Tema 8: Finalizarea lucrarilor de audit. 8.1 Proceduri generale de finisare a auditului. 8.1.

1Auditul estimarilor contabile: Estimare contabil o mrime (sum) aproximativ a unei posturi contabile, n absena metodelor precise de msurare a acesteia. Indicatori determinati prin estimare: 1.amortiz activ nemat; 2.amortiz si epuizarea Activ Mater TL; 3.corectii la dat. dubioase; 4.rezerve pt acoperirea chelt legate de diminuarea val de intrare a StocMM pina la val realizabila neta; 5.venit anticipate; 6.active si dat aminate priv impoz pe venit; 7.rezerve pt acoperirea chelt legate de garantii; 8. rezerve pt acoperirea pierderilor priv pretentiile. Responsabilitatea pt pregatirea estim contab incluse in rap fin o poarta conducerea ag ec. Aceste estimari sunt determ in conditii de incertitudine deaceea se bazeaza pe aprecierea pers care au determ estimarile. Moduri de abordare utilizate de auditor la estimarile contabile: *examinarea si testarea metodelor utilizate de conducere pt pregatirea estim: procedurile aplicate includ: A. Analiza datelor i presupunerilor pe care se bazeaz estimarea: auditorul tb s evalueze dac datele pe care se bazeaz estimarea sunt exacte, complete i relevante. La utiliz datelor contab este necesar ca ele s corespund datelor prezentate de sistemul contabil. La cutarea probelor de audit auditorul poate apela la surse din afar ag ec. La analiza presupunerilor care stau la baza estim, auditorul tb s ia n considerare dac acestea sunt: -Rezonabile, innd cont de rezultatele reale ale per prec. -Coordonate cu presupunerile folosite pt alte estim contab. -Coordonate cu planurile adecvate ale conducerii; B. Verificarea calculelor:Auditorul tb s verifice metodica de calcul aplicat de ag ec. Caracterul, momentul de exercitare i vol procedurilor de audit vor depinde de astfel de factori cum ar fi caracterul complicat al calculului estim contab, aprecierea de auditor a procedurilor i metodelor folosite de conducerea ag ec la pregtirea estim, precum i caracterul semnificativ al acestei estimri pt rap fin. C. Compararea estim per precedente cu rezultatele efective: cnd este posibil, auditorul urmeaz s fac o comparaie ntre estim contab ef pt per precedente cu rez efective ale acestor per. D.Examinarea procedurilor folosite de conducere pt verificarea i aprobarea estim: Estim contab semnificative se verific i se aprob de conducerea ag ec. *compararea estimarii independente cu estim pregatita de conducere: pt utilizarea estim independente auditorul urmeaza sa analizeze date initiale si presupuneri, precum si sa ef verificarea metod de calc aplicate la pregatirea datelor pt estimarea independenta. In acest caz este bine de comparat estim contab ef pt per precedente cu rez efective ale acestor per. * examinarea evenimente ulterioare care confirma estim contabile: evenimentele ce au avut loc dupa expirarea per de gest ,dar inainte de incheierea auditului pot fi utilizate ca dovezi de audit referitoare la estim contab prezentate de conducere. Examinarea acestor evenimente poate reduce sau exclude necesitatea: verificrii met fol de conducere pt pregt estim contab; - utilizrii estim independente pt determ corectitudinii estim contab prezentate de conducere. 8.1.2. Auditul evenimentelor ulterioare. Evenimentele ulterioare de care tb s in cont auditorul : a)Evenimente care s-au petrecut pn la data ntocm rap auditor: 1. Examin proces vb ale adunarilor actionari;2.examin procedurilor stabilite de coducere pt identificarea evenim ulterioare; 3.inaintarea solicitarilor juristilor ag ec in legatura cu procesele judiciare. 4.inaintarea solicitarilor conducerii ag ec ca au avut loc evenim ulterioare care pot infl sit fin: ex solicitari: * apariia misiunelor, mprumuturilor sau garaniilor noi; * dac a avut loc o emisiune supliment de ac sau oblig i dac au fost luate decizii de reorganizare, i dac au fost planificate astfel de msuri; *situaia actual a posturilor, reflectate n contabilitate pe baza unor date preliminare sau neconvingtoare; *dac au avut loc sau sunt planificate vnzri de active; * dac anumite active au fost retrase (rscumprate) de stat sau nimicite, spre exemplu, n rezultatul calamitilor naturale; *dac au avut loc modif n domeniile de activitate ale ag ec legate de riscuri nalte i eventualiti; -dac au avut loc sau se prevd careva corectri neobinuite a inform contabile; -dac au avut loc sau se prevd careva evenimente care ar pune la ndoial

