UNIVERSITATEA STEFAN CEL MARE SUCEAVA Facultatea de Stiinte Economice si Administratie Publica

Politici si Optiuni Contabile

Bujdei Maria-Lenuta
Specializare : CIG ID anul III, sem. I

TEMA 1

Rolul judecatii profesionale in dezvoltarea Politicilor contabile

n procesul de aplicare a politicilor contabile ale ntreprinderii, conducerea face mai multe raionamente profesionale (n afar de cele care implic estimri) care pot afecta semnificativ valorile recunoscute n situaiile financiare. De exemplu, conducerea face raionamente pentru a determina: - dac activele financiare sunt investiii pn la scaden; - momentul n care marea majoritate a riscurilor i avantajelor semnificative ale proprietii activelor financiare i de leasing sunt transferate altor entiti; - dac, n realitate, anumite vnzri de bunuri sunt acorduri de finanare i dac astfel nu dau natere unui venit; - n situaia n care este dificil clasificarea unei proprieti imobiliare, dac aceasta este investiie imobiliar sau proprietate imobiliar ocupat de posesor sau activ necurent deinut n vederea tranzacionrii; - cum se realizeaz alocarea costurilor pe destinaii, atunci cnd entitatea alege s prezinte o analiz a cheltuielilor utiliznd clasificarea bazat pe destinaia lor (alocarea costurilor pe destinaii poate necesita alocri arbitrare i poate implica n mod considerabil utilizarea raionamentului profesional IAS 1.92). Multe dintre deciziile pe care le iau specialitii contabili n procesul desfurrii activitilor la nivel de ntreprindere se bazeaz pe anticipri ale viitorului, pe presupuneri, ateptri, estimri. Toate acestea cer conducerii ntreprinderii cele mai dificile, subiective sau complexe raionamente profesionale. Pe msur ce numrul de variabile i presupuneri ce afecteaz posibila rezolvare viitoare a incertitudinilor crete, aceste raionamente devin din ce n ce mai subiective i mai complexe. Utilizarea unor estimri rezonabile reprezint o parte esenial a ntocmirii situaiilor financiare i nu subestimeaz credibilitatea acestora). Rolul judecii profesionale este extrem de important n dezvoltarea politicilor contabile atunci cnd acestea sunt selectate din alternativele permise n standarde i n interpretri. Alegerea unei politici contabile sau tehnici de estimare dintre cele acceptate se realizeaz astfel nct s se obin cea mai bun informare n vederea lurii deciziilor. Prezentarea n mod detaliat n cadrul Notelor (reprezint o situaie financiar ce cuprinde un rezumat al politicilor contabile semnificative i alte note explicative) a politicilor contabile utilizate n elaborarea situaiilor financiare contribuie la eliminarea subiectivismul n furnizarea informaiei. Entitile trebuie s prezinte n sumarul privind politicile contabile semnificative: bazele de evaluare utilizate la ntocmirea situaiilor financiare i celelalte politici contabile utilizate care sunt relevante pentru nelegerea corespunztoare a situaiilor financiare. Prezentarea anumitor politici contabile este folositoare n mod deosebit utilizatorilor atunci cnd acele politici sunt selectate din alternativele permise n standarde i n interpretri. Unele standarde cer n mod specific prezentarea anumitor politici contabile, inclusiv a alegerilor fcute de conducere ntre diferite politici contabile permise (de exemplu, IAS 16 cere prezentarea bazelor de evaluare utilizate pentru categoriile de imobilizri corporale). Fiecare entitate are n vedere natura activitii sale i politicile pe care utilizatorii situaiilor financiare se ateapt s le regseasc pentru acel tip de entitate (atunci cnd o entitate

are tranzacii n valut ntr-un mod semnificativ, se ateapt prezentarea politicilor contabile de recunoatere a ctigurilor i pierderilor din variaiile de curs valutar).

