Sunteți pe pagina 1din 50

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

Cap.1 Obiectul i metoda contabilitii


1.1. Obiectul de studiu al contabilitii 1.1.1. Concepia juridic despre obiectul contabilitii tiin complex, tehnic i/sau instrument de descriere a unei realiti concrete, contabilitatea asigur evidena, calculul, analiza i controlul, n etalon monetar, att a existenei i strii, ct i a micrii i/sau transformrii patrimoniului, capitalului sau resurselor economice. Patrimoniul, ca obiect al contabilitii, corespunde concepiei uridice, axat pe separarea patrimoniului, averii i rezultatelor pe titulari de patrimoniu i pe perioade de gestiune. !n legislaia actual nu se gsete o definiie clar a patrimoniului, dei termenul este att de mult folosit din literatura de specialitate ca i n practic. "atrimoniul reprezint totalitatea drepturilor i obligaiilor care au valoare economic i aparin unei persoane fizice sau uridice, precum i a bunurilor la care acestea fac referin. #oiunea de patrimoniu este mai cuprinztoare dect aceea de bunuri, relaia fiind de ntreg$parte. "entru ca s existe, un patrimoniu presupune unitatea a dou sau trei elemente interdependente, i anume% subiectul i obiectul de drepturi i obligaii, sau titularul de patrimoniu, obiectul patrimoniului i fluxurile patrimoniale&. !n principiu, orice persoan fizic i uridic are un patrimoniu, n tot timpul existenei sale cu a utorul cruia persoana fizic i satisface nevoile, iar persoana uridic i atinge scopul pentru care a fost nfiinat.'
& '

"op, (., )ontabilitatea financiar romneasc, *d. +ntelcredo ,.(. -eva, &..&, p. / (rt.0 i & din -ecretul nr. '0/01/2

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

Subiectul de drepturi i obligaii este persoana fizic sau persoana juridic, iar obiectul patrimoniului este reprezentat de bunurile economice. -repturile patrimoniale sunt drepturi civile subiective cu un coninut economic, evaluabil n bani. !n situaia n care se analizeaz ca universalitate uridic se folosete noiunea de patrimoniu. (ceste drepturi se mpart n drepturi reale i drepturi de crean. -repturile reale sunt principale i accesorii. -repturile reale principale sunt limitate ca numr, dat fiind importana lor. (stfel, art.0'/ alin.0 din )onstituie consfinete dreptul de proprietate public al statului, iar art.0'/ alin.& din )onstituie i art.3 din 4egea fondului funciar legifereaz dreptul de proprietate privat al cetenilor i statului. (cestora dou li se adiioneaz urmtoarele drepturi reale principale, aferente proprietii private% $ dreptul de uzufruct5 $ dreptul de uz5 $ dreptul de abitaie5 $ dreptul de servitute5 $ dreptul de superficie5 $ dreptul de folosin funciar5 -repturile reale accesorii exist pe lng un drept real principal i se constituie prin lege sau contract 6ex% amanetul, ipoteca, dreptul de retenie, etc.7. -reptul de crean este acel drept subiectiv civil n virtutea cruia subiectul activ, numit creditor, poate pretinde subiectului pasiv determinat, numit debitor, s dea, s fac sau s nu fac ceva. -repturile de crean se nasc din acte uridice, din fapte ilicite cauzatoare de pre udicii8, precum i din alte izvoare de obligaii.
9

8-reptul subiectiv este o prerogativ recunoscut de dreptul obiectiv persoanelor fizice sau uridice de a svri anumite aciuni i de a pretinde altor persoane s svreasc sau s se abin de la realizarea unei aciuni, apelnd, la nevoie la fora de constrngere a statului. 9 88:ermenul de pre udiciu, folosit n art. 11; ).civ. este interpretat, n prezent, ca o pagub 6daun7 patrimonial sau nepatrimonial, posibil de reparat prin despgubiri bneti.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

-in scurta prezentare a noiunii de patrimoniu, observm ct de important este rolul contabilitii n definirea subiectului i obiectului de drepturi i obligaii, fr a mai sublinia n acest moment importana calculelor i evidenelor financiar$contabile n economia de pia. 1.1.1.1. Subiectul patrimoniului: persoana juridic i persoana fizic ,ubiectul de drepturi i obligaii, respectiv componenta uman, contient raional i responsabil, este reprezentat de persoane fizice i uridice. !n viaa economico$social oamenii nu acioneaz numai izolai, ca indivizi, ci i reunii n grupuri structurale. (lturi de indivizi, i aceste grupuri de oameni alctuiesc realiti sociale care cu condiia ndeplinirii cerinelor impuse de lege, devin susceptibile de a fi subiecte de drepturi i obligaii.2 "ersoana uridic este acel subiect de drept civil care l constituie gruparea de oameni 6sau persoana fizic7 care ntrunete condiiile stabilite de lege pentru dobndirea acestei caliti. #oiunea de <persoan uridic= rezult din lege 6-ecretul nr.'0/01/2, 4egea nr.&0/01&27. )aracteristici% $ persoana uridic, n principiu, nu apare ca reprezentant a persoanelor fizice care o compun5 $ persoanele uridice se pot asocia sau organiza, intrnd n componena unor organizaii de profil 6uniuni7 fr s afecteze ns cu ceva calitatea distinct de subiect de drept a fiecrei persoane uridice. "entru ca o grupare de oameni s poat deveni subiect de drepturi i obligaii 6persoan uridic7 ea trebuie s ndeplineasc o
2

>auschi, t., )adrul legal de promovare a liberei iniiative n sectoarele de industrie mic i servicii, n (nalele tiinifice ale ?niversitii <(l.+.)uza=, +ai, tomul @@@A+, 011., art.&0. din 4egea nr. '0/011.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

serie de condiii 6elemente constitutive7 necesare i suficiente pentru existena ei. (cestea sunt% organizare proprie, patrimoniu propriu, scop propriu. a7 Organizarea de sine stttoare 6organizarea proprie7 presupune ca persoanei uridice s i se precizeze% structura intern, modul de alctuire a organelor de conducere, atribuiile lor. Brganizarea de sine stttoare este stabilit fie prin actul de dispoziie al organului de stat competent n temeiul cruia persoana uridic ia fiin, fie prin actul de constituire i statutul acesteia. !n acest sens, 4egea societilor comerciale nr.'0/011., n art.1, prevede c actele constitutive, <contractul de societate i statutul se ncheie n form autentic i trebuie s cuprind, pe lng alte elemente obligatorii, i pe cele care pri esc organizarea i funcionarea societii=. -e asemenea, potrivit art.20 alin.0 din 4egea nr.0//011.% <,tructura organizatoric i funcional a regiilor autonome i a societilor comerciale se stabilete de organele regiei autonome care este condus de un director general sau un director numit de consiliul de administraie, cu avizul ministerului de resort sau, dup caz, al conductorului administraiei locale de stat=. )eea ce este comun tuturor persoanelor uridice din ara noastr este faptul c toate au organe de conducere care i desfoar activitatea conform reglementrilor din respectivul domeniu de activitate. (ceste organe de conducere sunt% consiliul de administraie autonom sau adunarea general i consiliul de administraie. b7 Patrimoniul propriu presupune un patrimoniu distinct de cel al altor persoane uridice i, n acelai timp, de cel al persoanelor fizice ce intr n alctuirea persoanei uridice, atribut care$i confer capacitatea de a participa n nume propriu la raporturile uridice i, drept urmare, asumarea unei rspunderi de sine stttoare, proprie, n calitatea pe care o are de subiect de drept.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

!n ara noastr, patrimoniul persoanelor uridice se ntemeiaz, dup caz, pe dreptul de proprietate sau alte drepturi reale 6drept de folosin7, ca i pe diferite drepturi de crean. (stfel, n cazul unitilor de stat, patrimoniul lor propriu se formeaz pe baza dreptului de proprietate asupra bunurilor proprietatea acestora. !n cazul organizaiilor cooperatiste meteugreti i al celorlalte asociaii 6agricole7, patrimoniul propriu al persoanei uridice este ntemeiat, de regul, pe dreptul de proprietate al asociaiei respective i, dup caz, pe dreptul de folosin asupra pmntului, uneltelor agricole i a altor utila e, mi loacelor materiale i bneti i asupra animalelor. c! Scopul este cea de$a treia condiie pe care trebuie s$o ndeplineasc un <colectiv= sau o singur persoan fizic 6conform art.&0. din 4egea nr.'0/011.7 pentru a deveni persoan uridic. ,copul trebuie s fie n acord cu interesele generale ale societii 6art.&/ lit.e din -ecretul nr.'0/01/27. *xistena unui scop explic necesitatea i raiunea fiinei, a nsi persoanei uridice i, deci a structurii organizatorice de sine stttoare i a patrimoniului su propriu. ,copul este acela care va defini, n cele din urm, ntinderea capacitii de folosin a persoanei uridice, n funcie de care se va analiza valabilitatea actelor pe care aceasta le va ncheia. (cordul cu interesul general presupune un scop licit i moral, adic n conformitate cu legea i regulile de convieuire social. !n funcie de modul su de determinare ori de stabilire, scopul persoanei uridice poate fi generic, determinat pe cale normativ pentru categorii de persoane uridice i concret 6individual7, stabilit pentru fiecare persoan uridic n parte, prin actul de nfiinare sau statut. !n funcie de natura coninutului su, scopul poate fi% patrimonial 6economic7 sau nepatrimonial 6ecologic, social cultural7. !n principal poate exista un scop economic, iar n subsidiar i un scop neeconomic 6i invers7. Cotrtor n ncadrarea n cele dou mari

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

categorii de persoane uridice 6patrimoniale i nepatrimoniale7 este scopul principal. (ctele normative n vigoare nu utilizeaz noiunea de <scop=, ci noiunea de <obiect de activitate=. "ornind de la realitatea ncon urtoare, dispoziiile legale n vigoare din ara noastr reglementeaz activitatea urmtoarelor categorii de persoane uridice% a7 statul5 b7 organele puterii legislative5 c7 organele puterii executive5 d7 organele puterii udectoreti5 e7 unitile administrativ$teritoriale5 f7 alte persoane uridice de stat5 g7 cooperativele i uniunile de cooperative5 h7 partidele politice, sindicatele, alte organizaii5 i7 societile comerciale i agricole5 7 asociaiile i fundaiile reglementate5 D7 cultele religioase5 "ersoanele uridice pot fi clasificate ns i dup alte criterii. (stfel, dup modul de creare i organizare, se deosebesc% 0. persoane uridice de drept public5 &. persoane uridice de drept privat. !n funcie de forma de proprietate care st la baza patrimoniului persoanelor uridice, distingem% 0. persoane uridice de stat, din care fac parte% statul, organele de stat ale celor trei puteri, unitile administrativ$teritoriale, instituiile de stat, regiile autonome societile/companiile naionale i societile comerciale cu capital de stat5 &. persoane uridice private, din care fac parte% societile comerciale, cultele religioase, unele fundaii, organizaiile cooperatiste, partidele politice, organizaiile profesionale 6uniuni, sindicate, asociaii, ligi75

