Sunteți pe pagina 1din 11

CAPITOLUL VI METODE DE CALCULAIE A COSTURILOR

Obiective:
nelegerea conceptului de metod de calculaie a costurilor; nsuirea modului de imputare a costurilor; aprofundarea modalitilor de repartizare a costurilor; nsuirea metodologiei de separare a costurilor n funcie de gradul de finisare a produciei.

Coninut:
6.1 Conceptul i clasificarea metodelor de calculaie a costurilor 6.2 Caracteristicile metodelor de calculaie a costurilor 6.3 Imputarea costurilor pe purttori i sectoare de costuri 6.4 Repartizarea costurilor zonelor de cheltuieli asupra purttorilor finali 6.4.1 Colectarea cheltuielilor de producie 6.4.2 Calculaia i decontarea costurilor produciei auxiliare 6.4.3 Repartizarea costurilor indirecte asupra purttorilor de costuri 6.4.4 Separarea costurilor n raport de gradul de finisare a produciei 6.4.5 Stabilirea costului efectiv al produciei terminate 6.5 Teste gril, aplicaii i probleme de rezolvat

6.1 Conceptul i clasificarea metodelor de calculaie a costurilor

Calculaia costurilor cuprinde totalitatea operaiilor matematice utilizate pentru determinarea costului ntregii activiti i pe unitatea de produs, lucrare sau serviciu prestat n condiiile tehnice i organizatorice ale ntreprinderii.

Metoda de calculaie a costurilor cuprinde totalitatea procedeelor de colectare a costurilor ncorporabile pe locuri de costuri, pe produse, pe grupe de produse, pe lucrri, ntr-o anumit perioad de gestiune, a procedeelor ce conduc la cuantificarea corelaiei dintre aceste costuri i producia care le-a ocazionat, pentru determinarea costului ntregii producii precum i pe unitatea de produs. Metodele de calculaie a costurilor pot fi clasificate dup diferite criterii: a) dup perioada de apariie pot fi: metode clasice (metoda global, pe faze, pe comenzi, metoda coeficienilor de echivalen); metode evoluate (moderne) din care amintim: metoda direct-costing, metoda costurilor normate, metoda standard cost, metoda costurilor directe, metoda THM (tarif-or-main),metoda Georges Perrin (GP), metoda ABC, metoda imputrii raionale a cheltuielilor fixe; b) dup perioada de timp n care se calculeaz, metodele de calculaie pot fi: previzionale (bazate pe antecalculaii) i post operative (istorice); c) dup obiectul de calcul metodele sunt: metode de calculaie pe purttori de costuri, stabilesc costul pe purttori; metode de calculaie pe sectoare (locuri de cheltuieli) stabilesc totalul costurilor privind producia ntr-o perioad de gestiune aferente fiecrui sector atelier, secie, faz, urmrindu-se creterea responsabilitii n gospodrirea mijloacelor materiale i bneti aferente fiecrui sector; metode de calculaie mixte; d) dac lum n calcul obiectivele urmrite, metodele pot urmri: un singur obiectiv (calcularea costului produselor) sau care urmresc i alte obiective necesare conducerii operative a activitii productive (metoda costurilor normate, metoda standard - cost, metoda THM) e) n funcie de sfera de cuprindere a costurilor n costul unitar, metodele se mpart n: metode absorbante, care includ n costul unitar toate costurile de producie i de desfacere ale produselor (metode pe produs, pe comenzi, pe faze, metoda costurilor normate, standard-cost, metoda GP);

metode de calculaie pariale, calculeaz un cost incomplet, lund n consideraie numai anumite costuri ocazionate de procesul de producie i de desfacere ale produselor (metoda direct costing i metoda costurilor directe). Modelul general de calculaie a costurilor produselor, lucrrilor executate sau a serviciilor prestate se exprim cu relaia: Cu = n care: Cu - cost unitar al produsului; Cd - costuri directe ncorporabile; Ci - costuri indirecte ncorporabile repartizate asupra produsului respectiv; Q - cantitatea de produse.

