Audit 2010

AUDIT 2010 1. Dai definiia auditului n general i identificai elementele fundamentale ale acesteia. Noiunea de audit n general semnific revizia conturilor realizat de experi independeni n vederea exprimrii unei opinii asupra regularitii i sinceritii acestora. Prin audit n general se nelege examinarea profesional a unei informaii efectuate de un specialist competent i independent n vederea exprimrii unei opinii motivate prin raportarea la un criteriu de calitate !standard"norm sau reglementare#. $lementele fundamentale care definesc auditul n general% - examinarea profesional a unei informaii& - o'iectul auditului l constituie orice informaie& - este realizat de un specialist competent i independent& - scopul este acela de a emite o opinie motivat& opinia exprimat asupra informaii examinate tre'uie s fie argumentat i cu rspundere pecuniar& - examinarea tre'uie s se fac dup anumite criterii de calitate care poate fi un standard sau o norm legal sau profesional sau o reglementare. 2. Ce este auditul financiar? Auditul financiar este orice intervenie cu caracter de control inspecie revizie analiz studiu sau cercetare efectuat n conta'ilitatea unei entiti de ctre un profesionist conta'il competent i independent dac celelalte elemente ale auditului n general sunt ntrunite. $lementele fundamentale care definesc auditul financiar% - examinarea profesional a unei informaii& - o'iectul auditului l constituie orice informaie conta'il& - este realizat de un profesionist conta'il competent i independent& - scopul este acela de a emite o opinie motivat& opinia exprimat asupra informaii examinate tre'uie s fie argumentat i cu rspundere pecuniar& - examinarea tre'uie s se fac dup anumite criterii de calitate care poate fi un standard sau o norm legal sau profesional sau o reglementare. Semnificaia auditului financiar: dac este vorba de audit financiar care conduce la certificarea situaiilor financiare, fr nici o ndoial este vorba de o parte din auditul legal, controlul legal sau auditul statutar. Denumirea simpl de audit financiar poate fi folosit pentru a desemna numeroase alte misiuni ca, de exemplu: - auditul financiar al procedurilor informatizate de inere a contabilitii - auditul financiar al operaiunilor de sc!imb pentru a verifica prezentarea regulamentar a acestora n situaiile financiare - auditul financiar al contabilizrii c!eltuielilor sociale pentru a verifica respectarea legislaiei sociale - auditul financiar asupra situaiei fiscale - auditul financiar asupra conturilor de clieni pentru a verifica dac evaluarea creanelor ndoielnice s" a fcut de o manier prudent etc. #ltfel spus, orice analiz, orice control, orice verificare $i orice studiu asupra unei seciuni sau a unei pri din contabilitate sau din situaiile financiare ale unei entiti poate fi calificat ca audit financiar. % misiune de audit financiar poate fi prealabil unei misiuni de audit operaional sau unei misiuni de audit de gestiune. 3. Dai definiia auditului statutar i identificai elementele fundamentale ale acesteia. Prin audit statutar se nelege examinarea profesional efectuat de un profesionist conta'il competent i independent asupra situaiilor financiare ale unei entiti n ansam'lul lor n vederea emiterii unei opinii motivate n legtur cu imaginea fidel clar i complet a poziiei situaiei i performanelor financiare nregistrate de entitate prin raportare la standardele naionale"internaionale de audit. $lementele de 'az ale conceptului de audit statutar sunt% - examinarea profesional

~1~

Audit 2010

- o'iectul examinrii efectuat de profesionistul conta'il l constituie situaiile financiare ale entitii n totalitatea lor% 'ilan cont de profit i pierdere i celelalte componente ale situaiilor financiare n funcie de referenialul conta'il aplica'il& - profesionistul conta'il competent i independent care poate fi o persoan fizic sau persoan (uridic& - scopul examinrii% exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidel clar i complet a poziiei financiare !patrimoniului# a situaiei financiare i a rezultatelor o'inute de entitatea auditat. )u alte cuvinte scopul auditului statutar l reprezint verificarea celor * fideliti% patrimoniul starea de sntate i performanele financiare. - criteriul de calitate n funcie de care se face examinarea i se exprim opinia l constituie standardele naionale"internaionale de audit. %rice definiie a auditului statutar trebuie s in cont de nevoile $i a$teptrile utilizatorilor, n msura n care acestea sunt rezonabile, precum $i de capacitatea auditorului statutar de a rspunde la aceste nevoi $i a$teptri. &ublicul se a$teapt ca auditorul statutar s 'oace un rol n prote'area intereselor sale, prin oferirea unei reasigurri referitoare la: - acurateea declaraiilor financiare - continuitatea exploatrii $i solvabilitatea firmei - existena unor fraude - respectarea de ctre firm a obligaiilor sale legale - comportamentul responsabil al firmei fa de problemele legate de mediu $i probleme sociale. 4. A !rdari "ri#ind met!d!l!gia auditului statutar. Auditul statutar are o metodologie unic i unitar ela'orat de +,A) !,ederaia +nternaional a )onta'ililor# din care face parte +AA-. !)onsiliul Pentru -tandarde +nternaionale de Audit i Asigurare# $. %a&e i eta"e n e'ecutarea unei misiuni de audit de a&(. /oate activitile i lucrrile ocazionate de realizarea unei misiuni de audit statutar asupra situaiilor financiare ale unei entiti pot fi grupate n trei faze i zece etape care n succesiunea lor logic i practic aa cum se pot identifica n -tandardele +nternaionale de Audit se prezint astfel% ,aze $tape ,aza + !iniial# 1.acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit 2.orientarea i planificarea auditului ,aza ++ !a lucrrilor n teren# *.evaluarea controlului intern a firmei 0.controlul conturilor 1.examenul situaiilor financiare ,aza +++ !final"de nc2idere a misiunii# 3.evenimente posterioare nc2iderii exerciiului 4.utilizarea lucrrilor altor profesioniti 5.alte lucrri necesare nc2iderii misiunii 6. raportul de audit 10.documentarea lucrrilor de audit ,aza + consum circa 107 din resursele auditorului acesta desfur8ndu9i activitatea n cea mai mare parte la sediul su. ,aza ++ consum circa 407 din resursele auditorului acesta fiind prezent aproape tot timpul la client. ,aza +++ consum restul de resurse al auditorului !aproximativ 207#. ). Acce"tarea mandatului i c!ntractarea lucr(ril!r de audit. :nainte de a contracta o lucrare de audit a situaiilor financiare ale unei entiti auditorul tre'uie s aprecieze posi'ilitatea de a ndeplini aceast misiune& tre'uie s in seama de unele reguli profesionale i de deontologie. Aciunile ntreprinse n aceast etap permit auditorului s colecteze informaiile necesare fundamentrii deciziei de acceptare a misiunii i acestea se refer la% - cunoaterea general a ntreprinderii viitor9client !existena riscurilor nu presupune c auditorul refuz mandatul ns decizia sa de a accepta este luat n cunotin de cauz urm8nd s ia toate msurile necesare n consecin. -e realizeaz folosind surse externe. - examenul de independen i de a'sen a incompati'ilitilor&
~2~

Audit 2010

- examenul competenei& - examen analitic !sumar#& - ela'orarea fiei de acceptare a mandatului. /re'uie validat n cazul n care auditul este realizat de o firm de audit& - nc2iderea contractului de audit care poate avea dou forme% contract de prestri servicii de audit& scrisoare de anga(ament !misiune#. Normele legale rom8neti prevd o'ligaia ca activitatea profesionitilor conta'ili s se desfoare pe 'az de contracte de prestri servicii fr a se face vreo distincie ntre misiunile de audit legal ; care presupun desemnarea acestor profesioniti de ctre adunarea general a ntreprinderii auditate i misiunile de audit contractual. -tandardul +nternaional de Audit !+-A# nr. 210 prevede c auditorul i clientul tre'uie s convin termenii i condiiile de realizare a misiunii de audit care vor fi consemnai intr9o <-crisoare de misiune de audit= !<>ettre de mission d?audit= sau <Anga(ament letter=# sau n orice alt tip de contract adecvat. Auditorul poate s decid s nu trimit o nou <scrisoare de misiune= pentru fiecare din exerciiile viitoare. >a primirea solicitrii din partea ntreprinderii9client auditorul tre'uie s aprecieze dac unii termeni din <scrisoarea de misiune= ar tre'ui modificai in8nd seama de evoluia semnificativ a naturii sau importanei activitilor clientului su. +ndiferent de forma (udiciar din contract nu pot lipsi clauze o'ligatorii% - identificarea situaiilor financiare de auditat& - identificarea responsa'ilitilor% cele asupra situaiilor financiare aparin ntreprinderii cele asupra opiniei privind situaiile financiare aparin auditorului. - comunicare ntre pri. @rice comunicare tre'uie menionat n raportul de audit i tre'uie fcut n scris. :n ceea ce privete comunicrile telefonice se vor face menionri de genul Aconform discuiei telefonic B= - onorariile care tre'uie s fie certe necondiionate de rezultate. -unt interzise onorariile com'inate !pentru mai multe servicii#. - $ventualele raporturi intermediare. *. +rientarea i "lanificarea auditului. :n aceast etap profesionistul conta'il o'ine informaii cu privire la particularitile ntreprinderii zonele sale de risc domeniile i sistemele semnificative informaii care s9i permit orientarea i planificarea controalelor astfel nc8t s fie prevenite lucrri inutile sau care nu vor servi realizrii o'iectivelor misiunii de audit. Principalele lucrri din aceast etap sunt% 1. $xamenul analitic !de detaliu# ; const n culegerea de informaii generale asupra ntreprinderii 2. +dentificarea riscurilor misiunii prin identificarea domeniilor sistemelor i conurilor semnificative din conta'ilitatea firmei *. Cedactarea Planului de misiune !planului de audit# 0. $la'orarea programului de munc -emnificativ D tot ceea ce produce denaturri n situaiile financiare i tot ceea ce conduce la pre(udicii pentru entitate"teri. -istemele i domeniile semnificative sunt activitile cu caracter repetitiv cum ar fi% ciclul v8nzri9clieni ciclul cumprri9furnizori ciclul producie9stocuri ciclul pli de personal. )onturile semnificative sunt conturile care prin natura lor sunt purttoare de erori !rectificative conturile de regularizri conturile de estimri conta'ile ; amortizri provizioane conturi cu denumiri"solduri creditoare furnizori cu solduri de'itoare clieni cu solduri creditoare# care pot ascunde tranzacii oculte. Pe 'aza riscurilor identificate auditorul ela'oreaz planul de semnificaie. Pragul de semnificaie reprezint acea mrime peste care auditorul consider c orice eroare"omisiune"inexactitate conduce la denaturarea informaiei i deci situaiile financiare tre'uie rectificate. Pragul de semnificaie se ela'oreaz prin raportarea la unele din cifrele caracteristice ale ntreprinderii !cifra de afaceri profitul net total 'ilan etc.#. el se ela'oreaz la nceputul misiunii ca un prag glo'al i poate fi revizuit pe parcursul misiunii. -e defalc n praguri de semnificaie pentru fiecare seciune a conta'ilitii i pentru fiecare o'iectiv de control.
~*~

