Sunteți pe pagina 1din 35

CAPITOLUL I INTRODUCERE N CONTABILITATEA DE GESTIUNE

Operaiunile economico-financiare ce au loc n cadrul societii comerciale se nregistreaz n contabilitatea financiar i ajung n final sub form de informaii n documentele de sintez i raportare (bilanul contabil). Dar, necesitatea informaiilor utile n luarea deciziilor, manifestat att de teri (furnizori, clieni, bnci, fisc etc.) ct i de propria conducere, a impus organizarea evidenei contabile a societii comerciale n dou circuite paralele: contabilitate financiar (general) i contabilitate de gestiune (analitic).

1.1 Obiectivele, funciile i rolul contabilitii de gestiune


Contabilitatea de gestiune are ca obiect operaiunile privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe activiti, respectiv pe produse, lucrri executate i servicii prestate - precum i calculul costului unitar al produselor finite i al produciei neterminate. Contabilitatea de gestiune are un caracter intern, deoarece informaiile sale servesc conducerii societii comerciale, n luarea deciziilor pentru perioadele urmtoare. Din acest motiv, se mai numete i contabilitate managerial. Modul de organizare a contabilitii de gestiune este, conform Legii contabilitii nr. 82/91, la latitudinea fiecrei societi n funcie de urmtoarele elemente: specificul activitii, tipul de producie practicat, mrimea i structura organizatoric, gradul de mecanizare i automatizare al procesului tehnologic i necesitile informaionale ale echipei manageriale. Contabilitatea de gestiune cuprinde urmtoarele seciuni importante: contabilitatea analitic, calculaia costurilor i gestiunea previzional i bugetar, n centrul tuturor activitilor ce fac obiectul acesteia se afl noiunea de cost. Definiie: Costul reprezint totalitatea cheltuielilor efectuate pentru realizarea unui produs, Prin urmare, dac raportm totalitatea cheltuielilor efectuate la producia obinut (fizic), rezult costul unitar al produsului respectiv. Pornind de la cele dou elemente - cheltuieli i producie fizic - putem delimita obiectivele contabilitii de gestiune astfel: a) n cazul cheltuielilor efectuate: > modul de formare a cheltuielilor; > gruparea cheltuielilor n raport cu caracterul lor i cu factorii ce le-au generat; > metodele de calculaie a costurilor. b) n cazul produciei fizice obinute: > activitatea desfurat pe sectoare, secii, ateliere, locuri de munc; > rezultatul concret al consumurilor productive, ce constituie un purttor de cheltuieli. Altfel spus, contabilitatea de gestiune urmrete: cunoaterea modului de alocare a resurselor la nivelul societii comerciale; cunoaterea costurilor pe activiti; explicarea rezultatelor obinute prin intermediul costurilor produselor fabricate; urmrirea i controlul produciei, conform programelor de producie; ntocmirea bugetelor de venituri i cheltuieli cu caracter previzional i intern; controlul costurilor i determinarea abaterilor dintre costurile efective i nivelul programat.

Ca orice domeniu al cunoaterii, contabilitatea de gestiune ndeplinete o serie de funcii: 1) Funcia de msurare a consumurilor Folosind metode analitice, ea msoar consumurile productive, sub form valoric, pe feluri (materii prime i materiale; combustibil, energie, ap; amortizri; salarii; chirii; reparaii etc.), pe destinaii, sectoare de cheltuieli (secii, ateliere) i purttori de cheltuieli (produse i servicii). 2) Funcia previzional Datorit caracterului dinamic al costurilor, se impune planificarea i prognoza acestora, pentru a cunoate nivelul orientativ al costurilor nainte de realizarea produciei. - planificarea - se realizeaz la nivel microeconomic pe fiecare produs n parte i pentru ntreaga producie, sub forma antecalculaiilor, viznd perioade scurte. - prognoza - se realizeaz la nivel macroeconomic, pentru perioade ndelungate. 3) Funcia de optimizare Presupune alocarea unor resurse limitate n raport cu prioritile existente. In acest scop, o importan deosebit o are modul de a gndi mrimea costurilor n raport cu mrimea rezultatelor financiare i optimizarea acestui raport, utiliznd modele matematice care au ca func ie obiectiv maximizarea profitului i rentabilitii, innd cont de restriciile de consum. 4) Funcia de urmrire, control i reglare Permite urmrirea costului efectiv pe fiecare produs att fa de nivelul programat determinnd abateri favorabile/nefavorabile, ct i n dinamic, precum i comparativ cu alte societi de acelai profil. Acest lucru permite conducerii posibilitatea de analiz a cauzelor ce au determinat respectivele abateri i de adoptare a msurilor corective n cazul situaiilor negative. Cunoscnd caracteristicile celor dou circuite contabile putem concluziona astfel: n timp ce contabilitatea financiar este obligatorie din punct de vedere juridic, contabilitatea de gestiune are un caracter facultativ; n timp ce contabilitatea financiar ofer o viziune global la nivel de societate comercial, contabilitatea de gestiune ofer o viziune detaliat; n timp ce contabilitatea financiar are un obiectiv financiar - imaginea fidel a patrimoniului, contabilitatea de gestiune are un obiectiv economic supravegherea i controlul activitii prin intermediul costurilor; n timp ce contabilitatea financiar genereaz fluxuri de informaii i documente externe, contabilitatea de gestiune genereaz fluxuri interne; n timp ce contabilitatea financiar aplic reguli normative, contabilitatea de gestiune aplic reguli stabilite n interiorul societii comerciale; n timp ce contabilitatea financiar ofer date utilizatorilor externi, contabilitatea de gestiune ofer date conducerii interne; n timp ce contabilitatea financiar are ca orizont de timp perioade deja ncheiate, contabilitatea de gestiune lucreaz pentru prezent i viitor; n timp ce contabilitatea financiar clasific cheltuielile dup natura lor, contabilitatea de gestiune le clasific dup locul de realizare i destinaia lor.

1.2 Noiunea, coninutul i clasificarea costurilor


A a cum ar tam n subcapitolul precedent, costurile sunt formate din cheltuieli ocazionate de realizarea produciei. Cheltuielile se clasific dup multiple criterii, astfel: a) Dup coninutul lor economic, avem: cheltuieli materiale, care reflect consumurile de obiecte ale muncii (cheltuieli cu

materii prime, materiale, combustibili, piese de schimb etc.) i de mijloace de munc (cheltuieli cu uzura obiectelor de inventar, amortizarea mijloacelor fixe etc.); cheltuieli cu munca vie, care reflect consumul de for de munc (cheltuieli cu salarii, cu cotele aferente salariilor etc.); b) Dup omogenitatea lor, avem: cheltuieli simple - formate dintr-un singur element de cheltuial (cheltuieli cu materii prime, cu salarii, cu amortizarea etc.); cheltuieli complexe - formate din mai multe elemente de cheltuieli (de exemplu: cheltuielile cu ntreinerea i funcionarea utilajelor pot cuprinde: cheltuieli cu piese de schimb, cheltuieli cu reparaii, cheltuieli cu salariile muncitorilor de ntreinere etc.; cheltuielile generale de administraie pot cuprinde: cheltuieli cu chirii, cheltuieli cu telefonul, cheltuieli cu iluminatul, cheltuieli cu salariile personalului TESA etc.); c) Dup modul n care particip la crearea de bunuri, avem: cheltuieli productive - ocazionate de desf urarea normal a procesului de producie (cheltuieli cu materii prime, cheltuieli cu salarii etc.); cheltuieli neproductive - datorate unor situaii deosebite (de exemplu pierderi din rebuturi, pierderi din ntreruperea procesului de producie, pierderi din depirea standardelor de consum la materii prime i manoper etc.); d) Dup locul de efectuare, avem: cheltuieli ale activitii de baz - efectuate n seciile de baz ale societii comerciale (cheltuieli cu materii prime i materiale, cheltuieli cu salariile muncitorilor direct productivi etc.); cheltuieli ale activitii auxiliare - efectuate n secii auxiliare precum: central termic, staie de transformatoare, staie de captare a apei etc. (de exemplu cheltuieli cu piese de schimb, cheltuieli cu salariile muncitorilor auxiliari etc.); cheltuieli comune ale seciei - efectuate la nivelul seciei productive (cheltuieli cu energia i apa, cheltuieli cu amortizarea utilajelor, cheltuieli cu salariile muncitorilor indirect productivi etc.); cheltuieli generale ale ntreprinderii - efectuate la nivelul societii comerciale (cheltuieli cu salariile personalului TESA, cheltuieli cu amortizarea cldirilor neproductive, mobilierului i echipamentelor electronice, cheltuieli cu chirii, telefon etc.); .. cheltuieli de desfacere - efectuate n scopul vnzrii produciei obinute (cheltuieli cu ambalarea, etichetarea i manipularea produselor finite etc.); e) Dup modul de includere n costul produciei, avem: cheltuieli directe - care se pot identifica direct pe produs, chiar n momentul efecturii lor; Se mai numesc i cheltuieli individuale/specifice (cheltuieli cu materii prime i materiale, cheltuieli cu salariile muncitorilor direct productivi, cheltuieli cu cotele aferente salariilor etc.); cheltuieli indirecte - care privesc producia n ansamblul ei i nu pot fi identificate direct pe produs. Pentru a fi incluse n costul produsului, ele necesit calcule suplimentare de repartizare, n baza unei chei de repartizare, obinnd cota-parte de cheltuieli indirecte aferent produsului respectiv (cheltuieli cu energie i ap. combustibil, amortizri etc.). f) Dup legtura lor cu procesul de producie, avem: cheltuieli tehnologice, ocazionate de aplicarea tehnologiei (cheltuieli cu materii prime i materiale, cheltuieli cu combustibil, cheltuieli cu salariile muncitorilor productivi etc.); cheltuieli de regie, ocazionate de administrarea, organizarea i conducerea activitii (cheltuieli cu salariile personalului TESA, cheltuieli cu ntreinerea cldirilor neproductive, cheltuieli administrativ-gospodreti etc.). g) Dup necesitatea asigurrii structurii costurilor de producie, avem: cheltuieli grupate pe elemente primare, care indic ce mijloace economice a consumat societatea comercial pe feluri, dar nu arat scopul consumului i nici nu conduc la determinarea costului unitar (cheltuieli cu materii prime i materiale, cheltuieli cu combustibili, energie, ap. cheltuieli cu amortizri cheltuieli cu salarii, cu cote aferente salariilor, cu reparaii, alte cheltuieli).

cheltuieli grupate pe articole de calculaie, care conduc la determinarea costului produciei.