Cd + Ci
Q

6.2 Caracteristicile metodelor de calculaie a costurilor


Caracteristici comune tuturor metodelor de calculaie a costurilor: calculeaz costul plecnd de la dou elemente: totalitatea cheltuielilor ncorporabile de producie i producia care le-a ocazionat; fiecare metod folosete pentru calculul costurilor anumite etape succesive de desfurare a lucrrilor de calculaie; scopul final l constituie calcularea costului unitar de producie. Deosebirile ntre metodele de costuri sunt determinate de: purttorii de cost n raport de care se stabilesc costurile; sfera de includere a cheltuielilor n costul produsului; scopul urmrit de calculaia costurilor; modul de organizare a locurilor generatoare de costuri; numrul calculaiilor de costuri. Metodele clasice (absorbante), iau n considerare la stabilirea costului unitar toate cheltuielile de producie i desfacere ocazionate de fabricarea produsului respectiv i au la baz mprirea cheltuielilor n directe i indirecte.

Metodele absorbante presupun parcurgerea urmtoarelor etape: 1) determinarea i delimitarea costurilor pe purttorii de costuri i pe sectoare potrivit posibilitilor de identificare n momentul efecturii lor, aceast etap cuprinznd fazele: colectarea costurilor de producie efective i previzionale; gruparea i centralizarea costurilor de producie efective i previzionale; nregistrarea costurilor efective. 2) repartizarea costurilor delimitate pe sectoare (centre de analiz sau seciuni omogene) asupra purttorilor finali, aceast etap cuprinznd fazele: determinarea i decontarea costurilor produciei auxiliare; repartizarea costurilor indirecte asupra purttorilor de costuri; 3) separarea cheltuielilor n raport cu gradul de finisare a produciei, prin inventarierea produselor, semifabricatelor, evaluarea acestora i stabilirea produciei n curs de execuie; 4) stabilirea costului efectiv al produciei terminate la fiecare produs, lucrare sau serviciu; 5) urmrirea i analiza costurilor efective fa de cele previzionate. Metodele de calculaie pariale nu iau n calcul toate cheltuielile efectuate de ntreprindere pentru obinerea unui produs, ci doar o parte din acestea, cele care nu se regsesc n cost fiind repartizate direct n contul de rezultate. Etapele lucrrilor de calculaie n cazul metodelor pariale sunt: delimitarea i colectarea costurilor pe purttori de costuri i pe sectoare n funcie de posibilitatea de identificare a lor; separarea costurilor aferente produciei n raport cu gradul de finisare a ei; calcularea costului unitar al produciei terminate; suportarea costurilor fixe din rezultatele financiare ale ntreprinderii sau a celor indicate (n funcie de metod); calculul indicatorilor specifici metodei respective.

6.3 Imputarea costurilor pe purttori i sectoare de costuri


Datele necesare efecturii calculaiei se preiau din contabilitatea financiar (clasa 6 Cheltuieli) fiind nregistrate n contabilitatea de gestiune, grupate pe articole de calculaie n costuri directe i indirecte. Delimitarea i calcularea costurilor este influenat de metoda de calculaie folosit, de mrimea unitii, de dispersarea i numrul seciilor de producie, de gradul de mecanizare i automatizare a evidenei. Costurile indirecte de producie i cele generale de administraie se colecteaz n contul de calculaie al fiecrei secii i al sectorului administrativ, pe baza documentelor justificative i a cheltuielilor de exploatare din contabilitatea financiar. La costurile directe se folosesc nregistrrile contabile: % = 901 921 Decontri interne privind cheltuielile Cheltuielile activitii de baz 922 Cheltuielile activitilor auxiliare La costurile indirecte nregistrrile sunt: % = 901 922 Decontri interne privind Cheltuielile activitilor auxiliare cheltuielile 923 Cheltuieli indirecte de producie 924 Cheltuieli generale de administraie 925 Cheltuieli de desfacere n mod asemntor se nregistreaz i cheltuielile de desfacere directe sau indirecte utiliznd contul 925 Cheltuieli de desfacere. La colectarea costurilor se ridic urmtoarele probleme: a) repartizarea diferenelor de pre la materii prime i materiale, asupra purttorilor de costuri i a sectoarelor de costuri, n vederea includerii consumurilor la costul de achiziie. Diferenele se includ cu ajutorul coeficientului de repartizare (K): K = (Si al ct. 308 + Rd cumulat al ct. 308)/ Si al ct. de stocuri + Rd cumulat al ct. de stocuri unde: Si - soldul iniial; Rd - rulajul cumulat de la nceputul anului.

b) includerea pe costuri a TVA deductibil la unitile nepltitoare sau pentru operaiile neimpozabile se va face n funcie de ponderea cheltuielilor cu materialele ce revin fiecrui produs sau secie n totalul consumurilor pe ntreprindere.

