaurului se pstreaz n contul curent deschis la BNR, pe numele Ministerului Economiei i Finanelor. Funcionarea contului curent general al trezoreriei statului i nregistrarea operaiunilor n acest cont se stabilesc prin convenii ncheiate ntre BNR i MEF. BNR primete ncasrile pentru contul curent general al trezoreriei statului i efectuaz plile n limita disponibilitilor existente n acest cont, percepe comisioane pentru decontarea operaiunilor prin acest cont i pltete dobnzi pentru disponibilitile din acest cont. Au obligaia de a efectua operaiunile de ncasri i pli prin contul general al trezoreriei statului toate instituiile publice, indiferent de sistemul de finanare i de subordonare, inclusiv activitile de pe lng unele instituii publice, finanate integral din venituri proprii; avem n vedere instituiile publice n accepiunea Legii finanelor publice, art. 2 pct. 30 i a Legii finanelor publice locale, art. 2 pct. 39, precitate. 4.2.5. ncheierea execuiei, control i raportare. Exerciiul bugetar este anual, coincide cu anul calendaristic i se ncheie la 31 decembrie, pe baza normelor metodologice elaborate de Ministerul Finanelor Publice. Contul anual general de execuie a bugetului de stat. ncheierea execuiei bugetere implic anumite acte i operaiuni, dup care se elaboreaz contul anual general de execuie a bugetului de stat23. Contul anual de execuie a bugetului de stat este elaborat de Ministerul Economiei i Finanelor, pe baza situaiilor financiare prezentate de ordonatorii principali de credite i a conturilor privind execuia de cas a bugetului de stat i a bugetelor fondurilor speciale, prezentate de organele care, potrivit legii, au aceast sarcin, dup verificarea i analizarea lor, pe care l prezint apoi Guvernului. n cadrul acestei etape, Guvernul are competena de a analiza lucrrile cu privire la acest cont i de a prezenta Parlamentului, pn la data de 1 iulie a anului urmtor celui expirat, contul general anual de execuie a bugetului statului, precum i celelalte conturi anuale de execuie (ale bugetelor care alctuiesc sistemul bugetar). Contul general anual de execuie a bugetului de stat se aprob prin lege dup verificarea acestora de ctre Curtea de Conturi. Contul general anual de execuie a bugetului de stat are ca anexe conturile anuale de execuie a bugetelor fondurilor speciale i bugetele ordonatorilor principali de credite, inclusiv anexele la acestea i un cuprins24 asemntor acestora: a. la venituri:
19

20

- prevederile bugetare aprobate iniial; - prevederile bugetare definitive25; - ncasrile realizate (execuia propriu-zis a prii de venituri); b. la cheltuieli: - creditele aprobate iniial; - creditele definitive; - plile efectuate (cheltuielile propriu-zise). Cu ocazia aprobrii contului general anual de execuie, se poate aprecia excedentul, deficitul sau situaia de buget echilibrat, dup caz, stabilit ca diferen ntre veniturile ncasate i plile efectuate pn la nchiderea exerciiului bugetar. Legea nou nu a mai reglementat acoperirea deficitului bugetar nregistrat la finele exerciiului bugetar, competena de a stabili msuri n acest sens aparinnd Parlamentului, ce va proceda n condiiile legii privind datoria public. Excedentul definitiv al bugetului de stat poate fi utilizat pentru diminuarea deficitelor din anii precedeni i a datoriei publice. n situaia unui deficit bugetar, Parlamentul va lua msuri, n condiiile legii privind datoria public Efectele ncheierii exerciiului bugetar: a. toate operaiunile efectuate n cursul unui an (venituri ncasate, cheltuieli efectuate) n contul unui buget aparin exerciiului corespunztor de execuie a bugetului respectiv, ca atare: - orice venit nencasat se va ncasa n contul bugetului pe anul urmtor; - orice cheltuial nerealizat, dar angajat, lichidat i ordonanat n cadrul prevederilor bugetare pn la data de 31 decembrie se va plti n contul bugetului pe anul urmtor. Legea realizeaz un plus de claritate acum, reuind s elimine incertudinile legate de angajarea unor cheltuieli n cursul unu an bugetar i nepltite pn la finele acestuia, cnd, de regul, se refuza executarea lor n exerciiul bugetar urmtor, aducndu-se ca argument lipsa dispoziiilor bugetare. Acest efect este intim legat de principiul anualitii bugetare, motiv pentru care uneori este abordat n cadrul acestuia; b. creditele bugetare neutilizate pn la sfritul anului sunt anulate de drept, ca atare, vor trebui virate bugetului public din care provin, neputndu-se finana cheltuielile aferente altui exerciiu bugetar; este aici reflecia dispoziiilor art. 47 alin. 2 din Legea finanelor publice, conform crora creditele bugetare aprobate sunt autorizate pe durata exerciiului bugetar; c. excedentele rezultate din execuia bugetelor fondurilor speciale, echilibrate prin subvenii de la bugetul de stat, sub forma transferurilor consolidabile26, se regularizeaz la sfritul exerciiului bugetar cu bugetul de stat, n limita subveniilor primite; d. disponibilitile din fondurile externe nerambursabile i cele din fondurile publice destinate cofinanrii contribuiei financiare a Comunitii Europene, rmase la finele exerciiului bugetar n conturile structurilor de implementare, se reporteaz n anul urmtor, urmnd a fi utilizate cu respectarea Legii finanelor publice i n condiiile acordurilor ncheiate cu partenerii externi. 4.3. Cuprinsul bugetului de stat27 4.3.1. Partea de venituri. n bugetul statului sunt colectate cele mai importante impozite i taxe, provenind din ramurile de activitate economic i din acest buget se efectueaz cele mai importante cheltuieli28. Prin cuprins, bugetul de stat depete sfera administraiei centrale realizat de ministere, fapt ce a justificat nlocuirea denumirii sale iniiale, de buget al administraiei centrale de stat cu denumirea de buget de stat29. n mod constant, bugetul de atat cuprinde dou pri: - partea de venituri; - partea de cheltuieli.
20

21

Veniturile i cheltuielile sistemului bugetar, cumulate la nivel naional, alctuiesc veniturile bugetare totale, respectiv cheltuielile bugetare totale care, dup consolidare, prin eliminarea transferurilor dintre bugete, vor evidenia dimensiunile efortului financiar public pe anul respectiv, starea de echilibru sau dezechilibru, dup caz. Veniturile bugetare cunosc att clasificri doctrinare, ct i legale sau oficiale. n doctrina financiar, veniturile bugetare au fost grupate conform criteriilor: - provenien venituri de la agenii economici; venituri de la persoanele fizice; - locul acestor venituri venituri realizate prin redistribuirea veniturilor nete ale agenilor economici; venituri realizate prin redistribuirea veniturilor nete ale populaiei; - destinaie destinate bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor locale; - denumire impozite, taxe, contribuii, alte venituri; - nscrierea n evidena curent venituri cu debit, venituri fr debit. Veniturile sunt grupate n bugetul de stat pe baza clasificaiei bugetare, conceput de Ministerul Economiei i Finanelor n aplicarea principiului universalitii i al specializrii bugetare. Ca definiie, clasificaia bugetar nseamn gruparea, numerotarea i denumirea legal a veniturilor i cheltuielilor aparinnd statului, obligatorie pentru ntregul cuprins al bugetului de stat i pentru evidena bugetar de stat. Clasificaia bugetar este astfel conceput, nct grupeaz veniturile dup provenien, iar cheltuielile, n funcie de destinaia lor efectiv. Avem o clasificaie economic (cea bugetar) a cheltuielilor, iar n practic, pe lng aceasta, se folosete i o clasificaia funcional, n cadrul creia cheltuielile sunt grupate n raport de funciile, sarcinile i obiectivele urmrite de stat prin efectuarea acestora Conform clasificaiei bugetare, veniturile sunt grupate n capitole, subcapitole de venituri curente i de capital, iar cheltuielile, n pri, capitole, subcapitole, titluri i articole, precum i alineate de cheltuieli, dup caz. Conform clasificaiei bugetare gruparea economic sau legal veniturile sunt grupate n acest buget astfel: a. Venituri curente: - fiscale, pe grupe unitare de impozite, acestea constituind sursa financiar de baz, cu caracter permanent, a bugetului de stat: impozitul pe venit, profit i pe ctiguri din capital; impozite pe salarii; impozite i taxe pe proprietate; impozite i taxe pe bunuri i servicii; impozit pe comerul exterior i tranzaciile internaionale; alte impozite i taxe fiscale; - contribuii de asigurri; - nefiscale veniturile obinute de stat de la ntreprinderile sau de pe domeniile sale, reprezentnd prelevri cu caracter nefiscal, ncasate n etapa repartiiei primare a venitului naional i avnd o pondere mai mic venituri din proprietate; vnzri de bunuri i servicii; b. Venituri din capital: veniturile rezultate din valorificarea unor bunuri ale instituiilor publice, veniturile rezultate din valorificarea stocurilor de rezerv i de mobilizare ale statului; venituri din vnzarea locuinelor construite din fondurile statului; venituri din privatizare; ncasri din valorificarea activelor bancare; venituri obinute n procesul de stingere a creanelor bugetare; venituri din vnzarea unor bunuri aparinnd domeniului privat; alte venituri din valorificarea unor bunuri; c. Operaiuni financiare: ncasri din rambursarea mprumuturilor acordate; d. Subvenii: donaii din strintate. 4.3.2. Partea de cheltuieli Potrivit art. 2 pct. 8 din Legea finanelor publice, cheltuielile bugetare sunt sumele aprobate n bugetele prevzute la art. 1 alin. (2)32, n limitele i potrivit destinaiilor stabilite prin bugetele respective. Cheltuielile bugetare fac parte din cheltuielilor publice, categorie cuprinztoare,
21

22

incluznd toate cheltuielile efectuate n interes public-statal, ct i n interesul altor colectiviti publice. Cheltuielilor bugetare le sunt asimilate, potrivit sistemului nostru de drept, cheltuielile prevzute a fi realizate din fondurile bneti speciale33, aprobate anual de Parlament, ca anexe ale legii bugetului de stat sau ale legii bugetului asigurrilor sociale de stat, dup caz. Cheltuielile bugetare constituie unul din domeniile de manifestare a politicii financiare a statului. Ele reflect opiunile politice ale statului, reprezentnd costurile realizrii acestei politici. Clasificare. Diversitatea nevoilor publice a generat o varietate de cheltuieli bugetare, clasificate n doctrina de specialitate i n lege potrivit mai multor criterii. Clasificarea doctrinar. Teoretic, cheltuielile bugetare au fost ncadrate pe categorii, potrivit criteriilor: a. coninutul economic: - cheltuieli care prezint o avansare de venit naional pentru investiii, construcii, modernizri, considerate i cheltuieli productive; - cheltuieli de consum de venit naional pentru administraia public, organelle statului i ntreinerea instituiilor publice, considerate i cheltuieli neproductive; b. destinaia specific: - cheltuieli pentru sntate, nvmnt i educaie, asisten i protecie social; - cheltuieli pentru economia naional; - cheltuieli cu caracter administrativ pentru organele de stat, ordinea public i forele armate. Folosind drept criteriu doar destinaia34, cheltuielile bugetare au fost grupate n doctrin i astfel: - aciuni social-culturale; - aprare naional; - ordinea public, autoriti publice legislative, executive, judectoreti, contribuii i cotizaii ale statului la organizaii internaionale; - domeniul economic, inclusiv transporturi i comunicaii, precum i cercetare tiinific de interes economic; - datorie public i fonduri bneti de rezerv i intervenie35. Clasificarea legal. Clasificrile legale sau oficiale ale cheltuielilor publice sunt coninute de actele normative interne sau ale organizaiilor internaionale. Potrivit sistemului nostru financiar, cheltuielile publice sunt cuprinse n legile bugetare anuale, grupate pe baza clasificaiei economice i funcionale, obligatorie pentru toate bugetele publice, astfel: A. Gruparea economic: a. Cheltuieli curente: Titlul I. Cheltuieli de personal; Titlul II. Bunuri i servicii; Titlul III. Dobnzi; Titlul IV. Subvenii; Titlul V. Fonduri de rezerv; Titlul VI. Transferuri ntre uniti ale administraiei publice; Titlul VII. Alte transferuri; Titlul VIII. Asisten social; Titlul IX. Alte cheltuieli; b. Cheltuieli de capital: Titlul X. Active nefinanciare; Titlul XI. Active financiare;
22

23

Titlul XII. mprumuturi; Titlul XIII. Rambursri de credite; Titlul XIV. Rezerve, excedent/. deficit. B Gruparea funcional: Partea I. Servicii publice generale; Partea a II-a. Aprare, ordine public i siguran naional; Partea a III-a. Cheltuieli social-culturale; Partea a IV-a. Servicii i dezvoltare public, locuine, mediu i ape; Partea a V-a. Aciuni economice; Partea a VII-a. Rezerve, excedent/deficit. C. Gruparea cheltuielilor pe instituii. Cifrele de cheltuieli grupate i aprobate potrivit clasificaiei economice i funcionale se vor regsi, n final, repartizate pe instituii publice, n accepiunea legii financiare. n ultim instan, se ntocmesc bugete pe ministerele coordonatoare care, la rndul lor, repartizeaz fondurile pe instituiile subordonate36. Instituiile publice vor utiliza subdiviziunile specifice domeniului lor de activitate i pentru care exist baz legal pentru efectuarea lor, conform art. 3 din Ordinul M.F.P. nr. 1954/2005 pentru aprobarea Clasificatiei indicatorilor privind finanele publice37. Factorii creterii cheltuielilor publice. Determinarea cheltuielilor publice, compoziia i mrimea acestora se fac n raport cu politica financiar a statului, ce ofer indicii cu privire la asumarea fiecruia din rolurile sale la un moment dat, cu respectarea art. 28 din Legea nr. 500/2002. Cheltuielile publice variaz de la un an la altul, de la o categorie la alta, de la un mandat parlamentar la altul, pe baza urmtorilor factori: - demografici, ce implic creterea cerinelor populaiei fa de societate; - economici, care vizeaz programele economice guvernamentale pentru dezvoltarea i modernizarea ntreprinderilor din patrimoniul public care exploateaz resursele i bogiile naturale naionale, participarea acestuia la societile mixte, subvenii pentru stimularea exportului, cercetarea tiinific n domenii de interes major pentru societate; - sociali, ce implic cheltuieli mai mari pentru categoriile din sectorul public, inclusiv pentru persoanele n vrst i pentru cele care necesit asisten social; - dezvoltarea infrastructurii, dezvoltarea gospodririi locale, sistematizarea teritoriului i protecia mediului nconjurtor; - militari, ce necesit sporirea cheltuielilor publice legate de pregtirea militar, desfurarea conflictelor armate, aderarea la diverse aliane militare, eliminarea efectelor nefavorabile ale rzboaielor; - dezvoltarea reelei de instituii publice nvmnt, sntate, cultur etc.; Dinamica cheltuielilor bugetare poate fi i expresia inflaiei monetare, asociat cu sporirea repetat i alert a preurilor, tarifelor i salariilor, pe fondul unei instabiliti economice scderea produciei de bunuri, creterea deficitelor bugetare i ale balanelor de pli externe. Cheltuielile bugetare sunt integrate cheltuielilor publice, sursele celor din urm fiind mai largi (ex. din donaii, sponsorizri), Aderarea Romniei la Uniunea European impune respectarea de ctre Romnia a principiilor politicii bugetare comunitare: - n Uniunea European cheltuielile publice cresc, motiv pentru care se impune reducerea cheltuielilor de natur administrativ prin raionalizarea serviciilor publice i a altor aciuni de acest gen; - diminuarea, pe ct posibil, a cheltuielilor neoportune i stabilirea, dup principii optime a unor criterii, fiind recomandat flexibilitatea cheltuielilor care vizeaz de obicei investiii publice;
23

24

- politica cheltuielilor publice trebuie nsoit de politica resurselor financiare publice, prin impozite i taxe netrebuind s fie afectate economiile populaiei i nici puterea de reinvestire a agenilor economici; - n politica bugetar european sunt recomandate mprumuturile pe termen lung. 5. Bugetul asigurrilor sociale de stat 5.1. Riscurile sociale, obiect al reglementrii juridice bugetare. Riscul social are o sfer foarte larg, putnd include orice eveniment care afecteaz securitatea economic a individului, cum ar fi: btrneea, boala, maternitatea, invaliditatea, boala profesional, accidentul de munc, decesul, omajul. Riscurile sociale, inevitabile pentru persoanele care particip la o activitate salarial, au determinat, n timp, un sistem de ajutorare bneasc, numit sistem de asigurri sociale. A fost instituit conceptul de asigurri sociale de stat, ca un procedeu financiar de constituire a unor fonduri bneti, prin pli sau contribuii ale subiectelor de drept interesate, din care se acord pensii, ajutoare, indemnizaii de asigurri sociale. 5.2. Principiile specifice asigurrilor sociale. Pe lng principiile commune domeniului bugetar, n domeniului bugetului asigurrilor sociale de stat opereaz i principii specife, astfel reglementate n Legea special nr. 19/2000, precum: Unicitatea. Potrivit unicitii, statul organizeaz i garanteaz sistemul public bazat pe aceleai norme de drept, fapt ce i confer un caracter unitar; Egalitatea. Asigur tuturor participanilor la sistemul public, contribuabili i beneficiari, un tratament nediscriminatoriu n ceea ce privete drepturile i obligaiile prevzute de lege; Solidaritatea social. Participanii la sistemul public i asum reciproc obligaii i beneficiaz de drepturi pentru prevenirea, limitarea sau nlturarea riscurilor sociale prevzute de lege; Obligativitatea. Persoanele fizice i juridice au, conform legii, obligaia de a participa la sistemul public, drepturile de asigurri sociale exercitndu-se corelativ cu ndeplinirea obligaiilor; Contributivitatea. n baza acestuia, fondurile de asigurri sociale se constituie pe baza contribuiilor datorate de persoanele fizice i juridice, participante la sistemul public, drepturile de asigurri sociale avnd ca temei contribuiile de asigurri sociale pltite; Repartiia. Fondurile realizate se redistribuie pentru plata obligaiilor ce revin sistemului public, conform legii; Autonomia. Are la baz administrarea de sine stttoarea a sistemului public, conform legii. 5.3. Procesul bugetar 5.3.1. Elaborarea bugetului asigurrilor sociale de stat. Guvernul elaboreaza anual, pe baza propunerilor CNPADAS, proiectul bugetului asigurarilor sociale de stat, pe care il supune spre aprobare Parlamentului. Daca legea bugetului asigurarilor sociale de stat nu a fost adoptata cu cel putin 3 zile inainte de expirarea exercitiului bugetar, se aplica in continuare bugetul asigurarilor sociale de stat pe anul precedent pana la adoptarea noului buget. Procedura are la baz normele speciale din Legea nr. 19/2000 cu privire la sistemul public de pensii i alte drepturi de asigurri sociale, precum i dispoziiile comune din Legea nr. 500/2002 privind finanele publice i parcurge aceleai etape ale procesului bugetar. Ca atare, ne vom rezuma la precizarea elementelor specific procesului bugetar. Elaborarea are la baz deplina autonomie a acestui buget, ridicat la rang de lege, ce vizeaz att administrarea de sine stttoare a sistemului public de asigurri sociale de stat, ct i ntreaga procedur a bugetului asigurrilor sociale de stat. Autonomia trebuie raportat i la celelalte bugete din cadrul bugetului public naional sau din sistemul bugetar, ele corelndu-se cu bugetul statului prin sumele care li se aloc de la acest buget, atunci cnd situaia o impune.
24

25

Se impune, pentru un buget real, o fundamentare a veniturilor de realizat i a cheltuielilor de efectuat, cu respectarea specificului domeniului. n aceast etap, ca i n cazul bugetului de stat sau al bugetelor locale, pentru a se da posibilitatea realizrii oricror cheltuieli, pentru situaii neprevzute, se constituie fondul de rezerv, ce se realizeaz prin prelevarea, anual, a 3% din veniturile BASS, acesta, cumulat, neputnd depi nivelul cheltuielilor pentru anul bugetar respectiv. Spre deosebire de fondul de rezerv din bugetul de stat, fondul de rezerv constituit n acest buget se reporteaz n anul urmtor i se completeaz, fr a depi limita maxim sus menionat. Ca destinaie a acestuia, avem acoperirea prestaiilor de asigurri sociale n situaii temeinic justificate sau a altor cheltuieli ale sistemului public, aprobate prin Legea bugetului asigurrilor sociale de stat; acesta nu se confund cu disponibilitile bugetului asigurrilor sociale de stat, rezultate ca urmare a ncheierii execuiei bugetare. 5.3.2. Aprobarea bugetului asigurrilor sociale de stat. Se face de Parlament, n edin comun, prin lege, o dat cu legea bugetului de stat. Dac nu a fost adoptat cu cel puin trei zile nainte de expirarea exerciiului bugetar, se vor aplica soluiile prevzute pentru bugetul de stat. Concluzionnd, bugetul asigurrilor sociale de stat este independent, autonom, specializat i se adopt distinct de bugetul de stat, prin lege separat. 5.3.3. Execuia bugetului asigurrilor sociale de stat Presupune realizarea veniturilor programate i efectuarea cheltuielilor cuprinse n acest buget, pentru a acoperi contravaloarea prestaiilor de asigurri sociale din sistemul public, cheltuielile de organizare i funcionare a sistemului public, finanarea unor investiii proprii, alte cheltuieli. Se aplic, ca i n cazul bugetului de stat, instituia creditelor bugetare, bugetul ca atare fiind gestionat de Ministerul Economiei i Finanelor, dei este specializat. Execuia prii de venituri. Are semnificaia ncasrii integrale i la termen a veniturilor acestui buget, n special, a contribuiei de asigurri sociale, principal resurs financiar a acestuia. Contribuiile au un regim diferit de impozite i taxe, au ca izvor legea i/sau contractul de asigurare (aleatoriu, oneros - depindu-se gratuitatea asigurrilor sociale, specific legii vechi), calitatea de asigurat fiind condiionat de ndeplinirea unor condiii specifice, prevzute de lege, de aici i particularizarea execuiei acestui buget. Neplata atrage plata curgerea majorarilor de intarziere, avnd regimul juridic stabilit in Codul de procedur fiscal. Calculul majorrilor de ntrziere evidentierea in contabilitate si urmarirea platii acestora se fac de catre angajator sau, dupa caz, de institutia care efectueaza plata ajutorului de somaj. Neretinerea si nevarsarea de catre angajatori a contributiei individuale de asigurari sociale (pentru angajati, asimilatii acestora si someri) constituie stopaj la sursa si genereaza plata unor penalitati, potrivit reglementarilor legale in vigoare. Angajatorii, precum i instituiile care efectueaz plata ajutorului de omaj au obligaia s depun, lunar, n termenul stabilit de CNPADAS, la casa teritorial de pensii n raza creia i au sediul declaraia privind evidena nominal a asigurailor i a obligaiilor de plat ctre bugetul asigurrilor sociale de stat. n cazul neachitrii la termen, potrivit legii, a contribuiilor datorate acestui buget, casele teritoriale de pensii vor proceda la executarea silit i vor ncasa accesoriile aferente acestora. Execuia prii de cheltuieli. Efectele acesteia se regsesc, n cea mai mare parte, n sfera securitii sociale, cu beneficiari individualizai pentru fiecare situaie n parte, Legea nr. 19/2000 continand conditiile de efectuare a prestatiilor de asigurari sociale. Sumele de bani necesare efecturii cheltuielilor acestui buget se obin i se ntrebuineaz cu particularitile procedurale ale creditelor bugetare, conform Legii finanelor publice. Execuia are la baz repartizarea pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor bugetare, aprobat de ctre Ministerul Economiei i Finanelor i de ordonatorul pricipal de credite al acestui buget
25

