Sunteți pe pagina 1din 7

IAS 12 "Impozitul asupra (beneficiului) rezultatului" n practica contabil internaional se regsesc dou metode de calcul al cheltuielilor cu impozitului pe profit,

respectiv metoda impozitului exigibil i metoda reportului de impozit (impozitului amnat). Metoda impozitului curent (exigibil), utilizat n rile !uropei continentale ("rana, #ermania, $pania% &talia, 'omnia, etc.) are la baz concepia conform creia cheltuiala cu impozitul pe profit trebuie s corespund cu impozitul exigibil curent (impozitul care apare n declaraia fiscal). (heltuiala cu impozitul pe profit se calculeaz pe baza rezultatului fiscal, fr s se in cont de eventualele impozite amnate. n aceste condiii, impozitul exigibil nu mai este direct proporional cu rezultatul contabil nainte de impozit. )stfel, nu mai realizeaz o conectare corespunztoare a cheltuielilor la veniturile exerciiului. Metoda impozitului amnat pe baza creia la determinarea impozitului cheltuielilor cu impozitul pe profit trebuie s se in cont i de impozitul amnat. &mpozitul amnat este impozitul care va deveni exigibil sau recuperabil n perioadele urmtoare. )cesta este determinat de* +diferenele dintre valorile contabile i fiscale ale unui activ sau ale unei datorii (difrene temporare)% +reportul de pierderi n perioadele viitoare% +reportul de credit de impozit n perioadele urmtoare. n aceste condiii, cheltuala cu impozitul pe profit cuprinde att cheltuielile cu impozitel curente ct i cheltuielile (veniturile) cu impozitele amnate. &)$ ,- .&mpozitul asupra rezultatului. reine o abordare bilanier, pentru calculul efectului fiscal al diferenelor temporare dintre regulile fiscale i regulile contabile. /iferenele temporare reprezint diferene ntre valoarea contabil a unui activ sau a unei datorii, din bilan, i baza sa fiscal (de impozitare). 0aza fiscal (de impozitare) a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuit acestui activ sau acestei datorii n scopuri fiscale. 0aza fiscal a unui activ reprezint valoarea ce va fi dedus n scopuri fiscale din beneficiile economice pe care le va genera ntreprinderea atunci cnd recupereaz valoarea activului. /ac aceste beneficii economice nu sunt impozabile, baza fiscal a activului este egal cu valoarea sa contabil. 0aza fiscal a unei datorii este valoarea sa contabil diminuat cu orice sume ce vor fi deduse, n scopuri fiscale, n contul acestei datorii. n cazul veniturilor n avans, baza fiscal este egal cu valoarea contabil a veniturilor n avans, diminuat cu valoarea veniturilor ce nu vor fi impozitate n exerciiile urmtoare. /iferenele temporare pot fi* diferene temporare impozabile. )ceste diferene vor genera sume impozabile n determinarea beneficiului impozabil al exerciiilor viitoare, atunci cnd valoarea activului (datoriei) va fi recuperat (decontat)% diferene temporare deductibile aceste diferene vor genera sume deductibile n determinarea beneficiului impozabil al exerciiilor viitoare atunci cnd valoarea contabil a activului (datoriei) va fi recuperat (decontat).

)tunci cnd valoarea contabil a unui activ este mai mare dect baza sa fiscal, se obine o diferen temporar impozabil, deoarece beneficiile economice generate de recuperarea activului, adic beneficiile economice impozabile, depesc valoarea ce va fi permis sub forma deducerilor n scopuri fiscale. &nvers, dac valoarea contabil a unui activ este mai mic dect baza sa fiscal, diferena temporar este deductibil.
,

