ACTIVITATEA DE AUDIT IN CADRUL INSTITUIILOR BANCARE 1.

Auditul la instituiile bancare

Climatul macroeconomic mondial s-a mentinut dificil si in 2011, iar sistemul financiar international a prezentat in continuare un grad ridicat de fragilitate aducand mai multe corectii in pietele internationale. Banca Centrala Europeana a operat prima majorare a dobanzii de politica monetara in luna aprilie (de la 1% la 1,2 %! pentru a incerca sa combata inflatia ridicata, urmata de a doua majorare pe in iulie la 1, 0%. "gentiile de rating au redus ratingurile la mai multe banci si state europene. Criza datoriilor su#erane a inceput sa afecteze semnificati# bancile din zona euro, acestea fiind ne#oite sa marc$eze pierderi pe %recia si &ortugalia, iar randamentele nesustenabile in 'talia si (pania au pus in pericol capitalurile bancilor, in luna octombrie liderii )E semnand declaratia pri#ind recapitalizarea bancilor, #izand astfel finantarea bancilor pe termen mediu, incat sa se asigure flu*urile de creditare pe termen mediu ale economiei reale. )ltimele trei luni din 2011 au fost marcate de negocierile indelungate dintre liderii europeni, in cooperare cu +ondul ,onetar 'nternational, in cautarea unei solutii pentru criza datoriilor su#erane. -ecizia Bancii Centrale Europene de a reduce dobanda de politica monetara la 1% in decembrie si decizia de a oferi o facilitate de imprumut pe trei ani bancilor fara limita de #aloare au sporit increderea in sectorul bancar. ,ediul .n sc$imbare .n care se afl/ b/ncile, prezint/ oportunit/0i majore pentru acestea, dar totodat/ presupune riscuri comple*e 1i #ariabile care sunt o pro#ocare pentru managementul bancar. 2 e#aluare e*tern/ a capacit/0ii b/ncii de a func0iona sigur 1i producti# .n mediul s/u de afaceri se efectueaz/, de regul/, o data pe an. 3oate e#alu/rile anuale sunt similare ca natur/, dar se concentreaz/ pe aspecte u1or diferite .n func0ie de scopul e#alu/rii. E#alu/rile se realizeaz/ de c/tre autorit/0ile de supra#eg$ere 1i de c/tre auditorii e*terni. B45, .n calitate de autoritate de supra#eg$ere, stabile1te dac/ banca este #iabil/, dac/ respect/ cerin0ele de reglementare 1i dac/ este 6s/n/toas/7 1i apt/ s/-1i .ndeplineasc/ angajamentele financiare fa0/ de deponen0i 1i al0i creditori. -e asemenea, se #erific/ totodat/ dac/ opera0iunile b/ncii pot periclita, sau nu, siguran0a sistemului bancar per ansamblu. "uditorii e*terni caut/ s/ asigure c/ situa0iile financiare ofer/ o imagine fidel/ a condi0iei reale a b/ncii. 8n plus, auditorii e*terni sunt solicita0i s/ e#alueze dac/ managementul .ndepline1te sau nu, obiecti#ele stabilite de consiliu 1i s/ constate dac/ managementul e*pune, sau nu, capitalul b/ncii la riscuri e*agerate. B/ncilor li se cere, de obicei, s/ treac/ printr-un audit e*tern care implic/ cel pu0in situa0iile financiare de la sf9r1itul e*erci0iului financiar. 2 e#aluare credibil/ a situa0iei financiare a unei b/nci solicit/ anali1tii 1i supra#eg$etorii, .ntruc9t multe acti#e bancare sunt nelic$ide 1i nu posed/ o #aloare de pia0/ determinat/ obiecti#. 4oile instrumente financiare fac 1i mai dificil/ e#aluarea acti#ului net al b/ncilor 1i altor instrumente financiare .ntr-o manier/ oportun/. :iberalizarea pie0elor bancare 1i de capital a m/rit substan0ial ni#elul de informare cerut .n realizarea stabilit/0ii financiare, .n timp ce furnizarea de informa0ii utile, adec#ate participa0iilor 1i tranzac0iilor lor a de#enit esen0ial/ pentru men0inerea unor pie0e disciplinate 1i eficiente. &entru aceasta trebuie furnizate informa0ii utile 1i oportune care s/ satisfac/ interesul utilizatorilor e*terni referitor la informa0ii financiar ; contabile. 8n principiu, participan0ii pe pia0/, deponen0ii 1i popula0ia nu sunt nici ei mai pu0in interesa0i de informa0ii dec9t autorit/0ile de supra#eg$ere. &rezentarea de informa0ii poate fi gradual .mbun/t/0it/ indirect prin contrapresiunea e*ercitat/ de participan0ii puternici de pe pia0/, deoarece, .n condi0ii normale, banca prezent9nd informa0ii, poate prin aceasta s/-i determine pe in#estitorii 1i deponen0ii poten0iali s/ furnizeze

capital, deci s/ atrag/ noi fonduri. -orin0a de a ascunde informa0ii, .n special cele care reflect/ rezultate slabe, poate s/ se transforme de cele mai multe ori .ntr-o lips/ de transparen0/, care este e#iden0iat/ c$iar 1i .n economiile cu sisteme bancare a#ansate. 8n plus, dat/ fiind sensibilitatea lic$idit/0ii b/ncilor la o percep0ie public/ negati#/, informa0iile cu cel mai puternic impact de a declan1a reac0ii pe pia0/ bru1te 1i nefa#orabile sunt, .n general, prezentate .n ultimul moment posibil, de obicei in#oluntar. C$em/rile la o transparen0/ mai mare indic/ adeseori e1ecul .n a furniza informa0ii utile 1i oportune 1i acest lucru este cel mai acut atunci c9nd informa0ia c/utat/ sau furnizat/ este negati#/. "utorit/0ile de reglementare au responsabilitatea de a rezol#a problema disponibilit/0ii informa0iilor. -e1i legisla0ia bancar/ a fost folosit/, .n mod tradi0ional, ca o modalitate de a for0a prezentarea de informa0ii de-a lungul timpului, acest proces a implicat furnizarea datelor statistice .n scopuri de politic/ monetar/. 8n prezent, autorit/0ile de reglementare implic/ obligarea la un minim de prezent/ri, inclusi# o cerin0/ ca b/ncile s/ publice p/r0i specificate din rapoartele lor pruden0iale 1i alte informa0ii pertinente. <aloarea prezent/rilor depinde .n mare m/sur/ de calitatea informa0iilor propriu-zise. Cu toate acestea, furnizarea de informa0ii poate fi costisitoare, de aceea ne#oile de informare trebuie e*aminate .ndeaproape pentru a se asigura c/ deza#antajele prezent/rilor sunt complet justificate de beneficiile acestora. Cerin0ele de prezentare a informa0iilor financiare se concentreaz/, de regul/, pe publicarea de informa0ii cantitati#e 1i calitati#e .n raportul financiar anual al unei b/nci, .ntocmit pe o baz/ consolidat/. +ormatul de prezentare oblig/ la un set de situa0ii financiare complet auditate. +urnizarea de informa0ii .n sectorul financiar a fost .mbun/t/0it/ .n ultimul timp prin formularea de standarde asupra calit/0ii 1i cantit/0ii informa0iilor ce trebuie oferite publicului. Cerin0ele de prezentare trebuie re#izuite periodic pentru a se asigura c/ necesit/0ile curente ale utilizatorilor sunt satisf/cute 1i c/ po#ara asupra b/ncilor nu este justificat de mare. "uditarea situa0iilor financiare a ap/rut datorit/ ne#oii pe care o au utilizatorii e*terni de a se baza pe 1i de a a#ea .ncredere .n aceste situa0ii. 2. Auditul bancar si rolul acestuia n identificarea riscurilor bancare 5olul auditorului, .n special al auditorului e*tern, este .n principal acela de spori .ncrederea utilizatorului .n informa0ia contabil/, de a aduce un plus de siguran0/ faptului c/ informa0ia contabil/ a fost ob0inut/, tratat/ 1i prezentat/ .n conformitate cu standardele 1i principiile contabile acceptate. "uditul poate rele#a prezen0a unor gre1eli sau a unei fraude, dar aceste elemente sunt tr/s/turi secundare, ce apar .n urma unei acti#it/0i normale de audit. "cesta implic/ .n general,ac0iuni de #erificare 1i control a acti#it/0ii b/ncii 1i certificarea .n final a corectitudinii, sub toate aspectele semnificati#e, a cifrelor .nscrise .n documentele financiar-contabile finale. 8n procesul decizional, factorii de decizie se confrunt/ cu o probabilitate tot mai mare de a primi informa0ii incorecte datorit/= distan0ei dintre informa0ii 1i utilizatori. :ipsa accesului direct la sursa informa0ional/, c9t 1i num/rul mare de intermediari informa0ionali pot duce la dezinformare inten0ionat/ sau neinten0ionat/. manipularea informa0iilor .n scopuri personale, p/rtinirea 1i moti#ele personale ale furnizorului de informa0ii. -ac/ informa0iile transmise nu corespund celor ale factorului de decizie, atunci informa0iile .n cauz/ ar putea fi manipulate .n fa#oarea ofertantului sau .n scopul de a influen0a utilizatorii .ntr-o direc0ie dorit/. 2

#olumul mare de munc/. Cre1terea #olumului tranzac0iilor comerciale m/re1te probabilitatea includerii .n e#iden0e contabile a unor informa0ii gre1it .nregistrate. comple*itatea tranzac0iilor comerciale. Comple*itatea tranzac0iilor comerciale .ntre organiza0ii a de#enit tot mai greu de .nregistrat .n contabilitate. 5iscul ca informa0iile prezentate s/ nu fie corecte reprezint/ riscul informa0ional asumat de banc/. El reflect/ probabilitatea ca informa0iile pe care s-a bazat estimarea riscului economic s/ nu fie e*acte. "uditul nu are nici o influen0/ asupra riscului economic, .ns/ poate a#ea un impact semnificati# asupra riscului informa0ional. "stfel, prin sporirea credibilit/0ii informa0iilor financiar; contabile, auditul reduce .ntr-o m/sur/ semnificati#/ 6riscul informa0iei7 pentru utilizatorii situa0iilor financiare. (-a constatat c/ pentru institu0iile mai mari, este mai practic s/ se suporte c$eltuielile pri#ind reducerea riscului informa0ional, dec9t pentru cele mici, fapt care poate fi realizat fie prin #erificarea informa0iilor la surs/ fie prin auditarea situa0iilor financiare. 'nforma0iile auditate sunt utilizate .n procesul decizional, pornindu-se de la ipoteza c/ aceste informa0ii sunt rezonabil de comple*e, e*acte 1i nep/rtinitoare. -e obicei, managementul angajeaz/ un auditor, care #a asigura utilizatorii c/ situa0iile financiare sunt fiabile. "stfel, rolul auditorului independent este de a asigura calitatea informa0iilor de natur/ contabil/, .n #ederea pre#enirii distorsion/rii informa0iei. Cei mai mul0i dintre utilizatorii situa0iilor financiare auditate sunt ac0ionarii sau in#estitorii poten0iali. &ublicul este 1i el, de asemenea, interesat de opinia auditorului cu pri#ire la situa0iile> financiare, deoarece at9t #eniturile sale prezente c9t 1i cele #iitoare depind .ntr-o mare m/sur/ de credibilitatea situa0iilor financiare. 'n#estitorii doresc .ntotdeauna ca remunera0ia capitalurilor a#ansate de ei s/ acopere inclusi# riscul pe care ei 1i-l asum/ prin participarea la afacerea respecti#/. 5educerea riscului informa0ional reduce prin urmare 1i prima de risc pe care in#estitorii o pot pretinde. "stfel, auditul situa0iilor financiare ale unei companii aduce, .n ultim/ instan0/, la diminuarea costurilor totale ale acesteia, promo#9nd o mai bun/ alocare a resurselor pe ansamblul economiei. &rincipalele m/suri care au fost luate .n ultimul timp pentru a reduce riscul informa0iei, constau .n normalizarea 1i standardizarea principiilor 1i practicilor contabile 1i .n utilizarea pe scar/ tot mai larg/ a auditului informa0iilor contabile .n #ederea stabilirii gradului de conformitate a acestora cu criteriile respecti#e. -in acest punct de #edere, rolul auditorului este tocmai acela de a furniza o asigurare rezonabil/ a calit/0ii informa0iilor contabile. -e1i nu e*ist/ o re0et/ uni#ersal #alabil/ care, odat/ aplicat/, s/ asigure un audit complet 1i un rezultat garantat, el ser#e1te drept control asupra calit/0ii informa0iilor, deoarece= furnizeaz/ o #erificare independent/ a informa0iilor contabile .n conformitate cu criteriile prestabilite care sunt de presupus c/ reflect/ dorin0ele 1i ne#oile utilizatorului. moti#eaz/ preparatorul informa0iei s/ .1i conduc/ procesul contabil pe care .l are sub control de o manier/ care s/ fie .n conformitate cu criteriile utilizatorului, deoarece acesta 1tie c/ eforturile sale #or constitui obiectul unei re#izuiri de specialitate independente. 8n cazul .n care p9n/ la urm/ se constat/ c/ situa0iile financiare sunt incorecte, auditorul poate fi dat .n judecat/ at9t de utilizatorii informa0iilor c9t 1i de managerii care l-au angajat. +/r/ .ndoial/, auditorii poart/ o mare r/spundere juridic/ semnificati#/ pri#ind munca pe care o presteaz/. "tunci c9nd prezint/ informa0iile sub form/ de situa0ii financiare, clientul face o serie de afirma0ii .n leg/tur/ cu starea sa financiar/ 1i cu rezultatele acti#it/0ii sale. )tilizatorii e*terni care se bazeaz/ pe aceste situa0ii financiare pentru a lua decizii economice fac referin0/ la raportul auditorului ca la un indicator al fiabilit/0ii situa0iilor respecti#e. Ei pre0uiesc ?