26

ministrul Muncii i Solidaritii Sociale, dup distinciile fcute n lege. Execuia necesit deschiderea de credite bugetare de ctre Ministerul Economiei i Finanelor, la cererea ordonatorului principal de credite, repartizarea i/sau alimentarea cu fonduri a conturilor deschise pe seama acestora. Execuia acestui buget se realizeaz prin CNPADAS; intr n atribuiile sale colectarea i virarea contribuiilor de asigurri sociale i a altor tipuri de contribuii, potrivit legii, urmrirea ncasrii acestor venituri, precum i administrarea acestui buget, alturi de alte atribuii care converg n acelai scop, al realizrii bugetului asigurrilor sociale de stat38. Urmrirea executrii contribuiei n cazul asigurailor este facilitat i de atribuirea codului personal de asigurri sociale, care coincide cu codul numeric personal. Se urmrete o execuie echilibrat; dac se creeaz un deficit curent, legea ofer urmtoarele posibiliti de acoperire: folosirea disponibilitilor din anii precedeni i, n continuare, dac acestea sunt insuficiente, folosirea fondului de rezerv al acestui buget; folosirea sumelor care se aloc de la bugetul de stat, dar numai n mod excepional, pentru situaii motivate i dup epuizarea fondului de rezerv. Ideea de garantare a dreptului de asigurri sociale de ctre stat impune intervenia sa prin alocarea de sume, atunci cnd bugetul este deficitar, asigurndu-se beneficiarilor primirea integral a prestaiilor de asigurri sociale. ncheierea execuiei bugetului asigurrilor sociale de stat. Are loc la sfritul anului calendaristic, exerciiul bugetar fiind anual, dup care are loc elaborarea lucrrilor privind contul anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat de ctre Ministerul Economiei i Finanelor, pe care-l va prezenta Guvernului o dat cu celelalte conturi de execuie anual, pentru a fi naintate Parlamentului spre aprobare. n situaia unui buget nregistrat cu excedent, exist ca posibiliti: restituirea transferurilor primite de la bugetul statului; reportarea sumelor rmase neutilizate la acest buget, pentru anul urmtor, fiind utilizate potrivit destinaiilor aprobate prin lege; acoperirea deficitului bugetului asigurrilor sociale de stat. Disponibilitile bneti sunt purttoare de dobnzi. Avem o reportare a fondului de rezerv n anul urmtor, acesta urmnd a fi completat, neputnd ns depi mai mult de nivelul cheltuielilor prevzute. Excedentele anuale nu au n vedere fondul de rezerv, acesta fiind evideniat i avnd un regim juridic diferit de primul. Pentru acoperirea deficitului cu care s-a nregistrat bugetul la sfritul exerciiului bugetar nu exist dispoziii, Legea nr. 19/2000 coninnd reglementri referitoare doar la deficitul curent (al anului n curs). 5.4. Cuprinsul bugetului asigurrilor sociale de stat Bugetul asigurarilor sociale de stat cuprinde veniturile si cheltuielile sistemului public. Veniturile bugetului asigurarilor sociale de stat provin din contributii de asigurari sociale, dobanzi, majorari pentru plata cu intarziere a contributiilor, precum si din alte venituri, potrivit legii. 5.4.1. Partea de venituri Ca i la bugetul de stat, avem o grupare a veniturilor i cheltuielilor conform clasificaiei bugetare. Venituri curente: - venituri fiscale, n care se includ impozitele directe: contribuiile pentru asigurrile sociale; venituri nefiscale, n care se include contribuia pentru biletele de tratament
26

27

balnear i pentru odihn; ncasrile din alte resurse, ncasrile din rambursarea mprumutului acordat bugetului de stat. n afara acestora, se constituie ca venituri dobnzile i majorrile de ntrziere, ca accesorii ale acestora. Trebuie menionat c pentru asigurarea echilibrului bugetar, acestui buget i sunt acordate subvenii de la bugetul statului. a. Contribuia de asigurri sociale de stat. Constituie sursa financiar de baz pentru acest buget i are un regim strict determinat prin Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii i alte drepturi de asigurri sociale, denumit, n continuare, Legea nr. 19/2000. Contribuabilii. Sunt contribuabili, conform art. 5 din Legea nr. 19/2000, urmtoarele categorii de persoane: - asiguraii prin efectul legii; - asiguraii n baza unui contract de asigurare; - angajatorii; - persoanele juridice la care i desfoar activitatea cei care ocup funcii elective sau care sunt numii n cadrul autoritii executive, legislative ori judectoreti, pe durata mandatului, organizaiile cooperaiei meteugreti; - Agenia Naional de Ocupare i Formare Profesional, care administreaz fondul pentru plata ajutorului de omaj, pentru omeri, n accepiunea Legii nr. 19/2000; Se constat, pe linia reformei asigurrilor sociale de stat, lrgirea sferei contribuabililor, creindu-se posibilitatea colectrii unor fonduri mai mari la acest buget; se constat lrgirea sferei asigurailor, att prin extinderea asigurrilor sociale prin efectul legii, renunndu-se la cuprinderea n sfera beneficiarilor asigurrilor sociale de stat doar a celor care au un contract individual de munc, ct i prin instituirea asigurrilor facultative, pentru cei cu privire la care nu opereaz asigurarea prin efectul legii. Dobndirea calitii de asigurat: - direct sau asigurarea prin efectul legii, fr nici o alt formalitate, atunci cnd exist un contract individual de munc, un act similar acestuia (atipic) sau cnd asiguratul este omer, evidena lor nominal fiind inut de casele teritoriale de pensii, prin grija angajatorilor; - n baza unei declaraii de asigurare, fcut de ceilali asigurai; - n baza contractului de asigurare sau asigurarea facultativ. Cotele de contribuii de asigurri sociale. Se aprob anual, prin legea bugetului asigurrilor sociale de stat, i sunt difereniate n funcie de condiiile de munc - normale, deosebite sau speciale. ncadrarea locurilor de munc n categoria condiii deosebite39 are la baz criteriile i metodologia stabilite prin hotrre a Guvernului, iar aplicarea efectiv presupune i existena avizului Inspectoratului teritorial pentru munc. Locurile de munc n condiii speciale sunt strict determinate prin Legea nr. 19/2000, art. 20, iar metodologia i criteriile de ncadrare n aceste locuri se vor stabili prin hotrre a Guvernului, pe baza propunerilor comune ale Ministerului Muncii i Solidaritii Sociale i ale Ministerului Sntii i Familiei. Asiguratul va plti o cot individual, parial de aproximativ o treime din cota aferent condiiilor normale de munc sau integral cea aferent condiiilor normale de munc, dup cum are sau nu calitatea de angajat (inclusiv asimilatul acestuia). Pentru omeri va plti Agenia Naional de Ocupare i Formare Profesional. Angajatorul va plti diferena pn la 100% aferent condiiilor efective de munc, atestate. b. Contribuia individual pentru biletele de odihn i tratament. Asiguraii i membrii lor de familie, beneficiari ai biletelor de odihn i tratament, au obligaia de a plti o contribuie

27

28

individual, n cuantumul stabilit n baza Legii nr. 19/200040. Nu intr aici biletele de tratament care se acord gratuit, n condiiile art. 109 alin. 2 din Legea nr. 19/2001. c. Dobnzile. n afara contribuiilor de asigurri sociale, n bugetul asigurrilor sociale de stat se colecteaz i dobnzile aferente disponibilitilor existente la acest buget, pltite de banca la care este deschis contul, de regul Banca Naional a Romniei. Nivelul dobnzii este cel stabilit prin convenie de CNPAS cu trezoreria statului sau cu bncile, dup caz. d. Majorrile de ntrziere pentru neachitarea la termen a contribuiilor de asigurri sociale. Se fac venit la acest buget i au regimul juridic instituit la art. 31 din Legea nr. 19/2000 privind sistemul public de pensii i alte drepturi de asigurri sociale. Sunt datorate, de drept, de toi cei care au calitatea de contribuabil, n situaia n care nu execut ntocmai obligaia de plat a contribuiilor de asigurri sociale. 5.4.2. Partea de cheltuieli. Cheltuielile bugetului asigurarilor sociale de stat acopera contravaloarea prestatiilor de asigurari sociale din sistemul public, cheltuielile privind organizarea si functionarea sistemului public, finantarea unor investitii proprii, alte cheltuieli prevazute de lege. Se aplica clasificatia economica si functionala, ca si in cazul bugetului de stat, cu precizarea ca este limitata la cheltuielile specifice acestui buget, in cadrul celei functionale existand doar Partea a III - Cheltuielile social culturale (pensii, ajutoare, n special), Partea a VI-a Alte actiuni (cheltuieli de administrare a fondului; cheltuieli cu transmiterea i plata drepturilor; cheltuieli cu personalul care gestioneaz fondurile) si Partea a IX-a Pli de dobnzi i alte cheltuieli. Prestaiile de asigurri sociale. Reformarea sistemului de asigurari sociale a condus la limitarea prestatiilor de asigurari sociale la pensii (pensia pentru limit de vrst; pensia anticipat; pensia anticipat parial; pensia de invaliditate; pensia de urma) si ajutoare (de deces), celelalte prestatii fiind transferate bugetului national de asigurari sociale de sanatate. Prin sistemul public de pensii si alte drepturi de asigurari sociale se asigura numai riscurile de batranete, invaliditate, deces. Ajutoarele. Este reglementat aici ajutorul de deces, la care au dreptul, o singur dat, n cazul decesului asiguratului sau al pensionarului, cel care care face dovada c a suportat cheltuielile de deces i care, dup caz, poate fi: soul supravieuitor, copilul, printele, tutorele, curatorul, motenitorul, n condiiile dreptului comun, sau n lipsa acesuia, persoana care face aceast dovad. n cazul decesului unui membru de familie aflat n ntreinerea asiguratului sau pensionarului i care nu beneficiaz de un drept propriu de asigurri sociale, beneficiaz de ajutor de deces asiguratul sau pensionarul n cauz, ajutorul cuvenit fiind jumtate din cuantumul celui cuvenit n situaia precedent, stabilit anual prin legea bugetului asigurrilor sociale de stat, ce nu poate fi mai mic dect valoarea salariului mediu brut pe economie prognozat i fcut public de ctre CNPAS la 31 decembrie a anului curent. Pentru fiecare dintre destinaiile prevzute n Legea nr. 19/2000, drepturile de asigurri se vor stabili pentru fiecare beneficiar n parte, cu verificarea ndeplinirii condiiilor impuse prin aceast lege. Exist o fluctuaie a acestor sume, datorit schimbrilor care apar n structura beneficiarilor. 6. Bugetele unitilor administrativ-teritoriale 6.1. Tutel i independen n domeniu. Bugetele unitilor administrativteritoriale sunt autonome i au o identitate care le difereniaz de bugetul statului, de bugetul asigurrilor sociale de stat, ct i de celelalte bugete locale. Autonomia financiar a unitilor administrativteritoriale a fost consacrat internaional prin conceptul de resurse financiare ale colectivitilor locale, prevzut n Carta european de autonomie local41. Conform acestui document, prin autonomie local se nelege dreptul i capacitatea colectivitilor locale de a
28

29

rezolva, administra i gera, n cadrul legii, pe propria lor rspundere i n folosul sau interesul populaiei, o parte important din treburile publice. Autonomia financiar n dreptul intern. Legea nr. 189/1998 privind finanele publice locale, actualmente abrogat, a dat eficien dispoziiilor sus menionate i a constituit prima reglementare juridic de acest fel dup perioada interbelic i un pas esenial pe linia reformei bugetare. Actualmente, autonomia financiar a unitilor administrativ-teritoriale este reglementat n Legea nr. 215/2001 cu privire la administraia public local, ct i n Legea nr. 273/2006 cu privire la finanele publice locale. Pot fi menionate cteva dintre drepturile autoritilor publice locale, ce definesc autonomia financiar: - dreptul la resurse financiare proprii suficiente, proporional cu competenele autoritilor locale; - sistemul resurselor financiare s fie adaptabil evoluiei reale a cheltuielilor ce se prevd n bugetele locale; - protejarea colectivitilor locale mai slabe din punct de vedere financiar, prin repartizri juste, care s corecteze efectele situaiei inegale de resurse financiare locale; - dreptul colectivitilor locale de a fixa cotele redevenelor i impozitelor locale, de a decide finanarea i cheltuielile bugetelor locale; - accesul acestor colectiviti la pieele naionale de capitaluri. Organizarea distinct a finanelor locale conduce la degravarea finanelor centrale de o gam important de cheltuieli, reducerea dimensiunei fluxurilor bneti ntre cele dou niveluri ale modului n care sunt utilizate resursele bneti constituite, n scopul satisfacerii mai bune i mai eficiente a trebuinelor publice. Dac autonomia este legiferat, trebuie totui observat pn unde se ntinde ea, altfel spus, ct reprezint centralizarea i ct reprezint descentralizarea n domeniul finanelor publice. Gradul de centralizare difer de la un stat la altul, de la statele cu regim politic parlamentar, la cele cu un regim politic totalitar. Descentralizarea bugetar reprezint un reper al tranziiei spre economia de pia, avnd menirea de a conduce la dobndirea autonomiei locale, implicit la o mai bun repartizare a serviciilor publice, pe baza creterii rspunderii autoritilor publice locale. n doctrina financiar mai veche se afirm c este prezent tutela administrativ, atta timp ct autonomia este circumstaniat de limitele i condiiile legii. Desigur, limitele i condiiile legii sunt cele care confer legalitate n administrarea i gestionarea resurselor financiare locale. Dincolo de acestea, autoritile publice locale sunt cele care stabilesc i percep impozitele i taxele locale, elaboreaz i aprob bugetul de venituri i cheltuieli, dimensionat la nivelul unitii administrativ- teritoriale, pe categorii de trebuine publice locale. Finanarea central se face pentru trebuinele majore, care privesc pe toi catenii (administraia de stat, aprarea, ordinea public, protecia mediului, nvmntul, sntatea, etc), dincolo de acestea situndu-se descentralizarea financiar, pentru utilitile locale (construirea de drumuri, gospodria comunal, transporturile publice locale, iluminatul public etc.). Bugetele locale sunt autonome fa de bugetul statului, ns este o autonomie uneori formal, att timp ct bugetele locale sunt dependente de sumele transferate de la bugetul statului, aa numitele procedeelor completatoare. Este motivul pentru care descentralizarea bugetar trebuie s se bazeze pe forme i tehhnici noi de transferuri i repartiii, apte s asigura colectivitilor locale sursele financiare acoperitoare nevoilor de cheltuieli publice. Bugetele locale sunt autonome i au o identitate ce exclude subordonarea, fa de oricare alt buget. n virtutea autonomiei locale, legea confer i posibilitatea raporturilor de colaborare, cooperare, asociere, nfrire, aderare precum i a participaiilor cu capital sau bunuri n

29

30

numele colectivitii locale pe care le reprezint, la constituirea de societi comerciale sau la nfiinarea unor servicii de interes public local ori judeean, dup caz, n condiiile legii. 6.2. Principii specifice. Pe lng regulile comune, analizate n prima parte a acestui capitol, bugetele unitilor administrativ-teritoriale sunt guvernate de reguli specifice, precum: a. Principiul autonomiei locale financiare. Este un principiu fundamental pentru finanle publice locale, legiferat. n sistemul nostru de drept, autonomia financiar este consacrat att n Legea nr. 273/2006, art. 16 principiul autonomiei financiare, ct i n Legea nr. 215/2001 cu privire la administraia publica local. b. Principiul transparentei si publicitatii, ce presupune: publicarea in presa locala, pe pagina de internet a institutiei publice, sau afisarea la sediul autoritatii administratiei publice locale respective a proiectului de buget local si a contului annual de executie a acestuia; dezbaterea publica a proiectului de buget local, cu prilejul aprobarii acestuia; prezentarea contului anual de executie a bugetului local in sedinta publica. Dei este astfel formulat, n fond este un principiu comun procesului bugetar. c. Principiul solidaritatii. Prin politicile bugetare locale se poate realize ajutorarea unitatilor administrativ-teritoriale, precum si a persoanelor fizice aflate in situatie de extrema dificultate, prin alocarea de sume din fondul de rezerva bugetara constituit in bugetul local. Din fondul de rezerva bugetara constituit in bugetul local consiliile locale, judetene sau Consiliul General al Municipiului Bucuresti, dupa caz, pot aproba acordarea de ajutoare catre unitatile administrativteritoriale aflate in situatii de extrema dificultate, la cererea publica a primarilor acestor unitati administrativ-teritoriale sau din proprie initiativa. d. Principiul proportionalitatii, potrivit cruia, resursele financiare ale unitatilor administrativteritoriale trebuie sa fie proportionale cu responsabilitatile autoritatilor administratiei publice locale stabilite prin lege. e. Principiul consultarii, potrivit cruia, autoritatile administratiei publice locale, prin structurile asociative ale acestora, trebuie sa fie consultate asupra procesului de alocare a resurselor financiare de la bugetul de stat catre bugetele locale. 6.3. Procesul bugetar Legea nr. 273/2006 privind finanelor publice locale constituie reglementarea de drept substanial pentru bugetele supuse analizei n acest capitol, sub aspectul cuprinsului i al procedurii acestora. n nelesul Legii nr. 273//2006, prin bugete locale se neleg documentele prin care sunt prevzute i aprobate n fiecare an veniturile i cheltuielile. Procedura acestui buget este guvernat de principiul autonomiei financiare, alturi de cea administrativ. Se realizeaz conform dispozitiilor Legii nr. 273/2006 si ale Legii nr. 500/2002 cu privire la finantele publice dreptul comun in domeniu, asigurand un caracter uniform actelor i operaiunilor implicate de realizarea etapelor procedurii. 6.3.1. Elaborarea bugetelor locale. Proiectul de buget se realizeaz de ctre ordonatorii principali de credite -primarul unitii adminstrativ-teritoriale (comun, ora), preedintele consiliului judeean, respectiv, primarul general al municipiului Bucureti, ajutai de funcionarii de specialitate financiar- contabil ai aparatului funcional din cadrul unitii administrativteritoriale respective, innd cont de factorii menionai in lege. Pentru un buget echilibrat, real, un rol esenial l au aici operaiunile specific de fundamentare a veniturilor i cheltuielilor acestor bugete. Fundamentarea veniturilor se bazeaz pe materia i baza de impunere n funcie de care se calculeaz impozitele i taxele, pe evaluarea serviciilor prestate i a veniturilor obinute din acestea, precum i pe alte elemente specifice, inclusiv pe serii de date, n scopul evalurii corecte a veniturilor.
30

31

Fundamentarea veniturilor bugetelor locale se bazeaza pe constatarea si evaluarea materiei impozabile si a bazei de impozitare in functie de care se calculeaza impozitele si taxele aferente, evaluarea serviciilor prestate si a veniturilor obtinute din acestea, precum si pe alte elemente specifice, inclusiv pe serii de date, in scopul evaluarii corecte a veniturilor. Fundamentarea, dimensionarea si repartizarea cheltuielilor bugetelor locale pe ordonatori de credite, pe destinatii, respectiv pe actiuni, activitati, programe, proiecte, obiective, se efectueaza in concordanta cu atributiile ce revin autoritatilor administratiei publice locale, cu prioritatile stabilite de acestea, in vederea functionarii lor si in interesul colectivitatilor locale respective. Fundamentarea si aprobarea cheltuielilor bugetelor locale se efectueaza in stricta corelare cu posibilitatile reale de incasare a veniturilor bugetelor locale, estimate a se realiza. Cheltuielile pentru investiiile publice i alte cheltuieli de investiii finanate din fonduri publice locale se cuprind n proiectul de buget, n baza programului de investiii publice al fiecrei uniti administrativ-teritoriale, ntocmit de ordonatorii principali de credite, care se prezint ca anex la bugetul iniial i, respectiv, rectificat i se aprob de consiliul local, judeean i Consiliul General al Municipiului Bucureti. Includerea investiiilor n proiectul bugetului poate avea loc numai dac exist documentaiile tehnico-economice i/sau notele de fundamentare privind necesitatea i oportunitatea efecturii cheltuielilor de investiii, dup caz, elaborate cu respectarea minimului de informaii cerute de lege, a structurii menionate la art. 42 i conform metodologiei stabilite de Ministerul Finanelor Publice (coninut, form, informaii necesare) i aprobate potrivit dispoziiilor legale. Aprobarea lor presupune respectarea dispoziiilor restrictive ale Legii nr. 273/2006, competena de aprobare fiind diferit, n funcie de sursa de finanare a acestora, astfel: a. Consiliile locale, judeene i Consiliul General al Municipiului Bucureti pentru documentaiile tehnico- economice pentru obiectivele de investiii noi, a cror finanare se asigur integral sau n completare din bugetele locale, precum i din mprumuturi interne sau externe, contractate direct de ctre autoritile administraiei publice locale; b. Guvernul- pentru documentaiile tehnico- economice pentru obiectivele de investiii noi, a cror finanare se asigur din mprumuturi externe i, n completare, din transferuri de la bugetul de stat i din alte surse, precum i ale celor finanate integral sau n completare din mprumuturi externe contractate ori garantate de stat, indiferent de valoarea acestora; c. ordonatorii principali de credite, pentru pentru documentaiile tehnicoeconomice pentru investiiile destinate prevenirii sau nlturrii efectelor produse de aciuni accidentale i de calamiti naturale, elaborate i avizate potrivit dispoziiilor legale, precum i pentru notele de fundamentare pentru celelalte cheltuieli de investiii cuprinse n poziia global alte cheltuieli de investiii; d. ordonatorii principali de credite, pe propria lor rspundere, pentru valoarea fiecrui obiectiv de investiii nou sau n continuare, actualizat de ei n funcie de evoluia indicelui de preuri, indiferent de sursele de finanare ori de competena de aprobare (iniial s. ns.), operaiunea fiind supus controlului financiar propriu. Cheltuielile fiecrei instituii publice, seviciu public local se cuprind n proiectele bugetelor locale din care sunt finanate. Legea a creat i posibilitatea nscrierii unui fond de rezerv bugetar la dispoziia consiliului local, judeean i a Consiliului General al Municipiului Bucureti, n cot de pn la 5% din totalul cheltuielilor programate, pentru finanarea aciunilor i sarcinilor (cheltuieli) urgente intervenite n cursul exerciiului bugetar, pentru nlturarea efectelor unor calamiti naturale, precum i pentru acordarea unor ajutoare ctre unitile administrativ-teritoriale n situaii de extrem dificultate; este un fond programat, cu posibilitatea majorrii lui n cursul anului, de
31

32

ctre consiliul local, judeean, al Municipiului Bucureti, din disponibilitile de credite bugetare ce nu mai sunt necesare pn la sfritul anului. n aceast etap, n funcie de nivelul veniturilor proprii posibil de realizat i de nivelul cheltuielilor care trebuie efectuate pentru satisfacerea trebuinelor publice, se poate recurge la cuprinderea n aceste bugete a sumelor completatoare de la bugetul statului - cote defalcate din impozitul pe venit, sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat i transferuri consolidabile pentru bugetele locale - cu respectarea procedurii prevzute de lege. Elaborarea proiectelor bugetelor unitilor administrativ-teritoriale trebuie s se ncadreze n calendarul bugetar legal, corelat cu cel referitor la bugetul de stat (in special, cu privire la sumele completatoare). 6.3.2. Aprobarea bugetelor locale Competena aprobrii aparine consiliilor locale, judeene i Consiliului General al Municipiului Bucureti, ca element al autonomiei financiare a unitii administrativ- teritoriale. Bugetele locale trebuie aprobate n maxim 45 de zile de la data publicrii legii bugetului de stat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, decalarea fiind impus de nevoia corelrii acestor bugete cu bugetul de stat cu privire la sumele defalcate i la transferurile consolidabile prevzute i aprobate prin acesta. Ca etape, legat de aprobarea acestor bugete, avem: - publicarea proiectului bugetului local n presa local sau afiarea la sediul unitii administrativ-teritoriale, ca o dimensiune a principiului publicitii, avnd semnificaia aducerii acestuia la cunotina locuitorilor, n vederea exercitrii dreptului la petiionare prevzut de lege, n concret, sub forma contestaiilor, termenul fiind de 15 zile de la data afirii sau publicrii; - pronunarea asupra contestaiilor i votarea proiectului bugetului local pe capitole, subcapitole, titluri, articole precum i alineate, dup caz, i pe anexe; - adoptarea proiectului bugetului local, n ansamblul su. Actul de adoptare este o hotrre, luat cu votul majoritii membrilor n funcie, are caracter normativ i produce efecte prin ea nsi, nefiind nevoie de vreo aprobare, avizare din partea unui alt organ, fapt ce reconfirm autonomia financiar a acestor entiti. Dup aprobarea lor, bugetele locale, ale consiliilor judeene i al Consiliului General al Municipiului Bucureti se depun la direciile generale ale finanelor publice, care ntocmesc i transmit Ministerului Finanelor Publice bugetele pe ansamblul fiecrui jude, respectiv al municipiului Bucureti, grupate n cadrul fiecrui jude i al Municipiului Bucureti, pe comune, orae, municipii, sectoare ale Municipiului Bucureti i bugetul propriu, pe structura clasificaiei bugetare. Dac bugetele locale nu au fost aprobate cu cel puin 3 zile nainte de expirarea exerciiului bugetar, execuia bugetar a bugetului neaprobat se va face n dispoziiilor bugetare ale anului precedent, dar nu mai mult de 45 de zile de la intrarea n vigoare a legii bugetului de stat. Nencadrarea n termenul de 45 de zile, conduce la sistarea alimentrii cu cote i sume defalcate din unele venituri ale statului i cu transferuri consolidabile, pn la adoptarea acestora. Sumele defalcate i transferurile pot fi suplimentate de ctre direciile generale ale finanelor publice numai pe baza analizelor i fundamentrilor prezentate de ordonatorii principai de credite, condiionat i de utilizarea integral a veniturilor i cotelor defalcate din unele venituri ale bugetului de stat. 6.3.3. Executia bugetelor locale. Execuia prii de venituri. Execuia bugetar este definit ca activitatea de ncasare a veniturilor i de efectuare a cheltuielilor aprobate prin buget. Urmrirea execuiei bugetelor locale, ca i rectificarea acestora pe parcursul anului bugetar este de competena i ine de
32