1aloarea contabil a unei datorii este decontat n perioadele viitoare prin intermediul unei resurse ce incorporeaz beneficii economice. (nd resursele ies din ntreprindere, o parte sau totalitatea valorii lor este deductibil din profitul impozabil al ntreprinderii respective. /iferenele ce apar ntre valoarea contabil a datoriei i baza fiscal a acestora sunt deductibile. 2entru* +diferene temporare impozabile, care vor genera o cretere a impozitului pe profit n exerciiile urmtoare, trebuie s se nregistreze o datorie de impozit amnat* +diferene temporare deductibile, care vor genera o scdere a impozitului pe profit n exerciiile urmtoare, trebuie s se nregistreze o crean de impozit amnat. ! datorie de impozit amnat (un pasiv de impozit amnat) se nregistreaz pentru toate diferenele temporare impozabile, exceptnd situaia n care el este generat de un fond comercial sau de contabilizaarea iniial a unei datorii sau tranzacii care care nu este o grupare de ntreprinderi i nu afecteaz nici rezultatul contabil, nici rezultatul impozabil. "n acti# de impozit amnat trebuie contabilizat, pentru toate diferenele temporare deductibile, n msura n care este probabil ca un beneficiu impozabil s fie disponibil, asupra cruia s se impute aceste diferene. 3otui, un activ de impozit amnat nu se contabilizeaz, dac el este generat de contabilizarea iniial a unui activ sau a unei datorii, ntr+o tranzacie care nu este grupare de ntreprinderi i nu afecteaz nici rezultatul contabil, nici rezultatul impozabil. 4n activ de impozit amnat este contabilizat pentru reportul nainte al pierderilor fiscale i pentru creditele neutilizate de impozit, n msura n care este probabil s se dispun de beneficii economice vitoare asupra crora s se impute pierderile fiscale sau creditele neutilizate de impozit. &mpozitele sunt contabilizate n contul de profit i pierdere sau la capitalurile proprii (dac elementele la care se refer au fost contabilizate la capitalurile proprii). (reanele i datoriile de impozit amnat se evalueaz pe baza metodei reportului variabil, la cotele de impozit aplicabile ateptate n perioada n care activul sau datoria se realizeaz sau deconteaz. (reanele i datoriile de impozit amnat nu se actualizeaz. (reanele i datoriile de impozit amnat se prezint n bilan distinct fa de celelalte creane sau datorii (distinct fa de cele curente). (onform &)$ , ele sunt prezentate n categoria elementelor necurente. 5 societate poate s compenseze o crean privind impozitul amnat cu o datorie privind impozitul amnat dac ele sunt aferente impozitelor fa de aceeai autoritate fiscal, iar ntreprinderea dispune de dreptul legal de a compensa activele privind impozitul curent cu datoriile privind impozitul curent. (heltuiala cu impozitul pe profit este prezentat separat n contul de profit i pierdere. $xemplul 1 6a 7,.,-.8, societatea are o datorie privind dobnzile n valoare de ,9.999 um. 2resupunem c, din punct de vedere fiscal, dobnzile sunt deductibile n exerciiul financiar n care genereaz fluxuri de trezorerie. 6a 7,.,-.8, cota de impozit pe profit este de ,:;. 1aloarea contabil a datoriei ,9.999 um% 0aza fiscal 9 um /iferen temporar deductibil.
-

$xemplul 2 6a 7,.,-.8, societatea are o crean privind dobnzile de ncasat de ,9.999 um. 2resupunem c din punct de vedere fiscal dobnzile sunt impozabile n exerciiul financiar n care se in caseaz. 1aloarea contabil a creanei ,9.999 um% 0aza de impozitare a creanei 9 um /iferen temporar impozabil ,9.999 um $xemplul % 6a data bilanului, societatea are o crean privind dividendele de ncasat de ,9.999 um. /in punct de vedere fiscal, dividendele nu sunt impozabile. 1aloarea contabil a creanei 79.999 um% 0aza de impozitate* 79.999 um. 8u exist diferen temporar. )tunci cnd beneficiile generate de ntreprindere, n momentul recuperrii activului, nu sunt impozabile, baza de impozitare este egal cu valoarea contabil a activului respectiv. $xemplul & 6a data bilanului, societatea are o datorie privind creditele bancare de ,99.999 um. 'ambursarea mprumutului nu are consecine fiscale, ceea ce nseamn c valoarea contabil a datoriei este egal cu baza de impozitare a acesteia, respectiv ,99.999 um. )stfel, nu exist diferen temporar. 1aloarea contabil a datoriei ,99.999 um% 1aloarea fiscal a datoriei* ,99.999 um% 8u exist diferen temporar $xemplul ' 6a data bilanului, societatea are o datorie fa de furnizori, n valoare de ,9.999 um. 2lata furnizorilor nu are consecine fiscale. 1aloarea contabil a datoriei ,9.999 um% 1aloarea fiscal a datoriei* ,9.999 um% 8u exist diferen temporar $xemplul ( 6a 7,.,-.8, societatea < are o crean fa de clieni n valoare brut de ,99.999 um. 2entru aceast crean a fost constituit o a=ustare pentru depreciere n valoare de ,9.999 um. )ceast a=ustare nu a fost recunoscut din punct de vedere fiscal. 1aloarea contabil a creaneii >9.999 um% 1aloarea fiscal a datoriei* ,99.999 um% )pare o diferen temporar deductibil n valoare de ,9.999 um. $xemplul ) 6a 7,.,-.8, societatea < a nregistrat un provizion pentru garanii n valoare de -9.999 um. )cest provizion este recunoscut din punct de vedere fiscal pentru suma de ,?.999 um.
7