asigurarea oferit/ de auditor datorit/ independen0ei lui fa0/ de client 1i datorit/ cuno1tin0elor sale .n domeniul raport/rii financiare. B/ncile comerciale, prin legea bancar/ .n #igoare, sunt obligate s/ apeleze la un auditor e*tern ; o societate de e*pertiz/ contabil/ autorizat/ .n condi0iile legii s/ desf/1oare acti#itate .n 5om9nia ; care #a acorda asisten0/ de specialitate, #a certifica situa0iile financiare finale 1i #a informa B45 cu pri#ire la orice act fraudulos. 'nstitu0ia de credit #a numi auditorul independent 1i #a a#ea obliga0ia de a publica situa0iile financiare consolidate .mpreun/ cu opinia auditorului independent. Consiliile de "dministra0ie ale b/ncilor #or contracta ser#icii de audit financiar cu auditorii financiari, membri ai Camerei "uditorilor +inanciari din 5om9nia (C"+5! sau societ/0ii interna0ionale de audit financiar agreate de C"+5. "uditul bancar intern este acti#itatea de audit organizat/ .n interiorul unei institu0ii de credit, ca o component/ a acti#it/0ii de monitorizare a sistemului de control intern 1i a e#alu/rii gradului de adec#are a ni#elului fondurilor proprii .n func0ie de riscurile la care b/ncile sunt e*puse, .n #edere asigur/rii unei e#alu/ri independente a adec#/rii politicilor 1i procedurilor stabilite 1i a modului .n care acestea sunt respectate. "uditul intern trebuie s/ acopere acti#it/0ile desf/1urate de banc/, at9t la ni#elul direc0iilorgenerale, direc0iilor de specialitate 1i compartimentelor func0ionale din cadrul centralei b/ncii respecti#e, c9t 1i la ni#elul unit/0ilor teritoriale, a#9nd ca obiect sprijinirea conducerii centrale 1i a unit/0ilor teritoriale .n #ederea adapt/rii celor mai adec#ate m/suri .n acti#itatea proprie, .n raporturile cu B45, cu ac0ionarii 1i clien0ii b/ncii comerciale. 'nstitu0iile de credit .1i #or organiza acti#itatea de audit intern .n cadrul unor angajamente de asigurare sau, dup/ caz, prin furnizarea unor ser#icii de consultan0/, potri#it statutului auditului intern. "uditul intern poate utiliza, .n func0ie de obiecti#ul urm/rit, una din urm/toarele forme, specifice unui angajament de asigurare= auditul financiar (ce are .n #edere #erificarea credibilit/0ii sistemului contabil 1i informatic 1i a situa0iilor financiare anuale!, auditul de conformitate (ce are ca obiecti# #erificarea conformit/0ii cu legile, reglement/rile, politicile 1i procedurile!, auditul opera0ional (ce are ca obiecti# #erificarea calit/0ii 1i adec#/rii sistemelor 1i procedurilor, analiza critic/ a structurii organizatorice, e#aluarea adec#/rii metodelor 1i resurselor .n raport cu obiecti#ele stabilite! 1i audit al conducerii (ce are ca obiecti# e#aluarea din punct de #edere calitati# a modului .n care este e*ercitat/ func0ia de conducere pentru .ndeplinirea obiecti#elor b/ncii!. 8n limita statutului, auditului intern i se pot oferi urm/toarele tipuri de ser#icii de consultan0/= angajamente oficiale de consultan0/ ; planificate 1i formalizate .ntr-un document scris@ angajamente neoficiale de consultan0/ ; acti#it/0i de rutin/, cum ar fi= participarea la comitete permanente, proiecte pe durat/ limitat/, .ntruniri ad-$oc 1i sc$imb de informa0ii@ angajamente speciale de consultan0/ ; particip/ri la fuziuni 1i ac$izi0ii@ angajamente de consultan0/ pentru cazuri deosebite ; participarea .ntr-o ec$ip/ stabilit/ pentru redresarea sau men0inerea acti#it/0ilor dup/ un dezastru sau alt e#eniment e*traordinar sau .ntro ec$ip/ desemnat/ s/ acorde sprijin temporar pentru .ndeplinirea unei cerin0e speciale. "uditul intern nu #a putea asigura desf/1urarea unui angajament de consultan0/ care determin/ sustragerea de la cerin0ele normale aferente unui angajament de asigurare, dac/ ser#iciul respecti# este mai bine desf/1urat ca 1i angajamentul de asigurare. "cti#itatea de audit bancar intern este organizat/ la ni#el de central/ bancar/, de c/tre Comitetul de "udit. Comitetul de "udit este format din trei membri ai Consiliului de "dministra0ie care nu fac parte din Comitetul de -irec0ie. Comitetul de "udit se .ntrune1te cel A

pu0in o dat/ pe semestru. -up/ fiecare 1edin0/, pre1edintele Comitetului de "udit #a redacta un raport care #a cuprinde concluziile controlului efectuat de Comitetul de "udit 1i care #a fi transmis Consiliului de "dministra0ie pentru informare. &rincipalele atribu0ii ale Comitetului de audit sunt= analizeaz/, independent de conducerea institu0iei de credit, pertinen0a metodelor contabile 1i a procedurilor interne de colectare a informa0iilor@ e#alueaz/ calitatea auditului 1i a controlului intern, .n special cu pri#ire la m/surarea, supra#eg$erea 1i controlul riscurilor 1i propune, dac/ este cazul, m/surile care ar trebui luate@ analizeaz/ alte aspecte specifice indicate de c/tre Consiliul de "dministra0ie@ .ncurajarea comunic/rii .ntre membrii Consiliului de "dministra0ie, conduc/torii b/ncii, auditul intern, auditorul financiar al b/ncii 1i B45@ asigurarea rela0iei cu auditorul financiar al b/ncii, .n sensul primirii planului de audit al acestuia 1i analiz/rii constat/rilor 1i recomand/rilor acesteia, precum 1i ale altor organe de supra#eg$ere 1i control din afara b/ncii. "cti#itatea de audit intern 1i cel e*tern poate fi identic/ sau complementar/. 8n cazul inter#en0iilor identice, se face recurs la audit e*tern cum ar fi= lipsa de disponibilitate a auditorului intern sau din ra0iuni te$nice, atunci c9nd auditul intern nu st/p9ne1te un anumit domeniu. 8n ceea ce pri#e1te inter#en0iile complementare, inter#en0ia auditului e*tern #ine .n completarea lucr/rilor realizate de auditul intern 1i este .n special cazul inter#en0iilor de audit financiar, pentru certificarea situa0iilor financiare. 8n nici un caz auditul e*tern nu trebuie interpretat ca o denigrare a auditului intern de c/tre conducerea b/ncii. -in acest moti#, este preferabil 1i natural s/ se stabileasc/ rela0ii de colaborare .ntre ec$ipa de audit intern 1i cea de audit e*tern, .n scopul de a optimiza costurile 1i timpii de inter#en0ie. -e aceea, pentru a-1i completa imaginea asupra b/ncii 1i a-1i formula o opinie riguroas/, auditorul e*tern se #a baza pe concluziile formulate de departamentul de audit intern, concentr9ndu-1i aten0ia .n continuare asupra e#alu/rii sistemelor de control intern concepute pentru a asigura acurate0ea .nregistr/rilor contabile 1i a securit/0ii acti#elor. "cest gen de cooperare este aplicabil/ 1i organelor de control ale autorit/0ii de supra#eg$ere, .ntruc9t acestea se pot baza pe lucr/rile auditului intern pentru a determina domeniul ce urmeaz/ s/ fie in#estigat. 3otodat/ autorit/0ile de supra#eg$ere comunic/ cu auditorii e*terni, .n sensul c/ opinia 1i sesiz/rile acestuia pot fi un moti# pentru e*ercitarea unui control din partea autorit/0ii sau ea .ns/1i poate apela .n e*ercitarea controlului la ser#iciile unui auditor independent. "ceast/ supra#eg$ere se realizeaz/ pe baza raport/rilor de pruden0/ bancar/ f/cute de c/tre departamentele specializate din banc/ 1i prin inspec0ii efectuate de c/tre personalul B45, .mputernicit .n acest sens, sau de c/tre auditori independen0i numi0i de banca central/. 8n multe pri#in0e, autoritatea de supra#eg$ere 1i auditorul e*tern au preocup/ri complementare pri#ind acelea1i probleme, de1i focalizarea preocup/rilor lor poate fi diferit/. -e aceea, este necesar ca, atunci c9nd un supra#eg$etor utilizeaz/ situa0ii financiare auditate, acesta s/ 0in/ cont de faptul c/ situa0iile au fost .ntocmite pentru un scop care este diferit de scopul pentru care el dore1te s/ le foloseasc/. "1adar, rolul auditorului este acela de a spori .ncrederea utilizatorului .n informa0ia contabil/, de a-l asigura c/ informa0ia contabil/ a fost ob0inut/, tratat/ 1i prezentat/ .n conformitate cu reglement/rile 1i principiile contabile acceptate. %radul de asigurare se refer/ la .ntregul proces de audit. Culegerea informa0iilor, clasificarea 1i sinteza acestora .n #ederea stabilirii concluziilor 1i form/rii opiniei auditorului referitoare la calitatea 1i con0inutul situa0iilor financiare se bazeaz/ .n mare parte pe refle*ii 1i ra0ionamente profesionale.

"utorul poart/ r/spunderea pentru forma 1i e*presia opiniei sale cu pri#ire la situa0iile financiare, .ns/ nu el este r/spunz/tor pentru modul .n care acestea au fost elaborate 1i prezentate managementului b/ncii. "uditorul are .ndatorirea de a cunoa1te 1i aprofunda cadrul general al legisla0iei financiar ; bancare 1i al reglement/rilor de profil stabilite de autoritatea de supra#eg$ere pentru a putea .n0elege modul de respectare a acestora .n cadrul tranzac0iilor b/ncii, al ofertei de produse 1i ser#icii adresate clien0ilor s/i. :ipsa de conformitate, par0ial/ sau total/ a acti#it/0ii b/ncii cu pre#ederile legale 1i reglementare creeaz/ susceptibilitatea producerii de erori semnificati#e care pot fi ascunse sau u1or detectabile de c/tre auditor .n situa0iile financiare ale e*erci0iului. &e de alt/ parte, b/ncile efectueaz/ opera0iuni specifice comple*e 1i importante, care pot fi obser#ate numai din documenta0ia folosit/ la prelucrarea tranzac0iilor 1i reflectarea acestora .n datele contabile ale b/ncii. "cest lucru determin/ apari0ia riscului potri#it c/ruia detaliile tranzac0iei pot s/ fie .nregistrate complet. -e aceea, auditorul trebuie s/ e#alueze sistemele aferente de control intern 1i s/ efectueze proceduri necesare pentru a ob0ine o informare rezonabil/, .n ceea ce pri#e1te finalizarea .nregistr/rilor contabile aferente acestor tranzac0ii, e*isten0a unor controale adec#ate care s/ limiteze riscurile bancare ce pot ap/rea datorit/ acestor tranzac0ii 1i caracterul adec#at al oric/rei inform/ri necesare, pri#ind situa0iile financiare. &rin urmare, calitatea informa0iei contabile .n general 1i .n mod deosebit a celei din situa0iile financiare ale e*erci0iului, se afl/ .n str9ns/ interdependen0/ cu riscul de audit, cu m/rimea, felul 1i intensitatea acestuia. "uditorul stabile1te ni#elul acceptabilit/0ii, caracterul semnificati#, pragul de semnifica0ie al informa0iei .nc/ din momentul alc/tuirii planului de audit. -omeniile semnificati#e se stabilesc de c/tre auditor 0in9nd seama de conturile semnificati#e care, prin natura 1i rulajele lor, pot ascunde erori semnificati#e sau prezint/ probabilitatea e*isten0ei erorilor. Erorile semnificati#e pe care auditorul le poate constata .n situa0iile financiare sunt purt/toare de riscuri semnificati#e. 5aportul .ntre erori 1i riscuri este in#ers propor0ional, adic/ cu c9t pragul de semnifica0ie este mai ridicat, cu at9t riscul este mai sc/zut 1i in#ers. 4i#elul riscului poate fi mic1orat .n procesul de audit prin efectuarea unui num/r mai mare de teste de control. :a .nc$eierea misiunii de audit, auditorul are obliga0ia s/ e#alueze aprecierile 1i s/-1i stabileasc/ opinia cu pri#ire la situa0iile financiare. "naliza pe care o face cu acest prilej trebuie s/ conduc/ la stabilirea unor concluzii din care s/ rezulte opinia afirmati#/, negati#/ sau, dup/ caz, imposibilitatea e*prim/rii opiniei referitoare la= politice contabile folosite de banca auditat/ 1i reflectarea acestora .n situa0iile financiare@ standardele 1i procedurile contabile folosite pe durata e*erci0iului@ informa0ia financiar/ cuprins/ .n situa0iile financiare este suficient fundamentat/ pentrua fi .n0eleas/ 1i #erificat/. 3. Rolul auditului bancar i importana acestuia Bancile joaca un rol central .n economie. Ele pastreaza economiile populatiei, ofera mijloace de plata a bunurilor si ser#iciilor si finanteaza dez#oltarea afacerilor si comertului. &entru a .ndeplini aceste functii .ntr-un mod sigur si eficient, bancile trebuie sa se bucure de .ncrederea populatiei si de a acelora cu care acestea fac afaceri. (tabilitatea sistemului bancar, national si international trebuie de aceea sa fie recunoscuta ca o problema de interes public general. "cest interes public este reflectat .n modul .n care bancile din toate tarile, spre deosebire de cele mai multe dintre societatile comerciale, sunt subiectul controlului soliditatii lor financiare (.n mod obisnuit se refera la un control pre#enti#! realizat de bancile centrale si alte agentii oficiale de supra#eg$ere. (ituatiile financiare ale bancilor sunt, de asemenea, subiectul e*aminarii efectuate de catre auditorii e*terni. 2pinia auditorului confera