Exemplul 1 Societatea A preia n locaie (leasing) un mijloc de transport de la societatea B. Durata de via economic este determinat de numrul de kilometri parcuri, fiind de 200.000 km. Valoarea just a mijlocului de transport este de 60.000 u.m. S se stabileasc tipul contractului de locaie, dac se cunosc urmtoarele: Situaia 1: numrul de kilometri pentru care mijlocul de transport a fost nchiriat de locatar este de 160.000 km; Situaia 2: numrul de kilometri pentru care mijlocul de transport a fost nchiriat de locatar este de 160.000 km. n plus, locatorul accept s repare, s ntrein i s ofere alt mijloc de transport n cazul n care cel existent se va defecta. Locatarul are dreptul ca n orice moment s nlocuiasc activul cu unul similar dac starea activului nchiriat indic acest lucru; Situaia 3: numrul de kilometri pentru care mijlocul de transport a fost nchiriat de locatar este de 60.000 km; Situaia 4: numrul de kilometri pentru care mijlocul de transport a fost nchiriat de locatar este de 60.000 km. n plus, locatarul are opiunea de a cumpra activul la un pre suficient de mic n comparaie cu valoarea just la data la care opiunea devine exercitabil. Not: Clasificarea contractelor de locaie (leasing) conform IAS 17 Contracte de locaie este o problem delicat, deoarece substana economic a acestora este uneori neclar. Un contract de locaie-finanare (leasing-financiar) este un contract care are ca efect transferarea la locatar a cvasitotalitii riscurilor (riscurile includ posibilitatea de a se nregistra pierderi ca urmare a unui grad sczut de utilizare a bunului sau a uzurii morale i a unor variaii ale venitului cauzate de modificrile condiiilor economice) i avantajelor (pot fi reprezentate de estimarea unei activiti profitabile pe durata de via economic a bunului i a unor ctiguri rezultate din creterea valorii sau din realizarea valorii reziduale) inerente proprietii unui activ. Transferul proprietii poate surveni sau nu la sfritul contractului. Un contract de locaie simpl (leasing operaional) este un contract de locaie care nu transfer substanial toate riscurile i avantajele aferente titlului de proprietate. Pentru a analiza ce nseamn cvasitotalitatea riscurilor i avantajelor i dac s-a realizat transferul, este necesar intervenia judecii profesionale prin analiza prevederilor contractuale i a realitii economice a prilor implicate n contract. Clasificarea unui leasing ca leasing financiar sau operaional depinde mai degrab de fondul tranzaciei, dect de forma contractului. Exemple de situaii care individual sau n combinaie conduc n mod normal la clasificarea unui leasing ca fiind leasing financiar sunt: a) contractul transfer locatarului proprietatea activului pn la sfritul duratei contractului de leasing; b) locatarul are opiunea de a cumpra bunul la un pre estimat a fi suficient de mic n comparaie cu valoarea just la data la care opiunea devine exercitabil, astfel nct, la nceputul contractului de leasing, exist n mod rezonabil certitudinea c opiunea va fi exercitat; c) durata contractului de leasing acoper, n cea mai mare parte, durata de via economic a bunului, chiar dac titlul de proprietate nu este transferat (durata contractului de locaie include i perioada pentru care exist opiunea de extindere a sa, dac este foarte probabil c aceast opiune va fi exercitat); d) la nceputul contractului, valoarea actualizat a plilor minimale de leasing este cel puin egal cu cvasitotalitatea valorii juste a activului primit n locaie;

e) activele ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de natur special, astfel nct numai locatarul le poate utiliza fr modificri majore (locatorul va trebui s i recupereze investiia iniial fie pe durata contractului, fie oferind locatarului o opiune de cumprare foarte probabil de exercitat). Aspecte care s indice situaii ce n mod individual sau corelate pot, de asemenea, s conduc la clasificarea unui leasing ca fiind leasing financiar sunt: 1) dac locatarul poate rezilia contractul de leasing pierderile locatorului generate de rezilierea contractului revin locatarului; 2) ctigurile sau pierderile rezultate din variaia valorii juste a valorii reziduale sunt n sarcina locatarului (cnd locaia expune locatorul la riscul modificrilor n valoarea activului, utilitatea i performanele acestuia, contractul este de locaie simpl); i 3) locatarul are capacitatea de a continua leasingul pentru o a doua perioad, la o chirie substanial mai redus dect chiria pieei. Exemplele de mai sus nu sunt ntotdeauna concludente. Dac, din alte trsturi, reiese clar c leasingul nu transfer toate riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate, atunci leasingul este clasificat ca fiind operaional. Analiza contractelor de locaie trebuie s aib n vedere nu doar prevederile acestora, ci i circumstanele n care prile i desfoar activitatea.