Audit 2010

Pornind de la pragul de semnificaie auditorul ela'oreaz planul de audit care reprezint totalitatea o'iectivelor de control precum i resursele necesare pentru realizarea acestora. Planul de audit se defalc n programe de lucru pentru fiecare mem'ru al ec2ipei de audit.

,. -lanul de misiune. c!ninut/ r!l. Eup cunoaterea particularitilor ntreprinderii profesionistul conta'il are posi'ilitatea s i orienteze misiunea n funcie de domeniile i sistemele semnificative. Aceast orientare are ca o'iectiv identificarea riscurilor care pot avea o inciden semnificativ asupra situaiilor financiare i deci asupra programrii i planificrii misiunii de audit permi8nd% - determinarea naturii i ntinderii controalelor n raport cu pragul de semnificaie ales& - organizarea lucrrilor de audit astfel nc8t s fie atins o'iectivul de a certifica situaiile financiare n mod raional cu maxim de eficacitate i n cadrul termenelor convenite cu clientul. Planul de misiune este n fapt programul general de munc n care sunt sintetizate toate informaiile o'inute pe 'aza crora s poat fi orientat i planificat misiunea de audit. $ste documentul care servete ca instrument de 'az pentru toi intervenanii de9a lungul ntregii misiuni de audit. Cedactarea planului de misiune i pe aceast 'az a programului de munc presupune% - alegerea mem'rilor ec2ipei n funcie de experiena i cunotinele lor n sectorul de activitate al ntreprinderii& - repartizarea lucrrilor pe oameni n timp i n spaiu !su'uniti filiale n ar i n strintate etc.#& - utilizarea lucrrilor realizate de auditorul intern al ntreprinderii de ali auditori externi sau experi& - coordonarea cu auditorii de la societile9surori i de la societatea9mam& - solicitarea de specialiti pentru studierea sistemelor i datelor informatizate n orice alte domenii !(uridic fiscal te2nic etc.#& - calendarul edinelor AFA i )A& - termenul de depunere a raportului. Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de decizii cu privire la% lucrrile de efectuat mi(loacele necesare datele interveniilor n teren rapoarte i relaii de sta'ilit 'ugetul de timp i costurile anga(ate. -tandardul +nternaional de Audit !+-A# nr. *00 intitulat <Planificarea lucrrilor de audit= prevede o'ligaia planificrii activitii de audit ca o msur de asigurare c aceast activitate se realizeaz de o manier eficient. +A- nu prevede un anumit model al planului de misiune !planului de audit# forma i fondul acestuia variind n funcie de talia ntreprinderii complexitatea auditului metodologia i te2nologia specificat utilizat de auditor& din planul de misiune nu pot lipsi informaii care se refer la% cunoaterea activitilor ntreprinderii nelegerea sistemului conta'il i de control intern riscul i pragul de semnificaie natura calendarului i ntinderea procedurilor de audit i coordonarea conducerea supraveg2erea i revizuirea lucrrilor. 0. 1#aluarea c!ntr!lului intern. c!ninut/ eta"e. )8nd estimeaz c poate s se spri(ine pe fia'ilitatea controlului intern pentru a limita ntinderea sonda(elor sale i a controalelor proprii asupra conturilor auditorul va verifica funcionarea acestui control intern. Auditorul efectueaz un studiu i o evaluare a sistemelor considerate semnificative n scopul identificrii controalelor interne pe care dorete s se spri(ine pe de o parte precum i riscurile de eroare n tratarea datelor i informaiilor pe de alt parte. /oate aciunile ntreprinse de auditor n aceast etap sunt concentrate asupra a trei ntre'ri care furnizeaz 'aza de apreciere a sistemului de control intern% - care sunt procedurile efective n funciune care au ca o'iectiv realizarea unui control intern eficientG - aceste proceduri sunt aplicateG - n ce msur aceste proceduri satisfac realizarea unui 'un control intern i deci pot conduce la ela'orarea de documente financiar9conta'ile corecteG Auditorul nu tre'uie s verifice ansam'lul controlului intern ci numai acele elemente ale acestuia pe care vor sa se spri(ine alctuind n acest sens un program de verificare a controlului intern. -istemul de control intern reprezint totalitatea procedurilor existente pe toate funciile i domeniile de activitate ale firmei precum i specialitii necesari i mi(loacele necesare pentru realizarea acestei misiuni. -istemul de control intern reprezint 007 din totalitatea fazei ++.
~0~

Audit 2010

@'iectivul urmrit prin aprecierea controlului intern este de a determina n ce msur auditorul se poate spri(ini pe acest control pentru a9i putea defini natura ntinderea i calendarul lucrrilor i interveniilor sale. $tapele aprecierii controlului intern% 1. evaluarea iniial care const n te2nici precum% a# nelegerea i descrierea sistemelor semnificative& '# confirmarea nelegerii sistemului& testele de conformitate& c# evaluarea riscurilor de eroare& d# verificarea funcionrii controlului intern& e# evaluarea preliminar& teste de permanen& f# studiul funciilor incompati'ile% activitile de decizie i control activitile de gestiune i activitile de reflectare. 2. $valuarea final i incidena asupra misiunii n care auditorul tre'uie sa concluzioneze dac a# sistemul de control intern poate constitui o 'az c n situaiile financiare nu sunt erori semnificative caz n care el va reface planul de audit ela'or8nd un plan de audit restr8ns& '# sistemul de control intern lipsete sau prezint lacune grave caz n care el va revizui planul de audit ela'or8nd un plan de audit extins. 10. Care sunt "rinci"alele ! iecti#e ale c!ntr!lului intern al unei entit(i? @'iectivele controlului intern sunt A. prote(area activelor ntreprinderii% 1. definirea responsa'ilitilor 2. separarea sarcinilor i funciilor *. descrierea funciilor 0. procedura acordrii mputernicirilor .. asigurarea fidelitii i exactitii informaiei conta'ile 1. modalitatea de ntocmire i circulaie a documentelor (ustificative 2. organizarea i inerea corect i la zi a conta'ilitii *. organizarea i efectuarea inventarierii patrimoniului i a valorificrii acestuia 0. respectarea regulilor de ntocmire a 'ilanurilor conta'ile 1. controalele de 'az ale activitii conta'ile ). asigurarea respectrii dispoziiilor ntreprinderii E. promovarea eficacitii exploatrii 11. Care sunt elementele de a&( ale c!ntr!lului intern al unei entit(i? $lementele de 'az ale controlului intern sunt% a# existena unui plan de organizare cuprinz8nd% 9 definirea c8t mai precis a sarcinilor& - definirea limitelor de competen i a rspunderilor - circulaia informaiilor '# competena i integritatea personalului sunt eseniale la nivelul direciunii c# existenta unei documentaii satisfctoare se refer la % - producerea informaiilor - ar2ivarea informaiilor 12. 1'"licai im"!rtana se"ar(rii sarcinil!r n !rgani&area c!ntr!lului intern al unei entit(i. -epararea sarcinilor este necesar a fi fcut astfel nc8t s permit controlul reciproc al execuiei lor. $ste de dorit s se evite ca una i aceeai persoan s poat comite o eroare sau o inexactitate"iregularitate av8nd posi'ilitatea de a o ascunde sau fr ca alt persoan s ai' posi'ilitatea de a o descoperi. -epararea funciilor dac ele sunt mai mult sau mai puin numeroase n funcie de mrimea ntreprinderii tre'uie s asigure ntotdeauna separarea a trei funcii care de regul se regsesc n mai toate ntreprinderile respectiv cele privind% - realizarea o'iectivelor ntreprinderii& - prote(area sau conservarea patrimoniului& - nregistrarea operaiilor sau conta'ilizarea lor. 13. Definii auditul intern i c!ntr!lul intern i relaia dintre acestea.
~1~