33

responsabilitatea autoritilor publice locale, in concret, organele lor de specialitate. Execuia nu comport aspecte specifice fa de execuia prii de venituri ale bugetului de stat. Execuia prii de cheltuieli. Are la baz procedeul creditelor bugetare, cu acelasi inteles stabilit anterior. Ca i n cazul bugetului de stat, veniturile i cheltuielile prevzute n bugetele locale se repartizeaz pe trimestre, n funcie de termenele de ncasare, respectiv, perioada n care este necesar efectuarea cheltuielilor, de ctre Ministerul Economiei si Finanelor (sume defalcate, transferuri) si ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale (pentru bugetele prevzute la art. 1 alin. 2 din lege), in termenele si potrivit distinctiilor facute in lege. Un rol esenial n execuia bugetelor locale l au ordonatorii de credite, care sunt de trei categorii: - ordonatorii principali de credite -preedinii consiliilor judeene, primarul general al municipiului Bucureti i primarii celorlalte uniti administrativteritoriale, ce au competena repartizrii creditelor bugetare unitilor ierarhic inferioare, n raport de sarcinile acestora cuprinse n bugetele respective i de aprobare a efecturii cheltuielilor din bugetele proprii, cu respectarea dispoziiilor legale; ei pot delega aceast calitate nlocuitorilor de drept sau altor personae mputernicite n acest scop, cu precizarea limitelor i condiiilor delegrii; - ordonatorii secundari -conductorii instituiilor publice finanate integral sau parial din bugetele publice i au competena repartizrii creditelor bugetare aprobate pentru bugetul propriu i pentru bugetele instituiilor publice, ai cror conductori sunt ordonatori teriari de credite i aprob efectuarea cheltuielilor din bugetele proprii; - ordonatorii teriari -conductorii instituiilor publice- ei avnd o competen limitat la aprobarea utilizrii creditelor repartizate pentru realizarea sarcinilor unitilor pe care le conduc potrivit dispoziiilor bugetare aprobate. Execuia cheltuielilor se bazeaz pe aceleai principii i parcurge aceleai faze, ca n cazul bugetului de stat i necesit respectarea acelorai cerine, deja analizate. Execuia de cas a bugetelor locale se efectueaz prin unitile teritoriale ale Trezoreriei Statului, operaiunile specifice acesteia fiind evideniate n conturi distincte, n timp ce derularea mprumuturilor contractate de autoritile publice locale, altele dect cele din disponibilitile contului curent al trezoreriei statului, se poate face i prin conturi deschise la bnci. 6.3.4. Incheierea executiei bugetelor locale Este asemntoare celei referitoare la bugetul de stat, ns dimensionat la nivelul unitii administrativ- teritoriale respective. Are la baz situaiile financiare pe care ordonatorii principali de credite le ntocmesc trimestrial i anual, cu respectarea dispoziiilor legale Dup expirarea anului financiar, pn la 31 mai a anului urmtor, ordonatorii principali de credite ntocmesc i prezint spre aprobare, consiliilor locale, conturile anuale de excuie a bugetelor locale, dup judecarea lor de organele de control ale Curii de Conturi. Aprobarea echivaleaza i cu un drept de control al acestora asupra execuiei bugetelor locale. Excedentul anual al bugetului local, rezultat la ncheierea exerciiului bugetar, dup regularizare n limita sumelor defalcate i a transferurilor consolidabile din bugetul de stat sau din alte bugete, se utilizeaz, n ordine, pentru: - achitarea datoriei publice restante i a costului acesteia; - constituirea fondului de rulment, deschis la unitile teritoriale ale trezoreriei statului, pe seama fiecrei uniti administrativ-teritoriale, purttoare de dobnd i avnd destinaia acoperirii, temporar, a unor goluri de cas provenite din decalaje ntre venituri i cheltuielile anului curent, precum i pentru acoperirea definitiv a eventualului deficit bugetar rezultat la finele exerciiului

33

34

bugetar. Fondul de rulment poate fi utilizat i pentru finanarea unor investiii de competena autoritilor administraiei publice locale sau pentru dezvoltarea serviciilor publice locale n interesul colectivitii, folosirea sa, n oricare situaie, presupunnd existena aprobrii consiliului local. 6.4. Cuprinsul bugetelor locale. 6.4.1. Veniturile bugetelor locale Veniturile i cheltuielile sunt grupate n buget pe baza clasificaiei bugetare aprobate de Ministerul Economiei i Finanelor43. n bugetele locale, veniturile sunt structurate pe capitole i subcapitole, iar cheltuielile pe pri, capitole, subcapitole, titluri, articole, precum i alineate i paragrafe, dup caz. Veniturile i cheltuielile bugetelor prevzute la art. 1 alin. (2) din Legea nr. 273/2006, precum i celelalte venituri i cheltuieli evideniate n afara bugetului local, cumulate la nivelul unitii administrativ-teritoriale, alctuiesc bugetul general al unitii administrativteritoriale care, dup consolidare, prin eliminarea transferurilor de sume dintre bugete, va reflecta dimensiunea efortului financiar public n unitatea administrativ-teritorial pe anul respectiv, starea de echilibru sau dezechilibru, dup caz. 6.4.1.1. Venituri proprii Potrivit art. 5 din Legea nr. 273/2006 privind finanele publice locale, veniturile bugetelor locale se constituie din: - venituri proprii impozite, taxe, contribuii, alte vrsminte, alte venituri i cote defalcate din impozitul pe venit; - sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat; - subvenii primite de la bugetului de stat i de la alte bugete; - donaii i sponsorizri. o mare diversitate de venituri n bugetele locale, acestea neputndu-se rezuma la impozitele i taxele locale reglementate de Codul fiscal. Veniturile proprii nu se rezum la impozitele i taxele locale reglementate de Codul fiscal. Ele sunt nominalizate n Anexa nr. 1 a Legii nr. 273/2006, pe categorii de bugete ale unitilor administrativ-teritoriale, lista putnd fi modificat pe baza reglementrilor din domeniu: I. pentru bugetele proprii ale judeelor: A: venituri proprii: 1. Impozit pe profit de la regiile autonome i societile comerciale de sub autoritatea consiliilor judeene. 2. Cote defalcate din impozitul pe venit: a. cote defalcate din impozitul pe venit; b. sume alocate de consiliul judeean din cotele defalcate din impozitul pe venit pentru echilibrarea bugetelor locale. 3. Alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital. 4. Taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizrii bunurilor sau pe desfurarea de activiti: a. taxa asupra mijloacelor de transport; b. taxe i tarife pentru eliberarea de licene i autorizaii de funcionare. 5. Venituri din proprietate: a. vrsminte din profitul net al regiilor autonome de sub autoritatea consiliilor judeene; b. restituiri de fonduri din finanarea bugetar a anilor precedeni; c. venituri din concesiuni i nchirieri; d. venituri din dividende; e. alte venituri din proprietate. 6. Venituri din prestri de servicii i alte activiti: a. venituri din prestri de servicii; b. contribuia lunar a prinilor pentru ntreinerea copiilor n unitile de protecie social; c. venituri din recuperarea cheltuielilor de judecat, imputaii i despgubiri; d. alte venituri din prestri de servicii i alte activiti.

34

35

7. Amenzi, penaliti i confiscri: a. venituri din amenzi i alte sanciuni aplicate potrivit dispoziiilor legale; b. ncasri din valorificarea bunurilor confiscate, abandonate i alte sume constatate odat cu confiscarea, potrivit legii; c. alte amenzi, penaliti i confiscri. 8. Venituri din valorificarea unor bunuri: a. venituri din valorificarea unor bunuri ale instituiilor publice; b. venituri din privatizare; c. venituri din vnzarea unor bunuri aparinnd domeniului privat. B. Sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat C. Donaii i sponsorizri D. Subvenii de la bugetul de stat i de la alte administraii E. Operaiuni financiare. II. pentru bugetele proprii ale comunelor, oraelor, municipiilor, sectoarelor municipiului Bucureti i al municipiului Bucureti: A. Venituri proprii: 1. Impozit pe profit de la regiile autonome i societile comerciale de sub autoritatea consiliilor locale. 2. Cote defalcate din impozitul pe venit: a. cote defalcate din impozitul pe venit; b. sume alocate de consiliul judeean din cotele defalcate din impozitul pe venit pentru echilibrarea bugetelor locale. 3. Alte impozite pe venit, profit i ctiguri din capital. 4. Impozite i taxe pe proprietate: a. impozit pe cldiri; b. impozit pe terenuri; c. taxe juridice din timbru, taxe de timbru pentru activitatea notarial i alte taxe de timbru; d. alte impozite i taxe pe proprietate. 5. Alte impozite i taxe generale pe bunuri i servicii: taxe hoteliere. 6. Taxe pe servicii specifice: a. impozit pe spectacole; b. alte taxe pe servicii specifice. 7. Taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizrii bunurilor sau pe desfurarea de activiti: a. taxe asupra mijloacelor de transport; b. taxe i tarife pentru eliberarea de licene i autorizaii de funcionare; c. alte taxe pe utilizarea bunurilor, autorizarea utilizrii bunurilor sau pe desfurarea de activiti. 8. Alte impozite i taxe fiscale. 9. Venituri din proprietate: a. vrsminte din profitul net al regiilor autonome de sub autoritatea consiliilor locale; b. restituiri de fonduri din finanarea bugetar a anilor precedeni; c. venituri din concesiuni i nchirieri; d. venituri din dividende; e. alte venituri din proprietate. 10. Venituri din dobnzi. 11. Venituri din prestri de servicii i alte activiti: a. venituri din prestri de servicii; b. contribuia prinilor sau susintorilor legali pentru ntreinerea copiilor n cree; c. contribuia persoanelor beneficiare ale cantinelor de ajutor social; d. taxe din activiti cadastrale i agricultur; e. contribuia lunar a prinilor pentru ntreinerea copiilor n unitile de protecie social; f. venituri din recuperarea cheltuielilor de judecat, imputaii i despgubiri; g. alte venituri din prestri de servicii i alte activiti. 12. Venituri din taxe administrative, eliberri de permise: a. taxe extrajudiciare de timbru; b. alte venituri din taxe administrative, eliberri de permise. 13. Amenzi, penaliti i confiscri: a. venituri din amenzi i alte sanciuni aplicate potrivit dispoziiilor legale; b. penaliti pentru nedepunerea sau depunerea cu ntrziere a declaraiei de impozite i taxe; c. ncasri din valorificarea bunurilor confiscate, abandonate i alte sume constatate odat cu confiscarea, potrivit legii; d. alte amenzi, penaliti i confiscri.

35

36

14. Diverse venituri: a. vrsminte din venituri i/sau disponibilitile instituiilor publice; b. alte venituri. 15. Venituri din valorificarea unor bunuri: a. venituri din valorificarea unor bunuri ale instituiilor publice; b. venituri din vnzarea locuinelor construite din fondurile statului; c. venituri din privatizare; d. venituri din vnzarea unor bunuri aparinnd domeniului privat. B. Sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat C. Donaii i sponsorizri D. Subvenii de la bugetul de stat i de la alte administraii E. Operaiuni financiare. Administrarea acestora ntocmirea i depunerea declaraiilor, stingerea obligaiilor bugetare, soluionarea contestaiilor, controlul fiscal, executarea creanelor fiscale este supus legislaiei n domeniu, Codul de procedur fiscal. 6.4.1.2. Venituri completatoare Bugetelor locale li se aloc pentru completare sume de bani de la bugetul de stat, denumite i subvenii, n cadrul crora identificm: cote defalcate, sume defalcate; transferuri consolidabile. A. Cote defalcate44 din impozitul pe venit. Potrivit legii45, cotele defalcate sunt procentul stabilit din unele venituri ale bugetului de stat, care se aloc bugetelor locale. Le includem n cadrul procedeelor completatoare ntruct impozitul pe venit este reglementat n Codul fiscal ca venit al bugetului de stat. Nivelul cotelor defalcate. Avem dou categorii de cote: I. Pentru comune, orae, municipii, judee: a. cote fixe sau uniforme, pe categorii de uniti administrativ-teritoriale, sumele variind n raport cu baza de impunere - nivelul impozitului pe venit ncasat la bugetul de stat la nivelul fiecrei uniti administrativ-teritoriale i determinndu-se direct, n baza legii: - o cot de 47% din impozitul pe venit ncasat la bugetul de stat la nivelul fiecrei uniti administrativ-teritoriale, alocat bugetelor locale ale comunelor, 44 Modificabile, potrivit legii. - o cot de 13% la bugetul local al judeului; b. o cot de echilibrare a bugetelor locale, de 22%, colectat ntr-un cont distinct, deschis pe seama direciilor generale ale finanelor publice judeene, la trezoreria municipiului reedin de jude pentru echilibrarea bugetelor locale ale comunelor, oraelor, municipiilor i al judeului, sumele repartizndu-se cu respectarea unor criterii legale. II. Pentru sectoarele Municipiului Bucureti i pentru Municipiul Bucureti: a. cote fixe sau uniforme, repartizate n termenul sus-menionat, astfel: - 23,5% la bugetele locale ale sectoarelor municipiului Bucureti; - 47,5% la bugetul local al municipiului Bucureti b. o cot de echilibrare a bugetelor sectoarelor Municipiului Bucureti i al Municipiului Bucureti, de 11% colectat ntr-un cont distinct deschis pe seama Direciei Generale a Finanelor Publice a Municipiului Bucureti la Trezoreria Municipiului Bucureti. Criterii de alocare. n execuie, cotele de 22%, respectiv 11%, se aloc de ctre direciile generale ale finanelor publice judeene i a Municipiului Bucureti n termenul sus menionat, pentru echilibrarea bugetelor locale ale comunelor, oraelor, municipiilor, judeului, sectoarelor i municipiului Bucureti, proporional cu sumele repartizate i aprobate n acest scop n bugetele respective, potrivit criteriilor legale46. Cote sunt aplicabile direct, n virtutea legii, nefiind necesar cuprinderea lor n bugetul de stat, ca n cazul sumelor defalcate i al transferurilor consolidabile; operaiunile de virare la bugetele locale a cotelor cuvenite din impozitul pe venit se efectueaz de Ministerul Economiei i
36

37

Finanelor, prin direciile generale ale finanelor publice judeene, respectiv Direcia general a finanelor publice a Municipiului Bucureti. n situaii deosebite, prin legea bugetului de stat, cotele defalcate din impozitul pe venit pot fi majorate. B. Sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat. Spre deosebire de cotele defalcate, care vizeaz impozitul pe venit, sume defalcate vizeaz unele venituri ale bugetului de stat, practicndu-se frecvent, sumele defalcate din taxa pe valoarea adugat. Avem dou specii de sume defalcate, cu destinaii i regim juridic diferit: a. sume defalcate pentru echilibrarea bugetelor locale: din sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat pentru echilibrarea bugetelor locale, aprobate anual prin legea bugetului de stat, o cot de 27% se aloc bugetului propriu al judeului, iar diferena se repartizeaz pentru bugetele locale ale comunelor, oraelor i municipiilor, cu respectarea procedurii legale aplicabil i n
cazul cotei defalcate de 22% pentru echilibrarea bugetelor locale; b. sumele defalcate cu destinaie special, alocate pentru finanarea unor servicii publice descentralizate sau a unor noi cheltuieli publice. Sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat reprezint drepturi bneti a cror acordare este obligatorie pentru Ministerul Economiei i Finanelor, n cadrul execuiei anuale a bugetului de stat. C. Transferuri consolidabile47 pentru bugetele locale. Conform art. 34 din Legea nr. 273/2006, transferurile sunt aprobate anual prin legea bugetului de stat, n poziie global, pentru investiii finanate din mprumuturi externe, la a cror realizare contribuie i Guvernul. De asemenea, din bugetul de stat, prin bugetele unor ordonatori principali de credite ai acestuia, precum i din alte bugete se pot acorda transferuri ctre bugetele locale pentru finanarea unor programe de dezvoltare sau sociale, de interes naional, judeean sau local. Dup aprobarea lor prin legea bugetar, devin drepturi bneti obligatoriu de acordat, conform programului de execuie a bugetului de stat. Aceste transferuri se efectueaz de Ministerul Economiei i Finanelor, prin direciile generale ale finanelor publice, la cererea ordonatorilor principali de credite, n funcie de necesitile execuiei bugetare. 6.4.2. Cheltuielile bugetelor unitilor administrativ-teritoriale. Fundamentarea, dimensionarea i repartizarea cheltuielilor publice locale pe destinaii i ordonatori de credite se efectueaz n concordan cu atribuiile ce revin autoritilor administraiei publice locale i cu prioritile stabilite de acestea, n vederea funcionrii lor i n interesul comunitii respective. n bugetele locale, ca i la bugetul statului, nu se pot nscrie i nu se pot aproba cheltuieli fr asigurarea resurselor financiare corespunztoare. a. Clasificaia economic a cheltuielilor bugetare. Clasificaia economic prevzut n form extins n Anexa I a Ordinului ministrului finanelor nr. 1954/2005 este aplicabil ntregului domeniu bugetar, instituiile publice utiliznd numai subdiviziunile specifice domeniului lor de activitate i cu privire la care exist baza legal pentru efectuarea lor. Pentru bugetele unitilor administrativ teritoriale se impun a fi menionate dispoziiile Legii nr. 273/2006: - cheltuielile curente pentru realizarea atribuiilor i competenelor stabilite prin lege, specifice fiecrei uniti administrativ-teritoriale, sunt cuprinse n seciunea de funcionare; acestea sunt obligatorii i se refer la cheltuielile de personal, cheltuielile materiale i cu prestarea serviciilor, subveniile i transferurile necesare realizrii atribuiilor i competenelor autoritilor administraiei publice locale, n condiiile legii; - cheltuielile de capital sunt cuprinse n seciunea de dezvoltare, ambele fiind aprobate ca anexe ale bugetului local. Cheltuielile de capital se cuprind la fiecare capitol bugetar, n conformitate cu creditele de angajament i cu duratele de realizare a investiiilor.

b. Conform clasificaiei funcionale, n bugetele locale ntlnim urmtoarele pri de cheltuieli: Partea I. Servicii publice generale;
37

38

Partea a II-a. Aprare, ordine public i siguran naional; Partea a III-a. Cheltuieli social - culturale; Partea a IV-a. Servicii i dezvoltare public, locuine, mediu i ape; Partea a V-a. Aciuni economice; Partea a VII-a. Rezerve, excedent/deficit. Conform Legii nr. 273/2006, Anexa nr. 2, n bugetele locale pot fi programate urmtoarele cheltuieli: I. Cheltuielile care se prevd n bugetele proprii ale judeelor: 1. Autoriti publice i aciuni externe: autoriti executive. 2. Alte servicii publice generale: a. fondul de rezerv bugetar la dispoziia autoritilor administraiei publice locale; b. fondul de garantare a mprumuturilor externe, contractate/garantate de stat; c. fondul pentru garantarea mprumuturilor externe, contractate/garantate de autoritile administraiei publice locale; d. servicii publice comunitare de eviden a persoanelor; e. alte servicii publice generale. 3. Dobnzi. 4. Transferuri cu caracter general ntre diferite niveluri ale administraiei: transferuri din bugetele consiliilor judeene pentru finanarea centrelor de zi pentru protecia copilului. 5. Aprare: aprare naional (centre militare). 6. Ordine public i siguran naional: a. poliie comunitar; b. protecie civil i protecia contra incendiilor. 7. nvmnt: a. nvmnt precolar i primar48; b. nvmnt special; c. alte cheltuieli n domeniul nvmntului. 8. Sntate: a. servicii medicale n unitile sanitare cu paturi: spitale generale; b. alte cheltuieli n domeniul sntii: alte instituii i aciuni sanitare. 9. Cultur, recreere i religie: a. servicii culturale: biblioteci publice judeene; muzee; instituii publice de spectacole i concerte; coli populare de art i meserii; centre pentru conservarea i promovarea culturii tradiionale; consolidarea i restaurarea monumentelor istorice; alte servicii culturale; b. servicii recreative i sportive: sport; c. servicii religioase; d. alte servicii n domeniul culturii, recreerii i religiei. 10. Asigurri i asisten social: a. asisten acordat persoanelor n vrst; b. asisten social n caz de boli i invaliditi: asisten social n caz de invaliditi; c. asisten social pentru familie i copii; d. alte cheltuieli n domeniul asigurrilor i asistenei sociale. 11. Locuine, servicii i dezvoltare public: a. alimentare cu ap i amenajri hidrotehnice: alimentare cu ap; amenajri hidrotehnice; b. alte servicii n domeniile locuinelor, serviciilor i dezvoltrii comunale. 12. Protecia mediului: a. salubritate i gestionarea deeurilor: colectarea, tratarea i distrugerea deeurilor. 13. Aciuni generale economice, comerciale i de munc: a. aciuni generale economice i comerciale: prevenirea i combaterea inundaiilor i gheurilor; programe de dezvoltare regional i local; alte cheltuieli pentru aciuni generale economice i comerciale. 14. Combustibil i energie: a. energie termic; b. alte cheltuieli privind combustibilii i energia. 15. Agricultura, silvicultura, piscicultura i vntoare: a. agricultura: protecia plantelor i carantina fitosanitar. 16. Transporturi: a. transport rutier: drumuri i poduri; b. transport aerian: aviaia civil; c. alte cheltuieli n domeniul transporturilor.
38

39

17. Alte aciuni economice: a. zone libere; b. turism; c. proiecte de dezvoltare multifuncional; d. alte aciuni economice. II. Cheltuielile care se prevd n bugetele proprii ale comunelor, oraelor, municipiilor, sectoarelor municipiului Bucureti i al municipiului Bucureti 1. Autoriti publice i aciuni externe: autoriti executive. 2. Alte servicii publice generale: a. fondul de rezerv bugetar la dispoziia autoritilor administraiei publice locale; b. fondul de garantare a mprumuturilor externe, contractate/garantate de stat; c. fondul pentru garantarea mprumuturilor externe, contractate/garantate de autoritile administraiei publice locale; d. servicii publice comunitare de eviden a persoanelor; e. alte servicii publice generale. 3. Dobnzi. 4. Transferuri cu caracter general ntre diferite niveluri ale administraiei: transferuri din bugetele locale pentru instituiile de asisten social pentru persoanele cu handicap. 5. Aprare: aprare naional (centre militare). 6. Ordine public i siguran naional: a. poliie comunitar; b. protecie civil i protecia contra incendiilor. 7. nvmnt: a. nvmnt precolar i primar; b. nvmnt secundar; c. nvmnt postliceal; d. nvmnt special49; e. servicii auxiliare pentru educaie: internate i cantine pentru elevi; alte servicii auxiliare; f. alte cheltuieli n domeniul nvmntului. 8. Sntate: a. servicii medicale n unitile sanitare cu paturi: spitale generale; b. alte cheltuieli n domeniul sntii: alte instituii i aciuni sanitare. 9. Cultur, recreere i religie: a. servicii culturale: biblioteci publice comunale, oreneti, municipale; muzee; instituii publice de spectacole i concerte; coli populare de art i meserii50; case de cultur; cmine culturale; centre pentru conservarea i promovarea culturii tradiionale; consolidarea i restaurarea monumentelor istorice; alte servicii culturale; b. servicii recreative i sportive: sport; tineret; ntreinere grdini publice, parcuri, zone verzi, baze sportive i de agrement; c. servicii religioase; d. alte servicii n domeniul culturii, recreerii i religiei. 10. Asigurri i asisten social: a. asisten social n caz de boli i invaliditi: asisten social n caz de invaliditi; b. asisten social pentru familie i copii51; c. ajutoare pentru locuine; d. cree; e. prevenirea excluderii sociale: ajutor social; cantine de ajutor social; f. alte cheltuieli n domeniul asigurrilor i asistenei sociale. 11. Locuine, servicii i dezvoltare public: a. locuine: dezvoltarea sistemului de locuine; alte cheltuieli n domeniul locuinelor; b. alimentare cu ap i amenajri hidrotehnice: alimentare cu ap; amenajri hidrotehnice; c. iluminat public i electrificri rurale; d. alimentare cu gaze naturale n localiti; e. alte servicii n domeniile locuinelor, serviciilor i dezvoltrii comunale. 12. Protecia mediului: a. salubritate i gestionarea deeurilor: salubritate; colectarea, tratarea i distrugerea deeurilor; b. canalizare i tratarea apelor reziduale. 13. Aciuni generale economice, comerciale i de munc: a. aciuni generale economice i comerciale: prevenirea i combaterea inundaiilor i gheurilor; stimularea ntreprinderilor mici i mijlocii; programe de dezvoltare regional i local; alte cheltuieli pentru aciuni generale economice i comerciale. 14. Combustibil i energie: a. energie termic; b. ali combustibili; c. alte cheltuieli privind combustibilii i energia. 15. Agricultur, silvicultur, piscicultur i vntoare: a. agricultur: protecia plantelor i carantina fitosanitar52; alte cheltuieli n domeniul agriculturii.