Rezolvare exemplul 1
n rezolvarea problemei de mai sus vom recurge la aplicarea judecii profesionale prin analiza prevederilor contractuale i a realitii economice a societilor care au ncheiat contractul. Situaia 1: Contractul este un contract de locaie finanare (leasing financiar), deoarece durata contractului de locaie acoper, n cea mai mare parte, durata de via economic a bunului, chiar dac titlul de proprietate nu este transferat. Dei referenialul internaional nu detaliaz ce nseamn cea mai mare parte, contractul de locaie poate fi ncadrat n categoria locaie finanare dac avantajele generate de activ sunt obinute n majoritatea lor pe perioada n care acesta face obiectul contractului de locaie. Situaia 2: La o prim analiz am putea ncadra contractul n categoria locaiei finanare (leasing financiar), pentru c durata contractului de locaie acoper, n cea mai mare parte, durata de via economic a bunului. ns n clasificarea contractelor de locaie, trebuie luai n considerare, cumulativ, toi termenii contractului. Deoarece locatorul accept s repare, s ntrein i s ofere alt mijloc de transport n cazul n care cel existent se va defecta nseamn c nu au fost transferate substanial toate riscurile aferente titlului de proprietate de la locator la locatar. Contractul este astfel un contract de locaie simpl (leasing operaional). Situaia 3: n lipsa altor prevederi, contractul este un contract de locaie simpl deoarece durata contractului de locaie nu acoper, n cea mai mare parte, durata de via economic a bunului. Situaia 4: Contractul este un contract de locaie finanare, chiar dac durata contractului de locaie nu acoper, n cea mai mare parte, durata de via economic a bunului. Avnd n vedere c locatarul poate cumpra mijlocul de transport la sfritul contractului la un pre avantajos (suficient de mic n comparaie cu valoarea just la data la care opiunea devine exercitabil), este foarte probabil c acesta i va exercita opiunea. La nceputul contractului de leasing, exist n mod rezonabil certitudinea c opiunea va fi exercitat. Prin aceasta se transfer substanial toate riscurile i avantajele aferente titlului de proprietate.

Exemplul 2 n cursul exerciiului N ntreprinderea X vinde ntreprinderii Y o rafinrie de petrol. n contract se precizeaz c instalarea rafinriei este o parte semnificativ a contractului. Pn la sfritul exerciiului N rafinria nu este complet instalat. Stabilii momentul n care se recunoate venitul din vnzarea rafinriei. Care ar fi momentul recunoaterii venitului dac societatea X ar fi vndut societii Y o combin frigorific?

Exemplul 3 Societatea Alfa vinde echipamente sportive prin coresponden, oferind clienilor posibilitatea de a returna produsele dac nu sunt satisfcui. Cifra de afaceri anual este de 200.000 u.m.. Pe baza experienei anterioare, societatea estimeaz c 3% din produse sunt returnate i rambursate. Marja brut medie practicat este de 10% din preul de vnzare. S se stabileasc momentul n care societatea Alfa va recunoate venitul din vnzarea produselor. Not: Principala problem legat de contabilizarea veniturilor const n rspunsul la ntrebarea: din ce moment pot fi recunoscute veniturile n situaiile financi are? Pentru recunoaterea veniturilor din vnzarea bunurilor, IAS 18 Veniturile activitilor ordinare precizeaz c pe lng criteriile din cadrul conceptual, se mai adaug condiiile urmtoare: a) entitatea a transferat cumprtorului riscurile i avantajele semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor; b) entitatea nu mai gestioneaz bunurile vndute la nivelul la care ar fi fcut-o, n mod normal, n cazul deinerii n proprietate a acestora i nici nu mai deine controlul efectiv asupra lor; c) costurile tranzaciei pot fi evaluate n mod credibil. Transferul riscurilor i avantajelor coincide, n cele mai multe cazuri, cu transferul dreptului de proprietate sau cu livrarea bunurilor. Exist situaii cnd transferul este decalat n timp, iar n aceste cazuri tranzacia nu constituie o vnzare i nu este constatat nici un venit. Dac entitatea pstreaz riscurile semnificative aferente proprietii, tranzacia nu reprezint o vnzare i veniturile nu sunt recunoscute. Aceasta pstreaz riscurile i avantajele ce decurg din deinerea proprietii asupra bunurilor n urmtoarele situaii: a) atunci cnd entitatea are obligaii legate de rezultate nesatisfctoare, neacoperite de prevederile garaniilor normale; b) n momentul n care realizarea veniturilor dintr-o anumit vnzare este condiionat de revnzarea activelor de ctre cumprtor; c) cnd bunurile sunt trimise, dar trebuie s fie instalate, iar instalarea reprezint o parte semnificativ a contractului i nu a fost nc realizat de ctre entitate; i d) cnd cumprtorul are dreptul de a returna bunurile cumprate dintr-un motiv specificat n contractul de vnzare-cumprare i entitatea nu este sigur de probabilitatea napoierii. Dac o entitate pstreaz doar un risc nesemnificativ ce decurge din dreptul de proprietate, atunci tranzacia reprezint o vnzare i veniturile sunt recunoscute. De exemplu, o entitate reine doar un risc nesemnificativ aferent proprietii n siutaia unei vnzri en -detail cu clauz de returnare a banilor, n cazul n care clientul nu este satisfcut. n asemenea cazuri, veniturile sunt recunoscute n momentul vnzrii, presupunndu-se c vnztorul poate estima suficient de credibil veniturile viitoare i poate recunoate posibilitatea retururilor pe baza experienei anterioare i a altor factori relevani.