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

'. persoane uridice cu participare strin, adic cele nfiinate prin participarea de asociai romni i strini sau numai strini. !n funcie de natura scopului urmrit, persoanele uridice pot fi% 0. persoane uridice cu scop patrimonial 6economic, <lucrativ=7, cum sunt regiile autonome, societile/ companiile naionale societile comerciale cu capital de stat, societile comerciale i agricole, cooperativele meteugreti, etc.5 &. persoane uridice cu scop nepatrimonial 6neeconomic, social, cultural7, cum sunt instituiile de stat 6nvmnt, cultur, sntate, administraia de stat7, partidele politice, sindicatele, asociaiile i fundaiile etc. !n funcie de locul unde i au sediul, persoanele uridice pot fi% cu sediul n >omnia sau cu sediul n strintate, iar dup naionalitatea lor, se disting% persoane uridice romne i persoane uridice strine. (tributele 6elementele sau mi loacele7 de identificare general a persoanei uridice sunt% denumirea i sediul 6aa cum sunt n cazul persoanelor fizice numele i domiciliul7. (ceste atribute de identificare trebuie completate cu elemente de identificare specifice, ca% naionalitatea, contul bancar, firma i marca, telefonul, telexul, faxul i e$mail$ul. "enumirea #oiune, stabilire i schimbare -ac persoana fizic se identific, printre altele prin nume i persoana uridic 6 ".E. 7 are ca prim atribut de identificare denumirea. -enumirea ".E. este cuvntul sau cuvintele prin care acea ".E. se individualizeaz. -enumirea persoanei uridice poate mbrca forme diferite. (stfel, uneori aceasta exprim domeniul n care persoana uridic i desfoar activitatea, alteori este numele unei persoane fizice, un

10

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

eveniment, un simbol. "otrivit art.'; din -ecretul nr.'0/01/2, <"ersoana uridic va purta denumirea stabilit prin actul care a nfiinat$o prin statut. B dat cu nregistrarea sau nscrierea persoanei uridice, se va trece n registru i denumirea ei=. )a drept subiectiv nepatrimonial, denumirea genereaz urmtoarele prerogative pentru persoana uridic titular% $ s foloseasc acea denumire prin care se individualizeaz n raporturile civile concrete la care particip5 $ s cear altora s o individualizeze prin denumirea sa5 $ s cear n ustiie restabilirea dreptului la denumire atunci cnd i s$a adus vreo atingere. !n ceea ce privete schimbarea denumirii, se aplic principiul simetriei uridice, n sensul c, cine a stabilit denumirea, tot acela o poate i schimba. -e asemenea, regulile cu privire la stabilirea denumirii se aplic i schimbrii denumirii, iar dispoziiile referitoare la publicitatea denumirii stabilite iniial sunt aplicabile i publicitii schimbrii denumirii. Sediul "ersoana uridic are un sediu i acesta este cel de$al doilea atribut de identificare a persoanei uridice. *l se precizeaz prin indicarea localitii, a strzii, a numrului etc. !n literatura noastr uridic, ma oritatea autorilor apreciaz c sediul persoanei uridice este locul unde se gsete organul care$i conduce activitatea. ,ediul, fiind un drept personal nepatrimonial, prezint aceleai caractere uridice ca i domiciliul persoanei fizice, i anume% obligativitatea, stabilitatea, unicitatea i opozabilitatea erga omnes 6fa de toi7. *xist dou moduri distincte de stabilire a sediului% $ prin actul de nfiinare, adic prin actul de dispoziie al organului competent 6cazul persoanelor uridice de drept public75

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

11

$ prin statut, n cazul persoanelor uridice a cror constituire implic manifestarea de voin, n acest sens, a asociaiilor 6cazul persoanelor uridice private7. "ersoana uridic, uneori, poate avea, pe lng sediul principal, i un sediu secundar, atunci cnd aceasta i desfoar activitatea nu numai ntr$un anumit loc, ci n mai multe spaii. i la persoana uridic se deosebete sediul de drept comun 6legal7, care este obligatoriu de sediul convenional 6ales7, care este facultativ. )el dinti este stabilit prin actul de nfiinare sau statut, iar cellalt este sediul convenit de pri pentru un act sau anumite acte uridice. !n ceea ce privete schimbarea sediului, n lipsa unei reglementri speciale, aceasta se va face dup regulile menionate la stabilirea lui, iar publicitatea stabilirii acestuia va fi aplicabil i schimbrii, respectiv prin nregistrarea ori nscrierea n registru 6dup caz7. #aionalitatea are inciden direct asupra capacitii uridice a persoanei uridice, deoarece, din punct de vedere al aplicrii lor, anumite legi unui stat aplic tuturor persoanelor uridice, indiferent de naionalitate, altele sunt opozabile numai persoanelor uridice ce au naionalitatea acelui stat, iar altele se refer numai la persoane uridice strine. 4egea nr.0.//011& cu privire la reglementarea raporturilor de drept internaional privat stipuleaz n art.2. c <persoana uridic are naionalitatea statului pe al crui teritoriu i$a stabilit, potrivit actului de constituire sediul=. ,ucursalele urmeaz legea societii, n timp ce filialele se supun legii statului n care i au propriile sedii. <,ocietile comerciale din >omnia sunt persoane uridice romne=. 64egea nr.'0/011.7 !n raporturile patrimoniale la care particip, persoana uridic se identific, n mod obinuit i prin indicarea contului bancar. "e baza contractului de cont bancar, persoana uridic se individualizeaz prin indicarea unui simbol cifric i al sucursalei bncii. )onturile bancare

12

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

ale persoanelor uridice sunt deschise la bnci i ).*.). ?nele persoane uridice, n special cele care desfoar o activitate comercial 6societile comerciale, regiile i organizaiile cooperatiste7 se identific i prin firm, integrat uneori n denumire 6societile agricole i celelalte societi comerciale reglementate de 4egea nr.'0/011.7. +ndividualizarea persoanelor uridice care desfoar o activitate economic asemntoare se poate obine i cu a utorul unor semne exterioare uor perceptibile, denumite mrci. (vnd o importan deosebit, dar negli at adeseori, facem urmtoarele precizri, i n legtur cu aceste elemente de identificare a unei persoane uridice. $irma este numele, sau dup caz, denumirea sub care un comerciant i exercit comerul i sub care semneaz, iar comercianii sunt persoane care exercit n mod obinuit acte de comer, ca o profesiune obinuit. !n cazul societilor comerciale este important a fi reinut% $ firma unei societi n nume colectiv trebuie s cuprind numele a cel puin unuia dintre asociai cu meniunea <societate n nume colectiv=, scris n ntregime5 $ firma unei societi n comandit simpl trebuie s cuprind numele a cel puin unuia dintre asociaii comanditai, cu meniunea <societate n comandit= scris n ntregime5 $ n cazul n care numele unei persoane strine de societate figureaz, cu consimmntul su, n firma unei societi n nume colectiv ori n comandit simpl, aceasta devine rspunztoare nelimitat i solidar fa de toate obligaiile societii 6aceeai regul fiind aplicabil i comanditarului al crui nume figureaz n firma unei societi n comandit75 $ firma unei societi pe aciuni sau n comandit pe aciuni se compune dintr$o denumire proprie, de natur a o deosebi de firma altor societi i va fi nsoit de meniunea scris n

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

13

ntregime <societate pe aciuni= sau <,.(.=, ori, dup caz, <societate n comandit pe aciuni=5 $ firma unei societi cu rspundere limitat se compune dintr$ o denumire care s arate obiectul de activitate i va fi nsoit de meniunea scris n ntregime <societate cu rspundere limitat= sau <,.>.4.=5 $ firma sucursalei sau filialei din >omnia a unei societi strine va trebui s cuprind i meniunea sediului principal din strintate5 $ cnd o firm nou este asemntoare cu o alta, trebuie s se adauge o meniune care s o deosebeasc de aceasta, fie prin desemnarea mai precis a persoanei, fie prin indicarea felului de comer exercitat sau n orice alt mod5 $ Bficiul >egistrului )omerului refuz nscrierea unei firme care, fr a introduce elemente de deosebire, poate produce confuzie cu alte firme nregistrate5 $ nici o firm nu va putea cuprinde o denumire ntrebuinat de comercianii din sectorul public/. (bordarea persoanei uridice din punctul de vedere al tiinei contabilitii trebuie completat i cu minime informaii despre capacitatea persoanei uridice. "ersoanele uridice, ca i persoanele fizice, au capacitate de folosin i capacitate de exerciiu care, mpreun, alctuiesc capacitatea civil, parte a capacitii uridice a subiectului de drept. Capacitatea de folosin a persoanei uridice este acea parte a capacitii civile care const n aptitudinea de a avea drepturi i obligaii civile. (ceste drepturi se exercit numai potrivit cu scopul lor economic i social i sunt ocrotite de lege.3 )apacitatea de fololosin a persoanei uridice, ca i cea a persoanei fizice, prezint urmtoarele caractere uridice% legalitatea,
/ 3

Feleiu, Gh., op. citat, pag.''/. >auschi, ,t., oper citat, pag.'.0.

14

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

generalitatea, inalienabilitatea i intangibilitatea. %egalitatea capacitii de folosin a persoanei uridice nseamn c ea este stabilit exclusiv prin lege, voina persoanei uridice neputnd avea nici o semnificaie n aceast privin. Hai exact, legea este acea care stabilete, n mod imperativ, nceputul, coninutul i sfritul acestei capaciti. &eneralitatea capacitii de folosin a persoanei uridice nseamn caracterul ei abstract, adic nsuirea de a exprima aptitudinea subiectului colectiv de drept civil de a avea drepturi i obligaii civile n general, fr o enumerare limitativ a acestora. -esigur, este vorba de acele drepturi i obligaii pe care persoana uridic le poate avea n vederea realizrii scopului su stabilit cu ocazia nfiinrii ce se exprim n principiul specialitii capacitii de folosin a persoanei uridice. Generalitatea i specialitatea sunt complementare i nu dihotomice. 'nalienabilitatea capacitii de folosin a persoanei uridice const n aceea e persoana uridic nu poate s$o nstrineze, s$o cedeze dup, cum nu poate renunta la ea, nici n tot, nici n parte. 'ntangibilitatea capacitii de folosin a persoanei uridice const n nsuirea acesteia de a nu i se putea aduce ngrdiri dect n cazurile i n condiile stabilite de lege. ,$a precizat c unul din elementele constitutive ale persoanei uridice este scopul. (cest scop este determinant pentru stabilirea capacitii sale de folosin, deoarece el i stabilete limitele i i precizeaz coninutul. (Persoana juridic nu poate a ea dec)t acele drepturi care corespund scopului ei stabilit prin lege, actul de *nfiinare sau statut+,art.'2 alin.0 din -ecretul nr.'0/01/27. Iiecare persoan uridic are numai acele drepturi i respectiv obligaii care se ncadreaz, n specificul activitii desfurat n vederea nfptuirii

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

15

scopului pentru care a fost creat. (ceast activitate a persoanei uridice, n limitele artate, are caracter de principiu general, denumit principiul specialitii capacitii de folosin. -eterminarea limitelor principiului specialitii capacitii de folosin a persoanei uridice se face prin luarea n considerare a limitelor ce rezult din scopul persoanei uridice, aa cum acesta este stabilit de lege 6scopul generic7, actul de nfiinare ori statut 6scop concret7. (plicarea principiului specialitii trebuie s aib n vedere toate elementele ce alctuiesc scopul persoanei uridice, att cele principale, ct i cele secundare 6complementare7. Hodificarea scopului persoanei uridice atrage dup sine i adaptarea principiului capacitii de folosin la noile condiii. "ersoanele uridice au i o capacitate anticipat concretizat n drepturi i obligaii. #ecesitatea dobndirii anticipate a capacitii de folosin rezult din nsui scopul pentru care ea se nfiineaz, i anume, spre a permite persoanei uridice s ia natere n mod valabil. )apacitii de folosint dobndit anticipat, se mrginete numai la ceea ce este necesar pentru nfiinarea persoanei uridice, adic la formarea patrimoniului, la ntocmirea formalitilor legate de nfiinare etc.J >eferindu$ne la data nceputului capacitii de folosin a persoanei uridice, menionm, pentru exemplificare, urmtoarele dispoziii legale% $ 4egea nr.0//011. care, n art.0; alin.&, prevede (-n baza actului de *nfiinare, societatea comercial ,cu capital de stat! se *nscrie *n registrul camerelor de comer i industrie+. $ 4egea societilor comerciale nr.'0/011. care, n art.' alin.', prevede c (Societatea este persoan juridic din ziua *nmatriculrii *n registrul comerului+. !nceputul capacitii de folosin deplin a persoanei uridice este marcat de unul din urmtoarele momente%
J

>auschi, t., .a., -rept civil, *d. Eunimea, +ai, &..., pag.2J.