39

40

16. Transporturi: a. transport rutier: drumuri i poduri; transport n comun; strzi; b. alte cheltuieli n domeniul transporturilor. 17. Alte aciuni economice: a. Fondul Romn de Dezvoltare Social; b. zone libere; c. turism; d. proiecte de dezvoltare multifuncional; e. alte aciuni economice. Am menionat aceste cheltuieli pentru a oferi o imagine de ansamblu asupra bugetelor locale, sub aspectul destinaiei sumelor programate. Se poate concluziona n sensul unei diversiti de cheltuieli, ca urmare a descentralizrii unor servicii i a reinerii la bugetul de stat numai a cheltuielilor majore. Se poate observa c cheltuieli avnd aceeai natur, de exemplu, cele socialculturale, se regsesc i n bugetul statului i n cel al asigurrilor sociale de stat, fr a exista ns interferene. Cheltuielile bugetelor locale pot fi actualizate ca urmare a perfecionrii legislaiei fiscale, precum i prin legile bugetare anuale, n concordan cu programele de cretere a autonomiei financiare a unitilor administrativ-teritoriale i de descentralizare a serviciilor publice. Cheltuielile sunt n cuantumuri diferite de la o unitate administrativ-teritorial la alta, n funcie de nevoile comunitii, de gradul de dezvoltare economic, de problemele sociale existente etc. n oraele mari prevaleaz cheltuielile pentru perfecionarea autoritilor i serviciilor publice ce alctuiesc administraia public local, cheltuielile generate de creterea populaiei, corelat cu dezvoltarea industriei cheltuielile pentru modernizare i urbanism, pentru protecia mediului nconjurtor. n localitile mai mici, cheltuielile sunt programate, mai ales, pentru a satisface nevoile publice de nvmnt, sntate, dezvoltare public i locuine modernizarea pieelor, strzilor, alimentarea cu ap, canalizare, introducerea de gaze naturale. Uniformitatea legii finanelor publice locale nu poate s schimbe nfiarea diferit a localitilor rurale, tot mai dependente de sumele alocate de la bugetul statului. 7. Controlul execuiei bugetare Controlul execuiei bugetare este integrat controlului financiar, organizat n baza actelor normative speciale. Intereseaz, raportat la tema supus analizei noastre, controlul extern, exercitat de organele puterii de stat, mai puin controlul intern. Vom analiza, n raport cu cele trei categorii de organe ale puterii de stat, urmtoarele forme ale controlului financiar: - controlul legislativ sau parlamentar; - controlul administrativ (de specialitate); - controlul judiciar. a. Controlul parlamentar. Parlamentul are competena de a dezbate i de a aproba contul anual general de execuie a bugetului de stat, la care trebuie anexate i bugetele ordonatorilor principali de credite, contul anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat, conturile anuale de execuie ale bugetelor fondurilor speciale, avnd ca scop descrcarea autoritilor executive de gestiunea financiar a acestor bugete. b. Controlul administrativ (de specialitate financiar). Este cel care poate asigura o verificare complet, de specialitate, asupra execuiei bugetare, n toate dimensiunile sale i este exercitat de organele de specialitate financiar. - Controlul exercitat de Curtea de Conturi. Curtea de Conturi este autoritatea public de control care exercit auditul financiar extern, certific conturile de execuie bugetar ale entitilor auditate prevzute la art. 18-19 din Legea nr. 94/1992. Este o instituie public autonom, singura entitate care i poate dirija activitatea fiind Parlamentul, n sensul stabilit de Constituie i n Legea nr. 94/1992. Atribuiile sale de control financiar (audit financiar extern), modul de exercitare, entitile supuse auditului sunt cele prevzute n legea sa organic nr. 94/1992 i au ca scop certificarea

40

41

conturilor53, dup expirarea anului bugetar, ca regul, spre deosebire de autoritile executive, care fac doar o descrcare provizorie. - Controlul exercitat de Guvern. Guvernul este organ cu competen general n domeniul finanelor publice, el fiind cel care gireaz resursele financiare ale statului; au importan dispoziiile juridice care i dau competena de a analiza lucrrile privind contul general anual de execuie a bugetului de stat, al BASS i ale conturilor anuale de execuie ale bugetelor fondurilor speciale, elaborate i prezentate de Ministerul Finanelor Publice. c. Controlul exercitat de Ministerul Economiei i Finanelor. Este organul administraiei publice centrale, de specialitate financiar, atribuiunile sale viznd ntregul proces bugetar, cu privire la toate bugetele din sistemul unitar de bugete. Aria controlului su vizeaz toate componentele structurale ale finanelor publice, acesta lund mai multe forme, analizate ntr-un capitol distinct. d. Controlul exercitat de celelalte structuri ale administraiei publice. Un rol esenial l au ordonatorii principali de credite, n accepiunea reglementrilor financiare, atribuiunile i responsabilitile lor fiind reglementate prin actele normative financiare (aici, prioritar, ncasarea veniturilor publice i respectarea cerinelor n efectuarea cheltuielilor publice). n virtutea legii, ei sunt obligai s organizeze i s exercite controlul financiar preventiv n interiorul instituiei publice (propriu) cu privire la actele i operaiunile derulate de aceasta, privitoare la utilizarea fondurilor publice i administrarea patrimoniului public, determinate potrivit OG. nr. 119/1999. e. Controlul judiciar. Avem n vedere controlul exercitat de instanele judectoreti specializate, pentru stabilirea rspunderii juridice pentru modul defectuos de administrare i gestionare a patrimoniului public de ctre entitile54 supuse auditului financiar extern al Curii de Conturi i al altor entiti. Instanele judectoreti, dup revizuirea Constituiei, sunt singurele entiti competente cu soluionarea acestor litigii. CAPITOLUL III SISTEMUL VENITURILOR PUBLICE 1. Consideraii generale privind veniturile publice Veniturile generale ale statului sunt formate din totalitatea resurselor bneti instituite prin lege, ce alctuiesc sistemul veniturilor bugetare. Natura juridic i coninutul economico-financiar ale veniturilor bugetare sunt determinate de natura i caracterul ornduirii sociale, de formele de proprietate asupra mijloacelor de producie, de nivelul de dezvoltare a forelor de producie, de sfera relaiilor marf-bani, de aciunea legilor economico-financiare i de rolul i atribuiile statului. Economico-financiar, veniturile bugetare reprezint formele valorice concrete prin intermediul crora o parte din venitul naional este concentrat la dispoziia statului. Juridic, veniturile bugetare sunt obligaii bneti, reglementate prin lege, n sarcina tuturor celor care realizeaz sau dein venituri i bunuri impozabile sau taxabile. Veniturile bugetare sunt considerate i creane de ncasat de ctre stat. Finanarea obligaiilor care revin puterii publice pentru ndeplinirea sarcinilor i funciilor sale impune mobilizarea i redistribuirea resurselor financiare necesare, proces realizabil i prin instrumentul economico-financiar numit impozit. Impozitele sunt cunoscute nc din antichitate i se presupune c au aprut n cadrul primelor formaiuni statale, determinate de necesitatea ntreinerii materiale a celor care ntreineau fora public, ndeplinind atribuiile autoritare de conducere statal. ntradevr, pentru a-i ndeplini rolul i funciile sale, statul trebuie s mobilizeze resurse i s fac cheltuieli. Ca atare, statul procedeaz la repartiia sarcinilor publice ntre membrii societii, persoane fizice i juridice, prin intermediul instrumentului financiar, numit obligaie fiscal, sub forma impozitelor, taxelor i a altor sarcini fiscale.

41

42

Impozitul este o categorie financiar cu caracter istoric, fiind legat de existena statului, fiind conceput i aplicat diferit de la o ornduire la alta, n funcie de gradul de dezvoltare economicosocial i de cheltuielile publice acceptate n fiecare stat. n plan financiar, impozitul reprezint principalul mijloc de procurare a fondurilor bneti necesare statului pentru acoperirea cheltuielilor publice. n plan economic, impozitele servesc ca modalitate de ncurajare (exonerare, diminuare) sau de frnare (suprataxare) a unor activiti economice, n oricare dintre formele acestora, n funcie de politica economic, social, fiscal, vamal etc., fr a nceta rolul lor de obligaie fiscal. Pe plan social, impozitul se manifest mai ales ca instrument de redistribuire, n favoarea membrilor societii, a unei pri din produsul intern brut; are loc aa numita reversibilitate, ca urmare a satisfacerii unor trebuine publice, prin efectuarea unor cheltuieli publice, avnd ca resurse impozitele i taxele colectate la bugetul public. Aceste trei dimensiuni trebuie avute n vedere n intercondiionarea lor, ntruct ar fi dificil de abordat un impozit sau o tax fr a avea n vedere finalitatea instituirii acestora, care a impus reglementarea lor cu specificul obligaiei juridice fiscale. n Romnia prezent asistm, ca urmare a multiplelor dezechilibre economice i sociale la o cretere a nevoilor publice, implicit la o crete a nevoilor de venituri publice pentru satisfacerea lor. Statul este cel care a intervenit prin sistemul legislativi fiscale, alturi de reforma bugetar, ca elemente integrate reformei social economice. Prin politica sa fiscal, statul romn tinde la realizarea unui sistem fiscal raional, avnd la baz realitatea social-economic romneasc i un numr de principii fiscale rezultnd din actele normative fiscale. Definit ca totalitatea impozitelor i taxelor percepute de la persoanele fizice sau juridice care alimenteaz bugetele publice, sistemul fiscal conceput are n vedere condiiile social-economice specifice actualei etape de tranziie, fiind exclus posibilitatea copierii sistemului fiscal din statele dezvoltate, orict de eficiente ar fi. Sistemul nostru fiscal este nc n curs de formare, ntruct vechile elemente ale sistemului fiscal au trebuit reformate n totalitate, fiind inadecvate noii concepii fiscale; nu se putea vorbi propriu-zis de un sistem fiscal, n condiiile n care toate veniturile erau preluate, forat, la bugetul statului; formarea efectiv a unui sistem fiscal coerent, echitabil i eficient presupune, mai nti, restructurarea altor sectoare, sistemul ca atare fiind condiionat de forma de proprietate asupra mijloacelor de producie, de gradul de dezvoltare a forelor de producie i de sfera relaiilor marf-bani. n acest sens, asistm la o ncercare disperat a legislativului de a viabilitate sistemului fiscal conceput, ntruct neajunsurile reformei social-economice n-au ntrziat s influeneze negativ i sistemul fiscal. Modificarea continu a legislativi fiscale constituie numai una din ncercrile de a articulare a acesteia pe realitatea economico-social existent, genernd ns neajunsuri, incertitudini, n primul rnd, practicienilor. Prin legislaia adoptat dup anul 1989, s-au adus modificri structural impozitelor existente, conform noii concepii fiscale; de exemplu, impozitul pe veniturile salariale a devenit un impozit direct ca urmare a instituirii obligaiei sale de plat n sarcina angajatului sau a celui asimilat acestuia, angajatorul nemaiavnd dect sarcina formal de a-l calcula, reine i vrsa la bugetul public; taxa pe valoarea adugat a nlocuit impozitul pe circulaia mrfurilor, iar prin modul de determinare a eliminat impunerea n cascad, generat de acesta din urm. 2. Definirea i trsturile impozitelor i taxelor. 2.1. Definirea. O definiie legal recent o avem n Legea finanelor publice nr. 500/2002, art. 2 pct. 29, care calific impozitul ca prelevare obligatorie, fr contraprestaie i nerambursabil, efectuat de ctre administraia public pentru satisfacerea necesitilor de interes general.
42

43

n doctrina financiar exist numeroase definiii ale impozitelor. Poate fi reinut definiia dat de specialitii romni ntr-o lucrare de referin, conform creia impozitele reprezint plata bneasc obligatorie, general i definitiv, efectuat de persoane fizice i juridice n favoarea bugetului statului , n cuantumul i la termenele precis stabilite de lege, fr obligaia din partea statului de a presta pltitorului un echivalent direct i imediat. 2.2. Trsturi. Din definiiile menionate i din ansamblul reglementrilor de specialitate se desprind urmtoarele trsturi ale impozitelor i taxelor: a. Forma pecuniar. Rezult din perceperea acestora numai n form bneasc, nefiind admis perceperea lor n natur; ntruct cheltuielile se fac numai prin utilizarea unor sume de bani, este normal ca ele s provin numai din venituri percepute doar n form bneasc; definiia legal este lacunar relativ la acest aspect, deoarece prelevarea poate fi i n natur, nu numai bneasc, ori este cunoscut c impozitele se percep numai n forma din urm. b. Natura de plat general. Rezult din faptul c legea nu reglementeaz contribuabili individualizai, ci categorii de contribuabili; individualizarea acestora se face numai n cadrul raportului juridic fiscal, generat de premizele prevzute de lege. c. Caracterul definitiv. Are semnificaia nerestituirii (nerambursabil, definitiv) sumei pltite cu titlu de impozit sau de tax, ntruct definitive sunt i cheltuielile de interes public efectuate din aceste bugete. d. Caracterul obligatoriu. Prelevarea obligatorie sau plata obligatorie au semnificaia unei obligaii reglementate de lege. Temeiul de maxim generalitate al impozitelor i taxelor l constituie dispoziiile Constituiei care le reglementeaz ca obligaii financiare sub forma contribuiilor financiare (art. 53). Impozitele sunt reglementate numai prin lege, ca act scris ce eman de la unica autoritate legiuitoare, Parlamentul. Alte autoriti statale, pe nici un alt temei, nu pot institui, primar, impozite i taxe. Caracterul lor juridic conduce la posibilitatea realizrii lor, dac este cazul, prin fora de constrngere a statului. e. Plata impozitului fr vreun echivalent direct i imediat din partea statului. Din acest punt de vedere, impozitul are un caracter unilateral (fr contraprestaie). Aceast particularitate trebuie difereniat de aa numita reversibilitate a impozitelor generat de condiiile general-economice, social culturale create prin folosirea sumelor de bani provenind din perceperea impozitelor i taxelor, pentru care au vocaia toi cetenii unui stat i nu o categorie sau alta a acestora sau cei care pltesc mai multe impozite sau impozite mai mari. Trstura se justific, dac avem n vedere scopul instituirii impozitelor i anume de colectare a veniturilor publice necesare satisfacerii cheltuielilor publice. Aceasta este una dintre trsturile care difereniaz impozitele de taxe. Avem o definiie legal a taxei sum pltit de o persoan fizic sau juridic, de regul, pentru serviciile prestate acesteia de ctre un agent economic, o instituie public sau un serviciu public (art. 2 pct. 40 din Legea finanelor publice nr. 500/2002). Potrivit literaturii financiare, taxele sunt pli bneti reglementate ca venituri ale bugetului de stat sau ale unor colectiviti publice, care sunt datorate de cei care beneficiaz de anumite servicii, prestaii ori alte acte sau activiti ale unor organe sau instituii publice. n timp ce impozite au aceast particularitate, taxele sunt lipsite, de regul, de caracterul unilateral; ele sunt datorate, de regul, pentru serviciile prestate (activiti, acte). De exemplu, taxa pentru eliberarea unei autorizaii de construcie are drept contraprestaie activitatea de verificare a documentaiei care nsoete cererea de eliberare a actului, ntocmirea i eliberarea actului ca atare de ctre organul abilitat.

43

44

f. Stabilirea autoritar i unitar. Este o caracteristic ce completeaz definiiile date, desprins din ansamblul reglementrilor juridice din domeniu i presupune: instituirea impozitelor i taxelor exclusiv de ctre organele de stat competente; reglementarea unitar prin norme aplicabile ntregului teritoriu al rii i tuturor contribuabililor. g. Utilitatea public. Rezult din sintagma satisfacerea necesitilor de interes general, sintagma pli n favoarea bugetului statului fiind depit actualmente ca urmare a separrii bugetelor din cadrul sistemului unitar de bugete i punctnd doar bugetul la care se fac venituri impozitele i taxele. Fondurile bneti care provin din impozite i taxe sunt destinate efecturii cheltuielilor publice din cuprinsul sistemului unitar de bugete sau din bugetul public naional. Relaia impozitecheltuieli publice este evideniat i n Constituie, care prevede ndatorirea fundamental a cetenilor de a contribui prin impozite i taxe la cheltuielile publice. Sunt diferit formulate n doctrin, cu nuanri de la un autor la altul, aici fiind enunate cele mai semnificative: 3.1. Principiul impunerii echitabile sau egalitatea n faa impozitelor, ce comport urmtoarele aspecte: - inexistena diferenelor de tratament fiscal de la o zon a rii la alta (ex. impunerea difereniat, n funcie de sediul sau domiciliul contribuabilului); - caracterul uniform al impunerii, pentru toi contribuabilii, indiferent de forma de organizare a acestora i de tipul de proprietate, aspecte ce conduc la neutralitatea impozitului; - posibilitatea diferenierii sarcinilor fiscale de la o persoan la alta, n funcie de unele criterii, prevzute expres n lege (ex. mrimea absolut a materiei impozabile, situaia personal a subiectului impozabil, natura i proveniena bunului), prin aceasta, egalitatea prin impozit nefiind tirbit. 3.2. Principiul politicii financiare, potrivit cruia fiecare impozit nou instituit trebuie s se caracterizeze prin: - randamentul fiscal ridicat, atins atunci cnd impozitul trebuie datorat de toi care realizeaz venituri din aceeai surs i realizeaz acelai gen de avere, cnd nu este susceptibil de evaziune fiscal i cnd nu necesit cheltuieli mari pentru percepere; - stabilitate, atunci cnd nu este supus unor modificri determinate de conjunctura economic; - elasticitate sau adaptabilitate, n sensul de majorare sau diminuare, n funcie de creterea, respectiv diminuarea cheltuielilor pentru nevoi bugetare; 3.3. Principiul politicii economice, potrivit cruia impozitul reprezint o prghie care s permit stimularea (ex. sporirea exportului) sau frnarea unor activiti (ex. sporirea consumului unor bunuri indigene, ca urmare a suprataxrii unor bunuri din import), dup caz. 4. Elementele impozitelor i taxelor Impozitele i taxele sunt obligaii cu caracter fiscal, a cror integralitate rezult din elementele lor structurale. mpreun, au menirea de a conduce la individualizarea obligaiei reglementate cu specificul impozitului, ce revine unui contribuabil ntr-un raport juridic concret. Doctrina juridic i economic (financiar) au suplinit lacunele legii fiscale, prin ncercarea de a defini elementele structurale ale impozitelor i taxelor care sunt reglementate de lege, pentru fiecare impozit i tax n parte, fr a le defini. Terminologia este aproape unitar, iar ca numr ele sunt aceleai: subiectul impozabil, pltitorul de impozit, baza impozabil, cota de impunere, rezidena/nerezidena. a. Denumirea venitului bugetar

44

45

- pe de o parte, avem o denumire generic, n raport cu natura economicofinanciar i juridic a venitului bugetar, care are menirea de a grupa i separa categoriile de venituri bugetare: impozite, taxe, contribuii, prelevri, vrsminte etc.; - pe de alt parte, o denumire pentru fiecare venit bugetar, ce are menirea de a-l separa de veniturile asemntoare, din aceeai categorie (impozitul pe profit, impozitul pe veniturile agricole, impozitul pe venit; taxa pe valoarea adugat, tax vamal, tax de timbru, tax consular; contribuie de asigurri sociale, contribuie pentru asigurri sociale de sntate, contribuie pentru fondul de omaj). Este denumirea legal, specific, folosit ca atare n toate documentele i evidenele financiar-contabile. b. Subiectul impunerii sau debitorul. Numit i contribuabil sau suportator, este persoana fizic sau juridic creia i revine obligaia de a suporta un impozit, o tax, o contribuie sau alt venit public. Calitatea de contribuabil decurge din deinerea de bunuri i/sau realizarea de venituri pentru care legea prevede obligaia plii unui impozit, a unei taxe, sau a altei obligaii ctre bugetul public. Persoana fizic sau juridic strin care realizeaz venituri sau deine bunuri supuse impozitrii este obligat s plteasc, ca regul, aceleai impozite i taxe ca i persoana romn, n virtutea suveranitii fiscale a statului romn. c. Pltitorul impozitului sau taxei. Apare atunci cnd plata impozitului se face, n baza legii, de ctre o alt persoan dect cea creia i revine obligaia de a suporta impozitul n cauz. O definiie uzual a pltitorului - persoana care, n baza legii, are obligaia de a calcula, reine i vira impozitul sau taxa datorat de contribuabil. Apare aceast disociere ntre pltitor i contribuabil n cazul impozitelor indirecte, pltitorul avnd aceast obligaie direct n baza legii, de a crei realizare este direct rspunztor. Apare aceast disociere, de exemplu, n cazul impozitului pe spectacole, unde suportatorul este cumprtorul biletului de intrare, n al crui cost intr i impozitul, iar ca pltitor este unitatea care organizeaz spectacolul supus impozitrii. d. Baza impozabil. Reprezint suma rezultat dup aplicarea deducerilor legale, a pierderilor i a facilitilor personale, asupra creia se aplic cota de impozit, spre a se stabili cuantumul impozitului datorat. Exist i impozite pentru care baza impozabil nu este exprimat valoric, de exemplu, taxa asupra mijloacelor de transport, unde se are n vedere capacitatea cilindric a autovehiculului ce intr sub incidena acestei taxe (n fapt, un impozit). e. Unitatea de evaluare. Cuantumul impozitelor si taxelor se determin cu ajutorul unor cote sau tarife de impunere, ce se aplic asupra bazei de calcul. n practica noastr fiscal se folosesc dou categorii de cote, n funcie de natura venitului sau bunului impozitat i uneori dup categoriile de pltitori: Cotele fixe. Sunt stabilite ntr-o sum fix, pe o anumit mrime a venitului sau bunului impozabil, de exemplu, impozitul pe teren se stabilete anual, n sum fix pe metru ptrat, difereniat, n intravilanul localitilor - pe ranguri de localiti i zone, iar n extravilanul localitilor pe ranguri de localiti i categorii de folosin a terenurilor, pe zone; Cotele procentuale. Sunt stabilite ntr-un anumit procent din venitul sau din valoarea bunului impozabil. Ele sunt de trei categorii: a. proporionale, ce conin un singur procent, unic, ce se aplic asupra valorii venitului sau bunului supus impozitrii, indiferent de dimensiunea acestuia, de exemplu, cota de 16% aplicabil profitului impozabil; b. progresive, ce conin mai multe procente, n cretere progresiv, pe trane de valori sau de venituri succesive; fiecrei trane i corespunde o cot procentual progresiv, suma datorat fiind influenat direct de valoarea venitului sau a bunului impozabil; c. regresive, ce descresc pe trane valorice succesive sau pentru valorile care depesc un anumit cuantum bnesc;
45