Rezolvare exemplul 2
n rezolvarea problemei de mai sus vom recurge la aplicarea judecii profesionale pentru a verifica dac sunt ndeplinite condiiile necesare recunoaterii unui venit din vnzarea bunurilor. ntreprinderea X nu recunoate venitul din vnzarea rafinriei n cursul exerciiului N, pentru c dei s-a realizat livrarea, societatea X nu a efectuat instalarea rafinriei, aceasta reprezentnd o parte important a contractului. ntreprinderea X nu a transferat cumprtorului riscurile semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor. Societatea X va recunoate venitul din vnzare n momentul n care instalarea rafinriei va fi terminat. n cazul al doilea, cnd ntreprinderea X vinde un produs electrocasnic, recunoaterea venitului se realizeaz din momentul n care clientul accept livrarea, pentru c procesul de instalare este simplu i nu reprezint o parte semnificativ a contractului.

Rezolvare exemplul 3
n rezolvarea problemei vom recurge la aplicarea judecii profesionale pentru a verifica dac sunt ndeplinite condiiile necesare recunoaterii unui venit din vnzarea bunurilor. Societatea Alfa recunoate venitul din vnzare la momentul livrrii i constituie un provizion pentru garanii acordate clienilor. Venitul este recunoscut n ntregime pentru c societatea Alfa poate estima fiabil valoarea returnrilor de mrfuri, chiar dac clienii au dreptul de a returna produsele cumprate. Provizionul pentru garanii acordate clienilor va fi recunoscut la valoarea de 20.000*3%*10% = 6.000 u.m. Pe msur ce vor fi efectuate returnrile, provizionul va fi reluat la venituri.

TEMA 2

Politici contabile privind impozitul asupra rezultatului

n numele rezultatului impozabil al exerciiului curent, se calculeaz impozitul curent sau exigibilPe lng impozitul exigibil, standardele internaionale solicit i calculul impozitelor amnate rezultate din diferenele dintre politicile contabile i regulile fiscale. Aceste diferenele pot avea caracter permanent sau temporar. De exemplu, amenzile reprezint cheltuieli din punct de vedere contabil, ns nu sunt recunoscute ca fiind deductibile din punct de vedere fiscal, prin urmare reprezint diferene permanente i afecteaz doar impozitul exigibil. Pe de alt parte, dac o instalaie se amortizeaz contabil diferit fa de modul de amortizare fiscal, aceast diferen este temporar, deoarece pe parcursul duratei de via suma amortizrilor este aceeai att contabil, ct i fiscal (difer anul sau momentul recunoaterii). Diferena temporar genereaz impozite amnate. Politicile contabile de recunoatere, evaluare i prezentare a impozitelor asupra rezultatului sunt prezentate n standardul IAS 12 Impozitul asupra rezultatului.

Politici contabile de recunoatere

Datoriile de impozit amnat se recunosc pentru diferenele temporare impozabile, cu urmtoarele excepii: recunoaterea fondului comercial i recunoaterea iniial a unui activ sau a unei datorii care nu afecteaz, la data tranzaciei, nici rezultatul contabil i nici rezultatul impozabil. Creanele (activele) de impozit amnat se recunosc pentru diferenele temporare deductibile, cu urmtoarele excepii: recunoaterea fondului comercial i recunoaterea iniial a unui activ sau a unei datorii care nu afecteaz, la data tranzaciei, nici rezultatul contabil i nici rezultatul impozabil. O crean de impozit amnat se recunoate n limita n care este probabil ca un beneficiu impozabil, asupra cruia vor putea s fie imputate diferenele temporare deductibile, s fie disponibil. Impozitele amnate se contabilizeaz, deoarece reprezint o datorie sau o crean generat de consecinele fiscale viitoare ale elementelor contabile.