16

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

$ data nregistrrii pentru persoanele uridice supuse nregistrrii5 $ data actului de dispoziie care nfiineaz persoana uridic5 $ data recunoaterii actului de nfiinare5 $ data ndeplinirii altei cerine prevzute de lege. (stfel, capacitatea de folosin deplin ncepe% $ de la data nregistrrii la organul de stat competent pentru organizaiile cooperaiei meteugreti, de consum i de credit5 reprezentanele societilor comerciale i organizaiilor strine care funcioneaz n >omnia asociaiile de proprietari5 $ de la data nscrierii n registrul special, inut de instana udectoreasc pentru asociaiile i fundaiile fr scop patrimonial5 societile agricole5 regiile autonome 6conform art.&. din 4egea nr.&3/011. privind registrul comerului75 societile comerciale de toate tipurile5 $ de la data actului de dispoziie pentru persoanele uridice de stat 6organele puterii legislative, executive, udectoreti5 instituiile de stat i unitile administrativ$teritoriale75 $ de la data rmnerii definitive a hotrrii udectoreti, pentru partidele politice i sindicate5 $ deK la data recunoaterii de ctre guvern, pentru camerele de comer i industrie. -ata ncetrii capacitii de folosin 6deplin7 a persoanei uridice, este data ncetrii existenei acelui subiect de drept civil. "e lng capacitatea de folosin, persoanele uridice, ca i persoanele fizice, au i ele capacitate de exerciiu. Capacitatea de e.erciiu a persoanei uridice const n ncheierea de acte uridice, generatoare de drepturi i obligaii. ,e exercit de organele de conducere ale acesteia. >aporturile care alctuiesc organele sale de conducere sunt supuse regulilor mandatului, dac nu s$a prevzut altfel prin lege, actul

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

17

de nfiinare sau statut. !n ceea ce privete limitele competenelor ce revin organelor de conducere ale persoanei uridice $aa cum se subliniaz n literatura noastr uridic $ limita cea mai general a acestor competene o constituie nsi capacitatea de folosin. -eci, ntreaga capacitatea de exerciiu trebuie s se ncadreze exact in limitele pe care, pentru fiecare persoan uridic, le impune principiul specialitii.; "rin urmare, organul de conducere al unei persoane uridice nu este un reprezentant al acesteia, ci parte constitutiv a persoanei uridice pe care o conduce. Iaptele licite sau ilicite svrite de organele de conducere oblig nsi persoana uridic, dac au avut loc cu prile ul exercitrii funciei lor i atrag i rspunderea personal a celor ce le$au produs, att fa de persoana uridic ct i fa de teri. !n practic, persoana care a fost pre udiciat se adreseaz, pentru a fi despgubit, nu persoanei fizice 6din organismul de conducere7, ci persoanei uridice, care a fost reprezentat de aceasta. "ersoana fizic desemnat ntr$o funcie de conducere va rspunde ulterior fa de persoana uridic pentru paguba ce i$a cauzat. !ncetarea capacitii de exerciiu a persoanei uridice are loc, ca i la capacitatea de folosin o dat cu ncetarea persoanei uridice. ,ituaiile financiare obligatorii se ntocmesc i se depun de ctre "E prevzute de legea nr.;&/0110, republicat, n conformitate cu normele metodologice ale HI" nr.23..'J/0'..0.&..', pentru exerciiul financiar ncheiat la '0.0&.&..&. Persoanele fizice, al doilea posibil subiect al patrimoniului, sunt i ele obligate s organizeze i s conduc evidena contabil conform legislaiei n vigoare. "otrivit reglementrilor, contribuabilii, persoanele fizice care desfoar activiti independente sunt obligate s organizeze i s conduc evidena contabil n partid simpl. !n aceast categorie se includ medicii, avocaii, notarii, experii, contabilii autorizai,
;

>auschi, t., .a., -rept civil, *d. Eunimea, +ai, &..., pag.2;.

18

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

consultanii de plasamente n valori mobiliare, arhiteci 6profesii liberale7 i alte persoane ce desfoar activiti independente potrivit legii 6activiti comerciale, de valorificare a drepturilor de proprietate intelectual, a drepturilor de autor, etc.7. -in punctul de vedere uridic al obiectului contabilitii intereseaz i capacitatea ci il a persoanei fizice, compus din capacitatea de folosin i capacitatea de e.erciiu. Capacitatea de folosin reprezint aptitudinea unei persoane de a avea drepturi i obligaii, aptitudine egal i recunoscut tuturor persoanelor1. -e la caracterul inalienabil al capacitii de folosin exist anumite ngrdiri care au drept scop ocrotirea intereselor personale sau generale0.. -e exemplu, )odul civil prevede printre alte incapaciti speciale% $ interdicia impus de art.;0. pentru medici i farmaciti de a primi donaii sau legate de la persoana pe care au tratat$o de boala care a cauzat decesul5 $ interdicia impus de art.0'.1 pentru udectori, procurori i avocai de a nu cumpra drepturi litigioase, aflate n derulare n competena tribunalului udeean, n a crui circumscripie teritorial i desfoar activitatea5 $ interdicia din art.0'.J, potrivit creia nu pot avea loc vnzri ntre soi. )apacitatea civil cuprinde i capacitatea de e.erciiu, care este aptitudinea unei persoane de a$i exercita drepturile i de a$i asuma obligaiile, reieite din acte uridice civile00. )apacitatea de exerciiu este deplin ncepnd cu vrsta de 0; ani, iar fundamentul ei l reprezint discernmntul. (tributele de identificare a persoanei fizice sunt numele, domiciliul, starea civil.
1

(rt.03, alineatul 00, )onstituia >omniei5 >auschi, t., op. cit., p. 01'$0125 00 (rt./, -ecretul '0/ 01/2.
0.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

19

,ubiect de drepturi i obligaii, persoana fizic deine un patrimoniu, format din bunuri economice, iar n condiiile legii, ea devine perimetru contabil n economia romneasc. 1.1.1./. Obiectul patrimoniului Bbiectul patrimoniului este reprezentat de bunuri economice, adic valori care se obin printr$un efort i au caracter rar, limitat i oneros. Funurile economice sunt utile pentru satisfacerea nevoilor i dorinelor indivizilor i grupurilor i sunt <susceptibile de aproprieri sub form de drepturi patrimoniale=0&. (naliznd legtura dintre bunuri economice i patrimoniu se constat c relaia care se stabilete ntre ele este i ea de parte$*ntreg, patrimoniul nsumnd bunurile economice n existenialitatea lor, dar i drepturile i obligaiile patrimoniale legate de aceast universalitate. #umrul practic infinit, varietatea i complexitatea bunurilor economice impun un demers taxinomic care exemplific doar posibiliti de grupare, ce servesc stabilirii regimului uridic cruia bunurile i se supun% 0. 1 )nd drept criteriu calitatea titularului de patrimoniu, bunurile economice sunt: a7 bunuri care formeaz obiectul dreptului de proprietate public al statului sau al unitilor administrativ$teritoriale 6art.0'/ alin.0 din )onstituie i art./ din 4egea fondului funciar75 b7 bunuri proprietate privat aparinnd cetenilor i statului 6art.0'/ alin.& i 3 i art.20 din )onstituie5 art.3 din 4egea fondului funciar7.
0&

+onacu, (., -rept civil, "artea general, *.-."., Fucureti, 013', p. /;.

20

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

''. -n funcie de criteriul posibilitii de a face obiectul unor acte juridice ci ile, bunurile se pot clasifica astfel: a7 bunuri scoase din circuitul civil5 b7 bunuri supuse unui regim special de circulaie5 c7 bunuri care se afl n circuitul civil general. a! 2unuri scoase din circuitul ci il: 0. lucrurile care, prin natura lor, nu sunt susceptibile de apropriere sub forma dreptului de proprietate 6sau a altor drepturi reale principale7, aa$numitele lucruri comune5 spre exemplu, aerul, lumina soarelui, etc.5 &. bunurile care, potrivit art.0'/ alin.0 din )onstituie fac obiectul exclusiv al proprietii publice, precum% bogiile de orice natur ale subsolului, cile de comunicaie, spaiul aerian, apele cu potenial energetic valorificabil i acelea care pot fi folosite n interes public, pla ele, marea teritorial, resursele naturale ale zonei economice i ale platoului continental, precum i alte bunuri stabilite de lege. )onform art./ din 4egea fondului funciar, aparin domeniului public terenurile pe care sunt amplasate construcii de interes public, piee, ci de comunicaie, reele stradale i parcuri publice, porturi i aeroporturi, terenuri cu destinaie forestier, albiilor rurilor i fluviilor, cuvetele lacurilor de interes public, fundul apelor maritime interioare i al mrii teritoriale, rmurile Hrii #egre, inclusiv pla ele, terenurile pentru rezervaii naturale i parcuri naionale, monumentele naturii, terenurile pentru nevoile aprrii sau pentru alte folosine care, potrivit legii, sunt de domeniul public ori care, prin natura lor, sunt de uz sau interes public. b! 2unuri supuse unui regim special de circulaie: 0. produsele i substanele stupefiante5 &. armele, muniiile i materiile explozive 64egea nr.0J/011375 '. produsele i substanele toxice 6-ecretul nr.233/01J175

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

21

2. documentele care fac parte din fondul arhivistic naional, care nu pot fi nstrinate ctre persoanele fizice sau uridice strine5 /. bunurile care fac parte din patrimoniul cultural naional. c! 2unuri care se afl *n circuitul ci il general: +ntr n aceast categorie acele bunuri care pot constitui obiectul oricrui act uridic civil, indiferent de calitatea subiectelor de drept ntre care se ncheie. '''. 2unuri mobile i imobile Funurile imobile sunt cele care, prin natura lor au o aezare fix i stabil, iar bunurile mobile sunt acelea care se pot mica dintr$un loc n altul, fie prin fora proprie, fie cu a utorul unei energii strine. (rt.23& ).civ. enumer trei categorii de 6bunuri7 imobile% imobile prin natura lor, imobile prin destinaie i imobile prin obiectul la care se refer. a7 'mobile prin natura lor sunt% terenurile, cldirile, morile de vnt sau de ap aezate pe stlpi, recoltele care nc se in de rdcini i fructele neculese0'. b7 'mobile prin destinaie sunt , potrivit art.23; ). civ., <Bbiectele ce proprietarul unui fond a pus pe el pentru serviciul i exploatarea acestui fond= 6animalele afectate lucrrii pmntului, uneltele i mainile de arat, petele din iaz, ornamente, oglinzi montate pe perei, evile care servesc pentru aducerea apei la un fond de pmnt sau la vreo cas7. c7 'mobile prin obiectul la care se refer, potrivit art.2J0, sunt <uzufructul lucrurilor imobile, servituile, aciunile care tind a revendica un imobil= Funurile mobile sunt de trei feluri% mobile prin natura lor, mobile prin determinarea legii, mobile prin anticipaie.
0'

(rt.23', 232 i 23/ ).civ.