- cheltuieli cu materii prime i materiale directe + - cheltuieli cu salariile directe + cote aferente salariilor = COSTUL DE PRODUCIE + - cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor (CIFU) + - cheltuieli comune ale seciilor ___ = COST DE SEC IE + - cheltuieli generale de administraie (CGA)__ = COST DE UZIN (DE NTREPRINDERE) + - cheltuieli de desfacere__________________ = COST COMPLET COMERCIAL
Observaie: Dac la costul complet adugm i procentul de profit numit marja productorului, obinem preul de vnzare al produsului ctre clieni. La preul de vnzare se aplic TVA colectat de 19% h) Dup comportamentul fa de evoluia volumului fizic al produciei, avem: cheltuieli fixe (convenional - constante), a cror mrime rmne relativ neschimbat sau se modific uor n cazul modificrii volumului produciei. Spunem c mrimea lor depinde de factorul timp", sau cheltuielile fixe (CF) sunt o funcie de timp (t): CF = f(t) De exemplu: cheltuieli cu amortizarea, cheltuieli cu salariile personalului TESA i cotele aferente, cheltuieli cu rechizite, cheltuieli cu chirii, cheltuieli potale etc. cheltuieli variabile, a cror mrime se modific corespunztor i n acelai sens cu volumul fizic al produciei. Spunem c mrimea lor depinde de factorul producie, sau cheltuielile variabile (CV) sunt o funcie de producie (Q): CV = f(Q), iar pe unitate de produs, avem cheltuieli variabile unitare:
cvu = CV Q = f (Q ) Q

De exemplu: cheltuieli cu materii prime i materiale, cheltuieli cu salariile muncitorilor direct productivi i cotele aferente, cheltuieli cu combustibili, energie i ap etc.

Esenial este ca societatea comercial s-i exploateze optim capacitatea de producie, innd cont de comportamentul cheltuielilor n raport cu volumul produciei i de influena acestora asupra rezultatului financiar i rentabilitii. Pentru determinarea corect a costului produciei, este necesar ca nregistrarea cheltuielilor aferente s in seam de destinaia i importana produciei, precum i de locurile productive ce au ocazionat cheltuielile respective. Dup aceste criterii, producia

societii comerciale se clasific n trei categorii: producie de baz; producie auxiliar; producie anex. a) Produc ia de baz - constituie obiectul activit ii principale a societii comerciale i const din obinerea de produse finite, semifabricate, lucrri i servicii, destinate vnzrii ctre teri. Obinerea produciei de baz are loc n seciile de producie principale, numite secii de baz. In contabilitatea de gestiune ele se numesc centre principale de costuri. b) Producia auxiliar este producia ajuttoare ce asigur desfurarea normal a produc iei de baz. Ea se desfoar n secii auxiliare (Exemplu: central electric, central de ap, abur, atelier de ntreinere i reparaii etc.) i are ca obiect fabricarea de produse secundare, n contabilitatea de gestiune, aceste secii se numesc centre secundare de costuri. Atunci cnd depete necesarul pentru consumul intern al produciei de baz , producia auxiliar poate fi vndut terilor (ap, abur, energie electric, termic, reparaii etc.). c) Produc ia anex nu are legtur cu activitatea de baz a ntreprinderii, avnd drept scop satisfacerea unor nevoi social-culturale ale angajailor. Ea se obine n locuri neindustriale, numite secii anex (club, cantin, cre etc.); n contabilitatea de gestiune ele se numesc centre secundare de costuri. Administrarea i conducerea produciei din seciile de baz, auxiliare i anexe se realizeaz prin intermediul sectorului administrativ i de conducere, care constituie n contabilitatea de gestiune un centru distinct de costuri. Clasificarea produciei are un rol esenial n contabilitatea de gestiune, deoarece delimitarea i nregistrarea cheltuielilor se face pe secii, pe ateliere i pe produse, distinct, n funcie de felul activitii.

CAPITOLUL II CALCULAIA COSTURILOR DE PRODUCIE


2.1 Organizarea calculaiei costurilor
Calculaia costurilor se bazeaz pe urmtoarele principii: a) Determinarea obiectului calculaiei - se face n funcie de specificul activitii i de metoda de calculaie aplicat. Exemplu: In sectorul aprovizionare, obiectul calculaiei l constituie materia prim; n sectorul producie, obiectul calculaiei l constituie producia global, faza de fabricaie, comanda de fabricaie, produsul finit, lucrarea executat etc. b) Alegerea metodei de calculaie - se face n funcie de particularitile tehnologice i de organizare a produciei. Exemplu: Dac procesul tehnologic se compune din faze de fabricaie succesive, dar delimitate, se alege metoda de calculaie pe faze. Dac producia are un caracter omogen, rezultnd un singur tip de produs finit, se alege metoda de calculaie global etc. c) Organizarea calculaiei n concordan cu previziunile statistice se face n scopul centralizrii datelor la nivel de societate comercial, ramur de activitate i economie naional. Pentru ca datele s aib un caracter unitar, omogen, trebuie utilizat aceeai metodologie de calcul pentru costurile efective i pentru cele programate. Calculele contabile i cele statistice trebuie s utilizeze un sistem comun de indicatori, n scopul de a putea f comparate. Exemplu: Dac determinarea costului programat s-a efectuat utiliznd metoda standard-cost, determinarea costului efectiv nu se poate face prin metoda THM, etc. d) Delimitarea pe feluri de activiti a indicatorilor ce fac obiectul calculaiei - se face pentru a determina corect veniturile, cheltuielile i rezultatele fiecrei activiti i pentru a aprecia corect eficiena fiecrei activiti. Exemplu: Nu putem compara veniturile activit ii de produc ie cu cheltuielile activitii de desfacere, deoarece indicatorii se refer la activiti diferite. e) Delimitarea n timp a datelor ce stau la baza calculaiei - se face n scopul ca datele s provin din perioada la care se refer cheltuielile, iar costul produciei s nu includ cheltuieli nregistrate n avans. Costul trebuie s includ numai cheltuielile efectuate n luna (perioada de gestiune) n care are loc fabricarea produsului. Exemplu: Nu putem include n costul aferent produciei din luna mai. cheltuieli cu energie i ap aferente lunilor iunie i iulie, chiar dac am primit factura anticipat. Acestea constituie cheltuieli n avans i nu se includ n costul produciei curente. Ele se vor include n costuri, n lunile respective! f) Delimitarea n spaiu a datelor ce stau Ia baza calculaiei - se face n scopul ca datele s evidenieze distinct cheltuielile efectuate de fiecare secie, atelier, faz de fabricaie, comand de fabricaie etc. Costul produsului trebuie s reflecte fidel fluxul tehnologic pe care l-a parcurs produsul. g) Separarea cheltuielilor aferente produciei finite de cele aferente produciei neterminate - se face la sfritul fiecrei luni (perioade de gestiune), prin inventarierea i evaluarea produciei neterminate n funcie de gradul ei de finisare, pentru a nu denatura rezultatul financiar al perioadei. Calculaiile se clasific dup mai multe criterii: 1. Dup momentul elaborrii lor avem: antecalculaii - efectuate nainte de realizarea produselor. Ele au ca scop

previzionarea costului produciei ce urmeaz a se realiza i se bazeaz, pe mrimi prestabilite. Exemplu: Calculaii de deviz; calculaii de buget; calculaii standard etc.

postcalculaii - efectuate dup realizarea produciei. Ele au ca scop determinarea costului efectiv al acesteia. Se bazeaz pe mrimi efective i verific modul n care s-au ndeplinit previziunile antecalculaiilor. Prin compararea costurilor efective cu cele programate rezult abaterile favorabile sau nefavorabile: abateri favorabile, dac costul efectiv este mai mic dect costul

programat;

abateri nefavorabile, dac costul efectiv este mai mare dect costul programat (n primul caz avem economie, n al doilea caz avem depire); 2. Dup sfera de cuprindere a cheltuielilor n costuri, avem: - calcula ii totale - care stabilesc costurile n func ie de totalitatea cheltuielilor efectuate (directe i indirecte, variabile i fixe); - calculaii pariale - care stabilesc costurile n funcie de o parte a cheltuielilor, considerate eseniale pentru desfurarea produciei (cheltuieli directe sau cheltuieli variabile); 3. Dup intervalul de timp la care se ntocmesc, avem: - calculaii periodice, care se ntocmesc anual (calculaii de buget, calculaii standard etc.); - calculaii neperiodice, care se ntocmesc la intervale inegale, de cte ori este nevoie (antecalculaii de deviz etc.) 4. Dup natura indicatorilor calculai, avem: - calculaii contabile, ce au ca rezultat indicatori n mrimi absolute (costuri efective); - calculaii statistice, care au ca rezultat indicatori n mrimi absolute i relative (costuri programate i indici); - calculaii de analiz i control, bazate pe date din contabilitate i statistic, ce au ca rezultat indicatori n mrimi absolute i relative (abateri absolute i relative); 5. Dup particularitile procesului tehnologic, avem: - calculaii pentru un singur produs (omogen); - calculaii pentru mai multe produse (individuale, de serie mic etc.) 6. Dup modul de evaluare a costurilor, avem: - calculaii ale costurilor efective; - calcula ii ale costurilor standard (normate), n func ie de normative prestabilite pentru consum de materii prime, manoper, regie etc.; 7. Dup modul de structurare a costurilor, avem: - calcula ii pe elemente de cheltuieli primare (pe feluri de cheltuieli: materii prime, combustibil, ap, salarii, reparaii etc.). - calculaii pe articole de calculaie (cheltuieli directe, cheltuieli indirecte, cheltuieli generale i de desfacere). Aa cum am artat anterior, obiectul calculaiei poate fi un produs, un semifabricat, o pies, un lot de produse, o faz tehnologic, o comand de fabricaie etc. Obiectul calculaiei se poate exprima prin uniti de msur de 2 tipuri: - uniti naturale (fizice) - utilizate n cazul produciilor omogene (kg, t, ml, l, kw, m3, buc, etc.) - uniti convenionale - utilizate n cazul produciilor eterogene. La rndul lor ele pot fi: 1. unit i tehnice - stabilite n raport cu o anumit caracteristic a produsului (densitate, putere caloric etc.); 2. uniti sub forma cifrelor de echivalen - stabilite n raport cu un parametru comun tuturor produselor (consum specific de materie prim pe buc.; timp de funcionare a utilajului etc.), a crui mrime se raporteaz la mrimea celui mai reprezentativ produs, numit produs de baz. Se obin astfel uniti de calcul convenionale, care permit omogenizarea produciei i calculul costului unitar.

