Partea I Doctrina profesiei contabile din Romnia

Capitolul I. EVOLUIA CONTABILITII I PROFESIEI CONTABILE N ROMNIA

1.1. Introducere
Abordarea unei cercetri care privete istoria contabilitii are drept scop s identifice
mprejurrile apariiei i dezvoltrii acesteia, avnd n vedere manifestrile contabilitii n timp i n
spaiu. Obiectivul unui studiu privind istoria contabilitii romneti este nelegerea progreselor
fcute de-a lungul timpului n domeniul teoriei i practicii contabile.
Contabilitatea este o tiin i un important domeniu al practicii sociale. Ea poate fi privit ca
un complex de cunotine n continu dezvoltare, cldit pe succesiuni de reflecii i idei n legtur
cu micrile de valori. De-a lungul timpului, la realizarea acestui complex de cunotine i-au adus
contribuia un numr mare de gnditori i practicieni contabili.
Constituirea contabilitii, ca tiin i ca sistem de principii i tehnici de nregistrare, este
rezultatul unui proces ndelungat i complex, ntruct, aa cum constat profesorul Bernard Colasse,
Contabilitatea este cea mai veche dintre toate tiinele de gestiune. Contabilitatea este ea nsi
istorie: crile contabile au vocaia de a pstra urma unui important numr de evenimente cu
consecine economice, ceea ce face din istoria contabilitii istoria unei istorii i i confer o aur
proprie pentru a seduce cercettorul.
1

Rolul cercetrii istorice poate fi privit din dou unghiuri de vedere diferite
2
: microistoria, n
cadrul creia sunt prezentate opinii separate ale unor istorici i macroistoria, la nivelul creia sunt
studiate comportamentele celor implicai n schimbrile din cadrul contabilitii.

1.2. Forme incipiente ale contabilitii n Romnia

n spaiul romnesc, contabilitatea ca activitate practic a fost folosit din vremurile cele mai
ndeprtate, dar primele lucrri de contabilitate au fost publicate abia dup anul 1 800. Documentele
scrise ct i nsemnrile contabile, privitoare la situaia social economic a rilor Romne,
dinainte de ntemeierea lor, s-au pstrat ntr-un numr cu totul redus. Totui, ele au fcut posibil
reflectarea ntr-o mare msur a nceputurilor i dezvoltrii fenomenelor social economice din
diferitele etape ale formrii poporului romn.
Din documentele rmase de pe vremea daco romanilor, se constat c n Dacia se inea
socoteala asupra visteriei i a altor elemente patrimoniale. n Dacia Roman exista o contabilitate
riguroas privitoare la exploatarea minelor aurifere, urmrirea veniturilor acestora, precum i pentru
consemnarea tributurilor cuvenite statului roman.
3
Din contabilitatea inut n acea vreme, reiese
faptul c se realizau profituri considerabile n spaiul carpato dunrean.
4

Prsirea Daciei de ctre romani a avut ca rezultat distrugerea, n mare parte, a aezmintelor
organizatorice i a activitilor economice. n consecin, nsemnrile contabile au avut aceeai
soart.
nsemnrile contabile apar din nou abia la nceputul secolului al XIVlea, dup ntemeierea
rilor Romne cnd a renceput schimbul de produse ntre locuitorii lor i cnd au luat natere i
oraele comerciale: Sibiu, Braov. Bistria i altele. n aceste orae s-au pstrat documente contabile
1
N. FELEAG n Controverse contabile, Editura Economic, Bucureti, 1996, p. 11
2
D.A. CALU, Istorie i dezvoltare a contabilitii n Romnia, tez de doctorat, coordonator tiinific: prof.univ.dr.
Mihai RISTEA, Bucureti, 2004, p.7
3
C. G. GIURESCU, Istoria romnilor, Bucureti, vol. I, 1955, p.154
4
E. HOROMNEA, Dimensiuni tiinifice, sociale i spirituale n contabilitate, Editura Tipo Moldova, Iai, 2011, p. 104


interesante privind modul cum se consemnau n acea vreme afacerile cu oraele din ar ( Galai,
Brila si altele) i cu cele din strintate (Viena, Trieste etc).
5

n secolele al XVI lea i al XVII lea, apar nsemnri contabile privind felul cum erau
administrate veniturile rii. Astfel, n Condica vistieriei de pe timpul lui Constantin Brncoveanu,
una dintre puinele nsemnri contabile care s-au mai pstrat, se oglindete situaia politic, social,
economic i financiar din ara Romneasc.
n Moldova, cronica lui Vasile Lupu de la 1646, cuprinde norme de drept civil, vamal i
fiscal. Dimitrie Cantemir prezint n Descriptio Moldaviae
6
, printre boierii de sfat ai domnitorului i
pe vistiernic sau pzitorul cel mare al vistieriei, care strngea veniturile rii i le inea la porunca
domnitorului. Unele dintre Condicile vistieriei Moldovei din anii 1777 i 1804 sunt scrise n limba
romn, chiar dac se foloseau n acelai timp nsemnri n limba greac.
inerea catastifelor i registrelor de moii de ctre comerciani i moieri pentru urmrirea i
cunoaterea afacerilor comerciale, a cheltuielilor i veniturilor realizate constituie primele forme de
eviden cu caracter economic din rile Romneti. Formele de nregistrare a operaiilor economice
au evoluat n decursul timpului potrivit condiiilor existente, ajungnd s se perfecioneze prin
introducerea registrelor comerciale care marcheaz nceputul contabilitii n partid simpl.
Registrele aflate n Arhivele Statului la Braov, Iai, Bucureti, Sibiu, Cluj, Dej, i Trgu Mure,
sunt dovezi ale folosirii contabilitii n partid simpl. Astfel de registre sunt cele ale casei de
comer Gh. Marcu din Braov, datnd din anii 1773 1797, ale lui M. Zimbru din Braov, I. Marian
i Gh. Dimitriu din Craiova, ale lui V. Baot din Iai etc.
7

Dup anul 1829, pe baza Regulamentului organic, s-a organizat pentru prima dat n rile
romne o contabilitate reglementat. Bazele contabilitii publice, stabilite prin Regulamentul
financiar au fost elaborate n anul 1861. n anul 1865 a fost dat o nou lege a contabilitii publice
creia i s-au adus modificri ulterioare. Legea menionat a suferit n 1929 modificri eseniale, prin
introducerea contabilitii n partid dubl.
Prin legea din 1929 s-au introdus prevederi noi fa de legislaia anterioar:
o distincie precis ntre funcia de administrator i cea de mnuitor de bani i
materiale publice;
obligativitatea inventarierii patrimoniului public;
introducerea anului bugetar de 12 luni n locul celui de 18 luni;
fixarea termenului legal n care se pregtete i se depune bugetul i introducerea
unei separri a cheltuielilor ordinare de cele de investiie;
introducerea controlului preventiv pe lng cel regresiv;
nfiinarea oficiului de licitaii pe lng Ministerul Finanelor;
introducerea carnetului de impozite ale contribuabililor;
introducerea controlului averii funcionarilor;
nfiinarea bugetului interior al fiecrui departament, precum i distribuia lunar a
creditelor;
introducerea contabilitii n partid dubl.
Contabilitatea public folosit pn n 1930 urmrea numai executarea bugetului cu ajutorul
unor registre fr nici o legtur ntre ele, precum i cu ajutorul unor nregistrri privind operaiile
de cas, fr a se face o deosebire ntre cheltuielile de investiie i cele de consumaie. De
5
C. G. DEMETRESCU, L. POSSLER, V. PUCHIA, V. VOICA, Contabilitate tiin fundamental i aplicativ,
Editura Scrisul romnesc, Craiova, 1979, p. 384
6
D. BOTEZ , Tradiii, actualiti i perspective ale profesiunii contabile din Romnia, Editura Sedcom Libris, Iai,
2005, p. 84
7
C. OLARIU, M. TEACIUC, V. BABAI, Teoria general a contabilitii, ntreprinderea Poligrafic Timioara,
1971, p. 344


asemenea, nu se nregistrau modificrile suferite de patrimoniul public, din care cauz nu se putea
cunoate situaia real a averii publice.


1.3. Repere privind evoluia literaturii contabile din Romnia
Ca o caracteristic a apariiei i dezvoltrii contabilitii n Romnia trebuie menionat
legtura strns a acesteia cu introducerea i dezvoltarea studierii contabilitii n nvmnt. Astfel,
ntre 1831-1835 au fost introduse pentru prima dat n programele de nvmnt ale colilor
secundare teoretice i obiecte de studiu cu caracter comercial, ntre care era cuprins i
contabilitatea. Contabilitatea se preda ntr-o pondere sporit n Transilvania, la coala comercial
din Braov, dup Pravila comercial a lui Emanoil Ion NICHIFOR. Dup anul 1840
contabilitatea a fost introdus ca disciplin de studiu i la colile primare din Brila i Bucureti,
unde se foloseau lucrrile de contabilitate ale lui Vasile URZESCU (Epistolar sau modele de
scrisori) i ale lui Dimitrie J ARCU (Doppia scriptura sau inerea caastifelor n partid simpl i
ndoit). n anul 1843 s-a introdus la Iai un curs de economie n care se cuprindeau i Noiuni de
inerea registrelor. n anul 1859 a luat fiin la Iai un curs seral pentru economie i contabilitate
care a fost ncredinat lui Ion IONESCU de la BRAD, specialist n probleme economice i contabile,
avnd pregtirea fcut la Conservatoire des Arts et Metiers din Frana.
Din 1864, cnd s-au nfiinat primele coli comerciale cu durata cursurilor de cinci ani,
literatura contabil romneasc a cunoscut o dezvoltare considerabil. Primele coli comerciale de
acest tip s-au nfiinat la Galai i Bucureti i dup aceea la Iai, Craiova, Constana, Ploieti i
Brila. n anul 1913 a fost creat primul institut de nvmnt economic superior, sub denumirea de
Academia de nalte Studii Comerciale i Industriale. Ulterior, n anul 1920, a fost nfiinat la Cluj
o instituie similar celei din Bucureti.
n anul 1913, s-a nfiinat la Bucureti primul institut de nvmnt economic universitar sub
numele de Academia de nalte Studii Comerciale i Industriale, iar n anul 1920 s-a nfiinat i la
Cluj o instituie similar celei din Bucureti .
Odat cu nfiinarea colilor comerciale i a academiilor comerciale i ca urmare a
introducerii contabilitii n partid dubl la majoritatea unitilor comerciale, industriale i bancare,
literatura contabil romneasc a nceput s se mbogeasc cu lucrri de contabilitate elaborate de
profesori i de practicieni, sub form de manuale, lucrri tiinifice, studii i articole.
n ordine cronologic, prima carte de contabilitate care a aprut n limba romn, scris ns
cu litere chirilice, sub titlul Pravila comerial a fost publicat la Braov de Emanoil Ion
Nichifor, n anul 1837. n lucrarea amintit autorul a pus accentul pe rolul contabilitii n toate
activitile i pe importana nregistrrilor n partid dubl. Emanoil Ion Nichifor a fcut cunoscute
pentru prima oar, o mulime de noiuni de comer, contabilitate, administraie, drept comercial i
moral ceteneasc. Textul, tiprit cu litere chirilice, este desfurat pe 147 de pagini i trei anexe.
Autorul explic motivul care l-a determinat s scrie aceast carte astfel: Vroiesc ca i romnii notri
s nu rmie mai jos dect celelalte naii; pentru aceasta m-am srguit i m srguiesc a traduce vreo
cteva cri folositoare tinerimii, cari pn acum n limba naional nu le-a avut, i a le da ct de
curnd la tipar, spre a fi tuturor celor care le vor mbroa spre o mic nvtur
8
. Meticulos i
inventiv, Emanoil Ioan Nechifor a reuit s fundamenteze o terminologie n limba romn care s
opereze n folosul practicii economice.
Dac n Transilvania literatura contabil romneasc a nceput cu Pravila comerial a lui
Emanoil Ion Nikifor, n Muntenia aceast literatur a nceput cu Epistolarul lui Vasile Urzescu,
tiprit la Bucureti, n 1840. Autorul a acordat o atenie deosebit problemelor de practic contabil
pe care le-a examinat cu pricepere pedagogic. Problemele de tehnic contabil tratate n lucrare au
8
E. HOROMNEA, Dimensiuni tiinifice, sociale i spirituale n contabilitate, Editura Tipo Moldova, Iai, 2011, p. 105


fost bine venite i, interesant este faptul c, dei autorul a studiat i literatur strin, el le-a explicat
ntr-un mod original.
n anul 1877, a fost publicat la Bucureti lucrarea lui Dimitrie Jarcu, profesor la coala
primar Colea din Bucureti, intitulat Doppia scrittura sau inerea catastifelor n partid dubl i
simpl i care este o traducere din limba francez a crii lui Juclot.
Louis Toussaint este francezul nscut la Toulouse n 1835, care la vrsta de 37 ani a venit n
Romnia unde a trit pn la sfritul vieii (1896). A fost directorul colii Comerciale din
Bucureti, nfiinat n acelai an cu instituia similar din Galai (1864). n anul 1865, Louis
Toussaint a publicat cursul pe care l-a predat n limba francez i tradus n limba romn sub titlul
Expunere prescurtat de operaii comerciale i de contabilitate. Autorul a artat deosebirile dintre
partida simpl i partida dubl, artnd c cea din urm este superioar. Toussaint s-a declarat un
susintor al teoriei personificrii conturilor.
Datorit preocuprilor sale n aplicarea contabilitii n agricultur, Ion Ionescu de la Brad
ocup un loc de frunte n literatura contabil romneasc a secolului al XIX lea. Ion Ionescu de la
Brad a mbinat n mod consecvent activitatea teoretic i cea practic n domeniul contabilitii. n
anul 1845, a publicat la Iai lucrarea Calendar pentru bunul gospodar, n care remarc faptul c, n
acea perioad se foloseau att contabilitatea n partid simpl, ct i contabilitatea n partid dubl.
Autorul lucrrii a subliniat rolul inventarierii n cunoaterea exact a situaiei activului i pasivului
unei uniti economice i administrative. Dovedind o bun cunoatere a tehnicii contabile existente
la acel moment n Europa, Ion Ionescu de la Brad a prezentat o grupare a registrelor contabile n
urmtoarele categorii: jurnal, cartea mare, registrul de cas i registrul de magazie.
Activitatea desfurat de Ion Ionescu de la Brad n timpul exilului ce i s-a impus (1849
1857) a fost sintetizat de el ntr-o interesant dare de seam cu un bogat coninut de idei privind
practica i teoria contabilitii. Acest studiu a fost publicat n J ournal de Constantinople nr. 521
din 9 iunie 1851, sub titlul Compte rendu de ladministration des domaines de son Altesse le Grand
Vizir Rchid Pacha, depuis le 1-er Mars 1853 jusquau 1-er Mai 1854. Studiul a fost retiprit ntr-o
brour, publicat n 1866 la Bucureti, sub acelai titlu, semnat J. Ionesco, ancien lve de Roville.
n darea de seam menionat, autorul relateaz faptul c a inut , pe domeniile administrate de el,
contabilitatea dubl. Lucrarea se distinge prin precizrile pe care el le face cu privire la rolul
registrelor de contabilitate i mai ales prin concepia sa asupra contabilitii.
9

Dup realizarea Unirii Principatelor Romne, Ion Ionescu de la Brad i-a adus o real
contribuie la elucidarea unor probleme privind teoria i practica tiinelor economice, att prin
numeroasele sale articole publicate n presa vremii, ct i prin leciile expuse n cadrul cursului
public de contabilitate, economie politic i financiar, inute n octombrie 1859, la Iai. In acest
curs, dup ce face o imagine general a contabilitii, Ion Ionescu de la Brad exprim o viziune clar
asupra unor calcule periodice de sintez pe care le implic metoda cunoaterii n domeniul
contabilitii.
Prin modul de abordare a rolului contabilitii, Ion Ionescu de la Brad se aproprie de
concepia just c obiectul contabilitii l formeaz ansamblul micrilor de valori exprimabile n
bani. n concepia sa, contabilitatea nu consemneaz numai micrile de valori, ci permite i analiza
economic, oferind productorului cunoaterea situaiei economice prezente i perspectiva
dezvoltrii. n opinia sa, contul este un mijloc de calcul contabil pentru evidena curent. Fiecare
cont este destinat s oglindeasc micrile obiectului de eviden pentru care este deschis, adic
micrile fiecrui mijloc i proces economic i ale fiecrei surse. Totodat, Ion Ionescu de la Brad
folosea corect cele dou pri ale contului i anume: partea stng pe care o numea debit, iar partea
9
D. RUSU, R. PETRI, E. HOROMNEA .a., Fra Luca di Borgo i doctrinele contabilitii n cultura economic
romneasc, Editura Junimea, Iai, 1991, p. 208


dreapt pe care o numea credit. Aceste denumiri convenionale sunt meninute i astzi n teoria i
practica contabil.
Sesiznd faptul c, o dat cu dezvoltarea societii, contabilitatea capt un rol educativ n
societate, Ion Ionescu de la Brad a pus problema pregtirii specialitilor din domeniul contabilitii
n articolul Contabilitatea, publicat n ranul romn nr. 34 din 11 noiembrie 1862.
Preocuprile lui Ion Ionescu de la Brad n domeniul teoriei i practicii contabilitii au fost
sintetizate de el n cursul de tiine agricole i economice pe care l-a expus, n calitatea sa de
profesor, la coala normal din Bucureti, ntre anii 1867 1870. n cursul de contabilitate
publicatn 1870 la Bucureti, Ion Ionescu de la Brad vedea n sistemul de calcul contabil singurul
mijloc de analiz a eficienei activitilor productive, mai ales n agricultur. Cursul, publicat sub
denumirea Lecii elementare de agricultura s-a dovedit a fi un real tratat de contabilitate.
Demonstrnd mult realism n abordarea utilitii i a posibilitii de folosire a calcului contabil n
gospodriile rneti, autorul cursului a prezentat o metod simplificat de contabilitate, accesibil
cultivatorilor mici i mijlocii. Competena lui Ion Ionescu de la Brad n elaborarea unui concept de
contabilitate simplificat se observ n modul de abordare al registrului unic al cultivatorului. Acesta
era prezentat ca un registru n care calculul contabil era sistematizat ntr-un tot unitar, astfel nct
registrul s reflecte mersul activitilor economice, desfurate n gospodria micului cultivator. Ion
Ionescu de la Brad arat necesitatea ca, la sfritul anului, productorul agricol s efectueze calcule
contabile simple, folosind un numr mic de conturi, iar rezultatul final al tuturor operaiunilor
economice i gospodreti pe care le efectueaz productorul agricol s se oglindeasc ntr-un cont
special numit Rezumatul conturilor sau contul pagubelor i al ctigurilor. n cadrul tratatului de
contabilitate, Ion Ionescu de la Brad a prezentat contabilitate dubl ca un mijloc de control i
supraveghere integral a micrilor de valori care au loc n cadrul unitilor economice i
administrative. Pentru acea perioada, prezentarea formal a principiilor contabilitii duble a
constituit un pas important pentru dezvoltarea contabilitii.
Prin ntreaga sa activitate teoretic i practic n domeniul contabilitii, Ion Ionescu de la
Brad demonstreaz importana folosirii calculului contabil n activitatea economic. Dei este
primul autor romn preocupat de aplicarea contabilitii n agricultur, el nu a neglijat importana
industrializrii. Ion Ionescu de la Brad a subliniat ideea necesitii i a utilitii sistemului de calcul
contabil n toate ramurile economiei naionale i a intuit posibilitatea bilanului permanent,
exprimnd dezideratul c prin contabilitate se pot cunoate permanent rezultatele activitilor
desfurate n diferite compartimente social economice.
Sesiznd interdependena dintre ramurile economiei naionale, Ion Ionescu de la Brad
concepea dezvoltarea economic a Romniei ca un tot armonios, n care toate ramurile produciei
materiale s fie stimulate, n funcie de condiiile istorice existente.
Aria cercetrilor sale nu s-a limitat la contabilitate. Fiind un observator al fenomenelor social
economice, Ion Ionescu de la Brad a abordat probleme legate de finane i credite. Ca i ntreaga
sa concepie economic, opiniile sale cu privire la finane i credite poart amprenta originalitii. n
concepia sa, bugetul statului era expresia financiar a puterii economice a rii. n domeniul
impozitelor, el a fost adeptul impozitului consimit. Combtnd camta, Ion Ionescu de la Brad a
subliniat rolul creditelor i al bncilor n economie.
Ion Ionescu de la Brad a conceput contabilitatea ca important mijloc de cunoatere, iar prin
lucrrile sale i-a adus o contribuie nsemnat la dezvoltarea contabilitii, tiinelor agrare,
finanelor i creditelor.
La sfritul secolului al XIX-lea, Theodor tefnescu a publicat cursul de contabilitate pe
care l-a predat la coala comercial din Bucureti sub titlul Curs de contabilitate n partid dubl.
n cursul su, autorul a definit contabilitatea ca tiin, iar inerea registrelor ca art. Theodor
tefnescu a fost un aprtor al profesiei de contabil, cernd introducerea studiului contabilitii n
toate colile i n unele faculti, precum i aplicarea tot mai larg a contabilitii n toate domeniile

de activitate economic. El a artat c singurul mijloc de a putea cunoate zilnic raportul dintre
venituri i cheltuieli nu este altul dect inerea contabilitii. Theodor tefnescu a studiat noiunea
de banc, clasificarea bncilor i a operaiilor bancare, dup care a trecut la cercetarea mecanismului
administrativ i contabil al Bncii Naionale a Romniei. Studierea acestei probleme a fost fcut
pentru prima dat att n literatura contabil romneasc ct i n cea strin. n literatura contabil
din ara noastr, lucrarea lui Theodor tefnescu constituie primul curs care a depit stadiul
traducerilor i prelucrrilor i a deschis drumul larg gndirii i practicii contabile romneti.
n anul 1897, Zamfir Petrescu a publicat un curs de contabilitate, intitulat Tratat teoretic i
practic de contabilitate i administraie pentru comer, agricultur i banc. n cartea sa, Zamfir
Petrescu a acordat o atenie deosebit contabilitii agricole i problemelor de economie agrar.
Autorul considera cheltuielile de producie drept elemente componente ale preului de cost i deci le
repartiza asupra produselor. Zamfir Petrescu a introdus conturile analitice n nregistrri i a dovedit
c pe baza datelor contabile se pot determina venitul brut i cheltuielile exploatrii. La sfritul
lucrrii autorul s-a ocupat i de operaiunile bancare.
Constantin Petrescu i-a publicat n anul 1901 cursul de Contabilitate i administraie pe
care l preda la coala comercial din Iai. n aceast lucrare autorul a prezentat un scurt istoric al
contabilitii pn la 1900, subliniind importana i rolul contabilitii. Sub influena literaturii
italiene, Constantin Petrescu a considerat contabilitatea ca o tiin, n ce privete principiile ei, iar
aplicaiile ei ca o art. Constantin Petrescu s-a ocupat i de problema cheltuielilor de producie pe
care le-a grupat n cheltuieli fixe i variabile, precum i de problema formrii preului de cost al
produciei. Ca bun organizator, Constantin Petrescu a propus i soluii noi n tehnica contabil, cum
sunt utilizarea simbolurilor, a foilor volante, raionalizarea muncii aparatului contabil. Tratatul de
Contabilitate i administraie al lui Constantin Petrescu constituie un nceput de teorie contabil,
fiind primul tratat tiinific aprut n literatura noastr contabil.
O contribuie semnificativ la dezvoltarea literaturii contabile din Romnia a avut-o I.C.
Panu care n anul 1898 a publicat prima arte a cursului su de contabilitate, intitulat Un capitol
din contabilitatea dubl. n anul 1900 a publicat cea de a doua parte n care a prezentat probleme
referitoare la bnci i creditul cambial. Ulterior, n anul 1901, I.C. Panu a publicat lucrarea:
Introducerea n contabilitate i contabilitatea simpl. Panu s-a declarat adept al teoriei materialiste
cu trei serii de conturi i al conceptului matematic de contabilitate. El considera contabilitatea ca o
tiin a conturilor i bilanului. A examinat noiunile de avere, capital, venit total, profit net,
pierdere net, profit i pierdere contabil. n legtur cu problematica conturilor, trebuie subliniat c
I.C. Pantu a introdus, pentru prima dat, n literatura noastr contabil, conturile statistice (pentru
nregistrarea elementelor de avere activ i pasiv) i conturile economice (pentru nregistrarea
capitalului i a rezultatelor). Prin intermediul lucrrilor lui, s-au putut cunoate i n ara noastr
teoriile i concepiile celor mai nsemnai autori din literatura contabil german.
Prima lucrare care a tratat problema conturilor curente din punct de vedere matematic i
contabil a fost publicat n anul 1901 de M.I. Mihilescu i intitulat Metode de calcul al
conturilor curente cu dobnd. Acelai autor a mai publicat n anul 1907 lucrarea Cunotine
comerciale, iar n anul 1916 lucrrile Rolul registrelor n economie i Bncile de emisiune i
rostul lor n stat. Una din cele mai importante lucrri ale lui M.I. Mihilescu a aprut n 1920 sub
titlul tiina ordinei patrimoniului. n aceast carte a fost analizat funcia social a contabilitii.
n prefaa Tratatului de contabilitate din 1926 M.I. Mihilescu a analizat rolul contabilitii n
diferite domenii de activitate i utilitatea ei pentru ingineri, administratori, juriti. M.I. Mihilescu a
fost primul autor romn care a fcut o deosebire ntre noiunile de fond de amortizare i
amortizare. n Tratatul de contabilitate, autorul a considerat necesar ca bilanul s fie examinat
pe elemente constitutive ale egalitii Activ = Pasiv i c elementele de activ i de pasiv trebuie s
fie nscrise ntr-o anumit ordine, pentru a putea reflecta corect i just situaia economico-financiar.
O alt lucrare important scris de M.I. Mihilescu a fost publicat n anul 1939 sub denumirea de

Paradoxe contabile. n aceast carte autorul a examinat o serie de concepii i teorii contabile pe
care le considera ca fiind greite. Din toate lucrrile publicate de M. I. Mihilescu se constat
interesul pe care l-a manifestat pentru dezvoltarea contabilitii ca tiin i pentru folosirea ei n
practic, precum i pentru susinerea i acordarea ateniei cuvenite profesiei de contabil.
n anul 1921, Grigore L. Trancu Iai a iniiat Legea Corpului contabililor autorizai i
experi. Grigore L. Trancu Iai a fost profesor la Academia de nalte Studii Comerciale i
Industriale din Bucureti. Ca rezultat al constatrilor pe care le-a fcut n calitate de expert contabil,
cu ocazia verificrilor registrelor contabile la mai multe ntreprinderi falimentare, G. Trancu Iai a
publicat lucrarea intitulat Rolul registrelor comerciale n faliment. Acelai autor a publicat un
curs de comer i contabilitate n care a expus teoria i tehnica contabilitii.
Adept al teoriei personaliste, Grigore Trancu Iai ncearc i reuete s dezvolte logica
analizei contabile prin intermediul creia poate fi determinat corect corespondena conturilor. Stilul
concis, expunerea logic i convingtoare, confer operei sale un loc aparte n galeria autorilor
romni. Cu mult competen se ocup de domeniul expertizei contabile, fiind primul preedinte al
Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai (nfiinat n 1922).
George Alesseanu este un alt reprezentant al colii economice romneti. n calitate de
profesor la Academia de nalte Studii Comerciale i Industriale din Bucureti, George Alesseanu a
predat studenilor cursul de contabilitate care n anul 1926 a aprut litografiat. Autorul cursului a
clasificat conturile n: conturi de mnuire i conturi de convenie. Astfel a aprut o nou teorie i
clasificare a conturilor. Conturile de mnuire i cele de convenie, n care se nregistrau numai
mutaiile de valori cu rezultate, erau numite conturi de speculaie, iar cele fr rezultate erau numite
conturi de administrare a valorilor. George Alesseanu i-a expus prerea cu privire la preul de cost
care nu poate fi oglindit n conturi, dect numai n momentul intrrii unei valori n ntreprindere,
deoarece ulterior acest pre se majoreaz. n ceea ce privete amortizarea investiiilor, Alesseanu
considera c aceasta trebuie calculat la nceputul anului. n Cursul de contabilitate editat n 1927,
George Alesseanu a examinat influena pe care o exercit controlul asupra activitii economice,
caracteriznd contabilitatea ca o tiin a controlului.
O dat cu apariia lucrrilor lui Spiridon Iacobescu, contabilitatea a intrat ntr-o nou faz
tiinific ce a generat curente noi n gndirea contabil romneasc. Spiridon Iacobescu a fost
profesor la nalta Academie de Studii Comerciale i Industriale din Bucureti, de la nfiinarea
acesteia i pn n 1942. Opera sa contabil cuprinde un numr mare de lucrri. Cursurile predate de
Spiridon Iacobescu au fost revizuite i publicate n colaborare cu fratele su Alexandru Sorescu, n
trei volume, n anii 1923, 1929 i 1933. Spiridon Iacobescu a mai publicat: Contabilitatea public,
inut dup principiile contabilitii duble, Capitalul ce trebuie s figureze n bilanul societilor
anonime, Banca i contabilitatea la banc, Le controle comptable, etc. El a formulat pentru
prima dat la noi n ar, principiile tiinifice ale contabilitii, a fundamentat funciile sociale ale
contabilitii i a dovedit utilitatea i necesitatea contabilitii n toate domeniile de activitate
economic.
Alexandru Sorescu i Spiridon Iacobescu au analizat patrimoniul ca obiect al contabilitii.
n cursul de Contabilitate general n legtur cu dreptul i legile speciale comerului, cei doi
autori au artat c principiul fundamental al contabilitii l formeaz schimbul. n legtur cu
noiunea de patrimoniu, autorii, dei au separat patrimoniul economic de cel juridic, au privit totui
i patrimoniul economic sub aspect juridic, deoarece l considerau obiect de drepturi i de
obligaii. O alt problem pe care cei doi autori au ncercat s o lmureasc este cea a stabilirii
contului debitor i creditor din titlul unui articol contabil. n ce privete registrele ei le-au clasificat,
n primul rnd, n registre legale i extralegale i numai dup aceea le-au grupat dup doctrina
contabil n: registre de utilitate contabil i registre de utilitate administrativ.
n literatura contabil din Romnia, profesorul George Alesseanu susine c ntre aciunea
economic i cea contabil exist o legtura att de strns nct ele se completeaz reciproc,

fiindc nu poate s existe ntreprindere bine guvernat fr aciune contabil bun i nici aciune
contabil fr o guvernare economic bun
10
.
Cursul scris de Alexandru Sorescu i Spiridon Iacobescu a fost considerat prima lucrare de
contabilitate din literatura romneasc i chiar mondial n care concepia juridic a fost pus la
temelia exploatrii tiinifice a principiilor contabilitii. Cei doi autori au fundamentat concepia
juridico-economico a reprezentrii patrimoniului. Opernd cu un concept original, cel de patrimoniu
contabil, ei demonstreaz universalitatea acestuia, valabilitatea permanent a egalitilor de schimb
ntr-un patrimoniu dat, argumenteaz ncadrarea contabilitii n rndul tiinelor sociale aplicative i
ilustreaz ct de departe se poate ajunge atunci cnd n tratarea obiectului contabilitii accentul este
pus pe latura juridic.
Pe msur ce teoria juridico economic a reprezentrii patrimoniului a fost inclus n
manualele de contabilitate asistm la lrgirea curentului patrimonialist i la formarea unei coli
romneti de contabilitate. George Alesseanu, Petru Drgnescu Brate, C. G. Demetrescu i Ioan
I. Mrculescu au gndit i au elaborat multe din lucrrile lor n spiritul acestei concepii, dezvoltnd
i perfecionnd doctrina juridico economic patrimonialist.
11

O contribuie important la dezvoltarea contabilitii a avut Vasile M. Ioachim care a
publicat n anul 1928 lucrarea Bilanul i fluctuaiile monetare, n 1932 lucrarea intitulat Curs de
comer, cu aplicaii speciale n industrie, n 1944 Tratat de contabilitate cu aplicaie n industrie i
Manual de verificri i expertize contabile. Vasile M. Ioachim a fundamentat teoria economico-
juridic a patrimoniului care const n faptul c prin dubla nregistrare se urmrete dublul aspect al
patrimoniului: aspectul concret, material al mijloacelor economice i aspectul abstract, al
provenienei acestor mijloace. Prin numeroasele sale studii, manuale i referate tiinifice, V.M.
Ioachim a contribuit la ridicarea pe o treapt superioar a tiinei contabile i a profesiunii de
contabil i de expert contabil.
n secolul al XX-lea o contribuie nsemnat la dezvoltarea literaturii contabile din Romnia
a avut profesorul Constantin G. Demetrescu. Activitatea sa tiinific i are nceputurile n anul
1916, cnd a nceput s publice studii economice n revistele de specialitate din acel timp.
Dup anul 1924, profesorul C.G. Demetrescu a publicat peste 150 de lucrri i studii de
specialitate. n Tratatul de contabilitate, autorul a adoptat teoria patrimonial a fostului su
profesor Spiridon Iacobescu, considernd coninutul economic al patrimoniului ca fiind aezat pe
acelai plan cu coninutul su juridic. Tot n aceast lucrare, autorul a precizat deosebirile dintre
noiunile de activ i debit i dintre pasiv i credit.
n opinia profesorului C.G. Demetrescu contabilitatea este tiina social-economic care are
ca obiect stabilirea normelor dup care se face coordonarea i nregistrarea operaiilor patrimoniale
privind existenele i micrile de valori, relaiile de drepturi i de obligaii precum i modificrile
patrimoniului net, datorit rezultatelor ntreprinderii i avnd ca scop stabilirea situaiei economice
i juridice a patrimoniului, a rezultatelor i controlul permanent, servindu-se pentru aceasta de
mijloace proprii i speciale de reprezentare i de calcul (conturile i registrele)
12
.
Profesorul C.G. Demetrescu s-a ocupat de problema cheltuielilor i amortizrilor,
considerndu-le valori n devenire i artnd cazurile n care ele pot fi socotite pierderi i deci
nregistrate n conturi de rezultate. n ce privete conturile de rezultate, acestea erau considerate, la
ntreprinderile individuale, ca fiind o subdiviziune a contului Capital, beneficiile reprezentnd o
sporire, iar pierderile o micorare de capital. O alt problem clarificat de C.G. Demetrescu se
10
C. G. DEMETRESCU, L. POSSLER, V. PUCHIA, V. VOICA, Contabilitate tiin fundamental i aplicativ,
Editura Scrisul romnesc, Craiova, 1979, p. 37
11
R. PETRI, Dimensiuni actuale n doctrina economico juridic, articol publicat n volumul File din cronica
performanelor nvmntului i culturii economice la Iai, Editura POLICROMIA, Piatra Neam, 1995, p. 222
12
C.G. Demetrescu ,Istoria contabilitii, Ed. tiinific, Bucureti, 1972, p.326


refer la deosebirea dintre inventar i bilan. n acest sens autorul subliniaz c inventarul este un act
administrativ, iar bilanul este un act contabil.
n lucrarea Organizarea i contabilitatea ntreprinderilor, publicat n anul 1928 i
retiprit ulterior n dou ediii, C.G. Demetrescu a tratat problemele de economie a ntreprinderilor
din punctul de vedere al contabilitii. O problem creia autorul i-a acordat o deosebit atenie este
cea a organizrii i contabilitii ntreprinderilor bancare, agricole, industriale i de servicii. n
legtur cu preul de cost, autorul a studiat diferitele metode de repartizare a cheltuielilor asupra
produselor, subliniind avantajele, dezavantajele i posibilitile de aplicare a acestor metode. Dup
examinarea organizrii i contabilizrii diferitelor feluri de asigurri, autorul a examinat
contabilitatea public, insistnd asupra aplicrii partidei duble n administraiile publice i asupra
modalitilor ce se pot folosi pentru organizarea just i efectuarea eficient a controlului banului i
bunului public. La sfritul lucrrii autorul a efectuat o cercetare teoretic i practic, sub aspect
juridic, economic i contabil, a problemei expertizelor contabile.
n lucrarea Istoria critic a literaturii contabile n Romnia, publicat n 1947, C.G.
Demetrescu a examinat evoluia gndirii contabile romneti, influenele strine pe care le-a suferit,
precum i contribuia pe care au adus-o cei mai nsemnai autori romni la dezvoltarea teoriei i
practicii noastre contabile.
n perioada 1940-1948 s-au remarcat lucrrile de contabilitate scrise de Dumitru Voina, Ion
Evian i tefan Dumitrescu.
La Cluj se remarc profesorul dr. Dumitru Voina care prin lucrrile sale a demonstrat
caracterul tiinific al contabilitii, universalitatea materiei contabile i primatul resursei umane
vizavi de tehnica de calcul. n anul 1932 a publicat la Cluj lucrarea Fazele evoluiei contabilitii.
n cursul de Contabilitate general, publicat la Braov n anul 1947, Dumitru Voina a acordat o
atenie special cristalizrii concepiei economico-juridice a contabilitii. Autorul preciza c
obiectul contabilitii nu se las circumscris numai prin circuitul micrilor de valori din exploatrile
economice, ci el cuprinde i elementele pe care le furnizeaz tipurile de organizaii care nu
ndeplinesc funcii de ordin economic. n opinia sa, contabilitatea observ fenomenele economice i
raporturile juridice prin care se realizeaz micri de valori, le descrie, le reprezint cifric i tinde a
stabili relaiile de cauzalitate ce stau a baza lor. D. Voina a introdus pentru conturile tranzitorii i
anticipative noiunea de conturi de activ formal i conturi de pasiv formal. Conturile de activ formal
se refer la alt materie contabil dect cea care ar avea caracter de avere. Din conturile de pasiv
formal nu fac parte elementele care ar avea caracter de capital. n Cursul de contabilitate general
un capitol este rezervat aplicrii sistemului contabil digrafic n contabilitatea public. Dup ce a
prezentat probleme referitoare la planul de conturi i la bilan, autorul analizeaz calculul costurilor,
calculul comparativ i calculul preliminar, iar ultimul capitol al lucrrii este rezervat teoriilor
costurilor. Profesorul Dumitru Voina precizeaz c sistemul de contabilitate asociaz ntr-un ntreg
organic principiile care guverneaz prelucrarea contabil a substanei patrimoniale. Exist numai
dou sisteme de contabilitate: unul numit n partid dubl sau digrafic i un sistem de contabilitate
simpl. Dintre acestea numai sistemul zis n partid dubl se poate orienta n mod amnunit i
precis asupra micrii elementelor de activ i de pasiv.
13

Ion Evian a publicat, n perioada n care era profesor la Academia comercial din Cluj,
lucrarea Teoriile conturilor, n care a subliniat distincia ntre noiunile de teorie a conturilor i
teorie a contabilitii. Profesorul Ion Evian a contribuit la ridicarea gndirii, terminologiei i practicii
contabile romneti la nivel european. Ion Evian considera bilanul iniial ca baz a contabilitii pe
considerentul c din acest bilan se iau elementele de activ i de pasiv pentru care se deschid
conturile n contabilitate. n anul 1947, I. Evian a publicat lucrarea Contabilitate industrial care
13
C. OLARIU, M. TEACIUC, V. BABAI, Teoria general a contabilitii, ntreprinderea Poligrafic Timioara,
1971, p. 55


este de fapt o aplicare a concepiilor din prima sa lucrare. n opinia autorului, tehnica contabil ar
avea drept obiect urmrirea fenomenelor economice care se petrec n ntreprinderi i nu nregistrarea
patrimoniului acestora. Profesorul Ion Evian a fost susintorul teoriei economice pe care o
considera o teorie organic deoarece opereaz numai cu realitile. Aceast teorie nu admitea dect
conturi de avere i conturi de capital. Conturile rectificative de valori i nscrierea n activul
bilanului a pierderilor erau considerate artificii contabile. Teoria economic nu lsa nici o
deschidere spre elementul juridic.
n anul 1947 a aprut lucrarea profesorului tefan Dumitrescu intitulat Elemente i
principii de tiin contabil. Autorul a analizat multilateral noiunea i condiiile tiinei contabile
i a ajuns la concluzia c aceasta ndeplinete toate condiiile unei tiine. tefan Dumitrescu a
abordat n lucrarea sa i alte aspecte ale contabilitii cum sunt: repartizarea n conturi a fenomenelor
economice, mijloacele de control al nregistrrilor contabile, registrele contabile, dispoziiile legale
privind contabilitatea, profesiunea de control etc.
Teoria economco-juridic, conturat de profesorul V.M. Ioachim i cristalizat de profesorul
Dumitru Voina, a fost continuat pe un plan superior de profesorul Dumitru Rusu. Profesorul
universitar doctor docent Dumitru Rusu
14
s-a nscut la 25 martie 1915 n Bulzetii de Sus, judeul
Hunedoara. Remarcat pentru calitile sale, nc din timpul studeniei, de ctre profesorul doctor
Dumitru Voina, dup obinerea licenei, acesta i-a oferit postul de ef de cabinet la catedra pe care o
conducea n cadrul Academiei de nalte Studii Comerciale i Industriale din Cluj Napoca. n urma
Dictatului de la Viena, din 30 august 1940, Academiei de nalte Studii Comerciale i Industriale din
Cluj Napoca a fost transferat la Braov. n calitate de asistent n cadrul Academiei din Braov,
Dumitru Rusu a parcurs pregtirea la doctorat sub ndrumarea profesorului Dumitru Voina, titlul
tezei de doctorat fiind Fundamentele tiinifice ale contabilitii. n anul 1948 i s-a acordat titlul de
doctor n tiine economice, obinnd calificativul magna cum laude.
nclinaia spre cariera didactic l determin, complementar, s frecventeze nu numai
cursurile colii Normale Superioare din Cluj (1938), ci s absolve, n 1942, Seminarul Pedagogic
Universitar de pe lng Universitatea Transilvan din Sibiu. n 1946 promoveaz, la Bucureti,
examenul de capacitate pentru profesori, specialitatea tiine economice.
Prin reorganizarea vechii Academii a rezultat Institutul de tiine Economice i Planificare
din Braov, n cadrul cruia, doctorul Dumitru Rusu a fost numit, n februarie 1949 confereniar, iar
din septembrie 1949 a devenit eful Catedrei de Planificare a Economiei Naionale. n 1950,
Institutul din Braov este transferat la Iai, unde Dumitru Rusu este numit profesor universitar, ef al
Catedrei de Finane, Statistic, Eviden Contabil i Matematici. A fost rectorul Institutului de
tiine Economice i Planificare din Iai n perioada 1953 1955.
Dei i s-a oferit post de profesor n cadrul Institutul de tiine Economice i Planificare din
Bucureti, profesorul Dumitru Rusu a preferat s rmn la Iai. n perioada 1955 1965 a ocupat
diferite funcii (ef de catedr, decan i prorector) n cadrul Institutului Politehnic Gheorghe
Asachi din Iai. n cadrul acestui institut a dezvoltat nvmntul economic, contribuind la
formarea primelor generaii de ingineri economiti din Romnia.
nfiinarea, n 1962, a Facultii de tiine Economice din cadrul Universitii Al. I. Cuza
Iai a reprezentat un eveniment important pentru dezvoltarea colii economice ieene. n perioada
1965 1983, profesorul Dumitru Rusu a ocupat funciile de ef de catedr i prorector n carul noii
faculti., iar dup 1983 i-a desfurat activitatea didactic i tiinific n calitate de profesor
consultant, n cadrul Catedrei de Contabilitate i Finane. n aceast perioad, profesorul Dumitru
Rusu a acordat o mare importan selecionrii tinerelor cadre didactice i promovrii competenei.
14
R. PETRI, T. FTU, Dumitru Rusu omul i opera, volumul File din cronica performanelor nvmntului i
culturii economice la Iai, Editura POLICROMIA, Piatra Neam, 1995, p. 9 -22