Politici contabile de evaluare

Principalele politici legate de msurarea impozitelor amnate sunt urmtoarele: impozitele amnate se calculeaz pe baza diferenelor temporare. Acestea se determin pentru active i datorii ca diferena dintre valoarea contabil (VC) i baza fiscal (BF). Valoarea contabil este obinut prin aplicarea regulilor contabile (este valoarea care apare n bilan), iar baza fiscal se determin prin aplicarea regulilor fiscale. Pentru un activ, baza fiscal este valoarea ce va fi dedus n scopuri fiscale din avantajele economice pe care le va genera ntreprinderea atunci cnd recupereaz valoarea contabil a activului. Pentru o datorie, baza fiscal este valoarea contabil diminuat cu sumele ce vor fi deduse n scopuri fiscale, n contul acestei datorii. diferenele temporare pot fi impozabile sau deductibile. Diferena temporar este impozabil dac va genera sume impozabile n determinarea beneficiului impozabil al exerciiilor viitoare, atunci cnd valoarea activului va fi recuperat sau valoarea datoriei va fi decontat. Diferena temporar este deductibil dac va genera sume deductibile n determinarea beneficiului impozabil al exerciiilor viitoare, atunci cnd valoarea activului va fi recuperat sau valoarea datoriei va fi decontat. O diferen temporar este impozabil atunci cnd valoarea contabil a unui activ este mai mare dect baza fiscal i atunci cnd valoarea contabil a unui activ este mai mare dect baza fiscal. Diferene temporare impozabile VC > BF VC < BF Diferene temporare deductibile VC < BF VC > BF

Active Datorii

diferenele temporare deductibile genereaz active (creane) de impozit amnat, iar diferenele temporare impozabile genereaz datorii de impozit amnat . Creana sau datoria de impozit amnat se determin nmulind diferena temporar cu cota de impozitare. Impozitul amnat este impozitul care va deveni exigibil sau recuperabil n perioadele urmtoare. Diferenele temporare impozabile vor genera creteri ale impozitului pe profit n exerciiile urmtoare, de aceea vor fi nregistrate ca o datorie de impozit amnat. Diferenele temporare deductibile vor genera o scderea impozitului pe profit n exerciiile urmtoare, de aceea vor fi nregistrate ca o crean privind impozitele amnate. Impozitele amnate se contabilizeaz pe seama unei cheltuieli sau a unui venit cu urmtoarele excepii: - impozitulul generat de un (o) eveniment (tranzacie) contabilizat() direct n capitalurile proprii n acest caz, impozitul se contabilizeaz pe seama capitalurilor proprii; - n contextul unei grupri de ntreprinderi, impozitul afecteaz valoarea fondului comercial. Astfel, impozitul afecteaz rezultatul exerciiilor doar pentru tranzaciile (evenimentele) care au afectat contul de profit i pierderi. Pentru tranzaciile care nu reprezint grupri de ntreprinderi i nu afecteaz nici rezultatul contabil i nici rezultatul impozabil nu se contabilizeaz datorii sau creane de impozit amnat. pe baza diferenelor temporare se determin datoria sau creana de impozit amnat care trebuie s existe la nchiderea exerciiului. Pentru a determina datoria sau creana de impozit amnat care trebuie contabilizate se ine cont de soldurile iniiale. o crean de impozit amnat se recunoate n limita n care este probabil ca un beneficiu impozabil, asupra cruia vor putea s fie imputate diferenele temporare deductibile, s fie disponibil. Beneficiul impozabil poate proveni din: diferene temporare impozabile sau profituri viitoare impozabile. La fiecare dat a bilanului, entitatea analizeaz creanele nerecunoscute de impozit amnat. Acestea se recunosc n msura n care a devenit probabil c profitul impozabil viitor va permite recuperarea creanei.

 creanele i datoriile de impozit amnat se evalueaz la nivelul mrimii pe care entitatea se ateapt s o primeasc sau s o plteasc, utiliznd cotele de impozit ateptate privind perioada n cursul creia se va realiza activul sau se va deconta datoria. Dac exist cote diferite de impozitare, n funcie de diferite modaliti de realizare a activului sau de decontare a datoriei, se utilizeaz cota care reflect inteniile firmei. Creanele i datoriile de impozit amnat nu se actualizeaz.