46

Opiunea legiuitorului pentru una sau alta dintre aceste cote este ataat capacitii contributive a subiectului impunerii, dar ine i de politica fiscal a fiecrui stat. f. Unitatea de impunere. Reprezint unitatea n care se exprim obiectul sau materia impozabil:leul, n cazul veniturilor, metrul ptrat sau hectarul n cazul construciilor, terenurilor etc.. g. Asieta. Reprezint modalitatea de stabilire (aezare) a obligaiei fiscale n sarcina contribuabililor prin: identificarea i determinarea contribuabilului, a materiei impozabile, evaluarea acesteia i stabilirea cuantumului de plat, prin utilizarea metodelor de aezare, permise de lege. h. Termenele de plat. Impozitele au o scaden legal, a crei depire duce la rspunderea juridic a debitorului contribuabil. Termenele sunt diferite, dup cum avem un impozit sau o tax; impozitele sunt datorate periodic: lunar, trimestrial, chiar anual, la zile diferite, n funcie de fiecare impozit n parte; taxele sunt datorate cu prilejul fiecrei prestaii supuse taxrii i, de regul, se pltesc anticipat realizrii acesteia. g. Rezidena n Romnia constituie o condiie pentru a fi subiect al unor impozite i taxe, stabilite ca atare. Este definit n Codul fiscal; din punct de vedere fiscal, nerezidenii sunt persoanele fizice care locuiesc n strintate sau care se afl n Romnia pe o durat mai mic de 183 de zile n cursul unui an, precum i persoanele juridice care nu au sediul n Romnia, aceasta fiind regula. Am abordat elementele comune ale impozitelor i taxelor, ns fiecare n parte difer de la un impozit la altul. Fiecare impozit cunoate o reglementare diferit i are specificitatea sa. 5. Clasificarea impozitelor i taxelor n Romnia exist o diversitate de impozite i taxe, aflate ntr-o continu modificare, mobilitate, generat de neajunsurile reformei economice. Pe lng diversitate, putem vorbi i de o eterogenitate a impozitelor i taxelor, relativ la condiiile de fond i de form ale acestora. n doctrina financiar au fost classificate potrivit criteriilor: a. dup forma n care se obin: - impozite n natur, frecvente n ornduirile sclavagist i capitalist, ce se stabilesc ca pri cantitative, fixe sau n cretere din producia agricol a fiecrui contribuabil; - impozite n bani, ce mbrac forma bneasc de percepere i devin preponderente n ornduirea capitalist, o dat cu extinderea relaiilor marf - bani; b. dup obiectul impunerii, distingem: impozite i taxe pe avere, de exemplu, impozitul pe cldiri, impozitul pe terenuri, taxa asupra mijloacelor de transport, inclusiv impozitele i taxele asupra circulaiei acesteia, de exemplu, taxele de vnzare-cumprare, de succesiune; - impozite i taxe pe venit, care se stabilesc i se percep asupra veniturilor contribuabililor, de exemplu, impozitul pe salarii, pe profit; c. dup modul de percepere: 1. impozite directe; intr aici cele care se stabilesc i se percep nemijlocit n cadrul unui raport juridic direct ntre contribuabil i organul de stat abilitat cu stabilirea, ncasarea, ct i urmrirea perceperii lor. Impozitele directe sunt cele aferente bunurilor i veniturilor persoanelor fizice sau juridice i care se declar n vederea perceperii lor i se pltesc direct de ctre contribuabil organului fiscal abilitat cu perceperea. ntruct dup calcularea lor acestea se nscriu n registrul de eviden a contribuabililor, ele se mai numesc i impozite cu debit. Exemplificm, impozitul pe profit, impozitul pe cldiri, impozitul pe venit. Impozitele directe, la rndul lor pot fi: reale sau obiective cele stabilite asupra unor bunuri materiale (ex. construcii, terenuri) i care nu in cont de situaia personal a contribuabilului; personale ori subiective, cele care au n vedere persoana contribuabilului (ex. impozitul pe
46

47

veniturile salariale) O alt clasificare a acestora este n: impozite pe venit i impozite pe avere, cu nuanri de la un autor la altul, n fapt, aceeai de mai sus. Impozitul pe venit. Veniturile realizate sunt supuse unui regim fiscal diferit, n funcie de subiectul impunerii sau debitorul acesteia - persoana fizic sau persoana juridic, rezidente sau nerezidente, n accepiunea legii fiscale: reglementarea juridic, categorii de venituri, modul de determinare a bazei impozabile, unitatea de evaluare, sisteme de impunere - diferite. n cazul contribuabilului persoan fizic sunt cunoscute i se pot aplica dou sisteme de impunere a veniturilor diferite: impunerea separat sau cedular, pe surse de venituri i impunerea global, indiferent de sursa de provenien a veniturilor, ce are semnificaia supunerii veniturilor unui singur impozit (impozitul pe venit). Impozitul pe venit datorat de persoanele fizice se stabilete, de regul, anual, pe baza declaraiei de impunere dat de contribuabil sau pe baza datelor de care dispune organul fiscal, n condiiile legii. n situaiile prevzute expres de lege, acesta se calculeaz, reine i vireaz de ctre entitatea pltitoare a veniturilor pentru care sunt datorate impozitele i taxele (stoparea la surs); impozitul pe venitul realizat de ctre persoanele juridice (profit, dividende) se stabilete de ctre debitor, pe baza datelor din evidena sa contabil i trebuie pltit la datele scadente prevzute de lege, de regul, lunar, trimestrial. Impozitul pe avere. Este strns legat de dreptul de proprietate asupra bunurilor mobile i imobile. n doctrina financiar a fost clasificat n: - impozitul propriu-zis pe avere (impozitul stabilit asupra averii, ce se determin n raport cu venitul produs de aceasta i impozitul pe substana averii, perceput n funcie de valoarea averii); - impozitul pe circulaia averii, ce are ca obiect al impunerii transferul dreptului de proprietate asupra anumitor bunuri de la o persoan la alta, n oricare din formele acestora: corporale, incorporale, cu titlu oneros sau gratuit (vnzare-cumprare, schimb, donaie, succesiuni etc.); impozitul ia forma taxelor de timbru sau a taxelor de nregistrare i se pltete la nregistrarea actului autentic prin care se realizeaz transferul dreptului de proprietate; - impozitul pe creterea averii, dat de sporul de valoare nregistrat de anumite bunuri (ex. din reevaluare, amenajrile aduse acestuia). 2. impozite indirecte sunt cele care se percep cu prilejul vnzrii unor bunuri, prestrii unor servicii sau executrii unor lucrri. Ele se includ n preul mrfurilor, n tarifele serviciilor sau lucrrilor impozabile, se calculeaz, se rein i se pltesc de ctre comercianii, productorii, executanii bunurilor, lucrrilor i serviciilor supuse impozitrii; ele se percep (rein), de regul, de la toi cei care consum bunuri sau servicii de natura celor impuse, impozitele indirecte fiind cunoscute, pe acest temei, generic, i ca taxe de consumaie. ntruct suportatorii acestor impozite i taxe, n fapt, consumatorii sau beneficiarii mrfurilor, lucrrilor i serviciilor supuse impozitrii sunt diferii de pltitorii acestora ctre bugetul public, se nate o relaie indirect ntre ei i organul abilitat s perceap impozitul sau taxa, motiv care justific i denumirea lor de impozite indirecte. ntruct perceperea lor nu implic nominalizarea celor care le suport n registrul de eviden fiscal, acestea se mai numesc i impozite fr debit. Desigur, acesta nu este un motiv pentru neplata acestora, deoarece cei urmrii pentru integralitatea acestor impozite sunt pltitorii formali, cei crora le revine prin lege obligaia de a le calcula, reine i vrsa la bugetul public. Totodat, impozitele i taxele indirecte pot fi grupate n: - impozite i taxe de consumaie, ce constituie o categorie modern, avnd un cuprins de o mare varietate; ele se percep asupra produselor de prim necesitate, sunt incluse n preul de vnzare a bunurilor i au denumiri diferite, de exemplu, accizele, taxele speciale asupra produselor

47

48

petroliere (taxe de consumaie speciale), taxa pe valoarea adugat (taxe de consumaie generale); - monopoluri fiscale, rezultate din dreptul exclusiv al statului asupra produciei i vnzrii anumitor produse, de exemplu, sarea, chibriturile, buturile alcoolice, tutunul; - taxele vamale asupra mrfurilor exportate, importate sau n regim de tranzit pe teritoriul statului; - alte taxe i impozite, de exemplu, taxele de timbru, pe circulaia averii. Doctrinarii folosesc i alte criterii de clasificare a impozitelor i taxelor, acestea fiind ns cele mai des uzitate, avnd menirea de cuprinde tot ceea ce este general, constant, n coninutul acestora. 6. Legislaia fiscal n cadrul dreptului financiar Denumit i Drept fiscal, legislaia fiscal este o subramur a Dreptului financiar i cuprinde ansamblul normelor juridice cu privire la veniturile publice care se realizeaz primordial cu specificul impozitului. Prin Codul fiscal s-a realizat o sistematizare a reglementrilor juridice n domeniu, de drept substanial, n care sunt cuprinse cele mai importante impozite i taxe. Normele juridice fiscale interfereaz cu celelalte norme financiare, mpreun reglemementnd finanele publice. Prin Codul de procedur fiscal, normele de procedur fiscal au fost separate de cele de drept substanial, care vizeaz, n principal, elementele structurale ale impozitelor i taxelor. 6.1. Aplicarea n timp a legislaiei fiscale. Este guvernat de principiul anualitii impozitelor, combinat cu perceperea lor retroactiv, n limita termenelor de prescripie extinctiv a dreptului de a constata existena unei obligaii fiscale i de a o individualiza. Anualitatea impozitelor i taxelor este impus de principiul anualitiii care guverneaz ntreaga procedur bugetar, ntregul exerciiu financiar. Periodicitatea anual a perceperii impozitelor i taxelor impune respectarea condiiilor particulare ale fiecruia dintre acestea. Astfel, impozitele directe se calculeaz anual, se pltesc anual sau n rate, conform normelor juridice care le reglementeaz, n timp ce impozitele indirecte se pltesc cu prilejul fiecrei vnzri de bunuri, executri de lucrri sau prestri de servicii supuse impozitrii, situaia fiind asemntoare i pentru taxe. 6.2. Aplicarea n spaiu a legislaiei fiscale. Dubla impunere Este guvernata de principiul teritorialitii i suveranitii fiscale a statelor. Teritorialitatea fiscal semnific aplicarea legii fiscale asupra tuturor veniturilor i bunurilor impozabile obinute sau situate pe teritoriul unui stat naional, indiferent de cetenia sau reedina subiectelor impunerii. Teritorialitatea rezult din suveranitatea fiscal a statelor, ce le confer dreptul de a impozita sau taxa orice venit sau bun obinut sau transferat pe teritoriul lor, adoptnd reglementri juridice n acest sens. Din suveranitate i n contextul unei cooperri economice internaionale se poate nate fenomenul dublei sau multiplei impuneri internaionale a veniturilor i bunurilor, ce atrage vocaia mai multor sisteme de drept, ce conin diferene legislative i care pot genera obstacole fiscale: legislaia rii de origine a veniturilor i legislaia rii de destinaie a veniturilor. Dubla sau multipla impunere internaional poate fi definit ca o supunere la impozite comparabile n dou sau mai multe state a veniturilor sau elementelor de avere ale aceluiai contribuabil, pentru o perioad de timp limitat (criteriul juridic). Dezvoltarea relaiilor economice internaionale impune eliminarea dublei impuneri; n acest scop, sunt utilizate instrumente juridice interne (unilaterale) i instrumente juridice internaionale, n principal convenii de evitare a dublei impuneri, precum i dispoziii cu
48

49

caracter fiscal incluse n acordurile internazionale comerciale i de pli, n cele avnd ca obiect transporturile etc. Instrumentele juridice interne (degrevarea unilateral de dubla impunere internaional) se regsesc n unele dispoziii ale legislaiei fiscale interne, adoptate de statul romn prin care se ncearc nlturarea sau limitarea dublei impuneri, ele neavnd corespondent de reciprocitate n legislaia rilor cu care Romnia are relaii de cooperare economic internaional; exist posibilitatea ca, n timp ce n baza legislaiei noastre se elimin dubla impunere, n legislaia fiscal a altor state s nu existe msuri legale asemntoare sau dac exist, s nu fie echivalente. Conveniile internaionale pentru evitarea dublei impuneri pot complini neajunsurile instrumentelor juridice interne i au menirea de a stimula relaiile economice cu anumite state, prin ele putndu-se acorda faciliti fiscale mai largi, stabilite prin nelegerile directe dintre statele respective: exist peste 60 de astfel de convenii internazionale. Principiile care stau la baza aezrii i perceperii impozitelor care intr sub incidena acestor convenii sunt: - principiul impunerii, potrivit cruia, din impozitul total calculat n statul de reedin se deduce impozitul pltit n statul de provenien, de origine a veniturilor; - principiul scutirii de impozit, potrivit cruia, de la nceput, statul de reedin impune, potrivit conveniei de evitare a dublei impuneri, numai acele venituri impozabile n cadrul acestuia, scutind de la impunere veniturile impozabile n ara de origine a pltitorului; - principiul nediscriminrii fiscale, potrivit cruia statele semnatare ale conveniei de evitare a dublei impuneri se oblig s aplice fa de rezidenii celuilalt stat aceleai dispoziii fiscale pe care ele aplic i fa de rezidenii si, n situaii identice. 7. Particularitile juridice ale impozitelor i taxelor Impozitele i taxele i au fundamentul juridic n Constituie, n cadrul creia sunt reglementate ca obligaii ale cetenilor, sub forma contribuiilor financiare. Ele sunt instituite numai prin lege, iar cele locale de consiliile locale i judeene, n limitele i n condiiile legii. Ele sunt obligaii juridice, reglementate ca atare prin lege, realizabile, la nevoie prin constrngerea statal. Obligaia juridic sub forma impozitelor i taxelor este o obligaie fiscal, datorit preponderenei acestora n cadrul veniturilor publice. Obligaia fiscal interfereaz, dar nu se suprapune obligaiei bugetare, neexistnd o sinonimie ntre ele. Raportul juridic fiscal precede i condiioneaz raportul juridic de venituri bugetare. Obligaia fiscal constituie elementul esenial al coninutului raportului luridi de impunere. Obligaia fiscal sub forma impozitelor i taxelor este de natur patrimonial, fiind evaluabil n bani i stabilit numai n form bneasc. Se difereniaz de obligaiile cu caracter patrimonial din alte ramuri de drept, n special de obligaia civil patrimonial, astfel: a. din punctul de vedere al izvorului, obligaia fiscal poate izvor numai din lege, n timp ce obligaia de drept civil are ca izvor, de regul, contractul sau delictul, excluse pentru obligaiile fiscale; izvorul cu premiza care duce la naterea unui raport juridic fiscal, de exemplu, realizarea unui venit sau dobndirea unui bun supuse impozitrii; b. din punctul de vedere al individualizrii; obligaia fiscal se individualizeaz numai prin titlul de crean fiscal - actul prin care se stabilete i se individualizeaz obligaia de plat privind creanele fiscale, ntocmit de organele de specialitate sau de persoanele mputernicite, potrivit legii. Are caracter executoriu ope legis, fr vreo investire special n acest scop. n dreptul comun, titlul de crean constituie, de regul, doar temeiul aciunii n justiie pentru obinerea unui titlu executoriu, care devine executoriu dup investirea sa cu formula executorie prevzut de Codul de procedur civil;
49

50

c. din punctul de vedere al obiectului; obligaia fiscal are ca obiect plata unei sume de bani, n timp ce alte obligaii patrimoniale pot avea ca obiect i alte prestaii, putnd fi, raportat la obiect, att obligaii de a face, ct i obligaii de a da sau de a nu face; d. din punctul de vedere al modificrii; obligaia fiscal poate fi modificat dup individualizare i numai n cazurile prevzute de actele normative fiscale, de regul, atunci cnd apar modificri ale elementelor care au stat la baza determinrii impozitului, n timp ce obligaia de drept civil poate fi modificat oricnd, n baza simplului acord de voin a prilor; e. din punctul de vedere al stingerii; modalitile de stingere se particularizeaz n cazul obligaiei fiscale, datorit specificului acesteia. Obligaia fiscal se poate stinge att prin modalitile comune (ex. plata, compensarea, insolvabilitatea, insolvena,prescripia extinctiv, executarea silit) , ct i prin modaliti proprii, de exemplu, anularea. f. din punctul de vedere al rspunderii juridice. Avem n vedere rspunderea pentru prejudiciul cauzat prin neexecutarea obligaiei fiscale, n integralitatea coninutului acesteia, pe care nu o suprapunem sanciunilor n domeniul fiscal. Accesoriile impozitelor i taxelor, n principal, sub forma majorrilor de ntrziere, au o reglementare imperativ, de la care prile nu pot abdica i care nu interferenza cu clauza penal din dreptul civil. Sanciunile care se pot aplica sunt diferite, de la amenda fiscal, reglementat ca posibilitate n fiecare act normativ fiscal, pn la pedepsele penale, ex pentru evaziune fiscal, atunci cnd fapta ilicit ntrunete elementele constitutive ale infraciunii de evaziune fiscal. Amenda fiscal este predominant ntre sanciunile fiscale i cunoate unele particulariti, desprinse din reglementarea financiar care o instituie. CAPITOLUL IV ELEMENTE DE PROCEDUR FISCAL 1. Noiunea de procedur fiscal Sintetic, procedura fiscal este exprimat prin noiunea de administrare a impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat, definit ca ansamblul activitilor desfurate de organele fiscale n legtur cu: - nregistrarea fiscal; - declararea, stabilirea, verificarea i colectarea56 impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat; - soluionarea contestaiilor mpotriva actelor administrative fiscale. Procedura fiscal are semnificaia unei succesiuni de acte i operaiuni realizate de organele fiscale, ce trebuie nelese n integralitatea i n intercondiionarea lor, avnd ca finalitate realizarea practic a impozitelor i taxelor. 2. Obligaia fiscal. Noiune Elementul de baz al coninutului raportului juridic fiscal l constituie obligaia fiscal, n sensul Codului de procedur fiscal aceasta incluznd: a. obligaia de a declara bunurile i veniturile impozabile sau, dup caz, impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat; b. obligaia de a calcula i de a nregistra n evidenele contabile i fiscale impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat; c. obligaia de a plti, la termenele legale, impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate bugetului general consolidat; d. obligaia de a plti majorri de ntrziere aferente impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general consolidat;
50

51

e. obligaia de a calcula, de a reine i de a nregistra n evidenele contabile i de plat, la termenele legale, impozitele i taxele care se realizeaz prin stopaj la surs; f. orice alte obligaii care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, n aplicarea legilor fiscale. precum i orice alte obligaii care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, n aplicarea legilor fiscale (art. 22 lit f C. pr. fisc.). Obligaia fiscal este corelativ dreptului de crean fiscal, creanele fiscale, ce n coninutul lor: - dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat, dreptul la rambursarea taxei pe valoarea adugat, dreptul la restituirea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume pltite bugetului general consolidat (pltite fr temei legal), denumite creane fiscale principale; - dreptul la perceperea majorrilor de ntrziere, n condiiile legii, denumite creane fiscale accesorii. 3. Individualizarea obligaiei fiscale. Titlul de crean Impozitele, taxele, contribuiile, alte venituri cuvenite bugetului general consolidat se stabilesc i individualizeaz prin acte juridice - titluri de crean (fiscal n. ns. - actul prin care se stabilete i se individualizeaz creana fiscal, ntocmit de organele competente sau de persoanele ndreptite, potrivit legii. 3.1. Noiune i caracteristici a. titlul de crean fiscal, act juridic de formaie unilateral. Ca act luridi unilateral, individualizeaz dreptul de crean fiscal aparinnd creditorului fiscal, avnd ca obiect sumele de bani din impozite, taxe, contribuii i/sau accesoriile acestora pe care contribuabilul i le datoreaz i obligaia contribuabilului de a le plti. Emitenii acestuia sunt cuprini n sintagma organele competente (organele de specialitate) sau persoanele ndreptite (ex. angajatorii n cazul impozitului pe veniturile salariale), potrivit legii. Se poate concluziona n sensul constituirii acestor acte nu numai pe cale financiar, de ctre aparatul fiscal, acestea avnd ponderea cea mai mare, ci i conform dreptului comun; b. titlul de crean fiscal, act juridic declarativ de drepturi i obligaii. Prin emiterea acestuia (de organele competente sau persoanele ndreptite) se constat doar dreptul creditorului fiscal de a ncasa sumele de bani individualizate n cuprinsul acestuia i obligaia ce revine n acest sens contribuabilului, obligaia fiscal avnd ca izvor legea. c. titlul de crean fiscal, act juridic cu caracter executoriu. Titlul de crean fiscal este executoriu de drept, fr a mai fi necesar obinerea unui alt titlu executoriu57 i fr nici o investire special. Simpla ajungere la scaden este suficient pentru a se declana procedura de executare silit, n condiiile Codului de procedur fiscal. Forma titlului de crean fiscal. Titlul de crean fiscal ia forma prevzut de lege pentru actul care individualizeaz obligaia de plat a unei sume de bani avnd natura creanei fiscale. De fiecare dat trebuie ntocmit n scris, unele din elementele prevzute n lege condiionnd chiar validitatea acestuia. 3.2. Categorii de titluri de crean fiscal Potrivit dispoziiilor Codului de procedur fiscal, n sfera titlurilor de crean fiscal intr: a. declaraia fiscal, avnd aceast semnificaie n condiiile C. pr. fisc. cele care conin i cuantumul obligaiei fiscale, determinat de contribuabil, atunci cnd legea prevede; organul fiscal nu va emite un alt titlu de crean fiscal, prezumnduse c declaraia reflect realitatea, ns este acceptat sub rezerva unei verificri ulterioare. Se pot exemplifica (declaraii de impunere titluri de crean fiscal):
51

52

- declaraia privind impozitul pe profit; - declaraia intocmit de contribuabil privind taxa pe valoarea adugat; - declaraia privind impozitul/taxa pe cldirile i impozitul/taxa asupra mijloacelor de transport deinute de persoanele juridice; - declaraia vamal, pentru obligaiile de plat constatate n vam. Declaraia fiscal are regimul instituit n Codul de procedur fiscal, obligaia de depunere meninndu-se i n cazurile: - a fost efectuat plata obligaiei fiscale; - obligaia fiscal respectiv este scutit la plat, conform dispoziiilor legale; - organul fiscal a stabilit din oficiu baza de impunere i obligaia fiscal. Declaraia fiscal este un act juridic, avnd o form i un coninut reglementat i poate fi corectat de ctre contribuabil din proprie iniiativ. Nedepunerea acesteia d dreptul organului fiscal la stabilirea din oficiu a obligaiilor fiscale, prin estimarea bazei de impunere. n situaia n care legea nu prevede obligaia de calculare a impozitului, declaraia fiscal este asimilat unei decizii referitoare la baza de impunere (art. 84 alin. 5). b. Decizia de impunere. Se emite de organul fiscal competent, pentru celelalte situaii (n care declaraia fiscal constituie i titlu de crean fiscal). c. Acte administrative fiscale asimilate deciziilor de impunere. Deciziile de impunere au un coninut reglementat, trebuind s ndeplineasc condiiile prevzute la art. 43 alin. 2 C. pr. fisc. Actul poate fi emis i prin intermediul mijloacelor informatice, n condiiile legii, fiind valabil chiar dac nu poart semntura persoanelor mputernicite ale organului fiscal i tampila organului emitent, dac ndeplinete cerinele legale n materie. Prin ordin al ministrului finanelor publice se stabilesc categoriile de acte administrative care se emit n aceste condiii. Cuantumul oricrei obligaii fiscale se stabilete sub rezerva verificrii ulterioare, organul fiscal avnd dreptul, n limita termenului de prescripie a dreptului de a individualiza obligaia fiscal, de a desfiina sau de a modifica titlul de crean, din iniiativa sa sau la cererea contribuabilului, n baza constatrilor proprii. Dup exercitarea dreptului de verificare ca urmare a inspeciei fiscale (n termenul de prescripie), dreptul de rezerv a verificrii ulterioare nceteaz. Decizia de impunere, n sfera sa larg (propriu-zis i actele administrative fiscale asimilate acesteia n. ns.), este integrat actului administrativ fiscal58, ce cuprinde ntreaga sfer a fiscalitii, de la stabilire, pn la realizarea efectiv i stingerea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general consolidat. Ca i acesta, este supus comunicrii, producnd efecte de la aceast dat. n concluzie, obligaia fiscal se individualizeaz printr-un act declarativ al contribuabilului, numit declaraie de impunere, asimilat deciziei de impunere, asupra cruia contribuabilul poate reveni i care este supus verificrii ulterioare sau prin decizia de impunere (propriu-zis sau act asimilat acesteia) n celelalte situaii. n doctrina financiar titlurile de crean fiscal au fost clasificate, din punctul de vedere al modului de ntocmire, n dou categorii: a) titluri de crean ntocmite exclusiv n scop fiscal; b) actele care n mod implicit sunt titluri de crean fiscal. Sunt ntocmite ntr-un scop propriu sau specific i cuprind, pe lng datele impuse de scopul emiterii acestora, date de individualizare a unor creane fiscale.