Activitatea de cercetare tiinific a fost aezat n centrul ateniei i coala de contabilitate de la Iai
a cunoscut primele succese n cercetarea fundamental i aplicat n domeniul contabilitii i
analizei activitii economice. Au fost organizate primele laboratoare de informatic economic i s-
a trecut la organizarea cercetrii pe baz de contract de cercetare tiinific.
Activitatea tiinific i cultural a profesorului Dumitru Rusu cuprinde peste 220 de titluri.
Lucrarea IN MEMORIAM, Ion Ionescu de la Brad, publicat n editura Academiei, dovedete
preocuparea profesorului Dumitru Rusu pentru aportul naintailor la dezvoltarea contabilitii. A
tradus integral Tractatus de Computis et Scripturis din opera savantului italian Luca Paciolo,
Summa de aritmetica, geometria, proportioni et proportionalita (Veneia, 1494). Traducerea
acestei lucrri a fost publicat n Editura Junimea Iai n 1981. Zece ani mai trziu a fost publicat,
la aceeai editur lucrarea Fra Luca di Borgo i doctrinele contabilitii n cultura economic
romneasc, avndu-l ca prim autor i coordonator al volumului pe profesorul Dumitru Rusu.
Dintre numeroasele sale lucrri universitare, amintim: tratatul Contabilitate general, manualul
Evidena contabil i analiza activitii economice, lucrarea Metodologia calculului preului de
cost, tratatul intitulat Analiza activitii economice. Aceste tratate, manuale i lucrri au fost
publicate la edituri de prestigiu din Romnia, iar unele dintre ele au fost distinse cu premii ale
Ministerului Educaiei i nvmntului. Din coninutul tratatelor, manualelor i lucrrilor
menionate mai sus se observ c ele au fost elaborate tenace i discret, pe temeiul unei documentaii
exhaustive, al criticii severe i al unei concepii tiinifice de ordin superior.
Preocupat de strngerea legturilor cultural tiinifice cu alte instituii universitare,
profesorul Dumitru Rusu a efectuat deplasri i a susinut conferine fiind invitatul unor universiti
i instituii europene i de pe alte continente. O lung perioad de timp a fcut parte din Colegiul de
redacie a publicaiilor: Revista de Contabilitate, Buletinul de Informare tiinific, Probleme
economice i Convorbiri economice.
Prezidiul Academiei Romne l numete, n 1957, colaborator extern i, n perioada 1957
1969, profesorul Dumitru Rusu a coordonat activitatea seciei de cercetri economice de pe lng
filiala Iai a Academiei Romne. n 1966 i s-a conferit titlul tiinific de doctor docent n tiine i
este numit conductor de doctorat n cadrul Institutului Politehnic Gh. Asachi din Iai, n
specialitile: Economia industriei i Contabilitate i analiza activitii economice. Ulterior i s-a
ncredinat conducerea tiinific a pregtirii prin doctorat la Universitatea Al. I. Cuza Iai
(specialitatea Contabilitate). n calitate de conductor de doctorat, profesorul Dumitru Rusu a
imprimat, prin exemplu personal exigen i rigoare n activitatea tiinific i a cultivat
doctoranzilor pasiunea pentru creativitate n domeniul contabilitii. Profesorul Dumitru Rusu a
format un numr apreciabil de doctori (peste 40) n economie, iar tezele de doctorat au ridicat
nivelul cercetrii tiinifice n domeniile contabilitii, analizei economice i informaticii economice.
Datorit unei activiti didactice i tiinifice remarcabile, muli din cei care au finalizat doctoratul
avndu-l conductor tiinific pe profesorul Dumitru Rusu, au ajuns, la rndul lor, profesori
universitari, conductori de doctorat, aducndu-i o contribuie nsemnat la dezvoltarea colii
ieene de contabilitate. Prelegerea academic a distinilor profesori, ce aparin colii ieene de
contabilitate, constituie arta de a comunica inteligent i coerent, de a-i nva pe alii c limbajul
specific contabilitii se bazeaz pe o terminologie logic.
Demonstrarea caracterului de tiin a contabilitii a constituit preocuparea
fundamental a colilor de contabilitate din principalele centre universitare din Romnia: Bucureti,
Iai, Cluj i Timioara. Opiniile specialitilor care susin statutul de tiin a contabilitii se bazeaz
pe impactul cercetrilor teoretice asupra practicilor contabile. Contabilitatea este o tiin deoarece
are obiect de cercetare, metod de cercetare i utilitate n viaa economico social.
n Romnia, la sfritul celui de-al doilea Rzboi Mondial existau proiecte privind
normalizarea contabilitii. Dup eliberarea naional, Romnia s-a adaptat din punct de vedere
politic i economic modelului sovietic. Naionalizarea din 11 iunie 1948 a creat premisele punerii n

practic n anul 1949 a primului plan de conturi unitar la nivelul sectorului industrial, plan ce a fost
reformat n anul 1951 dup modelul sovietic. Sistemul contabil introdus avea la baz planuri de
conturi distincte pe fiecare ramur economic n parte. Acest mod de organizare a contabilitii a
durat pn n anul 1971, cnd urmnd trendul existent n rile socialiste, Romnia a adoptat un
cadru unic de conturi.
n perioada 1949 1955 a existat o singur revist cu specific contabil, Buletinul
contabililor, n paginile creia erau prezentate ndeosebi informaii referitoare la contabilitatea din
URSS, respectiv schimbrile legislative din domeniul contabilitii din Romnia. Fcnd o sintez a
publicaiilor prezentate n aceast perioad n cadrul revistei, pot fi remarcate urmtoarele teme
predilecte:
15
p planificarea i normalizarea contabilitii, obiectul contabilitii, forma de eviden
contabil Jurnal order, postcalculaia industrial.
Schimbarea denumirii revistei Buletinul contabililor n Evidena contabil, n anul 1956, a
reprezentat nu numai o schimbare formal ci i, ntr-o anumit msur, una de coninut. Astfel, pot
fi remarcate diversificarea i specializarea structurii revistei dubal de apariia unor problematizri,
precum i o oarecare detaare de absolutizarea modelului sovietic, n sensul c apar i unele puneri
n discuie a unor concepte importante, cum sunt: evidena contabil, obiectul evidenei contabile,
obiectul contabilitii, necesitatea ntririi legturii teoriei cu practica din nvmntul contabil,
mecanizarea contabilitii.
Trendul desovietizrii din Romnia anilor 70 a condus la schimbri i n domeniul
contabilitii. Schimbarea denumirii revistei Evidena contabil n Revista de contabilitate i
introducerea unui cadru unic de conturi la nivel naional reprezint principalele modificri. Crile
de contabilitate publicate n mediul universitar romnesc, n perioada 1970 1989, au abordat n
principal subiecte legate de
16
: obiectul de studiu al contabilitii, teoriile contabilitii, statutul
tiinific al contabilitii, istoria contabilitii, funcia previzional a contabilitii, evaluri
alternative teoretice ale evalurii n costuri istorice, conexiunea contabilitate matematic,
propuneri privind ntocmirea unui bilan al avuiei naionale.
Cderea regimului comunist din Romnia, n decembrie 1989, a creat premisele schimbrilor
pe plan economic i implicit la nivel contabil. Sistemul contabil de tip sovietic, practicat aproape
jumtate de secol nu mai corespundea necesitilor informaionale ale utilizatorilor de informaii
contabile dintr-o economie de pia. Ca urmare, normalizatorii din cadrul Ministerului Finanelor i
n egal msur profesorii universitari din Romnia au trebuit s gseasc soluii de normalizare a
contabilitii. Inexistena la acel moment, a unei teorii adecvate situaiei, a fcut ca soluia aleas s
fie una n trepte.
ncepnd cu anul 1990 au aprut noi reviste n domeniul contabilitii, iar numrul
publicaiilor tiinifice a crescut semnificativ. ncepnd cu anul 1993 apar informaii referitoare la
faptul c sistemul contabil al ntreprinderii se restructureaz prin normalizare (M. Ristea, revista
Expertiza contabil, nr. 2/1993) i, n plus este publicat o pledoarie pentru o doctrin contabil (N.
Feleag, revista Expertiza contabil, nr. 2-5/1993). Ulterior, normalizarea i armonizarea contabil
devin subiecte abordate cu predilecie n publicaiile economice, n sens explicit: normalizarea i
armonizarea contabil (N. Feleag, M. Minu, C. Radu, V. Avram, revista Expertiza contabil, nr. 1-
2/1995), normalizarea i armonizarea conturilor consolidate (A.T. Tudor, revista Gestiunea i
Contabilitatea Firmei, nr. 2/1992), armonizarea contabil internaional i concurena economic
(E. Horomnea, N. Tabr, revista Finane, Credite i Contabilitate, nr. 7-8/2001), armonizarea
standardelor contabile internaionale (C. Ioana, revista Gestiunea i Contabilitatea Firmei, nr. 11-
15
D.A. CALU, Istorie i dezvoltare a contabilitii n Romnia, tez de doctorat, coordonator tiinific: prof.univ.dr.
Mihai RISTEA, Bucureti, 2004, p.130
16
D.A. CALU, Istorie i dezvoltare a contabilitii n Romnia, tez de doctorat, coordonator tiinific: prof.univ.dr.
Mihai RISTEA, Bucureti, 2004, p.140


12/2003) sau n sens implicit: elemente calitative ale informaiei financiar contabile (L. Malciu,
revista Expertiza contabil, nr. 2-3/1996), cadrul conceptual (M. Trac, revista Contabilitate i
Gestiune Fiscal, nr. 1/2000), calitatea informaiei contabile n contabilitatea romneasc (M.
Minu, revista Contabilitatea, Expertiza i Auditul Afacerilor, nr. 7/2002), aprecieri asupra normelor
romneti privind consolidarea conturilor (M. Scrin, Contabilitatea, Expertiza i Auditul
Afacerilor, nr. 2/2001), normele de consolidare a conturilor ct de aproape de standardele
internaionale de contabilitate? (L. Olimid, revista Contabilitatea, Expertiza i Auditul
Financiarilor, nr. 8/2002). Intensificarea procesului de armonizare cu Directivele Europene i cu
Standardele Internaionale de Contabilitate a generat apariia unor articole tiinifice ce vizeaz
contabilitatea mileniului III.
17

coala de contabilitate de la Timioara
18
i-a manifestat deschiderea spre nou n cunoaterea
contabil nc din anii `70. n acea perioad, graie unor oportuniti de mobilitate n Germania,
profesorul Cornel Olariu a adus nu numai un volum impresionant de cri de contabilitate, dar i o
percepie nou asupra tiinei contabilitii. ntr-un sistem monist, profesorii Cornel Olariu, Mihail
Epuran i Alexandru Cra pun n discuie organizarea contabilitii n dou circuite n lucrarea
Contabilitatea ntreprinderii moderne (Editura Facla, Timioara, 1974). n acea perioad dualismul
contabil nu a fost acceptat deoarece sistemul economiei planificate i centralizate opera cu un sistem
contabil monist. Ulterior, s-a dovedit c erau necesare profunde mutaii n coninutul, structura i
modul de organizare a sistemului contabil al ntreprinderii. Contabilitatea nu mai putea rmne un
instrument de reflectare pasiv i de raportare ierarhic a activitilor economice. Dup 1989,
contabilitatea trebuie s devin o component activ a proceselor decizionale i un suport de
fundamentare pentru toate tranzaciile economice, comerciale i financiare. Chiar n anul 1990,
profesorul Mihai Teaciuc realizeaz mpreun cu Aurelian iulescu o propunere pentru un cadru
general de conturi. Propunerea a fost publicat n nr. 6/1990 al Revistei de finane, credit i
contabilitate. Autorii acestei propuneri se menin n perimetrul abordrilor contabilitii moniste i
insist pentru o mai mare ordine contabil. n contextul dialogului contabil, se propune un plan de
conturi ce cuprinde nou clase, succesiunea acestora urmrind fazele circuitului economic al
fondurilor. Interesant pentru perioada respectiv, propunerea profesorului Mihai Epuran nu i-a
gsit loc n planurile normalizatorilor romni. Ea rmne un punct de vedere tiinific fundamentat,
dar tendinele dezbaterilor au luat alt direcie, mai profund sub aspectul coninutului reglementrii
contabile.
Dup anul 1989, colectivele de cadre didactice universitare au elaborat numeroase tratate,
studii i lucrri prin care se realizeaz procesul de armonizare i convergen a contabilitii
romneti cu reglementrile europene i Standardele Internaionale de Raportare Financiar. Este
recunoscut pe plan naional i internaional contribuia semnificativ a unor distini profesori
universitari din centrele universitare Bucureti, Cluj, Iai, Timioara i nu numai. Nu putem vorbi
astzi n Romnia despre contabilitate i profesia contabil, fr a aminti, de numele unor
personaliti emblematice: Mihai Ristea, Niculae Feleag, Vasile Rileanu, Marin Toma, Ion
Ionacu, Dumitru Mate, Atanasiu Pop, Iacob Petru Pntea, Ion Florea, Emil Horomnea, Rusalim
Petri, Dorel Mate i lista poate continua.

1.4. Momente n evoluia profesiei contabile n Romnia

17
D.A. CALU, Istorie i dezvoltare a contabilitii n Romnia, tez de doctorat, coordonator tiinific: prof.univ.dr.
Mihai RISTEA, Bucureti, 2004, p.175
18
O. C. BUNGET , Contabilitatea romneasc ntre reform i convergen, Editura Economic, Bucureti, 2005, p.31
- 33


Nu se poate vorbi despre contabilitate, fr a aduce n discuie, aproape inevitabil, contabilii,
dup cum nu putem vorbi de contabili n absena contabilitii. Aceast legtur indisolubil s-a
creat de-a lungul vremurilor, deoarece att contabilitatea, ct i contabilii i pierd originile n
negura timpurilor. Rolul colii este de a crea buni profesioniti, ns valorile contabile nu se opresc
la nivelul unei pregtiri universitare. Pentru acest motiv, n continuare va fi prezentat o evoluie a
profesiei contabile n Romnia i a principalului organism profesional: Corpul Experilor Contabili
i Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR).
Organizarea profesiei contabile n Romnia este strns legat de dezvoltarea nvmntului
comercial romnesc ca urmare a reformelor concepute de Alexandru Ioan Cuza, nc de la 1859.
Prin punerea n aplicare a Legii instruciunii publice, a fost inaugurat, la Galai, n 1864, prima
coal comercial romneasc, iar, dup exemplul acesteia, s-au nfiinat coli comerciale la
Bucureti, Iai i Craiova. Din necesitile obiective ale vremurilor respective, absolvenii colilor
comerciale, funcionari n bnci, societi comerciale, administraie etc. au luat n discuie
constituirea unui corp al absolvenilor colilor de comer, al contabililor i, n 1888, s-a constituit
prima grupare de acest tip, iar n 1893, s-a nfiinat Asociaia absolvenilor colilor de comer din
ar i strintate. Principalul obiectiv al asociaiei era aprarea tuturor drepturilor absolvenilor
prin impunerea prestigiului contabililor, contabilitii, bilanului
19
. La 22 aprilie 1901, absolvenii
colilor comerciale care nfiinaser asociaia amintit mai sus, au srbtorit mplinirea a 30 de ani
de activitate profesional a lui Theodor tefnescu i retragerea acestuia la pensie.
n anul 1907 s-a nfiinat Uniunea Absolvenilor colilor Superioare de Comer care,
profitnd de alegerea mai multor membrii n Parlamentul Romniei, a redactat, n 1908, un proiect
de organizare a unui Corp al Contabililor. Absolvenii colilor superioare de comer au avut de
luptat pentru a impune cteva dintre valenele activitii de contabil, confruntndu-se cu mentaliti,
cu diferite conjuncturi economice, trebuind s speculeze puinele oportuniti existente.
n anul 1914, s-a nfiinat la Bucureti Corpul Absolvenilor colilor Superioare de
Comer, care a devenit prin lege, n 1916, persoan juridic, dar rzboiul a impus stagnarea oricrei
activiti, pn n 1918.
20

Asociaia titrailor n tiine comerciale, constituit n 1918, a pus bazele Cercului de
studii comerciale. La prima edin a cercului, s-a reluat ideea reglementrii Corpului Contabililor,
n cadrul unei conferine denumite Chestiunea experilor contabili din Romnia susinut de Petru
Drgnescu Brate. Pentru realizarea proiectului, participanii l-au desemnat pe Vasile Ioachim s
elaboreze documentaia de nfiinare a unui Corp de experi contabili. Documentul a fost supus
analizei, mai nti n cadrul cercului de studii comerciale, unde au avut loc dezbateri pertinente
nainte ca el s devin proiect de lege. Grigore Trancu Iai s-a preocupat serios, contactnd
parlamentarii absolveni ai colilor comerciale pentru a-i ruga s urgenteze dezbaterile i aprobarea
proiectului de lege. Efectele s-au vzut imediat: la 18 iunie 1921, Camera Deputailor a adoptat
Legea pentru organizarea Corpului de Contabili Autorizai i Experi Contabili din Romnia, iar la 1
iulie 1921 legea a fost aprobat de Senat. Legea a fost publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr.
80 din 15 iulie 1921. Aceast lege a definit profesiile de contabil autorizat i expert contabil,
menionnd i condiiile de studii necesare pentru persoanele care doreau nscrierea n Corpul de
Contabili Autorizai i Experi Contabili.
Trebuie s menionm c problemele de normalizare a contabilitii au preocupat pe
contabili nc de la nfiinarea Corpului i c primul formular de bilan tip a fost propus la
Congresul Corpului de Contabili Autorizai i Experi Contabili din 1927. Revista general de
19
O. C. BUNGET , Contabilitatea romneasc ntre reform i convergen, Editura Economic, Bucureti, 2005,
p.124
20
D. BOTEZ, Tradiii, actualiti i perspective ale profesiunii contabile din Romnia, Editura Sedcom Libris, Iai,
2005, p. 92


Comer i Contabilitatea a avut un rol deosebit n promovarea propunerilor pentru uniformizarea
coninutului i denumirilor conturilor, pentru contabilitatea unitar i pentru planurile de conturi.
Aceste probleme au fost preluate, n 1941, de conducerea statului care a numit o Comisie pentru
reglementarea contabilitii, dar care nu a ajuns la un punct de vedere comun, ntruct din comisie
fceau parte att profesorul Spiridon Iacobescu care a creat planul de conturi n conformitate cu
teoria juridic patrimonial, ct i profesorul Ion Evian care a dorit s-i impun teoria economic.
Abia n 1947, a fost creat Comisia pentru normalizarea contabilitii, care a luat n discuie
proiectul lui Ion Evian. Naionalizarea din 1948 a creat premisele normalizrii obligatorii a
contabilitii, aceast sarcin revenindu-i Direciei Normrii i ndrumrii Contabilitii, din cadrul
Ministerului Finanelor, care a adoptat sistemul planurilor de conturi din URSS.
Corpul Contabililor Autorizai i Experilor Contabili a fost desfiinat, fr nicio motivaie
prin Decretul Prezidiului Mrii Adunri Naionale a Republicii Populare Romne nr. 40 din 10
martie 1951, publicat n Monitorul Oficial nr. 31 din 13 martie 1951. ntreg patrimoniul Corpului a
fost trecut la Asociaia tiinific a Inginerilor i Tehnicienilor ASIT. n cadrul acesteia, a
funcionat, n perioada 1951 1953, secia de Eviden Contabil. Conducerea Corpului a ncercat
printr-o activitate susinut s impun recunoaterea fotilor membri ca tehnicieni contabili sau
nfiinarea unei asociaii a contabililor dup modelul ASIT. Aceste eforturi nu au avut o finalitate
mulumitoare. Din pcate, n perioada 1951 1990, exercitarea profesiei liberale de expert contabil
a fost restrns, limitndu-se doar la expertiza judiciar. Cea mai mare parte a contabililor fceau
parte din structurile economice existente n economia planificat specific ornduirii socialiste.
Dup Decembrie 1989, economia romneasc a fcut primii pai spre trecerea la o economie
de pia. n noile condiii, s-a conturat ideea refacerii instituiei profesionale a contabililor i
experilor contabili. Datorit eforturilor i perseverenei unui grup de iniiativ, s-a reuit
renfiinarea unui organism al experilor contabili i elaborarea unui proiect de lege privind
reglementarea profesiunii contabile. Primul pas, l-a constituit nfiinarea, n ianuarie 1990, a
Asociaiei Generale a Experilor Tehnici i Contabili din Romnia. Urmtorul pas a fost
nregistrarea, la 10 iulie 1992, a Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai, ca asociaie
profesional, avnd ca preedinte pe Gheorghe Butnaru. nregistrarea a fost fcut la judectoria
sectorului 5 din Bucureti. n scurt timp, au fost nfiinate 30 de filiale judeene i au fost iniiate
forme de perfecionare profesional. nc din 1992, au fost organizate cursuri n vederea dobndirii
calitii de expert contabil, dar mai ales de contabil autorizat, titlu profesional care nu era reprezentat
n acea vreme.
Prin Ordonana nr. 64 din 19 august 1994 privind organizarea activitii de expertiz
contabil i a contabililor autorizai, aprobat prin Legea nr. 42/1995, Corpul Experilor Contabili i
a Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR) a fost recunoscut oficial ca persoan juridic
autonom de utilitate public, marcnd propriu-zis, nceputul organizrii profesiei contabile liberale
n Romnia. Trebuie sesizat faptul c recunoaterea legal o organismului profesiei contabile a avut
loc n anul n care s.a declanat implementarea noului sistem de contabilitate. Modificrile ulterioare
ale Ordonanei nr. 64/19 august 1994 privind organizarea activitii de expertiz contabil i a
contabililor autorizai au avut rolul s defineasc cu exactitate statutul profesie contabile.
Corpul Experilor Contabili i a Contabililor Autorizai din Romnia (CECCAR) este
membru al organismului mondial al profesionitilor contabili (Federaia Internaional a Contabililor
IFAC) i al organismului de specialitate al Uniunii Europene (Federaia Experilor Europeni
FEE). Liberalizarea exercitrii profesiei contabile a apropiat practica profesionitilor contabili
romni de cea a profesionitilor contabili din Uniunea European.
n perioada 1994 1999, CECCAR a intensificat preocuprile de adoptare a Standardelor
Internaionale de Audit drept standarde naionale. Ca urmare a unei activiti desfurate timp de
aproape doi ani de specialiti n domeniu, mpreun cu cadre universitare, n colaborare cu experi
din cadrul Companiei Naionale a Comisarilor de Conturi din Frana, au fost publicate n 1999

Normele naionale de audit i servicii conexe. n luna februarie 1999, CECAAR a organizat
cursuri pentru crearea formatorilor n domeniul normelor de audit, n scopul de a promova
nelegerea acestora de ctre toi membrii.
Arhitectura profesiei contabile romneti s-a modificat esenial prin apariia, n 1999, a
Ordonanei de Urgen a Guvernului nr. 75 privind activitatea de audit financiar. Apariia
reglementrilor n acest domeniu a fost parte component a reformei sistemului contabil din
Romnia, organizat de ctre Ministerul Finanelor, mpreun cu specialitii de la Institutul
Experior Contabili din Scoia i nceput cu publicarea Reglementrilor contabile armonizate cu
Directiva a IV a a C.E.E. i Standardelor Internaionale de Contabilitate. Aceste reglementri
solicit ca situaiile financiare s fie auditate de ctre auditori financiari. Noile reglementri privind
auditul financiar au prevzut nfiinarea unui nou organism profesional, Camera Auditorilor
Financiari din Romnia. Aceasta este persoan juridic autonom i funcioneaz ca o organizaie
profesional de utilitate public fr scop lucrativ. Obiectul principal al Camerei este s organizeze,
s coordoneze i s autorizeze desfurarea activitii de audit financiar n Romnia. Pentru
asigurarea referinelor profesionale necesare, Camera Auditorilor Financiari din Romnia a publicat
Standarde de Audit i Codul privind conduita etic i profesional n domeniul auditului financiar,
prin asimilarea integral a Standardelor Internaionale de Audit, ca baz de efectuare a auditului
financiar n Romnia.
Att Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, ct i Camera
Auditorilor Financiari din Romnia, cele dou organisme ale profesiunii contabile romneti, au
adoptat Codul etic IFAC, drept baz pentru cerinele de etic ale profesionitilor contabili, membri
ai lor.
La sfritul anilor 90 i, mai ales, dup anul 2000, att profesorii universitari ct i
reprezentanii organismelor profesionale de contabilitate din Romnia i-au adus o contribuie
semnificativ la modernizarea contabilitii romneti n condiiile n care evoluia economiei
naionale este puternic influenat de procesul globalizrii. O contabilitate armonizat, convergent
i de conformitate reprezint o real provocare a globalizrii. Armonizarea i convergena sunt
termeni proprii normalizrii contabilitii, iar conformitatea vizeaz aplicarea standardelor
internaionale n domeniul contabilitii.
Reforma sistemului contabil din Romnia a produs schimbri de fond ale acestuia, ntr-o
perioad de timp relativ scurt. ncepnd din anul 2001, lucrrile tiinifice din domeniul
contabilitii utilizeaz un vocabular profesional dominat de concepte i noiuni uzuale pe plan
internaional. n anii 2001 2002, au fost introduse reglementri contabile care asigur armonizarea
contabilitii romneti cu Standardele Internaionale de Contabilitate i cu Directivele Europene.
Aceste noi reglementri permit specialitilor din domeniul contabilitii posibilitatea aplicrii
raionamentului profesional i emitere unor judeci de valoare profesional, atunci cnd formuleaz
politicile contabile ale entitii n care sunt rspunztori de calitatea informaiilor financiare.
La sfritul anului 2005, legislaia contabil romneasc a cunoscut profunde modificri n
condiiile n care Romnia se pregtea pentru aderarea la Uniunea European, eveniment ce a avut
loc la 1 ianuarie 2007. Discuiile specialitilor cu privire la coordonatele contabilitii romneti
ncepnd cu 1 ianuarie 2006 anticipau ideea meninere a dou sisteme de contabilitate:
1. un sistem fundamentat pe Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS),
aplicabil exclusiv la nivelul bncilor, ntreprinderilor de interes public i societilor mari
cotate la Burs;
2. un sistem simplificat, articulat numai pe directivele europene (a IV-a i a VII-a).
Prin implementarea OMFP nr. 1752 / 2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile
conforme cu directivele europene a fost amnat sistemul contabil articulat cu IFRS pentru anul
2007. Politicile contabile adoptate de ctre normalizatorul romn reprezint rezultatul alinierii la
Directivele Comunitii Economice Europene a IV-a i a VII-a, cu precizarea c sunt preluate i

anumite prevederi proprii cadrului general IASB i referenialului IFRS: definirea i recunoaterea
activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, veniturilor i cheltuielilor.
ncepnd cu 1 ianuarie 2010, contabilitatea entitilor ntreprinderilor din Romnia se
bazeaz pe OMFP nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu
directivele europene care nlocuiete OMFP nr. 1752/2005, abrograt la 31 decembrie 2009. Ordinul
3055/2009 se bazeaz pe Reglementrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Consiliului
78/660/CEE din 25.07.1978 privind conturile anuale ale anumitor forme de societi comerciale, cu
modificrile i completrile ulterioare i Directiva a VII-a a Consiliului 83/349/1983 privind
conturile consolidate, cu modificrile i completrile ulterioare.
Subiecte legate de armonizarea i convergena contabil n condiiile globalizrii au fost
abordate la Congresele organizate de CECCAR dup anul 2000. Menionm ca reprezentative tema
central a Congresului din 2004 Armonizare sau Convergen n Standardele Internaionale de
Contabilitate i tema dezbtut la Congresul din 2006 Profesia contabil i globalizarea.
Lucrrile tiinifice prezentate la aceste congrese i publicate de CECCAR i ajut pe profesionitii
contabili din Romnia s neleag cum pot lucra mai eficient la nivel naional pentru a rezista
provocrilor prezentate de fenomenul globalizrii.
Prin organizarea congresului profesiei contabile la fiecare doi ani, prin organizarea de
manifestri tiinifice la nivel naional, prin norme, reglementri, programe de dezvoltare, traduceri
oficiale n limba romn ale IFRS-urilor att pentru sectorul privat ct i pentru sectorul public,
CECCAR ndeplinete msurile stabilite n strategia aprobat de Conferina Naional pentru ca toi
contabilii romni s aib acces la cele mai recente informaii din domeniul Standardelor
Internaionale de Raportare Financiar, cele mai recente ndrumri etice i cele mai bune informaii
practice din domeniul contabilitii.
n concluzie, putem afirma c practicile contabile din Romnia s-au aflat, de-a lungul
timpului, n mna unor oameni care i-au dedicat o mare parte din viaa lor, cercetnd posibilitile
de dezvoltare a cunotinelor de contabilitate, contribuind la asigurarea statutului de tiin a
contabilitii i mbogind att teoria ct i practica de contabilitate.


















CAPITOLUL II

DOCTRINA DREPTULUI CONTABIL


2.1. Originea i sursele dreptului contabil

2.1.1. Definiii i concepte privind doctrina dreptului contabil

Dicionarul Explicativ al Limbii Romne (DEX), elaborat de Academia Romn Institutul de
Lingvistic Iorgu Iordan definete doctrina ca fiind totalitatea principiilor unui sistem politic,
tiinific, religios, etc
21

Avnd n vedere acest cadru general conceptul considerm doctrina contabil ca
reprezentnd totalitatea principiilor (fundamentale i de baz) prin care se delimiteaz sistemul
contabil ca o component a sistemului informaional economic.
Doctrina contabil universal reprezint apanajul dreptului contabil modern.
Dreptul contabil cuprinde totalitatea regulilor i a normelor contabile care reglementeaz
sistemul contabil al unei naiuni.
Acceptarea normelor contabile poate fi: forat, voluntar i mixt. Atunci cnd normele
sunt impuse prin texte legale ele devin reglementri. Acceptarea acestora este un proces special
complicat care impune un marketing abil ntr-un context politic
22
.
Reunirea i ierarhizarea tuturor legilor, normelor, ordinelor, instruciunilor, precizrilor cu
privire la organizarea i conducerea contabilitii respectiv ntocmirea situaiilor financiare, ntr-un
ansamblu unitar genereaz un adevrat drept contabil.
Avnd n vedere c elaborarea regulilor contabile este simultan produsul aciunii politice, dar
i al unei reflecii logice sau al unor rezultate empirice, dreptul contabil dispune de principii proprii
de evaluare i nregistrare a evenimentelor i tranzaciilor precum i de reguli comerciale specifice.
Atunci cnd informaia contabil satisface un anumit interes public, dreptul contabil apare ca
o component a contabilitii favoriznd dezvoltarea funciei sale normative exprimnd conduita cu
privire la respectarea regulilor n domeniul contabilitii.
Contabilitatea ca activitate specializat n msurarea, evaluarea, gestiunea i controlul
utilitilor i resurselor unei entiti are la baz un act normativ fundamental Legea contabilitii,
din coninutul crei se desprind funciile contabilitii ntre care i funcia juridic. Conform acesteia
contabilitatea este un eficient mijloc de prob prin care se poate dovedi (proba) existena valorilor
materiale i bneti ale unei entiti precum i valoarea tranzaciilor respectiv evenimentelor ce au
avut loc ntr-o perioad determinat.
Documentele justificative, registrele contabile i situaiile financiare ce evideniaz ntreaga
activitate a unui agent economic reprezint referine de baz pentru reglementarea rspunderilor
gestionare, constituind n acelai timp probe concludente n justiie pentru soluionarea diferitelor
cazuri instrumentate de organele judiciare.
Astfel, dreptul contabil creeaz premisele evidenierii caracteristicilor specifice ale
contabilitii i anume:
- mijloc de prob pentru evenimentele i tranzaciile ce au avut loc n decursul unei perioade
determinate;
- instrument de gestiune indispensabil administratorilor i ordonatorilor de credite;
21
DEX, Editura Univers Enciclopedic, Bucureti, 1996, pag. 313
22
Colasse B Contabilitatea general, Ed. Moldova, Iai, 1995, pag. 69



- surs principal de informare a acionarilor, asociailor, salariailor, furnizorilor, clienilor,
creditorilor financiari, guvernului i cetenilor;
- suport informaional indispensabil pentru determinarea impozitelor, taxelor i a
contribuiilor datorate de persoanele fizice i juridice la bugetul statului, bugetele locale i alte
bugete.
Dac avem n vedere autonomia dreptului contabil i implicaiile generate de clarificrile
juridice cu privire la natura contabilitii desprindem concluzia potrivit creia contabilitatea nu este
o tiin nici experimental, nici ipotetico deductiv, ci mai degrab un limbaj de comunicare prin
intermediul cruia sunt traduse anumite informaii n expresie monetar (valoric) i uneori
cantitativ. Aceasta nseamn c dreptul contabil cuprinde contabilitatea iar aceast absorbie a
contabilitii de ctre drept se manifest prin fora sa probatorie, puterea de a informa i autoriza
comunicarea ntre actorii lumii afacerilor.


2.1.2. Sursele dreptului contabil

Raportat la celelalte ramuri de drept (civil, comercial, al muncii, etc) dreptul contabil are
specificitile sale, propriile definiii iar regulile i sunt particulare i interdependente n raport cu
alte ramuri de drept avnd propria jurispruden i doctrin. Sursele dreptului contabil exprim
izvorul, obria, originea, domeniul sau locul de unde se propag sau eman informaii referitoare
la principiile ce guverneaz sistemul contabil respectiv recunoaterea i prezentarea
evenimentelor i tranzaciilor n situaiile financiare ale entitilor.
Sursele dreptului contabil sunt deosebit de diverse neexistnd un Cod contabil aa cum exist
Codul comercial, Codul muncii sau Codul fiscal.
Cu toate acestea putem considera ca reprezentnd nucleul, esena surselor dreptului
contabil Legea contabilitii i celelalte reglementri care sprijin aplicarea acesteia.
Sursele dreptului contabil pot fi grupate n dou mari categorii:
- surse legale;
- surse jurisprudeniale i doctrinare.
A) Sursele legale sunt reprezentate prin acte normative emise de Parlament (legi), Guvern
(hotrri, ordonane), Ministerul Finanelor (ordine, precizri, instruciuni).
Sursele legale ale dreptului contabil romnesc la nceputul mileniului al III-lea au n vedere
n principal urmtoarele:
- organizarea i conducerea contabilitii;
- registrele de contabilitate;
- situaiile financiare anuale;
- contabilitatea trezoreriei statului i a instituiilor publice, a societilor bancare i de
asigurri;
- organizarea i efectuarea inventarierii;
- consolidarea conturilor;
- contabilitatea operaiunilor de leasing;
- ntocmirea i utilizarea formularelor comune i speciale privind activitatea financiar
contabil;
- constituirea, funcionarea, dizolvarea i lichidarea societilor comerciale;
- reglementri relative i colaterale la infraciunile la Legea contabilitii, etc.
Sursele legale ale dreptului contabil romnesc evideniaz diversitatea problematicilor
acoperite i n mod deosebit direcia clar de evoluie spre armonizare n care s-au nscris aciunile
ntreprinse chiar dac s-au constatat numeroase inconsecvene, excese i instabilitate specifice
perioadei de tranziie la economia de pia.

B). Sursele jurisprudeniale i doctrinare sunt reprezentate prin:
- jurispruden;
- doctrina contabil internaional.
Sursele jurisprudeniale ale dreptului contabil sunt foarte puin utilizate; aceasta nu pentru
c hotrrile instanelor relative la conflicte unde contabilitatea intervine sunt rare ci pentru c
instanele romneti se pronun asupra unui aspect numai dac legea sau o alt reglementare
prevede aspecte supuse judecii, marea parte a problemelor supuse judecii fiind aspecte de drept
comercial, civil sau penal cu conexiuni contabile cum ar fi: inerea contabilitii, nregistrarea
documentelor n contabilitate, etc.
Doctrina contabil internaional este reprezentat prin:
a) Directivele Consiliului Comunitilor Europene n domeniul contabilitii, respectiv:
- Directiva a IV-a, aComunitilor Economice Europene (CEE) privind Conturile anuale ale
unor societi; reglementeaz formatul situaiilor financiare, regulile de evaluare i publicarea
documentelor n baza principiului imaginii fidele;
- Directiva a VII-a, CEE privind Conturile consolidate reglementeaz consolidarea
conturilor n cadrul societilor de grup;
- Directiva a VIII-a, a CEE, relativ la agrearea persoanelor nsrcinate cu controlul legal al
documentelor contabile inclusiv aspecte ce privesc expertiza i auditul financiar.
Aceste directive precizeaz condiiile juridice minimale n scopul asigurrii coordonrii
dispoziiilor naionale ale statelor membre ale Comunitii Economice Europene.
b) Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS) inclusiv interpretrile
(IFRIC) acestora;
c) Standardele Internaionale de Contabilitate (IAS) inclusiv interpretrile (SIC) lor.
d) Cadrul general al Consiliului Comitetului pentru Standarde Internaionale de
Contabilitate, care stabilete conceptele care stau la baza ntocmirii i prezentrii situaiilor
financiare pentru utilizatorii externi.
e) Recomandrile Organizaiei Naiunilor Unite (ONU) cu privire la constituirea de norme
contabile i coninutul conturilor anuale ale societilor transnaionale;
f) Recomandrile Organizaiei pentru Cooperare i Dezvoltare Economic (OCDE) fcute
ntreprinderilor de a publica i informa publicul astfel nct acesta s dispun de ct mai multe
informaii relevante despre activitatea intern i internaional a ntreprinderii.
g) Recomandrile Organizaiei Internaionale a Comisiilor de Valori Mobiliare (IOSCO) ce
au n vedere principiile contabile i normele de verificare pe care autoritile de reglementare s le
accepte n cazul plasamentelor internaionale.


2.2. Obiectul, evoluia i tendine ale dreptului contabil romnesc

2.2.1. Obiectul dreptului contabil

Sorgintea (originea) dreptului privat cu cele dou diviziuni ale sale dreptul civil i cel
comercial s-a cristalizat odat cu apariia normelor juridice scrise, care reglementeaz pe de o parte
raporturile juridice dintre persoane (dreptul civil) iar pe de alt parte faptele de comer (dreptul
comercial).
Codul comercial la nceputurile sale definete comerul ca activitate economic specific
care implic o reglementare juridic special.
Existena unui drept comercial distinct de dreptul civil este relevat de tendina care se
manifest n legtur cu economia de pia respectiv formarea unor diviziuni de specialitate n

dreptul privat care s reprezinte o diversificare a materiei juridice pe segmente de activiti bine
definite cum sunt: industrie, agricultur, comer, servicii, finane contabilitate, etc.
Putem considera c dreptul economic romnesc s-a format pe locul vid, aprut ca urmare a
cderii n desmet a Codului Comercial n perioada comunist ca o consecin a planificrii
economice, a crerii legislaiei financiare, bancare, fiscale i contabile prin care s-au consacrat
norme juridice specifice cu un pronunat caracter particular. Toate acestea au determinat eliminarea
de facto din circuitul juridic a dreptului comercial, n favoarea dreptului economic.
Dup anul 1989 cnd Codul comercial a reintrat n drepturile fireti, dreptul comercial a
revenit n prim plan odat cu dezvoltarea elementelor specifice referitoare la organizarea i
funcionarea societilor comerciale, industriilor bancare, de asigurare reasigurare i nu n ultimul
rnd a elementelor de drept fiscal i contabil.
Dreptul contabil la fel ca cel comercial i fiscal este un drept autonom, deoarece deriv din
reglementrile i regulile specifice contabilitii i profesionitilor din acest domeniu de activitate
ceea ce-i confer individualizarea obiectului su de studiu.
Astfel principiile contabile instituite prin reglementri specifice inclusiv Legea
contabilitii reflect drepturi, obligaii i rezultate obinute la sfritul exerciiului sau n alte
situaii prevzute de lege.
Se consider c formeaz obiectul dreptului contabil urmtoarele:
- ntocmirea documentelor justificative pentru evenimentele i tranzaciile ce au avut loc n
decursul perioadei;
- nregistrarea cronologic i sistematic a operaiunilor economico financiare n
contabilitate;
- inventarierea i evaluarea activelor, datoriilor i capitalurilor proprii;
- ntocmirea, verificarea, certificarea i auditarea situaiilor financiare anuale;
- publicarea i pstrarea informaiilor din situaiile financiare anuale.

Reglementrile juridice n domeniul contabilitii se caracterizeaz prin
23
:
- sfera de aplicare respectiv: societile/companiile naionale, regiile autonome, instituiile
naionale de cercetare dezvoltare, societile cooperatiste i celelalte persoane juridice i fizice
care au obligaia s organizeze i s conduc contabilitate proprie;
- stabilirea expres a rspunderilor privind organizarea i conducerea contabilitii;
- reglementarea statutului profesionitilor n domeniul contabilitii respectiv a experilor
contabili, auditorilor financiari i contabililor autorizai;
- definirea expres a contraveniilor i infraciunilor n domeniul contabilitii.


2.2.2. Etape i izvoare n evoluia dreptului contabil romnesc

n evoluia dreptului contabil din ara noastr se pot remarca 5 perioade bine conturate i
anume:
- perioada 1 septembrie 1887 (data intrrii n vigoare a Codului Comercial) i pn la 1
ianuarie 1949, data trecerii la procesul normalizrii contabilitii;
- perioada 1 ianuarie 1949 - 31 decembrie 1989 caracterizat de economia centralizat i un
sistem contabil adoptat acestui tip de economie, socialiste;
23
Emil Neculescu i alii Drept contabil, Editura Tribuna Economic 1998, pag. 70



- perioada 1 ianuarie 1990 31 decembrie 1999 caracterizat prin cea mai profund reform
a sistemului contabil adoptat economiei de pia prin preluarea sistemului de contabilitate francez
(continental) avnd ca baz Directiva a -IV-a a Comunitii Europene privind conturile anuale;
- perioada 1 ianuarie 2000 31 decembrie 2005, caracterizat prin procesul de armonizare a
contabilitii romneti cu Directiva a IV-a i a VII-a (privind Conturile Consolidate) a C.E.E.
respectiv Standardele Internaionale de Contabilitate, ceea ce a condus la obligativitatea ntocmirii
de ctre ntreprinderi a dou seturi distincte de situaii financiare n funcie de ncadrarea n trei
criterii de mrime: cifr de afaceri, total active i numr mediu de personal respectiv:
- situaii financiare simplificate (bilan, cont de profit i pierderi, note explicative);
- situaii financiare dezvoltate (bilan, cont de profit i pierderi, note explicative i
politici contabile, situaia fluxurilor de trezorerie, situaia modificrilor capitalului propriu).
- perioada 1 ianuarie 2006 i pn n prezent caracterizat prin mutaii semnificative n domeniul
contabilitii instituiilor publice, aceasta apropiindu-se semnificativ de contabilitatea
ntreprinderilor din sectoarele economice unde se aplic reglementri contabile conforme cu
directivele europene.
Pentru a se armoniza cu principiile statului de drept romn, soluiile ce pot fi reinute n ceea
ce privete izvoarele dreptului contabil, reinem urmtoarele
24
:
a) Sunt izvoare ale dreptului contabil reglementrile contabile interne (legi, hotrri ale
Guvernului, OMFP-uri, etc.) cele europene i internaionale acceptate de Romnia (prin aprobare,
aderare, ratificare, etc);
b) Obiceiul (cutuma) i morala (bunele moravuri) nu sunt i nu pot fi izvoare de drept
contabil, ntruct regulile de conduit, cristalizate n cadrul acestora se integreaz n ipotezele i
dispoziiile normelor de drept contabil n msura n care aceste norme fac trimitere expres la
obiceiuri sau reguli de comportament;
c) Jurisprudena, precedentul judiciar (practica judiciar) i doctrina nu sunt izvoare ale
dreptului contabil, acestea prezentnd utilitate n ntreprinderea i aplicarea corect a normelor
cuprinse n actele normative; organele judectoreti fiind chemate s aplice legea la cazuri concrete,
neavnd atribuii de editare de norme n virtutea principiului separaiei puterilor de stat.


2.2.3. Coordonate i tendine n evoluia dreptului contabil romnesc

Coordonatele i tendinele evoluiei contabilitii romneti de le nceputul mileniului al III-
lea trebuie analizate n strns corelaie cu contextul istoric naional pe de o parte i cu evoluiile n
domeniul contabil pe plan european i internaional pe de alt parte.
Dreptul contabil al zilelor noastre a devenit un drept al informaiei financiare, tot mai mult
universale, ceea ce determin ca informaia contabil s fie necesar a fi neleas de un public tot
mai numeros i diversificat ca orientare profesional. n acest sens informaiile furnizate de
contabilitate trebuie s devin ct mai inteligibile, relevante, credibile i comparabile, n aa fel nct
s favorizeze luarea celor mai eficiente decizii la nivel: micro, macro i mondo economic.
Evoluia viitoare a sistemului de drept contabil romnesc trebuie s fie n strns corelaie cu
tendinele internaionale cu privire la circulaia capitalului, urmrindu-se n acelai timp eliminarea
elementelor de originalitate n ceea ce privete tratamentul contabil al evenimentelor i tranzaciilor,
care trebuie adoptat Directivelor Europene n domeniu (n special Directiva a IV-a i a VII-a) dar i
la Standardele Internaionale de Raportare Financiar.
n ceea ce privete evoluia dreptului contabil considerm relevante urmtoarele tendine:
24
Emil Neculescu i alii Drept contabil, Editura Tribuna Economic 1998, pag. 70


- respectarea principiilor cuprinse n tratatul de la Maastricht cu privire la problematica
domeniului;
- identificarea acelor probleme interne care au condus la soluii contabile care exced
Directivelor Contabile Europene i stabilirea de soluii tehnice de rezolvare, inclusiv prin iniierea
unor revizuiri ale acestora n mod permanent;
- soluionarea problemelor companiilor europene care doresc s fie cotate pe piaa
internaional de capital n ceea ce privete conformitatea existent ntre Standardele Internaionale
de Contabilitate (IAS) i Directivele Contabile Europene;
- stabilirea n ce msur IAS-urile sunt n conformitate cu Directivele Europene i dac
statelor membre ale Uniunii Europene li se permite s elaboreze conturile marilor companii pe
aceast baz;
- analiza nepotrivirilor dintre IAS-uri i Directivele CEE pentru fiecare caz n parte, n
vederea solicitrii Comitetului pentru Standarde Internaionale de Contabilitate schimbarea unor
prevederi ale IAS-urilor, fie realizarea unor amendamente la Directivele Europene;
- asigurarea unei apropieri ntre IAS-uri i Directivele Europene prin crearea unui Comitet de
Contact de ctre U.E. care s stabileasc un regim de agreare a viitoarelor proiecte de standarde
publicate de IASC, urmrindu-se progresiv influenarea activitii acestuia;
- stabilirea unor subcomitete la nivelul U.E. care s fie n msur s elaboreze expertize
tehnice necesare n colaborare cu statele membre astfel nct s fie minimizate costurile;
- acordarea unei atenii sporite de ctre Comitetul de Contact, elaborrii Conturilor
Consolidate cunoscut fiind c n cazul acestora sistemul de raportare este orientat cu precdere
pentru a rspunde cu prioritate obiectivelor fiscale.
Analiza coordonatelor i tendinelor cu privire la evoluia dreptului contabil conduce la
concluzia c problematica internaionalizrii contabilitii este mai actual ca oricnd i vizeaz att
statele membre ale Uniunii Europene, ct i rile care doresc s adere la U.E. sau cele ale cror
sisteme legislative sunt n plin proces de asimilare a prevederilor Directivelor U.E. Un alt argument
n favoarea armonizrii internaionale n domeniul contabilitii este legat de nevoia de capital
resimit pe pieele internaionale ca urmare a dezvoltrii fr precedent a societilor transnaionale.