Exemplul 1 Pe data de 01.01.N, o societate achiziioneaz o instalaie la un cost de achiziie de 5.000 u.m. Instalaia se amortizeaz linear pe 5 ani, din punct de vedere contabil, i linear pe 4 ani, din punct de vedere fiscal. Pentru impozitarea valorii rezultate din utilizarea activelor, se prevede, n anul N +1, o cot de impozitare de 25%, iar pentru ctigul din vnzare o cot de 30%. n exerciiul N+2, se schimb cotele de impozitare: 16% pentru profiturile rezultate din utilizarea activelor i 20% pentru impozitarea ctigurilor din vnzare. Societatea intenioneaz s utilizeze activul. S se calculeze i nregistreze impozitele amnate aferente exerciiilor N, N+1 i N+2.

Rezolvare
Amortizare contabil = 5.000/5 = 1.000, Amortizare fiscal = 5.000/4= 1.250 Valoare a contabil N N+1 N+2 N+3 N+4 4.000 3.000 2.000 1.000 0 fiscal 3.750 2.500 1.250 0 0 Baza Diferen Diferen temporar temporar impozabil deductibil 250 500 750 1.000 0

Exerciiul N DTI = 250 u.m. => Datorie de impozit amnat = 250 u.m. * 25% = 62,5 u.m. Cheltuieli cu impozitul amnat = Datorii de impozit amnat 62,5

Exerciiul N+1 DTI = 500 u.m. => Datorie de impozit amnat = 500 u.m. * 25% = 125 u.m. Exist o datorie de 62,5 um i, prin urmare, se contabilizeaz o datorie de 62,5 u.m. Cheltuieli cu impozitul amnat = Datorii de impozit amnat 62,5

Exerciiul N+2 DTI = 750 u.m. => Datorie de impozit amnat = 750 u.m. * 16% = 120 u.m. Ajustarea soldului iniial: 500 u.m. * (25% - 16%) = 45 u.m. Datorit scderii cotei de impozitare, trebuie diminuat soldul iniial cu 45 u.m. Datorii de impozit Amnat = Venituri din impozitul amnat 45

Soldul iniial era de 125 u.m., iar corectat este 80 u.m. Este necesar o datorie de 120 u.m.i, n consecin, se contabilizeaz o datorie de 40 u.m. Cheltuieli cu impozitul Amnat = Datoriide impozit amnat 40

datoria i creana de impozit amnat se compenseaz dac i numai dac sunt aferente impozitelor percepute de aceeai autoritate fiscal, iar entitatea dispune de dreptul legal de a compensa activele de impozit curent cu datoriile de impozit current . Exemplul 2 Se cunoate urmtoarea situaie, la sfritul exerciiilor N i N+1: (um) Elemente N N+1 Diferene temporare impozabile 10.000 8.000 Diferene temporare deductibile 6.000 9.000 La nceputul exerciiului N, exista o datorie de impozit amnat de 1.000 um. Cota de impozitare este 16%. Contabilizai impozitele amnate aferente celor dou exerciii, n cazul necompensrii i, apoi, n cazul compensrii creanelor cu datoriile de impozit amnat.

Rezolvare
Exerciiul N DTI = 10.000 um => sold final la datoriile de impozit amnat = 10.000 um * 16% = 1.600 um Exist un sold iniial de 1.000, prin urmare, se contabilizeaz, n numele exerciiului N, o datorie de 600. DTD = 6.000 um => sold final la creanele de impozit amnat = 6.000 um * 16% = 960 um Deoarece nu exist sold iniial, se contabilizeaz, pentru exerciiul N, o crean de 960 um. Cazul 1 necompensare Se contabilizeaz separat o crean n sum de 960 um i o datorie de 600 um. Chiar dac, pentru exerciiul N, se contabilizeaz o crean mai mare dect datoria, aceasta va fi recuperat din datoria de impozit amnat existent la nceputul exerciiului N (soldul iniial). Crean de impozit amnat = Venituri din impozitul amnat = Datorii de impozit amnat 960 600