6.4

Repartizarea costurilor purttorilor finali

zonelor

de

cheltuieli

asupra

Cheltuielile indirecte, vor fi repartizate asupra produselor (purttori finali), doar dup efectuarea unor calcule, utiliznd un criteriu convenional de repartizare. Lucrrile de stabilire a costului efectiv, cu ajutorul contabilitii de gestiune, presupun parcurgerea urmtoarelor etape: colectarea cheltuielilor de producie; calculaia i decontarea costurilor produciei auxiliare; repartizarea costurilor indirecte asupra purttorilor de costuri; separarea costurilor n raport de gradul de finisare a produciei; stabilirea costului efectiv al produciei terminate. 6.4.1 Colectarea cheltuielilor de producie n aceast etap, cheltuielile directe (cheltuieli materiale i salariale directe), se colecteaz pe purttori de costuri (produse, lucrri, servicii, comenzi), iar cheltuielile indirecte se colecteaz pe secii i sectoare de activitate n funcie de posibilitile de identificare i localizare pe destinaii. nregistrrile contabile specifice acestor operaii se fac prin debitarea conturilor de calculaie i creditarea contului 901 Decontri interne privind cheltuielile: % = 901 921 Decontri interne privind Cheltuielile activitii de baz cheltuielile 922 Cheltuielile activitilor auxiliare 923 Cheltuieli indirecte de producie 924 Cheltuieli generale de administraie 925 Cheltuieli de desfacere

6.4.2 Calculaia i decontarea costurilor produciei auxiliare Seciile auxiliare cu producie omogen produc un singur fel de produs, lucrare sau serviciu (central electric, centrala de ap, centrala termic). Aceste secii nu au producie neterminat, ntreaga producie fiind consumat pe msura obinerii ei. Cheltuielile ocazionate de aceste secii sunt costuri directe, iar nregistrrile contabile se fac cu ajutorul contului 922 Cheltuielile activitilor auxiliare, n cadrul cruia se deschid conturi analitice pentru fiecare secie cu producie omogen. Seciile cu producie neomogen realizeaz mai multe feluri de produse sau produc mai multe categorii de lucrri, pentru care trebuie calculat costul (atelier mecanic, atelier de sculrie). Producia consumat de seciile productoare pentru necesiti proprii se include n costurile seciei respective la nivelul costurilor directe, nregistrndu-se numai n conturile analitice ale seciei respective. Lucrrile i serviciile executate reciproc de ctre seciile auxiliare se calculeaz la costul efectiv al perioadei curente sau la costul prestabilit. Costul efectiv al lucrrilor i serviciilor prestate reciproc cuprinde numai costurile directe i indirecte ale fiecrei secii. nregistrarea n contabilitate a acestor prestaii reciproce se poate efectua n dou moduri: a. debitarea conturilor analitice ale seciilor auxiliare beneficiare i creditarea conturilor analitice ale celor prestatoare de produse, lucrri, servicii, prin intermediul contului 922 Cheltuielile activitilor auxiliare: 922 (secie consumatoare) = 922 (secie prestatoare)

b. numai n debitul conturilor analitice, fr formul contabil: n rou n debitul seciei prestatoare i n negru n debitul seciei auxiliare consumatoare. La seciile cu producie neomogen, costurile comune se repartizeaz prin procedeul suplimentrii lund ca baz retribuiile directe sau un alt criteriu, n urma creia fiecare comand are colectate totalitatea costurilor aferente produciei executate.

Scznd costul efectiv al produciei neterminate rezult costul produciei terminate care se deconteaz pe locurile consumatoare. Costurile de regie se repartizeaz conform relaiei: K= unde: Ci - costuri de regie de repartizat; Br - baza utilizat pentru repartizare. Costurile seciilor auxiliare se nregistreaz astfel: % 923 Cheltuieli indirecte de producie 924 Cheltuieli generale de administraie Dup aceste operaii soldul debitor al contului 922 Cheltuielile activitii auxiliare reflect producia neterminat. 6.4.3 Repartizarea costurilor indirecte asupra purttorilor de costuri Repartizarea costurilor indirecte se poate face n raport cu costul de secie, salariile directe, consumul de materiale directe, orele de funcionare a utilajelor i ali factori, fiind ales acel criteriu care are cel mai mare grad de relevan n repartizarea judicioas a cheltuielilor indirecte. Dac se iau drept criteriu de repartizat, salariile brute, coeficientul de repartizare (K), se stabilete conform relaiei: K= Unde: K coeficient de repartizare; Ci total costuri indirecte; Br total salarii brute. = 922 Cheltuielile activitilor auxiliare