credibilitate acestor situatii si din acest moti# contribuie la promo#area .ncrederii .n sistemul bancar. "uditul prin componentele sale interna si e*terna urmareste nu numai sa controleze, ci mai ales sa propuna solutii pentru optimizarea acti#itatii la ni#elul departamentelor bancilor. Bancile au organizat auditul intern ca o componenta a acti#itatii de monitorizare a sistemului de control intern si a e#aluarii gradului de adec#are a ni#elului fondurilor proprii .n functie de riscurile la care bancile sunt e*puse, .n #ederea asigurarii unei e#aluari independente a adec#arii politicilor si procedurilor stabilite si a modului .n care acestea sunt respectate. "uditul intern acopera toate acti#itatile bancilor, inclusi# acti#itatile sediilor secundare din tara si strainatate, cele desfasurate .n cadrul entitatilor cuprinse .n perimetrul lor de consolidare, precum si cele desfasurate de catre societatile prestatoare de ser#icii au*iliare sau cone*e. Controalele interne adec#ate .n cadrul bancilor trebuie sa fie suplimentate de un audit intern eficient, care sa e#alueze .n mod independent sistemul de control din cadrul organizatiei. "uditul intern este un organ independent de supra#eg$ere al conducerii bancare, ale carui obiecti#e sunt e*aminarea si e#aluarea acti#itatilor bancii. "cti#itatile sale includ re#izuirea controlului .n cadrul bancii, de asemenea consultanta conducerii bancii .n #ederea perfectionarii metodelor folosite, a sistemelor si a procedurilor bancii pentru a atinge o .nalta eficienta a operatiunilor bancii. . 2biecti#ele auditului intern al bancilor sunt e#aluarea si .mbunatatirea sistemului controlului intern, procesului de administrare a riscurilor si procesului de conducere din cadrul bancilor. 8n #ederea .ndeplinirii obiecti#elor sale, auditul intern include, .n principal, urmatoarele= - analizarea modului de aplicare si a eficacitatii procedurilor de administrare a riscurilor si a metodologiilor de e#aluare a riscurilor semnificati#e@ - analizarea rele#antei si integritatii datelor furnizate de sistemele informationale financiare si de gestiune, inclusi# de sistemul informatic@ - analizarea acuratetei si credibilitatii .nregistrarilor contabile si situatiilor financiare@ - analizarea gradului de adec#are a ni#elului fondurilor proprii ale bancilor .n functie de riscurile la care acestea sunt e*puse@ - testarea at9t a operatiunilor, c9t si a functionarii procedurilor specifice de control intern@ - analizarea modului cum sunt respectate dispozitiile cadrului legal si de reglementare, cerintele codurilor de conduita, precum si analizarea modului cum sunt implementate politicile si procedurile bancii@ - testarea integritatii, credibilitatii si, dupa caz, a oportunitatii raportarilor, inclusi# a celor destinate utilizatorilor e*terni@ - protejarea elementelor patrimoniale bilantiere si e*trabilantiere si identificarea metodelor de pre#enire a fraudelor si pierderilor de orice fel. "uditul intern nu e*clude auditul e*tern realizat de firme specializate de audit, importanta auditului e*tern este recunoscuta si de catre :egea nr. CD 1EEC pri#ind acti#itatea bancara, republicata, care stipuleza la art. C?, CA, C si CB urmatoarele= F(ituatiile financiare ale bancii, .ntocmite pe baza indi#iduala si, dupa caz, pe baza consolidata, trebuie sa fie auditate, potri#it prezentei legi, de auditori financiari aprobati de Banca 4ationala a 5om9niei.

AS ECTE TEORETICE ALE AUDITULUI ACTIVITATII BANCARE LA ! BANCA CO"ERCIAL# CAR ATICA!

1. Prezentare general a bncii Banca Comercial/ Carpatica (denumit/ .n continuare Banca! este societate pe ac0iuni administrat/ .n sistem dualist, a#9nd sediul social .n (ibiu, (trada "utog/rii, num/rul 1, Hude0ul (ibiu, 5om9nia, C'+ 52 11AAG021, tel. IA0 2BE 2??EC @ +a* IA0 2BE 2???G1. Banca func0ioneaz/ .n baza actelor normati#e .n #igoare pri#ind societ/0ile comerciale, acti#itatea bancar/, pia0a de capital (:egea ?1D1EE0 republicat/, pri#ind societ/0ile comerciale, 2)% nr. EED200B pri#ind institu0iile de credit 1i adec#area capitalului, :egea 2EGD200A pri#ind pia0a de capital! precum 1i .n baza "ctului Constituti#. Banca 1i-a .nceput acti#itatea .n anul 1EEE, la (ibiu, ca o banc/ de ni#el mediu, .nfiin0at/ de oameni de afaceri rom9ni 1i societ/0i comerciale str/ine. -e la .nfiin0are p9n/ .n prezent, Banca a reu1it s/ se integreze .n pia0a bancar/ rom9neasc/ .nregistr9nd rezultate remarcabile .ntr-un timp scurt. 8n prezent, Banca Comercial/ Carpatica de0ine o re0ea de 1 de unit/0i, format/ din G sucursale, C? de agen0ii 1i 1 puncte de lucru. Cota de pia0/ la sf9r1itul anului 2011 a fost de 1,0G%. -ate informati#e Banca Comercial/ Carpatica - Emitent -ata list/rii la B<B= 0E.0B.200A (categoria a ''-a!, respecti# 2B.0A.200 (categoria '! 4um/r de ac0iuni= ?.1AB.2E0.AEA <aloare nominal/= 0,1 leiDac0iune Capital social= ?1A.B2E.0AE,A0 lei Capitalizare bursier/= 1GC.?EA.BG1,01 lei (JA1, mil. E)52! Intenia i misiunea strategic a bncii B.C. Carpatica (.". impreuna cu K25)( B"4L)E E3 +'4"4CE, consultantul MfN (Mreditanstalt fOr Niederaufbau! in 5omania deruleaza o linie de finantare, din +ondul 5omano %erman, in urma acordului semnat de acesta cu ,inisterul de +inante. 'n scopul acoperirii riscurilor inerente operatiunilor de comert e*terior, in baza acordului de colaborare inc$eiat de curand intre C"5&"3'C" si EP',B"4M orice agent economic e*portator sau care produce pentru e*port poate beneficia de ser#iciile de asigurare, garantare si bonificatii de dobanda ale EP',B"4M (", in timp ce finantarea pentru acti#itatea sa o poate obtine de la C"5&"3'C". 'n prezent Banca Comerciala Carpatica ofera credite cu destinatie rurala in )(- si 524, in baza unui acord inc$eiat cu ,inisterul +inantelor &ublice ( ,+&! cu pri#ire la &roiectul de +inantare 5urala, finantat de catre Banca 'nternationala pentru 5econstructie si -ez#oltare (B.'.5.-.-e asemenea, BCC ofera creditul +'-", cu destinatie rurala, un credit in )(-, finantat din +ondul 'nternational de -ez#oltare "gricola. isiune ! "iziune ! "alori ,isiune - 81i propunem s/ sprijine dez#oltarea comunit/0ilor .n care tr/im 1i de aceea dore1te s/ .ndeplinineasc/ a1tept/rile clien0ilor no1tri, printr-un portofoliu #ast de produse 1i ser#icii financiare. (unt aten0i la e*igen0ele tuturor clien0ilor, fie persoane fizice, fie companii 1i se dedic/ cu pasiune dez#olt/rii afacerilor lor. <iziune - Crede .n oameni 1i .n ac0iunile lor. (piritul .ntreprinz/tor al clien0ilor .i determin/ s/ pun/ pasiune .n tot ceea ce face 1i s/ do#edeasc/ c/ poate cl/di parteneriate solide pentru g/sirea celor mai bune solu0ii financiare. <alori=

Calitate 1i seriozitate - -in respect pentru clien0i 1i colaboratori, se str/duim s/ ofere cele mai bune produse 1i ser#icii. &erforman0/ 1i responsabilitate - (unt $ot/r90i s/ ob0in/ succes .n acti#itatea lor, de aceea doresc s/ d/ruiasc/ tot ce e mai bun din ei. 8ncredere 1i transparen0/ - Cred .n calit/0i precum onestitate, respect, integritate 1i le aplic/ zilnic .n toate acti#it/0ile lor profesionale. Comunicare 1i fle*ibilitate - "cestea sunt premisele unei rela0ii de succes. :oialitate 1i stabilitate - &re0uiesc fiecare client 1i apreciaz/ fiecare afacere pe care le-o .ncredin0/m. #oncurenii direci ai bncii pe piaa de capital &rincipala piata pe care concureaza Banca este piata produselor si ser#iciilor bancare din 5omania. 2 descriere a acestei piete si e#olutiile legislati#e semnificati#e in legatura cu aceasta sunt surprinse in cele ce urmeaza. "#9nd .n #edere specificul acti#it/0ii desf/1urate, concuren0ii b/ncii noastre sunt toate b/ncile comerciale, persoane juridice rom9ne sau str/ine, care .1i desf/1oar/ acti#itatea .n cadrul pie0ei bancare rom9ne1ti. &rincipala pia0/ pe care concureaz/ banca este pia0a produselor 1i ser#iciilor bancare din 5om9nia. 8n ceea ce pri#e1te ponderea pe pia0/ a produselor b/ncii, situa0ia se prezint/ astfel= - cota de pia0/ pe depozite= 1,1 %@ - cota de pia0/ pe credite persoane juridice= 0,C0%@ - cota de pia0/ pe credite persoane fizice= 0,1 %. &rincipalii competitori pe linii de business 1i ser#icii, conform analizelor efectuate de banc/, se identific/= - credite persoane juridice= Banca 3ransil#ania, CEC BanQ, 5aiffeisen BanQ@ - credite persoane fizice (inclusi# carduri de credit!= Banca 3ransil#ania, 'ntesa (anpaolo BanQ, &iraeus BanQ@ B5-@ CEC BanQ@ "lp$a BanQ@ BC5@ 5B(@ 5aiffeisen BanQ@ Banca 5omaneasca@ )nicredit@ 23& BanQ@ %aranti BanQ@ B"4C&2(3@ ,illennium BanQ@ '4% BanQ - depozite= Banca 3ransil#ania, ,arfin BanQ, %aranti BanQ 'nternational 4.<., "lp$a BanQ, ,MB 5ome*terra BanQ, &roCredit BanQ@ B5-@ CEC BanQ@ BC5@ 5B(@ 5aiffeisen BanQ@ Banca 5omaneasca@ )nicredit@ 23& BanQ@ %aranti BanQ@ B"4C&2(3@ ,illennium BanQ@ '4% BanQ - Carduri debit= 'ntesa (anpaolo BanQ, Bancpost, 5aiffeisen BanQ, Banca 5om9neasc/@ Credit Europe BanQ@ B5-@ CEC BanQ@ BC5@ 5B(@ 5aiffeisen BanQ@ )nicredit@ 23& BanQ@ %aranti BanQ@ ,illennium BanQ@ '4% BanQ@ :eumi BanQ@ Banca 'talo 5omena@ <olQsbanQ@ "3E BanQ. - 'nternet BanQing= ,MB 5ome*terra BanQ, CEC BanQ, ,illenium BanQ, Banca 3ransil#ania@ Credit Europe BanQ@ B5-@ CEC BanQ@ BC5@ 5B(@ 5aiffeisen BanQ@ )nicredit@ 23& BanQ@ %aranti BanQ@ ,illennium BanQ@ '4% BanQ $tructura #onsiliului de $upra%eg&ere 1. Componen0a Consiliului de (upra#eg$ere ,embrii Consiliului de (upra#eg$ere au fost ale1i de c/tre "%" pentru un mandat de A ani. Componen0a Consiliului .n anul 2011 se prezint/ astfel= - 'lie Carabulea ; &re1edinte consiliu - 4icolae &etria ; ,embru consiliu - -oina 3oader ; ,embru consiliu - independent - 'oan 3renca ; ,embru consiliu - independent