22

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

a7 3obile prin natura lor sunt, conform art.2J' <corpurile care se pot transporta de la un loc la altul, att acele care se mic de sine precum sunt animalele, precum i cele care se pot strmuta din loc n loc prin o putere strin, precum sunt lucrurile nensufleite=. b7 3obile prin determinarea legii sunt drepturile reale asupra mobilelor 6dreptul de uzufruct7, drepturile de crean asupra mobilelor i aciunile n ustiie privitoare la mobile 6art.2J2 ).civ.7. c7 3obile prin anticipaie sunt acele bunuri care, prin natura lor, sunt imobile, dar prile, prin voina lor, datorit caracterului pe care l vor avea n viitor, le pot considera mobile. -e pild, fructele i recoltele vndute nainte de culegere. '4. 2unuri certe ,determinate indi idual! i bunuri de gen ,determinate generic! a7 2unurile certe sunt cele determinate prin caracterele lor individuale, deosebindu$se de alte bunuri asemntoare prin nsuirile specifice pe care le au. -e exemplu, un autoturism se individualizeaz prin numr de nmatriculare, seria motorului. b7 2unurile de gen sunt cele determinate prin caractere generice, comune unei categorii de bunuri. (semenea bunuri se indic prin numr, greutate sau msur. -e exemplu, banii, combustibilul, cerealele, fructele, etc. acestea sunt bunuri de gen i totodat bunuri fungibile. 4. 2unuri fungibile i bunuri nefungibile Funurile fungibile sunt cele care se pot schimba unele cu altele cu ocazia executrii unei obligaii. )aracterul de bunuri fungibile l au numai acele bunuri care se gsesc ntre ele ntr$un raport de echivalen, care se determin prin cntrire, msurare sau numrare. Funuri fungibile sunt% banii, mrfurile de o anumit calitate, etc.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

23

Funurile nefungibile, spre deosebire de cele fungibile, au o anumit individualitate i nu pot fi nlocuite unele cu altele% un tablou, o cas, etc8. Funurile fungibile, prin natura lor, pot deveni nefungibile prin voina prilor, care se neleg ca un anumit bun fungibil s fie considerat nefungibil n raporturile dintre ele 6de exemplu, un co cu flori destinat unui aran ament7. 4'. 2unuri consumptibile i neconsumptibile Funurile consumptibile sunt acelea care nu pot fi folosite n ntrebuinarea lor obinuit fr a fi distruse sau nstrinate la prima lor utilizare 6alimentele, banii, etc.7. ,pre deosebire de acestea, bunurile neconsumptibile pot face obiectul unor acte de folosin sau de nstrinare repetat, fr a se distruge din punct de vedere fizic sau uridic 6cldiri, maini, etc.7. 4''. 2unuri di izibile i bunuri indi izibile Funurile divizibile se pot mpri fr ca prin aceasta ele s$i schimbe destinaia, s$i piard valoarea economic 6de exemplu, o bucat de stof7, pe cnd cele indivizibile nu se pot mpri, deoarece aceasta ar face improprie folosirea bunului conform destinaiei sale 6de pild, o hain, o carte, etc.7. 4'''. 2unuri principale i accesorii Funurile principale au o existen de sine stttoare i pot fi folosite singure i independent de alte bunuri. Funurile accesorii nu au o destinaie economic proprie i nu pot fi folosite dect n legtur cu un alt bun principal 6cheia de la main, bateria de la un aparat7. '5. 2unuri productoare de fructe ,frugifere! i neproductoare de fructe ,nefrugifere!
8

Funurile nefungibile sunt bunuri certe, n timp ce bunurile fungibile sunt bunuri de gen.

24

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

Funurile frugifere sunt acelea care dau natere n mod periodic unor produse 6fructe7, fr a se consuma substana lor. Funurile nefrugifere sunt acelea care nu pot crea alte produse fr consumarea substanei lor. !n conformitate cu prevederile art.2;' ). civ. , se deosebesc trei categorii de fructe% fructe naturale, care se produc fr vreo intervenie a omului 6cele produse de pdure, de terenuri nelucrate, etc.75 fructele industriale, care se produc ca urmare a activitii omului 6recoltele, plantaiile75 fructele civile, care sunt echivalentul n bani sau alte bunuri al folosirii unui bun 6chiriile, dobnzile, etc.7. 5. 2unuri corporale i bunuri incorporale Funurile corporale sunt acelea care au o existen material, fiind perceptibile simurilor noastre. Funurile incorporabile sunt drepturile care au o existen abstract, ideal, ele neputnd fi percepute cu a utorul simurilor noastre. 5'. 2anii i titlurile de aloare Fanii sunt o categorie special de bunuri care servesc la stingerea obligaiilor al cror obiect este o sum de bani. Generic, ei desemneaz banii de hrtie, moneda metalic, moneda scriptural, alte instrumente de plat i credit02. )eea ce caracterizeaz banii este faptul c att biletele de banc ct i monedele nu au valoare prin ele nsele, ci au valoarea care este prevzut pe bilet, moned sau nscris. :itlurile de valoare sunt documentele 6nscrisurile7 care dovedesc un drept patrimonial 6de crean7, drept ce nu poate fi realizat dect prin prezentarea documentului. :itlurile de valoare 6ca i banii7 n$au o valoare intrinsec ca bunurile corporale, ci dobndesc valoare n msura n care dreptul este
020&

Fostan, +., *pure, -.:., )hidov, )., Fanii i sistemul bancar, *d. <Gh. (sachi=, +ai, &..., pag.0&.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

25

ncorporat n titlu. !ntinderea dreptului este determinat de cuprinsul titlului. :itlurile de valoare pot fi% la purttor, la ordin i nominative. 6itlurile de aloare la purttor nu indic titularul dreptului nscris pe el. "osesorul titlului de valoare, cel care l prezint, este ndreptit s exercite dreptul nscris n document. -reptul de proprietate asupra titlului de valoare la purttor se transmite prin simpla nmnare a titlului, adic prin transmiterea posesiunii titlului 6obligaia )*), aciunile, certificatele de proprietate7. 6itlul de aloare este la ordin cnd se indic n titlu c el a fost emis la ordinul unei anumite persoane. (ceast persoan poate s$l transmit altei persoane printr$o simpl meniune numit gir sau andosare iar aceasta, la rndul ei, poate s$l transmit mai departe n acelai fel 6cambia7. :itularul nou al titlului la ordin poate cere realizarea dreptului su, fr a se lua n considerare raporturile uridice ale debitorului cu titularii anteriori, ca i n cazul titlurilor la purttor. 6itlul de aloare nominati poart indicarea precis a persoanei ndreptit s cear realizarea dreptului ncorporat n acest titlu 6cecul nominal, aciuni nominative7 i se transmite prin cesiune cu ncunotinarea debitorului. Funurile economice servesc nevoilor oamenilor, productori i consumatori raionali care caut, cu resurse limitate maximum de satisfacie sau utilitate. >are, bunurile economice se caracterizeaz prin valoare i utilitate. 4aloarea este expresia bneasc a unei mrimi, la un anumit moment dat i pe o pia determinat. Aaloarea poate fi analizat din punct de vedere al utilitii bunului i din punct de vedere al valorii de schimb.

26

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

7tilitatea total a unui bun msoar satisfacia global obinut de un individ prin consumarea unei anumite cantiti din bunul determinat. !n general, utilitatea bunurilor economice este dat de aptitudinea acestora de a satisface o anumit nevoie prin consumare sau folosire n producie. ?tilitatea, raritatea, confruntarea cerere$ ofert i costul sunt elemente eseniale n determinarea valorii unui bun, la un anumit moment dat. )oncepia uridic despre obiectul contabilitii analizeaz deopotriv drepturile i obligaiile cu valoare economic ce se nasc, se modific sau dispar prin intermediul raporturilor uridice. -in aceast perspectiv, cele mai importante raporturi care se stabilesc ntre oameni i entiti sunt legate de dreptul de proprietate. (rt.2;. )od civil definete proprietatea ca fiind <dreptul ce are cineva de a se bucura i dispune de un lucru n mod exclusiv i absolut, n limitele determinate de lege=. (tributele dreptului de proprietate sunt% posesia 6 us utendi7, dispoziia 6 us abutendi7 i folosina 6 us fruendi7. )aracterele uridice ale acestui drept sunt% $ caracterul exclusiv, n sensul c oricine poate dispune liber de bunurile ce sunt ale lui, cu modificrile impuse de legiuitor5 $ caracterul perpetuu, care presupune c proprietatea nu se pierde prin neuz, iar dreptul de proprietate dureaz atta timp ct exist bunul. Bbligaia apare n sens larg ca un raport uridic n coninutul cruia intr dreptul creditorului de a cere debitorului s fac, s dea sau s nu fac ceva n caz de neexecutare de bun voie, existnd posibilitatea de a apela la fora de constrngere a statului< 0/ B latur esenial a raportului de obligaie o constituie coninutul su patrimonial% dreptul de crean se nscrie n activul patrimoniului, iar
0/

,afta$>omano, *., -rept civil, Bbligaii, *d. #euron, Iocani, 0112, pag.;

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

27

obligaia corelativ este cuprins n pasivul acestuia=03. *chilibrul intern al patrimoniului se realizeaz atunci cnd bunurile economice din activ sunt egale cu drepturile i obligaiile din pasiv. *cuaia patrimoniului din punct de vedere uridic devine% 2unuri economice 8 "repturi 9 Obligaii -repturile i obligaiile corespund celor dou mari componente ale patrimoniului, cunoscute n contabilitate drept acti e i pasi e patrimoniale sau bilaniere. (ctivele patrimoniale sunt resurse controlate de ntreprindere, ca rezultat al unor evenimente trecute i de la care se ateapt s genereze beneficii viitoare pentru unitatea considerat. "entru a fi recunoscute n bilan, activele trebuie s ndeplineasc anumite criterii, i anume% $ exist o anumit probabilitate ca orice beneficiu economic viitor asociat unui activ s intre sau s ias n sau din ntreprindere5 $ activul are un cost sau valoare care poate fi evaluat n mod credibil. "asivele patrimoniale sunt reprezentate de titluri de proprietate i/sau de credit, precum i de obligaiile de rambursare a capitalului. !n reglementrile contabile armonizate cu -irectiva a +A$a )** i cu +(,, pasivele patrimoniale apar ca datorii i capital propriu.

(stfel% $ o datorie reprezint o obligaie actual a ntreprinderii ce decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se
03

,ttescu, )., Frsan, )., :ratat de drept civil. :eoria general a obligaiilor, *d. (cademiei, Fucureti, 01;0, pag.0' 9 BHI" nr. 12/&..0, pct. 21, ;&, ;'. 9 BHI" nr. 12/&..0, pct. 21b, c.