CAPITOLUL III

FUNDAMENTELE DOCTRINARE ALE ISTORIEI
CONTABILITII

3.1. Apariia i dezvoltarea doctrinei contabilitii internaionale
Apariia i dezvoltarea doctrinei contabilitii este strns legat de dezvoltarea omenirii n
general i de progresul economico social n special.
Evoluia doctrinei contabilitii a cunoscut o linie ascendent trecnd succesiv de la simplu la
complex, de la forme rudimentare la forme superioare, delimitndu-i permanent principiile,
obiectul de studiu i metoda de cercetare.
Primele forme ale contabilitii se confund cu apariia colectivitilor umane cu nceputurile
activitii economice cnd schimburile i tranzaciile au cunoscut o asemenea amploare nct nu mai
puteau fi memorate, necesitnd consemnarea lor pe diferii supori materiali precum: copaci, stnci,
piei de animale, tblie de lut, papirus, etc
25
). Despre contabilitate a nceput s se scrie destul de
trziu, la finele secolului al XV-lea, dei aceasta se practic cu muli ani n urm.
La originea cuvntului contabilitate stau termenii: computare (din latin adic a calcula) i
compte (din francez adic a socoti). Cele dou expresii sugereaz nceputurile contabilitii prin a
socoti sau a calcula valoarea i efectul schimburilor sau produciei din dorina de a cunoate i
comensura valoarea bunurilor deinute, a ctigurilor realizate, i nu n ultimul rnd a datoriilor
nregistrate n procesul de schimb.
Gradul de elaborare la care s-a realizat aplicarea contabilitii n diverse epoci istorice a fost
diferit pentru c felurite au fost att amploarea vieii economice care a impus demersul cognitiv ct
i stadiul atins de evoluia general a tiinei i tehnicii epocii i ndeosebi acumulrile, n plan
gnoseologic din domeniul contabilitii.
N Ne ec ce es si it ta at te ea a c cu un no oa a t te er ri ii i p pe er rm ma an ne en nt te e a a u un ni iv ve er rs su ul lu ui i m mi i c c r ri il lo or r d de e v va al lo or ri i i i a a r ra ap po or rt tu ur ri il lo or r
e ec co on no om mi ic co o- -j ju ur ri id di ic ce e c ca ar re e g ge en ne er re ea az z d de ec co on nt t r ri i b b n ne e t ti i, , c ci ir rc cu um ms sc cr ri is se e u un ne ei i e en nt ti it t i i e ec co on no om mi ic co o- -s so oc ci ia al le e, , a a
t tr ra an ns sf fo or rm ma at t a an ns sa am mb bl lu ul l d de e a ac c i iu un ni i n nd dr re ep pt ta at te e n n d di ir re ec c i ia a r re ea al li iz z r ri ii i d de ez zi id de er ra at tu ul lu ui i c co og gn ni it ti iv v n nt tr r- -o o f fu un nc c i ie e
a a o or rg ga an ni is sm mu ul lu ui i, , r re es sp pe ec ct ti iv v f fu un nc c i ia a c co on nt ta ab bi il l
2 26 6
. .
Primul tratat de contabilitate n partid dubl a aprut la sfritul secolului al XV-lea
(10.11.1494) la Veneia, avndu-l ca autor pe profesorul de matematic Luca Paciolo care a publicat
monumentala lucrare Summa de lArithmetica, Geometria, Proportioni e Proportionalita care a
avut o influen considerabil asupra dezvoltrii cunotinelor n domeniul creditului, finanelor i
contabilitii
27
).
Lucrarea lui Paciolo a depit domeniul tehnicii contabile i al scopurilor didactice relevat de
alte lucrri de contabilitate din acele vremuri, fiind de o orientare mai larg i la un nivel mai ridicat,
chiar dac nsui autorul recunoate c nu el este cel care a inventat partida dubl ns a avut meritul
de a fi colecionat, sistematizat i cristalizat ideile predecesorilor la condiiile secolului al XV-lea.
T Te er rm me en nu ul l c co on nt ta ab bi il li it ta at te e a a f fo os st t m mp pr ru um mu ut ta at t d de e r ro om m n ni i d di in n l li im mb ba a f fr ra an nc ce ez z . . A Ai ic ci i, , e ex xp pr re es si ia a
c co om mp pt ta ab bi il li it t a ar re e r r d d c ci in na a c co om mp pt te e s si in no on ni im m n n l li im mb ba a r ro om m n n c cu u s so oc co ot te ea al la a . . D De e l la a c co om mp pt te e s s- -a a
o ob b i in nu ut t a ad dj je ec ct ti iv vu ul l c co om mp pt ta ab bl le e ( (c ce ee ea a c ce e i in ne e d de e s so oc co ot te ea al l ) ) i ia ar r p pr ri in n s su ub bs st ta an nt ti iv va ar re ea a a ac ce es st tu ui ia a d di in n u ur rm m
s s- -a a a aj ju un ns s l la a c co om mp pt ta ab bi il li it t . .
25
D. Mate, I.Pere, C.Pere, Bazele contabilitii, Editura Mirton, Timioara, 2005, pag.11
26
R. Petris, Note de Curs, Suceava, 2012.
27
C.G. Demetrescu, Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti, 1972, pag.74


n n l lu uc cr r r ri il le e d de e s sp pe ec ci ia al li it ta at te e t ti ip p r ri it te e n n l li im mb ba a r ro om m n n p p n n l la a p pr ri im mu ul l d de ec ce en ni iu u a al l s se ec co ol lu ul lu ui i X XX X, , e el l a ap p r re ea a
s sc cr ri is s, , c ce el l m ma ai i d de es s, , n n g gr ra af fi ia a c co om mp pt ta ab bi il li it ta at te e . .
Astzi cuvntul contabilitate acoper, n limba romn, sfere i primete nelesuri diferite.
Cu el se definete disciplina tiinific independent, cu statut propriu n familia tiinelor sociale,
sistemul tiinelor economice.
Ca tiin, contabilitatea i are elaborat construcia sa teoretic prin cuprinderea ntr-un sistem
logic a unei sume de axiome, principii, legi, legiti, concepte i teorii prin care se realizeaz
condensarea de cunotine privind grupul de fapte i de fenomene ce formeaz obiectul ei de
studiu
28
.
n n u un ni iv ve er rs su ul l m mi i c c r ri il lo or r d de e v va al lo or ri i e ex xp pr ri im ma ab bi il le e n n b ba an ni i i i a a r ra ap po or rt tu ur ri il lo or r e ec co on no om mi ic co o j ju ur ri id di ic ce e
c ca ar re e p pr ro ov vo oa ac c d de ec co on nt t r ri i b b n ne e t ti i i in nd di if fe er re en nt t d de e t ti ip pu ul l d de e e en nt ti it ta at te e e ec co on no om mi ic co o s so oc ci ia al l c c r re ei ia a i i e es st te e
c ci ir rc cu um ms sc cr ri is s c co on nt ta ab bi il li it ta at te ea a c c l l u uz ze e t te e g g n nd di ir re ea a a at t t t n n e ex xp pl li ic ca ar re ea a c ca au uz za al l c c t t i i n n p pr re ev ve ed de er re ea a
v vi ii it to or ru ul lu ui i c cu ur rs s a al l f fa ap pt te el lo or r i i f fe en no om me en ne el lo or r c cu up pr ri in ns se e n n o ob bi ie ec ct tu ul l e ei i. . L La a f fe el l c ca a o or ri ic ca ar re e t ti ii in n , ,
c co on nt ta ab bi il li it ta at te ea a a ar re e i i e ea a u un n o ob bi ie ec ct t p pr ro op pr ri iu u, , o o m me et to od d s sp pe ec ci if fi ic c , , d de es sc co op pe er r l le eg gi i i i s st ta ab bi il le e t te e l le eg gi it t i i c ca ar re e
i i a ap pa ar r i in n i i d di is sp pu un ne e d de e u un n v vo oc ca ab bu ul la ar r a al l e ei i. . P Pe e b ba az za a f fo on nd du ul lu ui i c co og gn ni it ti iv v f fi ix xa at t p pr ri in n c co on nc ce ep pt te el le e
f fu un nd da am me en nt ta al le e, , p pr ri in n p pr ri in nc ci ip pi ii il le e, , l le eg gi il le e, , l le eg gi it t i il le e, , i ip po ot te ez ze el le e i i t te eo or ri ii il le e s sa al le e, , c co on nt ta ab bi il li it ta at te ea a i i- -a a e el la ab bo or ra at t
i i p pe er rf fe ec c i io on na at t o o t te eh hn ni ic c s sp pe ec ci if fi ic c , , a ad da ap pt ta at t f fi ie ec c r ru ui i t ti ip p d de e e en nt ti it ta at te e e ec co on no om mi ic co o s so oc ci ia al l . .
Trecerea de pe planul gndirii teoretice pe planul contabilitii aplicate la realitile unui anumit
perimetru contabil (regii autonome, societi comerciale, instituii publice etc.), n condiii concrete
de timp i spaiu, se finalizeaz ntr-un sistem de informaii (conturi, balane de verificare, bilan,
calculaii de costuri i preuri, analize comparative, calcule previzionale) care la un loc s-au obinuit
- n limba romn a fi definite tot cu termenul de contabilitate
29
.
Chiar dac contabilitatea s-a manifestat ca tiin relativ trziu ca practic contabil a existat de
milenii, lucrrile de contabilitate avnd vocaia de a pstra urma unui anumit numr de evenimente
cu consecine economice
30
.n antichitate, pe tbliele de lut gsite n Cmpia Mesopotamiei, printre
ruinele Babylonului erau trecute pe unele din ele, evidena cirezilor i a grnelor, surplus sau
minusuri. Aceste date sunt vechi de 7000 de ani. n crile antice indiene apar noiuni ca vnzare,
pre i tax. Desigur apogeul contabilitii antice se afl n Imperiul Roman . Cea mai importanta
lucrare contabil ramas este Res Gestae Divi Augusti (Faptele lui Augustus). n aceasta s-au gsit
nregistrri ale banilor i tranzaciilor necesare ntreinerii armatei romane.
n afirmarea i dezvoltarea contabilitii s-au parcurs mai multe momente importante care
pot fi periodicizate astfel:
31
)
a) Cu peste 5000 .e.n. nceputul secolului al XIII-lea e.n.
n aceast perioad au fost descoperite forme rudimentare de consemnare a datelor prin
intermediul crestturilor pe oase de animale, pereii gratelor, pe tblie de argil, pe papirus, etc.
Cele mai importante documente de valoare contabil descoperite n aceast perioad sunt:
- Codul regelui Hammurabi, al Babilonului (2002 1960 .e.n.) din care reiese c n acea
perioad se impunea inerea legal a costurilor iar inventarierea se consemna pe tblie de lut care
erau uscate i pstrate ca documente justificative;
28
D. Voina, Faze n evolutia contabilitatii, 1932, Cluj.
29
R. Petris, Note de Curs, Suceava, 2012.
30
D. Voina, Contabilitate generala, Ed. Academiei,1947, Brasov.
31
Radu Danciu Fundamentele teoretice i practice ale contabilitii, Vol. I, Editura Ecoexpert, Cluj Napoca, 2003,
pag. 9



- Papirusul lui Zenon, care prin decodificare a artat c n aceea epoca se utilizau balane
lunare i o situaie a contului casa realizndu-se distincie ntre fluxurile de bunuri i fluxurile
monetare.
- Registrele romane, amintite n precizrile lui Cicero (106 43 .e.n.) respectiv:
- Adversia (registrul privind intrrile i ieirile de bunuri);
- Codesc accepti et expensi (registrul privind veniturile i cheltuielile)
- Codesc raionum (registrul de eviden a relaiilor cu terii)
- Liber patrimonium (registrul averii personale)
- Calendarium (registrul pentru evidena averii publice)
Consemnrile n registre se fceau de oamenii pregtii n acest scop denumii:
- scribi, la egipteni;
- logografi, la greci;
- dispensatori i celari la romani.
b) Sfritul secolului al XIII-lea nceputul secolului al XV-lea.
Evul Mediu i pune amprenta asupra contabilitii dup cruciade. Comerul nflorea vznd
cu ochii, cele trei orae Genoa, Florena i Veneia erau unele din cele mai puternice centre
comerciale ale lumii. Astfel a aparut nevoia unei evidene mult mai detaliate. Clugrul franciscan
Lucca Paciolo scrie Summa de arithmetica, geometria, proportioni et proportionalit n care scrie
despre contabilitatea n partid dubl. n aceeai perioada se inventeaza noiunile de Debit i Credit
derivate din latin debito, ce nseamn datorie ctre proprietar sau bun al propritarului, i respectiv
credito,ce nseamn ncredere(n proprietar) sau datorat de proprietar.
Practic, contabilitatea n partid dubl este primul mare pas n evoluia contabilitii.
Dupa dominatia operei pacioliene de aproape trei secole apar imbunatatirile aduse de iluminismul
francez. Francezul Edmond Degranges este primul autor ce reuseste sa aduca o imbunatatire a
contabilitatii lui Paciolo unind registrele create de acesta (J urnalul si Cartea mare) intr-unul singur,
ce cuprindea situatia generala ale afacerilor unui comerciant. Autorul numeste aceasta noua metoda
metoda americana inspirat fiind de progresul inregistrat de Lumea Noua respectiv America.
Este perioada n care se trece de la simple consemnri n diverse registre la contabilitatea
memorial, care avea la baz nregistrarea cronologic a operaiilor economice ntr-un registru
numit Memorial sau Stra. Din perioada contabilitii memoriale avem termenii dare i
avere denumii mai trziu debit i credit.
Dezvoltarea economic din aceast perioad a determinat separarea drepturilor de obligaii
dar i a fluxurilor materiale de cele monetare n poziii distinct utiliznd diferite fie i un registru
denumit Maestrul. Toate aceste evoluii au determinat apariia la nceput a contabilitii n partid
simpl i ulterior a celei n partid dubl.
Ulterior ntemeieri rilor Romne (secolul XIV) apar noi manifestri economice astfel
aprnd noi nsemnri contabile privind felul cum erau administrate veniturile rii. Astfel, n
Condica vistieriei depe timpul lui Constantin Brancoveanu, una dintre puinele nsemnri contabile
care s-au mai pstrat, seoglindesc situaia politic, social i economic a rii, precum i
modul n care se fcea ocrmuireafinanciar din acea vreme i ct de greu era apsat ar
Romneasc. n Moldova, cronica lui VasileLupu de la 1646, cuprinde ntinse norme de drept
civil, vamal, fiscal i unele ndreptri de drept canonic.
Dimitrie Cantemir prezint n Descriptio Moldaviae, printre boierii de sfat ai domnitorului i
pe vistiernicsau pzitorul cel mare al vistieriei, care stangea veniturile rii i le inea la porunca
domnului i avea nsubordine scriitorii vistieriei care se numeau dieci de vistierie.
Pacea de la Adrianopol a constituit prima mare cotitur din viaa economic a
provinciilor romneti. Anii 1831 (ara Romneasc) i 1832 (Moldova) reprezint un
punct de referin pentru contabilit at ea romneasc, deoarece cele dou ri romne

erau conduse n baza Regulamentel or Organice, care din punct de vedere al legislaiei
contabile constituiau prima lege din istoria Romniei,care reglemetau obligativitatea tinerii
evidenelor contabile, inclusiv la nivel naional. Pentru prima datn rile Romne se organiza o
contabilitate regulat, care s fac cu putin controlarea daravelilor ce ncpeau pe mna slujitorilor
statului [] s-au separat apoi bugetul i finanele statului de acelea aledomnitorului i s-au instaurat,
pentru prina oar, organizarea unei contabiliti publice i a unui control efectiv asupra mnuirii i
utilizrii banului i bunului public
32
.

c) Sfritul secolului al XV-lea - sfritul secolului al XVIII-lea
Este perioada de dezvoltare a contabilitii n partid dubl i a principiilor fundamentale ale
acesteia; nceputurile fiind considerate la 1494 cnd Luca Paciolo a publicat enciclopedia Summa
de lArithmetica, Geometria, Proportioni e Proportionalita
33
) n cuprinsul crei se descriu
metodele inerii registrelor i socotelilor de ctre negustorii acelor vremuri.
Tratatul de contabilitate a lui Luca Paciolo a stat la baza elaborrii a numeroase lucrri de
contabilitate de ctre autori din numeroase ri: Italia, Anglia, Frana, Germania, etc. , contribuind la
generalizarea contabilitii n partid dubl n Europa.
Din 1830, producia n mas este posibil i industria produce n mas i n zilele noastre. Toata
economia se realiza la o scala mult mai mare. Afacerile se extindeau, taxele se mareau. ns
antreprenorii aveau nevoie de fonduri mari pentru proiectele iniiale. Fonduri care le obineau de la
cei care aveau bani(investitorii) prin aciuni i obligaiuni. Ca orice investitor care investete, vrea sa
vad rezultate. Dar cum?
Contabilii vremii au venit cu raspunsul: rapoarte. La nceput la cerere, i ncepnd cu 1930
rapoartele au devenit standardizate. Acesta fiind pasul doi in evoluia contabilitaii

d) Sfritul secolului al XVIII-lea - sfritul secolului al XX-lea
Urmatorul salt in evolutia contabilitatii se inregistreaza in secolul al XIX-lea numit secolul
contrastelor cand isi fac aparitia 1172 de lucrari de contabilitate semnate de 727 autori si revine in
pirm plan gandirea italiana, literatura de specialitate continuand sa se dezvolte in tari precum Franta,
Germania, Tarile de J os, Anglia, Elvetia, Italia.
Contabilitatea ca si alte stiinte face apel in dezvoltarea sa, la instrumente matematice. Elvetianul
Hugli stabileste in conceptia lui printr-o formula matematica simpla, patrimonial net sau averea
curata a unei intreprinderi pe relatia:
ACTIVE (bunuri si creante) PASIVE (datorii) =CAPITAL (averea pura)
A P =C
Conceptul matematic in contabilitate s-a dezvoltat continuu, iar in zilele noastre avem mijloace
moderne (informatice) de calcul plecandu-se de la acelasi concept materialist:
ACTIV =PASIV +CAPITAL PROPRIU
In Romania s-au pastrat din timpurile indepartate table cerate, condici de venituri si cheltuieli,
hrisoave si alte documente ce atesta insemnele contabilicesti, relevante pentru bogatia tarii noastre.
Aceasta etapa corespunde perioadei n care ntreprinderile cunosc o diversificare fr
precedent iar relaiile dintre deintorii de capitaluri (acionarii) i administratorii cunosc schimbri
semnificative. Rolul i funciile contabilitii se amplific aceasta devenind un mediator ntre
investitori (deintorii de capital) i administratorii societilor comerciale. Acionarii nu se implic
n conducerea i gestionarea ntreprinderilor dar pretind administratorilor s prezinte periodic situaii
32
C.G. Demetrescu, Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti, 1972.
33
Lucrarea a fost tradus n limba romn n anul 1981, fiind publicat de editura Junimea din Iai.


financiare de raportare cu privire la activitatea desfurat i rezultatele obinute, de regul la
sfritul exerciiului (anului).
Contabilitatea din aceast perioad se perfecioneaz tot mai mult adoptndu-se mediului
economico social i schimbrilor intervenite n tranzaciile i schimburile dintre agenii economici,
ct i evoluiei pieelor de capitaluri.
Amprenta evidenta in literatura noastra a aparut abia in prima jumatate a secolului al XIX-lea, cand
la Brasov apare prima lucrare imprimata de contabilitate in partida dubla semnata de dascalul
brasovean Emanoil Ioan Nichifor determinat sa scrie dupa cum spunea el de urmatoarele motive:
Voiesc ca si romanii nostri sa nu ramana mai jos de celelalte natii; pentru aceasta m-am sarguit si
ma sarguiesc a traduce vreo cateva carti folositoare tinerimii, cari pana acum in limba nationala nu
le-am avut, ai a le da cat de curand si in tipar, spre a fi tuturor celor care le vor imbratosa spre o
mica invatatura
34
(Pravalia Comertiala Em. I. Nichifor).
Urmeaza o serie de noi profesori ce dezvolta conceptia economica din tara noastra si pun bazele
scolii de contabilitate din Romania
35
.
Odat cu introducerea instrumentelor aferente unei economii capitaliste i n ara noastr -
concentrarea i centralizarea produciei i capitalismului, ptrunderea capitalului strin n industrie,
bnci i finane i fixarea scopului acestui sistem economic, de a produce cu minimum de capital
avansat maximum de plusvaloare, contabilitatea simpl s-a dovedit depit. Era timpul ca
"empirismul" s cedeze locul "raionalismului", complexitatea ntreprinderii capitaliste din punct de
vedere structural, organizatoric, al politicilor de finanare, aprovizionare, desfacere etc. fcnd
perimat contabilitatea n partid simpl. Aceasta trebuia nlocuit cu o alta fundamentat pe tiin
i care trebuia s rezolve problema cunoaterii permanente a rezultatelor unei ntreprinderi. Noul
sistem contabil trebuia s ofere un control riguros asupra micrii zilnice reflectate n conturi i s
poat fi aplicat la orice ntreprindere i administraie de fonduri.
n consecin, spre sfritul secolului al XIX-lea contabilitatea n partid dubl devine o
tiin de sine stttoare n ara noastr. n 1874 apare primul curs de contabilitate dubl sub
semntura ilustrului Theodor tefnescu - primul profesor romn de contabilitate, primul director al
primei coli de comer din Romnia, care s-a nfiinat n 1870, pe scurt apostolul nvmntului
comercial n ara noastr.
Atfel, orasele Bucureti, Iai i Braov devin principalele centre ale nvmntului comercial
n limba romn i, totodat, leagn al culturii economico-contabile romneti. Alturi de Theodor
tefnescu la Bucureti, profesorii Constantin Petrescu la Iai i I. C. Panu la Braov au contribuit
fundamental la dezvoltarea gndirii contabile romneti. Dezvoltarea acestei tiine - a contabilitii
- a fcut necesar i trecerea la nvmntul superior, n anul 1913 nfiinndu-se, la Bucureti,
"Academia de nalte Studii Industriale i Comerciale", actuala Academie de Studii Economice.
Principalele direcii de evoluie a contabilitii pot fi sintetizate astfel
36
):
- Registrele contabile devin acte justificative putnd fi utilizate drept prob n justiie;
- Contabilitatea devine un auxiliar al statului n supravegherea i controlul activitii
economice;
- Se pretinde msurarea periodic a averii cu ajutorul bilanului, precum i a veniturilor,
cheltuielilor i rezultatelor cu ajutorul contului de profit i pierdere;
- Bilanul contabil se public pentru informarea acionarilor i a terilor;
- Contabilitatea general (financiar) se separ de cea managerial (de gestiune);
34
Em. I. Nichifor, Praviala Comertiala.
35
P. Draganecu Brates, Precursori romni n contabilitate, 1941,Bucuresti.
36
Oprea I (cooprdonator) Bazele contabilitii agenilor economici din Romnia, Editura Intelcredo Deva 2001, pag. 8



- Se constat att la nivel internaional ct i naional un proces de normalizare i
standardizare a contabilitii financiare;
- Se amplific funciile contabilitii, aceasta devenind un instrument de baz n procesul
decizional, de previziune i control al gestiunii afacerilor;
- Creterea nevoilor de informare al diverilor utilizatori dar i a concurenei a determinat
extinderea pe scar larg a contabilitii de angajamente n defavoarea contabilitii de trezorerie;
- Dezvoltarea economic a unor state a determinat progresul teoriei i practicii contabile
favorizndu-se apariia sistemelor de contabilitate specifice fiecrei ri (de ex. contabilitatea
francez, contabilitatea german, contabilitatea nord american, contabilitatea japonez, etc.)
Cu toate acestea contabilitatea la sfritul secolului al XX-lea s-a regrupat n jurul a dou sisteme
de contabilitate predominante n lume respectiv:
- sistemul anglo saxon (american, englezesc, etc)
- sistemul continental sau european (francez, italian, etc).

3.2. Repere ale evoluiei contabilitii romneti pn la sfritul secolului al XIX-lea

Apariia i evoluia contabilitii unei naiuni este legat indispensabil de istoria economic a
acesteia i n special de dezvoltarea activitilor economice.
Tranzaciile dintre indivizi i colectiviti ca rezultat al diviziunii sociale a muncii, a condus
la necesitatea unor nsemnri pe supori materiali, care au reprezentat nceputurile contabilitii ca
tehnic aplicativ i apoi ca tiin n ara noastr.
Documentele scrise ct i nsemnrile contabile referitoare la situaia social economic a
rilor Romne, dinainte de ntemeierea lor s-au pstrat ntr-un numr destul de redus, care totui
fac posibil reflectarea nceputurilor i dezvoltrii fenomenelor social economice din diferite etape
ale formrii poporului romn.
Din documentele rmase de pe vremea daco romanilor se constat c n Dacia se inea o
contabilitate riguroas privitoare la exploatarea minelor aurifere i la urmrirea veniturilor,
profiturilor precum i a tributurilor cuvenite statului roman.
De asemenea s-au pstrat i cteva tblie cerate privitoare la construirea unor societi
cmtreti (Societas danistria) precum i la mprumuturile cu dobnd acordate de aceste
societi
37
).
Dup prsirea Daciei de ctre romani viaa economic este n regres, acelai lucru
resimindu-se i n privina nsemnrilor contabile. Acestea reapar abia prin secolul al XIV-lea cnd
rencepe schimbul de produse iar afacerile dintre orae i locuitorii acestora, apar consemnate n
cadrul unor documente contabile interesante. Importante nsemnri contabile i inventare au rmas
de la mnstiri care deineau socoteala averilor de care dispuneau i a donaiilor primite de la
voievozii i boierii rii.
Din nsemnrile contabile (drile de seam numite smi) i din condicile visteriei se poate
vedea care erau veniturile rii i cum erau ele administrate. Astfel n condica visteriei de pe timpul
lui Constantin Brncoveanu (1695) i Gheorghe tefan (1654) se arta ct de mari erau veniturile
visteriei i cum erau mprite pentru plata tributului ctre turci, pentru darurile fcute cpeteniilor
turceti, pentru mbogirea domnitorului, a boierilor i a ncasatorilor de biruri
38
).
nceputul secolului al XVIII-lea este mai srac n nsemnri contabile datorit monopolului
turcesc asupra economiei care totui, demonstreaz starea dezastruoas a acesteia. Abia dup
nlturarea monopolului turcesc (tratatul de la Adrianopol 1829) se introduc i n rile romne
37
C. Giunescu, Istoria romnilor, Vol. I, Bucureti, 1955, pag. 154
38
C.G. Demetrescu, op citat pag. 385 C. G. Demetrescu, op citat pag. 386


forme moderne ale comerului capitalist care impune necesitatea ineri unor socoteli (nsemnri
contabile) mult mai riguroase ale afacerilor din acele vremuri, cum ar fi: catastifele cu nsemnri
contabile ale unor mari negustori precum: Constantin Popp de la Sibiu (1811), Hagi Teodoraki din
Bucureti 1840, etc, din care rezult c acetia foloseau partida dubl dup regulile lui Luca
Pacioli
39
).
Tot n aceast perioad (sec. al XVIII-lea) se remarc apariia registrelor comerciale care
marcheaz nceputurile contabilitii n partid simpl. Se consider dovezi ale folosirii contabilitii
n partid simpl registrele Caselor de comer: Gh. Marcu, M. Zimbru (Braov), I. Marin,GH.
Dumitru (Craiova), V. Basota (Iai), etc.
n a doua jumtate a secolului al XVIII-lea cnd comerul a dobndit o oarecare stabilitate, au
fost adui n ar contabili strini: greci, armeni, italieni, francezi, germani, etc., pentru a rspunde
cerinelor noilor forme ale comerului i primelor nceputuri ale ntreprinderilor industriale, care au
promovat tot mai mult regulile contabilitii n partid dubl.
n consecin primele lucrri de contabilitate ale autorilor romni au fost inspirate din literatura
italian, francez, german.Secolul al XIX lea n rile romne se caracterizeaz prin dezvoltarea
contabilitii n partid dubl i consfinirea prin Regulamentul (din 1829) a obligativitii acesteia,
precum i un control al banului i bunului public, fiind un prim pas n organizarea contabilitii
publice.
Codul comercial din Muntenia (1840) prevedea obligativitatea realizrii socotelilor de ctre
marii negustori, dup Scrittura Doppia (denumirea italian a contabilitii n partid dubl.
Lucrri de contabilitate s-au publicat abia la nceputul secolului al XIX-lea, fr a constitui o
literatur contabil propriu zis romneasc, ci mai mult o manifestare a unor concepii i practici
strine fiind traduceri ale unor manuale din Germania (n Transilvania), Frana (n ara
Romneasc) i Italia (n Moldova
40
).
Evoluia contabilitii din aceast perioad este strns legat de introducerea i dezvoltarea studierii
contabilitii n nvmnt, ca urmare a cerinelor tot mai mari ale ntreprinderilor comerciale i
industriale.
ntre anii 1831 1835 sunt prevzute pentru prima dat n programele de nvmnt a
colilor teoretice secundare obiecte de studiu cu caracter comercial, ntre care se regsea i
contabilitatea.
n anul 1837 apare la Braov prima carte publicat de contabilitate (Pravila Komeriala
(Allgemeine Haudlung und wechsel Ordnung) n limba romn, avndu-l ca autor pe Emanoil Ion
Nechifor. n anul 1817 s-a publicat la Iai n limba greac lucrarea nvtura sistematic din toate
tiinele comerciale tradus din german n care se tratau problemele de baz ale
contabilitii.Cartea lui Emanoil Ion Nechifor reprezint o traducere din limba german a
principiilor contabilitii n partid dubl i a unor noiuni de calcul economic, drept, etic i msuri
de organizare comercial.Meritul lui Emanoil Ion Nechifor este de a fi primul autor romn care se
preocup de rspndirea cunotinelor privind principiile n partid dubl, strduindu-se s
fundamenteze o terminologie contabil romneasc specific acelor vremuri.
n ara Romneasc nceputul literaturii contabile ncepe cu Epistolarul lui Vasile Urzescu
(1840) care trateaz pe lng probleme de comer i aspecte legate de contabilitate. Alte personaliti
marcante ale secolului al XIX-lea care au contribuit la dezvoltarea contabilitii au fost
41
:
39
Idem pag. 385

40
Idem 8 pag. 385
41
A. Tiron Tudor, A. Mutiu, Important Stages In The Development Of Romanian Accounting Profession (From 1800
Up To Now), Revista Espaola de Historia de la Contabilidad, No 2, 2007, pag. 183-199.


- Dimitrie Jarcu care a contribuit la clasificarea mecanismului contabilitii n partid dubl i
definirea obiectului contabilitii;
- George Bariiu care a contribuit la rspndirea cunotinelor de contabilitate n special cu
ajutorul jurnalelor pe care le clasific n: catastife obligatorii, Stra (Memorialul sau Prima not) i
Maestro; respectiv ajuttoare cum sunt: Casa, J urnalul, Copia, Protocolul, etc.
Un loc de frunte n literatura contabil a secolului al XIX-lea l ocupa Ion Ionescu de la Brad care
consider contabilitatea: un mijloc de control i de stabilire a rezultatelor i ca busol de orientare a
activitii viitoare.Acesta elaboreaz lucrarea calendar pentru bunul gospodar (1845) n care
arat, c sunt dou feluri de contabilit
42
i:


Figura nr.1 Tipuri de contabilitati in viziunea lui Ion Ionescu de la Brad

Ion Ionescu de la Brad are meritul de a fi elaborat prima lucrare de analiz economic
romneasc bazat pe principiile teoretice i practice ale contabilitii iar experiena practic n
domeniul agriculturii l-a ajutat ca n cursul intitulat Leciuni elementare de agricultur s
exprime o sintez a gndirii sale economico contabile fiind considerat un pionier al gndirii
contabile specifice domeniului agricultur. O dat cu apariia capitalismului industrial, contabilitatea
n partid dubl ncepe s se generalizeze la nivel mondial, ea aplicndu-se n totalitate i la
complexele monahale i asupra proprietilor bisericeti
43
. Sunt abordate probleme de analiz
contabil pe subdomenii semnificative: rapoarte financiare, contabilitate managerial etc.
Contribuii importante la dezvoltarea gndirii contabile romneti a avut-o i Theodor tefnescu
care a publicat primul curs de contabilitate numit Curs de contabilitate n partid dubl. Este
considerat pe bun dreptate organizatorul Bncii Naionale i deschiztorul drumului contabilitii
duble din ntreprinderile romneti*).Analiznd cele prezentate putem sintetiza prin a considera c
formarea literaturii contabile romneti pn n sec. al XX-lea a fost influenat de procesul lent al
dezvoltrii relaiilor de producie de tip capitalist, de acumularea ntrziat a capitalurilor i nu n
ultimul rnd de evoluia lent sub aspect politic i cultural a rilor romne. Contabilitatea capt
42
Ion Ionescu de la Brad, Calendar pentru bunul gospodar, Iai, 1845, pag.245
43
M. Capron, Contabilitatea n perspectiva, Ed. Humanitas, Bucureti, 1994, p. 26.

TIPURI DE
CONTABILITATI

Una simpl n care ntre luaturi i
daturi nu se afl nici o legtur;


Alta dubl n care orice articol
este alctuit din dou pri: din
datornic i creditor sau din luaturi
i daturi i se realizeaz pe temeiul
c nimeni nu primete dect




Folosirea unei
terminologii precise
pentru nregistrarea i
structurarea faptelor
n conturi;

Exprimarea acestor
conturi n uniti
monetare
comparabile;

Folosirea unei
terminologii precise
pentru nregistrarea i
structurarea faptelor
n conturi;

O organizare a
conturilor ce
corespunde cerinelor
interne ale controlului
de gestiune i nevoilor
externe de informare;

Regruparea conturilor
pentru publicarea lor
periodic n tablouri
universal inteligibile;

Respectarea anumitor
principii, definite
anterior, care
garanteaz
sinceritatea
informrii.

astfel un rol primordial de informare pentru diversele categorii de utilizatori cum ar fi: conducerea
unitii, investitorii de capitaluri, terii cu care ntreprinderea intra n relaii i, nu n ultimul rnd,
statul. Rezult c n decursul timpului contabilitatea a cunoscut o evoluie conform cu progresul
economic, urmrind s satisfac mai bine cerinele informaionale ale unor categorii din ce n ce mai
largi i mai elevate de utilizatori, crescnd gradul de precizie i de semnificaie ale datelor oferite,
evoluie posibil prin:
44

























44
J . F. Regnard, Lire un bilan c'est simple, 2
e
Edition, Editions CASTEILLA, Montigny le Bretonneux, 1996, p. 10-11


Figura nr2. Cerintele care au stat la baza dezoltarii contabilitatii
Perioada 1837-1900 era considerat ca fiind etapa formrii literaturii contabile romneti
cuprindea perioada apariiei primelor lucrri de contabilitate n limba romn, de fapt traduceri
dup autori straini. Ulterior aprnd i un manual de contabilitate scrise de autorii romni care
ncercau s i precizeze poziia fa de aspectele prezentate si s demonstreze originalitatea
lucrrilor
45
.

3.3. Evoluia contabilitii romneti din secolul al XX-lea
n general, referinele care s-au fcut la istoria contabilitii au avut drept scop justificarea
statutului acestei discipline universale prin prisma vechimii, a venerabilitii contabilitii
46
, pe
care specialitii avizai au ridicat-o la rang de art.
Istoria contabilitii permite o nou abordare a identificrii unei legi a dezvoltrii progresive
a contabilitii, permind astfel o dezvoltare sistematic a tehnicilor i a conceptelor contabile
47
.
n urma cercetrii istoriei contabilitii romneti, s-a putut constata c evoluia acesteia nu a fost
rodul unor ntmplri, ci a schimbrilor condiiilor socio-economice, survenite de-a lungul timpului.
nceputul secolului al XX-lea este marcat de lrgirea orizontului tiinific al contabilitii, aceasta
fiind considerat tiina ordinii, iar ordinea lumin, restul fiind ntuneric.
De aceea, cei mai multi autori au afirmat c, n forma ei primar, contabilitatea a aprut "n
momentul cnd administratorii edificiilor religioase au numrat pentru prima oar bunurile i
animalele intrate n patrimoniul acestora"
48
.
n anul 1901 la Iai apare lucrarea profesorului Constantin Petrescu intitulat Contabilitate i
administraie care face un scurt istoric al contabilitii pn n anul 1900, dup care ncearc s
sublinieze rolul i importana contabilitii pentru mediul administrativ. Lucrarea este considerat ca
un nceput de teorie contabil, un deschiztor de drumuri n domeniul contabilitii fiind primul
tratat tiinific aprut n literatura contabil romneasc iar autorul un pionier al doctrinei contabile
romneti.Tot n aceast perioad mai precis n anul 1907 Ioan C Panu profesor la coala
Comercial din Braov public lucrarea tiina conturilor sau Contabilitatea n partid dubl
inspirat din literatura italian n cadrul creia a adoptat teoria matematic a contabilitii i a folosit
ecuaiile matematice pe care le-a numit i ecuaii contabile sau bilaniere.
Prin aceast lucrare sunt cunoscute i n ara noastr teoriile i concepiile celor mai nsemnai
autori de contabilitate germani i austrieci.Lucrarea prezint i o clasificare a conturilor n conturi de
capital i conturi economice (dup Schr).Dup nfiinarea academiei comerciale ncep s apar
numeroase lucrri de contabilitate cu caracter didactic i tiinific avndu-i ca autori pe: M.I.
Mihilescu, Grigore Trancu Iai, V.M: Ioachim, Spiridon Iacobescu i alii.Profesorul Spiridon
Iacobescu este considerat primul cercettor care a fundamentat caracterul de tiin social
economic a contabilitii, demonstrnd necesitatea i utilitatea acesteia n toate domeniile de
activitate.Una din lucrrile remarcabile ale lui Spiridon Iacobescu a fost Cursul de contabilitate
general n legtur cu dreptul i cu legile speciale ale comerului publicat n trei volume.
ncepnd cu anul 1924 literatura contabil romneasc este mbogit cu peste 100 de
lucrri (manuale, cursuri, studii, articole) ale profesorului emerit dr. docent Constantin G.
Demetrescu, ale crui contribuii au constat n principal n:
45
I. Ionacu, Dinamica doctrinelor Contabilitii Contemporane, Editura Economica Bucureti, 2003, pag.27
46
A.C. Littleton, Accounting Evolution to 1900, Editia a 2a, Ed. Russel & Russel, New York, 1966, p. 3-11.
47
G. D. Carnegie i C. J. Napier, Critical and Interpretive Histories Methode and Theory, Ed. Routledge, Londra,
2000, p. 176.
48
L. Dobroeanu, Repere ale evoluiei contabilitii n antichitate, n Contabilitatea, expertiza i auditul afacerilor, nr. 6,
2001, p. 11.


- clarificarea aspectelor referitoare la caracterul tiinific al contabilitii;
- delimitarea i explicarea conceptelor de: obiect, metod, procedee, instrumente contabile,
analiz contabil, clasificarea conturilor, etc.
O alt importan publicaie a fostBuletinul Contabil publicat n perioada 19371955 prin care se
urmrea realizarea de dialoguri pediferite teme de contabilitate. Anul 1913 a reprezintat un an cu o
mare importan pentru contabilitatea romneasc prin nfiinarea Academiei de nalte Studii
Comerciale i Industriale ce va aveancepnd cu anul 1968 i facultate de contabilitate
49
.
Perioada 1947 1990 este considerat de unii specialiti ca fiind cea a realismului
tiinific, normalizarea contabil devenind un atribut exclusiv al statului. n acest sens s-a creat nc
din anul 1947 n cadrul Ministerului Industriei i Comerului, Consiliul Permanent al normrii
contabilitii al crui primordial preocupare a constituit-o, elaborarea unui cadru general de conturi,
aplicabil ntreprinderilor industriale socialiste, cuprinznd clase i grupe de conturi folosite n
diferite ramuri de activitate industrial.
Anul 1949 reprezint un moment de cotitur n istoria contabilitii din Romnia, att prin
prisma literaturii cont abil e, ct i prin cea a practi cilor cont abile. n perioada 1949
1989, n Romni a contabilitatea trebuia s ofere informaii n scop statistic i pentru
planificrile fcute la nivel naional. naceast perioad deciziile economice nu pot fi analizate
independent de cele politice.Doctrina economic socialist presupune renunarea la
mecanismele economiei de pia inlocuirea acestora cu cele specifice economiei
planificate. Ea a creat premisele aplicrii unui sistemcontabil de tip monist. Acest lucru
presupunea c sistemul contabil era organizat ntr-un singur circuit,contabilitatea financiar i
contabilitatea de gestiune fiind integrate.
n Romnia, primul plan de conturi, conceput pentru ntreprinderile industriale a
fost aplicat ncepnd cu 1 ianuarie 1949. Acesta era o prelucrare dup modelul sovietic. Criteriul
care a stat la baza structurrii planului de conturi a fost principiul circuitului: conturile erau
prezentate n planul de conturi n ordine desfurrii ciclului de producie: aprovizionare, producie,
livrare. El cuprindea 23 de grupe de conturi, simbolizate cu dou cifre. La elaborarea lui s-a
avut n vedere coninutul economic al conturilor, precum i funcia lor, stabilindu-se o
legtur organic ntre datele ce trebuiau furnizate de contabilitate i indicatorii planului
de stat. Toate valorile materiale se reflectau n costuri (preuri) efective. ncepnd cu anul 1951 a
fost introdus un nou plan de conturi pentru industrie, cu 24 de grupe deconturi, prin care au fost
introduse conturi distincte, n care se reflectau diferenele ntre preurile planificate i cele
efective ale materialelor aprovizionate i produciei realizate. Din anul 1958 s-a introdus un nou
plan de conturi n industrie la care s-au aliniat planurile deconturi ale celorlalte ramuri ale
economiei. De la aceast dat planurile de conturi folosite nu se mai difereniau ntre ele nici
n ce privete forma de prezentare i nici coninutul. n perioada 1960-1965 s-a adncit procesul de
normare a contabilitii prin elaborarea planurilor de conturi analitice, n vederea urmririi, n
detaliu, a tehnicii i filierei nregistrrilor contabile. O etap ce a adus profunde schimbri planurilor
de conturi o constituie cea care se refer la anul1971. Din punct de vedere metodologic aceast
49
V. M. Ioachim, Amintiri si reflectii contabile1906-1974, Ed. Ase, Bucuresti, 2008









etap a urmrit realizarea a trei obiective majore, i anume: omogenizarea coninutului i
funciei conturilor, sistematizarea gruprii acestora ntr-o structur unitar, codificarea acestei
structuri printr-un sistem de simboluri bazat pe clasificarea zecimal. n acest scop au fost
elaborate: cadrul general al planurilor de conturi pentru organizaiile economice, conceput
ca principal instrument al raionalizrii contabilitii, noi planuri de conturi pe ramuri de
activiti, norme de aplicare a fiecrui plan de conturi, actualizate i mbuntite.
In timpul perioadei comuniste, sistemul contabil care s-a utilizat a fost monist, bazat pe
contabilitatea de trezorerie. Dup Revoluia din 89 a fost necesar aplicarea unor reforme i n
cazul sistemului de contabilitate.
Perioada socialist poate fi mprit n dou etape:
- 1947 1970 Perioada asimilrii reglementrilor specifice economiei centralizate, planificate
n care s-a folosit experiena sovietic adaptat la cerinele economiei romneti.
Contabilitatea acestei perioade devine o form a evidenei economice remarcndu-se cteva
lucrri:
- Evidena contabil general realizat de un colectiv de autori de la ASE
Bucureti;
- Teoria evidenei contabile realizat de autorii: C.G. Demetrescu, I. Mrculescu, V.
Puchi, Gh. Crligel.
- 1971 1990 Perioada perfecionrilor i adoptrilor la realitile economiei socialiste.
Evidena economic socialist consider c se deosebete fundamental de cea precedent
prin faptul c ea era considerat ca o eviden unitar i atotcuprinztoare datorit unitii economiei
socialiste, a existenei proprietii socialiste asupra mijloacelor de producie i legii
dezvoltrii planice proporionale a economiei naionale. Se consider c ea s-a dezvoltat i
perfecionat pe msura dezvoltrii forelor de producie i a relaiilor de producie
corespunzatoare noii ornduiri sociale. Ea mbrca trei forme distincte, i anume: evidena operativ,
evidena contabil i evidena statistic.
Din punct de vedere al literaturii contabile editate in aceasta perioada, se remarca lucrarea
Curs de teoria general a contabilitii, avndu-i cu autori pe: Prof. univ. dr. Cornel Olariu, Conf.
Univ. Mihai Teaciuc i Lector univ. Valeria Bbi; iar n 1972 apare lucrarea Istoria
contabilitii a profesorului C.G. Demetrescu.
n anul 1981 este tradus lucrarea Tratat de contabilitate n partid dubl a lui Luca Paciolo,
de ctre renumii profesori Dumitru Rusu i tefan Cuciureanu (Editura Junimea, Iai). n cadrul
acesteia, n partea introductiv se prezint un studiu cu privire la nceputurile gndirii contabile
romneti.
Dintre lucrrile care au contribuit la fundamentarea doctrinei contabile romneti din deceniul al
VIII-lea al sec. al XX-lea merit amintite:
- Bazele tiinifice ale contabilitii, autor Traian Tman;
- Bazele contabilitii, autor Gheorghe Enache.
Lucrrile i studiile elaborate n ultimele decenii ale secolului al XX-lea (pn n 1990) au avut
ca obiect principal soluionarea problemelor de baz ale tiinei i tehnicii contabile cu privire la
un numr variat de probleme
50
) cum ar fi:
50
C. G. Demetrescu, L. Possler, V. Puchi, V. Voica Contabilitatea tiin fundamental i aplicativ, Editura Scrisul
romnesc 1979, pag. 392


- normarea contabilitii;
- introducerea planurilor de conturi i a instruciunilor de aplicare a acestora;
- simplificarea evidenelor i a documentelor;
- sistematizarea i perfecionarea sistemului informaional;
- mecanizarea i automatizarea lucrrilor de contabilitate;
- fundamentarea tiinific a obiectului contabilitii;
- extinderea sferei de cuprindere a obiectului contabilitii;
- fundamentarea economic a principiilor contabilitii duble;
- clasificarea tiinific a conturilor, etc.
Contribuii nsemnate de dezvoltarea i fundamentarea doctrinei contabile romneti pn n anul
1990 n afara celor amintii deja au avut de asemenea renumiii profesori: V. Puchi, V. Voica, M.
Ristea, N. Feleag, Clin Oprea, M. Epuran, N. Tabr, I:P: Pntea i alii.
Prbuirea regimului comunist n decembrie 1989 a impus o serie de reforme legislative inclusiv n
domeniul contabilitii, orientate spre o economie de pia.
Pn n 1989, Romnia a fcut parte din blocul comunist, practicnd, timp de aproape 50 de
ani, un sistem contabil de tip sovietic care furniza informaii n scopuri fiscale i statistice, n
principal pentru Guvern i instituiile acestuia. Cderea regimului, n 1989, a creat premisele
shimbarii n plan economic i implicit la nivel contabil. Peri oada cuprins nt re anii 1991 i
2003 a nsemnat pentru sistemul contabil romnesc o perioad de transformri
profunde n scopul adaptrii acestuia la noile condiii economice, politice, juridice i sociale.
Imediat dup revoluie, scopul principal urmrit de specialitii din cadrul Ministerului de Finanea
fost normalizarea i armonizarea contabilitii romneti n acord cu cerinele economiei de pia i
cu referenialul european i cel internaional. Alte dou aspecte principale ale reformei sistemului
contabil romnesc au fost optarea pentru un sistem de normalizare de tip mixt (public i
privat) i o reform a profesiei contabile.
Evolutia contabilitatii romanesti dupa anul 1990 inregistreaza o dezvlotare spectaculoasa, la
fel ca si normativa fiscala
51
.Astfel n anul 1991 apare Legea 82 Legea Contabilitii care a
pregtit termenul pentru adoptarea unui sistem de contabilitate dualist
52
). ncepnd cu anul 1994,
este adoptat sistemul continental (francez) cu dou circuite i anume: contabilitatea financiar i
contabilitatea de gestiune.
n aceast perioad sunt derulate mai multe transformri al cror scop principal era ca informaia
contabil s devin util deciziei ntr-un mediu de pia concurenial.
Reforma contabilitii romneti n sensul alegerii unui anume sistem contabil era strns
legat de dezbaterile economico politice ale respectivei perioade. Astfel au existat dou
curente:
- al pailor mruni;
- al reformei radicale.
Considerm, c la fel ca n politic s-a ales varianta pailor mruni, adic meninerea la
nceput a unor instrumente ale economiei planificate (pn n 1994) i abia apoi preluarea
prevederilor Directivei a IV-a, a Comunitilor Economiei Europene privind conturile anuale.
Alegerea modelului francez de contabilitate poate avea cel puin trei motivaii
53
):
- a existat o combinaie ntre predispoziie i interesele strategice din partea autoritilor
romne care au luat aceast decizie;
- argumentaiile consilierilor puterii politice;
51
C. Istrate, Impact of Ifrs on Romanian Accounting and tax rules for fixed tangibles assets, Accounting and
Management Information Systems Vol. 11, No. 2, pp. 243263, 2012
52
n perioada comunist s-a adoptat sistemul mocuist de contabilitate
53
O.C. Bungat Contabilitatea romneasc ntre reform i convergen, Editura Economic, pag. 40


- situaia economico politic a Romniei, n perspectiva aderrii la Uniunea European,
pentru alegerea unui model de Contabilitate de tip continental european.
Competena n ceea ce privete normalizarea contabilitii a revenit la nceput Direciei de
Legislaie Contabil din cadrul Ministerului Economiei i Finanelor i Colegiului Consultativ al
Contabilitii nfiinat n anul 1992.
Principalele atribuii ale Colegiului Consultativ al Contabilitii pot fi sintetizate astfel:
- coordonarea studiilor i cercetrilor n domeniul contabilitii;
- elaborarea de propuneri i recomandri privind perfecionarea i aplicarea standardelor
contabile;
- participarea la analiza, avizarea i actualizarea planului de conturi general, a modelelor de
registre i a bilanurilor contabile, a formularelor comune privind activitatea financiar contabil;
- analiza i avizarea planurilor contabile sectoriale;
- elaborarea reglementrilor privind organizarea profesiei de expert contabil i contabil
autorizat;
- formarea, instruirea i perfecionarea pregtirii profesionale inclusiv prin cooperarea cu
organisme specializate din ar i strintate.
Sub tutela Direciei Generale a Contabilitii din cadrul Ministerului Finanelor s-a realizat un
sistem contabil al ntreprinderii.
- promovarea contabilitii ca instrument de gestiune pentru ntreprindere;
- definirea limbajului contabil a principiilor, normelor i regulilor de evaluare i de ntocmire
a situaiilor financiare de sintez, n concordan cu obiectivele i conveniile contabile prevzute
de Directiva a IV-a, a CEE, privind conturile anuale.
Aplicarea noului sistem de contabilitate bazat pe un cadru reglementat a fost posibil prin
aprobarea de ctre Nicolae Vcroiu primul ministru de atunci a H.G. 704/1993 valabil ncepnd
cu 1 ianuarie 1994 i care cuprindea:
- regulamentul de aplicare a Legii Contabilitii;
- planul de conturi general;
- modelele registrelor, a bilanurilor contabile i metodologia de utilizare a acestora.
Dintre elementele de referin ale acestui sistem contabil cele mai semnificative sunt:
- are la baz concepia dualist n ceea ce privete organizarea contabilitii (contabilitatea
financiar i contabilitatea de gestiune);
- funciile principale ale contabilitii sunt: de informare (comunicare extern, instrumente de
gestiune intern i cea previzional);
- regulile de evaluare au la baz principii contabile generale i convenii de baz n
conformitate cu Directivele Europene.
- documentele de sintez i raportare financiar n special bilanul) constituie principala surs
de informare pentru: Guvern, investitori i ali utilizatori.
n concluzie putem considera c secolul al XX-lea a fost unul legat n transformri i evoluii
n domeniul contabilitii ce poate fi divizat n trei etape:
- etapa maturizrii gndirii contabile romneti (1900 1946);
- etapa socialismului n contabilitate (1947 1989);
- etapa nceputului reformei contabilitii adaptat la condiiile economiei de pia (1990
2000).
Sfritul secolului al XX-lea este marcat de orientarea contabilitii romneti att ctre
Directivele Europene ct i ctre Standardele Internaionale de Contabilitate.