2.2 Procedee de calculaie a costurilor


Determinarea costului produciei realizate reprezint o activitate laborioas ce necesit utilizarea mai multor procedee de calculaie. Ele cuprind urmtoarele categorii: I. Procedee de delimitare a cheltuielilor pe purttori i sectoare

a) Ponderarea cantitii consumate cu preurile sau tarifele. Se utilizeaz pentru a determina cheltuielile ce reflect consumul de stocuri de: materii, materiale, obiecte de inventar, combustibil i consumul de manoper (salarii). Exemplu: Pentru realizarea produsului A se consum 1.000 kg materie prim mi la cost de achiziie = 5 lei/kg i 500 buc. materie prim m2 la cost de achiziie = 15 lei/buc. Cheltuielile cu materiile prime vor fi: 1.000 kg x 5 lei/kg + 500 buc. x 15 lei/buc. = 12.500 lei Exemplu: Pentru realizarea produsului B se consum 500 ore manoper, iar salariul tarifar orar aferent lucrrii respective este de 9,50 lei/or. Cheltuielile cu salariile (manopera) vor fi: 500 ore x 9,50 lei/or = 4.750 lei
II. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte Se utilizeaz n cazul repartizrii cheltuielilor comune de secie, generale de ntreprindere i de desfacere, asupra produselor, seciilor, fazelor sau comenzilor.

Este vorba de procedeul suplimentrii, care se poate aplica n mai multe variante, dup cum urmeaz: a) Procedeul suplimentrii n form clasic Presupune parcurgerea urmtoarelor etape de calcul: 1. alegerea unei baze de repartizare comun pentru toate produsele, dar diferit ca mrime pentru fiecare produs (Exemplu: salariile directe, numrul orelor de funcionare a utilajelor, suprafa a sec iilor productive, valoarea de inventar a mijloacelor fixe etc.) calculul coeficientului de suplimentare, conform relaiei: Cheltuieli de repartizat =-----------------------------------------------Suma bazelor de repartizare pe produse

KS

2. calculul cotei de cheltuieli ce revine pe fiecare produs: C = Ks x baza de repartizare a produsului respectiv. Coeficientul de suplimentare se calculeaz n trei variante: a.varianta coeficientului unic; b.varianta coeficienilor difereniai c.varianta coeficienilor selectivi a.l) Varianta coeficientului unic - se utilizeaz cnd avem cheltuieli indirecte de un singur fel, calculnd coeficientul n funcie de o singur baz de repartizare. Exemplu: Pentru o perioad de gestiune se cunosc cheltuielile comune de secie de 15.000 lei. care trebuie repartizate pe cele trei produse fabricate: A. B. C. Se consider ca baz de repartizare salariile directe pe fiecare produs, care au urmtoarele valori: A = 60.000 lei; B = 30.000 lei; C = 10.000 lei

k=

15.000 = 0,15 60.000 + 30.000 + 10.000

Cotele de cheltuieli comune repartizate pe fiecare produs vor fi: A: 60.000x0,15 = 9.000 lei B: 30.000x0,15 = 4.500 lei C: 10.000x0,15 = 1.500 lei a,2) Varianta coeficienilor difereniai - se utilizeaz cnd avem cheltuieli indirecte de natur diferit, calculnd coeficieni de suplimentare diferii, n funcie de baze de repartizare diferite, reprezentative pentru cheltuiala respectiv (Exemplu: pentru repartizarea cheltuielilor cu amortizarea cldirilor vom folosi suprafaa productiv a acestora; pentru repartizarea cheltuielilor cu energia electric vom folosi puterea instalat a motoarelor; pentru repartizarea cheltuielilor cu salariile muncitorilor auxiliari vom folosi numrul de ore de activitate productiv etc.) Exemplu: Pentru o perioad de gestiune se cunosc datele: cheltuieli cu amortizarea cldirilor productive = 8.000 lei cheltuieli cu energia electric consumat = 24 480 lei Cele dou cheltuieli indirecte trebuie repartizate pe dou secii productive ale societii: - repartizarea cheltuielilor cu amortizarea se face n funcie de suprafaa celor dou secii: S1 = 70.000 m2; S2 = 30.000 m2; - repartizarea cheltuielilor cu energia se face n funcie de puterea instalat a motoarelor din cele dou secii: S1 = 46.000 kw; S2 = 26.000 kw. Calculm cei doi coeficieni de suplimentare difereniai:
K S1 = 8.000 70.000 + 30.000 = 0,08 KS2 = 24.480 46.000 + 26.000 = 0,34

Cotele de cheltuieli cu amortizarea repartizate pe secii vor fi: S1 = 0,08 x 70.000 = 5.600 lei S2 = 0,08 x 30.000 = 2.400 lei Cotele de cheltuieli cu energia repartizate pe secii vor fi:
S1 = 0,34 x 46.000 = 15.640 lei S2 = 0,34 x 26.000 = 8.840 lei

IV. Procedee de calcul al costului pe unitatea de produs Aceste procedee iau n considerare urmtoarele elemente: numrul de produse fabricate i importana lor n cadrul produciei; corelaia dintre produsele realizate i cheltuielile de producie efectuate; condiiile de tehnologie i organizare a produciei.

Aceast grup cuprinde urmtoarele procedee: a) Procedeul diviziunii simple Se utilizeaz atunci cnd producia are un caracter omogen, obinndu-se un singur tip de produs. Costul unitar se determin raportnd totalul cheltuielilor efectuate la producia fizic realizat. Exemplu: Pentru o perioad de gestiune se cunosc datele: - Total cheltuieli de producie = 250.000lei Producie fizic realizat = l .000 buc. 250.000 lei Costul unitar = ------------------- = 250 lei/buc. 1.000

CAPITOLUL III CONTABILITATEA OPERAIUNILOR INTERNE DE GESTIUNE


Cnd spunem operaiuni interne de gestiune" ne referim la producia realizat i la cheltuielile efectuate cu aceast ocazie. Este evident c, nu putem determina cheltuielile pe locuri de efectuare, abaterile de pre i, n final, costul de producie unitar al produselor, dect dac toate sumele aferente sunt nregistrate n contabilitate. In acest capitol vom prezenta modul de nregistrare a operaiunilor privind: colectarea cheltuielilor, realizarea produciei finite i n curs de execuie i calculul abaterilor - n conturile de gestiune, precum i metodele de calculaie a costurilor produselor.

3.1 Sistemul de conturi interne de gestiune


Contabilitatea de gestiune utilizeaz pentru nregistrarea operaiunilor interne, clasa de conturi nr. 9 din Planul General de Conturi, numit Conturi de gestiune" care se prezint astfel: Grupa 90 Decontri interne" 901 Decontri interne privind cheltuielile" (P) 902 Decontri interne privind producia obinut" (P) 903 Decontri interne privind diferenele de pre" (A) Grupa 92 Conturi de calculaie" 921 Cheltuielile activitii de baz" (A) 922 Cheltuielile activitii auxiliare" (A)

923 Cheltuieli indirecte de producie" (A) 924 Cheltuieli generale de administraie" (A) 925 Cheltuieli de desfacere" (A) Grupa 93 Costul produciei" 931 Costul produciei obinute" (A) 933 Costul produciei n curs de execuie" (A) Observ m c avem trei grupe de conturi, care reflect pe de o parte producia ob inut (terminat i neterminat), iar pe de alt parte cheltuielile efectuate pentru realizarea acesteia. Toate conturile sunt conturi n afara bilanului, deoarece nu apar nici n balana de verificare i nici n bilanul contabil, aa cum se ntmpl cu conturile utilizate de contabilitatea financiar (clasele l - 7). Ele funcioneaz n partid dubl, ca i cele din contabilitatea financiar, prin urmare, o sum nregistrat n debitul unui cont, se va nregistra simultan n creditul unuia sau mai multor conturi, aa cum i o sum nregistrat n creditul unui cont, se va nregistra simultan i n debitul unuia sau mai multor conturi. Deci, fiecare cont de gestiune are unul/mai multe conturi corespondente! Aceste conturi preiau n circuit paralel sumele din contabilitatea financiar, altfel structurate (dup criterii interne) pentru a rspunde necesitilor de ordin intern privind determinarea cheltuielilor dup locul lor de efectuare, calculul costului i rentabilitii pe fiecare produs obinut. Acest lucru nu este posibil n contabilitatea financiar, care nregistreaz sintetic operaiunile economico-fmanciare, permind obinerea unor rezultate de sintez, globale. Cu ajutorul datelor din contabilitatea financiar vom ti c pe total producie realizat am obinut profit, dar nu putem determina dac pe fiecare tip de produs avem profit sau pierdere. Exemplu: Dac la nivelul ntregii producii, format din dou tipuri de produse A i B, avem un profit de 100.000 lei, el se poate compune fie din profitul obinut la fiecare dintre cele dou produse: 70.000 lei profit aferent lui A i 30.000 lei aferent lui B, fie din profitul obinut la A de 125.000 lei i pierderea obinut la B de 25.000 lei. Iat deci care este importana contabilitii de gestiune n paralel cu contabilitatea financiar! Revenind la conturile de gestiune, s vedem cum funcioneaz ele i ce operaiuni putem nregistra cu ajutorul lor: 1) Contul 901 Decontri interne privind cheltuielile" - joac rolul unui cont colector al cheltuielilor preluate n timpul lunii din contabilitatea financiar, dar structurate dup locul de efectuare. Este un cont de pasiv: se crediteaz n timpul lunii cu totalitatea cheltuielilor efectuate, deci cu costul efectiv al produciei realizate (finite i n curs de execuie), n coresponden cu conturile de calculaie 921 925; se debiteaz la sfritul lunii cu valoarea produciei finite la pre standard, n coresponden cu contul 931 ,,Costul produciei obinute" i se mai debiteaz cu diferenele de pre favorabile sau nefavorabile aferente aceleiai producii, n coresponden cu contul 903 Decontri interne privind diferenele de pre". Situaia contului 901 la sfritul perioadei de gestiune (lunii) se prezint astfel: a) Dac nu avem producie neterminat, contul se soldeaz deoarece att pe credit ct i pe debit a nregistrat costul efectiv al produciei realizate; b) Dac avem producie neterminat, contul rmne cu sold final