28

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

ateapt s rezulte o ieire de resurse ce ncorporeaz beneficii economice, i $ capitalul propriu reprezint interesul rezidual al acionarilor n activele unei ntreprinderi dup deducerea tuturor datoriilor sale. (ctivele i pasivele patrimoniale, n ecuaie bilanier, exprim aceeai realitate, din dou perspective de exprimare, i anume% 1cti e patrimoniale 8 Pasi e patrimoniale 1.1.1.:. $lu.urile patrimoniale Iluxurile patrimoniale se deruleaz n i n afara ntreprinderii, divizndu$se n funcie de acest criteriu n fluxuri intrapatrimoniale i fluxuri interpatrimoniale. $lu.urile intrapatrimoniale corespund micrilor de activ i/sau pasiv i conduc la modificri ale patrimoniului, care genereaz cheltuieli i venituri. $lu.urile interpatrimoniale corespund micrilor reale i/sau financiare de elemente patrimoniale ce aparin unor entiti diferite, pe scurt ele reprezint totalitatea relaiilor unei ntreprinderi cu exteriorul su.0J 1.1./. Concepia economic despre obiectul contabilitii 6eoria ,concepia! economic referitoare la obiectul contabilitii consider c obiectul de studiu al acestei tiine l constituie elaborarea i aplicarea metodelor de eviden, calcul, analiz i control, n expresie valoric, a existenei i strii, precum i a micrii i transformrii capitalului0;.
0J

"op, (., op. cit., pag.1$0&

0;

Aezi i >oman, )., Gestiunea financiar a instituiilor publice, vol.+, *d. *conomic, Fucureti, &..., Bprea, )., >istea, H., Fazele contabilitii, *d. #aional, Fucureti, &....

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

29

?rmrind cele dou structuri patrimoniale, respectiv activul i pasivul, contabilitatea studiaz capitalul din dubl ipostaz, i anume% $ n activ, dup modul concret n care bunurile economice ce formeaz patrimoniul se investesc, se utilizeaz, se consum i se nlocuiesc5 $ n pasiv, dup modul n care se dobndesc, se finaneaz, se aproprie bunurile din activ. 1.1./.1. Conceptul de capital. Coninut i structur 4e "etit 4arousse definete capitalul ca ansamblu de bunuri, monetare sau de alt natur, deinute de o persoan fizic sau uridic, ce formeaz un patrimoniu i sunt susceptibile s aduc, ele singure n aciune un venit01. -in definiie rezult <dreptul de proprietate al titularului de a dobndi un venit fr a mai depune o activitate concomitent&.. +rving Iisher definete capitalul ca un stoc ce produce n timp servicii 6maini, cldiri, atitudini7, iar venitul nou creat ca surplus la ceea ce este necesar pentru a menine i nlocui stocul avuiei&0. -in punct de vedere economic, capitalul este studiat ca o categorie economic complex i eterogen, asupra creia o prim distincie poate fi fcut ntre capitalul real i capitalul nominal al unui titular de patrimoniu. )apitalul real, numit i tehnic sau bunuri economice intermediare are o existen de sine stttoare i se concretizeaz n cldiri, utila e, instalaii, maini, stocuri, licene, etc. )apitalul nominal, fr valoare de sine stttoare se utilizeaz n scopul obinerii de profit. )apitalul real nu se poate confunda cu <capitalul bnesc n form lichid sau cu capitalul fictiv, concretizat n
01 &.
&0

4e "etit 4arousse, -ictionnaire encLclopediMue, "aris, 011/, pag.0;'. "age, (., *conomie "olitiMue, A++$NmO *dition, -aloz, "aris, 01;0, pag.;&. Flaug, H., :eoria economic n retrospectiv, *.-.".,>.(., Fucureti, 011&, pag.30;.

30

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

titluri de valoare=.&& "rimul este componenta esenial a patrimoniului unui agent economic i se procur de pe piaa bunurilor de capital, n timp ce cel de$al doilea se procur de pe piaa de capital i formeaz resursele la care apeleaz titularul pentru a$i desfura activitatea. )apitalul real 6tehnic7 al oricrui agent economic este studiat de ctre contabilitate, dup modul n care particip, se consum i se nlocuiete n activitatea economic, separndu$se astfel capitalul fix de capitalul circulant. Capitalul fi. 6activele fixe sau imobilizate7 este acea parte a capitalului care particip la mai multe cicluri de producie, se consum treptat i se nlocuiete dup mai muli ani de utilizare. !ncadrarea n aceast grup are n vedere dou criterii ce trebuie ndeplinite simultan, i anume% P durat de funcionare mai mare de un an i valoare mai mare, cel mult egal cu limita impus de lege. Capitalul circulant 6activele circulante7 este format din bunuri care particip la un singur ciclu de activitate, se consum deodat sau se transform n timpul acestuia i se nlocuiesc cu fiecare nou circuit economic. )apitalul nominal este analizat de ctre contabilitate dup modul n care se procur, se dobndete i se aproprie, criteriu care permite separarea capitalului propriu de cel strin, atras sau mprumutat% 2unuri economice 8 Capital propriu 9 Capital *mprumutat )apitalul propriu cuprinde contribuii interne% capitalizarea profitului, a provizioanelor5 i contribuii externe&'% aportul proprietarilor la capitalul social, aportul prin aciuni, titluri de valoare ale altor persoane, prime, subvenii nerambursabile, etc. )apitalul mprumutat cuprinde datoriile pe termen scurt, mediu i lung fa de stat, salariai, creditori, furnizori, teri.
&&

*conomie politic, (.,.*., Fucureti, 0111, pag.0&1.

&'

Fistriceanu, Ghe., (dochiei, H., #egrea, *., Iinanele agenilor economici, *.-."., >.(., Fucureti, 011/, pag.1;.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

31

1.1.:. Concepia financiar despre obiectul contabilitii )oncepia financiar analizeaz obiectul de studiu al contabilitii din perspectiva resurselor economice ale unui titular al patrimoniului, resurse urmrite sub un dublu aspect% $ cel al modului de utilizare n activitatea economic% ?d Q ?c $ cel al originii, provenienei% >p Q >t a. dup modul de utilizare, resursele economice apar ca utilizri durabile 6active imobilizate7 i utilizri ciclice 6bani, stocuri, creane7. b. dup origine, resursele pot fi permanente 6de la proprietari, capitalizarea profitului, mprumuturi pe termen mai mare de 0an, etc.7 i temporare 6de la bnci, furnizori, ali creditori7&2. !ntr$o alt clasificare&/, resursele se grupeaz n% resurse proprii asigurate de proprietari5 resurse atrase sau strine provenite de la tere persoane i resurse;rezultat, concretizate n profitul obinut la ncheierea exerciiului financiar. ?tilizrile se clasific, la rndul lor, n% utilizri stabile 6cu folosire mai mare de 0 an75 utilizri curente i utilizri;rezultat, concretizate n pierderea nregistrat la sfritul exerciiului financiar . !n opinia celor mai renumii specialiti, contabilitatea ofer o teorie i metod de e iden, calcul, analiz i control a patrimoniului urmrit prin prisma raporturilor de sc<imb generate de e.istena, micarea i transformarea elementelor lui componente. (ceste raporturi se caracterizeaz prin urmtoarele% a7 >aporturile de schimb analizate de contabilitate grupeaz activitile entitii economice n% acti iti de e.ploatare 6aprovizionare, producie$vnzare5 achiziie$revnzare5 creane$datorii generate de utilizri, vnzri, cumprri, etc.75 acti iti de in estiii
&2 &/

>oman, )., op. cit., pag.&;$'o. Bprea, )., >istea, H., op. cit., pag.00.

32

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

6procurarea de imobilizri75 i acti iti financiare 6aportul proprietarilor, resurse furnizate de teri7. (ceast grupare urmrete modificarea situaiei financiare a entitii patrimoniale. *a permite evaluri i analize indispensabile managementului financiar, axat ndeosebi pe studiul lichiditilor, fluxurilor de trezorerie, echivalenelor de lichiditi. b7 ?n al doilea ansamblu de raporturi de schimb grupeaz activitile economice prin prisma cheltuielilor i veniturilor, care comparate conduc la profit 6A R)7 sau pierdere 6A S)7. c7 ?n alt grup de raporturi de schimb, care urmrete situaia financiar a entitii fa de mediul su permite determinarea i analiza situaiei nete a patrimoniului calculat ca diferen *ntre acti i obligaii. 1ceast tripl abordare a obiectului contabilitii e ideniaz tiina contabilitii i ca o tiin a raporturilor cantitati e, surs esenial de informare pentru manageri, utilizatori autorizai, organisme i instituii de creditare. 1.1.=. Contabilitatea $ subsistem informaional al *ntreprinderii )ontabilitatea reprezint o component esenial a sistemului informaional al tuturor unitilor patrimoniale, principala surs de date i informaii a acestuia, din punct de vedere economic. Aalorificarea complex a datelor contabilitii contribuie substanial la fundamentarea deciziilor manageriale, tehnica modern de calcul valorificnd la maximum valenele informative ale situaiilor financiar$contabile. ?tilizatorii informaiilor financiar$contabile, respectiv investitorii, personalul, creditorii, furnizorii, clienii, instituiile statului i publicul, n general&3 intr n interaciune cu ntreprinderea
&3

BHI" nr. 12/&..0

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

33

contabilitatea financiar devenind arbitru ntre <actorii= vieii economice. "rin normalizare i informatizare, contabilitatea este chemat s$ i mbunteasc funciile ce i se atribuie, pe drept cuvnt, i anume% mi loc de prob n ustiie, instrument de eviden, gestiune i control, dare de seam.&J >ezultatul unui compromis ntre ateptri i exigene &;, contabilitatea ofer fiecrui utilizator, <adevrul= de care are nevoie &1, fr a reui s satisfac deplin pe cei animai nu de puine ori de interese divergente. 1.1.>. 1gentul economic i tipologia lui 1gentul economic este orice centru de decizie economic autonom, definit prin coordonate de timp, spaiu, naionalitate. (genii economici pot fi clasificai n grupe relativ omogene, dup funciile economice exercitate, dup locul i rolul lor n circuitul economic, sau dup alte criterii. a7 "up criteriul funciilor principale *ndeplinite , agenii economici se clasific n% 07 ageni productori de bunuri i servicii nonfinanciare destinate pieei, scopul urmrit fiind maximizarea profitului, denumii ntreprinderi5 &7 ageni consumatori de bunuri materiale i servicii i care efectueaz operaiuni legate de viaa personal, de tipul gospodriilor familiale sau mena elor ca i al ntreprinderilor individuale, nonfinanciare. Aeniturile mena elor provin din salarii, din titluri de proprietate precum i din transferuri efectuate de celelalte sectoare5 '7 ageni financiari, de credit i asigurri, care ndeplinesc rolul de intermediar financiar ntre ceilali ageni economici,
&J &;

"op, (., op. cit., pag. 02 +dem, pag. 0/ &1 )apron, H., )ontabilitatea n perspectiv, *d. Cumanitas, Fucureti, 0112, pag. 0/J

34

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

colecteaz i redistribuie disponibilitile financiare sau 6n cazul instituiilor de asigurare7 transform riscurile individuale n riscuri colective5 27 ageni economici ce exercit funcii de redistribuire a veniturilor pe baza serviciilor nonmarfare prestate, de tipul administraiilor publice i private i i constituie veniturile prin prelevri de venituri de la ali ageni economici5 /7 sectorul exterior sau strintatea reprezint un agent economic specific, ce influeneaz activitatea economic intern prin fluxurile de factori de producie, de bunuri materiale i servicii de consum, prin fluxurile de venituri i cheltuieli generate de activitatea desfurat de agenii naionali n strintate, respectiv de agenii strini pe teritoriul rii respective. b7 (genii economici, grupai dup funciile economice *ndeplinite, se mai clasific n ageni economici elementari i ageni economici agregai% 07 (genii economici elementari reprezint entitile primare, autonome ale vieii economice. Brice agent economic elementar se caracterizeaz prin trsturi distincte% este identificabil ca subiect distinct al vieii economice5 este purttorul unor interese proprii5 are un comportament specific, constnd n decizii i aciuni elaborate i ndeplinite n mod autonom5 dispune de resurse care i permit s promoveze comportamentul adoptat5 are capacitatea de a iniia i ntreine relaii cu ali ageni economici elementari5 are calitatea de a$i exercita influena asupra mediului su ambiant i de a recepiona, la rndul su, influenele acestuia'.. &7 (genii economici agregai reprezint clase de ageni
'.