Conform legisla0iei .n #igoare, membrii Consiliului de (upra#eg$ere nu de0in func0ii e*ecuti#e .n cadrul B/ncii Comerciale Carpatica. -oi membri ai Consiliului sunt independen0i, fiind asigurat ec$ilibrul .n luarea deciziilor. "dunarea %eneral/ a "c0ionarilor a aprobat .n data de 0B decembrie 2011 numirea d-lui (il#iu &opa ca membru .n Consiliul de (upra#eg$ere pentru o perioad/ de A ani de la data .nregistr/rii la 25C. "#izul de principiu din partea B45 a fost primit .n luna februarie 2012 1i .ncep9nd cu luna martie 2012 dl. &opa (il#iu 1i-a .nceput acti#itatea ca membru al Consiliului de (upra#eg$ere. 2. Comitetul de 5emunerare 1i 4ominalizare Comitetul de 5emunerare 1i 4ominalizare a fost compus .n anul de referin0/ din 2 membri, dup/ cum urmeaz/= - 4icolae &etria ; &re1edinte comitet - 'lie Carabulea ; ,embru comitet 8n 1edin0a din luna martie 2012 Consiliul de (upra#eg$ere a aprobat cooptarea d-lui &opa (i#iu ca membru al Comitetului de 5emunerare 1i 4ominalizare. ?. Comitetul de (upra#eg$ere a 5iscurilor Comitetul de (upra#eg$ere a 5iscurilor este format din ? membri ai Consiliului de (upra#eg$ere al b/ncii. 8n anul 2011, componen0a acestui comitet a fost urm/toarea= - 'oan 3renca ; &re1edinte comitet - independent - 4icolae &etria ; ,embru comitet - -oina 3oader ; ,embru comitet ; independent 8n 1edin0a din luna martie 2012 Consiliul de (upra#eg$ere a aprobat .nlocuirea d-nei 3oader -oina cu dl. &opa (i#iu .n func0ia de membru al Comitetului de (upra#eg$ere a 5iscurilor. A. Comitetul de audit Conform "ctului constituti#, Comitetul de audit este alcatuit din cel pu0in 2 membri ai Consiliului de (upra#eg$ere. Componen0a Comitetului de audit s-a prezentat .n anul 2011 astfel= - -oina 3oader ; &re1edinte comitet - independent - 4icolae &etria ; ,embru comitet Comitetul de audit are rol consultati# 1i este subordonat Consiliului de (upra#eg$ere. 8n cursul anului 2011, Comitetul de audit s-a .ntrunit de ori. &rintre cele mai importante puncte pe ordinea de zi au fost dezbaterile pri#ind politicile 1i acti#itatea desf/1urat/ de structurile de Control intern ale b/ncii .n anul 2011. " fost urm/rit/ .n mod deosebit acti#itatea de implementare a &lanului de m/suri pentru realizarea obiecti#elor stabilite pentru implementarea '+5( ca baz/ a contabilit/0ii .ncep9nd cu anul 2012. 8n 1edin0a din luna martie 2012 Consiliul de (upra#eg$ere a aprobat cooptarea d-lui &opa (i#iu ca membru al Comitetului de "udit. Comitetul de "udit are rol consultati# 1i este subordonat Consiliului de (upra#eg$ere. 8n cursul anului 2011, Comitetul de "udit s-a .ntrunit de ori. &rincipalele probleme dezb/tute au #izat= - "naliza 1i a#izarea situa0iilor financiare ale BCC pentru anul 2010 1i a raportului auditorului e*tern@ - "naliza 1i a#izarea 5aportului anual 2010 pri#ind condi0iile .n care se desf/1oar/ controlul intern la ni#elul BCC@ - 'nform/rile -irec0iei "udit 'ntern referitoare la acti#itatea desf/1urat/ .n anul 2011@ - "nalize trimestriale a inform/rilor Comitetului '+5( 2012 pri#ind implementarea m/surilor stabilite prin planul de m/suri pentru aplicare '+5( ca baz/ a contabilit/0ii .ncep9nd cu 2012@

10

"naliza trimestrial/ a inform/rilor -irec0iei Conformitate referitoare la 5aportul pri#ind riscul de conformitate@ 'nform/rile -irectoratului referitoare la m/surile 1i sanc0iunile dispuse pentru unit/0ile care au primit calificati#ul 6nesatisf/c/tor7 1i 6gra#7 .n urma misiunilor de audit desf/1urate@ "naliza pri#ind calificati#ele acordate .n urma misiunilor de audit din anul 2011 1i stadiul implement/rii recomand/rilor. E#iden0ierea riscurilor noi ap/rute .n anul 2011 1i al celor care au probabilitate s/ apar/ sau s/ se acutizeze ca urmare a neimplement/rii m/surilor dispuse@ &ropunerea -irec0iei "udit 'ntern referitoare la a#izarea &lanului de "udit pentru anul 2012.

&e baza concluziilor desprinse din materialele analizate, Comitetul de "udit a formulat recomand/ri de .mbun/t/0ire a controlului intern la ni#elul b/ncii precum 1i recomand/ri de .mbun/t/0ire a acti#it/0ii -irec0iilor "udit 'ntern 1i Conformitate. &re1edintele Comitetului de "udit, .n mod permanent, a informat #erbal membrii Consiliului de (upra#eg$ere despre principalele concluzii care s-au desprins din analizele efectuate .n 1edin0ele comitetului, despre rezultatele misiunilor de audit intern 1i despre implementarea m/surilor dispuse pentru remedierea deficien0elor identificate .n acti#itatea b/ncii. "ceste inform/ri sunt consemnate .n procesele #erbale ale sedin0elor Consiliului de (upra#eg$ere. Auditorul financiar (itua0iile financiare ale B/ncii sunt certificate de c/tre un auditor financiar independent. "uditorul financiar al B/ncii Comerciale Carpatica este, .nc/ din anul 2002, (.C. ErnstRSoung "ssurance (er#ices (.5.:., HA0D EBAD1EEE, C)' 11E0EGC?, cu sediul .n Cl/direa &remium &laza, Etaj 1 , (trada -r. 'acob +eli* B?-BE, (ector 1, Bucure1ti, 5om9nia, telefon 021-A02.A0.00, fa* 021DA10. E.EG, $ttp=DDTTT.eU.comDro, membru al Camerei "uditorilor +inanciari din 5om9nia cu autoriza0ia nr.GG din data de 1 .0C.2001, 1i membru al Corpului E*per0ilor Contabili 1i Contabililor "utoriza0i din 5om9nia (CECC"5!. "uditorul a fost confirmat succesi# prin mai multe $ot/r9ri ale Consiliului de "dministra0ie 1i prin Kot/r9ri "%2". 8n prezent, .1i desf/1oar/ acti#itatea .n calitate de auditor e*tern al b/ncii .n baza numirii f/cute prin Kot/r9rea "%2" nr.B din data de 2A.0A.2010, pentru o perioad/ de ? ani. Elemente de e#aluare general/= 1. &rofitD&ierdere ; Banca a .nregistrat, .n anul 2011, o pierdere de ?1.ECE mii lei@ 2. Cifra de afaceri ; Banca a .nregistrat o cifr/ de afaceri de ?E0,G mil lei, .n sc/dere cu 1?,? % fa0/ de anul 2010@ ?. E*port ; nu e cazul@ A. Costuri ; c$eltuielile totale ale b/ncii au sc/zut cu 2E,B?% fa0/ de anul anterior pe fondul reduceriisemnificati#e a ni#elului pro#izioanelor aferente riscului de credit@ . Cota de pia0/ ; la sf9r1itul anului 2011, banca se situa pe pozi0ia 20 din totalul de A1 de institu0ii bancare, cu o cot/ de pia0/ de 1,0G%, .n func0ie de #aloarea acti#elor din sistemul bancar rom9nesc@ B. 'ndicatori= 'ndicatori ?1.12.2011 (ol#abilitate 11,G?% :ic$iditate 1,2B%

11

2. #adrul general al misiunii de audit a acti%itii bancare -efinirea unei imagini de ansamblu asociat/ procesului de audit impune prezentarea succint/ a etapelor de desf/1urare a acestei misiuni= Acceptarea misiunii - prin care se realizeaz/ colectarea 1i e#aluarea ini0ial/ a informa0iilor despre organiza0ie, a riscurilor sectorului de acti#itate din care aceasta face parte (domeniul de acti#itate, m/rimea, reglement/rile specifice, date despre polititica entit/0ii!. Planificarea misiunii de audit ; care are drept finalitate realizarea unui plan de audit detaliat pe obiecti#e, termene, responsabili 1i realizarea unui program de audit ce include bugetul financiar, fondul de timp necesar realiz/rii misiunii, precum 1i ansamblul procedurilor, te$nicilor ce #or fi implementate pe parcursul acesteia. '%aluarea sistemului de control intern i contabilitate , etap/ ce include 1i o e#aluare a sistemului informatic, analizat ca instrument care confer/ .ncredere informa0iilor ce urmeaz/ a fi auditate. Aplicarea testelor de detaliu asupra conturilor clientului ; concretizat/ .n ansamblul te$nicilor 1i procedeelor aplicate de auditor .n #ederea colect/rii probelor necesare justific/rii opiniei formulate de acesta (teste de detaliu, proceduri analitice!, redactarea concluziilor ini0iale, .n conformitate cu planul ini0ial. (ormularea opiniei i ntocmirea raportului de audit ; recunoscut/ ca etapa final/ a unei misiuni de audit, se rezum/ la analiza concluziilor 1i formularea opiniei auditorului. )rmrirea implementrii recomandrilor raportului de audit *follo+,up- - o acti#itate ulterioar/ misiunii, .n care auditorul solicit/ 1i e#alueaz/ concluziile anterioare rele#ante 1i recomand/rile pentru a stabili dac/ ac0iunile necesare au fost implemenate la timp. Etapele unei misiuni de audit sunt sintetizate .n figura 2.1=

12

I. A##'P/AR'A Colectarea informa0iilor E#aluarea informa0iilor

I$I)0II

(crisoare de angajament

II. P1A0I(I#AR'A Culegerea informa0iilor .n detaliu Calculul pragului de semnifica0ie E#aluarea riscului de audit -esf/1urarea procedeelor analitice -ez#oltarea planului de audit 1i a programului de lucru .n detaliu - Elaborarea planului de audit

&lan de audit

&rogram de audit

&robe de audit III. '"A1)AR'A #20/R21)1)I I0/'R0 4I A $I$/' )1)I #20/A.I1 'dentificarea controalelor E#aluarea preliminar/ a riscului de control (elec0ia e1antioanelor 5ealizarea testelor de control

5aport interimar asupra controlului intern

I". AP1I#AR'A /'$/'12R 3' 3'/A1I) 3este de detaliu pri#ind tranzac0iile 3este de detaliu pri#ind soldurile &roceduri analitice

&robe de audit

I". (2R )1AR'A 2PI0I'I 4I 50/2# IR'A RAP2R/)1)I 3' A)3I/

5aport de audit detaliat

". A#/I"I/A/'A 3' )R 6RIR' A R'#2 A036RI12R A)3I/2R)1)I *(21127,)P-

5aport de audit simplificat

3. Acceptarea misiunii de audit la .anca #omercial #arpatica 2 etap/ preliminar/ .n orice misiune de audit, indiferent de obiecti#ul acesteia, o reprezint/ 6acceptarea misiunii7, .n care auditorul realizeaz/ o documentare referitoare la client, pentru o 1?

e#aluare global/ a riscurilor inerente 1i de control, o analiz/ a mediului de afaceri 1i a particularit/0ilor sectorului de acti#itate .n care acesta .1i desf/1oar/ acti#itatea. +ondul de informa0ii culese, care .ncearc/ s/ e#alueze 6s/n/tea7 bancii Carpatica, constituie elemente care .i permit auditorului acceptarea unei scrisori de angajament sau refuzul acesteia. 8n interesul clientului, dar 1i al auditorului, este necesar ca o astfel de scrisoare s/ fie preg/tit/ .naintea .nceperii misiunii, pentru a e#ita orice ne.n0elegeri .n leg/tur/ cu aceasta, deoarece documentul .n sine, confirm/ acceptarea de c/tre auditor a nominaliz/rii sale 1i descrie obiecti#ele auditului, aria auditului 1i responsabilit/0ile auditorului fa0/ de client. 8n cadrul acestei etape, auditorul .1i #a concentra aten0ia asupra unor elemente majore cum ar fi= 1. Identificarea particularitilor bancii, a specificului acti#it/0ii 1i a sectorului de acti#itate, a m/rimii acesteia 1i a modului de organizare. 2. (tabilirea riscurilor pe care auditorul 1i le-ar asuma accept9nd misiunea. "uditorul caut/ s/ ob0in/ elemente care .i #or permite aprecierea celor mai importante riscuri, re0in9nd obser#a0ii referitoare la= - un control intern insuficient sau caren0e notabile - contabilitate ne0inut/ corect 1i la timp - personal incompetent 1i rota0ia mare a cadrelor din compartimentele finanaciarcontabilitate - dezec$ilibre financiare, sc/derea cifrei de afaceri, credite restante, pierderi mari, acti#it/0i .n declin, ceea ce compromite #iitorul e*ploat/rii - riscuri fiscale - riscuri juridice "naliza rentabilit/0ii, a sol#abilit/0ii 1i a gradului de .ndatorare pe ultimii ? ani, completarea unui c$estionar pentru e#aluarea integrit/0ii 1i a competen0ei managementului 1i discu0iile cu al0i auditori, juri1ti, e*per0i te$nici care au oferit societ/0ii ser#icii reprezint/ doar c9te#a dintre te$nicile utilizate de auditor .n atingerea obiecti#elor precizate anterior. 3. '%aluarea integritii managamentului poate rele#a caren0e importante, fapt ce poate induce o mare probabilitate ca erori semnificati#e 1i alte iregularit/0i s/ afecteze procesul contabil care se reflect/ .n situa0iile financiare. &entru un client nou, auditorii pot ob0ine informa0ii despre integritatea managementului prin comunicarea cu fo1tii auditori sau prin efectuarea de in#estiga0ii la ter0i, cum ar fi banca unde clientul are desc$ise conturi sau linii de finan0are. 8n cazul misiunilor succesi#e de audit, auditorul de0ine deja un fond de cuno1tin0e despre clientul s/u, dar aceast/ etap/ de e#aluare preliminar/ nu poate fi ignorat/, deoarece este posibil s/ fi a#ut loc sc$imb/ri substan0iale .n mediul de afaceri al clientului, modific/ri care pot a#ea un impact decisi# asupra planific/rii misiunii 1i a situa0iilor financiare supuse audit/rii. 8. Aprecieri ce %izeaz asigurarea independenei auditorului i e%aluarea competenei acestuia .n .ndeplinirea misiunii. 'ndependen0a este 6c$eia7 necesar/ profesiei de audit, factorii care determin/ gradul de independen0/ fiind integritatea 1i obiecti#itatea auditorului. 8n acest sens, nu pot e*ercita acti#it/0i de audit cei care primesc o remunera0ie de la clientul respecti# pentru alte acti#it/0i dec9t cele pre#/zute .n contractul de audit 1i cei care au leg/turi de afaceri sau anumite interese cu societatea .n cauz/ (inclusi# membrii familiei!. :ipsa e*perien0ei .n anumite sectoare poate face dificil/ misiunea .n sine, fapt pentru care e#aluarea competen0ei auditorului 1i mai ales a angaja0ilor sau colaboratorilor folosi0i este necesar/ .n asigurarea calit/0ii unei misiuni de audit. 9. Analiza cost ! beneficiu. :. #erinele clientului= constr9ngeri de timp, calificarea auditorilor, raport/ri suplimentare.