3.4. Contabilitatea romneasc la nceputul mileniului al III-lea

Dezvoltarea contabilitii a fost i este permanent impulsionat de cerinele mereu crescnde
ale utilizatorilor informaiei contabile n funcie de care obiectul de studiu al acesteia trebuie
perfecionat continuu.
Realitatea zilelor noastre demonstreaz c tiina contabil a evoluat ascendent,
perfecionndu-i mereu terminologia, principiile, obiectul de studiu, metoda de cercetare, devenind
la nceputul mileniului al II-lea o tiin de gestiune, universal recunoscut care ofer cea mai mare
parte a informaiilor necesare lurii deciziilor att la nivel micro ct i macroeconomic.
La nceputul mileniului al III-lea, ntreprinderile i analizeaz i cuantific periodic afacerile
cu ajutorul bilanului, contului de profit i pierderi, situaiei fluxurilor de trezorerie, situaiei
modificrilor capitalului propriu iar prin intermediul notelor explicative la situaiile financiare,
analizeaz i explic evoluia politicilor contabile i influena acestora asupra indicatorilor de
performan.
Asistm tot mai mult la separarea conducerii ntreprinderii de proprietarii de capitaluri iar
administratorii sunt obligai s raporteze (informeze) asupra modului de gestionare a afacerilor.
Contabilul mileniului al III-lea apare ca un mediator ntre proprietari i administratori fiind
de cele mai multe ori creerul indirect al afacerilor, avnd un rol important n ncurajarea eficienei i
a randamentului unui afaceri, reuind astfel s dea valoare banilor.
Evoluia care se contureaz ncepnd cu anul 2000 n contabilitate, relev o alt etap, de
adoptare a unor teorii i practici contabile de origine anglo-saxon, ceea ce imprim o deschidere
ctre universalitate. Din punct de vedere al cercetrii tiinifice, se poate observa un reviriment al
acesteia, existnd tendina de a se redeschide controverse tiinifice pe marginea diverselor practici
i teorii contabile, o perioad de aproximativ de 50 de ani de stagnare.

Tabel nr. 1-Principalele etape si reglementari aferente evolutiei contabilitii romanesti

Etapele Reglementri
1990-1993 Legea nr. 15/90 reorganizarea unitilor de stat
Legea contabilitii nr. 82/1991
Constituirea Colegiului Consultativ al contabilitii prin Hotrrea de
Guvern nr. 575/1992
Regulamentul de aplicare a legii contabilitii aprobat prin HG nr.
704/1993
1994-1996 1 ianuarie 1994 aplicarea Noului sistem contabil
Ordonana nr. 65/1994 profesia contabil liber
1997-2000 Program de dezvoltare al sistemului contabil din Romnia prin
Hotrrea de Guvern nr. 386/2007
Ordonana 403/22.04.1994 Amortizarea reglementrilor contabile
cu Directiva a IV-a pentru ntreprinderile mici
2000-2002 Ordonana 772/02.06.2000 privind conturile consolidate
Ordonana 94/29.10.2001
OMF 306/2002 Reglarea contabilitii amortizrilor cu directivele
europene

Astfel, la nceputul mileniului al treilea contabilitatea din ara noastr este n plin proces de
cutare pentru a se regsi prin armonizare cu Directivele contabile europene, Standardele

Internaionale de Raportare Financiar i proieciile acestora n noul peisaj al normalizrii contabile
delimitat pn n anul 2006 de:
- OMFP nr. 94/2001, pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a
IV-a a CEE;
- OMFP nr. 306/2002, pentru aprobarea reglementrilor contabile simplificate armonizate cu
Directivele Europene.
ncepnd cu 1 ianuarie 2006 ntreprinderile din sectorul economic aplic OMFP 1752/2005
pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directivele eruropeane, Legea Contabilitii
indic prevederile cadrului general contabil aferent entitilor romne, in timp ce OMF 1752
54
se
refer la raportarea financiar i prevederile contabile conexe. Prevederile OMF 1752 au fost
ntocmite pentru a reflecta Directivele Europene relevante n vigoare, i anume Directiva IV pentru
situaiile financiare independente i Directiva VII pentru situaiile financiare consolidate.
Aceasta legislatie referitoare la raportarea financiar a urmarit urmatoarea modificare:
Aprobarea Reglementrilor Contabile n conformitate cu Directivele Europene - Ordinul
Ministrului Finanelor Publice 1752/2005 (OMF1752/2005), modificat ulterior1 prin:- OMF
2001/2006- OMF 2374/2007
Armonizarea Reglementrilor Contabile cu Standardele Internaionale de Raportare
Financiar i respectarea armonizarii reglementrilor contabile cu Directivele Europene -
Ordinul Ministrului Finanelor Publice 907/2005(OMF 907/2005)
Implementarea Standardelor Internaionale de Raportare Financiar - Ordinul Ministrului
Finanelor Publice 1121/2006 (OMF 1121/2006)
Conform OMF 1752 se faceau urmtoarele delimitri cu privire la natura entitatilor si anume
55
:
- Instituiile de credit ntocmesc i un set distinct de situaii financiare conforme cu
Standardele Internaionale de Raportare Financiar, pentru necesiti proprii de informare ale
utilizatorilor alii dect instituiile statului.
- Entitile de interes public cu excepia instituiilor de credit pot ntocmi i un set distinct de
situaii financiare conforme cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar pentru necesiti
proprii de informare ale utilizatorilor alii dect instituiile statului, potrivit opiunii acestora i dac
au capacitatea de implementare corespunztoare.
Instituiile de Credit i entitile de interes public retrateaz situaiile financiare ntocmite
potrivit reglementrilor specifice conforme du Directivele Europene.
Conform acestui ordin prin entiti de interes public se nelege:
- instituiile de credit;
- societile de asigurare, asigurare reasigurare i de reasigurare;
- entitile reglementate i supravegheate de Comisia Naional a Valorilor Mobiliare;
- societile comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia
reglementat.
Acelai ordin precizeaz c n funcie de cerinele reglementrilor Europene i de evalurile
efectuate de instituiile implicate Ministerul Finanelor Publice, Banca Naional a Romniei,
54
Prin OMFP 1752/2005 se abrog OMFP 94/2001 i OMFP 306/2006
55
Delimitrile se refer la exerciiul financiar al anului 2006 si anume:
- companiile i societile naionale;
- persoanele juridice care aparin unui grup de societi i intr n perimetrul de consolidare de ctre o societate
mam care aplic Standardele Internaionale de Raportare Financiar;
- persoanele juridice care beneficiaz de mprumuturi nerambursabile sau cu garania
statului.


Comisia de Supraveghere a Asigurrilor i Comisia Naional a Valorilor Mobiliare vor stabili
condiiile de aplicare a Standardelor Internaionale de Raportare Financiar ncepnd cu situaiile
financiare ale anului 2007.
Din cele prezentate putem afirma c la nceputul secolului al XXI-lea (nceputul mileniului
al II-lea) Romnia se afl n faa unui nou val de reforme n domeniul contabilitii.
Astfel majoritatea agenilor economici vor aplica de la 1 ianuarie 2006, reglementri
contabile armonizate integral cu Directiva a IV-a, privind conturile anuale i Directiva a VII-a a
CEE privind conturile consolidate.
Pentru un numr limitat de ntreprinderi i instituii din Romnia reformele vor avea n
vedere aplicarea unui referenial bazat pe Standardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS)
n sensul extins al acestei sintagme adic:
- IFRS-uri propriu zise;
- Standarde Internaionale de Contabilitate (IAS) revizuite sau nu;
- interpretri asociate ale standardelor de contabilitate (SIC) revizuite sau nu;
- interpretri asociate ale Standardelor Internaionale de Raportare Financiar (IFRIC).
n concluzie putem considera c demersurile privind compatibilizarea sistemului contabil
romnesc cu cel mondial este determinat de noua configuraie a relaiilor economice internaionale.
Globalizarea nu modific numai elementele de separaie ntre state ci i modul n care politicile
economice sunt adoptate i implementate. Aceasta poate deveni un instrument pentru gestionarea
puterii imense a valorilor universale i a proceselor economice globale, un instrument de folosire a
resurselor, de generalizare a democraiei, securitii i prosperitii.
Caracteristica sistemului actual de norme contabile romneti este comparabilitatea acestuia
cu dreptul contabil al Uniunii Europene prin integrarea n dreptul contabil romnesc a prevederilor
din Directivele europene (Directiva a IV-a, a VII-a i a VIII-a
56
)
Cadrul conceptual naional urmrete i evoluiile din domeniul contabilitii pe plan
internaional incluznd principii, concepte i noiuni contabile definite de cadrul general Conceptual
a Comitetului pentru Standarde Internaionale de Contabilitate, n vederea elaborrii unor norme
contabile naionale care s permit ntreprinderilor romneti s aib acces pe pieele internaionale
de capital.
In anul 2010 a fost pus in aplicare OMFP numarul 3055 care sesizeaz c persoanele
juridice care la data bilanului depesc dou dintre criteriile de mrime, ntocmesc situaii
financiare anuale compuse din: bilan, cont de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului
propriu, situaia fluxurilor de trezorerie i note explicative. n aceeai reglementare se menioneaz
c persoanele juridice care nu depesc dou dintre criteriile de mrime ntocmesc situaii financiare
anuale simplificate sunt compuse din: bilan prescurtat, cont de profit i pierdere i note explicative.
n plus, n prima categorie se ncadreaz i societile comerciale ale cror valori mobiliare sunt
admise la tranzacionare pe o pia reglementat , indiferent dac ndeplinesc sau nu criteriile de
mrime.
56
Directiva a VIII-a se refer la organizarea profesiei contabile orientat spre auditarea conturilor anuale.



CAPITIOLUL IV

FUNDAMENTELE DOCTRINARE ALE CONTABILITII

4.1. Delimitri privind conceptul de contabilitate

n decursul istoriei sale multiseculare, definirea contabilitii s-a realizat n strns legtur
cu stadiul dezvoltrii cunotinelor n acest domeniu i cu evoluia mediului economic, social i
cultural n care au aprut aceste cunotine, este legat de dezvoltarea omenirii n general i de
progresul economico- social n special
57
. nsemnrile, calculele i refleciile cu caracter economic i
financiar asupra bunurilor materiale acumulate, a evoluiei n timp a averii deinute, precum i
raporturile economico juridice generatoare de decontri, au evoluat de-a lungul timpului n strns
concordan cu evoluia vieii materiale n toate etapele istorice
58
.
Prin contabilitate se nelege totalitatea informaiilor referitoare la operaiunile economice
nregistrate n documente i formulare de contabilitate; ns contabilitatea reprezint disciplina
tiinific, ramura a tiintelor social-economice care se ocup cu stabilirea normelor de calcul i
nregistrarea metodic i ordonat operaiunilor economice i financiare privind mijloacele
economice, procesele economice i sursele acestora, precum i cu controlul lor, n scopul
caracterizrii situaiei economice i financiare a unitilor
59
.
Domeniul larg de investigare al contabilitii, concretizat n obinerea de informaii cu privire
la administrarea averii( patrimoniului) i relaiile (fluxurile) ntre unitate i sistemele exterioare
acesteia, nu are corespondent ntr-o alt disciplin tiinific
60
.
Contabilitatea nregistreaz cu ajutorul unor tehnici specifice doar acele evenimente i
tranzacii ce pot fi cuantificate monetar delimitndu-se acele pri perceptibile din univers ce pot fi
evaluate n bani.
Evaluarea monetar presupune n unele situaii utilizarea i a etalonului natural sau munc
deoarece unele bunuri, activiti, procese, tranzacii au o reprezentare cantitativ, ns acestea au un
rol complementar fiind utilizate n special pentru gestionarea fizic a bogiei.
Teoria economic definete contabilitatea ca domeniu i instrument de cunoatere a
realitilor economice sub forma valorilor de ntrebuinare (utilitilor) i a surselor de provenien a
acestora (resurselor).
Sub aspect doctrinar contabilitatea este considerat un concept plurivalent cu valene istorice
i semnificaii practice , constituind un sistem de informare care asigur culegerea, prelucrarea,
transmiterea, stocarea i analiza informaiilor n vederea lurii deciziilor. Teoria economic
definete contabilitatea ca domeniu i instrument de cunoatere a realitii economice referitoare la
resursele separate patrimonial Contabilitatea este apreciat ca fiind concomitent o tehnic, o tiin
i un limbaj economic.
61
Contabilitatea a fost de asemenea considerat i ca fiind art, iar privit
din alt perspectiv statutul contabilitii este conturat prin trei atribute prestare de servicii, tiin
analitico-descriptiv, sistem de informare
62

Contabilitatea ca tiin
57
I. Pere, D. Mate, I.,E. Popa, C.Pere, A. Domil, Bazele contabilitii. Concepte i aplicaii practice, Editura Mirton,
Timioara, 2009.pag.9
58
R.Petri, E. Hlaciuc, Bazele contabilitii, Editura Didactic i pedagogic, Bucureti, 2006, pag.11.
59
C.G. Demetrescu, L. Possler, V. Puchi, V. Voica, Contabilitatea tiin fundamental i aplicat, Editura Scrisul
romnesc, Craiova, 1979, pg. 21,22
60
D. Mate, I.Pere, C. Pere, Bazele contabilitii, Editura Mirton, Timioara, 2005, pag.16.
61
N. Dobrot (coord) Dicionar de economie, Editura Economic, Bucureti, 1999, pag.124.
62
N. Feleag, L Malciu, Recunoatere, evaluare i estimare n contabilitatea internaional, Bucureti, Editura
CECCAR, 2004.


n literatura noastr contabil Theodor tefnescu consider contabilitatea ca fiind o tiin
a conturilor care ne nva arta de a stabili conturile i de a le uni pentru sistematizarea calculelor
unei entiti, prere pe care a mprumutat-o din lucrrile autorului francez Courcelle Seneuil.
Contabilitatea capt caracter de tiin pentru c a contribuit la introducerea treptat n teoria
contabilitii a unor elemente tiinifice
63
.
n decursul istorie sale contabilitatea a adunat o zestre important de idei, teorii, principii,
teze, standarde i nu n ultimul rnd concepii cu privire la obiectul su de studiu. Evoluia acestora a
fost nsoit n plan conceptual de numeroase controverse cu privire la utilitatea sa n cadrul
mecanismelor de cunoatere a gestiune a resurselor i utilitilor, fiecare purtnd amprenta mediului
economic, social i cultural n care s-a dezvoltat.
Toate acestea nglobeaz pe de o parte un sistem de teorii foarte generale profund
conceptualizate pe care se fundamenteaz regulile de cunoatere i evaluare a evenimentelor i
tranzaciilor iar pe de alt parte un ansamblu de proceduri i tratamente de prelucrare, analiz i
stocare a informaiilor necesare lurii deciziilor.
Literatura de specialitate delimiteaz numeroase abordri de specialitate privind obiectul de
cercetare i sfera de cuprindere a contabilitii.
Cele mai reprezentative astfel de concepii sunt:
- concepia juridic;
- concepia economic;
- concepia financiar.
Concepia juridic
Esena concepiei juridice const n faptul c au influen nu toate faptele administrative au
influen asupra contabilitii ci doar acelea care pot fi exprimate n etalon monetar, aparinnd unui
titular de patrimoniu precum i bunurile la care aceste raporturi juridice se refer. Susintorii
concepiei juridice prezint realitatea economic prin prisma raporturilor juridice, subordonnd
economicul fa de juridic
64
, acordnd ntietate prezentrii drepturilor i obligaiilor entitii
patrimoniale, adic realitii juridice i numai n subsidiar realitii economice.
Patrimoniul juridic este format din drepturile i obligaiile cu valoare economic care
reprezint cauza, proveniena juridic a elementelor patrimoniale concrete i formeaz substana
juridic a patrimoniului contabil
65
.
Este specific rilor europene aflate sub influena dreptului roman. Conform acesteia
constituie obiect al reflectrii contabile patrimoniu, adic averea agenilor economici, sub forma
drepturilor i obligaiilor n corelaie cu bunurile i valorile ce aparin de drept unei persoane fizice
sau juridice. Aceasta nseamn c se includ n sfera contabilitii numai bunurile i valorile asupra
crora ntreprinderea exercit un drept de proprietate sau de crean, respectiv obligaiile legate de
acestea, indiferent dac acestea sunt utilizate sau nu n activitatea economic
66
. Conform acestei
concepii se d prioritate prezentrii situaiei juridice a patrimoniului ci ajutorul Bilanului.

Conform acestei concepii patrimoniul mbrac dou forme:
- patrimoniul economic, reprezentat prin bunuri tangibile (materiale) i intangibile respectiv active
financiare ce pot fi evaluate n bani.
63
C.G. Demetrescu, V.Puchi, L. Possler, V. Voica, Contabilitatea tiin fundamental i aplicativ, Editura Scrisul
romnesc, Craiova, 1979, pag.28.
64
Bernard Colasse Contabilitate general, Ed. Moldova, Iai, 1995, p.101
65
M. Tulvinschi, Contabilitatea tiin i tehnic de gestiune, Editura Sedcom Libris, Iai, 2009.
66
D. Mati, Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj Napoca, 2005, pag. 48.


- patrimoniu juridic, cuprinznd totalitatea drepturilor i obligaiilor conexe bunurilor ce aparin de
drept unei persoane.
Ecuaia juridic a patrimoniului poate mbrca dou forme, astfel:
a) n situaia n care titularul de patrimoniu este unic proprietar, ecuaia juridic mbrac
forma
67
:

Bunurile economice i creanele n calitatea lor de obiecte de drepturi i obiecte de obligaii
formeaz substana material a patrimoniului. Ele se identific cu mijloacele de aciune ale unei
entiti i se prezint sub form de terenuri, cldiri, construcii, maini , utilaje, instalaii, mijloace de
transport, mobilier , stocuri, etc.
Bunurile economice dein o latur existenial adic, bunuri corporale(bunuri materiale), bunuri
necorporale (creane, brevete, licene, concesiuni, mrci) i bunuri financiare (titluri de participare,
titluri de plasament) precum i o latur economic care se exprim prin utilitatea i valoarea
acestora
68
.
Drepturile i obligaiile cu valoare economic exprim raporturile de proprietate n cadrul crora se
procur i gestioneaz bunurile. Ele capt forma de drepturi n situaia n care titularul de
patrimoniu este proprietar, i ca urmare nu trebuie s datoreze nici un echivalent valoric pentru
bunurile din patrimoniul su i de obligaii atunci cnd pentru bunurile care formeaz obiectul
patrimoniului, subiectul de patrimoniu datoreaz un echivalent monetar.
b)n situaia cnd entitatea patrimonial are obligaii fa de acionari, ecuaia juridic a
patrimoniului devine:



Aceast dubl reprezentare a mrimii i structurii patrimoniului este redat, la un moment dat,
printr-un tablou special denumit bilan.
- bilan orizontal;
- bilan vertical (sub form de list).
Bilanul orizontal cuprinde dou pri distincte:
- n partea stng activele patrimoniale;
- n partea dreapt pasivele patrimoniale.
Ecuaia de echilibru care st la baza bilanului orizontal mbrac forma:
69

67
M. Tulvinschi, Contabilitatea tiin i tehnic de gestiune, Editura Sedcom Libris, Iai, 2009.
68
D. Mati, Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj Napoca, 2005, pag. 43.

69
Ioan Oprean i colectiv Bazele contabilitii. Logica nregistrrilor contabile. Aplicaii practice, Ed. Dacia, Cluj
Napoca, 2002, p.16
BUNURI ECONOMICE CREANE + = DREPTURI + OBLIGAII
Drepturi de
proprietate
(Bunuri economice)
Drepturi de
crean
(CREANE)
+ =
Obligaii
fa de
acionari
+
OBLIGAII
Fa de teri



Fig.nr.1. Reprezentarea obiectului contabilitii conform concepiei juridice

Din figura de mai sus putem observa c ecuaia fundamental a contabilitii este :



Concepia economic

Este susinut de rile anglo saxone aflate sub influena dreptului cutumiar, care includ n
obiectul contabilitii totalitatea bunurilor care genereaz beneficii economice viitoare indiferent
dac asupra acestora se exercit sau nu un drept de proprietate.
Potrivit concepiei economice, patrimoniul se fundamenteaz pe structura calitativ de
resurse. Din acest punct de vedere, patrimoniul delimiteaz valorile economice ale unei entiti
privite prin prisma utilizrilor i resurselor
70
. Conform acesteia se acord prioritate prezentrii
rezultatelor obinute n urma tranzaciilor i operaiunilor efectuate ci ajutorul Contului de profit
i pierdere, i se iau n calcul toate bunurile care aduc avantaje economice viitoare indiferent de
proprietate
71
.
Utilizrile sau mijloacele economice definesc modul de ntrebuinare a valorilor n cadrul
activitilor desfurate de ctre unitatea patrimonial. Ele sunt grupate n utilizri permanente sau
stabile, adic bunuri de folosin ndelungat (mai mare de un an), utilizri temporare sau curente i
utilizri rezultate sub form de pierdere generat de o activitate nerentabil.
Resursele reprezint modul de dobndire a bunurilor economice. Discutate prin prisma unei
uniti patrimoniale, resursele pot fi: proprii (asigurate de ctre proprietar), atrase sau strine
(furnizate de tere persoane) i resurse rezultate (sub forma profitului realizat la nchiderea
exerciiului contabil).
Concepia economic cu privire la patrimoniu ca obiect de studiu al contabilitii poate fi
sistematizat astfel:


70
M. Tulvinschi, Contabilitatea tiin i tehnic de gestiune, Editura Sedcom Libris, Iai, 2009.
71
D. Mati, Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj Napoca, 2005, pag. 48.
ACTIVE PATRIMONIALE
-Drepturi de - Drepturi de
proprietate crean
(bunuri economice)
PASIVE PATRIMONIALE
- Datorii fa de - Datorii fa de
proprietari teri
(capitaluri proprii)
=
ACTIVE PATRIMONIALE PASIVE PATRIMONIALE
=


Dintr-un alt punct de vedere concepia economic susine c obiectul de studiu al
contabilitii l constituie circuitul capitalului privit sub dublu aspect
72
:
- sub aspectul destinaiei lui(capital fix i capital circulant)
- sub aspectul modului de procurare sau de dobndire (capital propriu sau capital strin)0
Capitalul fix sau activele imobilizate sunt formate din bunurile investite pe care entitatea le
folosete o perioad ndelungat (particip la mai multe cicluri de exploatare) i care se nlocuiesc
dup un anumit numr de ani.
Capitalul circulant sau activele circulante sunt formate din bunuri economice care se
consum sau i schimb forma de existen i funcionare dup fiecare ciclu de exploatare.
Capitalul propriu reprezint interesul rezidual al acionarilor/asociailor dup deducerea
tuturor datoriilor, se poate dobndi prin efortul proprietarilor, prin autofinanare sau prin subveniile
primite.
Capitalul strin denumit i capital mprumutat sau atras cuprinde datoriile pe termen scurt i
lung.
Conform acestei concepii obiectul de studiu al contabilitii este reprezentat de circuitul
capitalului sub dou aspecte:
- al existenei concrete, destinaiei i al modului n care se aloc resursele denumit capital
fizic;
- al apartenenei, provenienei, sursei sau originii utilitilor denumit capital financiar.
Conform conceptului fizic capitalul exprim capacitatea de producie a ntreprinderii
(capacitatea de exploatare).
Conceptul financiar exprim banii investii sau puterea de cumprare investit fiind sinonim
cu activul net sau capitalul propriu al ntreprinderii.
Se consider c s-a realizat o meninere a capitalului dac activul net (conform conceptului
financiar)respectiv capacitatea fizic productiv (conform conceptului fizic) la sfritul exerciiului
(sau perioadei)sunt superioare celei de la nceputul exerciiului, dup excluderea tuturor
contribuiilor din partea acionarilor respectiv distribuiilor de capital ctre acionari.
Ecuaia de echilibru conform acestei concepii este de forma:
72
D. Mati, Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj Napoca, 2005, pag. 43.

PATRIMONIUL
n concepia
economic
UTILIZRI RESURSE
Utilizri pe termen
lung
(active imobilizate)
Utilizri pe termen
scurt
(active circulante)
Resurse proprii
(capitaluri proprii)
Resurse atrase sau
strine
(datorii)



Concepia financiar
Este o combinaie a dreptului roman cu cel cutumiar, acordnd prioritate prezentrii
fluxurilor de numerar i echivalente de numerar cu ajutorul tabloului fluxurilor de
trezorerie.Aceast concepie este susinut de SUA i rile cu o pia de capital dezvoltat
73
. Este o
variant att a concepiei juridice ct i a concepiei economice cu privire la obiectul contabilitii.
Conform acestei concepii, activele patrimoniale sunt structurate n ordinea lichiditii lor
(cresctoare sau descresctoare), iar pasivele patrimoniale sunt prezentate n ordinea exigibilitii lor
(cresctoare sau descresctoare)
74
.
n esen presupune evidenierea resurselor economice n expresie monetar sub aspectul
provenienei, originii, sursei sau resurselor (permanente i temporare) respectiv sub aspectul
destinaiei, al ntrebuinrii ca utiliti (durabile i ciclice).

Conform acestei concepii putem avea dou ecuaii i anume:

Utilitile durabile cuprind bunuri pe termen lung adic activele imobilizate iar cele ciclice
activele circulante (stocuri, creane, numerar i echivalente de numerar).
Resursele permanente cuprind finanrile pe termen lung (capitaluri proprii, mprumuturi pe
termen lung) iar cele temporare mprumuturile pe termen scurt (furnizori, salarii, impozite).
Schematic concepia financiar poate fi reprezentat astfel:















73
D. Mati, Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj Napoca, 2005, pag. 48.
74
M. Tulvinschi, Contabilitatea tiin i tehnic de gestiune, Editura Sedcom Libris, Iai, 2009.
Capitaluri proprii =Active Datorii
Resurse economice = Utiliti durabile + Utiliti ciclice
Resurse economice =Resurse permanente +Resurse temporare
Resursele economice
Proveniena resurselor
economice
Utilizarea mijloacelor
Utilizri
durabile
Utilizri
ciclice
Resurse
permanente
Resurse
temporare






4.2. Natura i formele contabilitii contemporane

Conceptul de contabilitate a cunoscut n decursul evoluiei sale discuii multiple referitoare
la natura i formele de manifestare. Astfel au existat mai multe abordri cum ar fi:
- tiin fundamental a cunoaterii umane;
- tiin social aplicativ;
- tehnic de gestiune;
- art a realitii economico financiar;
- limbaj de comunicare n lumea afacerilor;
- tiin operaional teoretico- educativ.

4.2.1. Contabilitatea tiin fundamental a cunoaterii umane

Preocuprile privind definirea contabilitii ca domeniu tiinific s-au realizat n strns
legtur cu stadiul dezvoltrii economice sociale i accepiunea abordat conceptului de tiin.
n decursul istoriei sale contabilitatea a evoluat continuu perfecionndu-i att baza teoretic
ct i metodele de cercetare, trecnd de la simplu la complex, de la forme rudimentare la forme
superioare, delimitndu-i terminologia, obiectul de studiu precum i utilitatea economico social.
Istoria contabilitii relev c nc din evul mediu deintorii capitalului comercial n
dezvoltare considerau c acolo unde domnete confuzie n socoteli, lucrurile nu merg bine i de
aceea s-a simit nevoia unui instrument de calcul n msur a pune n lumin ct mai clar mersul
operaiunilor desfurate n sfera comerului, ceea ce Luca Paciolo a exprimat prin cuvinte Ubi non
est orde, ibi confusio (Unde nu este ordine domnete confuzia)
75
.
Aceasta nseamn c ansamblul de idei, concepte i principii denumit sistem de contabilitate are
rolul de a institui ordine, claritate i raionalitate n activitile desfurate de oameni, care prin
aciunilor lor urmresc realizarea de ctiguri.
Dac avem n vedere definiia tiinei prezentat de Dicionarul Explicativ al Limbii
Romne
76
ansamblu sistematic de cunotine despre natur, societate i gndire, ansamblu de
cunotine dintr-un anumit domeniu al cunoaterii, putem considera Contabilitatea ca tiin
fundamental ce face parte din sistemul tiinelor economice, deoarece:
- are un obiect propriu de cercetare;
- dispune de o metod proprie n abordarea obiectului de cercetare;
- folosete un vocabular i o terminologie specific;
- are la baz principii generale i reguli bine definite ce guverneaz domeniul de cercetare;
- constituie un sistem logic de idei, concepte, teorii, teze i afirmaii logice; verificate de
practic, ce pot fi explicate i demonstrate n mod rezonabil ntr-un domeniu determinat respectiv
universul economic.
La toate acestea argumente putem aduga i utilitatea acesteia n viaa economico-social
77
.
Ca tiin, contabilitatea i are elaborat construcia sa teoretic prin cuprinderea ntr-un
sistem logic a unei sume de axiome, principii, legi, legiti, concepte i teorii prin care se realizeaz
75
C.G. Demetrescu, Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti pag. 75
76
DEX, Editura Univers Enciclopedic, Bucureti, 1996, pag. 1061
77
M. Epuran, Valeria Bbi, Teoria general a contabilitii, , Editura Mirton, Timioara, 2000, pag. 14.
Active Pasive


condensarea de cunotine privind grupul de fapte i de fenomene ce formeaz obiectul ei de
studiu
78
.
Contabilitatea cluzete gndirea att n explicarea cauzal ct i n prevederea viitorului
curs al faptelor i fenomenelor cuprinse n obiectul ei.
Astfel putem afirma cu convingere c, contabilitatea are i ea un obiect propriu, o metod
specific, descoper legi i stabilete legiti i dispune de un vocabular propriu al ei i prin toate
acestea contabilitatea deine statutul de disciplin tiinific independent, cu statut propriu n
familia tiinelor sociale, sistemul tiinelor economice.
Contabilitatea este considerat pe bun dreptate componenta cea mai important a sistemului
informaional economic deoarece cele mai multe decizii sunt luate pe baza informaiilor obinute cu
ajutorul acesteia. Astfel se creeaz premisele pentru utilizatorii externi i interni s aib o imagine
att structural ct i de ansamblu asupra organizaiilor ceea ce permite s realizeze legturi i
conexiuni ntre compartimentele unei entiti prin evaluarea aciunilor anterioare, n funcie de care
se iau decizii ce privesc viitorul.
Prin limbajul i sistemul propriu de concepte, proceduri i tratamente contabilitatea este
disciplina care furnizeaz informaii financiare, permanente, inteligibile, relevante, credibile i
comparabile despre orice entitate i structuri componente ale acesteia. Datorit faptului c
informaiile noi se construiesc pe suportul celor existente utiliznd procedee specifice contabilitii,
aceasta devine un veritabil incubator al promovri i dezvoltrii afacerilor.
Contabilitatea se gsete la interferen dintre teoria economic, economia social i
economia aplicat avnd un caracter funcional n sensul c gestioneaz evenimente i tranzacii
reale ce privesc activiti ale oamenilor i ale entitilor, reflectnd comportamentul acestora i
rezultatele aciunilor ntreprinse.
n calitate de teorie tiinific ce aparine tiinelor economice contabilitatea reprezint un
sistem de principii, reguli i teze care cerceteaz, exprim, demonstreaz i informeaz cu privire la
evenimente i tranzacii ce au avut loc i pe baza crora se vor lua decizii viitoare.
Contabilitatea dispune de mai multe teorii referitoare la obiectul i metoda de studiu,
orientate n trei direcii principale
79
:
- cercetarea contabil fundamental. Are ca obiect studiul contabilitii ca fenomen istoric,
social i organizaional;
- cercetarea contabil aplicativ. Are ca obiect perfecionarea procedeelor i instrumentelor
de realizare practic a prelucrrii, transmiterii i stocrii informaiilor;
- cercetarea contabil normativ. Are n vedere ca pe baza analizelor organismelor de
normalizare s se elaboreze reglementri contabile care s in cont inclusiv de restriciile socio-
politice i instituionale specifice fiecrei ri. Aceasta asigur baza elaborrii reglementrilor
contabile, nu numai n funcie de teorii, ci i de restriciile social-politice i instituionale ale fiecrei
ri
80
.
Considerarea contabilitii ca tiin este susinut i prin demonstrarea condiiilor impuse
oricrui domeniu pentru a fi considerat tiin respectiv: secularizarea, diferenierea i
democratizarea
81
.
Prin secularizare se nelege caracterul de permanentizare i universalitate al contabilitii n
sensul c este valabil oricnd i oriunde.
Diferenierea are n vedere principiile specifice ale contabilitii, bine determinate, prin care
se evit confundarea cu alte domenii ale cunoaterii umane.
78
R.Petri, E. Hlaciuc, Bazele contabilitii, Editura Didactic i pedagogic, Bucureti, 2006, pag.12.
79
D. Mate, Contabilitatea operaiunilor speciale, Editura Intelcredo 2003
80
B. Colasse, Contabilitate general, ediia a 4, Ed Moldova Iai, 1995, pag 43-45.
81
M. Tcaciuc, I.Pere, M. Herbei bazele contabilitii, Editura Tipagrafia Universitii din Timioara, 1980, apg. 412


Democratizarea se refer la trsturile contabilitii de a fi accesibil tuturor celor interesai,
fr a se adresa doar unor indivizi i grupuri ci tuturor celor care i mprtesc principiile generale
i regulile specifice.
Atributul de tiin fundamental al contabilitii a stat la baza dezvoltrii sistemelor
contabile universale: european, anglo saxon, sud american, islamic, etc, fundamentate pe
aceleai principii generale i legislative, precum dubla reprezentare sau dubla nregistrare dar i pe
procedee specifice cum ar fi: contul, balana de verificare, bilanul prin care i demonstreaz
caracterul de tiin fundamental a cunoaterii umane.

4.2.2. Contabilitatea tiin social aplicativ

Chiar dac i gsete aplicabilitatea peste tot, n lumea contemporan, contabilitatea nu are
la baz aceleai legi obiective, nefiind o tiin exact cum sunt tiinele naturale (fizica, chimia,
biologia) ea este influenat de contextul politic, economic, social i cultural a fiecrei perioade,
specific fiecrei naiuni.
Avnd n vedere aceste circumstane putem considera contabilitatea o tiin social de
gestiune alturi de finane, marketing, management, etc.
Renumitul profesor Bernard Colosse demonstreaz asemnarea contabilitii inclusiv cu
geografia. Att contabilitatea ct i geografia vizeaz nevoile de informare ale omului i sunt
confruntate cu problemele corespondenei dintre spaiul real (ntreprinderea respectiv teritoriul) i
spaiul deschis (planul contabil i harta). Harta geografic, ca i documentele contabile de sintez
sau planul contabil sunt construcii raionale i spaii formal definite de tiin, fiind reprezentri ale
realitii pot face obiectul unor erori, dar n egal msur i a unor metode foarte subtile de
manipulare
82
.
Domeniul tiinelor sociale denumite tiine culturale sau conceptuale din care face parte
contabilitatea, trateaz aciunile omului ca membru al unui grup integrat n structurile societii cu
drepturi i obligaii care-i influeneaz comportamentul.
Statutul contemporan al contabilitii este legat de existena mai multor teorii tiinifice ct i
metodologii ale tiinelor experimentale.
tiinele teoretice au obiect de studiu metodele de cercetare abstracte, bazate pe idei
desprinse din realitate iar cele experimentale au la baz raionamente construite pe realitile
nconjurtoare asociate indivizilor, societii i aciunilor practice ale acestora.
Cele prezentate ne determin s considerm contabilitatea o tiin social, economic i
aplicativ.
Contabilitatea este o tiin social deoarece
83
:
- este o creaie a fiinei umane;
- reflect fenomene, activiti i fapte sociale;
- se adreseaz grupurilor de utilizatori care fac parte din societate;
- informaiile contabile influeneaz comportamentul oamenilor, determin schimbri
sociale;
- informaiile contabile sub forma evenimentelor i tranzaciilor sunt generate de
ntreprinderi care fac parte din societate;
- este dependent sau influenat de fenomene sociale, economice, juridice, politice;
82
B. Colosse, Note pour un epistemiologie de la comptabilite des entreprises, Chaiers du CREFI, Universite Paris
Douphine 1979, nr. 79-04
83
D. Mati (coordonator) Bazele contabilitii, Editura Alma Mater Cluj Napoca 2005, apg. 22


- furnizeaz prin intermediul situaiilor financiare (bilan, cont de rezultate, etc) informaii ce
stau la baza lurii deciziilor, cu impact asupra unei game largi de (investitori, angajai, creditori,
clieni, guvern, ceteni, ca membrii ai societii).
Avnd n vedere c tiina contabil recurge la metodologii de cercetare care aparin
tiinelor reale dar i celor teoretice considerm obiectul su de cercetare ca fiind unul aplicativ.
Contabilitatea este o tiin aplicativ deoarece
84
:
- acioneaz ntr-un mediu real i concret, deci reflect fenomene reale (cumprri, vnzri, pli,
ncasri);
- presupune aplicarea unor cunotine acumulate n lumea real sau concret.
Contabilitatea are rolul de a consemna i gestiona fapte i evenimente economice reale, din
activitatea ntreprinderilor, bncilor, instituiilor publice, etc i de a furniza informaii complete i
pertinente asupra poziiei i performanelor financiare entitilor.
Ca activitate practic contabilitatea trebuie s asigure nregistrarea cronologic i
sistematic, prelucrarea, publicarea i pstrarea informaiilor obinute prin proceduri i tratamente
proprii necesare att pentru cerinele interne ct i n relaiile cu investitorii, salariaii, furnizorii,
clienii, guvernul i ali utilizatori.

4.2.3. Contabilitatea tehnic de gestiune

Dicionarul Explicativ al Limbii Romne (DEX) definete conceptul tehnic ca fiind un
termen de specialitate caracteristic unui domeniu de activitate care se ocup de latura de strict
specialitate ntr-o meserie n cadrul unei tiine, etc, iar cel de gestiune ca activitate de
administrare a bunurilor unei ntreprinderi, instituii, persoane sau la ansamblu de operaii, privind
primirea, pstrarea i eliberarea de bunuri, respectiv totalitatea bunurilor ncredinate cuiva n
vederea administrrii lor. Aceasta presupune nregistrarea i inerea de socoteli pe baza unui sistem
de nregistrri contabile, reprezint o recunoatere a caracterului ei riguros, al corelaiei dintre
adevrul economic i informaia contabil. Ca tehnic de gestiune, contabilitatea poate fi considerat
parte aplicativ a teoriei contabile i se rezum la culegerea, prelucrarea, sistematizarea i stocarea
datelor care privesc fluxurile materiale i financiare ale entitii.
Ca tehnic de gestiune contabilitatea poate fi considerat partea aplicativ a teoriei contabile
care permite adunarea datelor numerice i organizarea lor ntr-un ansamblu coerent, n vederea
prezentrii activitii i a rezultatelor unei ntreprinderi sau organizaii.
Contabilitatea ca tehnic de gestiune presupune nregistrarea i inerea de socoteli pe baza
unui sistem de nregistrri contabile ce presupune aplicarea cunotinelor teoretice pentru
evidenierea evenimentelor i tranzaciilor ce au avut loc n decursul unei perioade la nivelul unei
entiti clar definite (ntreprindere, instituie, asociaie, persoan fizic, etc.)
Unii autori consider c tehnica contabil const n principal n aplicarea partidei duble,
definind contabilitatea ca o tehnic de observare i control a activitilor economice ale
ntreprinderii care se bazeaz pe nregistrarea continu i corelat folosind principiul partidei duble a
ansamblului de fluxuri interne i externe ale ntreprinderii.
Dup prerea altor autori, contabilitatea ar fi o tehnic pentru ca ea se reduce la nregistrarea
operaiilor economice, la inerea de evidene, la efectuarea unor calcule contabile sau digrafice i nu
poate reprezenta o tiin i datorit faptului c nu ar avea o teorie care s studieze aspectele
complexe ale fenomenelor economice ci menirea ei se rezum doar a le nregistra
85
. Aceti autori nu
84
N. Feleag, Ion Ionacu Tratat de contabilitate financiar, Editura Economic, 1998, pag. 24
85
C.G. Demetrescu, V.Puchi, L. Possler, V. Voica, Contabilitatea tiin fundamental i aplicativ, Editura Scrisul
romnesc, Craiova, 1979, pag.28.


in seama de obiectivul final al contabilitii i nici de coninutul instrumentelor sale de lucru proprii
care, din punctul nostru de vedere, i confer statutul de tiin fundamental.
Chiar dac contabilitatea s-a dezvoltat i datorit practicilor promovate de tehnici contabile,
considerm c judecata profesionitilor contabili ca urmare a tehnicismului contabil a fost limitat,
acetia nefiind n msur s se exprime la adevrata valoare tocmai datorit mecanicismelor
generate de tehnica contabil.
Considerm c tehnica contabil trebuie s se bazeze pe principii generale i obiective clare,
care s determine obinerea de informaii inteligibile, relevante, credibile i comparabile, utile unei
game largi de utilizatori, ncepnd cu investitorii, angajaii, creditorii comerciali, clienii, guvernul i
nu n ultimul rnd publicul adic cetenii.
Dezvoltarea puternic a tiinei n domeniul calculatorului, ridic numeroase probleme n
privina tehnicii contabile ntruct tot mai multe operaiuni contabile tradiionale sunt realizate azi cu
ajutorul calculatorului, existnd riscul plafonrii dar i al restrngerii activitii profesionitilor
contabili.
n aceste condiii considerm c locul, rolul i sfera preocuprilor specialitilor n domeniul
contabilitii se va muta n domeniul analizei financiare respectiv al situaiilor financiare anuale
precum i al previziunilor economice devenind astfel consultanii financiari indispensabili ai
acionarilor i managerilor.
Ca urmare a acestor mutaii se vor produce schimbri inclusiv n abordarea funciilor
contabilitii. Astfel considerm c rolul funciilor de nregistrare, juridic i control se va diminua,
acceptndu-se n schimb rolul funciilor de analiz, informare i previziune.
Toate acestea vor trebui s determine modificri n percepia cetenilor cu privire la rolul
contabilitii n societate, aceasta trebuind s devin accesibil tuturor i astfel s se realizeze o
schimbare de mentalitate inclusiv cu privire la percepia asupra persoanelor care in contabilitatea.