*conomie politic, (,*, *ditura *conomic, Fucureti, 011/, pag. 3;.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

35

economici elementari care ndeplinesc funcii similare% agentul agregat <ntreprinderi=5 agentul agregat <gospodrii familiale= 6mena e75 agentul agregat <instituii financiare=, <de credit= i <de asigurri=5 agentul agregat <administraii publice i private=5 agentul agregat <strintate=. *i sunt obiect de studiu al macroeconomiei, spre deosebire de agenii economici elementari care sunt obiect de studiu al microeconomiei. c7 -n funcie de ramura n care i desfoar activitatea agenii economici, se disting% 07 ageni economici din agricultur, silvicultur, industrie, construcii, ramuri n care se creeaz bunuri materiale5 &7 ageni economici prestatori de servicii 6din comer, turism, transporturi, telecomunicaii, asigurri, gospodrie comunal i locativ, nvmnt, cultur75 '7 ageni economici pentru producerea i difuzarea informaiilor. (genii economici manifest tendina de a realiza activiti combinate, cu scopul diminurii riscurilor i creterii eficienei economice, ntr$o economie n care valoarea nu mai este atribuit cu deosebire bunurilor tangibile.'0 4egturile dintre agenii economici se constituie n fluxuri reale i valorice, fluxuri care vor stau la baza determinrii rezultatelor diverselor activiti la nivelul economiei naionale. B parte a activitilor economice este asigurat total sau parial de puterile publice 6stat sau colectiviti locale7 care se organizeaz i funcioneaz, conform 4egii nr.0//011., sub forma regiilor autonome 6>.(.7 i sub form de societi i companii naionale conform 4egii nr./0/0113. ?egiile autonome, societile@companiile naionale se organizeaz i funcioneaz n ramurile strategice ale economiei naionale i nu au ca obiectiv exclusiv obinerea unei eficiene
'0

Harinescu, G., :ez de doctorat <:impul i deciziile manageriale=, (.,.*., Fucureti, 011;, pag.0/..

36

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

maxime, ci n primul rnd, satisfacerea unui interes general sau serviciu public. >.(. dup importan sunt de interes naional sau local. ,ocietile/companiile naionale nfiinate tot n conformitate cu 4egea nr.0//011. sunt organizate i conduse, n funcie de particularitile i specificul activitii, dup ordonane de guvern proprii fiecreia. >egiile autonome directe sunt acele uniti n cadrul crora statul i pstreaz dreptul de conducere i gestionare, spre deosebire de regiile cointeresate, n cadrul crora, patrimoniul poate fi gestionat de ctre stat n asociere cu alte persoane. *xploatarea patrimoniului public de alte persoane se realizeaz prin concesiune, care se aprob de guvern i se acord pe baz de licitaie public. >egiile autonome de interes naional se nfiineaz prin hotrre de guvern, n timp ce unitile statului de interes local se nfiineaz prin hotrrea organelor administrative udeene/municipale. >.(. dispun de dreptul de proprietate asupra bunurilor din patrimoniul lor, exercitnd toate atributele proprietii, respectiv, dreptul de dispoziie, posesiune, utilizare i uzufruct. !nstrinarea sau tranzacionarea bunurilor a cror valoare este mai mare de 0. mil. i fac obiectul proprietii >.(. se face prin exercitarea dreptului de dispoziie, n urma aprobrii primite din partea ministrului de resort. >.(. au personalitate uridic, deci sunt purttoare de drepturi i obligaii% $ >.(. ntocmete bugetul anual de venituri i cheltuieli, bilanul contabil i contul de profit i pierderi5 $ >.(. trebuie s$i acopere cheltuielile din venituri proprii, inclusiv rambursarea datoriilor, dobnzile aferente i amortizarea capitalului fix. "entru necesiti curente, regia poate contracta credite de la Fanca #aional, sau de la alte bnci, n cuantum de maxim &.T din veniturile brute realizate n anul precedent.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

37

>.(. poate beneficia de subvenii care se acord i se administreaz de guvern sau de organele locale ale puterii de stat. ,ubveniile se utilizeaz strict pentru scopurile pentru care au fost create resursele speciale. >.(. sunt conduse de ).(. formate din J$0/ persoane, din care una este managerul unitii. "otrivit art.0 din Brdonana Guvernului nr.32/&..0, societile/companiile naionale, societile comerciale cu capital ma oritar sau integral de stat, regiile autonome sunt obligate s repartizeze profitul contabil rmas dup deducerea impozitului pe profit, astfel% $ rezerve legale5 $ acoperirea pierderilor din anii precedeni5 $ rezerve ca surse proprii de finanare5 $ alte repartizri prevzute de lege5 $ pn la 0.T pentru participarea salariailor la profit5 $ minimum /.T vrsminte la bugetul central sau local, n cazul regiilor autonome, ori dividende, n cazul celorlalte uniti prevzute n ordonan. (lte destinaii sunt precizate prin dispoziii legale specifice. !n vederea efecturii de acte de comer, n >omnia persoanele fizice i uridice se pot asocia i pot constitui societi comerciale, conform 4egii nr.'0/011. republicat n H.B. nr.''/011;. Societile comerciale 6,.).7 reprezint o asociere de persoane uridice sau fizice i /sau de capitaluri, care se nvoiesc, pe baz de contract, s pun n comun un anumit capital, n una din formele prevzute de lege, pentru a desfura activiti cu caracter patrimonial, n vederea obinerii de profit. ,.). au patrimoniu propriu, sediu, denumire, i personalitate uridic. ,ocietile comerciale de persoane sunt acelea n cadrul crora aportul membrilor este sub form de pri sociale, parte din capitalul

38

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

societii. "rile sociale constituite ca aport nu sunt transmisibile. !n ara noastr societile comerciale de persoane sunt organizate n societi n nume colectiv i societi n comandit simpl. ,ocietile comerciale de capitaluri sunt acelea n cadrul crora aportul membrilor se face prin subscriere de titluri de valoare. :itlurile de valoare sunt transmisibile. "rincipalele forme sub care se organizeaz societile de capital sunt% societile pe aciuni i societile n comandit pe aciuni. Societatea *n nume colecti ,S.#.C.! se constituie prin asocierea a dou sau, mai multe persoane, care se nvoiesc s pun n comun, un anumit capital social, format din pri sociale. Bbligaiile sociale sunt garantate cu patrimoniul social al unitii, ct i cu rspunderea solidar i nelimitat a membrilor asociai. Cotrrea udectoreasc obinut mpotriva societii este opozabil fiecrui asociat. ,e constituie prin contract de societate ncheiat n form autentic, ce trebuie nregistrat la instana n a crui raz teritorial i are sediu societatea. (ceasta din urm capt calitatea de persoan uridic n ziua nmatriculrii sale n registrul comerului. Societatea *n comandit simpl este o societate de persoane, format din dou tipuri de asociai% comanditari i comanditai. Bbligaiile sociale sunt garantate cu patrimoniu societii i cu rspunderea solidar i nelimitat a membrilor comanditai, n timp ce comanditarii rspund n limita aportului lor. ,e constituie prin contract de societate i statut, ncheiate n form autentic. )ontractul de societate este semnat de toi asociaii, care nu pot fi mai puini de cinci. )apitalul social minim este de dou milioane de lei. ,ocietatea este persoan uridic din ziua nmatriculrii n registrul comerului. Societatea pe aciuni ,S.1.! sau corporaia reprezint o form superioar de asociere capitalurilor, n cadrul creia obligaiile sociale

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

39

sunt garantate cu patrimoniul social, acionarii fiind obligai numai la plata aciunilor subscrise. "rincipalul avanta al corporaiei, ca form de organizare a afacerilor este limitarea rspunderii proprietii. :ot ceea ce se poate pierde este investiia iniial'&. ,.(. creeaz o separare a atribuiilor conducerii, acionarii avnd dreptul de a alege ).(., prin participare la vot, strict proporional cu numrul aciunilor deinute. )apitalul unei ,.(. este de minimum &/ mil. de lei, iar numrul de acionari de minimum /. ,.(. se constituie prin subscrierea integral i simultan a capitalului social de ctre semnatarii actului constitutiv, sau prin subscriere public. 4a constituire, capitalul social vrsat de fiecare acionar nu va putea fi mai mic de '.T din cel subscris, restul urmnd a fi adus n termen de 0 an de la nmatriculare. )apitalul social este reprezentat de aciuni emise de societate, care, dup modul de transmitere pot fi nominative sau la purttor. Ielul aciunilor se determin prin actul de constituire, n caz contrar ele fiind la purttor. (ciunile nominative pot fi emise n form material, pe suport hrtie sau n form dematerializat, prin nscriere n cont. (ciunile au valoarea nominal de 0... lei i deci nu pot fi emise pentru o sum mai mic dect cea a valorii nominale. (ciunile trebuie s cuprind% $ denumirea i durata societii5 $ data actului constitutiv, numrul din registrul comerului5 $ capitalul social, numrul acionarilor, numrul lor de ordine, valoarea lor nominal, vrsmintele efectuate5 $ avanta ele fondatorilor5
'&

Galbraith, E.U., tiina economic i interes public, Fucureti, *ditura "olitic, 01;&.