Audit 2010

Auditul intern reprezint acea component a auditului financiar care const n examinarea profesional efectuat de un profesionist conta'il competent i independent n vederea exprimrii unei opinii motivate n legtur cu validitatea i corecta aplicare a procedurilor interne sta'ilite de conducerea ntreprinderii !entitii#. Auditul intern reprezint un compartiment de control din cadrul entitii care efectueaz verificri pentru aceasta& face parte din controlul intern al entitii i are ca o'iective de 'az verificarea eficacitii sistemelor conta'ile i de control intern. Auditul intern la o entitate se poate realiza prin compartimente distincte ale acesteia i n acest caz auditorul intern face parte din structurile funcionale ale entitii economice sau sociale& auditul intern se poate realiza i pe 'aze contractuale cu o firm de audit alta dec8t cea care efectueaz auditul asupra situaiilor financiare ale acestei entiti. 2istemul de c!ntr!l intern reprezint un ansam'lu de politici i proceduri puse n aplicare de conducerea unei entiti n vederea asigurrii n msura posi'ilului a unei gestionri riguroase i eficiente a activitilor acesteia& implic respectarea politicilor de gestiune prote(area activelor prevenirea i detectarea fraudelor i erorilor exactitatea i ex2austivitatea nregistrrilor conta'ile i sta'ilirea la timp a informaiilor financiare. $xistena unui sistem de control intern raional conceput i corect aplicat constituie o serioas prezumie asupra fia'ilitii conturilor i a concordanei dintre datele conta'ilitii i realitate. 14. Care sunt "rinci"alele ! iecti#e ale auditului intern? @'iectivele auditului intern sunt% 1. prote(area activelor ntreprinderii& 2. asigurarea fidelitii i exactitii informaiei conta'ile& *. asigurarea respectrii dispoziiilor ntreprinderii& 0. promovarea eficacitii exploatrii. a# verificarea conformitii activitilor din entitatea auditat cu politicile programele i managementul acestuia n conformitate cu prevederile legale& '# evaluarea gradului de adecvare i aplicare a controalelor financiare i nefinanciare dispuse i efectuate de ctre conducerea unitii n scopul creterii eficienei activitii entitii& c# evaluarea gradului de adecvare a datelor"informaiilor financiare i nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaterea realitii din entitate% d# prote(area elementelor patrimoniale 'ilaniere i extra'ilaniere i identificarea metodelor de prevenire a fraudelor i pierderilor de orice fel. 1$.. -r!gramul de c!ntr!l. r!l/ c!ninut/ f!rme de "re&entare. Nu exist un program standard de control al conturilor deoarece acest program depinde exclusiv de rezultatele etapelor precedente i de caracteristicile fiecrei ntreprinderi. $tapa de cunoatere a ntreprinderii permite determinarea domeniilor semnificative a zonelor de risc i a naturii operaiilor. :n etapa referitoare la aprecierea controlului intern auditorul are posi'ilitatea identificrii existenei controlului intern pe care se poate spri(ini i verificrii modului de funcionare a acestuia. Numai n funcie de aceste fluxuri de informaii i de gradul de fia'ilitate al lor auditorul i sta'ilete programul de control al conturilor care poate fi restr8ns sau extins. Pentru sta'ilirea programului de control auditorul va utiliza planul de misiune i foaia de sintez a aprecierii controlului intern documente ce asigur legtura cu etapele precedente. Programul de control poate fi sta'ilit pe o foaie de lucru special care conine ru'ricile urmtoare% - lista controalelor de efectuat ordonat pe seciunile situaiilor financiare& aceste controale tre'uie c8t mai 'ine detaliate pentru a fi uor de identificat documentele i informaiile necesare a se solicita ntreprinderii& - ntinderea eantionului% in8nd seama de pragul de semnificaie i de evenimentele erori ce pot fi descoperite este indicat ca n aceast coloan s se menioneze volumul sonda(elor de efectuat pentru controlul respectiv& - indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte important av8nd n vedere c calitatea unui control depinde de data la care s9a efectuat. Aceast coloan va fi completat pe msura avansrii programului de control ceea ce permite urmrirea cronologic a lucrrilor& - o referin pentru foaia de lucru& - pro'leme nt8lnite% aceast coloan se folosete pentru supervizarea lucrrilor i pentru a sta'ili sinteza rezultatelor controalelor.
~3~

Audit 2010

Hn exemplu de structur a unui program de control se prezint astfel% Program de control 9 controlul imo'ilizrilor 9 $xerciiu Auditor% Eata crerii% Iiza responsa'ilului% Eata actualizrii% Jrimea ,cut de Ceferina )ontroale de eantionului BBB !,oaia de lucru# efectuat la data de BB. Ierificarea -ume mai mari +onescu A3 ac2iziiilor de 41.000 mii 13"0*"61 exerciiului pe 'az lei de comenzi facturi i recepii Eosar Cef.% Pag% Eata% Pro'leme nt8lnite Nimic

1). 1lementele "r! ante. definiie/ r!l/ criterii de a"reciere. Potrivit -tandardelor +nternaionale de Audit elementele pro'ante ntr9o misiune de audit !<audit evidence= sau <elKments pro'ants=# elementele pro'ante reprezint informaii o'inute de auditor pentru a a(unge la concluzii pe care acesta i fondeaz opinia. Aceste informaii constau n documente (ustificative i documente conta'ile care stau la 'aza situaiilor financiare i care sunt coro'orate cu informaii din alte surse. $lementele pro'ante sunt o'inute printr9o com'inare adecvat a testelor de procedur cu controalele su'stantive sau numai prin controalele su'stantive. /estele de procedur sunt testele care permit o'inerea de elemente pro'ante privind eficacitatea conceperii i funcionrii sistemelor conta'ile i de control intern. )ontroalele su'stantive sunt controale proprii ale auditorului n conta'ilitatea ntreprinderii i constau n proceduri care urmresc o'inerea elementelor pro'ante prin care sunt detectate anomalii semnificative n situaiile financiare. $le sunt de dou tipuri% - controale privind tranzaciile operaiile i soldurile conturilor& - proceduri analitice care constau n analiza tendinelor i rapoartelor semnificative examenul variaiilor i examene de coeren cu alte informaii. :n funcie de credi'ilitatea informaiilor o'inute n etapele precedente auditorul sta'ilete programele de control a conturilor pe 'aza crora s poat o'ine elementele pro'ante necesare fundamentrii opiniei sale. Aceast etap a misiunii are deci ca o'iectiv reunirea elementelor pro'ante pentru a putea exprima o opinie motivat asupra conturilor anuale ceea ce presupune asigurarea respectrii regulilor legale i regulamentare de ctre ntreprindere i anume% - regulile de prezentare i de evaluare stipulate n normele legale i n cele profesionale& - reguli de pruden& - regulile referitoare la inventarieri& - reguli de inere a registrelor i a conta'ilitii& - existena activelor i faptul c acestea aparin ntreprinderii& - pasivele patrimoniale veniturile i c2eltuielile privesc ntreprinderea n cauz. $lementele pro'ante tre'uie s ndeplineasc cumulativ dou condiii de calitate pentru a putea s stea la 'aza fondrii unei opinii% 1.s fie suficiente 2.s fie (uste !adecvate#. )aracterul suficient se sta'ilete n raport cu numrul de elemente pro'ante colectate& caracterul (ust se apreciaz n raport cu gradul de adecvare cu pertinena fia'ilitatea lor. :n mod normal auditorul consider necesar s se spri(ine pe elemente pro'ante care nu sunt concludente prin ele nsele dar care contri'uie la ela'orarea convingerii sale. $l poate deseori s fie determinat s caute elemente pro'ante de surs sau natur diferit pentru a coro'ora o aceeai afirmaie. $lementele pro'ante tre'uie n ansam'lul lor s permit auditorului s9i fac o opinie cu privire la situaiile financiare.