4.2.4. Contabilitatea art a realitii economico financiare
Cei care consider contabilitatea o art se refer la faptul c aceasta poate fi practicat doar
de persoane nzestrate cu anumite nsuiri care pot realiza reprezentarea activitii economice, cu
ajutorul unor procedee cum sunt: documentarea, evaluarea, inventarierea, contul, bilanul, balana de
verificare
86
, adic arta de a imagina, de a ine i dea trata conturile
87
. Obiectivul fundamental
urmrit de aplicarea tehnicii contabile este imaginea fidel, clar i complet a poziiei financiare, a
performanelor ntreprinderii i modificrilor n poziia financiar a ntreprinderii, Deci, realizarea
unei imagini depinde de miestria operatorului i de calitatea aparatului de luat vederi
88
.
Perfecionarea ambelor aspecte conduc spre interferene cu arta.
Aa dup cum afirm renumitul profesor N. Feleag n lucrarea Tratat de contabilitate
financiar (pag. 13), denumirea contabilitii ca art trebuie cutat n contextul socio istoric al
apariiei i dezvoltrii contabilitii n partid dubl. Aa cum este cunoscut locul naterii partidei
duble a fost Italia secolului al XVI-lea , unde profesia de contabil era considerat ca fiind superioar
tuturor celorlalte
89
, iar pstrarea secretului asupra artei partidei duble a contribuit la cultivarea
prestigiului i a respectului de care se bucurau profesionitii contabili din acele vremuri.
Conceptul de art n general se refer la activitatea omului care are drept scop producerea
unor valori estetice i care folosete mijloace de exprimare cu caracter specific presupunnd
ndemnare deosebit ntr-o activitate adic pricepere i miestrie.
86
D. Mate, I.Pere, C. Pere, Bazele contabilitii, Editura Mirton, Timioara, 2005, pag.16.
87
C.G. Demetrescu, V.Puchi, L. Possler, V. Voica, Contabilitatea tiin fundamental i aplicativ, Editura Scrisul
romnesc, Craiova, 1979, pag.28.
88
D. Mati, Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj Napoca, 2005, pag. 18.
89
C.G. Demetrescu Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti, 1972 pag. 62


Atributele de pricepere, miestrie i ndemnare semnific folosirea raionamentului
profesional n rezolvarea multiplelor aspecte pe care le presupune reflectarea evenimentelor i a
tranzaciilor cu ajutorul procedeelor i tratamentelor specifice contabilitii.
Orice art presupune nainte de toate talent, caliti sau nsuiri specifice cu care de regul
omul se nate dar care pot fi perfecionate prin munc i perseveren.
Considerm n acest sens c aa cum nu oricine este n msur s picteze, s cnte la vioar
sau s sculpteze, nu vor fi n msur s foloseasc raionamentul i logica specific contabilitii, n
special partida dubl, dect acele persoane nzestrate cu nsuiri i trsturi de caracter specifice.
ntre noiunea de art privit n general i contabilitate exist numeroase puncte de
convergen ntruct ambele sunt creaii ale spiritului uman i constituie reprezentri abstracte ale
evenimentelor i tranzaciilor concrete, reprezentate prin realitatea economic financiar.
Reprezentarea realitii economice cu ajutorul principiilor, regulilor i procedeelor specifice
contabilitii va depinde ntotdeauna de miestria profesionistului contabil, adic de priceperea,
iscusina i dibcia acestuia.
Realitatea economico financiar reflect n fapt imaginea fidel, clar, precis i
complet a poziiei i performanelor financiare ale unei ntreprinderi precum i modificarea
acestora, care constituie obiectivul fundamental al contabilitii.

4.2.5. Contabilitatea limbaj de comunicare n lumea afacerilor

Istoria secular a contabilitii, demonstreaz c aceasta are utilitate n viaa economico
social fiind un instrument dar i o form de cunoatere economico financiar i gestionar la
nivel micro i macroeconomic reflectnd n expresie monetar utilitile i resursele la un moment
dat.
n prezent datorit caracterului su tiinific dar i practic, contabilitatea a devenit unul din
instrumentele importante de gestiune a afacerilor fiind considerat pe bun dreptate o disciplin
permanent i universal, furniznd cea mai mare parte a informaiilor necesare lurii deciziilor. C.
Olariu n cartea sa Teoria General a Contabilitii (1971) afirm c contabilitatea este baza pentru
tiina conducerii. n cadrul acesteia baza o constituie contabilitatea care culege, nregistreaz,
prelucreaz i transmite datele necesare conducerii n vederea lurii unor decizii corespunztoare
90
.
Domeniul de investigare al contabilitii este deosebit de complex fiind concretizat n
obinerea de informaii ce privesc activiti, evenimente i tranzacii ce au avut loc la un moment
dat.
Contabilitatea nu este un scop n sine, ea reprezint o activitate specializat n msurarea,
evaluarea, cunoaterea, gestiunea i controlul activelor, datoriilor, capitalurilor proprii i a
rezultatelor obinute de persoanele juridice i fizice care-i desfoar ca societi comerciale,
companii, organizaii, etc.
Transformrile actuale ale mediului economic i social mondial au determinat modificri
importante n ceea ce privete rolul i funciile contabilitii mileniului al III-lea, aceasta devenind
tot mai mult un mediator ntre proprietarii de capital (investitori) i administratori.
Dorina de implicare i nevoia de informare face ca acionarii i asociaii s pretind
administratorilor s prezinte periodic situaii i rapoarte cu privire la modul de utilizare a capitalului
ncredinat inclusiv rezultatele activitii desfurate.
Bilanul i contul de profit i pierderi ca situaii financiare tradiionale sunt nsoite astzi de
alte situaii financiare prin care se prezint mai explicit evoluia afacerilor. Dintre acestea
considerm deosebit de importante sub aspectul comunicrii notele explicative care prezint
90
C. Olariu, M. Teaciuc, V. Babaia, Teoria general a contabilitii, Editura ntreprinderea poligrafic, Timioara,
1971, pg. 26


informaii suplimentare, detaliate ce nu sunt prezentate doar sintetic n celelalte situaii financiare.
Rolul acestora este de a face informaiile mai inteligibile, relevante i credibile.
91

n cadrul acestora se prezint i politicile contabile, adic principiile, bazele, conveniile,
regulile i practicile specifice aplicate de o entitate la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare
anuale.
Considerm c misiunea acestora este de a crea premisele nelegerii mai uoare a
informaiilor prezentate n situaiile financiare anuale i astfel a lrgii orizontul comunicrii ntre
profesionitii contabili pe de o parte (cei care le elaboreaz) respectiv investitori, manageri i ali
utilizatori ai informaiilor contabile pe de alt parte.
Evoluia contemporan a contabilitii a creat noi valene i accepiuni ale acesteia ntre care
i limbaj de comunicare n lumea afacerilor sau ca unul din limbajele formalizate ale
organizaiilor sau mai simplu ca limbajul afacerilor
92
.
Limbajul contabil se caracterizeaz prin trei dimensiuni: sintactic, semantic, pragmatic
93
.
Sintaxa contabil const n ansamblul de reguli i proceduri ce trebuie respectate pentru
nregistrarea, calculul i analiza operaiunilor economico financiare, evenimentelor i tranzaciilor
dintr-o ntreprindere.
Sintaxa contabil are la baz un sistem de simboluri care formeaz un vocabular contabil
specializat cum ar fi: contul, bilanul, debitul, creditul, activul, pasivul, venituri, cheltuieli, rezultate,
etc.
Vocabularul contabil universal s-a format fie prin preluarea unor termeni din limbajul curent
(natural) fie prin crearea unei terminologii proprii pe msura evoluiei practicilor contabile,
dezvoltrilor teoretice din contabilitate i chiar prin mprumutarea unor termeni din alte discipline
tiinifice (economia, finanele, managementul). Astzi putem spune c disciplina de contabilitate
dispune de un limbaj specializat
94
.
Semantica limbajului contabil trateaz semnificaia semnelor transmise de contabilitate i se
refer la corespondena dintre obiectul descris (organizaia) i sistemul sau modelul contabil.
Aspectul pragmatic sau practica limbajului contabil se refer la dialogul realizat prin
intermediul informaiilor contabile dintre diferii utilizatori ai produselor contabilitii. Latura
practic a limbajului contabil se refer la dialogul realizat prin intermediul informaiilor contabile
dintre diferiii utilizatori ai produselor contabilitii. Limbajul contabil ca toate limbajele
standardizate, este precis concis i complet
95
.
Preocuprile actuale pe linia normalizrii i standardizrii limbajului contabil au condus la
un limbaj normalizat sau standardizat la nivel mondial care realizeaz descrierea realitii
economice sub form de simboluri, cifre i cuvinte.
Existena unui limbaj contabil specializat, normalizat i standardizat asigur:
- transparena organizaiilor;
- facilitarea dialogului ntre actorii care opereaz pe piaa informaiei contabile;
- favorizarea procesului decizional;
- crearea premiselor unui control eficient al activitii, facilitnd verificarea i auditarea
situaiilor financiare.
Actorii principali ai limbajului contabil sunt:
91
D. Mate , D. David (coord) Contabilitatea financiar conform cu directiva a IV a Comunitilor Economice
Europene, Editura Gutemberg, Arad, 2010, p.599
92
D. Mati Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj napoca, 2005, p.27.
93
D. Mati Contabilitatea operaiunilor speciale, Editura Intelcredo, 2003, pag. 14
94
N. Feleag, I. Ionacu Tratat de contabilitate financiar, Vol. I, Editura Economic, 1998, pag. 32
95
I. Pere, D. Mate, I.,E. Popa, C.Pere, A. Domil, Bazele contabilitii. Concepte i aplicaii practice, Editura Mirton,
Timioara, 2009.pag.20



- productorii informaiilor contabile (contabili, economiti, experi contabili, auditorii,
etc.);
- managerii i conductorii de compartimente;
- acionarii, angajaii, creditorii, statul i publicul, clienii.
Normalizarea contabil
96
actual poate s determine unele consecine negative asupra
evoluiei limbajului contabil datorit rigiditii acestuia comparativ cu evoluia obiectului
contabilitii. n acest sens un rol important revine educaiei care trebuie s transforme contabilitatea
din socoteal scris n limbaj de comunicare att pentru specialitii din domeniu ct i pentru
ali utilizatori ai informaiei contabile. Contabilitatea are utilitate n viaa economico-social, fiind
un instrument esenial i activ de cunoatere economic, financiar i gestionar a entitilor
economice, reflectnd n etalon monetar mijloacele economice, drepturile capitalurile, datoriile
precum i evoluia veniturilor , cheltuielilor i rezultatelor
97
.
Astfel contabilitatea va fi neleas tot mai mult ca o utilitate social iar rolul ei va deveni mai
evident n societate i tot mai muli vor dori s guste din prinosul acesteia iar ntreprinderile i
omenirea vor progresa.

4.2.6. Contabilitatea; tiin operaional, teoretico - educativ

Contabilitatea ca domeniu al tiinei i cunoaterii umane, face parte din categoria tiinelor
sociale de gestiune teoretico- aplicative.
Astzi contabilitatea se manifest sub forma mai multor discipline tiinifice, multe dintre ele
fcnd obiectul curicculelor nvmntului economic mediu, universitar i postuuniversitar,
individualizate astfel
98
:
a) Bazele contabilitii are ca obiect de studiu prezentarea teoriei i metodologiei contabilitii n
partid dubl, bazat pe:
- dubla nregistrare - elementele patrimoniale se afl ntr-o continu micare i
transformare n fazele circuitului economic, rmnnd totui ntr-un echilibru permanent n
cadrul unitii respective. Astfel, pot avea loc intrri, respectiv ieiri de bunuri economice sau de
resurse, transformarea unor bunuri n altele, a unor surse n altele. Echilibrul n care se afl
elementele patrimoniale este evideniat, n contabilitate, printr-o trstur specific metodei sale
de lucru i anume dubla nregistrare a operaiilor economice i financiare
99
.
Conform dublei nregistrri orice micare care afecteaz un element patrimonial este n
mod necesar nsoit de o micare de aceeai valoare asupra unuia sau mai multor elemente astfel
nct ecuaia de echilibru patrimonial Active = Resurse se menine n permanen (Contul).
- dubla reprezentare a utilitilor i resurselor sub aspectul destinaiei respectiv al
raporturilor juridice (Bilanul), adic
100
:
96
Normalizarea este procesul prin care se definesc concepte, principii generale i norme contabile bazate pe o
terminologie precis i identic pentru toi productorii i utilizatorii de informaii contabile, aplicabile n totalitate sau
parial la un ansamblu de ri, de ntreprinderi sau specialiti ai profesiei contabile.
97
D. Mate, I.Pere, C. Pere, Bazele contabilitii, Editura Mirton, Timioara, 2005, pag.20-21.
98
D. Mati (coordonator) Bazele contabilitii, Editura Alma Mater Cluj Napoca, 2005, pag. 20
99
M. Tulvinschi, Contabilitatea tiin i tehnic de gestiune, Editura Sedcom Libris, Iai, 2009, p. 25.
100
Ibidem 13


:- sub aspectul utilitii bunurilor adic al destinaiei sau alocrii n activitatea economic a
elementelor de avere patrimonial, pentru care se folosete noiunea de active, (exemple: imobilizri
necorporale, corporale i financiare, active circulante materiale, n decontare i bneti);
- sub aspectul raporturilor de proprietate prin care se dobndesc bunurile economice ca
obiecte de drepturi i obligaii, adic sub aspectul modului de dobndire, provenien, pentru care se
utilizeaz noiunea de surse (resurse) sau pasive (exemple: capital social,. rezerve, subvenii pentru
investiii, profit, credite bancare, mprumuturi din obligaiuni, furnizori, creditori, efecte de pltit,
asigurri sociale etc).
- dubla determinare a performanelor, astfel:
- pe de o parte ca diferen ntre venituri (activiti productoare de numerar) i cheltuieli
(activiti consumatoare de numerar) iar
- pe de alt parte ca diferen ntre capitalul propriu la sfritul exerciiului i capitalul
propriu de la nceputul exerciiului.
De asemenea bazele contabilitii dezvolt problematica documentrii, evalurii, calculaiei,
inventarierii, analizei contabile, centralizrii i verificrii nregistrrilor i nu n ultimul rnd
aspecte privind principiile contabile generale, tratamentele contabile, conveniile contabile,
standardizarea i normalizarea contabil contemporan.
b) Contabilitatea financiar (general) are ca obiect explicarea i demonstrarea coninutului
principiilor contabile generale, n baza crora se reflect evenimentele i tranzaciile utiliznd
sistemul conturilor. Prin intermediul contabilitii financiare se urmrete obinerea de informaii
utile unei sfere largi de utilizatori precum: investitori, angajai, creditori comerciale i financiari,
clieni, organisme statale, ceteni. Prelucrarea informaiilor n contabilitatea financiar, dup reguli
speciale i norme unitare creeaz premisele normalizri i prezentri acestora n situaiile financiare,
reflectndu-se astfel poziia financiar, performanele i modificarea poziiei financiare a entitilor.
Informaiile prezentate de contabilitatea financiar
101
utilizatorilor lor este sistematizat n situaiile
financiare ale entitii ntocmite dup reguli i norme unitare.
c) Contabilitatea de gestiune (managerial) are ca obiect de studiu prelucrarea i prezentarea
informaiilor privind gestiunea intern a entitii precum i controlul factorilor de producie cu
referire la:
- costul produselor, lucrrilor i serviciilor;
- urmrirea i controlul execuiei bugetelor de venituri i cheltuieli sintetice i analitice;
- determinarea rezultatelor financiare analitice pe activiti, secii, ateliere, compartimente
avnd n vedere funciile de baz ale entitii.
Chiar dac este obligatorie pentru entitile economice, modalitatea de organizare este
facultativ n funcie de specificul activitii.
Generic putem spune c este confidenial adresndu-se n principal decidenilor interni
precum manageri, conductori de compartimente, analiti financiari i numai n situaii excepionale
terilor.
Contabilitatea de gestiune se organizeaz de administratorul entitii utiliznd:
- conturi specifice (clasa IX din Planul de Conturi General);
- fie prin dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiar;
- fie cu ajutorul evidenei tehnico operative proprii.
Prin intermediul contabilitii de gestiune entitile pot obine informaii care s favorizeze
un management performant printr-o gestionare a resurselor.
101
D. Mati (coordonator) Bazele contabilitii.Aspecte teoretice i practice Editura Alma Mater Cluj Napoca, 2005,
pag. 20


Procedeele i tehnicile utilizate n contabilitatea de gestiune se stabilesc n funcie de
caracteristicile calitative ale informaiilor cerute de utilizatori, precum i de particularitile
activitii desfurate.
d) Contabilitatea i gestiunea fiscal are ca obiect raportul dintre principiile, normele i
regulile prevzute prin dreptul contabil respectiv principiile, normele i regulile prevzute prin
dreptul fiscal.
Este greu de stabilit o relaie de ordine ntre contabilitate i fiscalitate, adic a stabili cine
influeneaz mai mult pe cine. n cadrul raportului dintre contabilitate i fiscalitate se are n vedere
influenarea reciproc dintre cele dou astfel
102
:
- contabilitatea ofer materia prim fiscalitii n etapa de stabilire a impozitelor, taxelor i
a altor obligaii de natur fiscal;
- fiscalitatea reglementeaz contabilitate prin legi, hotrri de guvern, ordonane, precizri,
etc. oferind cadrul legislativ ce oblig entiti la un compartiment n conformitate cu voina politic
a fiecrei naiuni, care uneori este n neconcordan cu principiile contabile generale determinnd
chiar conectarea contabilitii la fiscalitate.
Considerm c esena raportului dintre contabilitate i fiscalitate izvorte din realitate n
sensul c principiile, regulile, normele i reglementrile prevzute de dreptul contabil i fiscal nu
sunt n toate cazurile congruente. Cu att mai mult n Romnia unde n prezent contabilitatea este
reglementat, ceea ce presupune c informaia contabil se obine pe baza principiilor, regulilor
normelor formalizate prin texte de lege, iar informaia fiscal se bazeaz pe principii i norme
definite prin codul fiscal, putem vorbi de dependena contabilitii de fiscalitate sau de contabilitate
fiscal.
103

Realitatea economic oblig entitilor la o corect gestionare i administrare a impozitelor i
a taxelor pentru a evita evaziunea fiscal. Prin respectarea reglementrilor fiscal se ajunge uneori la
nerespectarea principiilor contabile generale i astfel contabilitatea nu mai reflect fidel
evenimentele i tranzaciile.
Contabilitatea i gestiunea fiscal promoveaz deconectarea contabilitii de fiscalitate,
considernd c doar astfel contabilitatea va oferii tuturor utilizatorilor informaii inteligibile,
credibile, relevante i comparabile n concordan cu fondul economic al evenimentelor i
tranzaciilor i nu doar cu forma lor juridic.
e) Contabilitatea public sau bugetar are ca obiect, reflectarea activitilor i operaiunilor
realizate de instituiile publice finanate de la bugetul de stat sau din fonduri extrabugetare speciale.
Utilizeaz un sistem de conturi specific execuiei bugetare, adaptat particularitilor sectorului
public. n ultimul timp acesta se apropie tot mai mult de planul de conturi al entitilor economice,
datorit trecerii ei din anul 2005 la sistemul contabilitii de angajamente
104
.
f) Contabilitatea bancar are ca obiect reflectarea operaiunilor i a tranzaciilor realizate de
unitile bancare fiind adaptat produselor specifice din acest sector. Bncile utilizeaz un plan de
conturi specific
105
, norme i reguli speciale, adaptate entitilor de interes public a cror activitate
principal o reprezint finanarea entitilor economice i a persoanelor fizice la nceputul mileniului
102
D. Mate, Contabilitatea evenimentelor i tranzaciilor ntre standarde, directive i reglementri fiscale, Editura
Mirton, Timioara, 2009, p.15
103
D. Mate, Contabilitatea evenimentelor i tranzaciilor ntre standarde, directive i reglementri fiscale, Editura
Mirton, Timioara, 2009, p.15
104
C. Dascalu Convergenta contabilitii publice din Romnia la standardele internaionale de contabilitate pentru
sectorul public, Editura Ceccar, Bucuresti, 2006
105
D. Mati (coordonator) Bazele contabilitii.Aspecte teoretice i practice Editura Alma Mater Cluj Napoca, 2005,
pag. 20



al III-lea sistemul contabil al bncilor se apropie tot mai mult de sistemul contabil al entitilor
economice.
g) Contabilitatea aprofundat, dezvolt, detaliaz i aprofundeaz unele aspecte particulare,
specifice entitilor economice insuficient explorate de bazele contabilitii sau contabilitatea
financiar cum ar fi: operaiuni de leasing, lichidri, fuziuni, divizri, normalizare contabil, politici
contabile, studii de caz privind aplicarea IAS-urilor, actualizarea
106
informaiei contabile la inflaie,
etc.
h) Contabilitatea consolidat are ca obiect de studiu evenimentele i tranzaciile realizate de
entitile afiliate respectiv societatea mam i filialele sale constituite ntr-un grup de entiti, aa
cum sunt definite de Directiva a VII-a a CEE.
107

De asemenea prin contabilitatea consolidat se prezint forma i coninutul situaiilor
financiare consolidate, ntocmite la nivelul grupului de societi comerciale legate ntre ele prin
relaii de capital( participarea societilor mam la capitalul filialelor)
108
precum i regulile de
ntocmire, aprobare, auditare i publicare a situaiilor financiare anuale consolidate i a raportului
consolidat al administratorilor.
l) Contabilitatea naional este impus ca disciplin de studiu de necesitatea agregrii
informaiei contabile de la nivel microeconomic spre cel macroeconomic, furniznd date privind
starea i nivelul de dezvoltare al unei economii naionale, necesare fundamentrii previziunilor
macroeconomice
109
.
Bazele conceptuale ale contabilitii naionale au n vedere structurarea economiei n
sectoare instituionale i prezentarea corelaiilor economice dintre acestea n termeni de flux i de
stoc n contextul conceptului de partid dubl.
j) Situaiile financiare ale entitilor are ca obiect de studiu prezentarea componentelor
situaiilor financiare ce trebuie elaborate de entitile din Romnia pe baza informaiilor contabile ca
un tot unitar, egale ca importan, care servesc activitii de analiz, previziune i fundamentare a
deciziilor. Situaiile financiare au scopul de a arta rezultatele gestiunii realizate de managementul
entitii, inclusiv asupra modului n care aceasta a utilizat resursele care i-au fost ncredinate
110
.
Disciplina prezint i explic principiile care trebuie s stea la baz elaborrii situaiilor financiare,
reprezentate prin formulare, tabele i descrieri narative prin care informaiile devin inteligibile,
credibile, relevante i comparabile pentru utilizatori. Sunt dezvoltate analitic formatul i coninutul
situaiilor financiare respectiv: bilanul, contul de profit i pierderi, situaia fluxurilor de trezorerie,
situaia modificrilor capitalului propriu. notele explicative, care reprezint setul complet de
raportri contabile pe care trebuie s le ntocmeasc entitile economice care aplic Standardele
internaionale de raportare financiar IFRS/IAS
111
. Sunt respectate de asemenea aspecte privind:
coninutul raportului administratorilor; auditarea sau verificarea; aprobarea, semnarea i publicarea
situaiilor financiare anuale ale entitilor.

3.3. Normalizarea contabilitii

Normalizarea contabil este procesul prin care se definesc concepte, principii generale i
norme contabile bazate pe o terminologie precis i identic pentru toi productorii i utilizatorii de
106
D. Mati (coordonator) Bazele contabilitii.Aspecte teoretice i practice Editura Alma Mater Cluj Napoca, 2005,
pag. 20
107
V. Grosu, Perspective i limite n procesul de armonizare economico-finaciar, Editura Tipo Moldova, Iai, 2010., p.
108
Ibidem 49
109
N. Tabr, Contabilitate naional. Concepte. Sisteme. Modele. Editura Tipo Moldova, iai, 2008, p.11-12.
110
Niculae Feleag, Liliana Malciu Politici i opiuni contabile, Ed. Economic, Bucureti, 2002, p. 61
111
IASB, Standarde Internaionale de Raportare Financiar 2011, Ed. CECCAR, Bucureti, 2011, IAS 1.


informaii contabile, aplicabile n totalitate sau parial la un ansamblu de ri, de ntreprinderi sau
specialiti ai profesiei contabile. Adic, normarea asigur unificarea i simplificarea n domeniul
contabilitii
112
. Scopul normalizrii este asigurarea comparabilitii n timp i spaiu, a relevanei i
credibilitii informaiilor contabile.
113

Normalizarea contabilitii influeneaz reglementarea practicii contabile i conduce la
dezvoltarea teoriei i doctrinei contabile. Normalizarea n domeniul contabilitii este o activitatea
de cercetare tiinific, de fundamentare i perfecionare a conceptelor, procedeelor, tratamentelor i
a regulilor specifice.
Prin procesul de normalizare se urmrete elaborarea, explicarea i aplicarea n practic a
unor concepte, metode, reguli i proceduri privind producia i utilizarea informaiei contabile, ceea
ce contribuie perfecionarea practicii contabile dar i la mbogirea teoriei contabile.
Esena normalizrii o reprezint elaborarea de norme contabile
114
. Normele contabile asigur
consacrarea juridic a conceptelor, principiilor generale, procedeelor i tratamentelor contabile;
asigurnd soluionarea unitar a unor aspecte ale practici contabile.
Normalizarea contabil este o activitate social supus presiunii grupurilor interesate n
redistribuirea bogiei
115
.
Dac avem n vedere c informaiile contabile sunt un bun al pieei reglementate i
controlate, pentru a fi acceptate este necesar ca la elaborarea normelor contabile s participe att
productorii de informaii ct i utilizatorii acestora.
Obiectivele normalizrii contabile sunt
116
:
- elaborarea unei terminologii unitare i a principiilor contabile generale;
- definirea i caracterizarea informaiilor prezentate n situaiile financiare;
- stabilirea schemelor i metodelor de prezentare a informaiilor n situaiile financiare;
- elaborarea planului de conturi i a monografiei principalelor operaiuni economico
financiare;
- stabilirea concordanelor i a regulilor de inere a contabilitii;
Prin normalizarea contabilitii se asigur gestionarea corect, controlul, comparabilitatea i
relevana informaiilor contabile, ceea ce conduce la creterea ncrederii ntre partenerii sociali care
folosesc un limbaj standardizat, inteligibil care determin fundamentarea riguroas a tuturor
deciziilor.
117

Principalele caracteristici ale standardelor ce privesc normalizarea contabilitii sunt
118
:
- pot fi recomandate sau impuse;
- pot fi generale sau detaliate;
- sunt de dou categorii: profesionale i etice;
- sunt elaborate de stat, organisme profesionale sau n colaborare
119
.
Normalizarea contabilitii poate fi abordat inductiv sau deductiv
120
.

Abordarea inductiv pornete de la particular (cunoaterea practicii contabile) la
general (elaborarea sau perfecionarea principiilor) nefiind coerent ci mai degrab o sintez a celor
mai bune practici n domeniu.
112
M. Teaciuc, Contabilitatea n ntreprinderile agricole de stat i cooperatiste, Editura Facla, Timioara, 1978, pg. 69
113
I. P. Pntea, A. Deaconu, Contabilitate romneaqsc ntre reglementare i dereglementare, Congresul al XII-lea al
profesiei contabile din Romnia, 20-21 septembrie 2002, Editura CECCAR, Bucureti, 2003, pg. 103.
114
I. Cezar, Bazele contabilitii fundamentate troretice, Editura Aeternitas, Alba Iulia, 2008, pg. 131
115
I. Ionacu Epsitemologia contabilitii Ed. Economic 1997, pag 79
116
RisteaM, Dumitru C.G.- Contabilitatea aprofundat, Ed. Universitar 2005, pag 9
117
E. Hlaciuc, D. Mates, R. Petris, D. Cotlet, M. Avram, Normalizarea informaiei contabile n Romnia, Editura
Cartier, Republica Moldova, 2008, p.12.
118
D. Mati, Bazele contabilitii, Ed. Alma Mater 2005, pag. 50
119
V. Grosu, Perspective i limite n procesul de armonizare financiar-contabil, Editura Tipo Moldova, Iai, 2010., p.
120
Idem


Instrumentele utilizate n cadrul abordrii inductive sunt:
- reglementrile contabile;
- planul contabil general;
- recomandri privind utilizarea principiilor, metodelor i a planului contabil;
- dicionarul contabil (terminologia).
Abordarea deductiv pornete de la stabilirea i definirea obiectivelor contabilitii n funcie
de necesitile diferitelor categorii de utilizatori i continu cu explicarea postulatelor i principiilor,
pa baza crora se elaboreaz normele i procedurile care genereaz noi practici contabile. Aceasta
nseamn c se bazeaz pe o construcie logic, independent de practic de la general spre
particular.
Instrumentele folosite n cadrul acestei abordri sunt:
- cadrul conceptual general;
- standardele de contabilitate;
- ghidurile profesionale, etc.
Normalizarea contabilitii constituie un proces dinamic i flexibil, care impune frcrei ri
modificarea i perfecionarea cadrului naional cu privire la definirea de norme i rpincipii contabile.
Importana normalizrii rezult din influena pe care aceasta o are asupra reglementrii practicii i
dezvoltrii teoriei contabile prin standardizarea prezentrii documentelor de sintez, cercetare
tiinific, fundamentarea i perfecionarea conceptelor, a metodelor i a terminologiei contabile
121
.
121
I. Cezar, Bazele contabilitii fundamentate troretice, Editura Aeternitas, Alba Iulia, 2008, pg. 137


CAPITOLUL V DOCTRINA CADRULUI GENERAL PENTRU
NTOCMIREA I PREZENTAREA SITUAIILOR FINANCIARE
CONFORM IFRS

5.1. Reglementare, necesitate, structur, obiective i argumente n formarea IFRS-urilor
n conformitate cu OMFP 1121/2006 (M.Of. 602/2006) art. 1 alin.1, avnd n vedere necesitile
asigurrii conformitii reglementrilor naionale n domeniul contabilitii cu reglementrile
Uniunii Europene, n exerciiul financiar al anului 2007 n Romnia se continu implementarea
gradual a IFRS-urilor.
Prin Standarde Internaionale de Contabilitate se nelege:
- IFRS-urile;
- IAS-urile;
- Interpretrile aferente SIC - IFRIC
- Amendamentele la Standarde i Interpretri aprobate de U.E.
Conform aceluiai ordin:
- Societile comerciale ale cror valori mobiliare la data bilanului sunt admise la
tranzacionare pe o pia reglementat i care ntocmesc situaii financiare consolidate au
obligaia ca ncepnd cu exerciiul financiar al anului 2007 s aplice Standardele Internaionale
de Raportare Financiar.
- Instituiile de Credit continu s aplice IFRS-urile la ntocmirea situaiilor financiare
consolidate.
- Situaiile financiare anuale obinute prin aplicarea IFRS-urilor fac obiectul auditului
financiar.
- Pentru anul 2007, celelalte entiti de interes public
122
(societi de asigurare reasigurare,
companiile i societi naionale; societile de servicii, de investiii financiare, societile de
administrare a investiiilor i organismele de plasament colectiv, autorizate/avizate de CNVM,
persoane juridice care aparin unui grup de societi, persoane juridice care beneficiaz de
mprumuturi nerambursabile sau cu garania statului) pot aplica IFRS-urile la ntocmirea
situaiilor financiare individuale sau consolidate pentru necesiti proprii de informare.
- Toate entitile care au obligaia s aplice sau au optat pentru aplicarea IFRS-urilor
trebuie s asigure continuitatea aplicrii acestora.
- n relaia cu instituiile statului toate entitile inclusiv cele care aplic IFRS-urile
ntocmesc situaii financiare anuale conforme cu Directivele Europene.
Standardele Internaionale de Raportare Financiar sunt emanaia Consiliului pentru Standardele
Internaionale de Contabilitate (IASB) cu sediul la Londra, care din anul 2001 a nceput s
elaboreze n interesul publicului un set unic de standarde de contabilitate de nalt calitate,
globale care solicit informaii transparente i comparabile pentru raportrile financiare avnd n
vedere obiective generale.
Consiliul este finanat de ctre Fundaia IASB, firme de contabilitate, instituii financiare
particulare, companii industriale, bnci centrale i de dezvoltare, organizaii internaionale i
profesionale.
O entitate are posibilitatea de a aplica standardele internaionale de contabilitate printr-o declaraie
explicit i fr rezerve de conformitate la IFRS. Pentru adoptarea IFRS conducerea ntreprinderii
trebuie s aleag i s aplice politici contabile specifice astfel nct situaiile financiare s fie
122
OMFP 907/2005 M. Of. 597/2005


conforme cu toate cerinele standardelor aplicabile i ale fiecrei interpretri a Comitetului
Permanent pentru interpretri
123
.
Conceptul general IFRS (ediia 2013) nglobeaz:
- Regulamentul Fundaiei IASB
- Cadrul general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare
- un numr de 13 IFRS-uri
- 41 IAS-uri
- 15 Interpretri ale IFRS-urilor (IFRIC)
- 10 Interpretri al IAS-urilor (SIC)
- glosar de termeni.
n concluzie IFRS-urile cuprind Standarde i Interpretri adoptate de ctre Consiliul pentru
Standarde Internaionale de Contabilitate i are ca obiective
124
principale:
- s dezvolte n interesul public un singur set de standarde de contabilitate globale de nalt calitate,
care pot fi nelese i puse n aplicare, care impun informaii de nalt calitate transparente i
comparabile n situaiile financiare i n alte raportri financiare pentru a sprijini participanii la
diverse piee de capital ale lumii i ali utilizatori ai informaiilor s ia decizii economice;
- s promoveze utilizarea i aplicarea riguroas a Standardelor;
- s opereze n mod activ mpreun cu normalizatorii naionali de standarde pentru a ajunge la
convergena standardelor naionale de contabilitate cu IFRS-urile, gsind soluii de nalt calitate

5.2. Coninutul Cadrului general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare
Pentru prima dat cnd s-a discutat despre normalizarea contabilitii a fost la sfritul secolului
XIX, n SUA n cadrul marilor trusturi (unitate format din mai multe entiti din aceeai ramur)
i concerce (organizaie complez care reunete mai multe entiti din diferite ramuri sub o
conducere unic), precum i n Germania. Aici, profesorul Johann Schar (original din Elveia) a
abordat problema proprietilor prin reprezentarea simbolurilor matematice, astfel n 1894 a
reuit elaborarea unui plan de conturi care se baza pe regulile de funcionare a conturilor.
Conturile cuprinse n acest plan de conturi reprezentau cadrul general al conturilor
125
.
Cadrul general stabilete conceptele care stau la baza ntocmirii i prezentrii situaiilor
financiare pentru utilizatorii externi.
Cadrul general- nu constituie un Standard Internaional i nu conine dispoziii normative i nu
primeaz n faa IAS.
Aspecte eseniale tratate:
- obiectivul situaiilor financiare;
- caracteristicile calitative care determin utilizarea informaiilor n situaiile financiare;
- definirea, recunoaterea i evaluarea structurilor pe baza crora sunt ntocmite situaiile
financiare;
- conceptele de capital i meninere a capitalului.
123
P. Has, S. C. Nicula, mbuntirea calitii informaiilor contabile prin adoptarea IFRS, Politici, tratamente i
reglementri privind creterea calitii informaiilor contabile, Simpozion Ciuce Pavel, ediia a VIII-a Moneasa, 1-3
octombrie 2012, Editura Mirton, Timioara, 2010, pg. 51-52
124
IFRS 2006 Editura CECCAR, pag. 25
125
I. Cezar, Bazele contabilitii fundamentate troretice, Editura Aeternitas, Alba Iulia, 2008, pg. 131


Cadrul general se aplic situaiilor financiare ale tuturor entitilor raportoare comerciale,
industriale i de afaceri fie din sectorul public fie din cel privat pentru care exist utilizatori iar
situaiile financiare reprezint principala surs de informaii despre entitate.
Utilizatorii informaiilor din situaiile financiare includ:
- investitorii actuali i poteniali;
- personalul angajat;
- creditorii;
- furnizorii i ali creditori comerciali;
- clienii;
- guvernele i instituiile acestora;
- publicul (cetenii).
Responsabilitatea i interesul de a ntocmii i prezenta situaiile financiare ale entitilor revine
conducerii acestora deoarece informaiile obinute ajut la nfptuirea proceselor de planificare, de
luare a deciziilor i de control.
Obiectivul situaiilor financiare este de a furniza informaii despre poziia financiar, performanele
i modificrile poziiei financiare ale entitii care sunt utile unei sfere largi de utilizatori n luarea
deciziilor economice.
Poziia financiar reflect resursele economice ale entitii, structura acestora, lichiditatea,
solvabilitatea i capacitatea de a se adapta schimbrilor mediului n care i desfoar activitatea.
Este reflectat n principal prin bilan i notele explicative.
Performana unei entiti n special profitabilitatea reflect modificrile poteniale ale resurselor
economice anticipnd capacitatea entitii de a genera fluxuri de trezorerie (venituri) utiliznd
resursele existente (cheltuieli).
Performana unei entiti este evideniat n principal de contul de profit i pierdere.
Informaiile privind modificrile poziiei financiare ale unei entiti unt utile pentru a evalua
activitile de exploatare, financiare i investiii oferind utilizatorului o baz pentru evaluarea
capacitii entitii de a genera numerar sau echivalente de numerar. Informaiile privind
modificarea poziiei financiare sunt oferite prin intermediul unor situaii distincte. Ex. situaia
fluxurilor de trezorerie.
Concepte de baz
Cadrul general prevede 2 concepte de baz ce trebuie avute n vedere la elaborarea situaiilor
financiare:
- contabilitatea de angajamente conform cruia efectele evenimentelor i tranzaciilor sunt
recunoscute atunci cnd acestea se produc i nu pe msur ce numerarul este ncasat sau pltit fiind
nregistrate n evidenele contabile i raportate n situaiile financiare ale perioadelor aferente;
- continuitatea activitii, n baza cruia situaiile financiare sunt elaborate de regul, pornind de
la ipoteza c entitatea i va continua activitatea i n viitorul previzibil, neexistnd intenia i nici
nevoia de a lichida sau de a-i reduce n mod semnificativ activitatea.

5.3. Caracteristicile calitative ale situaiilor financiare
Distrinia ntre informaiile valabile i cele inutile este deosebit de important, profesia contabil
trebuind s se preocupe cu precdere de informaiile adecvate, pentru a veni n spijinul
utilizatorilor acestora. Din acest motiv, Cadrul general(2011) prezint o serie de caracteristici
calitative pe care trebuiue s le ndeplineasc situaiile financiare
126
. Prin caracteristici calitative
126
C. Dumitrescu, Modul de aplicare n Romnia a standardelor internaionale de contabilitate; influena asupra
situaiilor financiare, Congresul al XII-lea al profesiei contabile din Romnia, Bucureti, 21-21 septembrie 2002,
Editura CECCAR, Bucureti, 2003, pg. 243


nelegem acele atribute care determin utilitatea informaiilor oferite de situaiile financiare, cum
sunt:
- inteligibilitatea- informaiile s fie astfel prezentate nct s fie uor nelese de utilizatori;
- relevana informaiile trebuie s fie utile, adic s influeneze deciziile;
- credibilitatea informaia s nu conin erori semnificative, adic s fie verosimil,
reprezentnd corect, raional i complet evenimente i tranzacii;
- comparabilitatea are n vedere prelucrarea informaiilor astfel nct s poat fi prezentate,
alturat, n paralel ceea ce permite evidenierea asemnrilor, uniformitilor i deosebirilor n
timp i spaiu.
Pentru ca informaiile din situaiile financiare s fie relevante i credibile trebuie ndeplinite unele
condiii cum ar fi:
- informaiile s fie oportune, adic obinute n timp optim;
- beneficiile obinute din cunoaterea informaiilor s fie mai mari dect costul obinerii;
- s existe un echilibru ponderat ntre caracteristicile calitative ale situaiilor financiare;
- s prezinte o imagine fidel adic just (real) a poziiei financiare performanelor i
modificrilor poziiei financiare ale unei entiti.
Noul cadru conceptual al standardelor internaionale de raportare financiar prezint modificri n
ceea ce privete caracteristicile calitative ale informaiilor din situaiile financiare anuale.
Parte integrat a sistemului informaional contabil i prin aceasta a sistemului informaional
economic, sistemul informaional al conturilor anuale preia o serie de caracteristici ale informaiei
economice n general, a acelei contabile n special, precum i o serie de principii derivate ceea ce i
confer o serie de atribute calitative ale informaiilor oferite conform normelor Comitetului Naional
de Standarde Contabile I.A.S.B.
127
Obiectivul raportrii financiare cu scop general este oferierea
de informaii financiare cu privire la entitatea raportoare care s fi eutile pentru investitorii
existeni i poteniali, mprumuttori i ali creditori n deciziile pe care acetia le iau cu privire la
oferirea de resurse entitii.
Cadrul general conceptual al standardelor internaionale de raportare financiarface o
distincie clar ntre carcateristicile calitattive fundamentale, care sunt cele mai importante i
carcateristicile calitative amplificatoare, care sunt mai puin importante dar a cror prezen este
totui de dorit.Consiliul pentru standarde a ajuns la concluzia c informaiile financiare, fr cele
dou caracteristici fundamentale, relevana i reprezentarea exact nu sunt utile i nu pot fi fcute
mai uitle, chiar dac sunt comparabile, verificabile, oportune sau inteligibile.











Totui suntem de prere c informaiile financiare care sunt relevante i reprezentate exact,
pot fi totui , utile, chiar dac nu au niciuna dintzre carcateristicile calitative amplificatoare.
127
Iacob, C., Sistemul informaional contabil la nivelul ntreprinderii ,Editura Tribuna Economic ,Bucureti, 2000,
pp.184
Caracteristici calitative fundamentale ale informaiilor contabile din raportrile
contabile
Relevana Reprezentarea exact


n cele ce urmeaz vom prezenta caracteristicile calitative al e informaiilor din situaiile
financiare anuale aa cum sunt ele prezentate n Cadrul general conceptual al IASB, care le
grupeaz n dou categorii: caracteristici calitative fundamentale; carcateristici calitative
amplificatoare aa cum reiese din figura de mai jos:


Caracteristicile calitative fundamentale
Relevana informaiilor contabile
Este evident c informaiile finaciare sunt utile pentru luarea deciziilor numai dac pot genera o
diferen n luarea respectivei decizii. Trebuie s afirmm c, definiia relevanei din cadrul
conceptual este consecvent cu definiia din Norma conceptual nr. 2 a FASB- caracteristici
calitative ale informaiilor contabile.
128
n acest consens trebuie s subliniem faptul c informaia
contabil pentru a putea fi relevant trebuie s aib o valoare predictiv sau o valoare de
confirmare. Multe decizii ale investitorilor sunt fundamentate pe previziuni implicite sau explicite
cu privire la valoarea i momentul apariiei rambursrii unie investiii n instrumente de capitaluri
proprii, a unui mprumut sau a altui instrument de credit. Informaiile au capacitatea de a detremina
128
Cadrul contabile general al FASB.
Caracteristici
calitative ale
informaiilor
contabile
conform
Cadrului general
conceptual
Carcateristici
calitative
fundamentale
Caracteristici
calitative
amplificatoare
Relevana

Reprezentare
a exact

Comparabilitat
e
Verificabilitat
e
Oportunitate Inteligibilitate


o diferen ntre n luarea unei decizii numai dac ele ajut utilizatorii s realizeze noi previziuni, s
confirme sau s corecteze previziuni anterioare sau amble( ceea ce nseamn definiia valorii
predictive sau a valorii de confirmare. n caest sens informaiile au o valaore predictiv dac pot fi
utilizate pentru a realiza previziuni cu privire la posibilile rezulatte ale unor evenimente trecute sau
prezente.
Relevana informaiei este influenat de natura sa i de pragul de semnificaie. n anumite
cazuri, natura informaiei este suficient, prin ea nsi, pentru a determina relevana sa, de exemplu,
raportarea unui nou segment de activitate poate influena evaluarea riscurilor i oportunitilor
ntreprinderii, indiferent de dimensiunea rezultatelor obinute prin segmentul respectiv n perioada
de raportare. n alte cazuri, att natura ct i pragul de semnificaie sunt importante, de exemplu,
volumul valoric al stocurilor din fiecare categorie principal pe care o ntreprindere ar trebui s le
dein pentru a avea o activitate adecvat.
129

n nelesul prezentelor reglementri conform normelor Comitetului Naional de Standarde
Contabile I.A.S.B intrate n vigoare de la 1 ianuare 2011, consider c o informaie este
semnificativ dac omisiunea sau prezentarea sa eronat poate influena deciziile economice ale
utilizatorilor, luate pe baza situaiilor financiare anuale. n analiza semnificaiei unui element sunt
luate n considerare mrimea i/sau natura omisiunii sau a declaraiei eronate judecate n contextul
dat.

Reprezentarea exact

Tot n acest sens este important s subliniem faptul c se utilizeaz termenul de reprezentare
exact , n loc de termenul de fiabilitate , aa cum se utiliza n cadrele conceptual generale. n al
doilea rnd prevalarea economicului asupra juridicului i verificabilitatea care erau considerate
atribute ale fiabiltii informaiei, nu mai sunt considerate aspecte ale reprezentrii
exacte.Verificabilitatea este acum considerat ca o caracateristic calitativ amplificatoare.
Fiabilitatea a fost de fapt nlocuit cu termenul de reprezentare exact.Prevalarea
economicului asupra juridicului nu este considerat o component separat a reprezentrii exacte
deoarece ar fi redundant. Reprezentarea exact nseamn c informaiile financiare reprezint
mai degrab fondul unui fenomne economic i nu reprezint numai forma legal a cestuia.
Reprezentarea unei forme legale care difer de fondul economic al fenomenului economic ar
putea s nu conduc la o reprezentare exact. n ceea ce privete prudena (conservatorismul) i
neutralitatea trebuie s subliniem faptul c raportarea financiar este un instrument pentru
influenarea procesului decizional, ea nu poate s fie neutr.
Eviudent se ateapt ca inforrmaiile financiar raportate s s influneeze aciunile
utilizatorilor respectivelor informkaii, iar simplul fapt c mai muli utilizatori ntreprind aciuni
similare pe baza informaiilor raportate nu demonstreaz lipsa neutralitii.dac informaiile
finnaciare sunt influeate ntr-o modalitate care s ncurajeaz utilizatorii s ntreprind sau s evite
aciuni predeterminate, respectivele informaii nu sunt neutre.