40

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

(ciunile sunt indivizibile, iar situaia lor trebuie s fie cuprins n anexa de bilan. Societatea cu rspundere limitat ,S.?.%.! integreaz elemente preluate de la societile comerciale de persoane, ct i de capitaluri. )apitalul social este de minim dou milioane de lei, din care 3.T poate fi vrsat n natur. )apitalul se divide n pri sociale de minimum 0...... de lei, pri care nu pot fi reprezentate prin titluri negociabile. !n ,.>.4. poate exista un singur asociat i maximum /.. B persoan fizic sau o persoan uridic nu poate fi asociat unic dect ntr$o singur societate cu rspundere limitat. (portul n numerar este obligatoriu, la fel ca i la celelalte forme de societate. 1./. 3etoda contabilitii 1./.1. Principii sau con enii ale contabilitii "rincipiile care guverneaz contabilitatea se grupeaz dup mai multe criterii, cu scopul de a evidenia, ct mai exact anumite caracteristici dominante ale realitii observate. +. (stfel, urmrind modul de observare i reflectare a informaiei contabile, se au n vedere urmtoarele principii% 07 "ubla reprezentare a patrimoniului entitilor economice i sociale $ principiul fundamental al contabilitii care explic tehnica ma oritii nregistrrilor contabile. -ubla reprezentare nseamn reflectarea patrimoniului economic sau social, att din punctul de vedere al utilizrii mi loacelor economice, ct i din cel al surselor de formare a acestora5 *galitatea dintre mi loace i resurse reflect echilibrul valoric dintre structurile patrimoniale de activ i de pasiv. >aportul de echivalen poate reflecta transformrile interne care au loc n patrimoniul unui agent economic, caz n care ecuaia se stabilete ntre venituri i cheltuieli, mbrcnd forma% 4enituri 8 C<eltuieli 9@;

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

41

?ezultate. -ac obiectul dublei reprezentri l constituie micrile individuale ale elementelor patrimoniale, ecuaia de echivalen devine% "ebit 8 Credit. (ceast ultim egalitate presupune ca orice operaiune s se nregistreze cel puin n dou conturi, unul 6sau mai multe7 debitor 6debitoare7 i unul 6sau mai multe7 creditor 6sau creditoare7. :oate situaiile financiare se ntocmesc pe baza datelor contabile nregistrate dup principiul dublei reprezentri. -ubla nregistrare i reprezentare este considerat de muli autori teoria metodei contabilitii.'' &7 -nregistrarea cronologic i sistematic semnific faptul c operaiile economice care se produc ntr$un patrimoniu se nregistreaz dup succesiunea lor temporal, ntr$o ordine dat de sistematizarea elementelor patrimoniale pe anumite structuri. '7 -nregistrarea sintetic i analitic semnific cunoaterea obiectului contabilitii de la ntreg la parte, sau mai corect invers, reflectnd trsturi generale ale elementelor patrimoniale, n cazul nregistrrii sintetice i caracteristici specifice, atunci cnd se folosete nregistrarea analitic. ++. Iolosind drept criteriu ntinderea spaial i temporal a informaiilor contabile urmrite, se deosebesc urmtoarele principii% 0. Principiul entitii contabile, generat de necesitatea delimitrii patrimoniului ntreprinderii de cel personal al proprietarilor/acionarilor, sugereaz faptul c orice persoan fizic sau uridic care se constituie n perimetru contabil este o structur autonom care i organizeaz contabilitatea, conform legii. "rincipiul entitii <izoleaz= fiecare agent economic, spaial i temporal n sensul observrii i nregistrrii n contabilitate a tuturor activitilor pe care le genereaz. *ntitatea este personalizat i promoveaz interesele persoanelor care dein puterea n cadrul ei. "rincipiul entitii separ practic, uridic i contabil, sau numai contabil, patrimoniul afacerii de patrimoniul personal al proprietarului.
''

Bprea, )., >istea, H., op. )itat, pag.&3

42

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

"rincipiul exclude din obiectul de studiu al contabilitii parte din operaiunile care au fost generate de concesiuni, nchirieri, etc. !n calculele contabilitii se includ doar resursele economice 6i bineneles corespondentul lor din activ7 care genereaz raporturi uridice de proprietate, nluntrul crora se aproprie i se gestioneaz bunuri economice. &. Principiul continuitii acti itii recunoate inexorabila curgere a timpului, de unde i nevoia de a accepta ideea c activitatea entitii considerate va continua ntr$un viitor incert, dar previzibil. !n situaiile n care ntreruperea 6temporar sau definitiv7 activitii este operant sau previzionat cert, bilanul contabil cuprinde valori n lichidare, ca elemente care reflect aceast stare. '. Principiul independenei e.erciiilor, al periodizrii, sau al delimitrii temporale impune evidenierea operaiunilor economice n momentele n care ele se produc i nu n momentele n care ele apar ca drepturi i obligaii sub form de fluxuri financiar$monetare. Iiecare exerciiu financiar este considerat independent de celelalte i fiecruia i se atribuie, din punct de vedere contabil, acele operaiuni care$i sunt proprii. "rincipiul d expresie prevalenei cauzei fa de efect, urmrindu$se mai nti anga amentele i ulterior executarea lor. !n exerciiul financiar considerat, veniturile i cheltuielile sunt delimitate ca fluxuri reale i nu neaprat i financiar$monetare. )ontabilitatea de acest gen este cunoscut ca o contabilitate de anga amente, care d prioritate realului fa de imaterial sau simbolic. +++. (vnd drept criteriu cuantificarea i msurarea elementelor patrimoniale, se deosebesc urmtoarele principii ale contabilitii% 0. Principiul costului istoric, principiu invocat ca fiind aplicabil doar bilanului contabil, presupune nregistrarea n contabilitate a elementului patrimonial considerat la valoarea acestuia din momentul efecturii tranzaciei, indiferent de variaia ulterioar a preurilor.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

43

#ormele contabile europene i internaionale opteaz pentru costul istoric, singurul consemnat n document ustificative, dei opiunea nu satisface atunci cnd exist o variaie semnificativ ntre valoarea de intrare i cea de ieire din patrimoniu. &. Principiul cuantificrii monetare se aplic la toate datele i evalurile contabile, nsemnnd nregistrarea n contabilitate, doar a faptelor ce pot fi cuantificate valoric. '. Principiul prudenei const n aprecierea rezonabil i precaut a elementelor patrimoniale, cu scopul de a evita supraevalurile sau subevalurile posibile. (stfel, prin aplicarea acestui principiu s$au instaurat urmtoarele reguli% (ctivele probabile i profitul nu se nregistreaz la nchiderea exerciiului financiar$contabil5 -atoriile i pierderile probabile se contabilizeaz la finele exerciiului5 *lementele de activ se menin la valoarea de intrare 6costul istoric7 dac se constat plus valori ntre valoarea de inventar i valoarea de nregistrare, i se depreciaz prin amortizare 6depreciere ireversibil7 sau prin provizioane 6depreciere reversibil7 cnd se constat minusuri ntre valoarea de inventar i costul istoric. +A. ?n alt criteriu de separare a principiilor contabilitii urmrete delimitarea clar i ntrirea responsabilitii persoanelor chemate s organizeze i s conduc aceast complex activitate. "otrivit criteriului responsabilitii, deosebim% 0. Principiul intangibilitii bilanului de desc<idere presupune identitate deplin ntre bilanul de nchidere al exerciiului anterior i bilanul de deschidere al exerciiului curent. (plicarea lui este supus ns, ca i n cazul altor principii, diferenelor culturale ntlnite n sistemele contabile agreate. (stfel, n Harea Fritanie erorile din exerciiul precedent afecteaz capitalurile

44

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

proprii din bilanul de deschidere, prin modificarea valorii rezervelor. !n sistemele contabile continental$europene, bilanul de deschidere nu este afectat de eventualele erori din exerciiul precedent. +(,0 <"rezentarea situaiilor financiare= nu reine acest principiu n mod explicit. &. Principiul pragului de semnificaie sau al importanei relati e nseamn reflectarea n conturile i situaiile anuale a tuturor operaiilor care pot afecta, pozitiv sau negativ, evalurile i procesul decizional. !n acest context apare extrem de important aprecierea caracterului semnificativ sau nesemnificativ al fiecrei operaiuni, activitate, care departe de a fi uoar, presupune integritate, profesionalism, independen i moralitate. (precierea sus menionat ine de udecata i obiectivitatea fiecrui contabil, de modul n care evalueaz riscurile i oportunitile unitii, n funcie de caracteristicile acesteia. Hrimea pragului de semnificaie nu este menionat expres n nici o norm sau metod matematic, ea fiind fixat n fiecare caz, n funcie de situaia concret ntlnit la entitatea auditat. "rincipiul, de origine anglo$saxon nu apare n BHI" nr. '.3/&..&. '. Principiul permanenei metodelor sau consec enei urmrete asigurarea aplicrii, pe ct este posibil, a acelorai reguli, norme de nregistrare, evaluare, prezentare a elementelor patrimoniale, cu scopul de a se permite compararea n timp a informaiilor financiar$ contabile. "ermanena metodelor asigur o stabilitate i coeren situaiilor financiar$contabile, fiind de dorit ca schimbrile de metod impuse de lege s nu se fac prea des. 2. Principiul pre alenei economicului asupra juridicului impune ca situaiile financiar$contabile s reflecte n totalitate realitatea economic i financiar i nu numai expresia uridic a acestei realiti. #ici acest principiu nu este menionat explicit n BHI" nr. '.3/&..&. /. Principiul e alurii distincte a elementelor patrimoniale de acti i de pasi cere ca fiecare poziie din bilan s fie stabilit

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

45

dup ce s$a determinat valoarea individual a fiecrui element de activ sau de pasiv. 3. Principiul necompensrii presupune nregistrarea distinct a fiecrui element patrimonial, nefiind admise compensri nici ntre posturile de activ i de pasiv din bilan, nici ntre posturile de venituri i de cheltuieli din contul de profit i pierdere. A. (vnd n vedere importana uridic a situaiilor i documentelor financiar$contabile, fora probatorie a acestora n raporturile uridice'2, literatura de specialitate reine urmtoarele convenii% 0. Organizarea i conducerea contabilitii n conformitate cu legislaia, reprezint o regul potrivit creia, contabilitatea se ine n >omnia potrivit prevederilor 4egii contabilitii nr.;&/0110, actualizat i modificat prin B.G. nr. 30/&..0. (stfel, contabilitatea este inut fie de personal anga at de entitile avute n vedere, fie de persoane autorizate 6contabili i experi contabili7. >spunderea revine administratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care gestioneaz patrimoniul. !n cazurile n care unitile economico$sociale nu se ncadreaz n categoriile menionate anterior, rspunderea pentru organizarea i conducerea contabilitii revine patronului, obligat s anexeze la bilanul contabil declaraia de asumare a rspunderii 6n aceast ultim grup intr unitile care au cifra de afaceri sub limita minim prevzut de lege7. #ormele contabile i reglementrile specifice, planul de conturi general, modelele situaiilor financiare, ale registrelor i formularelor comune, normele metodologice, etc. sunt elaborate de Hinisterul Iinanelor "ublice. "entru instituiile de credit, uniti de asigurare$reasigurare, uniti de pe piaa de capital, normele i reglementrile se elaboreaz de ctre Fanca #aional a >omniei, de )omisia #aional a Aalorilor Hobiliare i se aprob de Hinisterul Iinanelor "ublice.
'2

Bprea, )., >istea, H., op. citat, pag.'2

46

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

*xerciiul financiar ncepe la 0 ianuarie i se ncheie la '0 decembrie, cu excepia primului an de activitate cnd acesta ncepe la data nfiinrii sau nmatriculrii. )ontabilitatea trezoreriei statului se organizeaz i funcioneaz pe principiul execuiei de cas, asigurndu$se nregistrarea operaiunilor de ncasri i pli n conturi de venituri i cheltuieli deschise pe bugete, ordonate pe credite i subdiviziuni de clasificaie bugetare stabilite de Hinisterul Iinanelor "ublice. )ontabilitatea trezoreriei statului cuprinde operaiuni privind execuia de cas a bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor locale5 constituirea i utilizarea veniturilor extrabugetare i a fondurilor speciale5 gestiunea datoriei publice i alte operaiuni. &. Principiul fundamentrii documentare a *nregistrrilor contabile i al uniformitii impune nregistrarea operaiilor patrimonial, n momentul n care acestea au loc, n documente ustificative care anga eaz rspunderea celor ce le$au ntocmit, vizat i aprobat. >egistrele de contabilitate obligatorii sunt% registrul$ urnal, registrul$inventar, i cartea mare. :oate acestea se pstreaz n arhiva entitii timp de 0. ani, cu excepia statelor de salarii care se pstreaz /. de ani. i n cazul utilizrii sistemelor informatice este obligatorie respectarea normelor contabile i controlul datelor nregistrate. 0. Principiul *nregistrrii complete i continue const n consumarea n scris a tuturor operaiunilor, n ordinea n care acestea au loc. A+. B alt categorie de principii contabile se aplic contului de profit i pierdere, aplicarea lor avnd consecine i asupra informaiilor cuprinse n celelalte situaii financiare. (ceste principii sunt% 0. Contabilitatea de angajament presupune recunoaterea operaiilor de vnzare$cumprare, transfer, etc., n momentul producerii lor i nu n momentul decontrii lor monetare. (nga area coincide cu momentul transferului de proprietate, realizat de cele mai multe ori, odat cu facturarea.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