1aloarea contabil a datoriei este de -9.999 um% 1aloarea fiscal a datoriei este de ,?.999 um. /iferen temporar deductibil ?.999 um. $xemplul * 2resupunem c la sfritul exerciiului 8+,, s+a achiziionat un utila= n valoare de ,99.999.999lei. /in punct de vedere contabil, utila=ul se amortizeaz pe @ ani. /urata de amortizare fiscal este ? ani. /e asemenea, presupunem c rezultatul contabil brut este de 7?.999.999 lei. !x. 8 8C, 8C8C7 8C@ $xemplul + 6a 7,.,-.8, societatea are o datorie privind dobnzile n valoare de ,9.999 um. 2resupunem c, din punct de vedere fiscal, dobnzile sunt deductibile n exerciiul financiar n care genereaz fluxuri de trezorerie. 6a 7,.,-.8, cota de impozit pe profit este de ,:;. 1aloarea contabil a datoriei ,9.999 um% 0aza fiscal 9 um /iferen temporar deductibil. $xemplul 1, $e cunosc urmtoarele informaii despre societatea ), la 7,.,-.8* &nformaii 1alori contabile (ldiri(,) ,.999.999 (lieni(-) -99.999 )menzi de pltit(7) ?9.999 /obnzi de ncasat (@) ?9.999 /obnzi de pltit (@) 79.999 0aza de impozitare pentru construcii este de >99.999 um% amortizarea contabila a contabila a constructiei in exercitiul 8 a fost de ,99.999, iar cea fiscala de -99.999 um. (-) (reanele clieni au o valoare brut de -79.999 um i exist un provizion de depreciere a creanelor de 79.999 um. 2rovizionele sunt deductibile fiscal doar atunci cnd instana a declarat falimentul societii debitoare. 2n n prezent, debitorul nu a fost declarat n stare de faliment. (7) )menzile nu sunrt deductibile din punct de vedere fiscal. (@) dobnzile sunt recunoscute fiscal n anul n care genereaz fluxuri de trezorerie. 'ezultatul contabil inainte de impozitare a fost de -99.999 um. 2resupunem ca societatea nu poate sa compenseze creanta de impozit amanat cu datoria de impozit amanat.
(,) @

)mortizare contabil cumulat -?.999.999 -?.999.999 -?.999.999 -?.999.999

)mortizare fiscal cumulat -9.999 -9.999 -9.999 -9.999 -9.999

1aloarea contabil A?.999.999 ?9.999.999 -?.999.999

0aza de /iferene impozitare temporare B9.999.999 :9.999.999 @9.999.999 -9.999.999 ?.999.999 ,9.999.999 ,?.999.999 -9.999.999 +

(alculul diferenelor temporare &nformaii (ldiri (lieni )menzi de pltit /obnzi de incasat /obnzi de pltit 3otal 1aloare 0az de /iferene temporare contabil impozitare &mpozabile /eductibile ,.999.999 >99.999 ,99.999 -79.999 -99.999 79.999 ?9.999 ?9.999 ?9.999 9 ?9.999 79.999 9 79.999 ,?9.999 :9.999

/atorie de impozit amnat* ,?9.999 x ,:; D -@.999 um (rean de impozit amnat* :9.999 x ,:; D >.:99 um &nregistrarea impozitelor amanate* 5 societate poate s compenseze o crean privind impozitul amnat cu o datorie privind impozitul amnat dac ele sunt aferente impozitelor fa de aceeai autoritate fiscal, ar ntreprinderea dispune de dreptul legal de a compensa activele privind impozitul curent cu datoriile privind impozitl curent. &mpozitul pe profit amanat* (heltuiala &) D &) -@.999 &) D 1enit &) >.:99

$ocietatea trebuie sa explice in note relatia dintre cheltuiala cu impozitul si rezultatul contabil, intr+una din urmatoarele variante* +o reconciliere intre cheltuiala cu impozitul si produsul dintre rezultatul contabil si cota de impozit pe profit% sau +o reconciliere numerica intre cota medie de impozit pe profit si cota aplicata. 2entru o asemenea reconcilere este nevoie sa se determine impozitul exigibil (curent)* &nformatii valori 'ezultatul contabil inainte de impozitare -99.999 C(heltuieli nedeductibile din punct de vedere fiscal* (heltuieli cu amortizarea din punct de vedere contabil (heltuieli cu a=ustarile pentru deprecierea creantelor C,99.999 clienti (heltuieli cu amenzile C 79.999 (heltuieli cu dobanzile C ?9.999 +/educerile* C79.999 1enituri din dobanzi (heltuieli cu amortizarea din punct de vedere fiscal +?9.999 +-99.999 'ezultatul impozabil &nregistrarea impozitului pe profit curent*
?