creditor, reflectnd costul efectiv aferent produciei neterminate. 2) Contul 902 Decontri interne privind producia obinut" joac rolul unui cont de rezultate n contabilitatea de gestiune (asemntor contului 121 Profit i pierderi" din contabilitatea financiar), deoarece compar valoarea produciei finite obinute la pre standard, cu valoarea aceleiai producii la cost de producie efectiv. Cu ajutorul su, se determin la sfritul lunii, diferenele de pre aferente produciei finite, favorabile sau nefavorabile. Este un cont de pasiv: se crediteaz n timpul lunii cu valoarea produciei finite la pre standard, n coresponden cu contul 931 Costul produciei obinute" (aa cum am artat la contabilitatea financiar, preul standard este un pre fix, prestabilit, la care se nregistreaz producia n momentul obinerii ei, moment n care nu se cunosc nc cheltuielile efectuate, deci costul efectiv al produciei); se debiteaz la sfritul lunii cu valoarea produciei finite la cost de producie efectiv, n coresponden cu contul 921 Cheltuielile activitii de baz" (operaiuni numite decontarea costului efectiv al produciei"). In acest moment, se poate determina abaterea dintre preul standard (Rc902) i costul efectiv (Rd 902) al produciei finite. Abaterea se nregistreaz pe creditul contului 902, n coresponden cu contul 903 Decontri interne privind diferenele de pre" cu suma n rou (abatere favorabil), sau n negru (abatere nefavorabil). Contul 902 se soldeaz ntotdeauna la sfr itul perioadei de gestiune (lunii). 3) Contul 903 Decontri interne privind diferenele de pre" - joac rolul unui cont de tranzit al diferenelor de pre (abaterilor) din contul 902 n contul 901. Se utilizeaz numai la sfritul lunii, cnd cunoatem diferenele dintre preul standard i costul efectiv. Diferenele de pre (abaterile) pot fi de dou feluri: a) favorabile, dac cost efectiv < pre standard, deci costul de producie efectiv (totalul cheltuielilor efectuate pentru realizarea produciei) se ncadreaz n preul standard (prestabilit). Spunem c avem o economie de cheltuieli i vom nregistra diferenele n rou! (se scad din preul standard); b) nefavorabile, dac cost efectiv > pre standard, deci costul de producie efectiv depete preul standard. Spunem c avem o depire de cheltuieli i vom nregistra diferenele n negru (se adun la preul standard). Este un cont de activ: se debiteaz la sfr itul lunii cu diferen ele de pre n ro u (favorabile) sau n negru (nefavorabile), n coresponden cu contul 902 Decontri interne privind producia obinut"; se crediteaz la sfritul lunii cu aceleai diferene de pre n coresponden cu contul 901 Decontri interne privind cheltuielile". Contul 903 se soldeaz ntotdeauna la sfritul perioadei de gestiune. 4) Contul 921 Cheltuielile activitii de baz" - joac rolul unui cont de calculaie n care se nregistreaz cheltuielile directe aferente produciei finite i neterminate, realizate n timpul lunii n seciile de baz. Este vorba de cheltuieli cu materii prime i materiale directe, salarii aferente muncitorilor direct productivi i cotele aferente i orice alte cheltuieli ce se pot identifica direct pe produs n momentul efecturii lor.

Este un cont de activ:


se debiteaz n timpul lunii cu cheltuielile directe menionate, n coresponden cu contul 901 Decontri interne privind cheltuielile"; se debiteaz la sfritul lunii cu cotele de cheltuieli auxiliare, indirecte, generale i de desfacere repartizate asupra produselor, n coresponden cu conturile: 922; 923; 924; 925;

se crediteaz la sfritul lunii cu costul efectiv aferent produciei finite n coresponden cu contul 902 "Decontri interne privind producia obinut" 'i cu costul efectiv aferent produciei netermi'nate, n coresponden cu contul 933 Costul produciei m curs de execuie". Contul 921 se soldeaz ntotdeauna la sfritul perioadei de gestiune.

5) Contul 922 Cheltuielile activitii auxiliare" - joac rolul unui cont de calculatie n care se nregistreaz cheltuielile aferente produciei finite i neterminate' din seciile auxiliare: central termic, central de apa staie de transformatoare etc. (aceste cheltuieli sunt de regul cheltuieli directe: cheltuieli cu materiale auxiliare, cu salariile muncitorilor direct productivi din seciile auxiliare i cotele aferente acestora etc.). Este un cont de activ: se debiteaz n timpul lunii cu cheltuielile menionate, m coresponden cu contul 901 Decontri interne privind cheltuielile"; se crediteaz la sfritul lunii cu aceleai cheltuieli repartizate pe produse, n coresponden cu contul 921 Cheltuielile activitii de baz". Contul 922 se soldeaz ntotdeauna la sfritul perioadei de gestiune. 6) Contul 923 Cheltuieli indirecte de producie" - joac rolul unui cont de calculatie n care se nregistreaz cheltuielile indirecte efectuate la nivelul seciilor productive: cheltuieli cu amortizri de mijloace fixe productive, cu combustibil, energie i ap n scop productiv, cu reparaii mijloace fixe, cu salariile muncitorilor indirect productivi (de ntreinere) i cotele aferente acestora etc. Este un cont de activ: se debiteaz n timpul lunii cu cheltuielile menionate, m coresponden cu contul 901 Decont ri interne privind cheltuielile"; se crediteaz la sfritul lunii n urma procedeului de repartizare (suplimentrii), cu cotele de cheltuieli indirecte repartizate pe produse, n coresponden cu contul 921 Cheltuielile activitii de baz". Contul 923 se soldeaz ntotdeauna la sfritul perioadei de gestiune.

7) Contul 924 Cheltuieli generale de administraie" - joac rolul unui cont de calculaie n care se nregistreaz cheltuielile generale efectuate la nivelul societii comerciale: cheltuieli cu salariile personalului TESA i cotele aferente; cheltuieli cu chirii, telefon, energie i ap n scop neproductiv; amortizarea cldirilor neproductive, a mobilierului, calculatoarelor etc. (aceste cheltuieli sunt dublu indirecte: o dat fa de seciile de producie i o dat fa de produsele realizate!). Este un cont de activ: se debiteaz n timpul lunii cu cheltuielile menionate, n coresponden cu contul 901 Decontri interne privind cheltuielile"; se crediteaz la sfritul lunii, n urma procedeului de repartizare (suplimentrii), cu cotele de cheltuieli generale repartizate pe produse, n coresponden cu contul 921 Cheltuielile activitii de baz". Contul 924 se soldeaz ntotdeauna la sfritul perioadei de gestiune. 8) Contul 925 Cheltuieli de desfacere" -- joac rolul unui cont de calculaie n care se nregistreaz cheltuielile ocazionate de desfacerea produselor: ambalare, etichetare, manipulare, stivuire, transport etc.). i aceste cheltuieli au un caracter indirect fa de produsele realizate, necesitnd calcule de repartizare. Este un cont de activ: se debiteaz n timpul lunii cu cheltuielile menionate, n coresponden cu contul 901 Decontri interne privind cheltuielile";

se crediteaz la sfritul lunii, n urma procedeului de repartizare (suplimentrii), cu cotele de cheltuieli de desfacere repartizate pe produse, n coresponden cu contul 921 Cheltuielile activitii de baz". Contul 925 se soldeaz ntotdeauna la sfritul perioadei de gestiune.

9) Contul 931 Costul produciei obinute" - joac rolul unui cont de tranzit al valorii produciei finite la pre standard din contul 902 n contul 901. Este un cont de activ. se debiteaz - n timpul lunii cu valoarea produciei finite la pre standard prestabilit), n coresponden cu contul 902 Decontri interne privind producia obinut"; se crediteaz la sfritul lunii cu aceeai valoare a produciei finite la pre standard, n coresponden cu contul 901 Decontri interne privind cheltuielile". Contul 931 se soldeaz ntotdeauna la sfritul perioadei de gestiune. 10) Contul 933 Costul produciei n curs de execuie" - se utilizeaz numai atunci cnd la nceputul sau la sfritul lunii avem producie neterminat. El reflect costul produciei neterminate, determinat la sfritul lunii prin inventariere, n raport cu stadiul de finisare. La nceputul lunii urmtoare, costul produciei neterminate se reia (se anuleaz ), n ipoteza c produc ia se va finaliza n luna curent. Este un cont de activ: se debiteaz la sfritul lunii, cu valoarea produciei neterminate la cost efectiv, n coresponden cu contul 921 Cheltuielile activitii de baz", atunci cnd, din totalul cheltuielilor efectuate n timpul lunii, se separ cheltuielile aferente produciei neterminate (prin inventar), de cele aferente produciei finite. Contul 933 rmne la sfritul perioadei de gestiune cu sold final debitor, reflectnd costul efectiv aferent produciei neterminate (ca i contul 901). La nceputul lunii urmtoare, contul 933 se crediteaz cu aceeai valoare, n coresponden cu contul 921 (care reflect cheltuielile directe, indirecte, generale i de desfacere repartizate, aferente produciei neterminate). Practic, se rencarc conturile de calculaie, simultan cu soldarea contului 933. Contul de calculaie urmeaz n luna curent etapele prezentate anterior. Deci, atunci cnd nu avem producie neterminat, toate conturile de gestiune se soldeaz Ia sfritul lunii! Cnd avem producie neterminat la sfritul lunii, rmn cu sold conturile 901 (Sfc) i 933 (SfD) cu valoarea acestei producii, ele soldndu-se n lunile urmtoare, cnd producia se finalizeaz.

Schematic, innd cont de cele prezentate, monografia contabil a operaiunilor interne de gestiune este urmtoarea: 1) n timpul lunii, se nregistreaz preluarea cheltuielilor din contabilitatea financiar, aferente produciei realizate n timpul lunii (finite i n curs de execuie). Utilizm conturile de calculaie 921925 (activ) i contul colector 901 Decontri interne privind cheltuielile" (pasiv):
%

921 922 923 924 925

Total cheltuieli efectuate aferente produciei finite i neterminate (clasa 6 din contabilitatea financiar) directe n secii de baz directe n secii auxiliare indirecte la nivel de secii de baz generale la nivel de societate comercial de desfacere
= 901

2) n timpul lunii, se nregistreaz ob inerea produselor finite la pre standard (prestabilit). Utiliz m conturile 931 Costul produc iei ob inute" (activ) i 902

Decontri interne privind producia obinut" (pasiv): 931 = 902 valoarea produciei finite la pre standard 3) La sfritul lunii se nregistreaz repartizarea cheltuielilor auxiliare, indirecte, generale i de desfacere asupra produselor (cheltuielilor directe). Utilizm conturile 921 Cheltuielile activitii de baz" (activ) i respectiv conturile 922, 923, 924, 925 Cheltuielile auxiliare, indirecte, generale i de desfacere" (activ).
921 = % 922 923 924 925 Total cheltuieli auxiliare, indirecte, generale i de desfacere repartizate pe produse ______ cheltuieli auxiliare repartizate pe produse cheltuieli indirecte repartizate pe produse cheltuieli generale repartizate pe produse cheltuieli de desfacere repartizate pe produse