52

53

Actele de control ntocmite de organele fiscale nu mai au natura titlurilor de crean fiscal (implicite), deoarece pe baza lor organul fiscal competent are obligaia de a ntocmi decizia de impunere, aceasta fiind un titlu de crean fiscal, supus contestaiei reglementate de Codul de procedur fiscal. 4. Stingerea obligatiei fiscale Obligaia fiscal se poate stinge prin: plat, insolvabilitate, anulare, insolven, compensare, prescripie extinctiv, executare silit, particularizate datorit specificului domeniului. 4.1. Plata Plata este calificat, ca i n dreptul comun, ca o modalitate de executare voluntar a obligaiei fiscale, principala modalitate de colectare a creanelor fiscale. 4.1.1. Persoanele obligate la plat. Potrivit Codului de procedur fiscal, sunt inute la plat: a. n primul rnd, debitorul; b. dac obligaia de plat nu a fost ndeplinit de debitor, devin debitori, n condiiile legii, urmtorii: - motenitorul care a acceptat succesiunea contribuabilului debitor; - cel care preia, n tot sau n parte, drepturile i obligaiile debitorului supus divizrii, fuziunii ori reorganizrii judiciare, dup caz; - persoana creia i s-a stabilit rspunderea n conformitate cu prevederle legale referitoare la faliment; - persoana care, potrivit legii, i-a asumat obligaia de plat, printr-un angajament de plat sau printr-un alt act ncheiat n forma autentic, cu asigurarea unei garanii reale la nivelul obligaiei de plat; - alte persoane, n condiiile legii; c. persoana care, n numele debitorului, potrivit legii, are obligaia de a plti sau de a reine i de a plti, dup caz, impozite, taxe, contribuii, amenzi i alte sume datoate bugetului general consolidat (de exemplu, angajatorul pentru impozitul pe veniturile salariale, pltitorii taxei pe valoarea adugat). Pentru persoanele juridice cu sediul n Romnia, care au sedii secundare, pltitor de obligaii fiscale este persoana juridic, cu excepia impozitului pe venitul din salarii, pentru care plata impozitului se face, potrivit legii, de ctre sediile secundare ale persoanei juridice. d. Pe lng debitorul fiscal, principalul obligat la plat, poart rspunderea pentru obligaiile de plat restante ale debitorului declarat insolvabil toi cei care, prin actele sau faptele lor, au condus direct la aceast stare a contribuabilului debitor, lor revenindu-le o rspundere solidar a cu cea a debitorului, care opereaz numai dac sunt ndeplinite condiiile prevzute de lege. Potrivit art. 27 -Rspunderea solidar-, pentru obligaiile de plata restante ale debitorului declarat insolvabil n condiiile codului de procedur fiscal, raspando solidar cu acesta urmtoarele persoane: a) persoanele fizice sau juridice care, n cei 3 ani anteriori datei declarrii insolvabilitatii, cu reacredina, dobndesc n orice mod active de la debitorii care i provoac astfel insolvabilitatea; b) administratorii, asociaii, actionarii i orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin nstrinarea sau ascunderea cu reacredina, sub orice forma, a bunurilor mobile i imobile proprietatea acesteia. 4.1.2. Cui se poate face plata. Plata se face numai organelor competente s perceap veniturile bugetare (pe categorii de bugete), prin intermediul bncilor, trazoreriei i al altor instituii autorizate s deruleze operaiuni de plat; plata se face distinct, pe fiecare impozit, tax, contribuie, alte sume datorate bugetului general consolidat, inclusiv pentru accesoriile acestora
53

54

(ntruct fiecare impozit sau tax are individualitatea sa), folosindu-se modalitile prevzute de lege i cu respectarea ordinei legale. Plata fcut altui organ fiscal nu conduce la realizarea obligaiei fiscale, reprezentnd o sum nedatorat i genereaz raporturi juridice de restituire. 4.1.3. Obiectul plii. Creditorul nu poate accepta o alt prestaie dect cea datorat, plata trebuind s constea n executarea ntocmai a obligaiei datorate. 4.1.4. Termenele de plat. Trebuie fcut la scaden, determinat de termenele prevzute de Codul fiscal sau de alte legi care le reglementeaz. Legea enun i cteva situaii particulare - ex. ipoteza diferenelor, a accesoriilor, a nlesnirilor, a impozitelor care nu au prevzute termene de plat, a se vedea! Plata anticipat este permis n cazul impozitelor i taxelor stabilite anual, pltibile n rate (ex. impozitul pe cldiri). 4.1.5. Ordinea stingerii datoriilor. Intereseaz atunci cnd debitorul are de achitat impozite, taxe, contribuii diferite (mai multe tipuri), iar sumele de care dispune sunt insuficiente pentru realizarea integral a acestora, situaie n care se vor stinge datoriile corelative acelui tip de creanta fiscal principala pe care l stabileste contribuabilul. n cadrul tipului de impozit, taxa, contribuie sau alta suma reprezentnd creanta fiscal, stabilit de contribuabil, stingerea se efectueaz, de drept, n urmtoarea ordine: a. sumele datorate n contul ratei din luna curenta din graficul de plata a obligaiei fiscale pentru care s-a aprobat ealonare la plata, precum i dobanda datorat n luna curenta din grafic sau suma amnat la plata, mpreun cu dobnzile datorate pe perioada amnrii, n cazul n care termenul de plata se mplinete n luna curenta, precum i obligaiile fiscale curente de a cror plata depinde mentine rea valabilitii inlesnirii acordate; b. obligaia fiscal principala i obligaiile fiscale accesorii aferente acesteia, n ordinea vechimii, cu excepia celor pentru care s-a nceput executarea silit; c. sumele datorate n contul urmtoarelor rate din graficul de plata a obligaiei fiscale pentru care s-a aprobat ealonare, pana la concurenta cu suma esalonata la plata sau pana la concurenta cu suma achitat, dup caz, precum i suma amnat la plata mpreun cu dobnzile datorate pe perioada amnrii, dup caz; d. obligaiile cu scadente viitoare, la solicitarea contribuabilului. 4.1.6. Data plii. Obligaia fiscal se consider executat: - pe data nscris n documentul de plat eliberat de organele sau perso anele abilitate de organul fiscal, n cazul plilor n numerar; - la data potei nscris pe mandatul potal, n cazul plilor efectuate prin mandat potal; - pe data debitrii contului pltitorului, pentru plile efectuate prin decontare bancar, pe baza instrumentelor de decontare specifice, data putnd fi dovedit prin extrasul de cont al contribuabilului; - pe data nregistrrii la organul competent a documentelor sau actelor pentru care s-au depus i anulat timbrele datorate potrivit legii, n cazul obligaiilor care se sting prin anulare de timbre fiscale mobile; - pe data debitrii contului debitorului, n cazul obligaiilor declarate n vam. 4.1.7. Dovada plii. Plata are drept efect liberarea debitorului de obligaia asumat. n domeniul fiscal, dovada plii se poate face cu mijloace specifice, n funcie de modalitile de plat folosite, reglementate ca atare n Codul de procedur fiscal: - instrumentele de plat folosite, confirmate de banc, prin semntur i tampil, certificarea avnd semnificaia debitrii contului pltitorului;
54

55

- chitana eliberat de unitatea ncasatoare -trezorerie, agent fiscal, casier, pentru ipoteza plii directe, n numerar; - marca timbrului, aplicat pe actul ntocmit. 4.1.8. Majorrile de ntrziere. Se particularizeaz prin: - curg din ziua imediat urmtoare scadenei obligaiei fiscale, de drept, cu excluderea posibilitii de renunare la ele i nefiind necesar punerea n ntrziere a debitorului, excepie de la regimul juridic al evalurii legale a daunelor-interese din dreptul comun; - sunt neplafonate, calculndu-se i datorndu-se pn n ziua ncasrii sumei inclusiv, pentru fiecare zi de ntrziere; - nivelul acestora este de 0,01% pentru fiecare zi de ntrziere a plii i poate fi modificat prin legile bugetare anuale; - se datoreaz pentru orice obligaie fiscal (inclusiv vamal) neachitat la scaden, inclusiv pentru diferenele stabilite de organele fiscale n exercitarea atribuiunilor lor de control, cu excluderea urmtoarelor sume, reprezentnd: amenzi de orice fel, obligaii fiscale accesorii stabilite potrivit legii, cheltuieli de executare silit, cheltuieli judiciare, sume confiscate, sume reprezentnd echivalentul n lei al bunurilor i sumelor confiscate care nu sunt gsite la locul faptei; - posibilitatea acordrii unor nlesniri cu privire la acestea -amnri, ealonri, reduceri, scutiri-, de regul, de ctre organul care administreaz impozitele, taxele, contribuiile ce au generat aceste dobnzi i n condiiile actelor normative care le reglementeaz, tendina fiind de restricionare a acestora; - sunt datorate i pe perioada pentru care au fost acordate amnri sau ealonri la plata obligaiilor fiscale restante; - se calculeaz n lei att pentru debitul stabilit n lei ct i pentru cel stabilit n valut. Pentru debitul n valut, calculul majorrii se efectueaz prin aplicarea cotei asupra debitului datorat n valut, transformat n lei la cursul de schimb valutar stabilit de Banca Naional a Romniei n ziua scadenei debitului. 4.2. Insolvabilitatea ca modalitate de stingere a obligaiei fiscale. Este integrat n categoria alte modaliti de stingere a creanelor fiscale (Capitolul XII) i constituie o cauz de scdere a obligaiei fiscale din evidena organului fiscal. n sensul Codului d eprocedur fiscal, este insolvabil debitorul ale crui venituri sau bunuri urmribile au au o valoare mai mic dect obligaiile fiscale de plat sau care nu are venituri sau bunuri urmribile. Legea nu mai stabilete situaiile care conduc la starea de insolvabilitate a debitorului. Constatarea insolvabilitii se face direct de ctre acestea, nefiind necesar o hotrre obinut n urma unei proceduri judiciare, ca n dreptul comun. n derularea procedurii se identific, n ordine cronologic, etapele: - efectuarea de investigaii de ctre organul fiscal la domiciliul, sediul sau locul la care se desfoar activitatea lucrativ de ctre debitor, pentru a se stabili dac acesta are venituri sau bunuri urmribile; - ncheierea procesului-verbal de declarare a strii de insolvabilitate, n situaia n care, n urma investigaiilor fcute, se constat c debitorul nu are venituri sau bunuri urmribile, actul de constatare a strii de insolvabilitate nemaiavnd ca efect ntreruperea termenului de prescripie a dreptului de a cere executarea silit; - scderea provizorie a debitorului din evidena curent a organului fiscal i trecerea sa ntr-o eviden separat, organul de executare avnd obligaia de a urmri, n continuare, cel puin

55

56

odat pe an, situaia debitorului, sub aspectul veniturilor i bunurilor sesizabile, n limita termenului de prescripie a dreptului de a cere executarea silit. Dac n urma verificrilor efectuate dup declararea strii de insolvabilitate se constat c debitorul a dobndit venituri sau bunuri urmribile a cror valoare este mai mare dect cheltuielile de executare, va avea loc o redebitare a sumelor, acestea fiind trecute n evidena curent, dup care se vor lua msuri de executare silit. Actele de investigare, toate, nu au ca efect ntreruperea termenului de prescripie, legea neatribuindu-le astfel de efecte, ntruct nu reprezint acte de executare n accepiunea strict a cuvntului. Concluzionnd, scderea definitiv a creanei are loc ca urmare a prescripiei extinctive a dreptului de a cere executarea silit, a crei mplinire nu este imputabil celor care aveau obligaia urmririi recuperrii creanelor fiscale. n msura n care exist succesori universali sau cu titlu universal sau debitori solidari, potrivit art. 27 din Codul de procedur fiscal60 (persoane rspunztoare pentru atingerea strii de insolvabilitate de ctre debitorul principal), sumele se vor recupera de la acestea, potrivit legii, acestea fiind pri ale raportului juridic de rspundere fiscal. Insolvabilitatea conduce la stingerea (scderea) obligaiei fiscale, condiionat de epuizarea celorlalte posibiliti de recuperare a creanelor fiscale prevzute n reglementarea de baz i numai n msura n care mai rmn debite neachitate. Este o concluzie ce se desprinde din chiar cazurile reglementate, care permit declanarea acestei proceduri. Se aplic numai la nplinirea prescripiei extinctive a dreptului de a cere executarea silit a obligaiei fiscale. 4.3. Anularea creanelor fiscale Sunt operabile numai n dou situaii: - atunci cnd cheltuielile de executare, exclusiv cele privind comunicarea prin posta, sunt mai mari dect creanele fiscale supuse executrii silite, conductorul organului de executare putnd aproba anularea debitelor respective. Cheltuielile generate de comunicarea somaiei prin posta sunt suportate de organul fiscal; - atunci cnd creanele fiscale restante aflate n sold la data de 31 decembrie a anului sunt mai mici de 10 lei (RON). Anual, prin hotrre a Guvernului se stabilete plafonul creanelor fiscale care pot fi anulate. 4.4. Insolvena61 ANAF i unitile sale subordonate, respectiv compartimentele de speciali tate ale autoritilor administraiei publice locale au obligaia de a solicita instanelor judectoreti declanarea procedurii insolvenei i de a declara lichidatorilor creanele existente n evidena fiscal pe pltitor, atunci cnd debitorii fiscali se afl n stare de insolven62. 4.5. Executarea silit 4.5.1. Caracteristici. Executarea silit realizat n condiiile reglementrii sus menionate se particularizeaz prin: a. are un caracter unitar, aplicndu-se nedifereniat, n mod egal, tuturor celor care au calitatea de debitori ai obligaiei fiscale, persoane fizice sau juridice; b. se efectueaz direct de ctre organele de executare prevzute de lege, cu excluderea competenei instanelor judectoreti i fr a fi precedat de vreo alt procedur, cu caracter judiciar, ca n dreptul comun; c. se efectueaz din oficiu, de ctre organele de executare, prin executorii fiscali; d. dureaz pn la stingerea creanelor fiscale nscrise n titlul executoriu, inclusiv a accesoriilor acesteia ori a altor sume datorate ori acordate potrivit legii prin acesta, precum i a
56

57

cheltuielilor de executare; atunci cnd n titlul executoriu au fost prevzute accesorii, fr a fi stabilit cuantumul acestora, ele vor fi calculate de ctre organul de executare i consemnate ntrun proces-verbal ce constituie titlu executoriu, ce se comunic debitorului. Aici trebuie integrate i dispoziiile care statueaz neperimarea executrii silite a creanelor fiscale; e. suspendarea, ntreruperea i ncetarea executrii silite au un regim strict i sunt permise doar n condiiile reglementrii speciale 4.5.2. Condiiile generale ale pornirii executrii silite a. existena titlului executoriu. Titlul de creanta devine titlu executoriu la data la care creanta fiscal este scadenta prin expirarea termenului de plata prevzut de lege sau stabilit de organul competent ori n alt mod prevzut de lege. Sunt avute n vedere, n primul rnd, titlurile executorii emise de organele de executare competente, potrivit dispoziiilor Codului de procedur fiscal. Sunt avute n vedere, n al doilea rnd, alte nscrisuri care, potrivit legii, constituie titluri executorii; intr aici titlurile executorii emise de alte organe competente, care privesc creane fiscale; acestea se transmit, de ctre organul mputernicit s le emit, n termen de 30 zile de la emitere, spre executare silit, potrivit legii, organelor de executare competente (de exemplu, un proces-verbal de constatare a contraveniei i de aplicare a sanciunii). Pentru titlurile de crean provenind de la alte organe dect cele fiscale, acolo unde reglementrile o impun, cerina formulei executorii trebuie respectat, cu att mai mult cu ct este de ordine public; b. ncadrarea n termenul de prescripie a dreptului de a cere executarea silit - de 5 ani; c. existena actelor procedurale premergtoare executrii silite: somaia, actul de declanare propriu-zis a executrii silite, obligatoriu pentru toate formele de executare silit, comunicat debitorului atunci cnd acesta nu-i execut obligaia n termenul stabilit prin ntiinare i prin care i se face cunoscut s efectueze plata sumelor datorate n termen de 15 zile de la primirea acesteia.
CAPITOLUL V CONTROLUL FINANCIAR 1. Noiunea de control Etimologic, cuvntul control provine din expresia latin contra rolus, care nseamn verificarea unui act original dup originalul care, n acest scop, se afl n posesia unei alte persoane. Controlul financiar este o component structural a finanelor publice, este o component a activitii financiare a statului. Controlul financiar este strns legat de fondurile bneti ale statului i ale celorlalte colectiviti publice, reprezentnd, n esen, o activitate de verificare a respectrii i aplicrii conforme a normelor juridice referitoare la formarea, administrarea i ntrebuinarea acestora. Prin dimensiune i obiective, controlul financiar nu se poate rezuma la verificarea componenta cheltuielilor bugetare, viznd, n egal msur att componenta veniturilor bugetare, mai ales, pe cele fiscale (formarea resurselor financiare ale statului i ale celorlalte entiti publice) ct i creditul public. n cadrul economiei de pia, controlul financiar este implicat n toate activitile economico-sociale, contribuind la mbinarea i reglarea intereselor individuale i ale societii ntr-un ansamblu unitar. Avnd un rol pregnant n toate fazele proceselor de producie, se impune ntrirea rolului su, organizatoric i arie de exercitare. Controlul financiar este mai mult dect un act administrativ, este o necessitate obiectiv, dat din nevoia de a respecta legile din orice domeniu de activitate i din dreptul de a cunoate cum sunt administrate, gestionate veniturile societii. Controlul financiar este aciunea de stabilire a exactitii unor operati uni materiale, ce se efectueaz fie anticipat executrii acestora, fie concomitent cu derularea lor, fie dup realizarea lor. Activitatea de control const n verificarea ndeplinirii cu corectitudine, n spiritul legalitii, a diferitelor acte i operaiuni, conform unor ordine i principii bine stabilite, a cauzelor care au generat deficienele constate i n stabilirea msurilor pentru nlturarea acestora. 57

58 Prin esena sa, prin sfer i dimensiuni, controlul financiar nu se confund cu activitatea de formare i ntrebuinare a fondurilor bneti de interes public i nici cu alte activiti aparent similare, de exemplu, expertizele, reviziile, inspeciile, verificrile. Controlul financiar are o caracterizare legal complet, din care se degaj un regim juridic propriu, ce l separ de celelalte componente structurale ale finanelor publice. Are o reglementare juridic special, separat de actele normative applicabile celorlalte componente structurale ale finanelor publice, chiar dac este conceput s se exercite asupra acestora: Legea nr. 30/1990 privind organizarea controlului financiar i a Grzii Financiare, Legea nr. 94/1992 privind Curtea de Conturi, OUG. nr. 119/1999 privind auditul intern i contolul financiar preventiv, Codul de procedur fiscal (pentru componenta veniturilor fiscale). 2. Funciile controlului financiar Controlul financiar, component de baz a controlului economic, are ca obiectiv cunoaterea de ctre stat a modului de formare i administrare a mijloacelor materiale i financiare de ctre agenii economici publici, a modului de realizare i cheltuire a banului public, el urmrind asigurarea i consolidarea

echilibrului financiar, asigurarea eficienei economico-financiare, n final, dezvoltarea economiei naionale. Din ansamblul reglementrilor din domeniu, se pot desprinde ca funcii ale controlului fiananciar urmtoarele: a. funcia de evaluare, conform creia, prin controlul financiar se apreciaz, se estimeaz situaia existent la un moment dat, rezultatele obinute la sfritul unei perioade, modul de desfurare a activitii n condiiile de normalitate, legalitate i eficien date; b. funcia preventiv, conform creia unul dintre obiectivele exercitrii controlului l constituie evitarea i eliminarea fraudelor nainte de consumarea actelor i operaiunilor financiare, organizarea controlului financiar preventiv fiind chiar o expresie a acestei funcii; c. funcia de documentare, ce permite cunoaterea proceselor care au loc n activitatea economic, a rezultatelor activitii defurate n structurile economice, relevarea fraudelor i depistarea cauzelor acestora, precum i depistarea cautelo acestora, controlul participnd nemijlocit la actul de conducere economic, furniznd date i informaii pentru fundamentarea deciziilor economico financiare; d. funcia recuperatorie, prin care se tinde la restabilirea ordinii juridice financiare nclcate, prin recupararea prejudiciilor cauzate de cei controlai i prin stabilirea rspunderii lor juridice, n modalitile i n formele prevzute de lege; e. funcia educativ, care i vizeaz, n egal msur, pe controlori i controlai i impune o diversitate de activiti pentru generalizarea experienei pozitive n activitatea de control, ct i pentru formarea unor specialiti de nalt inut profesional, dar i a unor executani cunosctori ai reglementrilor juridice n litera i spiritul lor. 3. Organizarea controlului financiar 2.1. Formele controlului financiar Controlul financiar are o arie larg de desfurare, viznd orice activitate desfurat de persoanele fizice i juridice care se afl sub incidena reglementrilor juridice financiare. Practic, o viziune de ansamblu asupra acestuia necesit luarea n calcul att a entitilor competente cu exercitarea, ct i a sferei acestuia, rezultnd din totalitatea actelor, faptelor, operaiunilor supuse acestuia, indiferent de entitatea care le realizeaz, public sau privat. n doctrina financiar, controlul financiar a fost clasificat prin prisma criteriilor: a. obiectivul urmrit, n raport cu care s-au stabilit: - controlul fiscal; - controlul financiar preventiv; - auditul intern; - controlul financiar ulterior;
58

59

b. n funcie de momentul n care se exercit, n raport cu care se disting: - controlul preventiv (n condiiile OUG. nr. 119/1999, intern sau extern); - controlul concomitent; - controlul ulterior (dup consumarea actelor, operaiunilor supuse controlului financiar, ex. controlul exercitat de organele Curii de Conturi); c. n funcie de organul care l exercit, n raport cu care se poate disocia: - controlul financiar intern sau propriu (intr aici controlul financiar preventiv propriu, definit ca activitatea prin care se verific legalitatea i regularitatea operaiilor efectuate pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, nainte de aprobarea acestora i auditul intern, activitate intern, organizat independent n strucura unei instituii publice i sub directa subordonare a conductorului acesteia, ce const n efectuarea de verificri, inspecii, analize ale sistemului propriu de control intern, n scopul evalurii obiective a msurii n care acesta asigur ndeplinirea obiectivelor instituiei publice i utilizarea resurselor n mod economic, eficace i eficient (art. 2 lit. c din OUG. nr. 119/1999); - controlul financiar extern (intr aici controlul exercitat de organele Curii de Conturi i controlul financiar exercitat de organele Ministerului Finanelor Publice - Direcia general a controlului financiar de stat, Garda financiar, controlorii delegai pentru efectuarea controlului financiar prevetiv la ordonatorii principali de credite; Este clasificarea cea mai elocvent, acoperitoare pentru caracterul sistemic al controlului financiar i pe a crei structur vom derula demersul nostru n prezentul capitol. d. dup volumul documentelor i al operaiunilor supuse controlului financiar, acesta poate fi: - control financiar total, ce se exercit asupra tuturor actelor i operaiunilor realizate de la ultimul control financiar, la zi; - control financiar prin sondaj, ce se exercit asupra celor mai reprezentative documente i operaiuni, ducnd la unele concluzii cu caracter general asupra obiectului urmrit; e. dup durata controlului, avem: - control financiar permanent sau continuu (ex. controlul financiar preventiv); - control financiar periodic (ex. controlul exercitat de organele din structura Curii de Conturi); f. dup domeniul economic controlat, controlul poate fi: - control fiscal, definit ca ansamblul activitilor care au ca scop verificarea realitii declaraiilor, verificarea corectitudinii i exactitii ndeplinirii, conform legii, a obligaiilor fiscale de ctre contribuabili; - control vamal (are ca scop verificarea ndeplinirii conforme a obligaiilor care rezult din dispoziiile juridice vamale); - controlul creanelor statului; intr aici verificarea, post factum, a modului de formare, administrare i ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i sectorului public, precum i a modului de gestionare a patrimoniului public i privat al statului i unitilor administrativ teritoriale); - alte forme de control. 4. Controlul financiar preventiv63 n Romnia, sistemul financiar are la baz dispoziiile Constituiei, art. 137 alin. 1, potrivit cruia formarea, administrarea, ntrebuinarea i controlul resurselor financiare ale statului, ale unitilor administrativ-teritoriale i ale instituiilor publice sunt reglementate prin lege. Practic, controlul financiar este conceput ca o dimensiune esenial a sistemului financiar,