~4~

Audit 2010

:n general auditorul nu examineaz totalitatea informaiilor la care are acces pentru a9i forma opinia n msura n care el poate a(unge la o concluzie cu privire la soldul unui cont o categorie de operaii sau un control intern aplic8nd te2nici de sonda( 'azate pe raionament profesional sau eantion statistic. ,actorii care influeneaz raionamentul auditorului n legtur cu ceea ce constituie elemente pro'ante suficiente cuprind% - +mportana riscului de inexactitate 9 poate depinde de% natura elementelor n cauz& adecvarea controlului intern& natura activitilor realizate& existena unor situaii suscepti'ile de a exercita o influen neo'inuit asupra conducerii ntreprinderii& situaia financiar a ntreprinderii. - +mportana relativ a elementului avut n vedere in8nd seama de ansam'lul informaiilor 'ilanului conta'il. - $xperiena cptat n cursul unor auditri anterioare. - )oncluziile procedurilor de audit n special descoperirea eventual a unor fraude sau erori. - /ipul de informaie disponi'il. :n cazul o'inerii de elemente pro'ante pornind de la testele de procedur aspectele sistemelor conta'ile i de control intern asupra crora auditorul va str8nge elemente pro'ante se refer la% - conceperea sistemelor conta'ile i de control intern& sunt aceste sisteme concepute de o manier care s previn sau s detecteze i corecteze anomalii semnificativeG - funcionarea sistemelor conta'ile i de control intern& aceste sisteme au funcionat de o manier satisfctoare pe toat perioadaG :n colectarea elementelor pro'ante pornind de la procedurile de conformitate auditorul se asigur de posi'ilitatea o'inerii unor afirmaii n materie% - de existen% controlul intern existG - de eficacitate% controlul intern funcioneaz eficaceG - de permanen% controlul a funcionat eficace pe toat perioada n cursul creia auditorul nelege s se spri(ine pe elG :n cazul o'inerii de elemente pro'ante pornind de la controalele su'stantive auditorul tre'uie s determine dac elementele rezultate din aceste controale precum i din testele de procedur sunt suficiente i adecvate pentru a sta'ili dac la ela'orarea situaiilor financiare de ctre conducerea ntreprinderii au fost ntrunite criteriile urmtoare% - criteriul de existen !realitatea#% tranzaciile operaiile sunt reale i nu fictive i pot fi susinute cu documente sincer ntocmite& - criteriul de drepturi i o'ligaii !imputare corect# % un element de activ este un drept al ntreprinderii iar un element de pasiv este o o'ligaie pentru ntreprinderea dat la un moment dat. )u alte cuvinte tranzaciilor operaiile au fost nregistrate n conturile corespunztoare& - criteriul de apartenen !perioada corect# tranzaciile sau evenimentele se refer la ntreprinderea dat i s9au produs n cursul perioadei corespunztoare cu respectarea principiilor independenei exerciiilor& - criteriul de ex2austivitate% activele datoriile tranzaciile sau evenimentele au fost nregistrate i toate faptele importante au fost menionate& - criteriul de evaluare% activele datoriile veniturile c2eltuielile tranzaciile operaiile sunt aritmetic exacte i au fost determinate cu respectarea regulilor de evaluare prevzute n referenialul conta'il adoptat& - criteriul prelurii corecte% din analitic n sintetic din conturi n 'alane din 'alane n situaiile financiare informaiile au fost preluate pe componentele prevzute n referenialul conta'il adoptat& - criteriul de msurare% o operaie sau un eveniment este nregistrat la valoarea sa de tranzacionare i un venit sau o c2eltuial aparin perioadei& - criteriul de prezentare si pu'licitate% o informaie este prezentat clasat i descris conform referenialului conta'il aplica'il. @'inerea de elemente pro'ante privind o informaie dat de exemplu existena de stocuri nu scutete o'inerea de elemente pro'ante pentru o alt afirmaie de exemplu evaluarea lor. Auditorul poate o'ine un grad de certitudine mai ridicat atunci c8nd elementele pro'ante adunate de origine i de natur diferite sunt concordante. :n acest caz auditorul poate o'ine un grad de certitudine glo'al superior celui pe care l o'ine din fiecare din elementele pro'ante luate izolat. +nvers atunci c8nd
~5~

Audit 2010

elementele pro'ante o'inute din surse diferite nu sunt concordante ntre ele poate fi necesar folosirea unor proceduri suplimentare n scopul rezolvrii contradiciei. /re'uie s existe un raport rezona'il ntre costul pentru o'inerea unor elemente pro'ante i utilitatea informaiei o'inute. )u toate acestea dificultile i costurile suportate pentru a controla un element deose'it nu pot (ustifica vala'il prin ele nsele omisiunea unei proceduri. Atunci c8nd auditorul are du'ii legitime cu privire la o informaie care prezint o importan semnificativ el tre'uie s se strduiasc s o'in elemente pro'ante suficiente pentru a elimina aceste du'ii. Eac nu este n msur s o'in aceste elemente pro'ante suficiente el nu tre'uie s formuleze o opinie fr rezerv. 1*. Te3nica s!nda4ului n audit. Lin8nd seama de numrul de operaii efectuate de ntreprindere auditorul nu poate verifica integral de exemplu rula(ele sau soldurile unui cont. $l caut elementele pro'ante pe un eantion adecvat utiliz8nd te2nica sonda(ului cel mai 'ine adaptat fiecrei situaii. -onda(ul este definit ca o te2nic ce const n selecionarea unui anumit numr sau pri dintr9o mulime aplicarea la acestea a te2nicilor de o'inere a elementelor pro'ante i extrapolarea rezultatelor o'inute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime. /e2nica sonda(ului este reglementat de -tandardul +nternaional de Audit !+-A# nr. 1*0. -onda(ele pe care le realizeaz auditorul n cursul misiunii sale sunt de dou naturi diferite& - n unele cazuri n general cu ocazia verificrii funcionrii controlului intern auditorul caut s demonstreze c elementele care constituie masa mulimea prezint o caracteristic comun !de exemplu vizarea sau aprofundarea comenzilor cu ocazia cumprrilor#& sonda(ele efectuate n astfel de cazuri sunt sonda(e asupra atri'uiilor& - n alte cazuri n general cu ocazia controlului conturilor auditorul caut s verifice valoarea dat unei mulimi sau unei mase& acestea sunt sonda(e asupra valorilor. Auditorul poate folosi n general dou tipuri de sonda(e% sonda(ul statistic i sonda(ul nestatistic 'azat exclusiv pe experiena sa profesional& acesta din urm ns nu permite o extrapolare riguroas a rezultatelor o'inute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime. Alegerea ntre cele dou tipuri de sonda(e depinde de pregtirea profesional a auditorului i de gradul de credi'ilitate pe care acesta dorete s l dea concluziilor sale. @ricare ar fi ns tipul de sonda( este important s fie respectate c8teva reguli riguroase privind decizia asupra eantionului i parcurgerea unor etape o'ligatorii. Eeciziile preala'ile executrii sonda(ului pot fi prezentate sc2ematic astfel% )ontrolul Nu ntregii mase sau mulimi -onda(e Nu asupra ansam'lului mulimii Eefinirea $ste Julime Ierificarea o'iectelor Ea suficient Ea a conine Ea elementelor Ea )ontrolul tuturor i alegerea M un control M M M elementelor c2eie elemente c2eie este mulimii prin c2eieG suficientG !masei# sonda(G )ontrolul tuturor elementelor c2eie plus Nu sonda(ele asupra restului mulimii 1,. Te3nica ! ser#(rii fi&ice. @'servarea fizic este mi(locul cel mai eficace de verificare a existenei unui activ ns ea nu aduce dec8t o parte din elementele pro'ante necesare i anume numai existena 'unului respectiv. )elelalte elemente pro'ante ca% proprietatea asupra 'unului valoarea atri'uit etc. tre'uie verificate prin alte te2nici. Aciunile ntreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor de exemplu au ca o'iectiv asigurarea c%
~6~

Audit 2010

- ntreprinderea a prevzut mi(loace corespunztoare care permit recenzarea activelor n condiii de fia'ilitate& aceast faz a interveniei const n studierea procedurilor de inventariere i se situeaz deci naintea inventarierii propriu9zise& - aceste mi(loace sunt puse n aplicare n mod satisfctor& aceast faz const n verificarea faptului c persoanele nsrcinate cu inventarierea aplic n mod corect procedurile i se situeaz n timpul inventarierii propriu9zise. Auditorul particip c8teva ore la inventariere analiz8nd modul n care se efectueaz inventarierea i recurge la reconstituiri& - lucrrile de inventariere au fost corect exploatate !valorificate#& aceast faz const n a controla dac cantitile recente sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei stocurilor i se situeaz deci dup inventarierea propriu9zis. Neparticiparea la inventariere a auditorului l o'lig pe acesta s emit o opinie calificat dac nu s9a convins prin metode calitative de control de certitudinea stocurilor la data 'ilanului. 10. C!nfirmarea e'tern( 5direct(6. $ste o procedur care const n a cere unui ter av8nd legturi de afacere cu ntreprinderea verificat s confirme direct auditorului informaiile privind existena operaiilor a soldurilor etc. Auditorul are latitudinea de a determina condiiile i ntinderea acestei proceduri. Procedura se demareaz cu acordul conducerii ntreprinderii supus controlului& dac aceasta nu se arat favora'il pentru o astfel de procedur auditorul se poate gsi n una din urmtoarele dou situaii% 9 sau consider c te2nicile compensatorii de control i aduc elemente suficiente de pro'& 9 sau consider c alte controale nu9l conduc la elemente pro'ante fa de limitele impuse de conducerea ntreprinderii care va suporta consecinele necesare cu privire la certificare. -tandardul +nternaional de Audit !+-A# nr. 101 definete principalele cazuri n care auditorul are o'ligaia s procedeze la folosirea te2nicii confirmrii directe% - confirmarea unor cauze n 'aza crora s9au realizat unele tranzacii& - confirmarea de ctre 'nci a soldurilor conturilor i alte informaii considerate necesare& - confirmarea conturilor de clieni i de'itori& - confirmarea stocurilor n depozite vamale n consignaie i alte stocuri la teri& - valori imo'iliare cumprate prin intermediari financiari& - mprumuturi de la teri& - confirmarea soldurilor costurilor de furnizori i creditori. )onfirmarea poate s fie pozitiv atunci c8nd terul solicitat i exprim acordul asupra informaiei primit sau furnizeaz c2iar el informaia sau negativ atunci c8nd terului solicitat i se cere s nu rspund dec8t n cazul n care nu este de acord cu informaia care i s9a prezentat. Auditorul tre'uie s ia n consideraie orice fapt de natur s pun n discuie fia'ilitatea rspunsului o'inut la cererea de confirmare extern !direct#. Procedurile i principiile fundamentale precum i modalitile lor de aplicare n legtur cu utilizarea de ctre auditor a procedurii confirmrii externe !directe# ca mi(loc de o'inere a elementelor pro'ante sunt reglementate prin -tandardul +nternaional de Audit !+-A# nr.101 aplica'il ncep8nd cu auditul situaiilor financiare ale anului 2001. 20. 1'amenul situaiil!r financiare. -ituaiile financiare !'ilan contul de profit i pierdere i celelalte componente# constituie documente de sintez a conta'ilitii asupra crora auditorul i exprim opinia. )ontroalele efectuate asupra conturilor i9au permis auditorului s o'in unele elemente pro'ante pe 'aza crora s trag concluzii cu privire la diferite posturi i ru'rici din situaiile financiare. Pentru a9i putea exprima opinia auditorului tre'uie s confirme c situaiile financiare sunt n acord cu concluziile sale i c ele reflect corect deciziile conducerii ntreprinderii i dau o imagine fidel activitii i situaiei financiare a ntreprinderii. $xamenul situaiilor financiare are ca o'iect verificarea% - faptului c 'ilanul contul de profit i pierdere i celelalte componente ale situaiilor financiare sunt coerente concord cu datele din conta'ilitate sunt prezentate conform principiilor conta'ile i reglementrilor n vigoare i in cont de evenimentele posterioare datei de nc2idere& - faptului c anexele comport toate informaiile de importan semnificativ asupra situaiei patrimoniale financiare i rezultatele o'inute. /e2nicile de examinare se 'azeaz pe%
~ 10 ~