1A

Colectarea 1i analiza informa0iilor .i confer/ auditorului suportul necesar pentru a lua una dintre urm/toarele decizii= accept/ angajamentul f/r/ riscuri aparente@ accept/ angajamentul, dar sunt necesare m/suri de supra#eg$ere suplimentare@ refuz/ angajamentul. 8.Planificarea -up/ o cunoa1tere global/ a bancii, auditorul are posibilitatea s/-1i formuleze o strategie general/ de audit, concretizat/ .ntr-un plan orientati# al acti#it/0ii sale, care la r9ndul s/u, reprezint/ baza elabor/rii programului de audit. 2 planificare adec#at/ a acti#it/0ii de audit permite identificarea domeniilor semnificati#e de audit, a punctelor slabe 1i forte din cadrul sistemului. "ceast/ ac0iune #a fi diferit/ .n func0ie de m/rimea entit/0ii, comple*itatea auditului, e*perien0a auditorului 1i, nu .n ultimul r9nd, de cunoa1terea acti#it/0ii desf/1urate de entitate. 8n acest sens, demersul metodologic impune parcurgerea urm/torilor pa1i= 1. Analiza i documentarea modelului de audit ; etap/ .n care auditorul #a urm/ri realizarea urm/toarelor proceduri=
Cunoaterea activitii entitii

Desfurarea preliminar a procedeelor analitice

Analiza fraudelor i erorilor Evaluarea estimrilor contabile realizate de management

Calculul pragului de semnificaie

P1A0I(I#AR' A

Aprecierea nivelului de eantionare

Evaluarea riscului de audit i a componentelor sale

+igura nr. 2.2 &rocedeele specifice etapei de planificare - Cunoaterea activitii entitii reprezint/ un proces continuu, cumulati#, de culegere 1i e#aluare a informa0iilor, care presupune at9t o analiz/ a factorilor economici generali c9t 1i a condi0iilor specifice sectorului economic ce influen0eaz/ acti#itatea entit/0ii auditate 1i ni#elul de competen0/ al conducerii. "cest #olum de informa0ii permite identificarea domeniilor 1i sistemelor semnificati#e. - Desfurarea preliminar a procedeelor analitice este identificat/ ca o procedur/ fundamental/ a oric/rui proces de audit. "uditorului i se solicit/ ca, .n paralel cu cunoa1terea acti#it/0ii entit/0ii, s/ realizeze o analiz/ preliminar/ a bilan0ului, a indicatorilor de risc, lic$iditate, acti#itate, profitabilitate 1i rezultate, informa0ii care .l #or determina s/ p/trund/ .n a1a-zisele 6secrete ale situa0iilor financiare7. 2 astfel de analiz/ ar putea de#eni mai pertinent/ dac/ s-ar compara date curente cu cele din anul precedent pentru elemente precum= cifra de afaceri, costul #9nz/rilor, profitul brut 1i net, acti#ele imobilizate, stocuri, crean0e, disponibilit/0i 1i datorii. (copul acestei proceduri este de a identifica erorile probabile 1i elementele care necesit/ informa0ii suplimentare sau test/ri detaliate. - Evaluarea preliminar a principiului continuitii activitii . "bordarea auditului depinde, .n mare m/sur/ de e#aluarea preliminar/ a continuit/0ii acti#it/0ii. 8n cazul .n care continuitatea acti#it/0ii nu mai este sigur/, auditorul #a analiza toate domeniile asupra c/rora aceast lucru ar a#ea un impact (standardul de audit G0 6&rincipiul continuit/0ii acti#it/0ii7!.

- Calculul pragului de semnificaie. 5ele#an0a informa0iei este influen0at/, .n egal/ m/sur/, de natura 1i de pragul de semnifica0ie a informa0iei respecti#e. -etalii referitoare la importan0a pragului de semnifica0ie global 1i la modul de calcul sunt prezentate .n paragraful 2.2.1. - Evaluarea riscului de audit i a componentelor sale - Aprecierea nivelului de eantionare i a seleciei acestora. &e baza datelor culese de c/tre auditor .n cadrul acestei etape, se #or determina natura 1i aria de .ntindere a lucr/rilor ce urmeaz/ a fi desf/1urate de c/tre auditor pe parcursul misiunii 1i se #or stabili m/surile organizatorice necesare pentru e*ecutarea lor .n condi0ii de eficien0/ ma*im/. 2. Alegerea membrilor ec&ipei se #a realiza .n func0ie de e*perien0a 1i specializarea lor .n sectorul de acti#itate al entit/0ii respecti#e, a#9ndu-se .n #edere gradul de disponibilitate al acestora 1i necesitatea respect/rii regulilor de etic/ profesional/ cu pri#ire la integritatea, obiecti#itatea 1i independen0a auditorilor. 3. Repartizarea lucrrilor pe oameni; n timp i spaiu = (stabilirea bugetului de timp! conform modelului prezentat .n tabelul 2.1 8. Aprobarea planului de audit din partea partenerului i informarea n detaliu a membrilor ec&ipei de audit. &lanul de audit stabilit #a sta la baza elabor/rii unui program detaliat de audit ce #a ser#i pe de o parte ca un set de instruc0iuni adresat asisten0ilor implica0i .n cadrul misiunii, iar pe de alt/ parte ca un mijloc de control 1i e#iden0/ a desf/1ur/rii acti#it/0ii. &rogramul de audit (de lucru!, spre deosebire de planul de audit, stabile1te .n detaliu lucr/rile necesare pentru implementarea strategiei, num/rul de ore estimate pentru realizarea fiec/rei lucr/ri 1i persoanele responsabile de e*ecu0ia lor. ,odelul unui program de lucru pri#ind lucr/rile de audit pe anulV.. ClientVV. Contract 4r.VVV.. &ersonalul afectat 4ume 1i +unc0ia &renume -oina Wef ,isiune 3oader 4icolae "uditor &etria &opa "uditor (il#iu Cod ,1 "1 ""1

Cod 5ef. E"12 4r Cod :)C5"5E" crt :. ' 1 1.1 &"1

-ata pre#/zut / 2rientarea 1i planificarea 2011 auditului Cunoa1terea bancii +eb. 'dentificarea domeniilor +eb. 1B

Buget ore estimate , "1 " 3otal 1 "1 G 1 C ?0 A ? ? B ? B 10 1

semnificati#e ? 5edactarea planului de +eb. audit '' &"1. Contractarea lucrarilor +eb. ''' &"1D "precierea auditului intern ,art. EB. ?.1 -escrierea procedurilor, ,art. testelor de Furm/rire7, e#aluarea preliminar/ ?.2 3este de control asupra ,art. domeniilor semnificati#e, e#aluarea final/ '< &C1D Controlul conturilor "pr. EB1 A.1 'mobiliz/ri necorporale A.2 'mobiliz/ri corporale 'mobiliz/ri financiare (tocuri 1i produse .n curs V.. <. E"1. <erificarea bilan0ului "pr. <'. E"1 E#enimente posterioare "pr. .nc$iderii e*erci0iului financiar <'' E"1 C$estionar al sf9r1itului "pr. lucr/rilor <''' E"1 (crisoare de afirmare "pr. 'P. E"1 4ota de sintez/ "pr. P. E"1 5aport de audit "pr. 10.1 5aport Fscurt7 "pr. 10.2 5aport Flung7 "pr. 3otal buget ore 3abelul nr. 2.1 ,odelul unui program de audit1 Pragul de semnificaie

? B E A

2 1? 10 ?

1C 1B 2 10 B A0 ?0 10 B0

1 C 10 10 C 2 B

1 2

?0 10 1 10 1 20 2 1C 2?B

10 12 12

&ractica a demonstrat, .n general, c/ nu e*ist/ timp suficient pentru a realiza un audit detaliat. "cesta este 1i moti#ul pentru care auditorul accept/ .nc/ de la .nceputul misiunii sale c/ #a lucra cu o anumit/ marj/ de eroare. El trebuie s/ stabileasc/ .ns/ care este m/rimea erorii pe care o poate accepta, .n cadrul fiec/rei misiuni indi#iduale. -imensiunea marjei de eroare determin/ pragul de semnifica0ie, recunoscut ca o 6grani0/7 de la care auditorul #a trebui s/ detecteze e#entualele anomalii semnificati#e, m/rimea 1i natura acestora. &rintre categoriile de risc cu care se confrunt/ auditorul, se poate aminti 1i riscul de importan0/ relati#/, caracterizat .n documenta0ia grupului francez de e*pertiz/ 1i audit 6%uerard ;<iala72 astfel= 6'mportan0a relati#/ nu este un risc .n sine, ci un factor important care permite auditorului s/ aprecieze amploarea altor riscuri (riscul economic, riscuri legate de sisteme!. Ea se refer/, .n principal, la #aloarea opera0iilor prelucrate sau susceptibile de a fi

1 2

&relucrare dup/ sursa= 3oma ,., C$i#ulescu , ; 6"udit financiar 1i certificare a conturilor anuale7 4.+eleag/, 8mbl9nzirea junglei contabilit/0ii, Editura Economic/, Bucure1ti 1EEB.

1G

prelucrate, dar trebuie s/ 0in/ cont, de asemenea, de anumite elemente calitati#e (natura rezultatului= profit sau pierdere, in#ersarea tendin0elor!7. 8n abordarea sa, este necesar ca auditorul s/ 0in/ cont de acest concept, pentru a determina= sistemele semnificative, pentru care #a trebui s/ se asigure c/ riscul legat de controlul intern este c9t mai mic posibil. 8n majoritatea societ/0ilor, sistemele semnificati#e sunt= 6#9nz/ri-clien0i7, 6cump/r/ri-furnizori7, 6salarizare-personal7, 6produc0iestocuri7, 6trezorerie7. conturile semnificative, pe care #a trebui s/ le #erifice cu o rigoare mai mare. 8n general, aceastea sunt toate acele conturi a c/ror #aloare reprezint/ o parte important/ din conturile anuale, c9t 1i cele care prin natura lor, ar putea fi susceptibile s/ reprezinte o parte important/ (e*= pro#izioane, amortizarea imobiliz/rilor, etc.! pragul de semnificaie, care .i #a permite s/ aprecieze dac/ erorile dez#/luite trebuie s/ fie corectate sau nu, pentru a emite o opinie f/r/ rezer#e. 9. 'antionarea 8n general, din considera0ii de timp 1i de cost, auditorul nu e*amineaz/ totalitatea informa0iilor la care are acces pentru a-1i colecta elementele probante cu pri#ire la sistemul contabil 1i de control intern, ci aplic/ o metod/ tradi0ional/ de selectare a datelor numit/ eantionare. (tandardul de audit ?0 6E1antionare .n audit 1i alte proceduri selecti#e de testare7 define1te procesul de e1antionare ca fiind 6 aplicarea procedurilor de audit pentru mai pu0in de 100% din elementele din cadrul soldului unui cont sau a unei clase de tranzac0ii astfel .nc9t toate elementele s/ aib/ posibilitatea de a fi selectate7. (copul final al acestei acti#it/0i #a fi formularea unei concluzii referitoare la popula0ia din cadrul c/reia a fost e*tras e1antionul, .n urma analizei 1i e#alu/rii acestuia. 8n audit, e1antionarea poate folosi at9t o abordare statistic/, c9t 1i una non-statistic/. 'antionarea statistic are .n #edere, .ntotdeauna, .ntreaga popula0ie 1i este o baz/ 6 mai 1tiin0ific/7 pentru e*ercitarea ra0ionamentului profesional al auditorului, obiecti#ul metodei fiind determinarea m/rimii e1antionului 1i a criteriului de selectare. 'antionarea prin metode nestatistice implic/ o doz/ de subiecti#ism, baz9ndu-se pe o selec0ie pe baz/ de $azard ; auditorul folosindu-1i ra0ionamentul profesional at9t .n determinarea m/rimii e1antionului 1i a criteriului de selec0ie, c9t 1i .n interpretarea rezultatelor. "mbele metodele implic/ o serie de incertitudini concretizate .ntr-un risc de e1antionare. 8ntotdeauna, auditorul este supus riscului de a ajunge la concluzii diferite de cele la care s-ar fi ajuns printr-un control e*$austi#. 8n esen0/, e1antionul, de1i corect realizat, nu este reprezentati# pentru popula0ia analizat/@ .n acest sens, statistica ofer/ o regul/ de x x0 X100 % x0 #erificare a reprezentati#it/0ii unui e1antion .ntr-o popula0ie , unde x - este media popula0iei, x0 - este media e1antionului. 8n cadrul misiunii sale, auditorul poate aplica aceast/ te$nic/ ; at9t asupra testelor de control, c9nd auditorul caut/ s/ demonstreze c/ elementele care constituie popula0ia prezint/ o caracteristic/ comun/ (spre e*emplu a#izarea contractelor de leasing .nc$eiate, sau autorizarea datelor de intrare .ntr-un sistem de procesare automat/! - c9t 1i asupra procedurilor de fond, c9nd auditorul urm/re1te #erificarea unei anumite #alori din situa0iile financiare (de e*emplu e*isten0a crean0elor!. 3e$nica de e1antionare necesit/ un demers logic, implic9nd o succesiune de alegeri ra0ionale (precum m/rimea e1antionului, gradul de precizie, ni#elul de .ncredere! care, .n final, pot