4) La fritul lunii se nregistreaz separarea cheltuielilor aferente produciei neterminate de cele aferente produciei finite (decontarea costului efectiv al produciei neterminate). Utilizm conturile 933 Costul produciei n curs de execuie" (activ) i 921 Cheltuielile activitii de baz" (activ). 933 = 921 costul efectiv al produciei neterminate 5) La sfritul lunii se nregistreaz decontarea costului efectiv aferent produciei finite (cheltuielile aferente acesteia). Utilizm conturile 902 Decont ri interne privind producia ob inut " (pasiv) i 921 Cheltuielile activitii de baz" (activ). 902 = 921 costul efectiv al produciei finite Lunar determin m costul unitar al produsului realizat, raportnd costul efectiv al produciei finite (din contul 921) la producia fizic obinut: Cef Costul unitar = ------------------Q 6) La sfritul lunii se nregistreaz diferenele de pre (abaterile) favorabile/nefavorabile aferente produciei finite (prin compararea preului standard cu costul efectiv). Utilizm conturile 903 Decontri interne privind diferenele de pre" (activ) i 902 Decontri interne privind producia obinut" (pasiv): 903 = 902 diferen ele de pre - favorabile n rou - nefavorabile n negru

7) La sfritul lunii se nregistreaz decontarea produciei finite la pre standard i a diferenelor de pre aferente. Utilizm conturile 901 Decontri interne privind cheltuielile" (pasiv) i respectiv 931 Costul produciei obinute" (activ) i 903 Decontri interne privind diferenele de pre" (activ): 901 = % 931 903 costul efectiv al produciei finite ________________ valoarea produciei finite la pre standard diferenele de pre aferente (n rou sau negru)

Luna se nchide cu dou conturi nesoldate: contul 901 (Sfc) i 933 (Sfo) din operaiunile 1) i respectiv 4) la valoarea produciei neterminate. 8) La nceputul lunii urmtoare, vom avea reluarea produciei neterminate.

Utilizm conturile 921 .,Cheltuielile activit ii de baz" (activ) i 933 Costul produciei n curs de execuie" (activ). 921 = 933 costul efectiv al produciei neterminate Contul 933 se soldeaz. n continuare, se nregistreaz cheltuielile i producia aferente lunii curente, conform etapelor prezentate, ceea ce determin la sfritul lunii soldarea contului 901. Observaie: ntruct contabilitatea de gestiune are un pronunat caracter analitic, conturile prezentate se detaliaz pe analitice, cu excepia contului colector de cheltuieli 901. Detalierea pe analitice a fiecrui cont se face pe secii, faze de fabricaie, comenzi i produse, dup caz, aa cum vom vedea la metodele de calculaie. Problema nr.1 O societate comercial cu activitate industrial i desfoar procesul de producie n 2 secii de baz (SB1 i SB2) i dou secii auxiliare (SA1 si SA2). Societatea are un compartiment administrativ i de conducere (CA). n cadrul seciilor de baz se realizeaz un singur produs care nu necesit cheltuieli de desfacere. Pentru realizarea produciei s-au efectuat urmtoarele cheltuieli: 1. materii prime 1.350.000 lei, din care: pentru SB1 900.000 lei i pentru SB2 450.000 lei 2. materiale consumabile 450.000 lei, din care: pentru seciile de baz: SB1 180.000 lei, SB2 135.000 lei pentru seciile auxiliare: SA1 36.000 lei, SA2 54.000 lei pentru CA 45.000 lei 3. salariile personalului au fost: pentru personalul direct productiv din seciile de baz: SB1 1.080.000 lei, SB2 720.000 lei pentru personalul din seciile auxiliare: SA1 135.000 lei, SA2 45.000 lei pentru persoanlul indirect productiv (TESA i personal indirect productiv) din seciile de baz: SB1 360.000 lei, SB2 270.000 lei salariile personalului de conducere 90.000 lei 4. cheltuielile cu contribuiile unitii la asigurrile i protecia social sunt n cot de 55% calculate asupra salariilor de la punctul 3. 5. Amortizarea activelor imobilizate este n valoare de 900.000 lei astfel: La seciile de baz: SB1 360.000 lei, SB2 270.000 lei La seciile auxiliare: SA1 135.000 lei, SA2 45.000 lei La compartimentul administrativ i de conducere (CA) 90.000 lei Din procesul de producie se obin 30.000 tone de produs finit, evaluat la un cost prestabilit de 240 lei/ton. Seciile auxiliare realizeaz n timpul lunii prestaii (producie proprie) reciproce ce se vor deconta astfel: SA1 livreaz din producie sa SA2 prestaii n valoare de 46.500 lei, iar SA2 livreaz ctre SA1 prestaii n valoare de 37.500 lei. Dup decontrile reciproce dintre seciile auxiliare, acestea i vor deconta restul cheltuielilor efectuate dup cum urmeaz: SA1 va deconta cheltuielile ctre SB1 n cot de 50 %, ctre SB2 40% i ctre CA 10%. SA2 va deconta cheltuielile sale ctre SB1 n cot de 40%, ctre SB2 30% i

ctre CA 30%. La sfritul lunii se constat prin inventariere c exist producie neterminat la SB1 n valoare de 400.000 lei, iar la SB2 nu exist producie neterminat. Decontarea cheltuielilor generale de administraie se vor face utiliznd ca baz de repartizare cheltuielile cu materiile prime. S se nregistreze n contabilitatea de gestiune operaiunile legate de colectarea cheltuielilor, repertizarea cheltuielilor indirecte i generale de adminstraie, nregistrarea produciei finite obinute la cost prestabilit i la cost efectiv, decontarea cheltuielilor seciilor auxiliare, nregistrarea diferenelor de cost i decontarea produciei la sfritul perioadei de gestiune. Rezolvare: 1. nregistrarea cheltuielilor cu materiile prime Dup cum am precizat n partea de teorie, cheltuielile cu materiile prime sunt cheltuieli directe, deci vom utiliza contul 921 Cheltuielile activitii de baz desfurat pe analitice: % = 901 1.350.000 900.000 921SB1 450.000 921SB2 2. nregistrarea cheltuielilor cu materialele consumabile; acestea sunt considerate cheltuieli indirecte, prin urmare pentru seciile de baz se va utiliza contul 923 Cheltuieli indirecte de producie, pentru seciile auxiliare se va utiliza contul 922 Cheltuielile activitilor auxiliare, iar pentru compartimentul administrativ i de conducere 924 Cheltuieli generale de administraie, detaliate pe analitice, astfel: % 922SA1 922SA2 923SB1 923SB2 924CA = 901 450.000 36.000 54.000 180.000 135.000 45.000

3. nregistrarea salariilor personalului unitii; acestea sunt cheltuieli directe n cazul salariilor personalului direct productiv din seciile de baz (cont 921), cheltuieli indirecte n cazul salariilor persoanalului indirect productiv din seciile de baz (cont923), cheltuieli auxiliare pentru personalul din seciile auxiliare (cont 922) i cheltuieli generale de administraie pentru salariile personalului administrativ i de conducere (cont 924): % = 901 2.700.000 921SB1 1.080.000 921SB2 720.000 922SA1 135.000 922SA2 45.000 923SB1 360.000 923SB2 270.000 924CA 90.000 4. nregistrarea cotelor aferente salariilor reprezentnd cheltuieli cu contribuiile societii la asigurrile i protecia social; se reia formula anterioar calculndu-se cota de 55% asupra salariilor:

% 921SB1 921SB2 922SA1 922SA2 923SB1 923SB2 924CA

901

1.485.000 594.000 396.000 74.250 24.750 198.000 148.500 49.500

5. nregistrarea cheltuielilor cu amortizarea pe secii i compartimente; amortizarea reprezint cheltuial indirect pentru seciile de baz (cont 923), cheltuial auxiliar pentru seciile auxiliare (cont 922) i cheltuial general de administraie pentru compartimentul administrativ i de conducere (cont 924): % 923SB1 923SB2 922SA1 922SA2 924CA = 901 900.000 360.000 270.000 135.000 45.000 90.000

6. nregistrarea produciei finite la cost prestabilit: 30.000 tone x 240 lei/ton = 7.200.000 lei; aceast producie se obine n ambele secii pe total (problema nu precizeaz cte tone se obin n secia SB1 i cte n SB2, astfel c nregistrarea se face sintetic): 902 7.200.000 Decontri interne privind producia obinut 7. Decontarea prestaiilor reciproce dintre seciile auxiliare SA1 i SA2; la aceast operaiune fiecare secia va scdea (va credita contul) din cheltuielile efectuate n perioada de gestiune prestaiile (producia proprie) pe care a realizat-o pentru cealalt secie auxiliar, care la rndul su va ncrca cheltuilelile (va debita contul de cheltuieli) cu ceea ce a primit de la cealalt secie; astfel: SA1 trimite n perioada de gestiune ctre SA2 prestaii n valoare de 46.500 lei, prin urmare SA1 scade din cheltuielile sale aceast valoare i le ncarc SA2: 922 SA2 i SA2 trimite n perioada de gestiune ctre SA1 prestaii n valoare de 37.500 lei, prin urmare SA2 scade din cheltuielile sale aceast valoare i le ncarc SA1: 922 SA1 = 922 SA2 37.500 = 922 SA1 46.500 931 Costul produciei obinute =

8. Dup decontrile reciproce dintre seciile auxiliare, acestea i vor deconta valoarea cheltuielile asupra produciei de baz, adic asupra seciilor de baz SB1 i SB2, i asupra compartimentului administrativ i de conducere CA, n cotele precizate de problem; pentru a putea determina valoric valoarea decontrilor, trebuie determinat soldul debitor al fiecrui cont 922 pe secii:

(2) (3) (4) (5) (7)

922 SA1 36.000 (7) 135.000 74.250 135.000 37.500

46.500

(2) (3) (4) (5) (7)

922 SA2 54.000 (7) 45.000 24.750 45.000 46.500

37.500

Sold la sf.perioadei = 371.250

Sold la sf.perioadei = 177.750

Deci, SA1 va trimite spre decontare seciilor de baz i compartimentului administrativ i de conducere, cheltuieli astfel: - SB1 50% x 371.250 = 185.625 lei - SB2 40% x 371.250 = 148.500 lei - CA 10% x 371.250 = 37.125 lei Iar SA2 va deconta cheltuielile sale la sfritul perioadei astfel: - Ctre SB1 40% x 177.750 = 71.100 lei - SB2 30% x 177.750 = 53.325 lei - CA 30% x 177.750 = 53.325 lei Se fac nregistrrile: % = 922 SA1 371.250 185.625 923SB1 923SB2 148.500 37.125 924CA % 923SB1 923SB2 924CA = 922 SA2 177.750 71.100 53.325 53.325