Audit 2010

- sta'ilirea ratiourilor o'inuite de analiz financiar i compararea lor cu cele ale exerciiilor precedente i ale sectorului de activitate& - comparaiile ntre datele reieite din situaiile financiare i datele anterioare posterioare i previziunile ntreprinderii sau ale altor ntreprinderi similare& - compararea n procent fa de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de profit i pierdere. Hn o'iectiv central al examinrii situaiilor financiare l constituie verificarea dac acestea dau o imagine fidel clar i complet% - poziiei financiare ntreprinderii& - rezultatelor financiare& - situaiei financiare. :n cadrul aciunilor de verificare a 'ilanului conta'il auditorul i divizeaz diligenele verific8nd i satisfacerea unor reguli generale i particulare. Ceguli generale% - 'ilanul conta'il este ntocmit conform normelor conta'ile n vigoare& - 'ilanul conta'il este ntocmit su' o form comparativ& - elementele de activ i pasiv sunt evaluate separat fr s se opereze compensaii& - 'ilanul de desc2idere corespunde cu 'ilanul de nc2idere al exerciiului precedent. Ceguli particulare. Auditorul verific modul de nregistrare a% - capitalurilor proprii& - mprumuturi i datorii asimilate& - imo'ilizri& - stocuri i producie n curs de execuie& - conturile de teri& - conturile de provizioane& - conturile de trezorerie. :n legtur cu rezultatul exerciiului auditorul % - examineaz unele conturi de c2eltuieli& - examineaz 'azele de impozitare sta'ilite n materie de taxe i impozite asupra conturilor de venituri& - examineaz situaia comparativ a diverselor conturi de venituri i c2eltuieli. :n legtur cu anexele la situaiile financiare auditorul examineaz informaiile furnizate de acestea analiz8nd n mod deose'it% - evoluia conturilor prezentate de aceste anexe& - respectarea modului i metodelor de evaluare a posturilor din 'ilan i din contul de profit i pierdere& - metodele utilizate pentru calculul amortizrii i provizioanelor i fundamentarea lor. 21. 1lementele "!steri!are nc3iderii e'erciiului. -tandardul +nternaional de )onta'ilitate !+A-# nr. 10 sta'ilete tratamentul n situaiile financiare a evenimentelor favora'ile i nefavora'ile care survin dup data nc2iderii exerciiului care pot fi de dou tipuri% - evenimente care furnizeaz informaii n legtur cu fapte care existau la data nc2iderii exerciiului& sunt acele evenimente care aduc o mai ampl confirmare a circumstanelor existente la data nc2iderii& - evenimente care furnizeaz informaii 'azate pe fapte survenite dup data nc2iderii exerciiului& sunt evenimente care indic circumstane noi aprute dup data nc2iderii. -tandardul +nternaional de Audit !+-A# nr. 130 sta'ilete o'ligaiile pentru auditor de a lua n considerare incidenele evenimentelor posterioare nc2iderii exerciiului at8t asupra situaiilor financiare c8t i asupra raportului su disting8ndu9se trei etape% - fapte descoperite p8n la data raportului de audit& - fapte descoperite dup data raportului de audit dar naintea pu'licrii situaiilor financiare& - fapte descoperite dup pu'licarea situaiilor financiare 22. 7!lul i im"!rtana d!sarului e'erciiului. Eosarul exerciiului cuprinde toate elementele unei misiuni a cror utilitate nu depete exerciiul controlat& el permite asam'larea tuturor lucrrilor de la organizarea misiunii la sintez i formularea raportului.
~ 11 ~

Audit 2010

Eosarul exerciiului este indispensa'il pentru% - mai 'una organizare i control ale misiunii& - documentarea lucrrilor efectuate deciziilor luate i asigurarea c programul s9a derulat fr omisiuni& - nlesnirea muncii n ec2ip i supervizarea lucrrilor date la cola'oratori& (ustificarea opiniei emise i redactarea raportului 23. 7!lul i im"!rtana d!sarului "ermanent. Hnele informaii i documente primite sau analizate n cursul diferitelor etape ale misiunii pot fi folosite pe toat durata mandatului. $le nu au deci nevoie s fie cercetate n fiecare an. )lasarea lor ntr9un dosar separat dosarul permanent permite utilizarea lor ulterioar dup aducerea sa la zi. Eosarul permanent permite deci evitarea repetrii n fiecare an a unor lucrri i transmiterea de la un exerciiu la altul a elementelor de recunoatere a ntreprinderii. 24. 2tructura d!sarului e'erciiului. Eosarul exerciiului este 'ine s fie mprit pe seciuni !pri# pentru a uura utilizarea sa. :n general se folosete o mprire n 10 seciuni !pri# sim'olizate de la A la N astfel% - $A !dosarul exerciiului -eciunea A# intitulat <Acceptarea misiunii=& - $. !dosarul exerciiului -eciunea .# intitulat <-inteza misiunii i rapoarte=& - $) !dosarul exerciiului -eciunea )# intitulat <@rientare i planificare=& - $E !dosarul exerciiului -eciunea E# intitulat <$valuarea riscului legat de control=& - $$ !dosarul exerciiului -eciunea $# intitulat <)ontroale su'stantive=& - $, !dosarul exerciiului -eciunea ,# intitulat <Htilizarea lucrrilor altor profesioniti=& - $F !dosarul exerciiului -eciunea F# intitulat <Ierificri i informaii specifice=& - $O !dosarul exerciiului -eciunea O# intitulat <>ucrrile de sf8rit de misiune=& - $+ !dosarul exerciiului -eciunea +# intitulat <+ntervenii cerute prin reglementri diverse=& - $N !dosarul exerciiului -eciunea N# intitulat <)ontrolul conturilor consolidate=& 2$. 2tructura d!sarului "ermanent. Eosarul permanent se organizeaz n seciuni !pri# care uureaz clasarea documentelor i consultarea lor. ,iecare seciune poate fi materializat printr9un despritor comport8nd un sumar al coninutului. Linerea la zi se efectueaz pe sumar indic8nd data introducerii documentului. Eosarul permanent se su'divide n sapte seciuni pentru a facilita lectura i controlul din partea organismului profesional dup cum urmeaz% - PA !dosarul permanent -eciunea A# intitulat <Feneraliti=& - P. !dosarul permanent -eciunea .# intitulat <Eocumente privind controlul intern=& - P) !dosarul permanent -eciunea )# intitulat <-ituaii financiare i rapoarte privind exerciiile precedente=& - PE !dosarul permanent -eciunea E# intitulat <Analize permanente=& - P$ !dosarul permanent -eciunea $# intitulat <,iscal i social=& - P, !dosarul permanent -eciunea ,# intitulat <Nuridice=& - PF !dosarul permanent -eciunea F# intitulat <+ntervenii externi=& 2). 1lementele de a&( ale ra"!rtului de audit ntr8! misiune de audit statutar. Caportul unei misiuni de audit de 'az tre'uie s conin n mod o'ligatoriu urmtoarele elemente de 'az% - /itlul%=Caport de auditor independent= - Eestinatarul% )onsiliul de administraie"supraveg2ere - paragraful introductiv - paragraful cuprinz8nd natura i ntinderea lucrrilor de audit - paragraful opiniei - semntura ; poate fi personal sau social i personal - adresa i data raportului. 2*. +"inia defa#!ra il(. m!ti#e/ m!d de "re&entare.
~ 12 ~