Specific reglementrilor naionale(OMFP 3055/2009) este reprezentarea fidel i corect a
situaiei patrimoniale, financiare i a rezultatului economic, pentru c sistemul romnesc de
contabilitate este nc tributar statului, ca utilizator privilegiat de informaii
130
.Aceste aspect sunt
redate schematic n figura de mai jos:
129
Ibidem 12
130
Grosu V. (2010), Perspective i limite n procesul de implementare a standardelor IAS/IFRS la nivel
internaional, Editura Tipo Moldova, Iai, pp. 84;





































Caracteristici calitative amplificatoare
Comparabilitatea
Norma conceptual 2 al FASB
131
desccria comparabilitatea drept o calitatea relaiei ntre
dou sau mai multe informaii, care, dei important, este secundar relevanei i reprezentrii


131
Norma conceptual 2 al FASB.
Clauza general
prevzut n
legislaia naional
Principiile
generale de
redactare a
situaiilor
financiare OMFP
3055/2009 i a
OMFP 52/2012

Reprezentarea fidel i corect a situaiei
patrimoniale, financiare i a rezultatului
economic
Prudena
Perspectivele de
continuitate a
activitii
Funcia
economic a
elementului de
activ i pasiv avut
n vedere
Contabilitatea de
angajamente
Aplicarea
constant (n timp)
a criteriilor de
evaluare

Claritatea
Prezentarea numai
a profiturilor
realizate
Luarea n
considerare a
riscurilor i
cheltuielilor
aferente
exerciiului chiar
dac au fost
recunoscute la
nchiderea



exacte. Informaiile relevante i reprezenatte exact sunt mai utile dac pot fi uor comparate cu
informaii similare raportate de ctre alte entiti sau de ctre aceeai entitate n alte perioade. Unul
dintre cele mai importante motive pentru care sunt necesare standardele internaionale de raportare
financiar este acela de a mbunti comparabilitatea informaiilor financiare raportate
132
. Cu toate
acestea chiar dac sunt uor de comparat, informaiile financiar contabile relevante i reprezentate
exact, sunt n continuare utile. Informaiile comparabile, totui nu sunt utile, dac nu sunt relevante
i ar puteas induc n eroare dac nu sunt reprezentate exact. Prin urmare comparabilitatea este
considerat ca fcnd parte dintre carcateristicile calitative amplificatoare, i nu dintre
caracteristicile calitative fundamentale.
Reprezint o alt calitate a informaiilor contabile degajate de situaiile financiare deoarece
utilizatorii trebuie s poat compara informaiile n timp pentru a identifica tendinele n poziia
financiar i performanele entitii.n acelai timp, utilizatorii trebuie s aib posibilitatea de a
compara situaiile financiare ale unor entiti diferite pentru a le evalua poziia lor financiar,
performanele i modificrile poziiei financiare. Astfel, msurarea i prezentarea efectului financiar
ale acelorai tranzacii i evenimente trebuie efectuate ntr-o anumit manier consecvent n cadrul
unei ntreprinderi de-a lungul timpului.
133

Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundat cu simpla uniformitate i nu trebuie s
devin un impediment n introducerea de politici contabile mbuntite. Nu este indicat pentru o
entitate s continue s evidenieze n contabilitate, n aceeai manier, o tranzacie sau un alt
eveniment dac politica adoptat nu menine caracteristicile calitative de relevan i credibilitate.
Nu este recomandabil pentru o entitate s-i menin politicile contabile nemodificate atunci cnd
exist alternative mai relevante i mai credible.
134

Este, de asemenea important ca situaiile financiare s prezinte informaii corespunztoare pentru
perioadele precedente.Alte caliti care se adaug celor prezentate anterior sunt consistena
informaiilor (conform principiului permanenei metodelor) i publicarea detaliat a tuturor
elementelor considerate a fi de interes pentru utilizatori(specificarea metodelor de evaluare,
politicilor contabile utilizate, modificarea sau nlocuirea acestora, prezentarea situaiei patrimoniale
i a celei financiare pe mai muli ani). Informaia contabil trebuie de asemenea cuantificabil
monetar, ceea ce impune ajustri periodice datorit instabilitii manifestate n acest domeniu.
135

Pe de alt parte se presupune c i utilizatorii, la rndul lor, trebuie s aib un anumit nivel de
educaie, care s le permit evaluarea corespunztoare a informaiilor cuprinse n conturile anuale:
....utilizatorii trebuie s aib un nivel rezonabil de cunotine(economice,contabile etc.) care s le
permit studierea informaiilor cu rezonabil diligen.
136


Verificabilitatea
Informaiile financiare verificabile pot fi utilizate cu ncredere. Lipsa verificabilitii nu face
neaprat informaiile inutile, dar este posibil ca utilizatorii s fie mai precaui deoarece exist un risc
mai mare ca informaiile s nu reprezinte exact ceea ce i propun s reprezinte. Cadrul
general(1998)
137
nu includea n mod explicit verificabilitatea ntre aspectele fiabilitii, dar Norma
conceptual 2 al FASB o includea. Cu toate acestea cele dou cadre generale nu sunt att de diferite
132
Cadrul general conceptual al standardelor internaionale de raportare financiar, Editura CECCAR, Bucureti, 2011,
p.B18.
133
Iacob, C., Sistemul informaional contabil la nivelul ntreprinderii ,Editura Tribuna Economic ,Bucureti, 2000,
pp.187
134
Standardele Romneti de Contabilitate i Raportare Financiar:Ediia 2010, Editura Universul J uridic, pp.44
135
Duescu Adriana, Informaia contabil i pieele de capital, Editura Economic, Bucureti, 2000, pp.29
136
Comitettul IASB.
137
Cadrul general al IAS din 1998


cum s-ar prea deoarece definiia dat fiabilitii din Cadrul general(1998) includea fraza iar
utilizatorii pot avea ncredere ceea ce implic faptul c utilizatorii au nevoie de asigurri privind
informaiile.
Informaia contabil raportat trebuie s fie verificabil pentru a asigura utilizatorii c nu
conine erori semnificative, c nu este prtinitoare, iar utilizatorii pot avea ncredere c reprezint
corect ceea ce i-a propus s reprezinte. Prin urmare verificabilitatea a fost considerat un aspect al
reprezentrii exacte. Unele preri s-au ndreptat spre a afirma c includerea verificabilitii n rndul
aspectelor reprezentrii exacte ar putea conduce la la excluderea informaiilor care nu sunt uor de
verificat. De asemenaea s-a ajuns la concluzia c multe estimri previzionale care sunt foarte
importante n oferirea unor informaii financiare relevante(de exemplu fluxuriel de trezorerie
preconizate, duratele de via util i valorile de recuperare) nu pot fi direct verificate. Totui,
suntem de prere c excluderea informaiilor privind aceste estimri ar face raporatele financiare
mai puin utile. De aceea concluzia Consiliului s-a ndreptat spre reclasificarea verificabilitii ca o
caracteristic calitativ ampplificatoare, una foarte important, dar nu obligatorie.

Oportunitatea
n cadrul general conceptual din 1998
138
oportunitatea a fost privit ca o constrngere care ar putea
rpi relevana informaiilor, n timp ce norma conceptual 2
139
a descris oportunitatea ca un aspect
al relevanei. In final, dup discuiile dinter reprezentatnii FASB i reprezentatnii IASB s-a ajuns
la concluzia c oportunitatea nu face parte din relevan n acelai sens ca valoarea predictiv i
valoarea de confirmare. Oportunitatea este important dar nu este la fel de esenial ca relevan i
reprezentarea exact. Informaiile oportune sunt utile numai dac sunt relevante i reprezentate
exact. Prin contrast, inform,aiile relevante i reprezentate exact nc pot fi utile, n special n scop
de informare , chiar dac nu sunt raportate ntr-o manier att de oportun cum ar fi de dorit.

Inteligibilitatea
O calitate esenial a informaiilor furnizate de situaiile financiare este aceea c ele trebuie
s fie uor nelese de utilizatori. n acest scop, se presupune c utilizatorii dispun de cunotine
suficiente privind desfurarea afacerilor i activitilor economice, de noiuni de contabilitate i au
dorina de a prezenta informaiile prezentate cu atenia cuvenit.
Att Cadrul general ct i Norma conceptual 2 ncludeau inteligibilitatea, ca una dintre
caracteristicile calitative care permite utilizatorilor s neleag inforrmaiile i prin urmare acestea
s devin utile n procesul de laure a deciziilor. Pentru ca informaiile s fie inteligibile utilizatorii,
trebuie s dein cunotine financiare rezonabile i s analizeze aceste informaii cu o acuratee
rezonabil. n jurul carcateristicii de inteligibilitate s-au creat nenumrate controverse, de exemplu
schimbarea unei metode contabile nu ar fi de dorint deoarece ar exista posibilitatea ca acestea s nu
o meleag, chiar dac adoptarea noii metode ar conduce la informaii financiare car ar fi utile n
procesul decizional.
Susintorii acestei opnii afirm c inteligibilitatea este mai important dect relevana.
ncadrarea inteligibilitii drept una dintre carcateristiciel calitative amplificatoare este menit s
arate faptul c informaiile care sunt dificil de neles trebuie prezentate i explicate ct mai clar
posibil. Pentru a clarifica un alt aspect controiversat, trebuie s sublinime faptul c, cadrul general
conceptual explic faptul c utilizatorii sunt rspunztori efectiv pentru studierea informaiilor
financiare raportate cu co contiinciozitate rezonabil, i nu numai pentru disponibilitatea de a le
138
Idem 25
139
Norma conceptual 2 al FASB.


studia, caree era exprimarea din cadrele generale anterioare
140
, n plus Cadrul general conceptual
susine ideea ca utilizatorii care nu dein informaii finaciare ntr-o manier care s le permit
melegerea informaiilor pot apela la consilieri financiari.
Totui, informaiile asupra unor probleme complexe, care ar trebui incluse n situaiile
financiare datorit relevanei lor n luarea deciziilor economice, nu trebuie excluse doar pe motivul
c este prea dificil de neles pentru anumii utilizatori.
141

Caracteristici calitative neincluse
Transparena, calitatea nalt, consecvena intern, imaginea corect i fidel sau
prezentartea fidxel i credibilitatea au fost sugerate drept caracteristici calitative de dorit pentru
informaiile degajate de raportriel contabile.
Cu toatea acestea Transparena, calitatea nalt, consecvena intern, imaginea corect i
fidel sau prezentartea fidel sunt cuvinte diferite pentru a descrie informaiile care dein
caracteristiciel calitative de relevan i exactitate n prezentare nsoite de comparabilitate,
verificabilitate, oportunitate i inteligibilitate.
Credibilitatea este similar conceptelor de mai sus doar c implic onestitatea condecerii
unitii raportoare. Stakeholderii au sugerat uneori alte criterii pentru deciziile de normalizare, iar
Consiliul a citat n anumite ocazii unele dinter acele criterii ca parte a argumentrii pentru anumite
decizii. Aceste criterii includ simplitatea, funcionalitatea, aplicabilitatea sau eficacitatea i
acceptabilitatea. Aceste criterii nu sunt caracteristici calitative , n schimb ele fac parte din procesul
general de apreciere a beneficiilor i costurilor furnizrii de informaii financiare utile.

5.4. Structurile situaiilor financiare
Structurile situaiilor financiare descriu evenimentele, tranzaciile i rezultatele financiare grupate
conform caracteristicilor economice.
5.4.1. Structurile de evaluare a poziiei financiare
Cuprind elementele reprezentative ale bilanului, respectiv: activele, datoriile i capitalurile
proprii.
Activele reprezint resurse controlate de entiti ca rezultat al unor evenimente trecute de la
care se ateapt generarea de beneficii economice viitoare pentru entitate.
Resursele constituie sursa de mijloace susceptibile de a fi valorificate ntr-o mprejurare dat
iar controlul se realizeaz prin intermediul drepturilor legale sau contractuale deinute.
Evenimentele trecute sunt acele evenimente ce n mod normal determin obinerea de active prin
cumprare, producie proprie sau alte surse ce preced o anumit dat.
Beneficiile economice viitoare reprezint potenialul unui activ de a contribui n mod direct
sau indirect la fluxul de numerar i echivalente ale numerarului ctre entitate. Acest potenial
poate fi unul productiv ca parte a activitii de exploatare care se poate transforma n numerar sau
echivalente de numerar sau poate determina reducerea ieirilor de numerar micornd costurile.
Datoriile reprezint obligaii actuale ale entitilor ce decurg din evenimente trecute, prin
decontarea crora se ateapt s rezulte o ieire de resurse ca ncorporeaz beneficii economice.
Obligaia actual reprezint un angajament sau o responsabilitate de a aciona ntr-un anumit fel
pentru stingerea unei datorii.
Capitalurile proprii, reprezint interesul rezidual (dreptul acionarilor) n activele unei
entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale (Cp (Activ net) =Active Datorii).
140
Cadrul general al IAS din 1998
141
Standardele Romneti de Contabilitate i Raportare Financiar:Ediia 2010, Editura Universul J uridic, pp.42


Suma cu care sunt nregistrate capitalurile proprii n bilan depinde de evaluarea activelor i
datoriilor.
Capitalurile proprii sunt reprezentate prin: contribuiile acionarilor, rezultatele nedistribuite,
rezervele, etc.

5.4.2. Structurile de evaluare a performanelor entitilor
Performana entitilor reflect capacitatea de a genera fluxuri viitoare de numerar prin
utilizarea resurselor existente precum i gradul de eficien n utilizarea de noi resurse.
Generarea de fluxuri de numerar conduce la nregistrarea de venituri iar utilizarea resurselor
presupune evidenierea de cheltuieli ale perioadei. n consecin veniturile i cheltuielile
reprezint structurile de baz ale performanelor entitilor.
Veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei
contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor care se
concretizeaz n creteri ale capitalurilor proprii altele dect cele rezultate din contribuii ale
acionarilor. Sunt reprezentate prin:
- sume sau valori ncasate sau de ncasat (creane);
- producia realizat i stocat;
- producia de imobilizri;
- vnzri de active;
- anulri de provizioane i ajustri;
- alte avantaje legale sau contractuale de care va beneficia entitatea.
Cheltuielile reprezint diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul
perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor
care se concretizeaz n reduceri ale capitalurilor proprii altele dect cele rezultate din distribuirea
acestora ctre acionari.
Cheltuielile reprezint angajamente, consumuri, valori pltite sau de pltit (datorii) pentru:
- consumuri de stocuri, lucrri, servicii;
- cheltuieli cu personalul;
- ajustri, deprecieri i pierderi de valoare ale activelor;
- alte reduceri ale beneficiilor economice ale entitilor.
Sunt considerate de asemenea elemente ale performanei entitilor:
- ctigurile care corespund definiiei veniturilor;
- pierderile care corespund definiiei cheltuielilor.
Reevaluarea sau ajustarea valorii activelor i datoriilor sunt incluse capitaluri proprii ca ajustri
pentru meninerea capitalului sau ca rezerve din reevaluare.

5.5. Recunoaterea structurilor din situaiile financiare
Recunoaterea este procesul ncorporrii n bilan sau n contul de profit i pierderi a unui
element care ndeplinete criteriile de recunoatere stabilite. Recunoaterea implic descrierea n
cuvinte a respectivului element i asocierea unei anumite sume care va influena structurile
bilanului sau a contului de profit i pierdere.
Conform Cadrului general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare, un element
care corespunde definiiei unei structuri a situaiei financiare trebuie recunoscut n cazul n care:
- este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat elementului s intre sau s ias n sau
din entitate;
- elementul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat n mod credibil.

Probabilitatea n ceea ce privete criteriile de recunoatere se refer la gradul de incertitudine cu
privire la beneficiile economice asociate unui element care vor intra sau vor iei din entitate.
Incertitudinea este impus de mediul de afaceri n care i desfoar activitatea entitatea ntruct
se au n vedere informaiile disponibile la un moment dat, dar care nu sunt certe.
Credibilitatea evalurii presupune folosirea unor estimri rezonabile i verosimile fr erori
semnificative, neprtinitoare i fr a fi subiective, adic s reprezinte corect evenimentele i
tranzaciile.
Dac nu se poate realiza o estimare rezonabil elementul nu va fi recunoscut n bilan i contul de
profit i pierderi, existnd posibilitatea prezentri n note, materiale explicative sau tabele
suplimentare.
Recunoaterea structurilor situaiilor financiare se face astfel:
a) Recunoaterea activelor n bilan
Are la baz urmtoarele criterii:
- este probabil realizarea unui beneficiu economic viitor de ctre entitate;
- are un cost sau o valoare care poate fi evaluat() n mod credibil.
b) Recunoaterea datoriilor n bilan
Are la baz urmtoarele criterii:
- este probabil ca o ieire de resurse ncorpornd beneficii economice, va rezulta din decontarea
unei obligaii prezente;
- valoarea la care se va realiza decontarea poate fi evaluat n mod credibil.
c) Recunoaterea veniturilor n contul de profit i pierderi
Are la baz urmtoarele criterii:
- a avut loc o cretere a beneficiilor economice viitoare aferente creterii unui activ sau diminurii
unei datorii;
- creterile i diminurile pot fi evaluate n mod credibil.
d) Recunoaterea cheltuielilor n contul de profit i pierderi
Are la baz urmtoarele criterii:
- a avut loc o reducere a beneficiilor economice viitoare aferente diminurii unui activ sau
creterea unei datorii;
- diminurile i creterile pot fi evaluate credibil.
Atunci cnd se ateapt s se obin beneficii economice n decursul mai multor perioade
contabile i cnd asocierea acestora cu veniturile poate fi determinat doar vag sau indirect,
cheltuielile sunt recunoscute pe baza unei proceduri de repartizare sistematic i raional.

5.6. Evaluarea structurilor situaiilor financiare
Prin evaluare nelegem procedeul de determinare a valorilor monetare la care structurile
situaiilor financiare vor fi recunoscute n bilan i contul de profit i pierderi.
Determinarea valorilor monetare presupune alegerea unor baze de evaluare cum ar fi
142
:
Costul istoric
- activele sunt nregistrate la suma n numerar sau echivalente de numerar pltit n momentul
cumprrii lor sau la valoarea just a sumei pltite n momentul achiziiei;
- datoriile sunt nregistrate la valoarea echivalentelor obinute n schimbul obligaiei sau la
valoarea ce se ateapt s fie pltit pentru stingerea datoriilor n cursul normal al activitii.
Costul curent
- activele sunt nregistrate la suma n numerar sau echivalente de numerar care ar trebui pltit
dac acelai activ sau unul asemntor ar fi achiziionat n prezent;
142
IFRS /2006, Editura CECCAR pag. 53-54


- datoriile sunt nregistrate la valoarea neactualizat a numerarului sau echivalentelor de numerar
necesar pentru a deconta n prezent obligaia.
Valoarea realizabil (de decontare)
- activele sunt nregistrate la suma n numerar sau echivalente de numerar care poate fi obinut
n prezent prin vnzarea normal a acestora;
- datoriile sunt nregistrate la valoarea neactualizat n numerar sau echivalente de numerar care
trebuie pltit pentru a achita datoriile n cursul normal al activitii.
Valoarea actualizat
- activele sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor intrri de numerar, care urmeaz a
fi generate n derularea normal a activitii;
- datoriile sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor ieiri de numerar care se ateapt
s fie necesare pentru a deconta datoriile n cursul normal al activitii.
Cea mai frecvent utilizat baz de evaluare o reprezint costul istoric.

5.7. Coninutul conceptelor de capital i meninere a capitalului

Cu ocazia elaborrii situaiilor financiare se folosesc dou concepte specifice cu privire la
capital
143
:
- conceptul financiar;
- conceptul fizic.
Conform conceptului financiar, cum ar fi cel al banilor investii sau al puterii de cumprare
investite, capitalul este sinonim cu activele nete sau capitalurile proprii ale entitii.
Conform conceptului fizic, cum ar fi capacitatea de exploatare, capitalul reprezint capacitatea de
producie a entitii exprimat de exemplu n uniti de producie pe zi.
Conform conceptului de meninere a capitalului financiar, profitul se obine doar dac
valoarea financiar sau monetar a activelor nete la sfritul perioadei este mai mare dect
valoarea financiar a activelor nete la nceputul perioadei, dup excluderea oricror distribuire
ctre acionari i a oricror contribuii din partea proprietarilor n timpul exerciiului.
Conform conceptului de meninere a capitalului fizic, profitul se obine doar atunci cnd
capacitatea fizic productiv a entitii la sfritul perioadei depete capacitatea fizic
productiv de la nceputul perioadei, dup ce s-a exclus orice distribuire ctre proprietari i orice
contribuie din partea proprietarilor n timpul exerciiului.
n timp ce meninerea capitalului financiar nu necesit folosirea unei anumite baze de
evaluare, meninerea capitalului fizic necesit adoptarea costului curent ca baz de evaluare.
Principala diferen ntre cele dou concepte referitoare la meninerea capitalului este dat de
tratamentul efectelor variaiei preurilor activelor i datoriilor entitii.
Generic putem spune c o entitate i-a meninut capitalul dac la sfritul perioadei are un capital
egal cu cel de la nceputul perioadei. Orice valoare n plus fa de cea necesar pentru a menine
capitalului la nivelul de la nceputul perioadei este considerat profit.
Conform conceptului de meninere a capitalului financiar unde capitalul este definit n
termenii unitii monetare nominale profitul reprezint creterea capitalului monetar nominal de-a
lungul perioadei.
Astfel creterile de preuri ale activelor n cursul perioadei cunoscute sub denumirea de
ctiguri din deinerea de active reprezint profit.
Atunci cnd conceptul de meninere a capitalului financiar este definit n termenii unitilor
de putere constant de cumprare profitul reprezint creterea puterii de cumprare determinat
143
IFRS 2006/ Editura CECCAR pag. 35


n cursul perioadei. Astfel doar acea parte a creterii preurilor activelor care depete creterea
nivelului general al preurilor este considerat profit. Restul creterii reprezint o ajustare pentru
meninerea capitalului i ca atare reprezint o parte a capitalurilor proprii.
Conform conceptului de meninere a capitalului fizic unde capitalul este definit n termenii
capacitii fizice de producie, profitul reprezint creterea acestui capital n cursul perioadei.
Toate modificrile de preuri care afecteaz activele i datoriile entitii sunt privite ca modificri
n msurarea capacitii productive fizice a acesteia; astfel ele sunt tratate ca ajustri de meninere
a capitalului care afecteaz capitalurile proprii i nu profitul.

Partea a II Deontologia profesiei contabile din Romnia

CAPITOLUL VI. CODUL ETIC NAIONAL AL PROFESIONITILOR CONTABILI DIN
ROMNIA,

Codul etic naional al profesionitilor contabili din Romnia, aprobat prin Hotrrea nr.
50/2002 a Conferinei Naionale, a fost revzut, reclasificat i redenumit n conformitate cu Codul
etic internaional al profesionitilor contabili ediia 2009 ca urmare a obligaiilor statutare ce
decurg pentru CECCAR din calitatea sa de membru al IFAC.
Prezentul Cod se adreseaz tuturor profesionitilor contabili definii ca atare i angajailor
contabili din cadrul asociaiilor profesionale ale acestora patronate de CECCAR.

1. CECCAR, ca membru al Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC), se angajeaz s
ndeplineasc obiectivul IFAC de dezvoltare i ntrire a unei profesii contabile coordonate la nivel
mondial cu standarde armonizate. Pentru a atinge acest obiectiv, IFAC elaboreaz ndrumri
referitoare la etica pentru profesionitii contabili; IFAC consider c publicnd astfel de ndrumri
va mbunti nivelul de uniformitate al eticii profesionale din ntreaga lume.
2. Ca o condiie a apartenenei, Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din
Romnia este obligat s sprijine activitatea IFAC, informnd membrii si i ai asociaiilor
profesionale patronate de el despre orice regul de ndrumare elaborat de IFAC i acionnd, n
msura n care este posibil, pentru adaptarea la condiiile locale a acesteia.
3. Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia a hotrt s adopte
Codul etic IFAC, ediia 2009, ca baz pentru cerinele de etic ale profesionitilor contabili din
Romnia. Consiliul Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia
a pregtit o Introducere explicativ (anexa 1) care stabilete data intrrii n vigoare a acestei
hotrri, mpreun cu diferenele semnificative ntre ndrumrile IFAC i reglementrile legislative
sau practica din Romnia, precum i felul cum au fost rezolvate astfel de diferene. Totodat,
Consiliul Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia a emis o
Declaraie n legtur cu punerea n aplicare i nsuirea cerinelor etice de ctre profesionitii
contabili.
5. Acolo unde Consiliul Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din
Romnia consider necesar, vor fi elaborate reguli de aplicare a principiilor prezentului Cod i
cerine etice suplimentare cu privire la aspecte importante care nu sunt acoperite de o ndrumare a
IFAC.
6. Membrii Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia sunt obligai s
respecte cerinele etice publicate de ctre Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai
din Romnia. Nendeplinirea vdit a acestor cerine poate avea ca urmare o investigare a conduitei
membrilor efectuat de comisiile de disciplin de la nivel teritorial i central.
7. Nu este practic posibil s se stabileasc cerine etice care s se aplice tuturor situaiilor cu care se
pot ntlni profesionitii contabili. De aceea, profesionitii contabili trebuie s considere cerinele
etice ca principii de baz pe care trebuie s le urmeze n ndeplinirea activitii lor.
Consiliul Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia a
hotrt adoptarea Codului etic internaional al profesionitilor contabili emis de IFAC ca
propriul Cod etic naional al profesionitilor contabili, cu notele explicative de mai jos. Codul
astfel adoptat este obligatoriu s fie respectat de ctre toi membrii Corpului Experilor Contabili i
Contabililor Autorizai i ai asociaiilor profesionale patronate de Corp, n ndeplinirea serviciilor
profesionale realizate n Romnia,ncepnd cu data de 1 ianuarie 2011.


6.1. Abordarea Cadrului conceptual din Romnia

La nivelul Romniei funcioneaz ca organizaie profesional Corpul Experilor Contabili i
a Contabililor Autorizai din Romnia (C.E.C.C.A.R).
CECCAR este persoana juridic de utilitate public i autonom, din care fac parte experii
contabili i contabilii autorizai, precum i societile comerciale de expertiz contabil i societile
comerciale de contabilitate, n condiiile prevzute de lege. CECCAR prin delegaia primit din
partea autoritii publice, acord i retrage dreptul de exercitare a profesiei de expert contabil i de
contabil autorizat i are dreptul s controleze competena i moralitatea membrilor si, precum i
calitatea serviciilor prestate de acetia
144
.
CECCAR a fost nfiinat n 1992, dar abia prin Ordonana Guvernamental 65/1994, a fost
recunoscut ca asociaie profesional autonom. Ulterior prin Legea 42/1995 s-a refcut profesioa
contabil liber din Romnia. CECCAR este membru al Federaiei Internaionale a Experilor
Contabili (I.F.A.C.)
I.F.A.C. crede c datorit diferenelor de cultur lingvistice, legislative i sociale sarcina
pregtirii unor cerine etice detaliate revine n principal organismelor membre din fiecare ar care
au responsabilitatea introducerii i mbuntirii acestor cerine.
I.F.A.C. numr n prezent peste 164 organisme membre din peste 125 de ri; numrul total
de membrii care au calitatea de experi contabili este de peste 2,5 milioane
145
.
Misiunea IFAC este de a servi interesul public prin: contribuia la dezvoltarea, adoptarea i
punerea n aplicare a standarde de nalt calitate internaionale i de orientare; contribuie la
dezvoltarea unor organizaii puternice contabile profesionale i firme de contabilitate, precum i de
nalt calitate, practicile de contabili profesioniti; promovarea valoarea contabililor profesioniti din
ntreaga lume; vorbind pe probleme de interes public n cazul n care expertiza profesiei contabile
este cel mai relevant. Viziunea IFAC este c profesia contabil la nivel mondial s fie recunoscut ca
un lider de prim rang n dezvoltarea unor organizaii puternice i durabile, piee financiare i
economiile.
146

Dei funcioneaz n peste 125 de tri acesta trebuie s gseasc o modalitate de aliniere a
tuturor rilor n aceeai direcie prin oferirea de principii cluzitoare si stabilirea unui cod
internaional al eticii pentru profesionitii contabili din fiecare ar. Consiliul Internaional pentru
Standarde de Etic pentru Contabili (I.E.S.B.A.) este organizaia independent de stabilire a
standardelor organism, care servete interesul public prin stabilirea unor standarde de nalt calitate
etice pentru profesionitii contabili i prin facilitarea convergenei standardelor internaionale i
naionale de etic, inclusiv a cerinelor de independen a auditorilor, prin dezvoltarea unui cod
robust, pe plan internaional.
Profesionitii contabili din ntreaga lume acioneaz n medii diferite, culturi i reglementri
diferite, scopul de baz al codului trebuie ns ntotdeauna respectat.
n Romnia la elaborarea codului etic naional al profesionitilor contabili s-a avut n vedere
recomandrile de la I.F.A.C. i I.E.S.B.A. avnd n vedere faptul c C.E.C.C.A.R. are
responsabilitatea pregtirii unor cerine etice detaliate a introducerii i mbuntii acestor cerine.
Codul etic naional al profesionitilor contabili din Romnia stabilete norme de conduit
pentru profesionitii contabili i formuleaz principiile fundamentale care trebuie respectate de ctre
profesionitii contabili n vederea realizrii obiectivelor comune. Profesionitii contabili din
Romnia acioneaz n diferite entiti i ramuri ale economiei naionale ca liber-profesioniti sau ca
144
Regulament de organizare i funcionare a Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia,
republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr, 601/12.08.2008, Capitolul I, paragrafele 1 i 2
145
http://ceccar.ro/ro/?page_id=1405
146
http://www.ifac.org/about-ifac/organization-overview


angajai; indiferent de modul de lucru, acetia trebuie ntotdeauna s respecte codul etic al
profesionitilor contabili.
Consiliul Superior al CECCAR stabilete cerinele etice detaliate, pentru ca membrii si s
asigure cea mai nalt calitate n prestarea serviciilor profesionale i s menin ncrederea
publicului n profesie contabil.
Orice lucru n aceast lume evolueaz i trece printr-o continu schimbare, codul eticii
naional este unul dintre aceste lucruri. Conform codului ediia din 2007 acesta recunoate c
obiectivele profesiunii contabile sunt stabilite s ndeplineasc cele mai nalte standarde de
profesionalism, pentru a atinge cele mai nalte niveluri de performan i s rspund cerinelor
interesului public. Realizarea obiectivelor profesionale presupunea satisfacerea a patru cerine de
baz
147
(dup cum se observ n figura de mai jos).

Figure 1 Cerinele de baz pentru realizarea obiectivelor profesionale


1. Credibilitate. n ntreaga societate exist nevoia de credibilitate n informaie i n sistemele de
informaii.
2. Profesionalism. Exist o necesitate pentru clieni, patroni i alte pri interesate de a putea fi clar
identificate persoanele profesioniste n domeniul contabil.
3. Calitate a serviciilor. Este nevoie de asigurarea c toate serviciile obinute din partea
profesionistului contabil sunt executate la standardul cel mai ridicat de performan.
4. ncredere. Utilizatorii serviciilor profesionitilor contabili trebuie s se poat simi ncredinai
c exist un cadru al eticii profesionale care guverneaz prestarea acestor servicii.




147
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a IV-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti, 2007, pag. 14-15


6.2. Partea A- Aplicarea general a codului

6.2.1. Introducere i principii fundamentale

Funcia contabil dateaz din cele mai vechi timpuri. Ea a aprut n evul mediu odat cu
nevoia de a schimba obiecte de valoare i de a ine seama averii. Revoluia comercial i schimbul
din perioada Renaterii a amplificat necesitatea existenei contabilitii, de asemenea, uriaa
dezvoltare a industriei i a structurilor de stat din secolul al XX - lea a amplificat i mai mult nevoia
de servicii contabile. n prezent, profesia contabil ofer una dintre cele mai interesante, competitive
i bine remunerate cariere. Dar pe lng acestea, un alt element important este satisfacerea
profesional, iar pentru a obine i satisfaciile profesionale, persoana care vrea s devin
profesionist n domeniul contabiliti este responsabil s i menin standardele nalte ale profesiei
practicate indiferent de domeniul contabil n care presteaz servicii.

O caracteristic distinctiv a profesiei contabile este asumarea responsabilitii de a aciona
n interesul public. Prin urmare, responsabilitatea profesionistului contabil nu se limiteaz exclusiv
la satisfacerea nevoilor unui client sau ale unui angajator individual. Acionnd n interesul public,
un profesionist contabil trebuie s respecte prezentul Cod i s se conformeze acestuia. Dac unui
profesionist contabil i se interzice s se conformeze anumitor pri din prezentul Cod prin lege sau
reglementare, profesionistul contabil trebuie s se conformeze tuturor celorlalte pri ale prezentului
Cod.
Conceptul de profesie contabil
Pn s definim conceptul de profesie contabil, trebuie s identificm diferenele existente
ntre un practician contabil i un practician contabil i un practician din alt domeniu. Astfel se pot
delimita urmtoarele caracteritici
148
care sunt prezentate n figur.
148
R. Petri, Note de curs Doctrin i deontologie contabil, Suceava, 2012, pag. 2-3



Figure 2Caracteristicile profesiei contabile


Profesia contabil se poate defini ca totalitatea serviciilor care presupun cunotine din
domeniul contabilitii, prestate de un specialist sau de un organism profesional i care sunt n
conformitate cu principiile fundamentale.
Obligaia organismelor membre este de a stabili cerine etice pentru ca membrii lor s poat
asigura cea mai nalt calitate n executarea misiunilor i s poat menine ncrederea publicului n
profesionistul contabil, indiferent dac este independent sau angajat.

Interesul public
O caracteristic a profesiei o constituie acceptarea responsabilitii acesteia fa de interesul
public
149
. Publicul profesiei contabile este format din clieni, donatori de credite, guvernani,
angajatori, angajai, investitori, comunitatea oamenilor de afaceri, a finanatorilor i a altor persoane
care se bazeaz pe obiectivitatea i integritatea profesionitilor contabili pentru a menine
funcionarea corespunztoare a economiei
150
. Aceast ncredere acordat impune profesiunii
contabile o rspundere public. Interesul public este definit drept bunstarea colectiv a comunitii
i a instituiilor deservite de profesionistul contabil.
Responsabilitatea profesionistului contabil nu nseamn numai s satisfac necesiti
individuale ale unui anumit client sau angajator, ci s respecte i normele i legile aflate n vigoare
pentru a nu trda ncrederea publicului Standardele pe care un profesionist contabil ar trebui s le
ndeplineasc sunt puternic determinate de interesul public, de exemplu
151
:
149
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Seciunea 100, punctul 1, pag. 16
150
http://www.numeris.com.ro/codul%20etic%20national%20al%20profesionistilor%20contabili.pdf
151
Anex din 25/05/2007 cuprinznd Codul etic naional al profesionitilor contanili, Publicat n Monitorul Oficial,
Partea I, nr. 429bis din 27/06/2007, Intrare n vigoare: 27/06/2007, Seciunea 100, punctul 1


auditorii financiari independeni ajut la meninerea integritii i eficienei situaiilor financiare
prezentate instituiilor financiare ca suport parial pentru mprumuturi i acionarilor pentru a obine
capital;
directorii financiari au atribuii n diverse domenii de management financiar i contribuie la
utilizarea eficient i efectiv a resurselor entitii economice sau publice;
auditorii interni furnizeaz asigurarea n privina existenei unui sistem de control intern corect,
care sporete ncrederea n informaiile financiare externe ale entitii;
consultanii manageriali au o responsabilitate fa de interesul public n susinerea lurii unor
decizii manageriale corecte.
Dar de unde decurge acest rol important pe care l au profesionistul contabil n societate? Cu
ce sunt ei mai diferii de restul profesiei care se practic? Rolul reiese din faptul c investitorii,
creditorii, patronii i alte sectoare ale comunitii financiare, inclusiv guvernul i publicul conteaz
pe acetia pentru o contabilitate financiar i pentru raportri financiare corecte, pentru un
management financiar corect i pentru sfaturi competente referitoare la o varietate de elemente
ncepnd de la afacere pn la impozite i taxe.d
Asupra bunstrii economice a comunitii i a rii un impact l are atitudinea i
comportamentul profesionitilor contabili care presteaz serviciile economice. Pentru a menine
ncrederea publicului, profesionitii contabili trebuie s continue s ofere serviciile la cele mai nalte
standarde profesionale.
Utilizatorii serviciilor prestate de profesionitii contabili trebuie s fie ncredinai c exist
un cadru al eticii profesionale care guverneaz prestarea de astfel de servicii.
Calitile eseniale care li se impun profesionitilor contabili decurg din necesitatea de a
apra onoarea i independena C.E.C.C.A.R.
152
, precum i de a conferi lucrrilor elaborate de
membrii si, autoritatea necesar
153
. Acestea le putem observa n figura urmtoare:

Figure 3 Calitile eseniale ale profesionistului contabil


Este responsabilitatea fiecrui profesionist contabil de a progresa n profesia pe care o
exercit prin dezvoltarea i a anumitor caliti, precum:
a) ntrirea discernmntul prin dezvoltea culturii, nu numai accea profesional, dar i a
cunotinelor legate de cultura general;
b) acordarea fiecrei tranzacii i situaii examinate toat atenia i tot timpul necesar pentru a-i
fundamenta o opinie personal, nainte de a face propuneri;
152
Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia
153
Idem 2, Seciunea 100, punctul 1, pag. 16


c) exprimarea opiniei fr nici o reinere fa de dorina, chiar ascuns, a celui ce l consult i s se
pronune cu sinceritate, fr ocoliuri, exprimndu-i, dac e nevoie, rezervele personale;
d) de a evita situaiile n care nu poate s i exercite libertatea de gndire sau situaiile de a fi supus
ngrdirii ndatoririlor sale;
e) independena care trebuie s i gseasc manifestarea deplin n exercitarea profesiei contabile
i n protejarea acesteia, cu respectarea integral a dispoziiilor legale i regulilor stabilite n codul
etic naional al profesionitilor contabili din Romnia.


Dicionar (concepte?)

Codul etic opereaz cu o serie de termeni
154
care n continuare i vom prezenta sub forma
unui mini-dicionar.
Termenul de cabinet este definit ca un subgrup distinct, organizat fie pe criterii geografice,
fie pe criterii legate de practic.
Conform codului etic ediia a V-a mparte clientul n 2 subcategorii: clientul auditului
situaiilor financiare i clientului de certificare.

Figure 4 Subcategorii de clieni conform codului etic ediia a V-
a

154
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Anex Definiii, pag. 243


Directorul sau funcionarul sunt persoanele nsrcinate cu guvernarea unei entiti, indiferent
de titulatura acestora, care poate varia de la ar la ar.
Echipa este definit, conform codului etic naional ediia din 2011, n 2 tipuri: echipa de
certificare i echipa de misiune, dup cum se poate observa i n figura urmtoare.

Figure 5 Clasificarea echipei conform codului etic naional ediia a V-a



Echipa de certificare este reprezentat:
a) toi membrii unei echipe de certificare pentru misiunea de certificare;
b) toate celelalte persoane dintr-o firm care pot influena n mod direct rezultatul unei misiuni de
certificare, inclusiv:
i) cei care recomand compensarea sau care supervizeaz direct, gestioneaz sau
supravegheaz n alt mod partenerul misiunii de certificare, cu privire la performana misiunii
de certificare. Din punctul de vedere al misiunii de audit al situaiilor financiare acetia includ
persoanele de la toate nivelurile succesive superioare, la un nivel mai nalt dect cel al
partenerului de misiune dintre executivul superior al firmei;
ii) cei care ofer consultan cu privire la aspecte tehnice sau de specialitate, tranzacii sau
evenimente pentru misiunea de certificare;
iii) cei care ofer control al calitii pentru misiunea de certificare, inclusiv cei care efectueaz
examinarea controlului calitii misiunii pentru misiunea de certificare;
c) din perspectiva clientului de audit al situaiilor financiare, toi cei care sunt ntr-o reea de firme
care pot influena n mod direct rezultatul misiunii de audit al situaiilor financiare.
Echipa de misiune reprezint tot personalul care efectueaz o misiune, inclusiv orice experi
contractai de ctre firm n legtur cu aceea misiune.
Prin termenul de Entitate cotat se nelege entitatea a crei aciuni, aciuni la burs sau
datorii sunt cotate sau listate pe o burs recunoscut, sau sunt comercializate pe baza unor
reglementri ale unei burse recunoscute sau ale unui alt organism echivalent.
Prin examinarea controlului calitii misiunii se definete procesul al crui scop este de a
oferi o evaluare obiectiv, nainte de emiterea raportului, asupra raionamentelor semnificative pe
care le face echipa misiunii i a concluziilor la care acetia au ajuns n formularea raportului.
Definiia conceptului de firm o putem observa n figura de mai jos.


Figure 6 Definirea termenului de firm conform codului etic editia a V-a


De asemenea pe lng termenul de firm, codul etic din 2011 definete i conceptul de firm
din reea care reprezint o entitate aflat sub control, proprietate sau gestionare comun cu cele ale
firmei sau ale altei entiti pe care o ter parte rezonabil i n cunotin de cauz, care cunoate
toate informaiile relevante, ar considera-o ca fcnd parte din firm, la nivel naional sau
internaional.
Independena se poate mpri n dou tipuri: independena de spirit i independena n
aparen. Aceti termeni sunt prezentai mai n detaliu n capitolul n care vorbim despre
profesionitii contabili independeni.
Codul etic 2011 definete i conceptul de interes financiar ca un interes ntr-un instrument
de capitaluri proprii sau de alt garantare a obligaiunilor, de mprumut sau de ndatorare al unei
entiti, inclusiv drepturile i obligaiile de achiziionare a unui astfel de interes i a instrumentelor
direct derivate, aferente unui astfel de interes. Interesul financiar poate fi de dou feluri: direct i
indirect.
Figure 7 Clasificarea conceptului de interes financiar conform codul etic 2011

n textul anterior tot am menionat termenul de misiune. Conform codului etic 2011, aceasta
se poate mpri n dou categorii: misiunea de audit i misiunea de certificare. Definirea acestor
dou concepte se poate vedea n figura de mai jos.
Interes
financiar
direct
Interes
financiar
indirect

Figure 8 Definirea i clasificarea conceptului de misiune

n anexa cu definiii ale codului mai gsim i termeni precum onorariu contigent, partener de
misiune i publicitate. n continuare vom ncerca s i definim pe scurt.
Prin onorariu contingent reprezint onorariu calculat pe o baz predeterminat cu privire la
rezultatul sau produsul unei tranzacii sau cu privire la rezultatul activitii realizate. Un onorariu
care este stabilit de ctre o instan sau alt autoritate public nu este contingent.
Partenerul de misiune este partenerul sau alt persoan din firm care este responsabil de
misiune sau de efectuarea acesteia i de raportul care este emis n numele firmei i care, atunci cnd
este necesar, deine autoritatea adecvat din partea unui corp profesional, legal sau de reglementare.
Comunicarea ctre public a unei informaii despre serviciile sau abilitile profesionitilor
contabili independeni, n vederea obinerii de angajamente profesionale reprezint publicitatea.
Pe parcursul acestei lucrri s-a tot vorbit i se va vorbi i n continuare de conceptul de
profesionist contabil. Acesta poate fi definit ca o persoan care este membr a unui organism
membru IFAC. Profesionistul contabil poate fi angajat sau poate fi independent. Profesionist
contabil angajat este implicat ntr-o funcie executiv sau non-executiv n arii de activitate cum ar
fi industrie, comer, servicii, sector public, nvmnt, sector non-profit, organisme de reglementare
sau profesionale, sau un profesionist contabil contractat de o astfel de entitate.
Profesionist contabil independent reprezint orice profesionist contabil, indiferent de
categoria de servicii (contabilitate, audit sau consultan) dintr-o firm care ofer servicii
profesionale. Termenul este folosit i pentru firmele de profesioniti contabili independeni.
Serviciile profesionale sunt serviciile care solicit aptitudini contabile sau aferente prestate
de un profesionist contabil, care includ servicii de contabilitate, audit, fiscalitate, consultan i
management financiar.

Situaiile financiare sunt bilanurile, situaiile veniturilor sau conturile de profit i pierdere,
situaiile modificrilor poziiei financiare (care pot fi prezentate ntr-o varietate de moduri, de
exemplu, ca situaie a fluxurilor de trezorerie sau ca o situaie a fluxurilor de fonduri), note i alte
situaii i materiale explicative care sunt identificate ca fcnd parte din situaiile financiare.
Situaii financiare - O reprezentare structurat a informaiilor financiare istorice, inclusiv a notelor
aferente, care are scopul de a comunica resursele sau obligaiile economice ale unei entiti la un
moment dat sau modificrile acestora pe parcursul unei perioade de timp, n conformitate cu un
cadru general de raportare financiar. Notele aferente cuprind, n general, un rezumat al politicilor
contabile importante i alte informaii explicative. Termenul se poate referi la un set complet de
situaii financiare, dar se poate referi, de asemenea, la o singur situaie financiar, de exemplu, un
bilan sau o situaie a veniturilor i cheltuielilor i notele explicative aferente.
Situaii financiare asupra crora firma va exprima o opinie -n cazul unei singure entiti,
situaiile financiare ale acelei entiti. n cazul situaiilor financiare consolidate, denumite i
situaiifinanciarede grup, situaiile financiare consolidate..CA.R.
Situaii financiare cu scop special - Situaii financiare ntocmite n conformitate cu un cadru general
de raportare financiar n scopul de a satisface nevoile de informaii financiare ale anumitor
utilizatori.De asemenea conform codului ediiei din 2007 se regsesc i urmtoarele concepte, care
n prezent nu se mai folosesc
155
, iar pentru o mai bun nelegere i definire a lor s-au aranjat n
tabelul ce urmeaz.
Table 1 Definirea conceptelor regsite n codul etic ediia a IV-a
Concept Definiie
Afini Printele, copilul sau fratele/sora care nu face parte din membrii
apropiai ai familiei.
Entitate legal
O entitate care controleaz, direct sau indirect, clientul cu condiia
ca acest client s fie semnificativ pentru entitate.
O entitate care deine un interes financiar direct n client cu
condiia ca o astfel de entitate s exercite o influen semnificativ
asupra clientului, iar interesul n client s fie semnificativ pentru
entitate.
O entitate controlat, direct sau indirect, de ctre client
O entitate n care clientul, sau orice entitate ce deine un interes
financiar semnificativ care i confer o influen semnificativ
asupra unei astfel de entiti, iar interesul este semnificativ pentru
client i pentru entitatea

O entitate care se afl sub control comun cu clientul (prin urmare
o entitate-sor) cu condiia c aceast entitate i clientul s fie
amndoi semnificativi pentru entitatea care controleaz att
clientul, ct i entitatea-sor
n mod clar nesemnificativ O problem care nu poate fi dect insignifiant i care nu are
consecine.
Membrii apropiai ai familiei Soul/soia (sau echivalentul) sau persoanele dependente.
Profesionistul contabil
existent
Profesionist contabil independent care deine n prezent o misiune
de audit sau care presteaz servicii contabile, fiscale, de
155
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a IV-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti, 2007, Anexa Definiii,
pag. 116-120


consultan sau alte servicii similare pentru un client.
In codul etic naional cu aplicabilitate de la 1 ianuarie 2011 apar o serie nou de termeni i
anume:

Rud apropiat - O rud, un copil sau un frate / o sor carenu este rud imediat.
Rud imediat - So/soie (sau echivalentul) sau persoanele dependente.