Dup aceste dou nregistrri, conturile 922SA1 i 922 SA2 se nchid (se soldeaz): 922 SA1 36.000 (7) 46.500 135.000 (8) 371.250 74.250 135.000 37.500 417.750 RC = 417.750 SF = 0 922 SA2 54.000 (7) 45.000 (8) 24.750 45.000 46.500 215.250 RC = SF = 0

(2) (3) (4) (5) (7) RD =

(2) (3) (4) (5) (7) RD =

37.500 177.750

215.250

9. Repartizarea cheltuielilor indirecte (cont 923 pe secii) asupra activitii de baz prin intermediul contului 921; se va determina rulajul debitor al contului 923 pe secii; n acest moment, dup decontarea cheltuielilor indirecte, n contul 921 se regsete Costul de producie (cheltuieli directe + cheltuieli indirecte):

(2) (3) (4) (5) (8) (8) RD =

923 SB1 180.000 360.000 198.000 360.000 185.625 71.100 1.354.725

(2) (3) (4) (5) (8) (8) RD =

923 SB2 135.000 270.000 148.500 270.000 148.500 53.325 1.025.325

921SB1

923SB1

1.354.725

921SB1

923SB2

1.025.325

(2) (3) (4) (5) (8) (8) RD =

923 SB1 180.000 (9) 1.354.725 360.000 198.000 360.000 185.625 71.100 1.354.725 RC = 1.354.725 SF = 0

(2) (3) (4) (5) (8) (8) RD =

923 SB2 135.000 (9) 1.025.325 270.000 148.500 270.000 148.500 53.325 1.025.325 RC = 1.025.325 SF = 0

Se soldeaz astfel i conturile 923 Cheltuieli indirecte de producie. Contul 921 pe secii are determinat la acest moment costul de produc ie: 921 SB1 900.000 1.080.000 594.000 1.354.725 3.928.725 921 SB2 450.000 720.000 396.000 1.025.325 2.591.325

(1) (3) (4) (9) RD =

(1) (3) (4) (9) RD=

Deci, costul de producie n SB1 este 3.928.725 lei, iar n SB 2 este 2.591.325 lei. 10. nregistrarea produciei neterminate la SB1 n valoare de 400.000 lei stabilit prin inventariere; la SB2 nu exist producie neterminat. Cheltuielile aferente produciei neterminate nu se includ n costurile perioadei; vom utiliza conturile 933 Costul produciei n curs de execuie i 921 SB1 care se va credita: 933 SB1 Costul produciei = 921 SB1 Cheltuielile 400.000

n curs de execuie (1) (3) (4) (9) RD =

activitii de baz SB1 (10) 933 SB1 400.000

921 SB1 900.000 (10) 400.000 1.080.000 594.000 1.354.725 3.928.725 Rc = 400.000

RD=

400.000

11. Decontarea cheltuielilor generale de administraie (cont 924) asupra activitii de baz, adic asupra contului 921 pe secii. Se determin mai nti rulajul debitor al contului: 924 CA 45.000 90.000 49.500 90.000 37.125 53.325 364.950

(2) (3) (4) (5) (8) (8) RD =

Acesta cheltuial este comun ambelor secii, astfel c va trebui repartizat cu ajutorul unui procedeul convenional. Problema precizeaz c cheltuielile generale de administraie (CGA) se repartizeaz folosind cheltuielile cu materiile prime. Procedeul utilizat pentru repartizare se numete procedeul suplimentrii n varianta coeficientului unic. Astfel, se determin coeficientul de repartizare, raportnd cheltuielile la o baz de repartizare, n cazul nostru cheltuielile cu materiile prime, nregistrate la operaiunea 1, pentru SB1 900.000 lei i pentru SB2 450.000 lei:
K S1 = 364.950 = 0,2703 900.000 + 450.000

Apoi, coeficientul se nmulete cu fiecare baz de repartizare n parte, determinndu-se astfel cota de cheltuieli ce revine fiecrei secii din totalul de 364.950 lei: - Pentru SB1 = 0,2703 x 900.000 lei = 243.270 lei - Pentru SB2 = 0,2703 x 450.000 lei = 121.680 lei Total = 364.950 lei
Not: Rezultate de rotunjesc de cele mai multe ori, datorit zecimalelor, dar n final cotele de cheltuieli adunate trebuie s dea valoarea cheltuielii repartizate.

% 921SB1 921SB2

924CA

364.950 243.270 121.680

(2) (3) (4) (5) (8) (8) RD =

924 CA 45.000 (11) 90.000 49.500 90.000 37.125 53.325

364.950

364.950 RC = 364.950 SF = 0

12. Decontarea costului efectiv al produciei pe cele 2 secii de baz: contul 921 SB1 i contul 921 SB2 se nchid, cu valoarea soldului la acest moment pentru 921 SB1 respectiv 3.528.725 lei (3.928.750 400.000), iar pentru 921 SB2 cu valoarea rulajului debitor de 2.591.325 lei (ntruct la aceast secie nu exist producie neterminat, altfel contul se nchidea tot cu valoarea soldului la sfritul perioadei), n contrapartid cu 902 Decontri interne privind producia. 921 SB1 (1) 900.000 (10) 400.000 (3) 1.080.000 (4) 594.000 (9) 1.354.725 (11) 243.270 RD = 4.171.995 RC = 400.000 SF intermediar = 3.771.995 921 SB2 (1) 450.000 (3) 720.000 (4) 396.000 (9) 1.025.325 (11) 121.680 RD= 2.713.005 SF intermediar = 2.713.005

La nregistrarea 6, contul 902 se credita ca un cont sintetic i se pstreaz i la decontarea costului efectiv al produciei aceeai regul: 902 = % 921SB1 921SB2 6.485.000 3.771.995 2.713.005

Dup nregistrarea acestei operaiuni, conturile 921 SB1 i 921 SB2 se soldeaz: 921 SB1 900.000 (10) 400.000 1.080.000 (12) 3.771.995 594.000 1.354.725 243.270 4.171.995 RC = 4.171.995 SF = 0 921 SB2 450.000 (12) 2.713.005 720.000 396.000 1.025.325 121.680 2.713.005 RC = 2.713.005 SF = 0

(1) (3) (4) (9) (11) RD =

(1) (3) (4) (9) (11) RD=

13. nregistrarea diferenelor de cost; acestea se determin examinnd contul 902 Decontri interne privind producia obinut, deoarece acesta a nregistrat n credit valoarea produciei obinute la cost prestabilit i a costului efectiv n debit:

(12)

902 Decontari privind producia 6.485.000 (6) 7.200.000 (Cost efectiv) (Cost prestabilit) 6.485.000 RC = 7.200.000

RD =

Se poate observa c valoarea produciei la cost efectiv este mai mic dect a fost planificat; rezult diferene favorabile de cost n valoare de 715.000 (7.200.000 6.485.000) lei, ce vor fi nregistrate n rou. Se vor utiliza conturile 903 Decontri interne privind diferenele de cost i 902 Decontri interne privind producia obinut: 903 = 902 (715.000)

Contul 902 se soldeaz dup acest operaiune: 902 Decontari privind producia (12) 6.485.000 (6) 7.200.000 (Cost efectiv) (Cost prestabilit) (13) (715.000) RD = 6.485.000 RC = 6.485.000 SF = 0 14. Se nregistreaz decontarea produciei la cost efectiv a produciei obinute, la cost prestabilit i a diferenelor de cost. Pentru aceast operaiune se nchid conturile care au rmas nesoldate (cu excepia contului 933 Costul produciei n curs de execuie i n contrapartid contul 901 Decontri interne privind cheltuielile care reflect valoarea produciei neterminate la sfritul periaodei): 901 Decontri interne privind cheltuielile = % 931 Costul produciei obinute 903 Difrene de cost 6.485.000 (costul efectiv al produciei) 7.200.000 (costul planificat al produciei)

(715.000) (diferene favorabile de cost)

(6)

931 Costul productiei 7.200.000 (14) 7.200.000

(13)

903 Diferene de cost (715.000) (14) (715.000)

RD =

7.200.000 RC = 7.200.000 SF = 0

RD=

(715.000) RC = (715.000) SF = 0

Reprezentarea conturilor 901 i 933 la sfritul perioadei: 933Costul produciei neterminate (10) 400.000 901 Decontari privind cheltuielile (14) 6.485.000 (1) 1.350.000 (2) 450.000 (3) 2.700.000 (4) 1.485.000 (5) 900.000 RD= 6.485.000 RC = 6.885.000

RD =

400.000

RC =

SF D = 400.000

SF C = 400.000

Cele dou solduri trebuie s fie identice, dup cum se poate observa. La nceputul perioadei urmtoare, contul 933 se crediteaz n coresponden cu 921 SB1 i se fac nregistrrile aferente perioadei respective, ulterior. Costul unitar aferent produciei realizate va fi:
cu = 6.485.000 = 216,16 lei pe tona 30.000

Problema nr.2 O societate comercial i desfoar activitatea economic n trei secii principale de producie (SB1, SB2, SB3), o secie auxiliar (SA) i un compartiment administrativ i de conducere (CA). n cadrul seciilor de baz se realizeaz un singur produs care nu necesit cheltuieli de desfacere. Pentru realizarea produciei s-au efectuat urmtoarele cheltuieli: 1. materii prime 48.000 lei, din care: pentru SB1 26.400 lei, pentru SB2 12.000 lei i pentru SB3 9.600 lei 2. materiale consumabile 14.400 lei, din care: pentru seciile de baz: SB1 2.400 lei, SB2 6.000 lei, SB3 3.900 lei pentru secia auxiliar SA 1.800 lei pentru CA 300 lei 3. salariile personalului au fost n valoare de 110.400 lei: pentru personalul direct productiv din seciile de baz: SB1 19.200 lei, SB2 21.600 lei i SB3 7.200 lei pentru personalul din secia auxiliar: SA 21.600 lei pentru persoanlul indirect productiv (TESA i personal indirect productiv) din seciile de baz: SB1 9.600 lei, SB2 7.200 lei, SB3 7.200 lei salariile personalului de conducere CA 16.800 lei 4. cheltuielile cu contribuiile unitii la asigurrile i protecia social sunt n cot de 32% calculate asupra salariilor de la punctul 3. 5. lucrri i servicii executate de teri au fost n valoare de 28.800 lei, astfel: SB1 4.800 lei, SB2 7.200 lei, SB3 9.600 lei i SA 7.200 lei. 6. Amortizarea activelor imobilizate este n valoare de 21.600 lei astfel: SB1 4.800 lei, SB2 7.200 lei, SB3 2.400 lei, SA 4.800 lei i CA 2.400 lei 7. dobnzi aferente creditelor pentru producie sunt n valoare de 16.000