caracterul rezonabil al pol de contab, ca de ex, cnd astfel de evenimente pun la ndoial principiul continuit activit. Dac auditor afl despre evenimente care infl semnificativ sit fin, el tb s examineze corectitudinea nregistrrii acestor evenimente i dezvluirea adecvat a inform referitoare la aceste evenimente n rap fin. b)Fapte descoperite dup data ntocm rap auditor, dar naintea prezentrii i/sau publicrii sit fin:Dac, dup data ntocm rap auditor, dar naintea prez i/sau publ sit fin, auditor ia cunotin de un fapt care poate infl semnificativ asupra sit fin, el tb s examineze necesitatea corectrii sit fin i s discute problema respectiv cu conducerea i s ia msurile potrivite circumstanelor create. n cazul n care conducerea corecteaz rapo fin, auditorul urmeaz s ef proceduri de audit corespunztoare circumstanelor create i s prezinte conducerii un nou raport asupra sit fin corectate prin introducerea unui paragraf suplimentar n raportul de audit. Data noului raport al auditorului nu va fi anterioar datei semnrii i aprobrii sit fin corectate.Dac conducerea nu corecteaz rap fin n cazurile cnd auditorul consider c corectarea este necesar, iar raportul auditorului nu a fost nc eliberat ag ec, auditorul tb s exprime o opinie cu rezerve sau contrar. c)Fapte descoperite dup data prezentrii i/sau publicrii sit fin. Dup prezent i/sau public sit fin, auditor nu este obligat s nainteze careva solicitri referitoare la aceste rap fin. Daca dupa prezent sit fin auditor ia cunostinta cu careva evenim care au existat la data intocm rap de audit si care lar fi impus sa modif rap sau ,auditor tb sa vada daca este necesar revizuirea sit fin si sa discute cu conducerea entit si sa ia masurile cuvenite. Daca conducerea face revizuirea sit fin auditor tb sa aplice proced de audit necesare si sa verifice actiunile ef de conducere in scopul de a informa despre situatia creata toate categoriile de utilizatori ce au primit rap fin prezentate anterior impreuna cu rap de audit. Auditorul tb sa intocmeasca alt rap asupra sit fin revizuite. Noul rap tb sa contina un paragraf in care se explica necesitatea revizuirii sit fin prezentate anterior si o referinta la rap auditor anterior. Daca conducerea nu ia masurile necesare in scopul informarii utilizatorilor ce au primit sit fin impreuna cu rap auditor si nu face revizuirea sit fin in cazul cind auditor considera ca este necesar, atunci auditorul tb sa anunte pers responsabile pt gestiunea ag ec ca va intreprinde masuri pt preintimpinarea utilizarii pe viitor a rap de audit ca unul autentic. 8.1.3. Examinarea principiului continuitii activitii: princ. continuit activit st la baza pregtirii sit fin. Indicii riscului legat de faptul c presupunerea continuit activit ag ec poate fi pus la ndoial, pot reiei din rap fin sau alte surse, asemenea indici sunt: 1.Indicatori financiari:--Existena mprumut cu termen de scaden apropiate, fr posibiliti reale de prelungire sau rambursare deplin, sau recurgerea excesiv la mprumut pe TS pt finanarea ATL. --Indicat fin de baz nefavor. -Pierderi semnificative din AO.--ncetarea sau reinerea plii dividendelor. --Incapacitatea de a plti creditorilor la data scadenelor. --Dificulti n respectarea clauzelor contractelor de mprumut. --Trecerea de la tranzacii de livrare pe credit la tranzacii cu plata la livrare i/sau plata n avans. --Imposibilitatea de a obine finanri pt nsuirea unui produs substanial nou sau pt alte investiii importante. 