Audit 2010

$ste regsit n cadrul raportului misiunii de audit ; paragraful opiniei. Auditorul are o gam larg de constatri cu impact semnificativ ns unele din acestea au la 'az dezacorduri grave cu privire la principiile conta'ile. @ astfel de opinie datorat de exemplu dezacordului asupra principiilor conta'ile se poate prezenta astfel% <Astfel cum este explicat n nota <P= nu s9au constatat amortismente n situaiile financiare. Aceast practic nu este n opinia noastr n acord cu Normele de amortizare a capitalului imo'ilizat n active corporale. )2eltuielile aferente pe 'aza unui amortisment linear i a unei cote de B. pentru cldiri i B. pentru utila(e tre'uia s se ridice la suma de B. pentru exerciiul nc2eiat la *1 decem'rie 200B . :n consecin amortismentele cumulate tre'uiau s se ridice la B. mil. lei iar pierderea exerciiului i pierderile cumulate la B. mil. lei. Eup prerea noastr datorit incidenei faptelor menionate n paragraful precedent situaiile financiare nu dau o imagine fidel situaiei financiare a societii la *1 decem'rie 200B contului de profit i pierdere pentru exerciiul nc2eiat la aceast dat i nu sunt conforme cu prevederile legale i statutare.= 2,. Im"!si ilitatea e'"rim(rii unei !"inii. m!ti#e/ m!d de "re&entare. Aceast situaie apare atunci c8nd auditorul este mpiedicat s pun n lucru opinii de audit considerate necesare. @ astfel de opinie datorat limitrii ntinderii lucrrilor se poate prezenta astfel% <Noi nu am fost n msur s asistm la inventarul fizic nici s procedm la confirmarea direct a conturilor de clieni din cauza limitrii ntinderii lucrrilor noastre impus de ctre direciune. Av8nd n vedere importana faptelor expuse mai sus noi nu ne exprimm opinia asupra conturilor anuale.= 20. +"inia cu re&er#e. m!ti#e/ m!d de "re&entare. Cezervele se prezint n cadrul paragrafului de opinie. @pinia cu rezerve apare n cazul n care auditorul nu a participat la inventariere i nici nu a putut s se conving prin metode alternative de control de certitudinea stocurilor nscrise n 'ilan precum i atunci c8nd are constatri cu impact semnificativ iar ntreprinderea a refuzat rectificarea situaiilor financiare. :n astfel de cazuri paragraful opiniei se formuleaz astfel% $xemplu de rezerve datorate limitrii ntinderii lucrrilor% <Noi nu am putut asista la inventarul fizic din *1 decem'rie 200B cci noi am fost desemnai auditori ulterior acestei date. Lin8nd seama de natura documentelor conta'ile ale societii noi am putut controla cantitile prin alte proceduri. Eup prerea noastr cu excepia incidenei a(ustrilor care ar fi putut fi necesare dac noi am fi putut efectua controlul fizic al cantitilor situaiilor financiare dau o imagine fidel poziiei i situaiei financiare a societii la *1 decem'rie 200B c8t i contului de profit i pierdere pentru exerciiul nc2eiat la aceast dat i sunt conforme cu prevederile legale i statutare=. $xemplu de rezerve datorate dezacordului cu conducerea entitii auditate% <Astfel cum este explicat n nota <P= anexat nu s9au constatat amortismente n situaiile financiare. Aceast practic nu este n opinia noastr n acord cu Normele de amortizare a capitalului imo'ilizat n active corporale. )2eltuielile aferente pe 'aza unui amortisment linear i al unei cote de B. pentru cldiri i B. pentru utila(e tre'uie s se ridice la suma de B. pentru exerciiul nc2eiat la *1 decem'rie 200B . :n consecin amortismentele cumulate tre'uie s se ridice la B. mil. lei iar pierderile exerciiului i pierderile cumulate la B. mil. lei. Eup prerea noastr cu excepia incidenei asupra conturilor anuale a faptelor menionate n paragraful precedent conturile anuale dau o imagine fidel poziiei i situaiei financiare a societii la *1 decem'rie 200B c8t i contului de profit i pierdere pentru exerciiul nc2eiat la aceast dat i sunt conforme cu prevederile legale i statutare.= 30. +"inia f(r( re&er#e. semnificaie/ m!d de "re&entare. @pinia fr rezerve este prezentat n paragraful opiniei atunci c8nd auditorul nu are constatri cu impact semnificativ asupra situaiilor financiare sau dac a avut astfel de constatri ntreprinderea a rectificat situaiile financiare. <Eup prerea noastr conturile anuale dau o imagine fidel !sau prezint n mod sincer n toate aspectele lor semnificative# poziiei i situaiei financiare a societii la *1 decem'rie 200B precum i rezultatelor acestor operaii i fluxurilor de trezorerie pentru exerciiul nc2is la aceast dat n conformitate cu normele internaionale !sau naionale# de conta'ilitate=.
~ 1* ~

Audit 2010

31. +"inia f(r( re&er#e dar cu un "aragraf de ! ser#aii. semnificaie/ m!d de "re&entare. :n unele cazuri raportul de audit poate fi modificat adug8nd un paragraf de o'servaii al crui o'iectiv este de a lmuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale expus de o manier detaliat n anex. Adugarea unui astfel de paragraf nu afecteaz opinia auditorului& aceasta se situeaz de preferin dup paragraful de opinie i precizeaz n general c acesta nu constituie o rezerv. )onine constatri ale auditorului care dei nu au impact semnificativ asupra situaiilor financiare acesta apreciaz c e 'ine ca utilizatorul situaiilor financiare s le cunoasc. ,orma de prezentare a paragrafului de opinie n acest caz este urmtoarea% <,r s exprimm o rezerv asupra situaiilor financiare noi atragem atenia asupra notei <P= din anex. -ocietatea face o'iectul unui proces n care este acuzat de infraciune n utilizarea 'revetelor i n care i se pretinde vrsarea redevenelor i daunelor de interese& societatea a anga(at o contra9aciune i audierile preliminare c8t i procedurile (uridico9administrative ale celor dou aciuni sunt n curs. Cezultatul final al acestei afaceri nu poate n prezent s fie determinat i n consecin nu au fost constituite provizioane pentru acoperirea c2eltuielilor care ar putea s rezulte=. 32. -aragraful !"iniei. ti"uri de !"inie. :ntr9o misiune de audit de 'az exist dou forme de exprimare a opiniei asupra situaiilor financiare care au aceeai valoare% <dau o imagine fidel= sau <prezint n mod sincer n toate aspectele lor semnificative=. $xist 0 tipuri de opinie% - opinia fr rezerve care poate fi Acurat= sau cu un paragraf de o'servaii& - opinia cu rezerve& - opinia defavora'il& - imposi'ilitatea de a exprima o opinie. 33. -aragraful "ri#ind natura i ntinderea lucr(ril!r de audit. Acest paragraf cuprinde referenialul de audit utilizat respectiv -tandardele +nternaionale de Audit sau norme i practici naionale precum i descrierea lucrrilor de ctre auditor. Caportul auditorului tre'uie s descrie ntinderea lucrrilor de audit indic8nd c ele au fost ndeplinite conform -tandardelor +nternaionale de Audit sau conform normelor sau practicilor naionale. <:ntinderea lucrrilor= d posi'ilitatea pentru auditor s pun n oper procedurile de audit (udecate ca necesare n condiiile concrete date. )ititorul are n fapt nevoie s se asigure c auditul a fost fcut conform normelor i practicilor n materie& dac aceasta nu rezult n mod clar se presupune c normele i practicile utilizate sunt cele din ara indicat prin adresa auditorului. Caportul tre'uie s precizeze c auditul a fost planificat i executat de o manier care s asigure n mod rezona'il c situaiile financiare nu comport anomalii semnificative. Caportul de audit tre'uie s descrie auditul ca presupun8nd% - examenul pe 'az de sonda(e a elementelor pro'ante care (ustific sumele i informaiile coninute n situaiile financiare& - evaluarea principiilor i metodelor conta'ile folosite pentru ela'orarea situaiilor financiare& - evaluarea estimrilor semnificative fcute de conducere pentru a sta'ili situaiile financiare& - revederea prezentrii de ansam'lu a situaiilor financiare. Caportul tre'uie s indice c auditul efectuat furnizeaz o 'az rezona'il a expresiei de opinie. Acest paragraf poate de exemplu avea formularea urmtoare% <Noi am realizat auditul conform -tandardelor +nternaionale de Audit !sau se poate face referire la normele sau practicile naionale#. Aceste standarde !norme# precizeaz c auditul nostru tre'uie s fie planificat i realizat n scopul de a o'ine o asigurare rezona'il c situaiile financiare nu comport anomalii semnificative. Hn audit const n a exprima pe 'az de sonda(e elementele pro'ante care s (ustifice sumele i informaiile coninute n situaiile financiare& el const de asemenea n a evalua principiile i metodele conta'ile folosite i estimrile semnificative fcute de ctre conducerea entitii pentru nc2iderea situaiilor financiare c8t i n a efectua o revedere a prezentrii de ansam'lu a acestora. $stimm c auditul efectuat furnizeaz o 'az rezona'il a exprimrii opiniei noastre.= 34. -aragraful intr!ducti# al ra"!rtului de audit statutar.
~ 10 ~