lei, astfel: SB1 6.800 lei, SB2 5.300 lei i SB 3 3.900 lei 8. cheltuieli cu primele de asigurare pentru utilajele de lucru au fost n valoare de 3.120 lei, astfel: SB1 1.230 lei, 1.030 lei, SB3 700 lei i SA 160 lei. 9. Secia auxiliar i deconteaz cheltuieli asupra SA1 n proporie de 40%, asupra SB2 30%, SB3 15% i CA 15%. Din procesul de producie se obin 54.000 buci de produs finit, evaluate la un cost prestabilit de 3 lei/bucat. La sfritul lunii se constat prin inventariere c exist producie neterminat n valoare de 22.320 lei, astfel: n SB1 6.000 lei, SB2 9.840 lei i n SB3 6.480 lei. Decontarea cheltuielilor generale de administraie se vor face utiliznd ca baz de repartizare costul de producie din fiecare secie. S se nregistreze n contabilitatea de gestiune operaiunile legate de colectarea cheltuielilor, repertizarea cheltuielilor indirecte i generale de adminstraie, nregistrarea produciei finite obinute la cost prestabilit i la cost efectiv, decontarea cheltuielilor seciilor auxiliare, nregistrarea diferenelor de cost i decontarea produciei la sfritul perioadei de gestiune. Rezolvare: 1. nregistrarea cheltuielilor cu materiile prime Dup cum am precizat n partea de teorie, cheltuielile cu materiile prime sunt cheltuieli directe, deci vom utiliza contul 921 Cheltuielile activitii de baz desfurat pe analitice: % = 901 48.000 26.400 921SB1 921SB2 12.000 9.600 921SB3 2. nregistrarea cheltuielilor cu materialele consumabile; acestea sunt considerate cheltuieli indirecte, prin urmare pentru seciile de baz se va utiliza contul 923 Cheltuieli indirecte de producie, pentru seciile auxiliare se va utiliza contul 922 Cheltuielile activitilor auxiliare, iar pentru compartimentul administrativ i de conducere 924 Cheltuieli generale de administraie, detaliate pe analitice, astfel: % 923SB1 923SB2 923SB3 922SA 924CA = 901 14.400 2.400 6.000 3.900 1.800 300

3. nregistrarea salariilor personalului unitii; acestea sunt cheltuieli directe n cazul salariilor personalului direct productiv din seciile de baz (cont 921), cheltuieli indirecte n cazul salariilor persoanalului indirect productiv din seciile de baz (cont 923), cheltuieli auxiliare pentru personalul din seciile auxiliare (cont 922) i cheltuieli generale de administraie pentru salariile personalului administrativ i de conducere (cont 924): % = 901 110.400 921SB1 19.200 921SB2 21.600 921SB1 7.200 922SA 21.600

923SB1 923SB2 923SB3 924CA

9.600 7.200 7.200 16.800

4. nregistrarea cotelor aferente salariilor reprezentnd cheltuieli cu contribuiile societii la asigurrile i protecia social; se reia formula anterioar calculndu-se cota de 32% asupra salariilor: % 921SB1 921SB2 921SB1 922SA 923SB1 923SB2 923SB3 924CA = 901 35.328 6.144 6.912 2.304 6.912 3.072 2.304 2.304 5.376

5. nregistrarea cheltuielilor cu lucrrile i serviciile executate de teri seciilor de baz i seciei auxiliare: % = 901 28.800 923SB1 4.800 923SB2 7.200 923SB3 9.600 922SA 7.200 6. nregistrarea cheltuielilor cu amortizarea pe secii i compartimente; amortizarea reprezint cheltuial indirect pentru seciile de baz (cont 923), cheltuial auxiliar pentru seciile auxiliare (cont 922) i cheltuial general de administraie pentru compartimentul administrativ i de conducere (cont 924): % 923SB1 923SB2 923SB3 922SA 924CA = 901 21.600 4.800 7.200 2.400 4.800 2.400

7. nregistrarea cheltuielilor cu dobnzile aferente creditelor pentru producie (acestea sunt cheltuieli indirecte pentru seciile de baz): % 923SB1 923SB2 923SB3 = 901 16.000 6.800 5.300 3.900

8. nregistrarea cheltuielilor cu primele de asigurare a utilajelor de lucru din seciile principale (cheltuieli indirecte) i din secia auxiliar: % 923SB1 923SB2 = 901 3.120 1.230 1.030

923SB3 922SA

700 160

9. nregistrarea produciei finite la cost prestabilit: 54.000 buc. x 3 lei/buc. = 162.000 lei; aceast producie se obine n ambele secii pe total (problema nu precizeaz cte tone se obin n secia SB1 i cte n SB2 sau SB3, astfel c nregistrarea se face sintetic): 162.000 902 Decontri interne privind producia obinut 10. Decontrea cheltuielilor seciei auxiliare SA asupra seciilor de baz SB1, SB2, SB3 i asupra compartimentului administrativ i de conducere CA, n cotele precizate de problem; pentru a putea determina valoric valoarea decontrilor, trebuie determinat soldul debitor al contului 922 SA pe secii: 931 Costul produciei obinute = 922 SA 1.800 21.600 6.912 7.200 4.800 160

(2) (3) (4) (5) (6) (8)

Sold la sf.perioadei = 42.472 Deci, SA va trimite spre decontare seciilor de baz i compartimentului administrativ i de conducere, cheltuieli astfel: - SB1 40% x 42.472 = 16.989 lei - SB2 30% x 42.472 = 12.742 lei - SB3 15% x 42.472 = 6.371 lei - CA 15% x 42.472 = 6.370 lei Se fac nregistrrile: % 923SB1 923SB2 923SB3 924CA = 922 SA 42.472 16.989 12.742 6.371 6.370

Dup acest nregistrare, contul 922SA se nchide (se soldeaz): 922 SA (2) 1.800 (10) 42.472 (3) 21.600 (4) 6.912 (5) 7.200 (6) 4.800

(8) RD =

160 42.472

RC =

42.472

SF = 0 11. Repartizarea cheltuielilor indirecte (cont 923 pe secii) asupra activitii de baz prin intermediul contului 921; se va determina rulajul debitor al contului 923 pe secii; n acest moment, dup decontarea cheltuielilor indirecte, n contul 921 se regsete Costul de producie (cheltuieli directe + cheltuieli indirecte): 923 SB1 2.400 9.600 3.072 4.800 4.800 6.800 1.230 16.989 49.691 923 SB2 6.000 7.200 2.304 7.200 7.200 5.300 1.030 12.742 48.976

(2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) (10) RD =

(2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) (10) RD=

(2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) (10) RD =

923 SB3 3.900 7.200 2.304 9.600 2.400 3.900 700 6.371 36.375 921SB1 = 923SB1 49.691

921SB1

923SB2

48.976

921SB3

923SB3

36.375

(2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) (10) RD=

923 SB1 2.400 (11) 49.691 9.600 3.072 4.800 4.800 6.800 1.230 16.989 49.691 RC = 49.691

(2) 6.000 (3) 7.200 (4) 2.304 (5) 7.200 (6) 7.200 (7) 5.300 (8) 1.030 (10) 12.742 RD= 48.976

923 SB2 (11) 48.976

RC = 48.976

SF = 0

SF = 0

(2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) (10) RD =

923 SB3 3.900 (11) 7.200 2.304 9.600 2.400 3.900 700 6.371 36.375 RC = SF = 0

36.375

36.375

Se soldeaz astfel i conturile 923 Cheltuieli indirecte de producie. Contul 921 pe secii are determinat la acest moment costul de produc ie: 921 SB1 26.400 19.200 6.144 49.691 101.435 921SB2 12.000 21.600 6.912 48.976 89.488

(1) (3) (4) (11) RD =

(1) (3) (4) (11) RD=

(1) (3) (4) (11) RD =

921 SB3 9.600 7.200 2.304 36.375 55.479

Deci, costul de producie n SB1 este 101.435 lei, n SB 2 este 89.488 lei i n SB3 de 55.479 lei. 12. nregistrarea produciei neterminate la SB1 n valoare de 6.000 lei, la SB2 de 9.840 lei, la SB3 de 6.480 lei, stabilit prin inventariere. Cheltuielile aferente produciei neterminate nu se includ n costurile perioadei; vom utiliza conturile 933 Costul produciei n curs de execuie i 921 SB1 care se va credita: 933 SB1 = 921 SB1 6.000 Costul produciei Cheltuielile n curs de activitii de baz execuie SB1 = 921 SB2 933 SB2 9.840 Cheltuielile Costul produciei activitii de baz n curs de execuie SB2

933 SB3 Costul produciei n curs de execuie

921 SB3 Cheltuielile activitii de baz SB3

6.480

(1) (3) (4) (11) RD =

921SB1 26.400 (12) 19.200 6.144 49.691 101.435

6.000

(1) (3) (4) (11) RD=

921SB2 12.000 (12) 9.840 21.600 6.912 48.976 89.488

(1) (3) (4) (11) RD =

921 SB3 9.600 (12) 7.200 2.304 36.375 55.479

6.480

13. Decontarea cheltuielilor generale de administraie (cont 924) asupra activitii de baz, adic asupra contului 921 pe secii. Se determin mai nti rulajul debitor al contului: 924 CA 300 16.800 5.376 2.400 6.370 31.246

(2) (3) (4) (6) (10) RD =

Acesta cheltuial este comun tuturor seciilor, astfel c va trebui repartizat cu ajutorul unui procedeul convenional. Problema precizeaz c cheltuielile generale de administraie (CGA) se repartizeaz folosind costul de producie, determinat anterior n debitul contul 921 pe secii. Procedeul utilizat pentru repartizare se numete procedeul suplimentrii n varianta coeficientului unic. Astfel, se determin coeficientul de repartizare, raportnd cheltuielile la o baz de repartizare, n cazul nostru costul de producie pentru SB1 101.435 lei, pentru SB2 89.488 lei, iar pentru SB3 este 55.479 lei:
K S1 = 31.246 = 0,126 101.435 + 89.488 + 55.479

Apoi, coeficientul se nmulete cu fiecare baz de repartizare n parte, determinndu-se astfel cota de cheltuieli ce revine fiecrei secii din totalul de 364.950 lei: - Pentru SB1 = 0,126 x 101.435 lei = 12.781 lei - Pentru SB2 = 0,126 x 89.488 lei = 11.275 lei - Pentru SB3 = 0,126 x 55.479 = 6.990 lei

Total = 31.246 lei


Not: Rezultate de rotunjesc de cele mai multe ori, datorit zecimalelor, dar n final cotele de cheltuieli adunate trebuie s dea valoarea cheltuielii repartizate.