2.Indicatori operaionali: --Concedierea unor pers cheie din conducere fr a avea o nlocuire adecvat. --Pierderea pieei importante, a francizei, licenei sau furniz principal. --Neasigurare cu fora de munc sau dificulti n proces de aproviz. 3.Ali indicatori: --Necorespunderea cerinelor priv mrimea capitalului sau altor cerine stabilite de acte legisl i normat. --Procese judiciare n curs, mpotriva ag ec, care ar putea rezulta n asemenea hotrri judectoreti ce nu vor putea fi ndeplinite de ag ec. --Modif n legislaie sau n politica de stat. Corespunderea princ continuit activit:daca au fost obtinute dovezi suficiente ce confirma princ continuit activit ,auditor nu va modif rap de audit. Daca auditor considera ca princ continuit activ corespunde cu activitatile viitoatre ale # atunci auditor tb sa dezvaluie aceste planuri in rap fin. Daca dezvaluirea inform necesare nu a avut loc auditor tb sa exprime o parere cu rezerve sau contrara. Indoieli nerezolvate priv corespunderea princ continuit activit: daca indoielile priv coresp princ contiunuit activit

nu au fost inlaturate in mod satisfacator atunci el va lua in considerare urmatoarele: (a) sit fin dezvluie adecvat principalele circumstane n baza crora apar ndoieli semnificative privind capacitatea ag ec de a continua activitatea sa ntr-un viitor previzibi - auditorul nu va exprima o opinie cu rezerve sau contrar, doar va preciza aceast dezvluire ntr-un paragraf suplimentar; (b) sit fin indic faptul c exist incertitudini semnificative legate de capacitatea ag ec de a continua activitatea, i poate fi incapabil s valorifice activele sale i s achite dat sale n cursul normal al activitii auditorul va exprima o opinie cu rezerve. (c) sit fin indic c ele nu includ nici un fel de corectri care pot fi necesare, n caz dac ag ec nu va putea pe viitor s-i continue activitatea (reevaluarea active i datorii) auditorul tb s exprime opinie contrar. 8.2.Perfectarea rezultatelor auditului. 8.2.1. Informarea aspectelor de audit persoanelor nsrcinate cu guvernana ag ec. Auditorul tb s comunice persoanelor nsrcinate cu guvernana ag ec, aspectele de audit care prezint interes pentru conducere i care au aprut n procesul exercitrii auditului sit fin. Persoanele nsrcinate cu guvernana poart, de regul, responsabilitate pentru: 1.asigurarea realizrii de ctre agentul economic a obiectivelor sale; 2.situaiile financiare; i 3.prezentarea situaiilor prilor cointeresate. n scrisoarea de misiune pot fi incluse de asemenea urmtoarele puncte: 1.indicarea formei de comunicare asupra aspectelor de audit care prezint interes pentru persoanele autorizate;2.enumerarea persoanelor autorizate crora li se va transmite asemenea informaie; 3.enumerarea aspectelor concrete de audit care prezint interes pentru persoanele autorizate i care au fost convenite de a fi comunicate. Aspectele cele mai semnificative includ: 1.abordarea generala a auditului i domeniul de efectuare a auditului, inclusiv orice restricii ateptate sau cerine suplimentare; 2.alegerea sau modificarea esenial a politicii de contabilitate, precum i modificrile n practicile de contabilitate ce au sau pot avea o influena semnificativa asupra situaiilor financiare ale ag ec; 3.influena poteniala asupra situaiilor financiare a oricror riscuri i factori de influena extern considerabili, cum ar fi, aciunile n organele de justiie care tb dezvluite n rapoartele financiare; 4.corectrile propuse de ctre auditor indiferent de faptul reflectrii lor n situaiile financiare ale ag ec, care au sau pot avea o influena considerabil asupra situaiilor financiare ale ag ec; 5.incertitudinile semnificative asupra evenimentelor i condiiilor care pot provoca dubii n privina capacitii funcionrii ag ec n conformitate cu principiul continuitii activitii; 6.dezacordul cu conducerea ag ec privind aspectele de audit care n mod separat sau cumulate pot fi semnificative pentru rapoartele financiare ale ag ec sau pentru