Audit 2010

Acest paragraf cuprinde identificarea situaiilor financiare auditate precum i o meniune a responsa'ilitilor conducerii entitii auditate i ale auditorului. Ee asemenea n acest paragraf sunt identificate standardele aplicate. Caportul de audit tre'uie s identifice situaiile financiare ale entitii care au fcut o'iectul auditului c8t i data i perioada acoperite prin aceste documente. Caportul tre'uie s menioneze c situaiile financiare sunt n sarcina !responsa'ilitatea# conducerii entitii i c responsa'ilitatea auditorului este ca pe 'aza auditului efectuat s exprime o opinie asupra acestor situaii financiare. -ituaiile financiare constituie reprezentarea faptelor de ctre conducere. Pregtirea lor presupune c direciunea face estimri conta'ile i aduce (udeci care au o inciden semnificativ c ea sta'ilete principiile i metodele conta'ile potrivite care tre'uie s fie utilizate pentru pregtirea situaiilor financiare. Eimpotriv responsa'ilitatea auditorului este de a audita aceste situaii financiare nc8t s poat exprima asupra acestora o opinie. Acest paragraf poate de exemplu avea formularea urmtoare% <Noi am procedat la auditarea situaiilor financiare ale societii <P= nc2eiate la *1 decem'rie 200B aa cum sunt prezentate n anexele la prezentul Caport. Aceste situaii financiare au fost sta'ilite su' responsa'ilitatea conducerii entitii. Cesponsa'ilitatea noastr este ca pe 'aza auditului nostru s exprimm o opinie asupra acestor conturi anuale=. 3$. C!ninutul ra"!rtului de audit. Caportul de audit tre'uie s conin% - relaia contractual de executare a misiunii de audit& - o'servaiile reieite din diverse verificri& - informaiile a cror meniune n raport este prevzut expres de lege& - oferirea garaniei pentru acionari i teri c un personal calificat a o'inut asigurarea c situaiile financiare ofer o imagine fidel clar i complet poziiei financiare performanelor i situaiei financiare generale a ntreprinderii& - meniunea c situaiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit. Ein raportul de audit tre'uie s rezulte n mod clar% - menionarea responsa'ilitilor pentru auditor i pentru conducerea ntreprinderii& - descrierea o'iectivelor i natura misiunii de audit& - situaiile care fac s apar incertitudini& - natura i locul o'servaiilor n raport. 3). 7!lul ra"!rtului de audit. -tandardul +nternaional de Audit !+-A# nr. 400 sta'ilete procedurile i principiile fundamentale i modalitile lor de aplicare cu privire la forma i coninutul raportului auditorului independent emis pe 'aza concluziilor rezultate din auditarea situaiilor financiare ale unei entiti !misiunea de 'az#. )ele mai multe din prevederile acestui standard pot fi adaptate la rapoartele emise i n cazul unor misiuni de audit diferite de misiunea de 'az. Caportul de audit are un triplu rol% - instrument de comunicare cu utilizatorii situaiilor financiare emise de entitatea auditat respectiv cu pu'licul precum i cu acionarii pentru decizii economice& - instrument de confirmare a ncrederii pu'licului i acionarilor n situaiilor financiare prezentate de o entitate& - instrument de identificare a responsa'ilitilor pentru auditor i pentru conducerea entitii auditate. Cspunderea conducerii entitii auditate se refer la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare. Cesponsa'ilitile auditorului sunt de trei naturi% responsa'ilitatea de 'az& pentru opinia sa n legtur cu situaiile financiare auditate& responsa'iliti secundare care au urmtoarele caracteristici% rezult din texte de legi reglementri diverse sau norme ale organismului profesional& nu necesit te2nici i proceduri diferite de cele folosite pentru misiunea de audit de 'az& nu presupune exprimarea unei opinii distincte !opinia este implicit ca de exemplu rspunsul la o'ligaia legal de verificare dac registrele conta'ile au fost inute corect i la zi#& responsa'iliti adiionale care au urmtoarele caracteristicii% rezult din texte de legi i alte reglementri pot fi a'ordate te2nici i proceduri care nu sunt o'ligatorii pentru misiunea de 'az& presupun
~ 11 ~

Audit 2010

exprimarea n mod explicit a unei opinii sau concluzii& raportarea se poate face separat sau poate fi integrat n raportul de audit !n cuprins sau n anexe la acesta#. Ee exemplu conformitatea cu unele reglementri specifice !piaa de capital 'nci asigurri etc.# sau raportul asupra controlului intern. 3*. Care sunt n!rmele de referin( n auditul situaiil!r financiare? :n auditul situaiilor financiare ale unei entiti sunt folosite dou categorii de norme de referin% norme conta'ile i norme de audit. 3,. Ce sunt i ce r!l 4!ac( n!rmele de audit? Normele !standardele# de audit reprezint un ansam'lu de reguli definite de o autoritate profesional la care se refer auditorul pentru calificarea muncii sale. Acestea pot fi% - -tandardele +nternaionale de Audit !+-A# Practicile +nternaionale de Audit !+AP-# -tandardele +nternaionale privind Anga(amentele de Cevizuire !+-C$# -tandardele +nternaionale privind Anga(amentele de Asigurare !+-A$# -tandardele +nternaionale pentru Jisiuni )onexe !+-C-# emise de )onsiliul pentru -tandarde de Audit i Asigurri !+AA-.# din cadrul ,ederaiei +nternaionale a )onta'ililor !+,A)#& - normele naionale emise de un organism profesional recunoscut ca fiind autoritate n domeniu. Normele de audit permit terilor s ai' asigurarea c opinia auditorului va fi emis n funcie de criterii de calitate omogene& ele permit ns i auditorului s defineasc scopurile pe care le are de atins prin punerea n lucru a celor mai potrivite te2nici. Normele de audit se clasific n trei categorii acoperind ntreaga activitate a auditorului% - norme profesionale de lucru& - norme de raportare& - norme generale de comportament. N@CJ$ E$ C$,$C+NLQ :N AHE+/ I. 9!rme "r!fesi!nale de lucru R orientarea i planificarea R aprecierea controlului intern R o'inerea elementelor pro'ante R documentarea lucrrilor R etc. 9+7:1 C+9TA;I<1 -unt comune la toi cei care% sta'ilesc controleaz utilizeaz conturile II. 9!rme de ra"!rtare R opinii fr rezerve opinii cu rezerve R opinie defavora'il R imposi'ilitatea exprimrii unei opinii Teril!r Ee a avea asigurarea c opinia va fi emis n funcie de criterii de calitate omogene 9+7:1 D1 AUDIT

Ansam'lu de reguli definite de o autoritate profesional la care se refer auditorul pentru calificarea muncii sale

III. 9!rme generale de c!m"!rtament "r!fesi!nal R independen R competen R secret profesional R calitatea muncii R acceptarea i respectarea misiunilor R etc.
~ 13 ~

Audit!rului Eefinirea scopurilor de atins prin punerea n lucru a te2nicilor potrivite

Audit 2010

Normele !standardele# conta'ile reprezint un ansam'lu de reguli definite de o autoritate profesionala la care se refera auditorul pentru calificarea muncii sale. Normele de audit permit terilor s ai' asigurarea c opinia auditorului va fi emis n funcie de criterii de calitate omogene& ele permit auditorului i s defineasc scopurile pe care le are de atins prin punerea n lucru a celor mai potrivite te2nici. 30. Ce sunt i ce r!l au n!rmele c!nta ile? Normele !standarde# conta'ile sunt sta'ilite de organismele de reglementare din domeniul conta'ilitii care sunt de regul organisme de interes pu'lic autonome. Normele conta'ile sunt comune i o'ligatorii pentru toi cei care sta'ilesc controleaz i utilizeaz situaiile financiare. $ntitile care au o'ligaia de a sta'ili situaii financiare sunt cele prevzute la art. 1 din >egea )onta'ilitii. )ei care controleaz sunt prevzui prin legislaia fiecrei ri !auditori cenzori# i au ca referin n activitatea lor normele conta'ile. -ituaiile financiare sunt destinate s satisfac nevoile comune de informaii ale unei game largi de utilizatori. Pentru muli utilizatori aceste situaii financiare constituie singura surs de informaii complementare care s le satisfac nevoile. Aceste situaii financiare tre'uie s fie sta'ilite potrivit uneia sau mai multora din referinele urmtoare% - standarde internaionale de raportare financiar& - standarde sau norme conta'ile naionale& - alte referine conta'ile 'ine precizate i recunoscute aplicate pentru ela'orarea i prezentarea situaiilor financiare. Normele conta'ile internaionale sunt sta'ilite de +A-), !,undaia )omitetului pentru -tandarde +nternaionale de )onta'ilitate# i sunt denumite generic -tandardele +nternaionale de Caportare ,inanciar !+,C-# care cuprind% - -tandardele +nternaionale de Caportare ,inanciar emise de +A-. !+,C-#& - -tandardele +nternaionale de )onta'ilitate !+A-#& - standardele de interpretare emise de -+) sau +,C+)& - alte documente emise de +A-. -+) sau +,C+). C% Norma conta'il reprezint o regul sau mai multe reguli constituite ca sistem de referin pentru producia de informaii conta'ile i validarea social a situaiilor financiare !rapoarte financiare documente conta'ile de sintez sau 'ilan conta'il#. Colul normelor conta'ile% este de a asigura compara'ilitatea n timp i spaiu a relevanei i credi'ilitii a informaiilor conta'ile. 40. Ce este i cum se determin( "ragul de semnificaie? :n general prin prag de semnificaie se nelege nivelul mrimea unei sume peste care auditorul consider c o eroare o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea i sinceritatea situaiilor financiare c8t i imaginea fidel a rezultatului a situaiei financiare i a patrimoniului ntreprinderii. Altfel spus pragul de semnificaie reprezint ceea ce n conta'ilitatea anglo9saxon poart denumirea de materialitate adic nivelul de eroare su' care nelegerea i interpretarea situaiilor financiare nu vor fi afectate semnificativ. Ee exemplu diferena dintre un profit net de 066 mii lei i unul de 100 mii lei nu pare s influeneze evaluarea unei societi comerciale n timp ce dou cifre alternative de 210 mii lei i 100 mii lei par s fie su'stanial diferite i pro'a'il vor duce la o evaluare destul de diferit a societii. >a nceputul misiunii sta'ilirea unui prag glo'al de semnificaie este necesar pentru a determina domeniile i sistemele semnificative. :n cursul misiunii pragurile de semnificaie determinate pentru controlul fiecrei seciuni din situaiile financiare permite orientarea programelor de munc spre riscurile existente prin sta'ilirea mai corect a eantioanelor de control& aceasta evit anga(area n lucrri care nu vor servi la fundamentarea opiniei asupra situaiilor financiare. Aceste praguri sunt n general inferioare pragului glo'al pentru a ine cont de cumulul posi'il al erorilor constatate. >a sf8ritul misiunii pragul glo'al permite auditorului s aprecieze dac erorile constatate tre'uie s fie cori(ate sau s fac o'iectul unei meniuni n raport dac ntreprinderea refuz s le cori(eze. )a urmare sta'ilirea unor praguri de semnificaie permite% - orientarea mai 'un i planificarea misiunii&
~ 14 ~