Cheltuieli cu impozitul amnat

Soldul final al creanei este 960, iar soldul final al datoriei este de 1.600. Cazul 2 compensare La sfritul anului N, trebuie s existe o datorie de impozit amnat de 640 um (din

diferenele temporare rezult o datorie de 1.600 um i o crean de 960 um ). Deoarece este nregistrat n contabilitate o datorie de impozit amnat de 1.000 um i se utilizeaz principiile compensrii, se reduce aceast datorie de impozit amnat cu 360 um. Datorii de impozit amnat = Venituri din impozitul amnat 360

Prin urmare, soldul final al datoriei de impozit amnat va fi de 640. Exerciiul N+1 Cazul 1 necompensare DTI = 8.000 => sold final la datoriile de impozit amnat = 8.000 um * 16% = 1.280 um Exist un sold iniial la datorii de 1.600 um, prin urmare se contabilizeaz, pentru exerciiul N, o reducere a datoriei de 320 um Datoriide impozit amnat = Venituri din impozit amnat 320

DTD = 9.000 um => sold final la creanele de impozit amnat = 9.000 * 16% = 1.440 um Exist un sold iniial la creane de 960, iar creterea de 480 se contabilizeaz n limita n care este probabil ca un beneficiu impozabil, asupra cruia vor putea s fie imputate diferenele temporare deductibile, s fie disponibil. Dac nu se prevd beneficii viitoare impozabile, creana se recunoate pn la nivelul datoriei de impozit amnat, adic 1.280, ceea ce nseamn contabilizarea n numele exerciiului a unei creane de 320 (1.280 960). Crean de impozit amnat = Venituri din impozit amnat 320

Dac se prevd beneficii viitoare impozabile din care s fie recuperat activul, se contabilizeaz o crean de 480 um. Crean de impozit amnat = Venituri din impozit amnat 480

La sfritul exerciiului N+1, exist o datorie de impozit amnat de 1.280 um i o crean de impozit amnat de 1.440 um, dac se estimeaz c este probabil ca un beneficiu impozabil, asupra cruia vor putea s fie imputate diferenele temporare deductibil e, va fi disponibil (n caz contrar, creana va fi de 1.280). Cazul 2 compensare DTI = 8.000 um => sold final la datoriile de impozit amnat = 8.000 um * 16% = 1.280 DTD = 9.000 um => crean de impozit amnat = 9.000 um * 16% = 1.440 um Prin compensare, trebuie s existe un sold final la creane de 160 um, dac se prevd beneficii viitoare impozabile; n caz contrar, soldul impozitelor amnate trebuie s fie 0. Exist un sold iniial la datorii de 640, prin urmare: - dac se prevd beneficii viitoare impozabile, se anuleaz datoria de 640 um i se recunoate creana de 160 um; Datoriide impozit amnat = Venituri din impozit amnat 640

Crean de impozit amnat

= Venituri din impozit amnat

160

- dac nu se prevd beneficii viitoare impozabile, se anuleaz datoria de 640 um Datorii de impozit amnat = Venituri din impozit amnat 640

Politici de prezentare n situaiile financiare

Componentele principale ale cheltuielii (venitului) cu impozitele trebuie prezentate separat: cheltuiala cu impozitul exigibil, cheltuiala (venitul) cu impozitul amnat generat de apariia sau resorbia diferenelor temporare, cheltuiala (venitul) cu impozitul amnat generat de schimbrile n cota de impozitare, cheltuiala (venitul) cu impozitul legat() de schimbrile n politicile contabile i corecia de erori care au afectat rezultatul perioadei (conform IAS 8), atunci cnd acestea nu s-au contabilizat retrospectiv. De asemenea, se prezint separat impozitul aferent elementelor contabilizate direct la capitaluri proprii. Entitile trebuie s explice, n note, relaia dintre cheltuiala cu impozitul pe profit i rezultatul contabil, fie sub forma reconcilierii ntre cheltuiala cu impozitul pe profit i produsul dintre rezultatul contabil i cota de impozitare, fie sub forma reconcilierii dintre cota medie de impozitare i cota de impozitare aplicat. Se prezint mrimea, data de expirare a diferenelor temporare deductibile pentru care nu s-a contabilizat creana de impozit amna. Pentru fiecare tip de diferen temporar, se prezint creana i/sau datoria recunoscute n bilan n numele fiecrei perioade, precum i cheltuiala (venitul) care a afectat rezultatul perioadei.