Ci Br

Ci Br

Dac cheltuielile indirecte trebuie repartizate asupra produselor A i B, nregistrrile n contabilitatea de gestiune vor fi urmtoarele: 921 = 923 Cheltuielile activitii de baz Cheltuieli indirecte de producie - produs A - produs B Dac exist i producie n curs de execuie, se efectueaz nregistrarea: 933 = 923 Costul produciei n curs Cheltuieli indirecte de producie de execuie Dac o parte din cheltuielile indirecte de producie nu se includ n costul produselor, ele se vor nregistra astfel: 902 = 923 Decontri interne privind Cheltuieli indirecte de producie producia obinut Costurile generale de administraie i cheltuielile de desfacere nu se includ n costul de producie. Dac la costul de producie se adaug cheltuielile generale de administraie i cheltuielile de desfacere rezult costul complet al produselor. n situaia n care cheltuielile generale de administraie nu se includ n costul produselor, repartizarea acestora va fi: 902 = 924 Decontri interne privind Cheltuieli generale de administraie producia obinut Cheltuielile de desfacere se adaug la costul de producie al produselor pentru care s-au efectuat (dac se pot identifica), iar dac nu se pot identifica pe produs, se repartizeaz asupra costului proporional cu ponderea sau volumul produselor livrate. nregistrrile contabile vor fi: n cazul repartizrii pe produs: 921 = 925 Cheltuielile activitii de baz Cheltuieli de desfacere n cazul nerepartizrii pe produs: 902 = 925 Decontri interne privind Cheltuieli de desfacere producia obinut 6.4.4 Separarea costurilor n raport de gradul de finisare a produciei Aceast separare prezint o mare importan pentru stabilirea corect a costului produciei terminate i a profitului. .

Pentru a determina costul efectiv al produciei finite este necesar s se stabileasc i evalueze costurile aferente produciei n curs de execuie. Stabilirea produciei n curs de execuie se poate face prin: a) metoda direct, care presupune inventarierea faptic a produciei neterminate i evaluarea ei. b) metoda indirect (contabil) presupune determinarea costului produciei neterminate pe baza datelor din contabilitate. Costul total al produciei neterminate (CTPN)se determin dup formula: CTPN = PN0 + Ch1 PN1 Unde: PN0 - producia neterminat de la nceputul perioadei; PN1 producia neterminat de la sfritul perioadei; Ch1 - cheltuieli efectuate n cursul lunii. nregistrrile n contabilitate se fac conform relaiei: 933 = % Costul produciei n curs de execuie 921 Cheltuielile activitii de baz 922 Cheltuielile activitilor auxiliare Dup efectuarea acestei operaiuni, n debitul contului 921 Cheltuielile activitii de baz rmne costul efectiv al produciei terminate. 6.4.5 Stabilirea costului efectiv al produciei terminate Costul de producie total al produciei terminate cuprinde cheltuielile directe, cota parte din cheltuielile indirecte i variaia produciei n curs de execuie. Stabilirea costului efectiv pe unitatea de produs (Cu) presupune urmtoarele: determinarea totalului costurilor aferente produciei finite i stabilirea cantitii de produse finite obinute (produse, semifabricate, lucrri i servicii). Costul unitar pe produs se stabilete cu ajutorul relaiei: Cu = unde:

C
Q

costuri aferente produciei finite;

Q cantitatea de produse finite. n vederea stabilirii costurilor totale aferente produciei terminate este necesar ca din debitul contului 921 Cheltuielile activitii de baz s se scad valoarea materialelor recuperabile i refolosibile, a materialelor existente n seciile de producie i neconsumate, a produselor reziduale i a produciei n curs de execuie existente n secii la sfritul perioadei. Costul produciei obinute se nregistreaz n contabilitate conform relaiei: 902 Decontri interne privind producia obinut 922 Cheltuielile activitilor auxiliare se soldeaz. = 921 Cheltuielile activitii de baz - defalcat pe produse -

n urma acestor operaii, conturile 921 Cheltuielile activitii de baz i

Cuvinte i expresii cheie


Producie terminat Producie neterminat Grad de finisare a produciei Metode clasice i metode evoluate Purttori de costuri Zone de cheltuieli Metode de calculaie a costurilor Imputarea costurilor