1C

aduce do#ezi con#ing/toare .n cazul unor arbitraje inerente. )tilizarea e1antioanelor .n aplicarea testelor de audit, implic/, de regul/, urm/toarele etape= 1. -eterminarea obiecti#elor testului ce #a fi aplicat 2. -efinirea popula0ie ?. Calcularea m/rimii e1antionului A. (electarea e1antionului . E#aluarea rezultatelor 1. 3eterminarea obiecti%ului Eficacitatea aplic/rii unei te$nici de e1antionare este determinat/ de definirea precis/ a obiecti#elor sale, auditorul subliniind ce urm/re1te s/ demonstreze, s/ probeze (spre e*emplu, un astfel de obiecti# poate #iza #aliditatea conturilor clien0ilor entit/0ii auditate !. 2. 3eterminarea populaiei "nsamblul datelor ; .n fapt, popula0ia ; asupra c/ruia auditorul dore1te s/ ajung/ la o concluzie 1i din care urmeaz/ s/ prele#eze e1antionul corespunz/tor trebuie s/ fie .n concordan0/ cu obiecti#ul stabilit .n etapa anterioar/. 2 analiz/ a popula0iei se impune a fi realizat/ 1i ea #izez/, pe de o parte, e*$austi#itatea ; completitudinea popula0iei considerat/ a fi supus/ controlului 1i, pe de alt/ parte, omogenitatea (natura 1i structura! acesteia, pentru c/ o e*trapolare a rezultatelor unui e1antion are #alabilitate doar .ntr-o popula0ie rezonabil omogen/. 8n situa0ia .n care popula0ia nu este omogen/, se impune stratificarea acesteia .n #ederea ob0inerii unor rezultate pertinente, proces ce const/ .n di#izarea unei popula0ii .n subpopula0iii, a#9nd caracteristici comune. 3. #alculul mrimii eantionului :iteratura de specialitate, .n spe0/ statistica, recunoa1te implica0iile majore ale anumitor caracteristici .n #ederea determin/rii e1antionului= , #oeficientul de ncredere, definit ca o e*presie procentual/ a probabilit/0ii c/ e1antionul ales este reprezentati# pentru popula0ie. )n procent de E %, spre e*emplu, #a a#ea implica0ii asupra m/rimii e1antionului definindu-l ca un e1antion mare. 5iscul de e1antionare este complementul acestei m/rimi, fiind e*primat ca= Riscul de eantionare Y1- Coeficientul de .ncredere. "deseori aceste m/rimi pot fi determinate plec9nd de la ecua0ia riscului de audit, 5" Y 5C X 5' X 5E X 54E 1i a#9nd ca premise cunoscute, spre e*emplu= 5isc inerent (5'!Y G0% 5isc de control(5C!Y 100% 5isc de nee1antionare(54E!YG0% 5isc de audit (5"!Y %, de obicei se consider/ o constant/. RA % 5E Y RC X RI X RNE Y 100% X G0% X G0% Y 10% 1i, implicit, Coeficientul de .ncredere Y E0% , ar<a de eroare reprezint/ o estimare a erorilor care ar putea e*ista (marja de eroare a1teptat/! ar<a de eroare efecti% reprezint/ dimensiunea abaterii descoperite efecti# .n urma aplic/rii testelor de audit asupra e1antionului. ar<a de eroare tolerabil reprezint/ marja de eroare ma*im/ pe care auditorul este dispus s/ o accepte. , 3e%iaia standard a populaiei *abaterea medie ptratic8n accep0iunea unei selec0ii aleatoare simple, de#ia0ia standard se calculeaz/ astfel=

1E

 ( xi x 0 ! 2
0 Y
i =1

x
, unde x0 Y
i =1

xi - elementele popula0iei 4 ; m/rimea popula0iei x0 - media popula0iei ,/rimea e1antionului (n!, poate fi determinat/ pe baza rela0iei?= 2 2 X 0 2 2 X 0 2x + N nY unde= ! - marja de eroare tolerabil/, care implementat/ .n procesul de audit nu este altce#a dec9t pragul de semnifica0ie indi#idual, stabilit de auditor. 4 ; popula0ia 2 - reprezint/ argumentul func0iei %auss-:aplace pentru probabilitatea cu care se garanteaz/ rezultatele. 'nter#alul de .ncredere al mediei= x x < x0 < x + x :iteratura de specialitateA, propune 1i alt/ metod/ de determinare a e1antionului, mult utilizat/ de cabinete de audit. +actor de .ncredere rime eantion Y &recizie (e*primatZ .n %! .n care factorul de .ncredere este furnizat de tabelulul 2.2 1i depinde de cei doi parametri= gradul de .ncredere 1i num/rul de erori estimate. 4um/rul %radul de .ncredere asociat e1antion/rii de erori G0% C0% E0% 0 1.21 1.B1 2.?1 1 2.AA ?.00 ?.CE 2 ?.B2 A.2C .?? ? A.GG . 2 B.BE 3abelul 2.2 <alorile asociate factorului de .ncredere E % ?.00 A.G B.?0 G.GB EE% A.B1 B.BA C.A1 10.0

&recizia este, teoretic, eroarea tolerabil/, apreciat/ adeseori ca G % sau 0% din pragul de semnifica0ie indi#idual. 8n acest conte*t, un e*emplu de determinare a m/rimii unui e1antion, plec9nd de la premisele cunoscute=

? A

:ilea E., %osc$in [. ; (tatistica aplicat/, Ed. 3ribuna Economic/, Bucure1ti, 2002. "CC", (tudU te*t ; "ccounting and "udit &ractice, nr 10, 2000 prelucrare dup/ '.%raU, (.,anson ; 63$e audit process= principles, practice and cases7, ed. 2000.

20

Eroarea tolerabila Y %. Ccoeficientul de .ncredere YE % 4r. erori asteptate Y0

+actor de .ncredere Y ?

conduc la urm/torul rezultat - ,/rimea e1antionului Y ? D % Y B0 elemente 2 analiz/ a #aria0iei acestor elemente, transpus/ .n tabelul 2.? genereaz/ urm/toarele concluzii= Eroare %rad de 4um/r de erori ,/rime tolerabila .ncredere a1teptate e1antion % E % 0 B0 G% E % 0 A? % E0% 0 AB % E % 1 E 3abelul nr. 2.? <aria0ia factorilor ce determin/ m/rimea e1antionului 2 cre1tere a erorii tolerabile, pe care auditorul o poate accepta, determin/ o mic1orare a dimensiunii e1antionului@ 2 reducere a ni#elului de .ncredere conduce la o mic1orare a dimensiunii e1antionului@ 2 cre1tere a num/rului de erori, la care auditorul se a1teapt/, determin/ o cre1tere a m/rimii e1antionului. 8n termeni #alorici, formula de#ine= <aloarea populatiei X +actor de .ncredere Eroarea 3olerabila rime 'antion Y 1i <aloarea populatiei Eroarea 3olerabila Inter%alul eantionului Y ,arime esantion Y +actor de incredere 8n acest caz, consider9ndu-se cunoscute datele de intrare= <aloarea populatiei Y .000.000 u.m. Eroarea tolerabila Y 200.000 u.m. Coeficientul de .ncredere YE % +actor de .ncredere Y ? 4r. erori asteptate Y0 5ezultatul final #a fi= ,/rime e1antion Y ? X .000.000 D 200.000 Y G elemente 'nter#al e1antion Y .000.000 D G Y BB.BBB u.m. -eterminarea m/rimii e1antionului se realizeaz/ .n func0ie de anumi0i factori care difer/ atunci c9nd este #orba de aplicarea e1antion/rii .n cazul testelor de control sau procedurilor de fond, factori ce pot fi identifica0i .n tabelele 2.A 1i 2. . +actor Efectul asupra dimensiunii e1antionului ,ic1orare Cre1tere 'ncrederea declarat/ de auditor .n Cre1terea e#alu/rii 5educerea 5iscului de sistemul contabil 1i de control preliminare a 5iscului control (o cre1tere a intern 1i, de aici, e#aluarea de control .ncrederii .n sistemul de ricului de control control intern! Cre1terea ratei de 5educerea ratei de Eroarea tolerabil/ de#ia0ie pe care o poate de#ia0ie pe care o poate accepta accepta 21

5educerea num/rului Cre1terea num/rului de Eroarea a1teptat/ de erori, la care erori, la care auditorul auditorul se a1teapt/ se a1teapt/ 4i#elul de .ncredere necesar 4i#el redus de 4i#el crescut de auditorului .ncredere .ncredere 4um/rul de elemente .n Efect neglijabil popula0ie 3abelul nr. 2.A +actori care influen0eaz/ dimensiunea e1antionului .n cazul testelor de control Efectul asupra dimensiunii e1antionului ,ic1orare Cre1tere E#aluarea 5iscului 'nerent 5educerea 5iscului Cre1terea 5iscului 'nerent 'nerent E#aluarea 5iscului de Control 5educerea 5iscului de Cre1terea 5iscului de control control )tilizarea altor proceduri de fond Cre1terea utiliz/rii altor 5educerea utiliz/rii pentru aceea1i aser0iune din procedee de fond altor procedee de situa0iile financiare fond Cre1terea ratei de 5educerea ratei de Eroarea tolerabil/ de#ia0ie, pe care de#ia0ie, pe care auditorul o poate auditorul o poate accepta accepta 5educerea num/rului Cre1terea num/rului Eroarea a1teptat/ de erori, la care de erori, la care auditorul se a1teapt/ auditorul se a1teapt/ 4i#elul de .ncredere necesar 4i#el redus de 4i#el crescut de auditorului .ncredere .ncredere 4um/rul de elemente .n popula0ie Efect neglijabil (tratificarea (tratificarea .n 4u se aplic/ stratificarea popula0ie, dac/ este cazul 3abelul nr.2. +actori care influen0eaz/ dimensiunea e1antionului .n cazul procedurilor de fond 8. $electarea eantionului &rincipiul care gu#erneaz/ procesul de selectare a elementelor dintr-o popula0ie, .n #ederea form/rii unui e1antion, este acela c/ fiecare indi#id trebuie s/ aib/ o 1ans/ egal/ de a fi ales. :iteratura de specialitate (statistica! recunoa1te diferite metode de selec0ie= (elec0ie aleatorie (elec0ie sistemic/ ; ce urm/re1te te$nica= se stabile1te un punct de pornire, de la care, aplic9nd un pas fi* se alege fiecare element. (elec0ie .n bloc ; alegerea spre e*emplu dintr-un total de 100 de elemente pe cele corespunz/toare pozi0iilor -G0. (elec0ie pe baz/ de $azard 6 a1a zisa alegere cu oc$ii .nc$i1i7. 2dat/ stabilit e1antionul, auditorul #a proceda la testarea rezultatelor acestuia, .n conformitate cu obiecti#e de audit stabilite. +actor

22

'%aluarea rezultatelor Erorile constatate asupra e1antionului se #or e*trapola la popula0ia din care a rezultat, metoda de e*trapolare fiind .ntotdeauna compatibil/ cu metoda de prele#are a e1antionului. , etoda %aloric <aloarea populatie Eroare .n popula0ie YEroare g/sit/ .n e1antion X <aloare esantion (pre e*emplu, s/ presupunem c/ auditorul a selectat un e1antion a c/rui #aloare este apreciat/ la A00.000 u.m.(unit/0i monetare!, dintr-o popula0ie de .000.000 u.m. 8n urma aplic/rii procedurilor de fond, el #a constata o eroare la ni#elul e1antionului de E.000 u.m. E*trapol9nd aceast/ eroare, la .ntreaga popula0ie, se #a obser#a c/ aceasta este de= .000.000 E.000 u.m. X A00.000 Y 112. 00 u.m. "1adar, #aloare auditat/ a popula0iei Y .000.000 u.m. ; 112. 00 u.m. Y A.CCG. 00 u.m. "sociat acestui caz, alte probleme ce pot ap/rea, sunt remarcate atunci c9nd popula0ia este neomogen/, situa0ie .n care se impune stratificarea acesteia .n #ederea ob0inerii unor rezultate pertinente. etoda numeric, asociat/ num/rului elementelor dintr-o popula0ie sau e1antion. 4r. elemente populatie Eroare .n popula0ie YEroare g/sit/ .n e1antion X 4r. elemente esantion )n e*emplu similar metodei precedente, poate fi descris astfel= se consider/ o popula0ie format/ din A00 elemente, din care auditorul #a selecta un e1antion de 20 elemente. 8n urma testelor desf/1urate, se constat/ o eroare la ni#elul e1antionului de E.000 u.m., pe care A00 e*trapol9nd-o la ni#elul popula0iei #a fi de= E.000 u.m. X 20 Y 1C0.000 u.m. :.'%aluarea controlului intern i a sistemului contabil (istemul contabil al unei entit/0i este format din ansamblul de metode 1i documente utilizate pentru a identifica, colecta, analiza, .nregistra 1i raporta tranzac0iile acesteia. "uditorul trebuie s/ dispun/ de o .n0elegere suficient/ a acestuia pentru a putea identifica categoriile de tranzac0ii, .nregistr/rile semnificati#e din contabilitate, documentele justificati#e, flu*ul contabil 1i raportarea situa0iilor financiare ; toate acestea a#9nd drept scop minimizarea posibilit/0ilor de producere a erorilor, lipsurilor din gestiune 1i a fraudelor. -e asemenea, el este interesat de referen0ialul contabil aplicat .n cadrul societ/0ii, pentru a putea realiza o #erificare a realit/0ii cu reglement/rile legale. 2 societate rom9neasc/ care aplic/ 2rdinul ministrului finan0elor publice nr.EAD2001 .ntocme1te, prezint/ 1i public/ urm/toarele situa0ii financiare= un bilan0 un cont de profit 1i pierdere un tablou al #aria0iilor capitalurilor prorpii un tablou al flu*urilor de trezorerie politicile contabile 1i notele e*plicati#e, care reprezint/ informa0ii suplimentare referitoare la situa0iile financiare principale 1i prezentarea metodelor contabile aplicate .n societate. 2?