Audit 2010

- evitarea lucrrilor inutile& - (ustificarea deciziilor referitoare la opinia emis. Pentru determinarea pragului de semnificaie pot fi utilizate diferite elemente de referin% capitalurile proprii rezultatul net cifra de afaceri etc. Eefinirea pragului de semnificaie permite auditorului nc de la nceputul activitii !misiunii# sale s aprecieze mai 'ine sistemele i conturile suscepti'ile s conin erori sau inexactiti semnificative iar la sf8ritul misiunii s aprecieze dac anomaliile pe care le9a descoperit tre'uie s fie corectate n cadrul exerciiului n scopul de a putea emite o opinie fr rezerve. Hnele circumstane particulare tre'uie avute n vedere la determinarea pragului de semnificaie% - existena unor prevederi legale statutare sau contractuale& - evoluia important de la un an la altul a unor posturi& - capitaluri proprii sau rezultate anormale. +nformaiile sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronat ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor luate pe 'aza situaiilor financiare. -e ela'oreaz prin raportarea la unele din cifrele caracteristice ale ntreprinderii #cifra de afaceri profitul net total 'ilan etc.#. -e ela'oreaz la nceputul misiunii ca un prag glo'al i poate fi revizuit pe parcursul misiunii. -e defalc n praguri de semnificaie pentru fiecare seciune a conta'ilitii i pentru fiecare o'iectiv de control. C% Pragul de semnificaie% <depinde de mrimea elementului sau a erorii (udecate n mpre(urrile specifice ale omisiunii sau declarrii eronate. Pragul de semnificaie ofer mai degra' o limit dec8t s reprezinte o caracteristic calitativ primar pe care informaia tre'uie s o ai' pentru a fi util=. Auditorul impune un nivel accepta'il al pragului de semnificaie astfel nc8t s poat detecta din punct de vedere cantitativ informaiile eronate semnificative. Pragul de semnificaie tre'uie luat n considerare de auditor atunci c8nd% se determin natura durata i ntinderea procedurilor de audit i se evalueaz efectele informaiilor eronate. 41. 7iscul de audit. c!m"!nente i relaiile ntre acestea. Ciscul de audit reprezint riscul ca auditorul s exprime o opinie incorect prin faptul c erori semnificative exist n situaiile financiare. $l se divide n trei% 1. riscul inerent !C+# 2. riscul legat de control !C)# i *. riscul de nedetectare !CN#. Celaia dintre acestea se poate prezenta su' forma urmtoare% RA = Ri x RC x RN Atunci c8nd se dezvolta modul de a'ordare al auditului auditorul consider evaluarea preliminar a riscului de control !mpreun cu evaluarea riscului inerent# pentru a determina riscul de nedetectare adecvat la acceptarea aseriunilor privind situaiile financiare i pentru a determina natura durata i ntinderea procedurilor de fond n cazul unor astfel de aseriuni. 42. Ce este riscul legat de c!ntr!l? Ciscul legat de control const n faptul c o eroare semnificativ n cont sau ntr9o categorie de operaiuni izolat sau mpreun cu alte solduri de cont sau categorii de operaiuni nu este nici prevenit nici descoperit i corectat prin sistemul conta'il i de control intern utilizate. Ciscul legat de control nu poate fi n ntregime eliminat av8nd n vedere limitele inerente oricrui sistem conta'il i de control intern. :n general auditorul fixeaz un nivel ridicat al riscului legat de control atunci c8nd% - sistemele conta'ile i de control intern nu sunt aplicate corect& - sistemul conta'il i de control intern al ntreprinderii sunt considerate ca insuficiente. )8nd evaluarea riscului legat de control se face la un nivel redus auditorul va tre'ui s documenteze elementele pe care se spri(in n concluziile sale. 43. Ce este riscul inerent?
~ 15 ~

Audit 2010

Ciscul inerent const n posi'ilitatea ca soldul unui cont sau c o categorie de operaiuni s comporte erori semnificative izolate sau mpreun cu erorile din alte conturi sau categorii de operaiuni datorit unui control intern insuficient. Pentru a evalua riscul inerent auditorul recurge la (udeci profesionale 'azate pe evaluarea unor factori ca% - experiena i cunotinele cadrelor de conducere eventualele sc2im'ri intervenite n cursul exerciiului la nivelul conducerii& - presiuni exercitate asupra conducerii i alte mpre(urri de natur a incita la prezentarea unor situaii financiare inexacte !numr mare de intreprinderi falite n sectorul de activitate#& - natura activitilor desfurate de ntreprindere !uzura moral a te2nologiei ec2ipamentelor produselor i serviciilor structuri neadecvate#& - factori influen8nd sectorul din care face parte ntreprinderea% condiii economice i concureniale inovaii te2nologice evoluia cererii i practicile conta'ile& - situaii financiare care pot s conin anomalii% conturi conin8nd a(ustri privind exerciiile anterioare sau estimri& - vulnera'ilitatea activelor la pierderi sau deturnri& - nregistrarea unor operaiuni neo'inuite i complexe mai ales la sf8ritul exerciiului. 44. Ce este riscul de nedetectare? Ciscul de nedescoperire const n faptul c controalele declanate de auditori nu reuesc s descopere o eroare semnificativ n soldul unui cont sau ntr9o categorie de operaiuni izolat sau mpreun cu alte solduri sau categorii de operaiuni. Nivelul riscului de nedetectare depinde de controalele proprii ale auditorului& riscul de nedetectare nu poate fi eliminat n totalitate oricare ar fi te2nicile i procedurile folosite de auditor. $xist anumite relaii ntre cele trei componente ale riscului de audit. Ciscul de nedetectare este invers proporional cu cumulul riscurilor inerente i riscurile legate de control. Ee exemplu dac riscurile inerente i cele legate de control sunt ridicate tre'uie fixat un nivel al riscului de nedetectare redus astfel nc8t s fie redus c8t mai mult riscul de audit i invers dac riscurile inerente i cele legate de control sunt sla'e auditorul va accepta un nivel al riscului de nedetectare mai ridicat reduc8nd astfel riscul de audit. Pe de alt parte tre'uie sesizat i relaia de invers9proporionalitate% dintre caracterul semnificativ i riscul de audit& cu c8t pragul de semnificaie este mai mare cu at8t riscul de audit este mai mic i invers. Eac de exemplu auditorul constat c pragul de semnificaie accepta'il este redus riscul de audit crete& atunci auditorul va putea% - s reduc nivelul riscului legat de control prin compensarea cu teste de proceduri mai dezvoltate sau suplimentare& - s reduc riscul de nedescoperire modific8nd natura calendarul i ntinderea controalelor proprii. Ciscul de nedetectare este riscul ca procedurile fundamentale de control utilizate de auditori s nu detecteze o eroare existent ntr9un sold sau categorie de tranzacii eroare ce poate fi semnificativ. 4$. C!nce"tul de inde"enden( n audit. Principiul independenei se aplic tuturor profesionitilor conta'ili n practica li'er indiferent de natura serviciului prestat. +n cazul executrii unei misiuni de audit independena devine cea mai sigur garanie c profesionistul conta'il i9a ndeplinit misiunea n condiii de integritate i cu o'iectivitate. )omponentele fundamentale ale independenei sunt% independena de spirit!raionamentul profesional# i independena n aparen !comportamental#. 4). C!ntr!lul de calitate in audit. )ontrolul de calitate reprezinta un ansam'lu de masuri luate de organismele profesionale care vizeaza analiza modului de organziare si functionare a unui ca'inet si aprecierea modului de aplicare in cadrul ca'ientului a standardelor internationale si a normelor profesionale emise de aceste organisme. + iecti#e. @ferirea catre pu'lic a unei 'une perceptii despre calitatea serviciilor& Armonizarea comportamentelor profesionale ale me'rilor& )ontri'uirea la 'una organizare a ca'inetelor si la perfectionarea metodelor de lucru& Aprecierea modului de aplicare a regulilor si normelor profesionale&
~ 16 ~

Audit 2010

Eezvoltarea solidaritatii in randul profesiei prin favorizarea caontactelor dintre colegi apropierea si respectul profesionistilor fata de organismul profesional. -rinci"iile fundamentale care stau la 'aza organziarii controlului de calitate sunt% universalitatea, confidentialitatea, colegialitate, adaptarea controlului si urmarirea. Eocumentele europene prevad ca activitatea de control al calitatii poate fi organizata si exercitata prin doua metode% 9 controale colegiale% mem'rii activi ai profesiei sunt desemnati drept colegi care efectueaza controlul& 9 controale prin personal anga'at: sunt persoane anga(ate de o organizatie profesionala sau o autoritate de reglementare care gireaza sistemul de control si efectueaza controlul de calitate. 4*. Care sunt "rinci"alele misiuni s"eciale si misiuni c!ne'e ale "r!fesi!nistil!r c!nta ili? Jisiunile de audit cu scop special se pot referi la% -ituatii financiare sta'ilite dupa un referential conta'il diferit de standardele internationale de raportare financiara si de normele nationale& )onturi sau elemente de 'ilant sau ru'rici din situatiile financiare& Cespectarea clauzelor contractuale& -ituatii financiare consolidate.

~ 20 ~