% 921SB1 921SB2 921SB3

924CA

31.246 12.781 11.275 6.990

(2) (3) (4) (6) (10) RD =

924 CA 300 (13) 16.800 5.376 2.400 6.370 31.246 RC =

31.246

31.246

SF = 0 14. Decontarea costului efectiv al produciei pe cele 3 secii de baz: contul 921 SB1, contul 921 SB2 i 921 SB3 se nchid, cu valoarea soldului la acest moment: pentru 921 SB1 respectiv 108.216 lei, pentru 921 SB2 cu valoarea de 90.923 lei, iar pentru SB3 cu 55.989 lei, n contrapartid cu 902 Decontri interne privind producia. 921 SB1 (1) 26.400 (12) 6.000 (3) 19.200 (4) 6.144 (11) 49.691 (13) 12.781 RD = 114.216 RC = 6.000 SF intermediar = 108.216 921 SB2 (1) 12.000 (12) 9.840 (3) 21.600 (4) 6.912 (11) 48.976 (13) 11.275 RD= 100.763 RC= 9.840 SF intermediar = 90.923

921 SB3 (1) 9.600 (12) 6.480 (3) 7.200 (4) 2.304 (11) 36.375 (13) 6.990 RD = 62.469 RC = 6.480 SF intermediar = 55.989 La nregistrarea 9, contul 902 se credita ca un cont sintetic i se pstreaz i la decontarea costului efectiv al produciei aceeai regul: 902 = % 921SB1 921SB2 255.128 108.216 90.923

921SB3 Dup nregistrarea acestei operaiuni, conturile SB3 se soldeaz: 921 SB1 (1) (1) 26.400 (12) 6.000 (3) (3) 19.200 (14) 108.216 (4) 6.144 (4) (11) 49.691 (11) (13) 12.781 (13) RD = 114.216 RC = 114.216 RD= SF = 0 921 SB3 (12) 6.480 9.600 7.200 (14) 55.989 2.304 36.375 6.990 62.469 RC = 62.469 SF = 0

55.989 921 SB1, 921 SB2 i 921 921 SB2 12.000 (12) 9.840 21.600 (14) 90.923 6.912 48.976 11.275 100.763 RC= 100.763 SF = 0

(1) (3) (4) (11) (13) RD =

15. nregistrarea diferenelor de cost; acestea se determin examinnd contul 902 Decontri interne privind producia obinut, deoarece acesta a nregistrat n credit valoarea produciei obinute la cost prestabilit i a costului efectiv n debit:

(14)

902 Decontari privind producia 255.128 (9) 162.000 (Cost efectiv) (Cost prestabilit) 255.128 RC = 162.000

RD =

Se poate observa c valoarea produciei la cost efectiv este mai mare dect a fost planificat; rezult diferene nefavorabile de cost n valoare de 93.128 (255.128 162.000) lei, ce vor fi nregistrate n negru. Se vor utiliza conturile 903 Decontri interne privind diferenele de cost i 902 Decontri interne privind producia obinut: 903 = 902 93.128

Contul 902 se soldeaz dup acest operaiune: 902 Decontari privind producia (14) 255.128 (9) 162.000 (Cost efectiv) (Cost prestabilit) (15) 93.128 RD = 255.128 RC = 255.128 SF = 0

16. Se nregistreaz decontarea produciei la cost efectiv a produciei obinute, la cost prestabilit i a diferenelor de cost. Pentru aceast operaiune se

nchid conturile care au rmas nesoldate (cu excepia contului 933 Costul produciei n curs de execuie i n contrapartid contul 901 Decontri interne privind cheltuielile care reflect valoarea produciei neterminate la sfritul periaodei): 901 Decontri interne privind cheltuielile = % 931 Costul produciei obinute 903 Difrene de cost 255.128 (costul efectiv al produciei) 162.000 (costul planificat al produciei)

93.128 (diferene nefavorabile de cost)

(9)

931 Costul productiei 162.000 (16) 162.000

(14)

903 Diferene de cost 93.128 (16) 93.128

RD =

162.000 RC = 162.000 SF = 0

RD=

(715.000) RC = SF = 0

93.128

Reprezentarea conturilor 901 i 933 la sfritul perioadei: 933 Producia neterminat SB1 6.000 933 Producia meterminat SB2 9.840

(12)

(12)

RD =

6.000

RC =

RD =

9.840

RC = 0

SF D = 6.000 933 Producia neterminat SB3 6.480

SF D = 9.840 901 Decontari privind cheltuielile (1) 48.000 (16) 255.128 (2) 14.400 (3) 110.400 (4) 35.328 (5) 28.800 (6) 21.600 (7) 16.000 (8) 3.120 RD = 255.128 RC = 277.448

(12)

RD =

6.480

RC =

SF D = 6.480

SFC = 22.320

Cele trei solduri de la conturile 923 nsumate trebuie s fie egale cu valoarea soldului contului 901 la sfritul perioadei. Costul unitar al produciei realizate va fi:

cu =

255.128 = 4,72 lei pe bucata 54.000

Probleme propuse spre rezolvare 1. O societate cu activitate industrial i desfoar activitatea n dou secii principale S1 i S2, o secie auxiliar SA i un compartiment administrativ i de conducere (CA). n cadrul seciilor de baz se fabric un singur produs ce nu necesit cheltuieli de desfacere. Pentru realizarea produciei s-au efectuat urmtoarele cheltuieli: 1. materii prime - 11.520 lei, din care: n S1 6.336 lei, n S2 5.184 lei; 2. materiale consumabile directe 3.456 lei, din care: n S1 - 864 lei, n S2 1.440 lei, n SA - 864 lei i n CA - 288 lei; 3. salarii 26.496 lei, din care: salariile muncitorilor direct productivi din seciile de baz 11.520 lei, respectiv n S1 4.608 lei, n S2 6.912 lei; salariile muncitorilor din SA 5.184 lei; salariile muncitorilor auxiliari din seciile principale 5.760 lei, respectiv n S1 2.304 lei, n S2 3.456 lei; salariile personalului de conducere al unitii 4.032 lei; 4. contribuiile aferente salariilor privind asigurrile i protecia social sunt n cot de 31% asupra salariilor brute; 5. lucrri i servicii executate de teri 6.912 lei, din care: pentru S1 1.152 lei, pentru S2 4.032 lei i pentru SA 1.728 lei; 6. amortizarea mijloacelor fixe 5.184 lei, astfel: n S1 1.152 lei, n S2 - 2.304 lei, n SA 1.152 lei i CA - 576 lei; 7. cheltuieli cu asigurarea utiljelor i cldirilor - 2.000 lei, astfel: n S1 - 600 lei, n S2 - 400 lei, n SA - 300 lei, CA - 700 lei. 8. prestaile SA sunt trimise spre decontare celorlalte secii astfel: pentru S1 - 40% din valoarea cheltuielilor SA, pentru S2 - 45% i pentru CA - 15%; 9. la sfritul perioadei de calculaie se constat prin inventariere c producia n curs de execuie este n valoare de 5.356 lei, astfel: n S1 1.440 lei, n S2 3.916 lei; 10. n procesul de producie se obin 1290 buci de produs finit la un cost prestabilit de 45 lei/buc.; 11. cheltuielile generale de administraie se vor repartiza folosind ca baz costul de producie; 12. Se cere: s se nregistreze n contabilitatea de gestiune colectarea cheltuielilor din contabilitatea financiar, nregistrarea produciei la cost prestabilit, decontarea cheltuielilor perioadei i a diferenelor de cost i s se determine costul unitar efectiv al produciei obinute. 2. O societate cu activitate industrial i desfoar activitatea n trei secii principale S1, S2 i S3, o secie auxiliar SA i un compartiment administrativ i de conducere (CA). n cadrul seciilor de baz se fabric un singur produs ce nu necesit cheltuieli de desfacere.Pentru realizarea produciei s-au efectuat urmtoarele cheltuieli: 1. materii prime - 44.000 lei, din care: n S1 - 33.200 lei, n S2 - 6.000 lei, n S3 4.800 lei; 2. materiale consumabile - 9.200 lei, din care: n S1 - 3.200 lei, n S2 - 3.000 lei, n S3 - 600 lei, n SA - 1.800 lei i n CA - 600 lei;

3. salarii - 55.200 lei, din care: salariile muncitorilor direct productivi din seciile de baz - 24.000 lei, respectiv n S1 - 9.600 lei, n S2 - 10.800 lei, n S3 - 3.600 lei; salariile muncitorilor din SA - 10.800 lei; salariile muncitorilor auxiliari din seciile principale - 12.000 lei, respectiv n S1 - 4.800 lei, n S2 - 3.600 lei i n S3 - 3.600 lei; salariile personalului de conducere al unitii - 8.400 lei; 4. contribuiile aferente salariilor privind asigurrile i protecia social sunt n cot de 35% asupra salariilor brute; 5. lucrri i servicii executate de teri - 24.400 lei, din care: pentru S1 - 12.400 lei, pentru S2 - 3.600 lei, pentru S3 - 4.800 lei i pentru SA - 3.600 lei; 6. amortizarea mijloacelor fixe - 10.800 lei, astfel: n S1 - 2.400 lei, n S2 - 3.600 lei, n S3 - 1.200 lei, n SA - 2.400 lei i CA - 1.200 lei; 7. cheltuieli cu dobnzile aferente creditelor bancare acordate pentru producie sunt n valoare de 8.200, repartizate pe secii, astfel: n S1 - 3.100 lei, n S2 - 2.900 lei, n S3 - 2.200 lei. 8. prestaile SA sunt trimise spre decontare celorlalte secii astfel: pentru S1 - 30% din valoarea cheltuielilor SA, pentru S2 - 30%, pentru S3 - 15% i pentru CA 25%; 9. la sfritul perioadei de calculaie se constat prin inventariere c producia n curs de execuie este n valoare de 11.160 lei, astfel: n S1 - 3.000 lei, n S2 4.920 lei i n S3 - 3.240 lei; 10. n procesul de producie se obin 14.000 buci de produs finit la un cost prestabilit de 12 lei/buc.; 11. cheltuielile generale de administraie se vor repartiza folosind ca baz cheltuielile cu salariile directe ale personalului; 12. Se cere: s se nregistreze n contabilitatea de gestiune colectarea cheltuielilor din contabilitatea financiar, nregistrarea produciei la cost prestabilit, decontarea cheltuielilor perioadei i a diferenelor de cost i s se determine costul unitar efectiv al produciei obinute.