8n cadrul acti#it/0ii sale, auditorul #a stabili prin proceduri proprii de control dac/= tranzac0iile au fost .nregistrate .n mod cronologic .n conturile contabile corespunz/toare, cu sumele .nscrise .n documentele justificati#e 1i, ulterior, #a #erifica dac/ se reg/sesc .n documentele de sintez/ 1i situa0iile financiare de .nc$idere a e*erci0iului@ tranzac0iile sunt e*ecutate .n concordan0/ cu autorizarea conducerii@ accesul la acti#ele societ/0ii, la documentele de e#iden0/ 1i .nregistr/rile contabile este permis doar .n conformitate cu autorizarea conducerii@ este efectuat/ in#entarierea general/ a acti#elor 1i pasi#elor societ/0ii 1i, ulterior, corelarea .nregistr/rilor din conturi cu realit/0ile .nscrise .n in#entare. 2 bun/ .n0elegere a sistemului de contabilitate utilizat de client, .l poate determina pe auditor s/ aprecieze .n ce m/sur/ acest sistem genereaz/ situa0ii financiare de .ncredere. Probe de audit 8n cadrul procesului de audit, auditorul colecteaz/ elemente probante care pot sus0ine, justifica opinia sa de audit. :egisla0ia .n #igoare, inclusi# (tandardele de audit nu ofer/ un model standardizat al raportului de audit, a c$estionarelor utilizate, a dosarului de audit, foilor de lucru, ci pune un accent deosebit pe ra0ionamentul profesional al auditorului. 8n acest sens, orice afirma0ie a acestuia trebuie s/ fie justificat/ 1i documentat/. 3ermenul \probe de audit\ .nsumeaz/ toate informa0iile ob0inute de auditor, dintr-o combina0ie adec#at/ de teste de control 1i proceduri de fond, at9t din interiorul societ/0ii auditate c9t 1i din e*teriorul acesteia. "cestea se reg/sesc adesea sub forma elementelor reprezentate .n figura 2.G= #onfirmri primite de la partenerii societ/0ii = b/nci, furnizori, clien0i, al0i auditori, e#aluatori
PR2.' 3' A)3I/

3iscuii cu anga<aii societ/0ii auditate, cu managerii acesteia

3ocumentele contabile 1i primare ce stau la baza situa0iilor financiare (facturi, c$itante, contracte, procese #erbale, balan0a de #erificare, registrul jurnal!

Reglementri contabile

+igura nr. 2.G &robe de audit &rincipala condi0ie a acestui semnificati# #olum de documente este #aliditatea informa0iei pe care o con0ine. "uditorul nu lucreaz/ plec9nd de la ipoteze, ci se bazeaz/ pe certitudini astfel .nc9t informa0iile culese s/ fie fiabile, rele#ante 1i utile, iar constat/rile f/cute s/ fie justificate 1i, .n consecin0/, incontestabile. Caracterul just al elementelor probante se apreciaz/ .n func0ie de rele#an0a 1i fiabilitatea lor. 8n unele situa0ii, auditorul se sprijin/ pe elemente probante care nu sunt concludente prin ele .nsele, dar care contribuie la definiti#area concluziilor. Certitudinea auditorului spore1te .n cazul .n care elemente probante din surse diferite 1i de naturi diferite sunt concordante .ntre ele.

2A

+iabilitatea elementelor probante colectate este apreciat/ .n func0ie de originea lor intern/ sau e*tern/, de natura lor scris/ sau oral/ 1i de circumstan0ele .n care s-au ob0inut, astfel= probele de audit din surse e*terne (spre e*emplu, confirmarea de la o ter0/ parte! sunt mai credibile dec9t cele generate intern. probele de audit generate intern, sunt mai credibile atunci c9nd sistemul contabil 1i de control intern sunt func0ionale. probele de audit ob0inute direct de auditor sunt mai credibile dec9t cele ob0inute de entitate. probele de audit sub form/ de documente scrise sunt mai credibile dec9t declara0iile orale. 5a0ionamentul auditorului asupra a ceea ce presupune o prob/ de audit adec#at/ 1i suficient/ este influen0at de urm/torii factori= &ragul de semnifica0ie@ 4i#elul riscului de audit, implicit al riscului de control 1i al riscului inerent @ E*perien0a 1i profesionalismul auditorului@ (ursa 1i credibilitatea informa0iilor disponibile. 5eprezentarea grafic/ a rela0iei dintre riscul de audit, pragul de semnifica0ie 1i probele de audit este transpus/ .n figura 2.C, care rele#/ at9t un raport in#ers propor0ional .ntre m/rimea pragului de semnifica0ie 1i probele de audit ce urmeaz/ a fi colectate, c9t 1i o rela0ie in#ers/ .ntre riscul de audit 1i probele de audit.

+igura nr.2.C 5elatia .ntre riscul de audit, pragul de semnifica0ie 1i probele de auditB "stfel, dac/ men0inem, de e*emplu, riscul de audit constant, dar reducem m/rimea pragului de semnifica0ie se obser#/ necesitatea cre1terii probelor de audit. (imilar, dac/ men0inem m/rimea pragului de semnifica0ie constant/ 1i reducem probele de audit, impactul se r/sfr9nge asupra riscului de audit, prin cre1terea acestuia. /este de audit "l/turi de procedeele specifice pentru ob0inerea acestor probe de audit, (tandardele de "udit recomand/ auditorilor s/ foloseasc/ teste de audit, cum ar fi = 3estele de control &rocedurile de fond /estele de control

%ra$am N. Cosserat ; 6,odern "uditing7, Ed. Ho$n NileU R (ons, 4eT SorQ, 2000.

"#9nd .n #edere obiecti#ele controlului intern, care se pot rezuma .n asigurarea #alidit/0ii, e*$austi#it/0ii, acurate0ii 1i confiden0ialit/0ii resurselor informa0ionale ale unei organiza0ii, auditorul, prin intermediul testelor de control, #a #erifica eficien0a 1i #eridicitatea controlului intern 1i a sistemului contabil, adic/ m/sura .n care acestea permit pre#enirea sau detectarea 1i corectarea erorilor semnificati#e 1i a fraudelor, c9t 1i modul de desf/1urare al controalelor interne de-a lungul perioadei. "ltfel spus, prin aceste teste, auditorul urm/re1te conformitatea controlului intern e*istent .n cadrul entit/0ii cu m/surile scrise adoptate de aceasta pentru a asigura integritatea patrimoniului, eficien0a acti#it/0ilor desf/1urate 1i consec#en0a de aplicare a acestui control (permanen0a sa!. "baterile semnalate pot fi cauzate de factori, cum ar fi sc$imb/ri ale personalului c$eie, fluctua0ii sezoniere semnificati#e .n #olumul tranzac0iilor 1i erori umane, ceea ce implic/ din partea auditorului efectuarea unor cercet/ri detaliate pri#ind aceste aspecte, .n special cercet/ri pri#ind sc$imb/rile personalului din func0iile c$eie ale controlului intern. 8ntr-un mediu informatizat, obiecti#ele testelor de control nu difer/ de cele corespunz/toare unui mediu manual @ cu toate acestea, unele proceduri se pot nuan0a incluz9nd 1i #iziunea controlului \instrumentului informatic \ = controlul general al sistemului informa0ional 1i controlul aplica0iilor informatice, cu testele de control specifice. 3e$nicile clasice de audit sunt reprezentate de = descrieri narati#e, c$estionare (c$estionarul de control intern!, diagramele de flu* de date (floTc$art! care pot fi utilizate .n mod singular sau .n mod combinat. "st/zi, se constat/ un ritm accelerat de .nlocuire a acestora cu te$nicile moderne, asistate de calculator. "stfel, instrumente de interogare a datelor pot fi adec#ate atunci c.nd sistemul de control intern 1i de contabilitate nu furnizeaz/ probe e#idente care s/ documenteze performan0a controalelor interne. Procedurile de fond sunt reprezentate de testele efectuate de auditor pentru detectarea erorilor semnificati#e din situa0iile financiare 1i sunt structurate .n ? categorii= 3este de detaliu pri#ind tranzac0iile 3este de detaliu pri#ind soldurile &rocedurile analitice 4i#elul acestor proceduri depinde de ni#elul de asigurare a testelor de control @ c9nd testele de control nu pot fi realizate sau nu ofer/ probe suficiente, se e*ecut/ procedurile de fond. ,ai mult, atunci c9nd auditorul identific/ punctele slabe .n cadrul sistemului de control intern sau sistemului contabil, demersul s/u #a fi reprezentat de aplicarea procedurilor de fond. /estele de detaliu pri%ind tranzaciile sunt teste ce permit auditorului s/ #erifice dac/ elementele reflectate .n debitul sau creditul unui cont sunt reale 1i au la baz/ documente justificati#e care s/ le ateste integritatea 1i caracterul complet. 8n esen0/, auditorul, plec9nd de la documentele justificati#e, urm/re1te .nregistrarea integral/, complet/ 1i corect/ a acestora .n contabilitate sau, in#ers, analizeaz/ problema plec9nd de la .nregistr/rile contabile, caz .n care #erific/ dac/ e*ist/ documente justificati#e care s/ ateste e*isten0a real/ a acti#elor 1i pasi#elor 1i #aloarea corespunz/toare. )ltimul sens este recunoscut .n literatura de specialitate 1i sub sintagma de Faudit trailF (traseu al audit/rii! care, .ntr-un cadru general, poate fi pri#it ca o .ntoarcere la originea opera0iunilor care au condus la determinarea rezultatelor. -e1i la origine a fost un instrument de control contabil, mai mult sau mai pu0in recunoscut de speciali1ti, el este ast/zi utilizat cu prec/dere .ntr-o contabilitate informatizat/, fiind recunoscut ca un instrument al auditorului intern. 8mprumutat/ din contabilitate, .n domeniul sistemelor informaticeG 6 traseul audit/rii presupune refacerea tuturor acti#it/0ilor care au afectat o informa0ie, din momentul introducerii acesteia .n sistem 1i p9n/ la p/r/sirea acestuia. 3raseul audit/rii documenteaz/
G

,icrosoft Encarta 2nline EncUclopedia 2001 $ttp=DDencarta.msn.com

2B

calea pe care o parcurg datele de la intrarea .n sistem 1i p9n/ la ie1ire 1i trebuie s/ jurnalizeze suficiente informa0ii pentru a reconstitui sau #erifica .ntregul ciclu, fie manual, fie prin proceduri informatizate7. )nul dintre speciali1tii .n domeniu, NeberC precizeaz/ c/ .n orice sistem trebuie s/ e*iste dou/ tipuri de trasee ale audit/rii= )nul contabil, care men0ine .nregistr/ri cu pri#ire la e#enimentele din cadrul sistemului )nul opera0ional, care men0ine .nregistr/ri cu pri#ire la resursele consumate de c/tre fiecare e#eniment. "st/zi, acest instrument poate oferi informa0ii ce permit at9t o #erificare a documetelor contabile care s/ ateste opera0ia generat/ c9t 1i o identificare a persoanei, calculatorului, datei 1i orei la care s-au introdus aceste date. 8n concluzie, aceste teste de detaliu permit depistarea tranzac0iilor ficti#e care pot genera o suprae#aluare sau o sube#aluare a elementelor din situa0iile financiare. /estele de detaliu pri%ind soldurile sunt definite ca ansamblul testelor ce permit, de e*emplu, #erificarea realit/0ii m/rimii totale a soldului unui cont de crean0/ prin confirmarea scris/ a debitorului acestui cont. Procedurile analitice au .n #edere compara0ii .ntre informa0iile financiare ale e*erci0iului curent cu informa0iile financiare ale e*erci0iilor anterioare @ prognoze sau estim/ri ale auditorului .n leg/tura cu metoda de amortizare @ compara0ii .ntre rezultatele societ/0ii auditate cu media pe ramura din care face parte aceasta. "ceste proceduri, .n conformitate cu (tandardul de audit 20 constau .n analiza tendin0elor 1i indicatorilor semnificati#i, e*aminarea #aria0iilor (fluctua0iilor! ce pot scoate .n e#iden0/ domeniile semnificati#e de auditat. 8n aplicarea procedurilor analitice, este necesar ca auditorul s/ ia .n considerare testarea controalelor, pentru c/ atunci c9nd controalele sunt eficiente, acesta #a a#ea o .ncredere mai mare .n credibilitatea informa0iilor 1i, prin urmare, .n rezultatele procedurilor analitice. &rocedurile analitice sunt utilizate .n diferite scopuri = .n etapa de planificare, sprijinind eforturile auditorului de .n0elegere a mediului de afaceri c9t 1i de identificare a domeniilor cu risc poten0ial. ca proceduri de fond, atunci c9nd utilizarea lor poate fi mai eficient/ dec9t a testelor de detaliu, .n #ederea reducerii riscului de nedetectare. .n etapa de re#izuire general/ a auditului, atunci c9nd auditorul poate formula o concluzie general/ pri#ind conformitatea situa0iilor financiare. Eficien0a 1i eficacitatea procedurilor analitice depinde de disponibilitatea, rele#an0a, credibilitatea informa0iilor furnizate pentru aplicarea procedurilor analitice c9t 1i de acurate0ea cu care pot fi pre#izionate rezultatele. =. Raportul de audit 5aportul de audit reprezint/ instrumentul prin care se comunic/ obiecti#ele audit/rii, normeleDstandardele aplicate, constat/rile 1i concluziile misiunii. &otri#it (tandardului de audit G00, acesta \ trebuie s/ con0in/, .n scris, o e*primare clar/ a opiniei asupra situa0iilor financiare considerate un tot unitar\. C$iar dac/ normele legale nu impun utilizarea unui raport standardizat, .n practic/, se reg/se1te o tendin0/ spre a formaliza con0inutul acestui raport tocmai pentru a asigura o bun/ .n0elegere 1i o identificare u1oar/ a elementelor semnificati#e din partea utilizatorului final.

citat ,unteanu, ". ; "uditul sistemelor informa0ionale contabile, Ed. &olirom, 2001.