Asumarea responsabilitii constituie o necesitate pentru persoana care dorete s profeseze
n acest domeniu deoarece acesta trebuie tot timpul s acioneze n interesul public. Acionnd n
interesul public profesionistul contabil ar trebui s respecte i s se conformeze prevederilor etice
ale codului etic naional.
ncrederea publicului n profesionitii contabili poate rmne la un nivel ridicat doar dac
acetia ofer servicii unice la un nivel care s demonstreze publicului c relaia cu profesionistul
contabil este una ndelungat i bazat pe siguran. Este n interesul profesionitilor contabili din
Romnia de a face cunoscut utilizatorilor de servicii c ele sunt executate la cel mai nalt nivel de
performan i n conformitate cu cerinele etice asociate acestor servicii
156
:.
Dei nu pare o profesie periculoas sau una n care o persoan se poate aventura foarte mult,
totui circumstanele n care acioneaz profesionitii contabili pot permite apariia unor ameninri
(prin termenul de ameninare se nelege a arta intenia de a face ru cuiva pentru a-l intimida sau
pentru a obine ceva de la el
157
) la adresa conformitii cu principiile fundamentale. Este aproape
imposibil de definit fiecare situaie care las loc unor astfel de ameninri i de specificat msurile
care trebuie luate pentru a le diminua dar totui un set de msuri de protecie ar trebui aplicate mai
ales atunci cnd profesionistul contabil consider c amenintrile au ajuns la un nivel unde
conformitatea cu principiile fundamentale ar putea fi compromis.
Codul eticii naional ofer cadrul general ce l poate ndruma pe profesionistul contabil n
identificarea, evaluarea i depirea ameninrilor, n conformitate cu principiile fundamentale. Dac
dintre ameninrile identificate sunt unele n mod clar semnificative, un profesionist contabil ar
trebui, dac este cazul, s aplice msuri de protecie pentru a le elimina sau reduce la un nivel
acceptabil, astfel nct conformitatea cu principiile fundamentale s nu mai fie compromis.
Dei un profesionist contabil ar trebui s fie capabil de a face distincia ntre ameninrile
care sunt clar semnificative i cele care sunt mai nesemnificative, acesta ar trebui s evalueze toate
ameninrile la conformitatea cu principiile fundamentale, mai ales atunci cnd are cunotin de
circumstaele sau relaiile ce pot compromite concordana cu principiile fundamentale. Atunci cnd
un profesionist contabil apreciaz nivelul de semnificaie a unei ameninri trebuie s ia n
considerare att factorii cantitativ, ct i calitativi.
Ameninrile se ncadreaz n una sau mai multe dintre categoriile
158
pe care le putem
observa i n figura care urmeaz. n aceast parte a lucrrii vom ncerca doar de a defini aceste
categorii de ameninri, exemple de situaii care pot genera aceste ameninri le vom specifica n
aceast lucrare la capitolul unde vom vorbi despre profesionistul contabil independent.
156
Anex din 25/05/2007 cuprinznd Codul etic naional al profesionitilor contabili, Publicat n Monitorul Oficial,
Partea I, nr. 429bis din 27/06/2007, Intrare n vigoare: 27/06/2007, Seciunea 100, punctul 1, pag. 4
157
Conform Dicionarului Explicativ a Limbii Romne online http://dexonline.ro/definitie/amenintare
158
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 100, punctul 12, pag. 22-23


Figure 9 Clasificare ameninrilor conform codului etic ediia a V-a

Ameninare de interes personal este aameninarea c un interes financiar sau de alt natur
s influeneze n mod necorespunztor judecata sau conduita profesionistului contabil.
Ameninare de autoexaminare (autorevizuire) reprezint ameninareaca un profesionist
contabil s nu reevalueze corespunztor rezultatele unui raionament anterior sau ale unui serviciu
prestat de profesionistul contabil sau de o alt persoan din cadrul firmei profesionistului contabil
sau din cadrul organizaiei angajatoare, pe care se va baza contabilul la elaborarea unui raionament
ca parte a furnizrii serviciului actual.
Prin ameninare de favorizare se nelege ameninarea ca un profesionist contabil s
promoveze poziia unui client sau a unui angajator pn n punctul n care obiectivitatea
profesionistului contabil este compromis.
Ameninare de familiaritate este ameninarea ca, din cauza unei relaii prea lungi sau prea
strnse cu un client sau cu un angajator, un profesionist contabil s fie preangduitor cu interesele
acestora sau cu acceptarea activitiilor.
Prin ameninare de intimidare nelegem ameninarea profesionistului contabil s fie
mpiedicat s acioneze obiectiv din cauza presiunilor reale sau presupuse, inclusiv de ncercrile de
a exercita o influen excesiv asupra profesionistului contabil.
Pentru ameninrile enumerate mai sus trebuie s se pun n aplicare i diferite msuri
disciplinare astfel nct profesionistul contabil s poat elimina ameninrile aprute sau dac
eliminarea acestora nu este posibil s le reduc pn la un nivel acceptabil. Dup cum se poate
observa n figura urmtoare se pot aplica 2 tipuri de msuri de protecie.

Figure 10 Tipuri de msuri de protecie

Aceste msuri de protecie pot mri posibilitatea de a identifica i de a elimina
comportamentul lipsit de etic.
ntmplrile semnificative, problemele de etic, principiile fundamentale legate de
problemele puse n discuie, procedurile interne stabilite i modalitile de aciune alternative sunt
elementele care conteaz n soluionarea procesului fie el formal sau informal. De asemenea trebuie
s se in cont c aceste elemente pot fi tratamente individual sau mpreun.
Avnd n vedere aceste elemente, profesionistul contabil ar trebui s determine modaliti
adecvate de aciuni care s fie n concordan cu principiile fundamentale cunoscute. De asemenea,
acesta nu ar trebui s uite de a lua n calcul consecinele modalitilor de aciune aplicate deoarecce
dac o problem va rmne nerezolvat, profesionistul contabil trebuie s se sftuiasc cu ali
angajai din cadrul entitii economice pentru a primi sprijini n rezolvarea problemei sau s apeleze
la nivelul superior de conducere pentru a soluiona problema.
n cazul unor situaii generatoare de conflict cu o organizaie, sau n cadrul organizaiei,
profesionistul contabil trebuie s se consulte cu persoanele aflate n managementul firmei, precum
consiliul de administraie sau comitetul de audit.
Dac un conflict important nu poate fi rezolvat, un profesionist contabil poate lua n
considerare obinerea de consiliere profesional de la organismul profesional relevant sau de la
consilierii juridici. Profesionistul contabil, n general, poate obine ndrumri cu privire la aspectele
etice, fr a nclca principiul fundamental al confidenialitii, dac problema este discutat cu
organismul profesional relevant, n mod anonim, sau cu un consilier juridic sub protecia
confidenialitii. Cazurile n care profesionistul contabil poate lua n considerare obinerea de
consultan juridic variaz. De exemplu, un profesionist contabil poate ntlnit un caz de raportare
frauduloas, care ar putea nclca responsabilitatea profesionistului contabil de a respecta
confidenialitatea. Profesionist contabil poate lua n considerare obinerea de consultan juridic n
acest caz pentru a stabili dac exist o cerin de a raporta.
n cazul n care, dup epuizarea tuturor posibilitilor relevante, conflictul etic rmne
nerezolvat, un profesionist contabil trebuie, dac este posibil, s refuze s rmn asociat cu
problema generatoare de conflict. Profesionist contabil trebuie s determine dac, n aceste condiii,
este necesar s se retrag din echipa misiunii sau s demisioneze cu totul din angajament, firm sau
organizaie angajatoare.

Ameninrile nu sunt singurul lucru cu care se pot ntlni profesionitii contabili. De-a lungul
carierei sale profesionale, acesta se va ntlni i cu situaii care dau natere la conflicte de interes.
Astfel de situaii pot aprea dintr-o varietate de elemente i pot exista diferite situaii de la simplele
dileme relativ nensemnate pn la situaiile extreme de fraud sau activiti ilegale. De precizat este
faptul c diferenele oneste de opinie ntre profesionistul contabil i o alt parte nu poate fi
considerat o problem etic n sine. Astfel de fapte, dei nu reprezint o problem etic, nu trebuie
s fie ignorate, totui necesit o investiie din partea celor interesai.
Atunci cnd se aplic normele generale de comportament etic, un profesionist contabil poate
ntlni diferite situaii unde poate identifica comportamente care nu sunt n conformitate cu codul
etic sau poate ntlni diferite conflicte etice. n cazul n care exist astfel de situaii, problemele
identificate trebuie rezolvate prin respectarea politicilor stabilite/existente n organizaia-client sau la
firma la care profesionistul contabil este angajat.
Atunci cnd politicele organizaiei nu vor rezolva problemele existente, se va ine seama de
urmtoarele situaii
159
:
trebuie ca problema identificat s se rezolve imediat cu superiorul ierarhic. Dac aceasta nu
poate fi rezolvat cu superiorul ierarhic atunci profesionistul contabil trebuie s apeleze la
urmtoarea persoan din nivelul ierarhic. Dac se descoper c persoana aflat n conflict este eful
ierarhic superior sau eful compartimentului atunci aceasta ar trebui s mearg la managerul general,
la Consiliul de Administraie sau Adunarea General (dup caz);
atunci cnd problema conflictual aprut este peste capacitatea de rezolvare a profesionistului
contabil, acesta trebuie s apeleze la consultan de la un consilier independent sau de la un
organism profesional contabil astfel nct s se obin o nelegere a posibilelor evoluii ale
problemei;
atunci cnd problema conflictual nu poate fi rezolvat printr-una din situaiile prezentate iar
profesionistul contabil nu mai gsete nici o soluie de rezolvare, atunci acesta ar trebui s i
nainteze demisia mpreun cu un memorandum informativ unui reprezentant corespunztor al
respectivei organizaiei.
De precizat este faptul c profesionistul contabil care este n fruntea ierarhic a unei
organizaii trebuie s se asigure c organizaia pentru care lucreaz are aceste politici pentru situaii
conflictuale care vor aprea eventual astfel nct atunci cnd acestea vor fi identificate se poate apela
la un regulament pentru a fi rezolvate problemele conflictuale.
La fel ca orice entitate economic, membrii CECCAR au dreptul de a se grupa pentru a
constitui sindicate profesionale sau asociaii profesionale. n momentul n care o filial hotrte
constituirea unui sindicat profesional sau a unei asociaii profesionale, aceasta trebuie s trimit la
consiliul filialei pe teritoriul unde au sediu o declaraie care s cuprind numele complet, calitatea i
adresa fondatorilor. Declaraia trebuie s conin o scrisoare recomandat prin confirmare de
primire. De asemenea trebuie s fie nsoit de un exemplar al statutului i s se indice sediul social.
La maxim o lun de la constituire, trebuie trimise eventualele modificri care se aduc paragrafului
precedent. Declaraia emis poate fi depus i la sediul consiliului filialei, cu condiia de a avea
dovada de primire a acesteia.
Sindicatele profesionale i asociaiile profesionale au anumite obligaii care trebuie s le
respecte precum
160
:
atribuiile consiliilor CECCAR i ale celorlalte organe de pe lng aceste consilii, prevzute de
Ordonana Guvernului nr. 65/1994, republicat;
159
R. Petri, Note de curs Doctrin i deontologie contabil, Suceava, 2012, pag. 9
160
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 100, punctul 23 (b), pag. 27-28


drepturile i obligaiile membrilor CECCAR i ale societilor comerciale recunoscute de
CECCAR, care rezult din reglementrile legale i din Regulamentul de organizare i funcionare
CECCAR.
Nu doar sindicatele i asociaiile profesionale au obligaii ci i profesionistul contabil trebuie
s respecte anumite obligaii. n continuare vom ncerca s prezentm cteva dintre aceste obligaii.
n continuare vom ncerca s prezentm cteva dintre obligaiile acestora. Profesionitii contabili
trebuie s propun cea mai bun soluie clienilor si, atta timp ct propunerea nu este n
conformitate cu integritatea i obiectivitatea profesionistului contabil i s fie n conformitate cu
prevederile legale. n momentul n care un profesionist contabil ofer declaraie fiscal i
consultan n materie fiscal, acesta nu trebuie s ofere certitudinea c propunerile sale sunt dincolo
de orice incertitudine. De asemenea, profesionistul contabil trebuie s l fac pe client s neleag c
soluiile oferite de el sunt doar exprimarea unei opinii nu o afirmare a unui fapt real.
Profesionitii contabili care elaboreaz i colaboreaz cu clienii si pentru scrierea
declaraiei fiscale trebuie s i informeze clientul c responsabilitatea pentru coninutul declaraiei
revine n primul rnd acestuia i mai apoi profesionistului contabil. Responsabilitatea
profesionistului este de a lua msurile necesare pentru a se asigura c declaraia fiscal a fost
ntocmit corect i n conformitate cu informaiile oferite de el.
Avnd n vedere faptul c profesionistul contabil trebuie s ctige i apoi s pstreze
ncrederea publicului, numele su nu trebuie s fie asociat cu nici o declaraie a crui coninut ar fi
eronat, fals sau neltor sau a crui coninut ar putea fi incomplet. De asemenea, numele su nu
poate fi asociat cu informaiile furnizate ctre organele fiscale care sunt neglijente sau cu declaraiile
care coin informaii omise sau ascunse mai ales dac aceste informaii sunt folosite de autoritile
fiscale. Atunci cnd declaraiile fiscale nu permit furnizarea de informaii exacte, profesionistul
contabil poate s elaboreze declaraiile fiscale care s implice folosirea estimrilor. Estimrile
existente n declaraii trebuie s fie prezentate n aa fel nct s se neleag c nu sunt date exacte.
Dei nu este precizat nicieri faptul c un profesionist contabil trebuie s cear analizarea i
verificarea dcumentelor, n unele crti chiar se precizeaz faptul c acesta ar trebui s se bazeze pe
informaiile furnizate de ctre clieni, este recomandat de a ncuraja profesionistul contabil de a cere
informaiile pe clientul trebuie s i le furnizeze mpreun cu documentele doveditoare.
De asemenea, profesionistul contabil trebuie s in cont de urmtoarele:
de cte ori este posibil, acesta trebuie s foloseasc declaraiile fiscale ale clienilor din anii
anteriori;
atunci cnd informaiile pe care le primete de la clieni i se pare c sunt incomplete sau
incorecte, s fac verificarea documentelor pentru a verifica validitatea informaiilor obinute;
atunci cnd se emite declaraia fiscal, acesta este ncurajat s fac referire la datele existente n
registrele contabile. i la nregistrrile operaiunilor respective.
n momentul cnd profesionistul contabil descoper n declaraiile fiscale din anii anteriori o
eroare sau o omisiune cu care ar putea fi sau nu asociat, sau dac depisteaz faptul c declaraia
fiscal nu s-a completat sau nu s-a nregistrat, atunci el trebuie:
s informeze angajatorul n legtur cu eroarea sau omisiunea descoperit i s l sftuiasc pe
client s informeze autoritile fiscal. Profesionistul contabil nu poate informa autoritle fiscale fr
acordul angajatorului.
n cazul n care angajatorul nu corecteaz eroarea depistat atunci profesionistul contabil i va
informa clientul c nu mai poate lucra pentru el. n plus, profesionistul contabil trebuie s aib n
vedere faptul dac continuarea misiunii cu clientul su este n concordan cu responsabilitile sale
profesionale;

n momentul n care profesionistul contabil consider c eroarea depistat nu va afecta relaia
profesional cu clientul su, el trebuie s ia toate msurile rezonabile pentru a se asigura c aceast
situaie nu se va mai repeta i cu declaraiile fiscale viitoare.


n continuare vom enumera cteva situaii n care conformitatea cu principiile fundamentale
reglementare de Cod poate fi ameninat
161
:
1. atunci cnd profesionistul contabil efectueaz lucrri pentru agenii economici sau pentru
instituiile la care au i calitatea de salariat, indiferent de natura i durata contractului de munc;
2. cnd profesionistul contabil efectueaz lucrri pentru agenii economici sau pentru instituiile cu
care angajatorii profesionistului contabil se afl n raporturi contractuale, ca de exemplu:
a) profesionistul contabil angajat n industrie, comer, educaie etc. sau ntr-o societate de
expertiz presteaz servicii profesionale pentru o entitate care se afl n relaie contractual cu
angajatorul su;
b) profesionistul contabil angajat ntr-o instituie public presteaz servicii profesionale pentru
o entitate cu care instituia se afl n raporturi juridice de drept comercial, fiscal etc.
3. cnd profesionistul contabil efectueaz lucrri pentru agenii economici sau pentru instituiile cu
care angajatorii profesionistului contabil se afl n concuren;
4. cnd profesionistul contabil efectueaz lucrri pentru agenii economici sau instituii, sau
persoane fizice, n cazul n care sunt rude sau afini pn la gradul patru inclusiv sau soi ai
administratorilor;
5. cnd profesionistul contabil efectueaz lucrri n situaia n care exist elemente care atest
starea de conflict de interese. Exist conflict de interese n urmtoarele situaii:
a) acceptarea numirii sau desemnrii n calitate de expert ntr-o cauz, dac:
expertul sau un membru al familiei sale se afl ntr-o relaie de munc, de familie,
comercial Sau de alt natur cu una din prile cauzei;
expertul a avut calitatea de angajat sau a avut relaii contractuale de orice fel cu una din
pri n ultimii 2 ani;
expertul are cunotin sau ar fi trebuit s tie, n virtutea funciilor pe care le deine n
structurile alese i executive ale Corpului, c n cauza respectiv au existat sau exist litigii
n curs la comisia de disciplin sau la alte organe i instane ale Corpului, privind un membru
al Corpului.
b) acceptarea numirii sau desemnrii n calitate de expert n mai multe faze succesive ale
aceleiai cauze, cum ar fi:
expert n faza de cercetare i n faza de judecat;
expert numit ntr-o faz i expert (consilier) al unei pri n alt faz;
obinerea de lucrri n mprejurri legate de exercitarea funciilor i atribuiilor aferente
calitii de organ ales sau numit n structurile de conducere i de execuie ale filialei
CECCAR;
participarea la aciuni, fapte sau cauze n rol dublu: de profesionist n practic public i
de organ ales sau numit n structurile de conducere si de execuie ale filialei Corpului, ca de
exemplu: luarea de hotrri, decizii i semnarea de coresponden n numele filialei su a
comisiei de disciplin, dac n cauza respectiv un membru al consiliului filialei sau al
comisiei de disciplin a efectuat lucrri sau a participat n vreun fel n calitate de liber-
profesionist contabil;
161
Anex din 25/05/2007 cuprinznd Codul etic naional al profesionitilor contanili, Publicat n Monitorul Oficial,
Partea I, nr. 429bis din 27/06/2007, Intrare n vigoare: 27/06/2007, Seciunea 100, punctul 1, pag. 4


judecarea n cadrul comisiei de disciplin a filialei a unor fapte n legtur cu cauze la
care au participat n vreun fel, n calitate de liber-profesioniti, membrii consiliului filialei,
membrii comisiei de disciplin, cenzorul sau vreun angajat al filialei respective.
6. cnd profesionistul contabil efectueaz lucrri n situaia n care exist elemente care atest
starea de incompatibilitate.

Principiile fundamentale pe care contabilul profesionist trebuie s le respecte
162
sunt
prezentate n figura care urmeaz.

Figure 11 Principiile fundamentale ale profesionitilor contabili din Romnia


a. Integritate
Integritatea este cea mai dorit i n acelai timp cea mai puin neleas caracteristic a
organizaiilor i a persoanelor angajate. Este predominant n codurile de etic a corporaiilor i n
definirea valorilor organizaionale. Lipsa integritii este asociat de cele mai multe ori cu situaiile
de criz i cu scandalele aprute n lumea business. Pe de alt parte, puine persoane i dau seama
de adevratul sens a cuvntului integritate sau cum ar trebui s fie neles astfel nct s se identifice
cu comportamentul etic al fiecrui individ
163
.
162
Standardul Internaional privind angajamentele de certificare nr. 100, Paragraful 12 http://auditeam.ro/wp-
content/uploads/100-Angajemente-de-certificare.pdf
163
Traducere adaptat dup Baxter J., Dempsey J., Megone C., Lee J., Real integrity, Practical solution for organization
seeking to promote and encourage integrity, Ed. The ICAEW Library & Information Servce, London, 2012, pag. 1-4


Principiul integritii impune ca obligaie tuturor profesionitilor contabili de a fi drepi i oneti n
relaiile profesionale i de afaceri. Integritatea implic, de asemenea, tranzacii corecte i juste
164
. De
asemenea, integritatea implic o abordare corect i ncredere, precum i neutilizarea de o manier
imprudent a informaiilor obinute n cursul misiunilor

ICAEW
165
identific 5 aspecte caracteristice integritii
166
pe care le putem vizualiza n
figura urmtoare.
Figure 12 Caracteristicele principiului integritii identificate de ICAEW

Profesionistul contabil trebuie s i nsueasc acest principiu i s se comporte n
concordan cu caracteristicele integritii i s nu ofere oportunitatea unei tere persoane de a pune
sub semnul ntrebrii vreodat integritatea profesionistului contabil.
Un profesionist contabil nu trebuie s fie asociat cu rapoartele, comunicrile sau alte informaii n
cazul n care profesionistul contabil consider c aceste informaii:
(a) ar conine o declaraie fals sau eronat;
(b) ar conine situaii sau informaii furnizate fr suport sau imprudent; sau
(c) ar omite sau ar ascunde informaii care trebuie incluse n cazurile n care o asemenea
omisiune sau ascundere poate deruta.

b. Obiectivitate
Presupune din partea profesionitilor contabili s fie impariali i s nu admit prejudeci,
conflicte de interese sau s fie influenai de ctre persoanele din jur. Meninerea unui nivel de
obiectivitate i integritate din partea profesionistului contabil este un lucru esenial n domeniul
contabilitii, mai ales c foarte multe persoane se bazeaz pe deciziile avizate i hotrrile luate de
ctre acetia. Obiectivitatea trebuie privit ca o obligaie i nu ca o opiune, deoarece profesionistul
164
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 110, punctul 1, pag.35
165
TheInstitute of Chartered Accountants in England and Wales
166
http://www.ceccarsatumare.ro/userfiles/INTEGRITATE.pdf


contabil nu poate s i compromit profesia din cauza unor erori efectuate de ctre o ter persoan
avnd n vedere faptul c vor exista situaii n care obiectivitatea sa i va fi pus la ndoial iar la
astfel de situaii nu trebuie s i se adauge un plus de confuzie sau influen n mod negativ asupra
raionamentului profesional. Astfel de circumstane trebuie evitate pe ct se poate cu putin.
Profesionistul contabil trebuie s in cont de faptul c i vor desfura activitatea n mai multe
domenii diferite, iar obiectivitatea sa este lucrul care l va ajuta n raionamentul profesional care
trebuie aplicat n diferite mprejurimi.
Principiul obiectivitii impune tuturor profesionitilor contabili obligaia de a fi impariali,
fr idei preconcepute, de a nu se gsi n situaii de conflict de interese sau de incompatibilitate i de
a nu-i compromite judecata profesional sau de afaceri n urma unui conflict de interese sau a
influenei exagerate a altor persoane
167
.
Se tie c n via suntem influenai de tot ceea ce ne nconjoar. Raionamentul profesional
poate fi afectat de tot felul de factori externi sau interni. Profesionistul contabil nu trebuie s i
ncalce codul etic i trebuie s acorde o importan deosebit tuturor factorilor nconjurtori, mai
ales atunci cnd:
vor fi situaii la care vor fi expui unde vor exista presiuni asupra lor pentru a-i
diminua obiectivitatea;
vor ntlni relaii cu tere persoane care s-i permit formarea de idei preconcepute
ori s fie influenat de cei din jur pentru a-i nclca obiectivitatea;
n momentul cnd personalul angajat pentru serciviile profesionale contabile nu i
nsuete principiul obiectivitii, profesionistul contabil trebuie s se asigure i s
verifice acest fapt i s ia msuri, dac este cazul.
Este imposibil s se enumere sau s se ncerce o definire a tuturor situaiilor care ar putea
exista posibile presiuni asupra profesionistului contabil pentru a-i nclca principiul obiectivitii.
Atunci cnd este posibil se pot stabili anumite norme/reguli din partea profesionistului contabil
astfel nct caracterul su rezonabil s domine.
Oferirea de cadouri sau anumite beneficii din partea unei tere persoane poate fi considerat
o influen negativ i duntoare asupra profesionistului contabil i mai ales asupra raionamentului
su contabil, iar astfel de situaii trebuie evitate i s nu fie acceptate sub nici un pretext.

c. Competena profesional i prudena
Principiul conpetenei profesionale i a prudenei presupune c un profesionist contabil
deine toate competenele necesare specifice unei misiuni pe care o are de ndeplinit i de a satisface
concomitent cele dou cerine ale conceptului: obinerea i meninerea competenei.
Principiul competenei profesionale i al prudenei impune urmtoarele obligaii
profesionitilor contabili
168
:
meninerea cunotinelor i aptitudinilor profesionale la nivelul necesar astfel nct clienii sau
angajatorii si s fie siguri c primesc servicii profesionale competente;
s acioneze cu pruden n conformitate cu standardele tehnice i profesionale, atunci cnd ofer
servicii profesionale.
Serviciul profesional competent impune exercitarea unei judeci solide n utilizarea cunotinelor i
aptitudinilor profesionale n realizarea acestui serviciu.
167
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 120, punctul 1, pag. 36
168
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 130, punctul 1, pag. 38


Competena profesional poate fi mprit n dou faze distincte:
(a) dobndirea competenei profesionale; i
(b) meninerea competenei profesionale.

Meninerea competenei profesionale necesit cunoaterea continu i nelegerea evoluiilor
tehnice, profesionale i de afaceri relevante. Dezvoltarea profesional continu i d posibilitatea
profesionistului contabil s i dezvolte i s i menin capacitile de a aciona
competent n mediul profesional.
Profesionistul contabil trebuie s neleag c serviciile sale profesionale, competente,
necesit un raionament solid pentru aplicarea cunotinelor i a aptitudinelor sale profesionale
pentru furnizarea acestor servicii. Pentru a putea oferi serviciile sale profesonale la cel mai nalt
nivel, nti profesionistul contabil trebuie s obin un nivel de competen profesional i apoi s i
menin acest nivel de competen profesional tot la cele mai nalte standarde.
Dac obinerea nivelului de competen profesional nu este un lucru att de greu,
meninerea ei n acest secol a vitezei, unde ntr-un minut o nou definiie este adugat n dicionarul
urban englez sau 1600 de articole au fost citite pe Scribd, este un lucru dificil. Putem afirma c
meninerea competenei profesionale necesit contientizarea permanent i o nelegere constant a
planului profesional tehnic i a mediului de afaceri din punct de vedere a evoluiilor relevante ce se
petrec n lume.
Dup cum spunea Alexandru Paleologul prudena este arta de a controla riscul, astfel
profesionistul contabil trebuie s acioneze n conformitate cu prevederile sarcinii sate, cu atenia i
meticulozitatea necesar pentru ndeplinirea misiunii inndu-se cont de un anumit interval de timp.
De asemenea, toi cei care i vor desfura activitatea sub tutela profesionistului contabil trebuie s
beneficieze de instruire i de supervizare adecvat.
Dac este cazul, profesionistul trebuie s l informeze pe client, angajator sau pe ali
utilizatori ai serviciilor profesionale delimitate inerent din serviciile respective, astfel nct s se
evite eventualele nelegeri eronate a opinei exprimate, drept afirmarea unui fapt.

d. Confidenialitatea
Confidenialitatea i protecia informaiilor colectate de profesionistul contabil sunt de o
importan vital pentru serviciile sale oferite. Confidenialitatea trebuie respectat ntotdeauna
indiferent de mediul unde profesionistul contabil se afl.
Principiul confidenialitii a informaiilor deinute de profesionistul contabil const n faptul
c acesta trebuie s respecte secretul i caracterul confidenial al informaiilor la care a avut sau va
avea acces i cu care a intrat n contact atunci cnd a efectuat misiuea. Acesta nu trebuie s divulge
terilor aceste informaii, cu excepia atunci cnd acesta a fost autorizat sau are o obligaie legal sau
profesional pentru a divulga aceste informaii.
Principiul confidenialitii impune ca obligaie profesionitilor contabili de a se abine de
la
169
:
a) dezvluirea de informaii confideniale n afara firmei sau organizaiei angajatoare ca urmare a
unei relaii profesionale sau de afaceri, cu excepia cazului n care a fost autorizat n mod special s
fac public o anumit informaie sau dac exist o obligaie legal sau profesional de a face
publice acele informaii.
b) folosirea informaiilor confideniale dobndite n timpul executrii sarcinilor de serviciu n
avantajul personal sau n avantajul unei tere pri.
169
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 140, punctul 1, pag. 40


Profesionistul contabil trebuie s contientizeze faptul c atunci cnd lucreaz cu un asociat
sau este implicat ntr-o asociere de afaceri pe termen lung, posibilitatea scurgerii de informaii este
inevitabil, dar trebuie s se ncerce pe ct posibil s se evite astfel de situaii. Meninerea
confidenialitii nu trebuie nclcat nici atunci cnd profesionistul contabil prezint informaii
ctre un posibil client sau angajator. Acesta trebuie s ia n considerare de a menine
confidenialitatea n cadrul firmei sau a organizaiei angajatoare.
La fel ca n cazul celorlalte principii fundamentale, profesionistul contabil trebuie s se
asigure c personalul su angajat, precum i persoanele care i furnizeaz asisten sau consultan
respect acest principiu.
Trebuie menionat faptul c obligaia profesionistului contabil de a pstra confidenialitatea
nu se ncheie n momentul n care relaia dintre profesionist i client se finalizeaz, acesta nu trebuie
s divulge informaiile confideniale obinute atunci cnd schimb organizaia angajatoare sau cnd
are un nou client. Profesionistul contabil trebuie s se foloseasc doar de experiena acumulat, nu i
de informaiile confideniale obinute.
Am menionat mai sus c profesioniti contabili pot fi obligai s divulge informai
confideniale. Unele dintre aceste situaii le vom enumera n cele ce urmeaz
170
:
Atunci cnd divulgarea este autorizat de ctre client sau angajator;
Atunci cnd divulgarea este autorizat prin lege, de exemplu:
pentru a furniza documente sau alte probe n cursul unor proceduri judiciare;
pentru a aduce la cunotina autoritilor publice n msur eventuale nclcri ale legii.
Atunci cnd exist o obligaie profesional sau un drept de a le divulga atunci cnd nu
este interzis prin lege:
pentru a se conforma controlului calitii unui corp membru sau al organismului profesional;
pentru a rspunde unei anchete sau unei investigaii din partea organizaiei membre sau a unui
organism normalizator;
pentru a proteja interesele profesionale ale unui profesionist contabil n cursul procedurilor
judiciare;
pentru a respecta standardele tehnice i cerinele etice.
Chiar dac informaia confidenial poate fi divulgate, trebuie s se aib n vedere
urmtoarele aspecte
171
:
dac interesele tuturor prilor, inclusiv ale terelor pri ale cror interese ar putea fi afectate, ar
fi prejudiciate n cazul n care clientul sau angajatorul consimt ca profesionistul contabil s divulge
informaii;
dac sunt cunoscute; sau nu toate faptele semnificative i dac pot fi susinute cu dovezi, n
msura n care acest lucru este posibil; cnd situaia implic fapte sau opinii nefondate trebuie s se
recurg la raionamentul profesional pentru a se determina tipul de prezentare care trebuie fcut,
dac este disponibil;
ce tip de comunicare este preconizat i cui i se adreseaz; mai exact, profesionistul contabil
trebuie s fie convins c prile crora li se adreseaz comunicarea sunt destinatarii adecvai i c au
responsabilitatea s reacioneze ca atare.

e. Conduita profesional (profesionalismul)
Profesionistul contabil trebuie s se comporte ntr-o manier prin care s evite orice situaie
care ar putea compromite activitatea ntreprins sau organizaia pe care o reprezint, de asemenea
170
Idem, Paragraful 10, punctul 7, pag. 41-42
171
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 140, punctul 8, pag. 42


acetia trebuie s respecte legile i reglementrile din domeniu pentru o practic profesional a
profesiei la cele mai nalte standarde.
Profesionistul contabil nu trebuie s dea ocazia unei tere pri care i analizeaz raional i n
detaliu munca s concluzioneze faptul c profesia efectuat i este afectat n mod negativ de ctre o
rea reputaie.
Atunci cnd profesioniti contabili i creaz strategii de marketing i de promovare trebuie
s furnizeze informaii corecte i cinstite despre profesia sa. Profesionitii contabili trebuie s fie
cinstii i loiali i nu trebuie
172
:
s fac revendicri exagerate pentru serviciile pe care le ofer, calificrile pe care le posed i
experiena pe care o dein;
s ofere referine compromitoare sau comparaii lipsite de fundament privind munca
desfurat de alii.
Andy Szekely definete cei 7P ai profesionalismului
173
pe care i vom ilustra n figura
urmtoare. Aceti 7P pot i ar trebui s fie aplicai i de ctre profesionistul contabil n activitatea sa
de zi cu zi.
Punctualitatea. Profesionistul contabil ar trebui s vin la ntlniri cnd le-a
programat, deoarece dac ntrzie clientul poate interpreta c nu i pas. Orice fel de scuz spun nu
va compensa faptul c tera persoan nu mai are timpul, energia i nici disponibilitata necesar
pentru a fi atent la profesionistul contabil.
Politeea. Profesionistul contabil ar trebui s vorbeasc politicos i nsoit de cuvinte
precum: te rog i mulumesc. Lipsa acestui element poate duce la pierderea respectului din
partea clientului iar contractul de misiune pe care profesionistul dorea s l ncheie s-ar putea s se fi
pierdut. De asemenea, fac folosete aceste cuvinte, poate fi scutit de situaii n care clientul se
mprietenete de urgen cu acesta pentru a i cere concesii nerealiste. Profesionistul contabil trebuie
s transmit ntotdeauna semnale de pstrare a disctanei cu clienii si.

172
Idem, Paragraful 150, punctul 2, pag. 43
173
http://www.andyszekely.ro/cei-7-p-ai-profesionalismului/#sthash.Of9m8J OV.dpbs


Figure 13 Cei 7P ai profesionalismului de Andy Szekely


Promptitudinea. Profesionistul contabil independent ar trebui s fac lucrurile pe care
le-a promis clientului chiar mai repede dect se ateapt clientul. Trim n secolul (mileniul) vitezei,
i promptitudinea este pasre rar n business iar orice ocazie de a surprinde n mod plcut tera
persoan este binevenit.
Productivitatea. Profesionistul contabil ar trebui s finalizeze toate aciunile
specificate n contract cu rezultate concrete i palpabile.
Perseverena. Se tie c profesionistul contabil independent lucreaz pe baza uunui
contract, dar totui acesta ar trebui s gseasc cteva metode de a-i oferi clientului tu mai mult
dect acesta se ateapt. Aceast atitudine din partea profesionistului i va fideliza clienii i va reui
ntotdeauna s i in aproape.
Pragmatismul. Profesionistul contabil trebuie s pun n practic tot ceea ce a spus c
va face i chiar s depeac asteptrile terelor persoane ntr-un mod valoros pentru el. Acest lucru
i poate aduce mai multe referine profesionistului dect depirea ateptrilor clienilor. Dei pare
simplu, totui trebuie s se aib n vedere faptul c depirea ateptrilor s se fac ntr-o manier
care s le sporeasc maximal beneficiile clienilor.
Protecia. Un adevrat profesionist contabil ntotdeauna protejeaz relaia de
parteneriat n care intr cu clientul su. Acesta ar trebui s anticipeze posibile probleme ce ar putea
s apar i s aib grij s le rezolve din mers. De fapt, protecia din partea profesionistului contabil
se refer la a-i oferi clientului ce se ateapt, cum se ateapt. Aceas caracteristic se
perfecioneaz pe msur ce profesionistul contabil i exercit meseria deoarece presupune ca
profesionistul s afle mai multe informaii despre clientul su dect nsui tie despre el.

f. Respectul fa de normele tehnice i profesionale
Pe lng cele 5 principii fundamentale enumerate mai sus, profesionistul contabil trebuie de
asemenea s respecte normele tehnice i profesionale care sunt n concordan cu profesia afectuat.

7P

Acesta trebuie s neleag faptul c pentru a-i exercita profesia la cele mai nalte niveluri
profesionale, el trebuie s fie la curent cu toate legile i reglementrile n vigoare i trebuie s le
respecte pentru practicarea profesiei la cele mai nalte standarde. Printre aceste reglementri,
menionm c profesionistul contabil trebuie s se conformeze cu normele i tehnicele emise de
IFAC, IASB
174
, CECCAR, CAFR
175
, precum i legislaia relevant aflat n vigoare
176
.

Pe lng cele 6 principii fundamentale, putem preciza c exist i 12 reguli de conduit
177

care stau la baza acestora:
a ndeplini ntr-un mod corect misiunile;
a respecta legea;
a nu participa la activiti ilegale;
a respecta etica;
a fi imparial;
a nu accepta nimic care poate s compromit sau s influeneze deciziile;
a evidenia faptele semnificative;
a proteja informaiile;
a nu urmri beneficii personale;
a nu face dect ceea ce se poate face;
a urmri mbuntirea competenelor;
a respecta standardele n domeniu.
Aceste reguli nu fac altceva dect s reaminteasc profesionistului contabil ct de strict este
profesia pe care o urmeaz si ct de responsabil trebuie s fie pentru a fi n conformitate cu profesia
aleas. Dei aplicarea lor n practic este mult mai grea dect enumerearea pe o foaie de hrtie,
respectarea lor va aduce profesionistul contabil pe cele mai nalte trepte ale profesiei exercitate i la
cele mai nalte standarde profesionale, iar pe lng acestea, satisfacia profesional nu poate fi
comparat cu nimic altceva.















174
International Accouting Standards Board
175
Camera Auditorilor Fianciari din Romnia
176
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 100, punctul 5, pag. 20
177
J acques Renard, Teoria si practica auditului intern , lucrare editata de Ministerul Finantelor Publice printr-un proiect
finanat de PHARE, Bucureti, 2002 , pag. 39 - 40 .


6.3. Profesionitii contabili n practica public

Introducere
Profesia de expert contabil sau de contabil autorizat poate fi exercitat individual, prin
cabinete, sau printr-o societate comercial de profil nfiinat potrivit legii
178
. Profesionistul contabil
nu ar trebui s se angajeze n orice afaceri, ocupaie sau activitate, n practica public, care i
afecteaz sau care ar putea afecta unul dintre principiile fundamentale care mai apoi s aib ca
rezultat incompatibilitatea cu prestarea serviciilor profesionale.
Ameninrile i msurile de protecie
Dup cum am menionat n paginile anterioare, nerespectarea principiilor fundamentale pot
declana diferite situaii inconfortabile pentru profesionistul contabil. Una dintre aceste situaii este
ameninarea. Ameninrile se mpart n mai multe categorii, conform figurii urmtoare.

Figure 14 Clasificarea ameninrilor ntlnite de profesionistul contabil


Ameninrile de interes propriu pot determina diferite situaii care pot pune profesionistul
contabil independent ntr-o postur negativ. Cteva exemple de astfel de situaii care pot fi generate
din ameninrile de interes propriu vor fi prezentate n cele ce urmeaz:
deinerea de interese financiare n firma-client sau mpreun cu un client;
dependena fa de onorariile totale care au fost primite de la un client poate duce la excesivitate;
atunci cnd un client de certificare are o relaie de afaceri mai apropiat cu un membru al echipei
de certificare;
178
Regulament de organizare i funcionare a Corpului Expertilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia,
republicat n temeiul art. III din Hotrrea Consiliului Superior al Corpului Experilor Contabili i Contabililor
Autorizai din Romnia nr. 08/90/2008 pentru modificarea i completarea Regulamentului de organizare i funcionare a
Corpului Expertilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia, aprobat prin Hotrrea Conferinei Naionale a
experilor contabili i contabililor autorizai din Romnia nr. 1/1995, publicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea
I, nr. 466 din 23 iunie 2008, Capitolul VIII, Articolul 132


preocuparea organizaiei de a pierde un client important;
ncercarea de negocieri de angajare cu un client specific;
diferitele onorarii care sunt neprevzute n legtur cu angajamente de certificare;
depistarea unei erori importante efectuate de ctre un mebru al firmei profesionistului contabil
descoperite atunci cnd se face evaluarea rezultatelor serviciilor profesionale anteriorare.
Dale Carnegie spunea c cele mai importante lucruri au fost realizate de oameni care au continuat
s ncerce chiar i cnd se prea c nu mai este nici o speran, astfel a grei este omenesc. Acum,
trebuie de avut grij ca un profesionist contabil s nu realizeze foarte multe greeli deoarece acestea
i pot afecta imaginea n mediul extern. i totui, atunci cnd greeste acesta trebuie s i cunoasc
erorile deoarece acestea pot determina ameninri de autoexaminare pentru profesionistul contabil.
De asemenea, profesionitii contabili trebuie s aib grij ce fel de erori vor putea realiza n
misiunele sale deoarece experii contabili i contabilii autorizai rspund, n exercitarea profesiei,
disciplinar, administrativ, civil i penal, dup caz, potrivit legii
179
. Exemplele de circumstane care
pot genera ameninri de autoexaminare (autocontrol) pentru profesionistul contabil n practica
public includ
180
:
o firm care emite un raport de certificare asupra eficacitii operrii sistemelor financiare dup
desemnarea sau implementarea sistemelor;
o firm care a pregtit datele originale utilizate pentru nregistrrile care fac obiectul unei
misiuni de certificare;
un membru al echipei de certificare care ocup sau a ocupat recent funcia de director sau
funcionar al clientului;
un membru al echipei de certificare care este sau a fost recent angajat al clientului de
certificare ntr-o poziie n care exercit o influen direct i semnificativ asupra obiectului
misiunii;
firma care presteaz un serviciu pentru un client de certificare care afecteaz direct obiectul
misiunii de certificare.

Un alt tip de situaie care poate genera din ameninarea de favorizare este de a promova
aciunile organizaiei ntr-un client de audit sau profesionistul contabil care i ia aprarea unui
client de audit n cazul unor litigii sau n rezolvarea unor dispute cu tere pri.
Ameninrile de familiaritate pot fi genera urmtoarele situaii, dar nu sunt limitate la
acestea:
membrul echipei de misiunii are o rud apropiat sau imediat care ocup o funcie de
conducere sau este funcionar al clientului;
o rud apropiat sau imediat, a unui membru al echipei, care este angajat al clientului deine
poziia de a exercita o influen direct i semnificativ asupra obiectului misiunii de certificare;
un director sau un funcionar al clientului care a fost un partener a firmei se afl ntr-o poziie
n care exercit o influen direct i semnificativ asupra obiectului misiunii de certificare;
profesionistul contabil care accept cadouri sau orice fel de tratament preferenial din partea
clientului, excepie este cazul n care valoarea acestora este nesemnificativ;
asocierea de lung durat dintre un membru important al echipei de certificare i cu clientul de
certificare.
Ameninrile de intimidare pot include urmtoarele exemple generate:
179
Ordonanta nr. 65/1994 privind organizarea activitatii de expertiza contabila si a contabililor autorizati a fost
republicata in Monitorul Oficial, Partea I nr. 13 din 08.01.2008, Capitolul II, Articolul 16 (1)
180
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 200, punctul 5, pag. 48


ameninarea cu concedierea de clientul certificrii a firmei angajate;
un client de audit care arat c nu va semna un contract planificat care nu este un contract de
certificare cu firma, dac aceasta continu s nu fie de acord cu tratamentul contabil al clientului
dintr-o anumit tranzacie;
o firm ameninat de ctre client cu litigiul;
clientul exercit presiune asuprea firmei n vederea diminurii inadecvate a cantitii de munc
executat pentru a reduce onorariile;
presarea de ctre un client al angajatului s fie de acord cu judecata sa, deoarece angajatul are
mai mult experien n problema n cauz comparativ cu profesionistul contabil;
un profesionist contabil care este informat de un partener al firmei c promovarea planificat
nu va avea loc n afar de cazul n care contabilul este de acord cu tratamentul contabil neadecvat al
clientului de audit.
Profesionitii contabili independeni trebuie s neleag ca aceste situaii enumerate mai sunt
nu sunt singurele care pot aprea n practica profesional. Multe din exemplele de mai sus pot da
natere la situaii specifice de ameninri care pot nclca unul sau mai multe din principiile
fundamentale. Desigur, nu toate tipurile de ameninri pot fi clasificate, acesta este un domeniu care
va rmne deschis tot timpul. Profesionistul contabil independent trebuie s acorde atenie fiecrei
situaii mai delicate aprute i tuturor ameninrilor ntlnire, nimic nu trebuie trecut cu vederea i
pentru rezolvarea situaiilor care nu sunt enumerate mai sunt profesionistul contabil trebuie s aib
ncredere n intuiia sa profesional.
Msurile de protecie care ar putea elimina sau reduce ameninrile pn la un nivel
acceptabil se mpart n dou mari categorii:
(a) msuri de protecie generate de profesie, legislaie sau reglementri; i
(b) msuri de protecie n mediul de lucru.
La cele 5 tipuri de ameninri de mai sus, putem enumera o serie de msuri de protecie care
pot elimina sau reduce ameninrile pn la un nivel acceptabil. Pentru o mai bun exemplificare s-a
realizat urmtorul tabel.