raportul auditorului. Auditorul tb s informeze la timp despre aspectele de audit care prezint interes pentru persoanele autorizate. Acest fapt d posibilitate persoanelor autorizate responsabile de conducerea ag ec sa ntreprind aciuni corespunztoare. Informarea de ctre auditor a persoanelor persoanelor nsrcinate cu guvernana ag ec poate fi efectuat sub forma verbal sau scrisa. Auditorul tb s asigure respectarea confidenialitii comunicrii aspectelor de audit persoanelor autorizate responsabile de conducerea ag ec. 8.2.2. Elementele (coninutul) raportului de audit. Raportul auditorului tb s conin opinia acestuia, clar exprimat, sub form scris, privind rapoartele financiare n ansamblu. Pentru exprimarea opiniei asupra situaiilor financiare auditorul tb s verifice i s evalueze concluziile formulate n baza probelor de audit obinute. Raportul auditorului, tb s conin elemente fundamentale n urmtoarea succesiune: 1. Titlul. Raport tb s conin un titlu corespunztor. n titlu poate fi utilizat noiunea Auditor independent pentru a deosebi raport auditorului de rapoartele care pot fi ntocmite de alte persoane, cum ar fi angajaii ag ec, consiliul director sau ali auditori (organizaii de audit), care nu urmeaz neaprat s respecte aceleai cerine ale conduitei profesionale, ca cele naintate auditorului independent la auditul situaiilor financiare. 2.Destinatarul. Raportul auditorului tb s conin info despre destinatar, cruia, conform condiiilor misiunii de exercitare a auditului i cerinelor

legislaiei n vigoare, este adresat raportul auditorului. Raportul, de regul, este adresat sau acionarilor, sau consiliului director al ag ec, ale crui rapoarte financiare au fost auditate. 3. Paragraful introductiv tb s: (a) Identifice entitatea ale crei situaii financiare au fost auditate; (b) Precizeze faptul c sit fin au fost auditate; (c) Identifice titlul fiecrei situaii din sit fin; (d) Fac referire la sumarul politicilor contabile semnificative i la alte info explicative; i (e) Specifice data sau perioada acoperit de fiecare situaie financiar din sit fin. 4. Responsabilitatea conducerii pentru sit fin. descrie responsabilitile acelor persoane din cadrul organizaiei care sunt responsabile de ntocmirea sit fin. Raport auditorului nu tb s fac referire, n mod specific, la conducere, ci tb s utilizeze termenul care este adecvat n acel context, potrivit cadrului legal din jurisdicia specific. n unele jurisdicii, termenul adecvat face referire la persoanele nsrcinate cu guvernana. Raportul auditorului tb s descrie responsabilitatea conducerii pentru ntocmirea sit fin. 5. Responsabilitatea auditorului. Raportul auditorului tb s precizeze c responsabilitatea auditorului este de a exprima o opinie asupra situaiilor financiare n urma auditului. Tb s precizeze c auditul a fost desfurat n conformitate cu Standardele Internaionale de Audit. Raportul auditorului tb s explice, c acele standarde prevd ca auditorul s se conformeze cerinelor etice i c auditorul planific i efectueaz auditul n aa fel nct s obin o asigurare rezonabil a msurii n care sit fin sunt lipsite de denaturri semnificative. Raportului auditorului tb s descrie un audit prin precizarea urmtoarelor: (a) Un audit implic efectuarea de proceduri pentru obinerea probelor de audit referitoare la valorile i prezentrile din sit fin; (b) Procedurile selectate depind de raionamentul auditorului, inclusiv de evaluarea riscului ca sit fin s prezinte denaturri semnificative cauzate fie de fraud, fie de eroare; i (c) Un audit tb s includ, de asemenea, evaluarea gradului de adecvare al politicilor contabile utilizate i a caracterului rezonabil al estimrilor contabile realizate de ctre conducere, precum i prezentarea general a situaiilor financiare. 