,:9.999

'ezultat fiscal D -99.999 C ,99.999 E -99.999 C 79.999 +?9.999 C 79.999 C ?9.999 D ,:9.999 &mpozit pe profit curent* ,:9.999 x ,:; D -?.:99 :>, D @@, -?.:99

!fectul impozitarii asupra rezultatului este urmatorul* (heltuieli cu impozitul exigibil -?.:99 (heltuieli cu impozitul amanat -@.999 1enituri &) >.:99 (heltuieli cu &2 @9.999 'econcilierea numerica dintre cheltuiala cu impozitul pe profit si produsul dintre rezultatul contabil si cota de impozit pe profit*

'ezultat contabil inainte de impozitare* -99.999 'ezultat contabil x cota de &2 (,:;) 7-.999 C(efectul fiscal al cheltuielilor definitiv nedeductibile) ?9.999 x ,:; D B.999 D(heltuieli totale cu impozitul pe profit D @9.999 'econcilierea intre cota medie si cota aplicata (ota aplicata* ,:; C2onderarea efectului fiscal al diferentelor permanenete* B.999* -99.999 D @; D(ota medie -9; 'ezultat contabil x cota medie* -99.999 x -9; D @9.999 $xemplul 11 5 societate deine o imobilizare corporal, cu valoarea contabil de ,99.999 um i baza de impozitare de B9.999 um. 2resupunem c veniturile din vnzarea imobilizrilor se impoziteaz cu ,9;, iar pentru celelalte profituri se utilizeaz o cot de ,:;. 1aloarea contabil a imobilizrii* 0aza impozabil* /iferen temporar impozabil* ,99.999 um% B9.999 um. -9.999 um

&mpozitul amnat se va calcula pe baza unei cote de ,9; dac ntreprinderea are intenia de a vinde imobilizarea i pe baza unie cote de ,:;, dac ntreprinderea are intenia s vnd imobilizarea. $xemplu 4n teren a fost achiziionat n exerciiul 8+,9 la un cost de -99.999 um. )cesta a fost reevaluat la 7,.,-.8+? la valoarea =ust de 799.999 um. 6a 7,.,-.8, valoarea recuperabil a terenului este estimat la ,B9.999. (ota de impozit pe profit este de ,:;. 'eevaluare si pierderea din depreciere nu sunt recunoscute fiscal. &n exercitiul 8C,, societatea vinde terenul la pretul de ,A9.999 um. $a se preFinte inregistrarile contabile aferente exercitiilor 8+?, 8 si 8C,.

$xemplul 12 $e cunosc urmtoarele informaii despre o categorie de imobilizri (cladiri)* &nformaii 1aloare contabil 0az de impozitare 1aloarea cldirilor la ,.9,.8 @99.999 ?99.999 )mortizare aferent anului 8 @9.999 -9.999 1aloarea cldirilor a 7,.,-.8 7:9.999 @B9.999 (ostul cladirii* ,.999.999 )mortizarea contabila cumulata este de :99.999 6a 7,.,-.8, societatea a procedat la reevaluarea imobilizrilor, valoarea reevaluat fiind de A-9.999 um. 'eevaluarea imobilizrii nu a fost recunoscut din punct de vedere fiscal. (ota de impozit pe profit este de ,:;. 6a nceputul exerciiului a existat o crean de impozit amnat n valoare de ,:.999 um (?99.999 E @99.999) x ,:;. 'eevaluarea imobilizarilor* -B, D -,-,D ,9? @@9.999 7:9.999

1aloare contabila E baza de impozitare D A-9.999 E @B9.999 D -@9.999 /atorie de impozit amanat de -@9.999 x ,:; D 7@.999 )ceasta datorie de impozit amanat este egala cu* 7:9.999 x ,:; D ?A.:99 dat de imp amanat generata de reevaluare* ,9? D &) &) D 1&) 7.-99 ?A.:99

$xemplu

$xemplul 1% $e cunosc urmtoarele informaii despre societatea <* &nformaii $ituaia , $ituaia /atorii de impozit amnat ,?.999 ,9.999 (reane de impozit amnat ,-.999 ,?.999 $ituaia net 7.999 (?.999) n prima situaie, existena datoriei de impozit amnat asigur recuperare creanei de impozit amnat. )stfel, creana de impozit amnat se va contabiliza n totalitate. n cea de a doua situaie, va nregistra un impozit am nat de ,9.999 um, n situaia n care nu anticipeaz c va obine rezultate fiscale astfel s poat nregistra ntreaga crean.