Table 2 Msuri de protecie pentru eliminarea sau reducerea la un nivel acceptabil a ameninrilor
Msuri de protecie Includ
1.Msurile de protecie
generate de profesie,
legislaie sau
reglementri
ns nu se limiteaz doar la, urmtoarele:
dispoziii privind educaia, instruirea i experiena n vederea
accesului n profesie;
dispoziii privind formarea profesional continu;
reglementri privind guvernarea corporativ;
standarde profesionale;
monitorizare profesional sau de reglementare i proceduri
disciplinare;
examinarea extern, de ctre o ter parte autorizat
legal, a rapoartelor, a rentabilitii, a comunicrilor sau a informaiilor
care au fost realizate de profesionistul contabil.

2.Msuri de protecie n
mediul de lucru.

2.1. Din ntreaga firm
n mediul de lucru
poziia de conductor al firmei care subliniaz importana respectrii
principiilor fundamentale
poziia de conductor al firmei care stabilete preconizarea faptului c
membrii echipei de certificare vor aciona n interesul public

politici i proceduri pentru a implementa i monitoriza controlul
calitii misiunilor
politici documentate privind identificarea ameninrilor la adresa
conformitii cu principiile fundamentale, evaluarea importanei acestor
ameninri i identificarea i aplicarea msurilor de protecie pentru a
elimina sau reduce pn la un nivel acceptabil ameninrile sau, atunci
cnd msurile de protecie nu sunt adecvate sau nu pot fi aplicate,
ntreruperea sau refuzul misiunii relevante
politici i proceduri interne documentate care prevd respectarea
principiilor fundamentale
politici i proceduri care vor permite identificarea intereselor sau
relaiilor dintre firm sau membrii echipei de certificare i clieni
politici i proceduri de monitorizare i, atunci cnd este necesar,
gestionarea credibilitii datelor privind veniturile ce provin de la un
singur client
utilizarea unor parteneri diferii i a unor echipe de misiune cu linii
separate de raportare n vederea prestrii altor servicii n afara celor de
certificare pentru un client de certificare
politici i proceduri de interzicere a indivizilor ce nu sunt membri ai
echipei de certificare care s influeneze inadecvat rezultatele misiunii
comunicarea la timp a politicilor i procedurilor unei firme, precum i
a oricror schimbri ale acestora ctre toi partenerii i personalul
profesional, inclusiv instruirea i educarea corespunztoare a acestora n
ceea ce privete astfel de politici i proceduri
desemnarea unui membru cu experien al conducerii drept
responsabil pentru supravegherea funcionrii adecvate a sistemului de
control al calitii
metode de consiliere a partenerilor i a personalului profesional al
clientului certificrii i al entitilor asociate fa de care trebuie s i
pstreze independena
un mecanism disciplinar de promovare a conformitii cu politicile i
procedurile
politici i proceduri publicate care s i ncurajeze i s i abiliteze pe
angajai s comunice nivelurilor superioare din cadrul firmei orice
problem legat de conformitatea cu principiile fundamentale care i
preocup
2.2. Specifice misiunii n
mediul de lucru
angajarea unui profesionist contabil ce nu a fost implicat n prestarea
unui serviciu care nu este de certificare s examineze aceast activitate
sau s ofere consultan, dup caz
angajarea unui profesionist contabil care nu a fost membru al echipei
de certificare pentru examinarea activitii de certificare sau pentru a
oferi consultan, dup caz
consultarea unei tere pri independente, cum ar fi un comitet de
directori independent, un organism profesional normalizator sau un alt
profesionist contabil
discutarea problemelor de etic cu persoanele nsrcinate cu
guvernarea clientului
prezentarea ctre persoanele nsrcinate cu guvernarea clientului a

naturii serviciilor prestate i a mrimii onorariilor percepute
implicarea altei firme pentru a realiza sau a realiza din nou o parte din
misiunea de certificare
rotaia personalului cu experien din echipa de certificare
3.Din cadrul sistemelor
i procedurilor
clientului certificrii
clientul impune alte persoane n afara conducerii pentru ratificarea sau
aprobarea nominalizrii unei firme care s desfoare misiunea
clientul are angajai competeni, cu experien i cu grad superior, care
pot lua decizii manageriale
clientul a implementat proceduri interne care asigur alegeri obiective
n mandatarea altor misiuni n afara celor de certificare
clientul deine o structur de guvernare corporativ care asigur o
supraveghere corespunztoare i comunicarea informaiilor privind
serviciile firmei

Profesionistul contabil trebuie s neleag c n mediul de lucru trebuie s i foloseasc
raionamentul profesional pentru aplicarea msurilor de protecie cele mai relevante. n practica
public, profesionistul trebuie s se bazeze pe intuiia profesional pentru a aborda ameninrile care
nu sunt la un nivel acceptabil prin aplicarea msurilor de protecie, sau n caz extrem ntreruperea
sau refuzarea misiunii respective.
Atunci cnd situaia permite i n funcie de natura misiunii, profesionistul contabil se poate
baza pe msurile de protecie pe care le-a impus clientul angajator, dei nu este recomandat ca
profesionistul s se bazeze doar pe aceste msuri pentru a reduce ameninarea la un nivel acceptabil.

Numirea profesional
Numirea profesional cuprinde trei etape
181
, dup cum se poate observa i n figura
urmtoare.
Acceptarea clientului;
Acceptarea misiunii;
Modificarea unei numiri profesionale
181
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 210, pag. 55-61


Figure 15 Etapele numirii profesionale

Acceptarea unui client
Profesionistul contabil trebuie s aib n vedere, ntotdeauna, nainte de acceptarea unei noi
relaii cu un client dac acceptarea misiunii ar genera anumite ameninri asupra conformrii sale la
principiile fundamentale din codul etic naional. Exemplu de ameninrile poteniale la adresa
integritii sau conduitei profesionale pot fi acele situaii care ar pune la ndoiala asocierea clientului
cu imaginea profesionistului contabil.
Profesionistul contabil trebuie s evalueze, n practica public, importana oricror
ameninri i s aplice msurile de protecie necesare, pentru a elimina sau pentru a reduce
ameninrile pn la un nivel acceptabil. Exemplele de astfel de msuri de protecie includ:
obinerea de cunotine i nelegere privind clientul, proprietarii si, conducerea i pe cei
responsabili cu guvernarea i cu activitile de afaceri; sau
asigurarea angajrii clientului pentru mbuntirea practicilor de guvernare corporativ sau
a controalelor interne.
Dac reducerea ameninrilor nu este posibil, atunci profesionistul cotabil este sftuit de a
refuza s intre n relaii cu clientul.
De asemenea, n practica public i se recomand profesionistului contabil de a-i revizui
periodic deciziile de acceptare a misiunilor pentru acelai client.

Acceptarea unei misiuni
Conform principiului fundamental al competenei profesionale i prudenei, profesionistul
contabil n practica public trebuie s presteze numai acele servicii pe care acesta are competena
de a le presta. La fel ca atunci cnd se accept un client, nainte de a accepta o misiune de la un
client, profesionistul contabil trebuie s determine dac acceptarea ar genera ameninri la adresa
conformitii cu principiile fundamentale sau nu.
O ameninare generat de interesul personal ar putea aprea dac echipa misiunii nu posed
sau nu poate dobndi competenele necesare pentru a desfura corect misiunea care conforme cu
principiul competeei profesionale i a prudenei.
Un profesionist contabil n practica public trebuie s evalueze importana ameninrilor
identificate i s aplice msuri de protecie pentru a le elimina sau pentru a le reduce pn la un nivel
acceptabil. Astfel de msuri de protecie includ:

dobndirea unui bagaj de cunotine corespunztor privind natura afacerii clientului,
complexitatea operaiunilor sale, dispoziiile specifice misiunii i privind scopul, natura i domeniul
de aplicare ale activitii ce urmeaz s fie prestat;
dobndirea cunotinelor privind sectoarele industriale relevante sau aspectele-cheie;
deinerea sau obinerea experienei n ceea ce privete dispoziiile relevante de raportare i
ale organelor de reglementare;
alocarea unui personal suficient i cu toate competenele necesare;
utilizarea unor experi, atunci cnd este necesar;
convenirea unei perioade de timp realiste pentru realizarea misiunii;
respectarea politicilor i procedurilor de control al calitii elaborate pentru a oferi o
asigurare rezonabil c misiunile specifice sunt acceptate numai atunci cnd pot fi realizate cu
competen.
n practica public, profesionistul contabil trebuie s evalueze ncrederedea garantat acelei
tere persoane care l poate ajuta n consiliere sau n activitatea profesional pe profesionistul
contabil. De obicei, factorii de care se ine cont cnd se evalueaz acest aspect, sunt:
Reputaia;
Experiena;
Resursele disponibile
Standardele profesionale i etice aplicate.
Aceste infomaii pot fi aflate din consultarea cu alte pri sau dintr-o asociere anterioar cu
acest persoan, dac a fost cazul.

Modificarea unei numiri profesionale
Profesionistul contabil care este solicitat de a nlocui un alt profesionist contabil dintr-o
misiune, trebuie s stabileasc dac motivele pentru care profesionistul contabil anterior a renunat
la misiune. S stabileasc dac motivele sunt de natur profesional sau de natur personal pentru a
stabili dac acceptarea misiunii este n conformitate cu principiile fundamentale i nu este ameninat
de a le nclca. Profesionistul contabil trebuie s cunoasc toate faptele necesare nainte de accepta
misiunea din practica public.
De asemenea, profesionistul contabil trebuie s evalueze toate ameninrile prin luarea
contactului cu contabilul existent pentru a stabili faptele i circumstanele care stau la baza
modificrilor propuse, astfel nct profesionistul contabil s stabileasc dac poate accepta misiunea
sau trebuie s o refuze.
Atunci cnd este posibil se pot aplica msuri de protecie pentru eliminarea sau reducerea
ameninrilor la un nivel acceptabil, iar dac acesta nu pot fi elimitate sau reduse, profesionistul
contabil poate refuza misiunea, dac nu poate s obin informaiile necesare prin alte mijloace.
n practica public pot exista situaii n care s i se solitice profesionistului contabil de a
prelua o activitate complementar sau suplimentar activitii contabilului exisstent. Acesta trebuie
s aib grij deoarece principiul competeei profesionale i prudenei poate fi nclcat foarte uor
prin lipsa de informaii sau informaii incomplete. Aceste ameninti trebuie evaluate i trebuie s se
ia msurile de protecie necesare pentru eliminarea sau reducerea acetora pn la un nivel acceptabil.
Profesionistul contabil nu trebuie s uite principiile fundamentale i nu trebuie s le ncalce,
astfel nct confidenialitatea informaiilor care vor fi obinute trebuie pstrat iar discutarea acestora
cu un contabil depinde de faptul dac profesionistul contabil are permisiunea clientului sau dac are
o obligaie juridic. Aceast permisiune din partea clientului trebuie obinut n scris astfel nct
profesionistul contabil s nu fie acuzat de faptul c a nclcat principiul confidenialitii. Dup ce
permisiunea a fost acceptat, profesionistul contabil trebuie s respete reglementrile legale n
vigoare cu privire la aceste cereri. Conform permisiunii obinute, contabilul existent trebuie s ofere

informaii care sunt cinstite si corecte. n cazul n care profesionistul contabil nu reuete s obin
informaiile dorite de la contabilul existent, atunci acesta trebuie s ncerce prin alte mijloace, cum
ar fi chestionarea unor tere pri sau investigaii de fond cu privire la conducerea superioar sau la
cei nsrcinai cu guvernarea clientului.

Conflicte de interese

n practica public, profesionistul contabil ar trebui s evite pe ct posibil conflictele de
interese cu o ter parte pentru c dup cum spunea i Schiller n Moartea lui Wllenstein lumea e
condus numai de interese, iar Corneliu Zelea Codreanu preciza n Circulri i manifeste c
legea tcerii este ocolirea oricrui conflict. n acest sens, profesionitii contabili trebuie s
identifice n practica lor public circumstanele n care ar aprea un conflict de interese i s ncerce
evitarea acestor circumstane deoarece acestea pot genera ameninri la respectarea principiilor
fundamentale.
Un profesionist contabil n practica public trebuie s ia msuri corespunztoare pentru a
identifica circumstanele n care ar putea aprea un conflict de interese. Acest tip de circumstane ar
putea genera ameninri la adresa respectrii principiilor fundamentale.
De exemplu, o ameninare la adresa obiectivitii poate aprea atunci cnd un profesionist
contabil n practica public concureaz direct cu un client sau are o asociere n participaie sau un
angajament similar cu un competitor important al clientului. O ameninare la adresa obiectivitii
sau confidenialitii poate fi generat i atunci cnd un profesionist contabil n practica public
presteaz servicii pentru clieni ale cror interese sunt n conflict sau pentru clieni care au o disput
cu privire la aspectul sau la tranzacia n cauz.
Un profesionist contabil n practica public trebuie s evalueze importana oricror
ameninri i s aplice msurile de protecie necesare pentru a elimina ameninrile sau pentru a le
reduce pn la un nivel acceptabil. nainte de acceptarea sau continuarea unei relaii cu un client sau
a unei misiuni specifice, profesionistul contabil n practica public trebuie s evalueze importana
oricror ameninri generate de interesele n afaceri sau de relaiile cu clientul sau cu o ter parte.
n funcie de circumstanele care genereaz conflictul, aplicarea uneia dintre urmtoarele
msuri de protecie este, n general, necesar:

(a)notificarea clientului cu privire la interesul de afaceri sau la activitile firmei care ar
putea reprezenta un conflict de interese i obinerea consimmntului clientului de a aciona n
asemenea mprejurri; sau
(b) notificarea tuturor prilor relevante cu privire la faptul c profesionistul contabil n
practica public acioneaz n numele a dou sau mai multe pri ntr-un aspect n privina cruia
interesele lor sunt n conflict i obinerea consimmntului acestora de a aciona n consecin; sau
(c) notificarea clientului cu privire la faptul c profesionistul contabil n practica public nu
acioneaz n mod exclusiv pentru niciun client n prestarea serviciilor propuse (de exemplu, ntr-un
sector anume al pieei sau n ceea ce privete un anumit serviciu) i obinerea consimmntului
clientului de a aciona n consecin.
De asemenea, profesionistul contabil trebuie s determine aplicarea uneia sau mai multora
dintre urmtoarele msuri de protecie suplimentare:
(a) utilizarea unor echipe distincte ale misiunii; i
(b) proceduri de mpiedicare a accesului la informaii (de exemplu, o strict separare fizic a
unor astfel de echipe, completarea confidenial i securizat a datelor);
(c) ndrumri clare pentru membrii echipei misiunii privind aspectele de siguran i de
confidenialitate;
(d) utilizarea acordurilor de confidenialitate semnate de angajai i de partenerii firmei; i

(e) examinarea regulat a aplicrii msurilor de protecie de ctre o persoan cu experien care nu
este implicat n misiunile relevante ale clienilor
Ca i n cazul cnd profesionistul contabil accept un client sau o misiune, acesta trebuie s
evalueze orice ameninare aprut pentru a observa dac poate accepta relaiile cu viitorul client care
are interese de afaceri sau cu o ter parte. Evaluarea circumstanelor se face prin aprecierea
situaiilor n cauz. Atunci cnd se evalueaz circumstanele se va lua n considerare faptul dac se
pot lua msurile de protecie pentru eliminarea sau reducerea semnificativ a amenintrilor. Dac
dup ce au fost luate msurile de protecie necesare, conflictul de interese care reprezenta
ameninarea nu a fost eliminate sau redus semnificativ, atunci profesionistul contabil trebuie s nu
accepte respective misiune sau una din misiunile cu care sunt n conflict.

Alte opinii

Profesionistului contabil i se va solicita cteodat s ofere o a doua opine cu privire la modul
de aplicare a standardelor sau a principiilor de contabilitate, de raportare sau a altor standarde sau
principii. Astfel de situaii pot genera conflicte profesionale din care s rezulte ameninri fa de
principiile fundamentale. Profesionistul contabil atunci cnd i exprim aceast a doua opinie poate
intra n conflict cu setul de valori sau fapte pe care profesionistul contabil existent le avea. Acesta
este un exemplu de un alt fel de situaie care poate genera o ameninare fa de competena
profesional i pruden. Nivelul de relevan a ameninrii depinde i de circumstanele n care se
petrece aceste ntruct se vor putea stabili msurile de protecie ce se pot lua n urma examinrii
ameninrilor i se va putea vedea dac acestea se pot elimina sau reduce. Atunci cnd este necesar
de a se lua msuri de protecie, profesionistul contabil trebuie s cear permisiunea de la clientul su
pentru a putea a putea contacta profesionistul contabil existent, n vedea consultrii situaiei aprute
pentru a stabili limitele aferente fiecrei opinii i furnizarea unei copii a opiniei profesionistului
contabil existent. Atunci cnd nu i se ofer permisiunea profesionistului contabil de a comunica cu
profesionistul contabil existent, acesta trebuie s evalueze dac este indicat de a oferi opinia cerut
sau dac ar trebui s renune la client.

Onorarii i alte remuneraii

Orice lucru n acest lume se pltete, serviciile prestate de ctre profesionistul contabil nu
reprezint o excepie. Orice serviciu profesional efectuat el trbuie s fie remunerat ntr-un fel sau
altul iar Shakesprears spunea n Troilus i Cresida c cu vorbe nu plteti datorii. Profesionistul
contabil este liber de a-i stabili onorariu pentru serviciile pe care le presteaz dar trebuie s aib n
vedere faptul c stabilirea unui onorariu prea mic poate genera un conflict cu ceilali profesionistul
contabil cu ceilali profesioniti contabili existeni pe piaa public. De asemenea trebuie s se
evalueze faptul dac stabilirea unui onorariu prea sczut ar face dificil realizarea misiunii n
conformitate cu standardele tehnice i profesionale. Gradul de importan a ameninrilor depinde de
anuni factori precum onorariul perceput i serviciile profesionale aplicae. De acetia factori trebuie
s se in cont atunci cnd se vor aplica msurile de protecie necesare pentru a le reduce sau a le
elimina.
Onorariile contingente
182
se folosesc pentru misiunile care sunt diferite de cele de certificare.
i dei nu ar trebui s reprezinte nici o ameninare, totui pot exista circumstane care pot genera
ameninri fa de principiile fundamentale. Ele nu trebuie tratate cu superficialitate, ntotdeauna
trebuie s se stabileasc ctde relevante sau de nesemnificatove sunt i apoi s se aplice msurile de
182
Sunt onorarii calculate pe o baz predeterminat cu privire la rezultatul unei tranzacii sau al serviciilor prestate de
ctre firm.


protecie stabilite de profesionistul contabil dup raionamentul su profesional pentru a elimina sau
a reduce pn la un nivel acceptabil ameninarea.
Printre msurile de protecie care pot fi aplicate, putem enumera
183
:
o un precontract scris cu clientul privind baza de remunerare;
o prezentarea pentru grupul-int de utilizatori a activitii realizate de profesionistul contabil n
practica public i a bazei de remunerare;
o politici i proceduri de control al calitii;
o examinarea de ctre o ter parte obiectiv a activitii realizate de profesionistul contabil n
practica public.

Marketingul serciviilor profesionale

Octav Bibere preciza faptul c publicitatea este un abibild de lipid direct pe creier i n
aceste condiii cnd toul se lipete de publicul larg fr ca acesta s realizeze pe moment ce alt
modalitate mai simpl de a-i promova serviciile oferite poi gsi. Profesionitii contabili i pot
realize o campanile dde marketing i i pot oferii serviciile prestate i prin intermediul publicitii.
Astfel de campanii de marketing pot genera ameninri cu privire la principiul comportamentului
profesional dac serviciile prestate sau bunurile promovate sunt n contradictoriu cu acest principiu.
Onestitatea, cinstea i corectitudinea trebuie s fie principiile de baz pe care profesionistul contabil
s nu le ncalce astfel nct imaginea sa pe piaa larg va rmne neptat i nu va putea fi
compromis.
De assemenea, profesionistul contabil se poate consulta cu un organism professional relevant
n momentul cnd vrea s declaneze o campanile de marketing sau atunci cnd are dubii asupra
unei forme de promovare a serviciilor prestate.
Conform codului etic naional, ediia a III-a se precizeaz faptul c profesionitii contabili
pot folosi emblema Corpului pe hrtia cu antet destinat corespondenei.
Emblema Corpului este compus din
184
:
o carte-registru, simboliznd nsemnul profesiei;
un caduceu - toiagul de crainic al zeului Hermes, avnd ca nsemn divin doi erpi ncolcii,
preuit n Grecia antic, avnd valoare de simbol diplomatic; emblema Corpului simbolizeaz rolul
de crainic al profesionistului contabil, pe care l are atunci cnd red imaginea fidel, corect i
complet a patrimoniului contabilizat sau expertizat;
deviza tiin, Independen, Moralitate" - atribute eseniale ale exercitrii profesiei.

Cadouri i ospitalitate

Principiul fundamental de obiectivitate presupune din partea profesionistul contabil s fie
impariali i s nu permit unei tere pri s l influene prin diferite favoruri, cadouri sau beneficii.
Acceptatea acestora genereaz ameninri la principiul de obiectivitate. De exemplu, dac
profesionistul contabil accept un cadou din partea unui client poate genera un interes proprriu a
cientului, iar dac clientul va divulga n public a cadoului oferit profesionistul contabil poate genera
o ameninare de intimidare la adresa obiectivitii. La fel, ca n cazul celorlalte circumstane descries
183
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 240, punctul 4, pag. 68
184
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a III-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti, 2006, Paragraf 250,
punctul 8, pag. 49


mai sus, importana ameninrilor aprute depend de natura, valoarea i chiar de interesul din spatele
cadoului oferit.
Totui profesionistul contabil poate primi diferite cadouri i ospitaliti atunci cnd poate
concluziona c tera parte care I le-a oferit fr un scop profesional ascuns i cnd acestea n mod
clar sunt nesemnificative, iar acceptarea acestora nu poate influena n nici un fel luarea unor decizii
sau obinerea unor informaii. Aici raionamentul profesional a profesionistului contabil trebuie pus
n practic astfel nct acesta s poat concluziona c acesta nu reprezint nici o ameninare
important care este n conflict cu principiile fundamentale.
Dac, totui profesionistul contabil a concluzionat faptul c aceste cadouri oferite pot s aib
o influen asupra serviciilor pe care le ppresteaza, atunci trebuie s aplice msuri de protecie
pentru a elimina ameninrile sau pentru a-le reduce pn la un nivel acceptabil sau profesionistul
contabil independent nu trebuie s accepte astfel de beneficii.

Obiectivitate toate serviciile

Profesionistul contabil independent, atunci cnd presteaz servicii n practica public, trebuie
s analizeze dac exist ameninri la conformitatea principiului obiectivitii, ameninri care pot
rezulta din relaiile cu un client sau un director, funcionar sau angajat. Conform principiului
fundamental a integritii, profesionistul contabil trebuie s fie independent fa de clientul auditrii
atunci cnd acesta ofer un serviciu de audit.
Principiul independenei i ofer de fapt profesionistului contabil aceea imagine corect,
cinstit i onest n faa publicului larg, permitndu-i s i exprime opinia fr de a fi pus la
ndoial i fr a fi acuzat c a realizat erori neadecvate, c are anumite conflicte de interese sau c a
fost influenat de cei din jur.
ntotdeauna misiunile unui profesionist contabil difer de la un caz la altul, chiar dac este
aceeai situaie factorii externi i interni difer. La fel este i n cazul ameninrilor la adresa
obiectivitii. Existena, semnificaia i forma pe care le iau depind de circumstanele misiunii,
precum i de natura activitii pe care profesionistul contabil o realizeaz.
Atunci cnd nu este posibil eliminarea sau reducerea pn la nivelul de acceptabilitate a
ameninrii, profesionistul contabil poate s discute problema cu cei de la nivelul superior a echipei
de conducere a organizaiei sau cu cei nsrcinai cu managementul clientei, s ncheie orice relaie
de afaceri sau financiar care contribuie la meninerea ameninrii, s aplice proceduri de
supravechere sau n cel mai extrem caz s se retrag din echipa de misiune.

Independena
-misiuni de audit, examinare i alte misiuni de certificare-

n cazul misiunilor de audit, este n interesul public i, prin urmare ca membrii echipelor de
audit, ai firmelor i ai firmelor din reea s fie independeni de clienii de audit
185
. n cadrul unei
organizaii, misiunea de audit se realizeaz pentru a spori gradul de ncredere a utilizatorilor n
legtur cu rezultatele evalurii sau a msurrii a unui aspect care este n conformitate cu o serie de
criterii.
n cazul unui client de audit care este o entitate de interes public, o firm nu trebuie s
presteze servicii de audit intern care sunt legate de
186
:
185
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 290, punctul 4, pag. 75
186
Idem 41, Paragraful 291, punctul 200, pag. 167


parte important a controalelor interne asupra raportrii financiare;
sisteme de contabilitate financiar care genereaz informaii separat sau n ansamblu,
importante pentru evidenele contabile sau situaiile financiare ale clientului asupra crora firma i
va exprima o opinie; sau
sume sau prezentri de informaii care sunt, separat sau n ansamblu, importante pentru
situaiile financiare asupra crora firma i va exprima o opinie.
Cadrul general conceptual a fost elaborat pentru a asista firmele i membrii echipelor de
audit pentru a realiza i a menine independena. Profesionistul contabil la aplicarea cadrului general
conceptual trebuie s i foloseasc judecata profesional. Independena se poate clasifica n doua
subcategorii: independena de spirit i independena n aparen. O scurt prezentare a lor se poate
observa n figura urmtoare:

Figure 16 Clasificarea i definirea conceptului de "independen"

Profesionistul contabil trebuie s i pstreze independena i atunci cnd pot aprea
ameninri. n caz c situaia necesit se vor aplica msuri deisciplinare sau saciuni pentru a elimina
sau a reduce aceste amenintri pn la un nivel acceptabil. ntotdeauna, cnd se aplic o msur de
protecie, ea se va nregistra. Atunci cnd se evalueaz importana ameninrii trebuie luat n calcu
att factorii calitativi ct i cei cantitativi.
Independena fa de clientul auditului situaiilor finaniare este o condiie obligatorie pentru
membrii echipei de certificare. Aceasta presupune faptul c membrilor echipei de certificare le este
interzis orice relaie cu directorii, funcionarii i angajaii clienilor, dac este diferit de relaia
profesional. Relaiile personale ntre acesia sunt intezise deoarece utilizatorii interni sau externi ai
situaiilor financiare i pot exercita o influen direct i semnificativ asupra informaiilor furnizate
de raportrile financiare. Circumstanele n care se genereaz cel mai des ameninri la independena
profesionistului contabil sunt reprezentate de astfel de situaii.



6.4. Profesionitii contabili angajai
Introducere

Un profesionist contabil angajat poate fi salariat, partener, director (executiv sau non-
executiv), manager proprietar, voluntar sau unul care lucreaz pentru una sau mai multe organizaii
angajatoare. Forma legal a relaiei cu organizaiile angajatoare, dac exist, nu are niciun efect
asupra responsabilitilor etice care revin profesionitilor contabili angajai
187
.
Profesionistul contabil are obligaia de a reprezenta organizaia angajatoare n mediul extern
i de a-i alinia obiectivele individuale cu obiectivele organizaionale deoarece, n mediul extern, el
reprezint imaginea legitim a firmei angajatoare. Codul etic naional nu vrea s mpiedice
profesionistul contabil angajat de la ndeplinirea sarcinilor sale, ci doar ncearc alinierea
principiilor fundamentale cu principiile profesionistului contabil astfel nct s nu apar un conflict.
De cele mai multe ori, profesionistul contabil angajat are o poziie superioar n organizaie.
El trebuie s ia n calcul faptul c cu ct nivelul poziie sale este mai nalt, cu att capacitatea i
posibilitatea sa de a influena anumite evenimente, practici sau atitudini este mai mare. De la
profesionistul contabil angajat care se afl n astfel de poziii se ateapt ca s se impun o cultur
organizaional bazat pe etic.
Ca i n cazul profesionistului contabil independent, profesionistul contabil angajat poate fi
ameninat de o varietate de circumstane care pot duce la nerespectarea principiilor fundamentale.
Clasificarea amenintrilor este aceeai ca i n cazul ameninrilor survenite la profesionistul
contabil independent i se poate observa n tabelul urmtor. De asemenea, n tabelul urmtor se
poate observa i o scurt detaliere a exemplelor de circumstane care pot genera ameninri. adic:
de interes propriu, de autoexaminare, de favorizare, de familiaritate i de intimidare.

Table 3 Exemple de situaii care pot interveni din ameninri.
Ameninri Exemple de situaii
Interes propriu Deinerea unui interes financiar n organizaia angajatoare sau primirea
unui mprumut sau a unei garanii de la organizaia angajatoare
Participarea la angajamente de compensare prin stimulente oferite de
organizarea angajatoare
Utilizarea personal inadecvat a activelor corporative;
Preocuprile cu privire la sigurana muncii
Presiunea comercial din exteriorul organizaiei angajatoare.
Autoexaminare Determinarea tratamentului contabil adecvat pentru o combinare de
ntreprinderi dup realizarea studiului de fezabilitate care a susinut decizia
de achiziie
Favorizare Profesionitii contabili angajai pot promova poziia organizaiei, cu
condiia ca orice declaraii oferite s nu fie nici false i nici s nu induc n
eroare
Familiaritate Responsabilitatea pentru raportarea financiar a organizaiei angajatoare,
atunci cnd o rud imediat sau apropiat angajat de entitate ia decizii
care afecteaz raportarea financiar a entitii
Asocierea pe termen lung cu cunotine de afaceri care influeneaz
deciziile de afaceri
Acceptarea unui cadou sau a unui tratament preferenial, cu excepia
187
R. Petri, Note de curs Doctrin i deontologie contabil, Suceava, 2012, pag. 42-43


cazului n care valoarea acestora este n mod clar nesemnificativ
Intimidare Ameninarea concedierii sau nlocuirii profesionistului contabil angajat sau
a rudei apropiate sau imediate ca urmare a unui dezacord cu privire la
aplicarea unui principiu contabil sau la modul n care informaiile
financiare urmeaz s fie raportate
O personalitate dominant care ncearc s influeneze procesul decizional,
de exemplu, cu privire la acordarea de contracte sau la aplicarea unui
principiu contabil
Sursa tabel: Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate
cu Codul etic internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R,
Bucureti, 2011

Dac la profesionistul independent el privea organizaia angajatoare ca un client i avea
independena n faa lui, n ipostaza de angajat a unei organizaii, el trebuie s reprezinte organizaia
n faa clientului i trebuie s rspund pentru tot ceea ce face n faa angajatorului i n faa
clientului. Msurile de protecie create de profesie, legislaie sau reglementare, ce trebuie aplicate
n acest caz, sunt de asemenea descrise la partea cu profesionistul contabil independent.
Profesionistul contabil angajat poate apela la consiliere juridic atunci cnd consider c
exist persoane n cadrul firmei angajatoare care continu ce aciune nu este etic. n cazul n care,
dup aplicarea tuturor msurilor disciplinare posibile, nivelul de importan a ameninrii nu a fost
redus semnificaiv sau nu a fost eliminat, profesionistul contabil angajat poate demisiona din cadrul
firmei angajatore, aplicat ca msur extern.

Conflictele poteniale

Fiecare profesionist contabil angajat, asemntor cu un profesionist contabil independent, se
oblig profesional de a se conforma principiilor fundamentae. Pentru c nimic n aceast via nu
este perfect, pot exista situaii, pe perioada angajrii, cnd principiile fundamentale ale
profesionistului contabil angajat pot intra n conflict cu responsabilitile/obligaiile pe care acesta le
are fa de organizaia angajatoare.
Profesionistul contabil angajat are obligaia de a susine obiectivele legitime i etice ale
organizaiei angajatoare precum i regulile i procedurile care au fost stabilite pentru a sprijini aceste
obiective. Dac vor exista situaii n care conformitatea cu principiile fundamentale este ameninat,
profesionistul contabil angajat trebuie s evalueze cu atenie situaiile aprute i s aib n vedere
modul cu va aciona la aceste situaii. Exemplu de presiuni pe care le poate ntlni un profesionist
contabil i care nu sunt n conformitate cu principiile fundamentale sunt:
s ncalce legea sau reglementrile n vigoare;
s ncalce standardele tehnice sau profesionale;
s faciliteze aplicarea de strategii care sunt lipsite de etic sau s gestioneze ilegal veniturile;
s fie obligat s minc sau s induc organele fiscale n eroare (prin neprezentarea sau
asculderea unor informaii);
s fie asociat cu un raport fiscal sau non-fiscal care conine faptele n mod eronat sau s emit
un astfel de document.
n cazul c astfel de situaii apar, profesionistul contabil trebuie s apeleze imediat la
consiliere, consiliere juridic sau s intenteze un proces de soluionare a disputelor. n cazul n care,
dup aplicarea msurilor de protecie, ameninarea nu s-a atenuat, profesionistul contabil trebuie s
renune la misiune.

ntocmirea i raportarea informaiilor


Informaiile din situaiile financiare sunt folosite att de utilizatorii externi ct i de
utilizatorii interni ai unei organizaii. Profesionistul contabil ntocmeaz sau este implicat n
intocmirea rapoartelor care se fac pe baza informaiilor financiare. Aceste informaii pot fi sau nu
fcute publice, avnd n vedere c conin informaii financiare sar i informaii administrative, de
gestiune. ntocmirea i raportarea acestor informaii trebuie realizat n conformitate cu standardele
profesionale i cu standardele de aplicare de aplicare de raportare financiar.
Informaiile pe care profesionistul contabil trebuie s le fie clare i s precizeze n mod clar
i explicit care este natura real a tranzaciilor de afaceri, a activelor i a datoriilor. De asemenea
trebuie s clasifice i s nregistreze informaiile n cel mai util timp i n modul adecvat, astfel nct
descrierea faptelor s fie fcut cu exactitate i s fie prezentate n mod complet din toate punctele
de vedere.
Aa cum se precizeaz anterior, ameninrile apar din situaiile de divergen cu principiile
fundamentale ale profesionistului contabil, iar cele mai ntlnite situaii din care pot rezulta
ameninri sunt circumstanele n care profesionistul contabil este asociat cu informaii financiare ce
sunt eronate sai cu informaii care sunt eronate de aciunile altor persoane.
Dac, dup ce se ncearc aplicarea msurilor de protecie, ameninarea aprut nu poate fi
redus pn la un nivel acceptabil sau pn este eliminat, atunci profesionistul contabil trebuie s
refuze s fie asociat cu informaiile eronate sau cu grupul de persoane care a emis informaiile
eronate. Printre msurile de protecie ce trebuie aplicate putem enumera consultarea cu un comitent
de audit, cu nivelul superior de conducere a organizaiei sau cu un alt organism profesional relevant.
Dac, totui, profesionistul contabil va emite informaiile financiare eronate, n mod
semnificativ atunci acesta ar trebuie s informeze autoritile competente n legtur cu acest lucru.

Acionarea cu suficient experien

Profesionistul contabil trebuie s se implice n misiuni semnificative de unde va putea obine
suficient formare de specialitate, va obine suficient experien care s fie n conformitate cu
principiului fundamental al competenei profesionale i al prudenei. Profesionistul contabil, atunci
cnd urmeaz a se implica ntr-o misiune, nu trebuie s induc n eroare clientul cu privire la nivelul
su de pregtire sau/i experiena avut, iar cnd situaia o cere trebuie s cear asisten sua
consiliere de specialitate adecvat pentru a nu realiza, involuntar, greeli de o importan
semnificativ.
Circumstanele care pot genera ameninri cu privire la un grad insuficient de pregtire a
competenei profesionale ale unui profesionist contabil se pot observa n figura urmtoare.

Figure 17 Circumstanele care pot genera ameninri la competena profesional


Tratarea acestor circumstane depinde foarte mult de gradul de colaborare cu ceilali
profesioniti cu vechime n domeniu precum i de nivelul de supervizare a activitii sale. Orict de
semnificativ poate prea o ameninare, ea trebuie s fie atent evaluat pentru a se stabili gradul de
semnificativitate iar m-ai apoi s se aplice msurile de protecie, corespunztoare pentru a se reduce
pn la un nivel relativ sau pentru a se elimina ameninarea.
Dac, dup aplicarea msurilor de protecie, ameninarea nc m-ai continu atunci
profesionistul contabil angajat poate refuza ndeplinirea sarcinilor date. Atunci cnd profesionistul
contabil angajat se hotrte c refuzarea sarcinilor este cea mai bun soluie, el trebuie s comunice
acest lucru clar i de asemenea s expun motivele pentru care a refuzat sarcina dat.

Interese financiare

Compromis. O reglare a intereselor contradictorii care d fiecrui adversar satisfacia de a
crede c a primit ceva ce nu trebuia s aib i c nu a fost privat de nimic, cu excepia a ceea ce era
pe bun dreptate datoria sa (Ambrose Bierce) . Sau cu alte cuvinte putem afirma c aceeai
definiie se poate aplica i la interesele financiare. Interesele pot conduce la diferite ameninri (nu
doar n domeniul contabiliti), iar profesionistul contabil nu trebuie s aib sau s fie dator cu
diferite obligaii financiare fa de un client. Aceeai regul se aplic i cu obligaiile financiare
datorare sau care trebuie restituite de ctre membrii familiei sau de ctre rudele apropiate.
Circumstanele care pot genera ameninri de interes financiar sunt reprezentate de situaiile
n care profesionistul contabil angajat sau o rud apropiat a acestuia
188
:
deine interese financiare directe sau indirecte n compania angajatoare iar valoarea unui interes
poate fi direct afectat de deciziile luate de ctre profesionistul contabil angajat;
este eligibil() pentru o prim aferent unui profit i valoarea primei poate fi direct afectat de
deciziile luate de ctre profesionistul contabil angajat;
deine, direct sau indirect, opiuni pe aciuni n compania angajatoare a cror valoare poate fi
direct afectat de deciziile luate de ctre profesionistul contabil angajat;
188
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 340, punctul 1, pag. 236


deine, direct sau indirect, opiuni pe aciuni n compania angajatoare care sunt sau vor fi n
curnd eligibile pentru conversie;
poate ndeplini condiiile pentru opiuni pe aciuni n organizaia angajatoare sau pentru prime
aferente performanei dac sunt atinse anumite obiective.
La fel ca n cazul celorlalte ameninri, mrusile de protective trebuie aplicate pentru a se
elimina ameninarea rezultat din interesul financiar sau s se reduc la un nivel acceptabil. De
reinut este faptul c profesionistul contabil angajat nu trebuie s manipuleze n nici un fel
informaiile cu care intr n contact sau s utilizeze informaiile confideniale n interes propriu.

Stimulente

Stimulentele oferite unui profesonist contabil angajat se pot mpri n dou categorii, dup
cum se va putea observa i n figura urmtoare:
acceptarea de ofere;
emitera de oferte.


Figure 18 Clasificarea stimulentelor

Acceptarea de oferte
Unui profesionist contabil angajat sau unei rude apropiate i se poate oferi un stimulent pentru
prestarea serviciilor profesionale. Stimulentele pot lua forme diferite, inclusiv cadouri, ospitalitate,
tratamente prefereniale i solicitarea inadecvat de relaii de prietenie i loialitate
189
. Stimulentul
reprezint un beneficiu oferit unei tere persoane pentru un serviciu. Ca i n cazul profesionistului
contabil independentaceste stimulente pot facilita apariia ameninrilor la adresa conformitii cu
principiile fundamentale. n momentul n care unui profesionist contabil sau a unei rude propiate i
se ofer un cadou, un tratament preferenial sau orice fel de alt stimulent situaia trebuie evaluat
pentru a observa dac se genereaz ameninri de interes propriu cu privire la obiectivitate sau
confidenialitate. n momentul n care stimulentele sunt acceptate se genereaz ameninri de
intimidare care pot fi urmate de ameninarea de a face public oferta respectiv astfel nct s
duneze reputaiei profesionistului contabil angajat.
Dup oferirea stimulentului, profesionistul contabil angajat poate cere prerea unei tere pri
asupra cadoului sau orice altfel de beneficiu oferit. Dac aceast ter persoan va ajunge la
confluzia c beneficiul care a fost oferit este nesemnificativ, iar acceptarea lui nu ncurajeaz un
189
Codul etic naional al profesionitilor contabili, Ediia a V-a revizuit i adugit n conformitate cu Codul etic
internaional al profesionitilor contabili elaborat de IFAC, revizuit in iulie 2009, Editura C.E.C.C.A.R, Bucureti,
2011, Paragraful 350, punctul 1, pag. 238


comportament lipsit de etic sau nu ncalc nici una dintre prevederile codului etic naional, atunnci
profesionistul contabil angajat poate accepta respectivul stimulent care poate fi considerat ceva
normal ce aparine activitii pe care o desfoar i nu reprezint o ameninare la principiile
fundamentale.
Dar dac n urma evalurii fcute se ajunge la concluzia c stimulentul este o ameninare la
principiile fundamentale atunci trebuie aplicate msuri de protecie pentru ca ameninarea s fie
eliminat sau redus pn la un nivel acceptabil.
De menionat este faptul c viaa de zi cu zi nu se pedepsete doar acceptarea i oferirea
stimulentelor ci i tentativa de a accepta sau a oferi un stimulent. n aceste situaii, msuri de
protecie suplimentare trebuie aprobate precum profesionistul contabil s nu dea de neles unei tere
persoane c ar atepta sau ar accepta un stimulent din partea prii.
Profesionistul contabil trebuie s evalueze riscurile care sunt asociate tuturor ofertelor de
acest gen i s aplice una sau mai multe dintre msurile de protecie urmtoare:
- atunci cnd i se ofer stimulente, s informeze nivelurile superioare de conducere a
organizaiei angajatoare, n cel mai scurt timp, despre stimulentul oferit i despre partea care i l-a
oferit
190
;
- s informeze prile tere despre aceast ofert de exemplu, un organism profesional sau
angajatorul persoanei care a fcut oferta; un profesionist contabil angajat poate lua ns n
considerare i apelarea la consultan juridic nainte de a lua o asemenea msur;
- s le pun la curent pe rudele imediate sau apropiate cu privire la ameninrile relevante i
msurile de protecie, dac acestea ocup poziii ce pot genera oferirea de stimulente, de exemplu,
ca urmare a si- tuaiei lor profesionale;
- s informeze nivelurile superioare de conducere sau pe cei nsrcinai cu guvernarea
organizaiei angaja- toare atunci cnd rudele imediate sau apropiate sunt angajate de concuren sau
de potenialii furnizori ai acelei organizaii.

Emiterea de oferte
Profesionistul contabil angajat se poate afla n circumstane n care se preconizeaz c, sau
este presat s, ofere stimulente pentru a subordona raionamentul altor persoane sau organizaii,
pentru a influena procesul decizional sau obinerea de informaii confideniale
191
. Astfel de
circume pot aprea din cadrul companiei angajatoare din partea unui coleg sau din partea unui
superior. Astfel de situaii pot aprea i din partea unor persoane sau organizaii din exterior: care
pot sugera aciuni sau decizii ce pot fi avantajoase companiei angajatoare ce pot influena activitatea
profesionistului contabil.
Stimulentele nu trebuie oferite pentru a influena n mod negativ un raionament profesional
al unei persoane.
n momentul n care profesionistul contabil este presat din interiorul companiei angajatoare
de a oferi stimulente, atunci acesta trebuie s se conformeze cu principiile etice prezentate n codul
de etic naional i s cear ndrumri cu privire la soluionarea conflictelor etice de la comisia de
etic a companiei sau de la departamentul de reusrse umane (n cazul n care nu este o comisie de
etic la nivelu organizaiei angajatoare).


Bibliografie

190
Idem 46, Paragraf 350, punctul 4, 239-240
191
R. Petri, Note de curs Doctrin i deontologie contabil, Suceava, 2012, pag. 50


1. BOTEZ Daniel, Tradiii, actualiti i perspective ale profesiunii contabile din Romnia,
Editura Sedcom Libris, Iai, 2005
2. BUNGET Ovidiu Constantin , Contabilitatea romneasc ntre reform i convergen,
Editura Economic, Bucureti, 2005
3. CALU Daniela Artemisa, Istorie i dezvoltare a contabilitii n Romnia, tez de doctorat,
coordonator tiinific: prof.univ.dr. Mihai RISTEA, Bucureti, 2004
4. DEMETRESCU C. G., L. POSSLER, V. PUCHIA, V. VOICA, Contabilitate tiin
fundamental i aplicativ, Editura Scrisul romnesc, Craiova, 1979
5. Demetrescu C.G., Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti, 1972,
6. HOROMNEA Emil, Dimensiuni tiinifice, sociale i spirituale n contabilitate, Editura Tipo
Moldova, Iai, 2011
7. FELEAG Niculae, Controverse contabile, Editura Economic, Bucureti, 1996
8. GIURESCU C. G., Istoria romnilor, Bucureti, vol. I, 1955
9. Mate D, Grosu V. Integration impact upon Romanian accounting system, Economie teoretic i
aplicat, Simpozion ECTAP, supliment ECTAP Romania in the European Union. The
Quality of Integration. Growth. Competence. Employment
Volume III, vol III, Academia de Studii Economice , Bucureti, 2007.
10. Mate D(coord) Socoliuc M(coaut) Bazele conceptuale i aplicative ale contabilitii,
Editura Accent, Cluj Napoca, 2013
11. OLARIU C., M. TEACIUC, V. BABAI, Teoria general a contabilitii, ntreprinderea
Poligrafic Timioara, 1971
12. PETRI R. (coordonator), File din cronica performanelor nvmntului i culturii
economice la Iai, Editura POLICROMIA, Piatra Neam, 1995
13. PETRI R., Doctrin i deontologie contabil, suport de curs 2012.
14. RUSU D., R. PETRI, E. HOROMNEA .a., Fra Luca di Borgo i doctrinele contabilitii
n cultura economic romneasc, Editura Junimea, Iai, 1991
15. SOCOLIUC Marian, Reforma contabilitii romneti(The impact of International Financial
Reporting Standards over the evolution of the accountancy system in Romania), Economie teoretic i
aplicat, Simpozion ECTAP, supliment ECTAP Romania in the European Union. The
Quality of Integration. Growth. Competence. Employment
Volume III, vol III, Academia de Studii Economice , Bucureti, 2007.