6. Opinia auditorului. Raport auditorului tb s conin opinia clar exprimat a auditorului referitoare la faptul dac situaiile financiare prezentate ofer o imagine corect i fidel sau prezint fidel din toate punctele de vedere semnificative, cu privire la situaia financiar a ag ec, rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu i fluxul mijloacelor bneti ale acestuia n conformitate cu SNC i/sau cu alte cerine , i, n caz de necesitate, cu legislaia Republicii Moldova. 7. Alte responsabiliti de raportare. n cazul n care auditorul abordeaz alte responsabiliti de raportare n raportul auditorului cu privire la sit fin, care sunt suplimentare responsabilitii auditorului conform ISA-urilor, de a raporta cu privire la sit fin, aceste alte responsabiliti de raportare tb s fie abordate ntr-o seciune distinct din raportul auditorului, al crei subtitlu va fi Raport cu privire la alte dispoziii legale i de reglementare. 8. Semntura auditorului. Raportul tb semnat de conductorul organizaiei de audit i auditorul-conductor al grupului de audit, care a exercitat auditul. Raportul auditorului se semneaz din numele organizaiei de audit, deoarece organizaia poart responsabilitate pentru audit. 9. Data ntocmirii raportului auditorului. Auditorul tb s indice n raport data finisrii auditului. Aceasta atest faptul c auditorul a inut cont de influena asupra situaiilor financiare i raportului auditorului a evenimentelor i tranzaciilor de care a luat cunotin auditorul i care s-au produs pn la aceast dat. 10. Adresa organizaiei de audit. Raportul tb s conin adresa organizaiei de audit, de regul, localitatea unde se gsete organizaia de audit sau filiala acesteia, care poart responsabilitatea pentru audit. 8.2.3. Tipurile de rapoarte de audit. n funcie de constatrile fcute i mprejurrile n care s-a efectuat auditarea situaiilor financiare, acest raport poate fi standard (nemodificat) i modificat. Raportul de audit nemodificat (cu opinie nemodificat) se exprim n cazul cnd auditorul conchide c situaiile financiare prezint fidel, din toate punctele de vedere semnificative cu privire la sit fin a ag ec, rezultatele financiare, fluxul capitalului propriu i fluxul mijloacelor bneti ale acestuia n conformitate cu cerinele stabilite. Opinia nemodificat, de

asemenea, indic n mod indirect, c orice schimbri a principiilor sau metodelor contabilitii aplicate i consecinele rezultate din acestea sunt stabilite i dezvluite n mod corespunztor n rapoartele financiare. Raportul de audit modificat. se ntocmete n cazurile n care exist: 1. Aspecte ce nu influeneaz opinia auditorului. n acest caz n raport se include un paragraf explicativ suplimentar. Auditorul tb s examineze necesitatea modificrii raportului auditorului adugnd paragraful explicativ, n cazul existenei unei incertitudini considerabile (pe lng problema referitoare la principiul continuitii activitii), soluionarea creia depinde de evenimentele viitoare i care poate influena rapoartele financiare ale ag ec. 2. Aspecte ce influeneaz opinia auditorului. Atunci cnd auditorul modific opinia asupra situaiilor financiare, acesta tb, n completare la elementele specifice prevzute de ISA 700, s includ un paragraf n raportul auditorului care ofer o descriere a aspectului care determin modificarea. Auditorul tb s poziioneze acest paragraf chiar nainte de paragraful aferent opiniei din raportul auditorului i s utilizeze titlul Baz pentru opinia cu rezerve, Baz pentru opinia contrar sau Baz pentru imposibilitatea exprimrii unei opinii, aa cum este corespunztor. n acest caz auditorul exprim: a. Opinia cu rezerve se exprim n cazurile cnd auditorul ajunge la concluzia c nu poate fi exprimat o opinie fr rezerve, dar, totodat, influena dezacordurilor cu conducerea ag ec sau limitrii sferei de aplicare a auditului nu este att de semnificativ i atotcuprinztoare, nct s conduc la exprimarea opiniei contrare sau la imposibilitatea de exprimare a opiniei. Opinia cu rezerve tb s conin expresia cu excepia influenei aspectelor la care se refer limitarea b. Opinia contrar se exprim n cazurile cnd influena dezacordurilor este att de semnificativ i atotcuprinztoare asupra