59

60

alturi de formarea, administrarea i ntrebuinarea resurselor financiare publice i avnd la baz principiul legalitii activitii financiare, n toat complexitatea sa (prin lege). Controlul financiar preventiv poate fi, n raport cu organul/persoanele care l exercit, propriu (intern), atunci cnd se exercit din interiorul instituiei publice sau extern (delegat), atunci cnd se exercit din afara acesteia. Sediul materiei este dat de Ordonana Guvernului nr. 119/1999 privind auditel intern i controlul financiar preventiv. Domeniul legii este circumscris de operaiunile vizate de acest act normativ, supuse obligatoriu controlului financiar preventiv, realizate de instituiile publice n accepiunea legii, ct i de alte persoane, care gestioneaz fonduri publice cu orice titlu i/sau administreaz patrimoniul public, n privina gestionrii i administrrii patrimoniului public n cauz. 4.1. Controlul financiar preventiv propriu 4.1.1. Persoanele mputernicite Controlul financiar preventiv este reglementat n scopul de a interveni operativ i de a opri actele i operaiunile financiare neconforme i ntre acestea, prioritar, aprobarea i ordonanarea cheltuielilor bugetare. Controlul financiar preventiv se exercit de ctre organele proprii ale instituiilor publice, respectiv contabilul ef sau pesoanele mputernicite de acesta, din subordinea acestuia, cu aprobarea ordonatorului de credite, cu trasarea limitelor mputernicirii i condiionat de ndeplinirea condiiilor prevzute de lege privind accesul i exercitarea acestei activiti. Controlul financiar preventiv propriu se exercit de ctre persoane mputernicite n acest scop i cu urmarea unei proceduri reglementare de verificare i viz ori de refuz de viz, dup caz, a documentelor din care rezult drepturi i obligaii bneti n execuia bugetar ori n cadrul constituirii i ntrebuinrii unor fonduri bneti speciale. Aplicarea vizei de control financiar preveniv este o condiie a efecturii acestora. 4.1.2. Aria de acoperire. Organizarea acestuia este obligatorie pentru toate toate instituiile publice, n accepiunea legii (Legea nr. 500/2002 privind finanele publice i Legea nr. 273/2006 privind finanele publice locale), precum i la orice alte persoane juridice care gestioneaz fonduri publice cu orice titlu i/sau care administreaz patrimoniul public, referitor la gestionarea fondurilor publice provenite din finanri externe. Controlul financiar preventiv se organizeaz la Ministerul Economiei i Finanelor pentru operaiunile Fondului naional de preaderare, pentru operaiunile privind bugetul trezoreriei, operaiunile privind datoria public i alte operaiuni specifice acestuia. 4.1.3. Operaiunile supuse controlului financiar preventiv Controlul financiar preventiv este activitatea prin care se verific legalitatea i regularitatea operaiunilor efectuate pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, nainte de aprobarea acestora. Fac obiectul controlului financiar preventiv proiectele de operaiuni, ce vizeaz, n principal: - angajamentele legale i bugetare (ex. contracte sau comenzi de achiziii publice, contracte de concesionare sau nchiriere); - deschiderea i repartizarea de credite bugetare; - modificarea repartizrii pe trimestre i pe subdiviziunile clasificaiei bugetare a creditelor aprobate, inclusiv prin virri de credite, - vnzarea, gajarea, concesionarea, nchirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale;

60

61

- concesionarea sau nchirierea de bunuri din domeniul public al statului sau unitilor administrativ-teritoriale; - alte operaiuni, stabilite prin Ordin al ministrului economiei i finanelor. Conductorii entitilor la care controlul financiar preventiv se organizeaz obligatoriu pot extinde sfera acestor operaiuni, prin adugarea altora, expres determinate; odat incluse, controlul se va execita cu aceeai rigoare specific domeniului. 4.1.4. Exercitare. Viza i refuzul de viz de control financiar preventiv Persoana mputernicit cu exercitarea contolului financiar preventiv va verifica proiectele operaiunilor supuse acestuia sub urmtoarele aspecte: - legalitatea, ce impune respectarea dispoziiilor legale aplicabile operaiunii; - regularitatea, ce necesit respectarea principiilor i regulilor procedurale i metodologice aplicabile; - ncadrarea n limitele angajamentelor bugetare aprobate. n concret, viza de control financiar preventiv const n semnarea documentului la rubrica rezervat de ctre persoana mputernicit i aplicarea sigiliului persoanal. n vederea acordrii vizei de control financiar preventiv propriu, proiectele de operaiuni se prezint nsoite de documente justificative corespunztoare i sunt certificate cu privire la realitatea i legalitatea acestora prin semntura conductorilor compartimentelor de specialitate care iniiaz operaiunea respectiv. Acordarea vizei are la baz verificrile de form i de fond ale proiectelor operaiunilor i a documentelor care le nsoesc. Refuzul vizei de control financiar preventiv trebuie temeinic justificat, se comunic compartimentului de audit intern al instituiei publice n cauz i are ca efect nenregistrarea n contabilitate a documentelor. n situaia refuzului de viz, conductorul entitii n cauz poate dispune, pe propria rspundere, efectuarea operaiunii n cauz, contabilul ef avnd obligaia de a informa n scris Ministerul Economiei i Finanelor i, dup caz, organul ierarhic superior. 4.2. Controlul financiar preventiv delegat Iniial, a fost n competena Curii de Conturi, i se exercita prin Secia de control preventiv, la ordonatorii pricipali de credite. Prin OUG. nr. 119/1999 atribuiile de control preventiv la ordonatorii principali de credite au fost date n competena Ministerului Economiei i Finanelor i se exercit prin controlori delegai, numii prin ordin al ministrului economiei i finanelor pentru fiecare instituie public al crei conductor are calitatea de ordonator principal de credite - al bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, al bugetelor fondurilor speciale, pentru operaiuni privind datoria public i pentru alte operati uni specifice Ministerului Economiei i Finanelor. Prin normele metodologice aprobate de Ministerul Finanelor Publice au fost stabilite: - tipurile de operaiuni ale ordonatorilor principali de credite ale cror proiecte se supun controlului financiar preventiv delegat, aceleai cu cele supuse controlului financiar preventiv propriu; - limitele valorice peste care se fectuez controlul financiar preventiv delegat, pe tipuri de operaiuni, ce pot diferi de la o instituie public la alta; - documentele justificative care trebuie s nsoeasc diferitele tipuri de operaiuni; - modul n care trebuie efectuat controlul financiar preventiv delegat pentru fiecare tip de operaiune.

61

62

Controlul financiar preventiv delegat se exercit asupra proiectelor de operaiuni care au fost avizate deja de controlul financiar preventiv propriu. Practic, asupra acestora se exercit un control financiar preventiv dublu, intern i extern. 4.2.1. Viza de control financiar preventiv se acord sau se refuz n scris, pe formular tipizat i trebuie s poarte semntura i sigiliul personal al controlorului delegat competent. Refuzul de viz intervine cnd n urma verificrilor se stabilete c proiectul de operaiune ce face obiectul controlului financiar preventiv nu ndeplinete condiiile de legalitate, regularitate i ncadrare n limita angajamentelor bugetare pentru acordarea vizei de control financiar preventiv. Regimul juridic al refuzului de viz este urmtorul: - intenia de refuz trebuie comunicat, n scris i motivat, ordonatorului principal de credite, acesta avnd posibilitatea de a aduce argumente pentru efectuarea operaiunii pentru care se intenioneaz refuzul de viz; - opinia exprimat a ordonatorului principal de credite nate obligaia controlorului financiar delegat de a solicita opinia neutr a 3 controlori delegai de la alte instituii publice, opinia acestora fiind doar consultativ; - competena de a hotr soluia final aparine n exclusivitate controlorului delegat, argumentele i opiniile sus menionate avnd numai un rol consultativ; - pentru oricare situaie, refuzul de viz trebuie s fie exprimat n scris i s fie motivat. Dup nregistrarea refuzului de viz, operaiunile vizate de acesta nu pot fi nregistrate n contabilitate, deci nu i pot urma cursul pentru care au fost iniiate, trebuind s fie respectat procedura reglementat de OUG. nr. 119/1999. 5. Controlul financiar ulterior Se exercit dup efectuarea actelor i operaiunilor cu caracter financiar i are drept scop verificarea regularitii i legalitii acestora. Un rol important este atribuit Curii de Conturi, aceasta realiznd un control financiar (ulterior) cu privire la modul de formare, administarre i ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului public (art. 140 alin. I Constituie). 5.1. Auditul financiar exetrn realizat de Curtea de Conturi 5.1.1. Reglementare juridic Constituia Romniei ofer temeiul juridic general cu privire la controlul Curii de Conturi, art. 140 Curtea de Conturi, integrat n Titlul IV, intitulat Economia i finanele publice. Reglementarea special o constituie Legea nr. 94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi, republicat65, lege organic, esenial modificat prin Legea nr. 217/200866 (denumit, n continuare, Legea nr. 94/1992). 5.1.2. Identitatea Curii de Conturi Potrivit Constituiei Romniei, Curtea de Conturi exercit controlul asupra modului formare, administrare i de ntrebuinare a surselor financiare ale statului i ale sectorului public. n condiiile legii organice (Legea nr. 94/1992), litigiile rezultate din activitatea Curii de Conturi se soluioneaz de instanele judectoreti specializate67. Curtea de Conturi are o identitate distinct i inconfundabil, la baza funcionrii sale stnd dou principii de baz: unicitatea i autonomia68. Unicitatea. Operaional, Curtea de Conturi constituie singura entitate competent s certifice acurateea i veridicitatea datelor din conturile de execuie verificate69 i s emit certificatul de conformitate, n situaia n care constat regularitatea conturilor. Nicio alt autoritate nu se poate pronuna asupra datelor nscrise n conturile de execuie, dect provizoriu.
62

63

Curtea de Conturi exercit n exclusivitate controlul execuiei bugetelor Camerei Deputailor, Senatului, Administraiei Prezideniale, Guvernului, naltei Curi de Casaie i Justiie, Curii Constituionale, Consiliului Legislativ i Avocatului Poporului. Instituional, conducerea se exercit de plenul Curii de Conturi, compus din 18 membri consilieri de conturi, numii n condiiile Legii nr. 94/1992 de Parlament. n structura Curii de Conturi se cuprind departamente, camerele de conturi judeene i a municipiului Bucureti structuri fr personalitate juridic i un secretariat general70. Autonomia. Autonomia Curii Constituionale are ca suport normativ dispoziiile Constituiei i ale legii speciale. Curtea de Conturi se impune ca o instituie a ordinii de drept; ea nu este o supraputere, nici o putere de stat. Curtea de Conturi i desfoar activitatea n mod autonom, n conformitate cu dispoziiile prevzute n Constituie i n legea sa organic i reprezint Romnia n calitatea sa de instituie suprem de audit n organizaiile internaionale de profil71. Curtea de Conturi decide n mod autonom asupra programului su de activitate. Curtea de Conturi Parlamentul Romniei. Controalele Curii de Conturi sunt iniiate din oficiu i nu pot fi oprite dect de Parlament, numai n cazul depirii competenelor stabilite prin lege. Curtea de Conturi prezint anual Parlamentului un raport asupra conturilor de gestiune ale bugetului general consolidat din exerciiul bugetar expirat, cuprinznd i neregulile constatate. Ori de cte ori consider necesar, Curtea de Conturi nainteaz Parlamentului i, prin camerele de conturi judeene i a municipiului Bucureti, consiliilor locale, judeene i al municipiului Bucureti rapoarte n domeniile n care este competent. Curtea de Conturi Camera Deputailor i Senatul. Camera Deputailor i Senatul pot cere Curii de Conturi efectuarea unor controale privind modul de gestionare a resurselor publice, n limitele competenelor sale, hotrrile date n acest sens fiind obligatorii pentru Curtea de Conturi. La cererea Camerei Deputailor sau a Senatului, Curtea de Conturi controleaz modul de gestionare a resurselor publice i raporteaz cele constatate. n afara acestor situaii, nicio alt autoritate public nu o poate obliga. Curtea de Conturi are acces nengrdit la acte, documente, informaii, necesare exercitrii atribuiilor sale, cu respectarea confidenialitii asupra acestora, poate colabora cu organisme internaionale de profil i poate exercita, n numele lor, controlul asupra gestionrii fondurilor puse la dispoziia Romniei, dac aceast competen este stabilit prin acorduri, tratate sau alte nelegeri internaionale. 5.1.3. Atribuiile de audit financiar extern ale Curii de Conturi Potrivit Legii nr. 94/1992, art. 16 alin. (1), Curtea de Conturi exercit funcia de control asupra modului de formare, de administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului public, furniznd Parlamentului i, respectiv, unitilor administrativ-teritoriale rapoarte privind utilizarea i administrarea acestora, n conformitate cu principiile legalitii, regularitii, economicitii, eficienei i eficacitii. 5.1.3.1. Entiti publice auditate. n cadrul competenelor sale legale, Curtea de Conturi desfoar activiti specifice asupra urmtoarelor categorii de entiti publice: a. statul i unitile administrativ-teritoriale, n calitate de persoane juridice de drept public, cu serviciile i instituiile lor publice autonome sau nu; b. Banca Naional a Romniei; c. regiile autonome;

63

64

d. societile comerciale la care statul, unitile administrativ-teritoriale, instituiile publice sau regiile autonome dein, singure sau mpreun, integral sau mai mult de jumtate din capitalul social; e. organismele autonome de asigurri sociale sau de alt natur, care gestioneaz bunuri, valori sau fonduri ntr-un regim legal obligatoriu, n condiiile care prin lege sau prin statutul lor se prevede acest lucru (art. 18). Curtea de Conturi poate hotr desfurarea activitilor stabilite de lege i la alte persoane dect cele sus-menionate, care: - beneficiaz de garanii guvernamentale pentru credite, de subvenii sau alte forme de sprijin financiar din partea statului, a unitilor administrativ-teritoriale, a altor instituii publice; - administreaz, n temeiul unui contract de concesiune sau de nchiriere, bunuri aparinnd domeniului public sau privat al statului ori al unitilor administrativ-teritoriale; - administreaz i/sau utilizeaz fonduri publice, n sensul prezentei legi, verificrile urmnd a se efectua72. 5.1.3.2. Auditul public extern. Funcia de control se realizeaz prin proceduri de audit public extern prevzute n standardele proprii de audit, elaborate n conformitate cu standardele de audit internaionale general acceptate. Auditul public extern desfurat de Curtea de Conturi cuprinde, n principal, auditul financiar i auditul performanei. Auditul financiar reprezint activitatea prin care se urmrete dac situaiile financiare sunt complete, reale i conforme cu legile i reglementrile n vigoare, furnizndu-se n acest sens o opinie. Auditul financiar se efectueaz asupra urmtoarelor conturi de execuie: - contul general anual de execuie a bugetului de stat; - contul anual de execuie a bugetului asigurrilor sociale de stat; - conturile anuale de execuie a fondurilor speciale; - conturile anuale de execuie a bugetelor locale, ale municipiului Bucureti, ale judeelor, ale sectoarelor municipiului Bucureti, ale municipiilor, ale oraelor i comunelor; - contul anual de execuie a bugetului Trezoreriei Statului; - conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice autonome; - conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice finanate integral sau parial de la bugetul de stat, de la bugetul asigurrilor sociale de stat, de la bugetele locale i de la bugetele fondurilor speciale, dup caz; - conturile anuale de execuie a bugetelor instituiilor publice finanate integral din venituri proprii; - contul general anual al datoriei publice a statului; - conturile anuale de execuie a bugetului fondurilor externe nerambursabile; - alte conturi de execuie a unor bugete prevzute de lege (art. 22). Curtea de Conturi are competena s stabileasc limitele valorice minime de la care aceste conturi sunt supuse controlului su n fiecare exerciiu bugetar, astfel nct n termenul legal de prescripie s se asigure verificarea tuturor conturilor. Prin verificrile sale la entitile sus-menionate, Curtea de Conturi urmrete, n principal: - exactitatea i realitatea situaiilor financiare, aa cum sunt stabilite n reglementrile contabile n vigoare; - evaluarea sistemelor de management i control la autoritile cu sarcini privind urmrirea obligaiilor financiare ctre bugete sau ctre alte fonduri publice stabilite prin lege, ale persoanelor juridice sau fizice;
64

65

- utilizarea fondurilor alocate de la buget sau din alte fonduri speciale, conform destinaiei stabilite; - calitatea gestiunii economico-financiare; - economicitatea, eficacitatea i eficiena utilizrii fondurilor publice. 5.1.4. Auditul performanei. Reprezint evaluarea independent a modului n care o entitate, un program, o activitate sau o operaiune funcioneaz din punctul de vedere al eficienei, economicitii i eficacitii. Curtea de Conturi poate exercita auditul performanei asupra gestiunii bugetului general consolidat, precum i a oricror fonduri publice. Prin constatrile i recomandrile sale, auditul performanei urmrete diminuarea costurilor, sporirea eficienei utilizrii resurselor i ndeplinirea obiectivelor propuse. Auditul performanei se poate efectua att la finalul, ct i pe parcursul desfurrii proiectelor, programelor, proceselor sau activitilor. 5.1.5. Certificarea conturilor Curtea de Conturi exercit auditarea la sediu sau la faa locului. Auditorii publici externi desemnai s auditeze conturile i celelalte activiti73 pentru care Curtea de Conturi are competen ntocmesc rapoarte n care prezint constatrile i concluziile, formuleaz recomandri cu privire la msurile ce urmeaz a fi luate i i exprim opinia fa de acestea, cu respectarea procedurilor proprii, stabilite prin regulamentul aprobat conform prevederilor art. 12 alin. (2)74. Entitatea auditat poate face obiecii scrise la constatrile din rapoartele ntocmite de auditorii publici externi, n termen de 15 zile de la data primirii acestora. Obieciile formulate se depun la sediul instituiei din care face parte auditorul public extern i vor fi avute n vedere la valorificarea constatrilor. Activitatea de valorificare a rapoartelor de audit se face potrivit regulamentului sus-menionat. n raport cu situaiile constatate, auditorii publici externi pot dispune i: - restituie conturilor prezentate titularilor acestora, n cazul n care acestea nu ntrunesc condiiile care s fac posibil verificarea lor, fixnd termen pentru completarea sau refacerea lor, dup caz; - completarea i/sau refacerea conturilor verificate de ctre entitatea auditat, atunci cnd se constat imposibilitatea ntocmirii unui raport de audit; - sesizarea organelor n drept pentru asigurarea valorificrii constatrii i informarea entitii auditate, n situaiile n care n rapoartele de audit se constat existena unor fapte pentru care exist indicii c au fost svrite cu nclcarea legii penale. Neregularitatea i nelegalitatea operaiunilor verificate. n situaiile n care se constat existena unor abateri de la legalitate i regularitate, care au determinat producerea unor prejudicii, se comunic conducerii entitii publice auditate aceast stare de fapt. Stabilirea ntinderii prejudiciului i dispunerea msurilor pentru recuperarea acestuia devin obligaie a conducerii entitii auditate75. Certificatul de conformitate. n situaia n care se constat regularitatea conturilor, se emite certificatul de conformitate76 i se comunic entitii auditate. Certificarea contului verificat nu constituie temei pentru exonerarea de rspundere juridic. Pentru motive ntemeiate, n termen de un an de la data la care s-a certificat contul verificat, procedura examinrii contului poate fi redeschis. Situaiile litigioase generate de aceste actele de control sunt n competena de soluionare a instanelor judectoreti specializate. Competena material aparine tribunalelor, Curii de Apel Bucureti sau naltei Curi de Casaie i Justiie, dup distinciile fcute n lege.

65

66

CAPITOLUL VI DATORIA PUBLIC 1. Noiuni generale. 1.1. Reglementare juridic. 1.1.1. Reglementri financiare. Dreptul comun n domeniu l constituie Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 64/2007 cu privire la datoria public77. Datoria public local este reglementat de Legea nr. 273/2006 cu privire la finanele publice locale, precitat, n completare, aplicndu-i-se dispoziiile OUG. nr. 64/2007, ca drept comun n domeniu. Aplicarea uniform a acestor reglementri are la baz Normele metodologice de aplicare emise n temeiul dispoziiilor art. 12 din OUG. nr. 64/2007. 1.1.2. Reglementri de drept comun. Acordurile de mprumut public, precum i cele de garantare a acestora, esenialmente, acte juridice de factur contractual, sunt supuse reglementrilor de drept substanial sub a cror inciden intr interne sau internaionale dup caz. Domeniul legii. OUG. nr. 64/2007 i Legea nr. 273/2006 constituie doar cadrul general cu privire la datoria public i conine doar principiile administrrii acesteia. Legiuitorul a reinut n noua reglementare - OUG. nr. 64/2007 n raport cu cele precedente78, att ct permite caracterul imperativ al finanelor publice. 1.2. Importan i necesitate. mprumuturile publice reprezint o component structural fundamental a finanelor publice moderne, teoria i practica mprumutului public revendicndui statutul de disciplin de studiu de sine stttoare. mprumuturile publice sunt integreate echilibrului bugetar, reglementat la art. 13 din Legea finanelor publice, ce impune acoperirea integral a cheltuielilor din veniturile bugetului respectiv. Cum resursele fiscale, de regul, sunt insufficiente pentru satisfacerea integral a nevoilor publice programate, statele au conceput mijloace juridice acoperitoare. mprumutul public reprezint un mijloc de completare a fondurilor bneti cu destinaie public i a devenit un fenomen cu o dinamic accelerat n toatele statele, beneficiind de o reglementare juridic actual, modern, n raport cu dispoziiile instituiilor comunitare abilitate. Avantajele mprumutului public rezult din: - consolidarea patrimoniului statului cu valorile reale create prin ntrebuinrea sumelor de bani mprumutate; - ncurajarea economiilor bneti i activarea capitalurilor particulare, nlesnind astfel plasarea capitalului autohton n economia naional. Dezavantajele acestuia rezult din: - angajarea generaiilor viitoare, acestea fiind obligate s suporte cheltuielile de rambursare contractate, mai ales, pe termene ndelungate; - reducerea capitalului particular circulant din economia naional i implicit mpiedicarea procesului normal de dezvoltare a produciei, influenarea creterii i micorrii capacitii contributive a cetenilor; - reducerea consumului, fapt ce conduce la scderea cererii i, implicit, produciei.. Scopul pentru care acestea sunt contractate trebuie s se nscrie n limitele legii (art. 4 din Ordonana privind datoria public.: 1.3. Noiune i terminologie. Coceptual, se impune a diferenia ntre: mprumut public, credit public, datorie public, serviciul datoriei publice. 1.3.1. mprumut i credit public. ntre mprumut public i credit public exist o sinonimie79, acestea putnd fi folosite cu acelai neles ndomeniul supus analizei aici. Creditul public este
66

67

integrat creditului lato sensu, cei mai muli autori abordnd, ca punct introductiv, n abordarea mprumutului public, noiunea de credit, creditul n general. Cuvntul public ataat cuvntului credit are semnificaia de a-l separa de creditul privat, unul dintre criteriile de detaare fiind calitatea debitorului, aici, statul sau autoritile administraiei publice locale, direct sau indirect, n cazul garaniilor asumate de acestea pentru garantarea mprumuturilor contractate de enitile prevzute de lege. De remarcat c n legea special OUG. nr. 64/2007 - nu avem o definiie a mprumutului public i nici a speciilor acestuia mprumutul de stat (guvernamental, n legea nou) i mprumutul public local- legea opernd cu noiuni direct legate de gestiunea datoriei publice. mprumutul de stat este actul juridic contract, acord, tratat etc. prin care statul, prin autoritile publice abilitate, de regul, Ministerul Economiei i Finanelor, obine fonduri de la o persoan fizic sau juridic creditoare pe care se angajeaz s le ramburseze mpreun cu accesoriile acestora i cu alte costuri, n perioada specificat. Creditul public local actul juridic contract, acord, tratat etc. prin care autoritile administraiei publice locale obin fonduri de la o persoan fizic sau juridic creditoare pe care se angajeaz s le ramburseze mpreun cu accesoriile acestora i cu alte costuri, n perioada specificat. n lege sunt utilizate expresiile de finanare rambursabil angajat pe baze contractuale i finanare rambursabil garantat n locul celei de mprumut public i mprumut garantat. 1.3.2. Datoria public este un concept legat de creditul public, cu care nu se confund, avnd semnificaia proporiei cantitative, a cuantificrii mprumuturilor publice, fiind o rezultant a acestora. n accepiunea legii, datoria public semnific totalitatea obligaiilor de natura datoriei publice guvernamentale i locale (art. 2 lit. c, OUG. nr. 64/2007). Datoria public (a Romniei) este rezultanta mprumuturilor de stat i a celor contractate de autoritile administraiei publice locale, cu meniunea c acestea din urm nu reprezint datorii sau rspunderi ale Guvernului, serviciul aferent acestora realizndu-se exclusiv din veniturile cu care au fost garantate mprumuturile. OUG. nr. 64/2007 reglementeaz aceast dimensiune, cu alte cuvinte, aspectele strict financiare i bugetare. Aspectele strict juridice viznd actele juridice de mprumut i de garanie vor fi supuse reglementrilor incidente, altele dect cele su menionate. Datoria public are dou componente: a. datoria public guvernamental totalitatea obligaiilor statului la un moment dat, provenind din finanrile rambursabile angajate pe baze contractuale sau garantate de Guvern prin Ministerul Economiei si Finanelor, conform dispoziiilor Ordonanei de Urgen nr. 64/2007; b. datoria public local totalitatea obligaiilor unitilor administrativteritoriale, la un moment dat, provenind din finanrile rambursabile angajate pe baze contractuale sau garantate de ctre autoritile administraiei publice locale, conform dispoziiilor Ordonanei de Urgen nr. 64/2007 i ale Legii nr. 273/2006 privind finanele publice locale. Datoria public este cea rezultnd din finanri rambursabile directe (mprumutul public al statului i al autoritilor administraiei publice locale) ct i din finanri rambursabile garantate. Aadar, se impune a preciza, n continuare, noiunea de garanie asumat de stat sau de autoritile administraiei publice locale, cu privire la finanrile rambursabile contractate la care cele dou reglementri fac trimitere. Garania este angajamentul asumat n numele i n contul statului de ctre Guvern, prin Ministerul Economiei i Finanelor, sau de ctre unitile administrativteritoriale, prin autoritile
67