47

)ontabilitatea de anga amente ofer utilizatorilor informaii multiple din bilan i anexe, referitoare la venituri, cheltuieli, obligaii de plat i sume de ncasat. &. Principiul conectrii c<eltuielilor la enituri explic modul de recunoatere a cheltuielilor dup ce s$a realizat recunoaterea veniturilor. >ecunoaterea unei cheltuieli diminueaz ns valoarea activelor sau sporete valoarea datoriilor, genernd reducerea capitalurilor proprii din bilanul contabil. (ltfel spus, principiul aplicat contului de rezultate are incidene i asupra celorlalte situaii financiare. '. (tunci cnd 4egea contabilitii nr.;&/0110, reglementrile contabile armonizate cu -irectiva a +A$a a )** nu sunt suficiente pentru a oferi o imagine fidel, se vor ntocmi situaii adiionale prezentate n notele la conturilor anuale. "rincipiile contabile aparin politicilor contabile, care mai cuprind i convenii, baze, reguli i practici specifice adaptate de o ntreprindere pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare'/. "oliticile contabile trebuie s fie astfel alese nct situaiile financiare s ofere informaii'3% $ relevante pentru utilizatorii decideni $ credibile, adic% neutre neprtinitoare, prudente, complete sub toate aspectele semnificative. 6credibilitatea are n vedere i reflectarea fidel a rezultatelor i poziiei ntreprinderii, precum i prevalena economicului asupra uridicului. 1././. 3onism i dualism *n contabilitate Brganizarea sistemului contabil depinde de modul n care se obine i se difuzeaz, informaiile financiar$contabile. !n legtur cu aceasta, n teorie i practic s$au impus dou modaliti de organizare
'/ '3

+(,0, "rezentarea situaiilor financiare, pct. &0 +dem, pct. &.

48

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

a contabilitii, cunoscute sub denumirile de monism i dualism contabil. !n situaiile n care informaiile financiar contabile se obin ntr$un singur circuit informaional, se utilizeaz reprezentarea monist, n timp ce pentru situaiile n care informaiile provin din dou circuite informaionale se apeleaz la reprezentarea dualist.'J -ualismul contabil presupune separarea contabilitii n contabilitate financiar i contabilitate de gestiune, spre deosebire de monism care urmrete i nregistreaz ntr$un singur sistem toate operaiile, evenimente, activitile entiti vizate. Brganizarea monist a contabilitii este ntlnit n sistemele economico$sociale din ri n care statul are un rol relativ redus n economie cum ar fi% ,.?.(, )anada, Harea Fritanie, (ustralia. !n aceste ri nu exist un plan contabil naional, iar codificarea conturilor este realizat de fiecare unitate patrimonial. Brganizarea dualist a contabilitii este realizat de ma oritatea rilor din *uropa continental, i nu numai, numrul rilor care practic acest sistem fiind de aproximativ ;.. <-ualismul contabil pare s fie mai adaptabil rilor cu economie de pia, marcate de rolul uridic i fiscal al contabilitii i n care ntreprinderile i asigur finanarea n primul rnd, prin autofinanare i mprumut bancar, dect prin recurs la piaa bursier=';. !n aceste ri se utilizeaz un plan contabil naional, iar codificarea conturilor face obiectul instanelor de normalizare. Iiecare sistem are avanta e i dezavanta e, late n considerare n alegerea acelor variante care se vor dovedi mai bune, pentru cei mai muli dintre utilizatorii informaiilor financiar$contabile. 1./.:. Sistemul contabil rom)nesc. Cadrul conceptual
'J ';

Ieleag, #., )ontroverse contabile, *d. *conomic, Fucureti, 011;, p.30$13 i +onacu, +., *pistemologia contabilitii, *d. *conomic, Fucureti, 011J, pag.02'$0/.. +onacu, +., op. cit., pag.02J.

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

49

i n sistemul contabil romnesc, contabilitatea conciliaz raportul de fore dintre cererea i oferta de informaii financiar$ contabile, certificnd rezultatele acestei confruntri. !n cadrul acestui sistem, un rol important l oac specialitii Hinisterului Iinanelor "ublice, organismele abilitate 6)orpul *xperilor )ontabili i )ontabililor (utorizai din >omnia. (sociaia #aional a *valuatorilor din >omnia, )amera (uditorilor Iinanciari din >omnia, experii i contabilii autorizai ,auditorii, evaluatorii, consultanii, utilizatorii, etc.7, personaliti din nvmnt, specialiti independeni, alte instituii i persoane. ,istemul contabil romnesc este conceptualizat, adic udecile de valoare au la baz o anumit metod proprie contabilitii cu trsturi i principii 6convenii7 specifice. )adrul conceptual apare ca <un sistem coerent de obiective i principii fundamentale legate ntre ele, susceptibile de a conduce la formularea de norme solide i de a indica natura, rolul i limitele contabilitii financiare='1. Brganizarea i funcionarea contabilitii n ara noastr este normalizat i reglementat de2. % 0. )adrul contabil general &. ,tandardele contabile '. 4egea contabilitii nr.;&/0110 republicat 2. "lanul General de )onturi /. 4egi, ordonane de guvern, instruciuni i norme, ghiduri profesionale specifice sectoarelor sau domeniilor de activitate 3. -icionare de conversie contabil J. +nstituia normalizrii contabile. )adrul contabil general definete, din teoria contabil, conceptele care stau la baza ntocmirii i prezentrii situaiilor
'1 2.

)onceptual frameVorD for financial -iscution Hemorandum, 01J3. Bprea, )., >istea, H., op. cit., pag./J$32.

accounting and their measurement, I.(.,.F.,

50

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

financiare pentru utilizatori 6investitori, stat, salariai, clieni, furnizori, creditori, comunitate.7 !n acest sens, >omnia continu procesul de armonizare a standardelor romneti de contabilitate cu -irectiva a +A$a a )omunitii *conomice *uropene i cu ,tandardele +nternaionale de )ontabilitate 6+(,7 elaborate de )omitetul de ,tandarde )ontabile +nternaionale 6+(,)7. "rocesul a fost accelerat prin numeroase acte normative, unul dintre cele mai recente fiind Brdinul Hinisterului Iinanelor "ublice nr.12/&..0, BHI" nr.'.3/&..& care reglementeaz cadrul conceptual i uridic al situaiilor financiare ce trebuiesc ntocmite, conform +(,0. (stfel situaiile financiare sunt conforme ,tandardelor +nternaionale de )ontabilitate dac satisfac toate cerinele fiecrui standard aplicabil i fiecrei interpretri aplicabile a )omitetului "ermanent pentru interpretri. ,tandardul se aplic oricrui tip de ntreprindere, inclusiv bncilor i societilor de asigurare. !ntreprinderile romneti vor fi integrate gradual n sfera de aplicabilitate a reglementrilor contabile armonizate cu -irectiva a +A$a a )omunitilor *conomice *uropene i cu ,tandardele de )ontabilitate +nternaionale, criteriile de integrare fiind cifra de afaceri, valoarea activelor i numrul mediu de salariai. !n acest sens, BHI" nr.12/&..0 i BHI" nr.'.3/&..& ofer informaiile necesare transpunerii situaiilor financiare n conformitate cu ,tandardele +nternaionale de )ontabilitate. Brdinul nr.12/&..0 aprob >eglementrile contabile armonizate cu -irectiva a +A$a a ).*.*. i ,+), reglementri care se aplic mpreun cu 4egea contabilitii nr.;&/0110 republicat i cu ,+). (genii economici care aplic prevederile BHI" nr.12/&..0 sunt nominalizai, acetia ndeplinind condiiile de implementare a acestor reglementri n perioada &..0$&../. Brdinul nr.'.3/&..& aprob >eglementrile contabile simplificate i se aplic ncepnd cu .0..0.&..' de ctre persoanele uridice care ndeplinesc cel puin dou din criteriile%

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

51

0. )( W / mil. *uro &. :otal active W &,/ mil. *uro '. #salariai W /. persoane >eglementrile se aplic i de ctre persoanele uridice care nu se ncadreaz n prevederile BHI" nr.12/&..0 i depesc dou din criteriile de mai sus. )omitetul pentru ,tandarde +nternaionale de )ontabilitate 6+(,)7 i Iederaia +nternaional a )ontabililor 6+I()7 sunt cele mai active organizaii profesionale internaionale. +(,) a fost nfiinat n anul 01J' i n prezent cuprinde peste 02. de organizaii profesionale din peste 0.. de ri. )omitetul elaboreaz standardele internaionale referitoare la situaiile financiare, standarde neobligatorii, dar foarte influente vis$X$vis de reglementrile i practicile naionale. +I() a fost nfiinat n anul 01JJ i are ca preocupri eseniale elaborarea standardelor internaionale de audit, etic profesional, dar i formarea i evoluia profesiunii contabile. ,tandardele +nternaionale de contabilitate n vigoare la '0.0&.&..0 erau%20
+(, 0 +(, & +(, J +(, ; +(, 00 +(, 0& +(, 02 +(, 0/ +(, 03 +(, 0J +(, 0; +(, 01 +(, &.
20

"rezentarea situaiilor financiare ,tocuri ,ituaia fluxurilor de numerar "rofitul net sau pierderea net )ontracte de construcii +mpozitul pe profit >aportarea pe segmente +nformaii care reflect variaiile preurilor +mobilizri corporale 4easing Aenituri din activiti curente Feneficiile anga ailor )ontabilitatea subveniilor guvernamentale

"op, (., op. cit., p. 2.

52

Capitolul 1 Obiectul i metoda contabilitii

+(, &0 +(, && +(, &' +(, &2 +(, &3 +(, &J +(, &; +(, &1 +(, '. +(, '0 +(, '& +(, '' +(, '2 +(, '/ +(, '3 +(, 'J +(, '; +(, '1 +(, 2. +(, 20

*fectele variaiei cursurilor de schimb )ombinri de ntreprinderi )osturile ndatorrii "rezentarea situaiilor referitoare la tranzaciile cu prile afiliate )ontabilitatea i raportarea planurilor de pensii ,ituaii financiare consolidate i contabilitatea investiiilor n filiale )ontabilitatea investiiilor n ntreprinderile asociate >aportarea financiar n economiile hiperinflaioniste +nformaii prezentate n situaiile financiare ale bncilor i instituiilor financiare similare >aportarea financiar a intereselor n asocierile n participaie +nstrumente financiare% prezentare i descriere >ezultatul pe aciune >aportarea financiar interimar (ctiviti n curs de ntrerupere -eprecierea activelor "rovizioane, datorii i active contingente (ctive necorporale +nstrumente financiare% recunoatere i evaluare +nvestiii imobiliare (gricultura