situaiilor financiare, nct auditorul conchide despre neadecvarea opiniei cu rezerve pentru reflectarea denaturrilor sau naturii incomplete a situaiilor financiare. c. Imposibilitatea exprimrii unei opinii se ntocmete n cazurile cnd influena posibil a limitrii sferei de aplicare a auditului (incapacitii de a obine probe de audit suficiente i adecvate) este att de semnificativ i atotcuprinztoare, nct auditorul nu poate obine dovezi de audit suficiente i adecvate, i astfel nu poate exprima opinie asupra situaiilor financiare. Auditorul este n drept s expun opinie cu rezerve sau contrar pentru urmtoarele cazuri de dezacorduri cu conducerea ag ec: 1) Dac auditorul conchide c fiecare fraud sau eroare are o influen semnificativ asupra situaiilor financiare i nu a fost reflectat n mod corespunztor sau corectat n situaiile financiare; 2) Dac auditorul conchide c nerespectarea cerinelor actelor legislative i normative are o influen semnificativ asupra situaiilor financiare i nu a fost reflectat n mod corespunztor n situaiile financiare; 3) Dac influena denaturrilor, coninute n soldurile iniiale eronnd semnificativ autenticitatea situaiilor financiare ale perioadei auditate, nu este nregistrat i dezvluit n mod corespunztor; 4) Dac permanena politicii de contabilitate referitoare la soldurile iniiale ale perioadei auditate nu a fost respectat i dac modificrile n politica de contabilitate nu a fost luat n considerare i dezvluit n mod corespunztor; 5) dac conducerea ag ec nu corecteaz situaiile financiare n cazurile cnd auditorul consider c corectarea este necesar iar rapoartul auditorului nu a fost eliberat ag ec; 6) dac n-a fost efectuat dezvluirea neceasr a informaiei aferent planurilor conducerii privind aciunile viitoare; 7) dac n situaiile financiare n-au fost efectuate dezvluiri adecvate a principalelor circumstane n baza crora apar ndoieli semnificative privind capacitatea ag ec de a continua activitatea sa ntr-un viitor previzibil. 8) Dac n baza procedurilor aplicate i n conformitate cu info obinut auditorul a ajuns la concluzia c agentul economic nu este capabil s-i continue activitatea n viitorul previzibil, n timp ce situaiile financiare nu dezvluie acest fapt. Pentru astfel de caz auditorul tb s exprime opinia contrar. Auditorul are dreptul s exprime opinie cu rezerve sau s refuze exprimarea opiniei (n cazul

imposibilitii exprimrii opiniei) sale pentru urmtoarele cazuri de limitare a sferei de aplicare a auditului: 1) Dac conducerea ag ec mpiedic auditorul s obin probe de audit suficiente i adecvate n scopul constatrii, dac frauda sau eroarea care posibil sau cu adevrat a avut loc, poate fi semnificativ pentru situaiile financiare; 2) Dac conducerea ag ec mpiedic auditorul s obin probe de audit suficiente i adecvate n scopul constatrii, dac nerespectarea cerinelor actelor legislative i normative ce posibil sau cu adevrat a avut loc, pot influena semnificativ asupra situaiilor financiare; 3) Dac auditorul determin c riscul de nedetectare privind aspectul calitativ al situaiilor financiare referitor la careva sold semnificativ al contului sau referitor la careva grup de tranzacii semnificativ nu poate fi redus la un nivel sczut acceptabil; 4) Dac nu pot fi obinute probe de audit suficiente i adecvate cu privire la dubiile considerabile legate de careva aspect calitativ semnificativ al situaiilor financiare; 5) n cazul cnd conducerea refuz s prezinte info solicitat de auditor, considerat important la formularea opiniei de audit cu privire la autenticitatea situaiilor financiare; 6) Dac auditorul principal consider c sunt necesare rezultatele controlului efectuat de auditorul predecesor, n condiiile cnd nu pot fi utilizate alte procedee sau cele aplicate sunt insuficiente pentru obinerea informaiei despre soldurile iniiale sau tranzaciile din perioada de gestiune precedent; 7) Dac conduceea refuz s dea auditorului permisiunea de a comunica cu juritii ag ec.