68

administraiei publice locale, n calitate de garant, de a plti la scaden obligaiile neonorate ale garantatului, n condiiile Ordonanei de Urgen nr. 64/2007; Garantatul este persoana juridic pentru care se prevede c rambursarea finanrii garantate de stat s se fac din veniturile proprii, fr a afecta bugetul de stat, sau, n cazul garaniilor acordate unitilor administrativ-teritoriale, se prevede c rambursarea s se fac din bugetele locale, precum i din veniturile operatorilor economici i ale serviciilor publice din subordinea unitilor administrativ-teritoriale care beneficiaz de garaniile acordate de ctre acestea, pentru care se prevede c rambursarea s se fac din surse proprii. 1.3.3. Serviciul datoriei publice semnific totalitatea sumelor reprezentnd rate de capital, dobnzi, comisioane i alte costuri aferente datoriei publice provenind din finanrile rambursabile angajate pe baze contractuale sau garantate de ctre Guvern, prin Ministerul Economiei i Finanelor, ori de ctre unitile administrativ-teritoriale, prin autoritile administraiei publice locale, pentru o perioad determinat. 2. Formele datoriei publice mprumuturile contractate de stat i de autoritile administraiei publice locale n nume propriu sau de alte persoane juridice cu garania acestora, pot fi: - mprumuturi interne contractate de stat; - mprumuturi externe contractate de stat; - mprumuturi garantate de stat (interne/externe); - mprumuturi interne contractate de autoritile administraiei publice locale; - mprumuturi externe contractate de autoritile administraiei publice locale; - mprumuturi garantate de autoritile administraiei publice locale (interne/externe). Sintetiznd, avem: a. n raport cu mprumutatul: - mprumuturi guvernamentale (de stat); - mprumuturi locale (ale unitilor administrativ-teritoriale); b. n raport cu mprumuttorul: - interne (capital autohton); - externe (capital extern); c. n raport cu obligaiile pe care le nasc: - directe (obligaii directe, definitive n sarcina mprumutatului); - indirecte (garaniile - emise de MEF sau AAPL, deoarece obligai direct cu privire la imprumut vor fi garantaii). 2.1. Datoria publica guvernamentala 2.1.1. Contractarea datoriei publice guvernamentale Guvernul este autorizat sa angajeze in numele si in contul statului obligatii de natura datoriei publice guvernamentale numai prin Ministerul Economiei si Finantelor, in urmatoarele scopuri: - finantarea deficitului bugetului de stat, finantarea temporara a deficitelor din anii precedenti ale bugetului asigurarilor sociale de stat, pana la alocarea de sume cu aceasta destinatie, finantarea deficitelor temporare ale bugetului de stat si ale bugetului asigurarilor sociale de stat din exercitiul curent; - refinantarea si rambursarea anticipata a datoriei publice guvernamentale; - mentinerea in permanenta a unui sold corespunzator in contul curent general al Trezoreriei Statului, stabilit de Ministerul Economiei si Finantelor, in conformitate cu criteriile prevazute in normele metodologice elaborate de MEF i MIRA;
68

69

- finantarea pe baza de lege a unor programe/proiecte sau a altor necessitati prioritare pentru economia romaneasca aici, beneficiarii garantiilor de stat, precum si subimprumutatii se stabilesc, pentru fiecare caz in parte, prin lege, numai dupa obtinerea avizului din partea Comitetului Interministerial de Finantari, Garantii si Asigurari. Autoritatile administratiei publice centrale nu pot fi beneficiari ai garantiilor de stat sau ai subimprumuturilor acordate de catre Ministerul Economiei si Finantelor. Pe parcursul unui an, Ministerul Economiei si Finantelor contracteaza imprumuturi guvernamentale, pentru scopurile precizate mai sus, independent de evolutia disponibilitatilor existente in contul curent general al Trezoreriei Statului si de evolutia veniturilor si cheltuielilor bugetului de stat in decursul acelui an. Finantarile rambursabile contractate de la organismele financiare internazionale destinate finantarii deficitului bugetului de stat se aproba prin hotarare a Guvernului. Modalitatea de aprobare a operatiunilor de contractare a datoriei publice guvernamentale se stabileste prin norme emise in aplicarea ordonantei de urgenta nr. 64/2007. 2.1.2. Rambursarea datoriei publice guvernamentale Rambursarea datoriei publice guvernamentale reprezinta o obligatie a statului neconditionata si irevocabila de plata a capitalului, dobanzilor, comisioanelor si a altor costuri aferente finantarilor rambursabile angajate sau garantate. Cheltuielile privind serviciile prestate de agentiile de rating pentru evaluarea riscului de tara, comisioanele, dobanzile, valoarea discontului si alte cheltuieli legate de angajarea finantarilor rambursabile in numele si contul statului vor fi platite din bugetul de stat. In vederea platii serviciului datoriei publice guvernamentale, se acorda autorizare bugetara permanenta pentru efectuarea acestor cheltuieli. Sursele de plata pentru serviciul datoriei publice guvernamentale sunt, dupa caz, urmatoarele: a) disponibilitatile contului curent general al Trezoreriei Statului; b) finantarile rambursabile angajate in numele statului pentru refinantarea datoriei publice guvernamentale; c) cheltuielile prevazute cu aceasta destinatie in bugetul de stat; d) sumele incasate de Ministerul Economiei si Finantelor de la subimprumutati, in baza acordurilor incheiate cu acestia, cu respectarea conditiilor acordurilor prin care au fost angajate finantarile rambursabile; e) sumele prevazute in bugetele persoanelor juridice care au contractat finantari rambursabile cu garantia statului; f) fondul de risc constituit la Ministerul Economiei si Finantelor pentru situatiile in care garantatii/subimprumutatii nu isi onoreaza obligatiile prevazute in acordurile incheiate cu Ministerul Economiei si Finantelor; g) alte surse, in conditiile legii. Banca Nationala a Romaniei, in baza conventiilor incheiate cu Ministerul Economiei si Finantelor, poate actiona ca agent al statului in rambursarea datoriei publice guvernamentale contractate in alta moneda decat moneda nationala, precum si in organizarea licitatiilor de titluri de stat pe piata interna. Pentru activitatile derulate de catre Banca Nationala a Romaniei sus menionate, in calitate de agent al statului pentru rambursarea datoriei publice guvernamentale si pentru plasarea catre terti a emisiunilor de titluri de stat, Ministerul Economiei si Finantelor este autorizat sa plateasca comisioane din bugetul de stat, al caror cuantum este stabilit prin conventie intre cele doua parti. 2.1.3. Tehnici juridice de asigurare a rambursrii datoriei publice.

69

70

2.3.1.1. Fondul de risc pentru datoria public guvernamental. Pentru mprumuturile guvernamentale directe, rambursarea se va asigura din sumele prevzute cu aceast destinaie n bugetul de stat sau din garaniile care care nsoesc aceste mprumuturi. Pentru submprumuturi, ct i pentru garaniile emise de stat, prin Ministerul Economiei i Finanelor, n condiiile sus menionate, se constituie Fondul de risc pentru datoria public guvernamental. Este un fond legal, avnd regimul prevzut de lege. Sursele fondului de risc sunt: a) sumele incasate sub forma de comisioane de la subimprumutati/garantati de stat; b) sumele incasate de la subimprumutati/garantati de stat, reprezentand rate de capital, dobanzi, comisioane si alte costuri aferente finantarilor rambursabile garantate sau subimprumutate de stat, platite de Ministerul Economiei si Finantelor in numele garantatului ori al subimprumutatului; c) dobanzi la disponibilitatile aflate in contul fondului de risc; d) majorari de intarziere, la nivelul celor prevazute pentru neplata in termen a obligatiilor fiscale, aplicate pentru neplata in termen de catre subimprumutati sau garantati de stat a comisioanelor la fondul de risc si, respectiv, a ratelor scadente, a dobanzilor, a comisioanelor si a altor costuri aferente finantarii rambursabile; e) sume recuperate conform legii; f) fonduri alocate de la bugetul de stat in acest scop. Sumele aflate in fondul de risc sunt destinate achitarii obligatiilor aferente garantiilor de stat si subimprumuturilor, in cazul in care subimprumutatii sau garantatii de stat nu dispun la scadenta de resurse financiare proprii pentru achitarea obligatiilor de plata. 2.3.1.2. Calitatea de titlu executoriu a inscrisurilor intocmite de directiile de specialitate din cadrul Ministerului Economiei si Finantelor, prin care se individualizeaza sumele pltite n contul subimprumutatilor sau garantiilor de stat. Sumele platite la scadente de Ministerul Economiei si Finantelor, in calitate de imprumutat sau garant, in contul subimprumutatilor80 sau garantatilor de stat ca urmare a lipsei disponibilitatilor financiare ale acestora, reprezentand rate de capital, dobanzi, comisioane si alte costuri, comisioanele datorate si neachitate la fondul de risc de catre acestia, precum si majorarile de intarziere aferente acestor categorii de debite se recupereaza conform legislatiei in vigoare privind colectarea creantelor fiscale81 de catre organele fiscale in a caror raza teritoriala isi au domiciliul fiscal subimprumutatii sau garantatii de stat, in baza inscrisurilor intocmite de directiile de specialitate din cadrul Ministerului Economiei si Finantelor, prin care se individualizeaza sumele de recuperat si care constituie titluri executorii. In cazul in care instantele judecatoresti s-au pronuntat asupra acestor sume, executarea silita se efectueaza in temeiul hotararii judecatoresti definitive si irevocabile care, poltrivi legii, constituie titlu executoriu. Cu sumele recuperate in conditiile prezentului articol se reintregeste disponibilul fondului de risc pentru datoria publica guvernamentala. 2.1.4. Gestionarea datoriei publice guvernamentale. In procesul de administrare a datoriei publice guvernamentale, Ministerul Economiei si Finantelor are ca obiectiv asigurarea necesitatilor de finantare guvernamentala in conditiile minimizarii costurilor pe termen lung si limitarii riscurilor implicate. In cazul operatiunilor de administrare a riscurilor aferente oligatiilor de natura datoriei publice guvernamentale, Ministerul Economiei si Finantelor poate incheia acorduri cu institutiile financiare, in vederea utilizarii de instrumente specifice, care pot prevedea compensarea bilatarela a obligatiilor rezultate intre partile participante, astfel incat sa rezulte

70

71

periodic o singura obligatie finala neta a uneia dintre parti, in conformitate cu legislatia in materie in vigoare si in baza normelor emise in applicare ordonantei de urgenta sus menionat. Ministerul Economiei si Finantelor elaboreaza, cu consultarea Bancii Nationale a Romaniei, strategia pe termen mediu privind administrarea datoriei publice guvernamentale, pe care o inainteaza spre aprobare Guvernului si spre informare Parlamentului Romaniei; strategia este revizuibila anual sau ori de cate ori conditiile de piata si/sau necesitatile de finantare o impun. Veniturile, respectiv cheltuielile rezultate in urma efectuarii operatiunilor de administrare a datoriei publice guvernamentale reprezinta venituri, respectiv cheltuieli ale bugetului de stat sau ale bugetului Trezoreriei Statului. Plasarea mprumuturilor de stat se poate face prin modalitile: - subscripie public; - consorii bancare; - vnzare la burs. Operaiunile de gestionare mai frecvente sunt: - gestionarea normal a datoriei publice; are semnificaia amortizrii mprumutului prin plata ratelor, a dobnzilor i a celorlalte sume la termenele convenite; - gestionarea excepional a datoriei publice; este generat de modificarea condiiilor mprumutului, prin modalitile: consolidare, conversiune, arozare. Legat de gestionarea datoriei publice, se impune determinarea conceptelor: consolidarea, conversiunea, conversie, arozare, amortizare. 2.1.4.1. Consolidarea mprumutului public (de stat, contractat de autoritile publice locale) nseamn prelungirea termenului de rambursare a mprumutului, din termen scurt n termen lung; are semnificaia transformrii datoriei flotante (contractat pe un an ori, cel mai trziu, pentru exerciiul urmtor) n datorie pe termen lung. Se aplic att pentru mprumuturile interne, ct i pentru cel externe, n ambele cazuri fiind necesar consimmntul creditorului. Genereaz o dobnd mai mare, cheltuieli mai mari pentru gestionarea acesteia i este practicat n situaiile n care angajamentele asumate pe termen scurt nu pot fi onorate n termenul convenit. 2.1.4.2. Conversiunea82 este un procedeu de schimbare, de nlocuire a unui mprumut public cu un alt mprumut, contractat pentru o dobnd mai mic, n scopul diminurii serviciului datoriei publice (ex. n cazul n care pe piaa intern scade nivelul dobnzii, ca urmare a sporirii capitalului de mprumut). Nu se confund cu conversia fondurilor, ce are semnificaia transformrii n moneda naional a mprumuturilor contractate n valut. 2.1.4.3. Arozarea este operaiunea de majorare a ratei dobnzii, pentru stoparea scderilor mari ale cursului obligaiunilor de stat. 2.1.4.4. Amortizarea mprumuturilor publice. Are semnificaia stingerii datoriei publice prin rscumprarea titlurilor de stat sau prin rambursarea sumero mprumutate, dup caz. Amortizarea cunoate modaliti diferite, n funcie de formele mprumutului i de instrumentele datoriei publice: a. rambursarea pe calea anuitilor, ce se aplic n cazul mprumuturilor pe termen lung, curg din anul urmtor al mprumutului i nglobeaz dobnda datorat ct i o parte a capitalului mprumutat. Anuitile pot fi: fixe, progresive, regresive, pe de o parte, terminabile sau viagere, pe de alt parte; b. rscumprarea se aplic n cazul titlurilor de stat (bonuri, certificate de trezorerie, obligaiuni) i cunoate ca varieti:

71

72

- rambursarea prin tragerea la sori. La data lansrii mprumutului, contractat de la un numr mare de creditori, statul stabilete valoarea obligaiunilor amortizabile n fiecare an, prin tragere la sori; - rambursarea prin rscumprare la burs; se practic, de regul, atunci cnd cursul obligaiunilor a sczut: Atunci cnd legea care a autorizat mprumutul prevede c acesta nu poate fi rambursat nainte de scaden, nu se poate face rambursarea prin anuiti sau prin tragere la sori, dar se poate recurge la rscumprarea la burs. n practica i teoria mprumutului public sunt cunoscute i alte modaliti de stingere a datorie publice, considerate excepionale, exemplu, bancruta de stat (insolvabilitatea statului), cnd statul declar c nu poate rambursa datoria contractat, i anularea unor mprumuturi, n situaia unor schimbri politice, cnd noua putere repudiaz obligaiunile emise de puterea nlturat. Resursele pentru rambursarea datoriei publice sunt prevzute cu acest scop n bugetele celor obligai la restituire: statul, unitatea administrativ teritorial, persoana juridic contractant a mprumutului public, acestea trebuind s conin inclusiv sumele necesare pentru situaia n care garaniile asumate de ele vor fi puse n executare. Gestionarea datoriei publice este o activitate complex, n care activitatea juridic este strns mpletit cu activitatea economic, administrativ, de verificare, evaluare, estimare a documentaiei, de nregistrare, plasare a emisiunilor de titluri de stat, rambursare a sumelor mprumutate, executare a garaniilor, recuperare a sumero pltite n executarea acestora. Raportarea datoriei publice guvernamentale. Ministerul Economiei si Finantelor elaboreaza anual raportul privind datoria publica guvernamentala si il transmite Guvernului spre aprobare. Forma aprobata a raportului este transmisa spre informare Parlamentului, dar nu mai tarziu de data de 30 iulie a anului urmator celui de raportare 2.2. Datoria public local. Datoria publica locala reprezinta o obligatie generala care trebuie rambursata, conform acordurilor incheiate, din veniturile proprii ale unitatii administrativteritoriale imprumutate, prevazute la art. 5 alin. (1) lit. a), precum si din veniturile beneficiarilor de imprumuturi garantate de autoritatile administratiei publice locale, dupa caz. Se particularizeaz prin cteva aspecte, rezultnd din specificul domeniului: scop, reglementare special, competene diferite, condiii de garantare, gestionare etc. 2.2.1. Aprobarea imprumuturilor Consiliile locale, judetene si Consiliul General al Municipiului Bucuresti, dupa caz, pot aproba contractarea sau garantarea de imprumuturi interne ori externe pe termen scurt, mediu si lung, pentru realizarea de investitii publice de interes local, precum si pentru refinantarea datoriei publice locale. Consiliile locale, judetene si Consiliul General al Municipiului Bucuresti, dupa caz, hotarasc, la propunerea ordonatorului principal de credite, contractarea sau garantarea de imprumuturi, cu votul a cel putin jumatate plus unu din numarul consilierilor in functie. Autoritatile administratiei publice locale pot contracta sau garanta imprumuturi in conditiile susmenionate, potrivit legii, numai cu avizul comisiei de autorizare a imprumuturilor locale, avnd o componenta si functionnd potrivit legii. 2.2.2. Contractatrea sau garantarea datorie publice locale. Condiii. Toate acordurile de imprumut sau de garantare incheiate potrivit prevederilor Legii nr. 273/2006 vor fi considerate ca fiind pe deplin autorizate si vor constitui obligatii care pot fi impuse bugetelor locale respective (fac parte din datoria public, lato sensu, dar nu constituie obligaii ale Guvernului). Contractarea se caracterizeaz prin:
72

73

a. Plafonarea datoriei publice locale. Unitatilor administrativ-teritoriale li se interzice accesul la imprumuturi sau sa garanteze orice fel de imprumut, daca totalul datoriilor anuale reprezentand ratele scadente la imprumuturile contractate si/sau garantate, dobanzile si comisioanele aferente acestora, inclusiv ale imprumutului care urmeaza sa fie contractat si/sau garantat in anul respectiv, depaseste limita de 30% din totalul veniturilor prevazute la art. 5 alin. (1) lit. a). b. Garantarea datoriei publice locale doar prin veniturile proprii. Imprumuturile contractate de unitatile administrativ-teritoriale, precum si cele contractate de operatorii economici si de serviciile publice din subordinea acestora pot fi garantate de catre acestea prin veniturile proprii prevazute la art. 5 alin. (1) lit. a. (venituri proprii, formate din: impozite, taxe, contributii, alte varsaminte, alte venituri si cote defalcate din impozitul pe venit). c. Acoperirea serviciului datoriei publice prin veniturile bugetelor locale sau refinanarea acesteia. Ratele scadente aferente imprumuturilor, dobanzile si comisioanele datorate de unitatile administrativ-teritoriale se prevad in bugetul local sau, dupa caz, se pot contracta noi imprumuturi pentru achitarea ratelor scadente, in conditiile prevederilor prezentei legi. d. Prioritatrea actului de garanie. Orice garantare prin venituri devine valabila si se aplica din momentul acordarii garantiei; veniturile care se constituie in garantie si care sunt incasate la bugetul local vor fi supuse conditiilor acordului de garantare respectiv, care se va aplica cu prioritate fata de orice revendicari ale unor terti catre autoritatea administratiei publice locale respective, indiferent daca aceste terte parti cunosc sau nu cunosc acordul de garantare. e. nregistrarea actului de garanie. Documentul prin care se incheie acordul de garantare prin venituri trebuie inregistrat la autoritatile administratiei publice locale si la imprumutator. 2.2.3. Fondul de risc Pentru acoperirea riscurilor financiare care decurg din garantarea de catre unitatile administrativteritoriale a imprumuturilor contractate de operatoriieconomici si serviciile publice de subordonare locala se constituie fondul de risc in afara bugetului local. Fondul de risc se pastreaza in conturi separate, deschise la unitatile territoriale ale Trezoreriei Statului, si se constituie distinct pentru garantii locale la imprumuturi interne si, respectiv, pentru garantii la imprumuturi externe. Resursele fondului de risc. Fondul de risc se constituie din: sumele incasate sub forma de comisioane de la beneficiarii imprumuturilor garantate; dobanzile acordate de unitatile Trezoreriei Statului la disponibilitatile fondului; majorari de intarziere la nivelul celor existente pentru veniturile bugetare, aplicate pentru neplata in termen de catre beneficiarii imprumuturilor garantate a comisioanelor si, respectiv, a ratelor scadente, dobanzilor cazul in care se efectueaza plati din fondul de risc, aferente unor scadente neonorate de garantat, veniturile fondului de risc se reintregesc cu sumele recuperate de la acesta. 2.2.4. Instrumentele datoriei publice locale sunt: a) titluri de valoare; b) imprumuturi de la bancile comerciale sau de la alte institutii de credit; c) credite furnizor; d) leasing financiar; e) garantie locala. Avalizarea de catre autoritatile administratiei publice locale a biletelor la ordin emise de operatorii economici si serviciile publice din subordinea acestora reprezinta datorie publica locala.
73

74

Emiterea si lansarea titlurilor de valoare se pot face direct de catre autoritatile administratiei publice locale sau prin intermediul unor agentii ori al altor institutii specializate. 2.2.5. Imprumuturile din contul curent general al Trezoreriei Statului In situatia in care, pe parcursul executiei, apar goluri temporare de casa ca urmare a decalajului dintre veniturile si cheltuielile bugetului local, acestea pot fi acoperite prin imprumuturi acordate de Ministerul Finantelor Publice din disponibilitatile contului curent general al Trezoreriei Statului, numai dupa utilizarea fondului de rulment. Valoarea totala a acestor imprumuturi (de la trezorerie, cont curent general) este supusa urmatoarelor limite: a) nu va depasi 5% din totalul veniturilor estimate a fi incasate pe durata anului bugetar in care se face imprumutul, in regim derogatoriu de la prevederile art. 63 alin. (4) ce plafoneaz valoarea total a mprumuturilor ntr-un an la 30% din totalul veniturilor proprii din anul bugetar respectiv. b) in conditiile prevederilor lit. a), autoritatile administratiei publice locale nu pot angaja imprumuturi mai mari decat fondurile pe care le pot rambursa pe durata aceluiasi an bugetar . 2.2.6. Gestionare i raportare. Serviciul datoriei publice locale nu reprezinta obligatii sau raspunderi ale Guvernului si va fi platit din bugetele locale si din bugetele beneficiarilor de imprumuturi garantate de autoritatile administratiei publice locale, precum si din sumele obtinute din contractarea de imprumuturi pentru refinantarea datoriei publice locale directe. Valoarea totala a datoriei contractate de autoritatea administratiei publice locale va fi inscrisa in registrul de evidenta a datoriei publice locale al acestei autoritati si se raporteaza anual prin situatiile financiare. Registrul de evidenta a datoriei publice locale va include informatii care sa specifice suma totala a datoriilor autoritatilor administratiei publice locale, precum si detalierea datoriilor si alte informatii stabilite prin norme metodologice privind registrul de evidenta a datoriei publice locale, emise de Ministerul Finantelor Publice. Valoarea totala a garantiilor emise de autoritatea administratiei publice locale se inscrie in registrul de evidenta a garantiilor locale al acestei autoritati si se raporteaza anual prin situatiile financiare. Registrul de evidenta a garantiilor locale cuprinde informatii care sa specifice suma totala a garantiilor emise de autoritatea administratiei publice locale, precum si detalierea garantiilor si alte informatii stabilite prin norme metodologice privind registrul de evidenta a garantiilor locale, emise de Ministerul Finantelor Publice. Dupa contractarea si/sau garantarea de imprumuturi interne si/sau externe, autoritatile administratiei publice locale au obligatia de a transmite Ministerului Finantelor Publice, in termen de 10 zile de la data intrarii in vigoare a contractului respectiv, copii de pe fiecare document primar, care atesta, dupa caz: a) contractarea/garantarea imprumutului; b) actul aditional la contractul/acordul de imprumut/garantare, daca au fost aduse modificari la acesta, cu respectarea clauzelor contractuale. Pe perioada utilizarii si rambursarii imprumutului contractat/garantat, raportarea la Ministerul Economiei i Finantelor a datelor privind datoria publica locala se efectueaza lunar, in termen de 15 zile de la sfarsitul perioadei de raportare. In scopul evaluarii datoriei publice locale, orice obligatie de plata, exprimata in alta moneda decat cea nationala, este calculata in moneda nationala, utilizandu-se cursul de schimb valutar comunicat de Banca Nationala a Romaniei pentru ultima zi din perioada la care se face raportarea.

74