2G

Elementele de baz/ ale 5aportului sunt= titlul raportului, paragraful introducti#, paragraful pri#ind aria de aplicabilitate, opinia e*primat/ de auditor, data raportului, adresa 1i semn/tura auditorului. (tandardele de audit, recomand/ ca .n cadrul paragrafului introducti#, auditorul s/ includ/ o declara0ie asupra faptului c/ situa0iile financiare re#in .n responsabilitatea conducerii entit/0ii. 2 astfel de remarc/ este esen0ial/ deoarece .ntocmirea situa0iilor financiare impune, din partea managementului, efectuarea estim/rilor 1i ra0ionamentelor contabile semnificati#e, precum 1i determinarea principiilor 1i metodelor contabile utilizate. 8n contrast, responsabilitatea auditorului este de a certifica aceste situa0ii financiare, cu scopul de a e*prima o opinie asupra lor. 8n paragraful referitor la aria de aplicabilitate, este necesar s/ se sublinieze faptul c/ auditul a fost efectuat .n conformitate cu (tandardele de audit 1i, totodat/, procedurile de audit desf/1urate au a#ut .n #edere= e*aminarea, pe baz/ de teste, a probelor ce #or sus0ine #alorile din situa0iile financiare 1i alte informa0ii pertinente@ constatarea respect/rii principiilor contabile folosite la .ntocmirea situa0iilor financiare@ e#aluarea estim/rilor semnificati#e f/cute de managementul entit/0ii@ e#aluarea prezent/rii generale a situa0iilor financiare. ,odalit/0ile de e*primare a opiniilor sunt= - opinia f/r/ rezer#e ; este e*primat/ atunci c9nd auditorul a ob0inut o asigurare rezonabil/ (din datele analizate! asupra faptului c/ toate datele semnificati#e, incluse .n posturile din bilan0ul contabil 1i celelalte situa0ii financiare, au fost culese 1i sistematizate dup/ o metod/ acceptabil/ 1i permanent/, .n conformitate cu normele legale. - opinia cu rezer#e - formulat/ atunci c9nd auditorul a constat erori, anomalii .n aplicarea principiilor 1i standardelor contabile@ a constatat incertitudini care afecteaz/ calitatea 1i con0inutul informa0iilor cuprinse .n situa0iile financiare. 8n aceste situa0ii, pragul de semnifica0ie joac/ un rol determinant 1i .n cadrul raportului, se detaliaz/ toate aspectele semnificati#e care au determinat emiterea unei opinii cu rezer#e. - imposibilitatea emiterii unei opinii ; ce apare .n anumite situa0ii c9nd obiecti#ul auditului nu poate fi atins deloc sau aproape deloc, deaorece probele sunt insuficiente 1i nu pot justifica nici un fel de opinie. - opinie ad#ers/ (opinie contrar/! ; care este formulat/, .n general, c9nd situa0iile financiare nu reflect/ o imagine fidel/ 1i nu pot folosi drept baz/ .n adoptarea unor decizii. 4ormele de audit pre#/d c/ raportul de audit financiar .mbrac/ dou/ forme= modelul simplificat destinat utilizatorilor e*terni, ce #a prezenta .ntr-o form/ sintetic/ 1i clar/ opinia auditorului 1i modelul detaliat, destinat conducerii societ/0ii 1i "dun/rii generale a ac0ionarilor. 8n cadrul raportului de audit, forma detaliat/, se ane*eaz/= bilan0ul, contul de profit 1i pierdere, o descriere a regulilor 1i metodelor contabile, se face o analiz/ dinamic/ a principalelor posturi din bilan0 1i, totodat/, el #a con0ine recomand/rile, sugestiile auditorilor pri#ind .mbun/t/0irea sistemului actual. +orma detaliat/ a unui 5aport de audit prezint/, .n sumar, urm/toarele= "specte referitoare la client 1i acti#itatea acestuia= 2biectul de acti#itate@ (tructura organizatoric/. (istemul contabil= &rezentarea registrelor contabile@ "specte referitoare la e#identa contabil/. &rezentarea sistemului informatic. &oliticile 1i tratamentele contabile semnificati#e.

2C

"plicarea principiilor contabile= &rincipiul continuit/0ii acti#it/0ii@ &rincipiul permanen0ei metodelor@ &rincipiul pruden0ei@ &rincipiul independen0ei e*erci0iului@ &rincipiul intangibilit/0ii@ &rincipiul necompens/rii@ &rincipiul pre#alen0ei economicului asupra juridicului@ &rincipiul pragului de semnifica0ie. (ec0iunile contabilit/0ii= Capitaluri proprii@ "cti#e imobilizate@ (tocuri 1i creante pe termen lung@ Creditori 1i angajamente@ 3rezorerie@ C$eltuieli, #enituri 1i rezultate@ 'mpozite 1i ta*e@ Contabilitatea sucursalelor din str/in/tate. "naliza principalilor indicatori economico-financiari= indicatori de lic$iditate@ indicatori de risc@ indicatori de acti#itate@ indicatori de profitabilitate.

#20#1)>II "bordarea unei misiuni de audit, identific/ urm/toarele etape= acceptarea clientului, planificarea, e#aluarea sistemului de control intern 1i contabilitate, aplicarea testelor de detaliu asupra conturilor 1i .ntocmirea raportului de audit. 'mportan0a 1i amploarea etapei de e#aluare a sistemului de control intern 1i contabilitate impun e#iden0ierea acesteia .n mod distinct, deoarece rezultatele 1i concluziile ei au un impact deosebit asupra acti#it/0ilor ulterioare. &ornind de la aceast/ premis/, strategia unei misiuni de audit, .ntr-o form/ detaliat/, permite o structurare a acti#it/0ilor misiunii conform figurii.2.C =

+igura nr. 2.C (tructurarea acti#it/0ilor unei misiuni de audit (sursa= "CC" ; "ccounting and "udit &ractice, nr. 10, 2000! 2E

3eterminarea strategiei de audit 'tapa 1. 2rice misiune de audit debuteaz/ cu abordarea general/ a misiunii 1i o determinare a scopului .n sine. 8n cadrul acestei etape, auditorul elaboreaz/ 1i documenteaz/ un program de audit care #a stabili natura 1i .ntinderea lucr/rilor de audit ce urmeaz/ a se desf/1ura. Aprecierea sistemului de control intern 'tapa 2. 2biecti#ul acestei etape este determinarea flu*ului de documente 1i stabilirea ariei controalelor e*istente@ acest 6moment7 reprezint/ mai mult un e*erci0iu de identificare a faptelor, e*erci0iu realizat prin discutarea sistemului contabil 1i a flu*ului documentelor cu toate departamentele semnificati#e precum= #9nz/ri, stocuri, personal, lic$idit/0i, apro#izionare. 'tapa 3. (copul principal este preg/tirea unei documenta0ii e*$austi#e care s/ faciliteze e#aluarea sistemelor@ aceasta poate include= diagrame de organizare, c$estionare de control intern, note descripti#e, diagrame de flu*uri de date (floTc$art-uri!. 'tapa 8. 8n cadrul acestei etape, obiecti#ul auditorului este acela de a confirma .n0elegerea sistemului contabil 1i de control intern. 8n acest sens, auditorii #or desf/1ura o serie de teste de 6urm/rire7 a tranzac0iilor prin sistemul propriu-zis, obser#9nd controalele opera0ionale, procedur/ care #a stabili .n ce m/sur/ sistemul contabil opereaz/ .n maniera cunoscut/. Etapele 2 1i ? descrise anterior #or fi realizate .n detaliu pentru fiecare client nou, rezultatul fiind ata1at dosarului permanent, 1i, ulterior, el #a fi analizat 1i ree#aluat .n fiecare an. '%aluarea sistemului de control intern 'tapa 9. (copul e#alu/rii sistemului este de a m/sura .ncrederea 1i a formula baza test/rii eficien0ei acestuia .n mod practic. "precierea e#alu/rii constituie fundamentul formul/rii unor recomand/ri din partea auditorilor pentru sistemul e*istent 1i define1te aria testelor care #or fi efectuate .n etapele #iitoare (mai e*act fazele B-C!. /estarea sistemului de control intern 'tapa :. E#aluarea controlului intern se #a concretiza .n #erificarea practic/ a eficien0ei acestui control prin intermediul unor teste de control asociate numai domeniilor semnificati#e identificate .n etapele anterioare. Efectuarea acestor teste se #a finaliza prin formularea unor concluzii= controalele sunt eficiente, situa0ie .n care auditorii #or limita procedurile de detaliu. controalele sunt ineficiente .n practic/, de1i ele apar puternice .n documentele descripti#e, caz .n care auditorii #or e*tinde aria procedurilor .n detaliu. 8n acest sens, prin analiza figurii 2.C se e#iden0iaz/ faptul c/ etapa a B-a poate fi realizat/ numai dac/ controalele e#aluate .n etapa a -a au fost eficiente. 'tapa =. -up/ e#aluarea sistemului de control intern 1i realizarea testelor de control, auditorii .1i #or rezuma concluziile 1i recomand/rile .ntr-o scrisoare interimar/ de apreciere a controlului intern, adresat/ managementului entit/0ii. /estarea situaiilor financiare 'tapele ? i @. "cestea nu se refer/ la modul de operare a sistemului, ci probeaz/ #alorile (cifrele! din jurnalele contabile 1i, e#entual, conturile anuale. 3estele de detaliu sunt proiectate s/ e#alueze, pe de o parte, efectul erorilor, dac/ acestea e*ist/ 1i, pe de alt/ parte, s/ #erifice #alorile (cifrele! din conturile anuale 1i s/ opereze ajust/rile necesare. 'Aprimarea opiniei.

?0

&ractica recunoa1te dou/ tipuri de opinii formulate de auditor= una statutar/ 1i una non statutar/. 'tapa 11. 5aportul de audit este rezultatul final al acti#it/0ii de audit, .n care auditorul .1i e*prim/, .n mod clar, opinia sa independent/ asupra situa0iilor fianciare auditate. 'tapa 12. &ractica recunoa1te o a doua form/ de raport, modelul detaliat adresat .n general managementului 1i "dun/rii generale a "c0ionarilor. "cest raport descrie .ntr-o form/ mai ampl/ elementele poziti#e 1i negati#e ale societ/0ii, aduc9nd .n plus sugestii 1i recomand/ri asupra .mbun/t/0irii sistemului.

B'B:'2%5"+'E 1. $ttp=DDTTT.carpatica.roDsTs]siteDfileD5aportul%20C(]2011.pdf 2. $ttp=DDTTT.carpatica.roDsTs]siteDfileD5aport%20anual%205eg%201%202011.pdf ?. &relucrare dup/ sursa= 3oma ,., C$i#ulescu , ; 6"udit financiar 1i certificare a conturilor anuale7 A. 4.+eleag/, 8mbl9nzirea junglei contabilit/0ii, Editura Economic/, Bucure1ti 1EEB. . :ilea E., %osc$in [. ; (tatistica aplicat/, Ed. 3ribuna Economic/, Bucure1ti, 2002. B. "CC", (tudU te*t ; "ccounting and "udit &ractice, nr 10, 2000 G. '.%raU, (.,anson ; 63$e audit process= principles, practice and cases7, ed. 2000. C. %ra$am N. Cosserat ; 6,odern "uditing7, Ed. Ho$n NileU R (ons, 4eT SorQ, 2000. E. ,icrosoft Encarta 2nline EncUclopedia 2001 $ttp=DDencarta.msn.com 10. ,unteanu, ". ; "uditul sistemelor informa0ionale contabile, Ed. &olirom, 2001.

?1