EVAZIUNEA FISCAL

1. Concept, clasificare i particulariti pe categorii de obligaii fiscale. 2. Contravenii i infraciuni privind faptele de evaziune fiscal. Sanciunile fiscale.

1. CONCEPT, CLASIFICARE I

PARTICULARITI

PE

CATEGORII DE OBLIGAII FISCALE Sustragerea de ctre contribuabili (persoane fizice i juridice rom ne sau strine, prin diferite ci, !n !ntregime sau !n parte, de la obligaiile fiscale, respectiv de la plata impozitelor, ta"elor i a altor sume datorate la bugetul de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i fondurilor sociale, reprezint evaziu e !i"#a$%. #n sfera evaziunii fiscale, se include i ascunderea sub diferite forme a surselor i cuantumului de venituri impozabile. $vaziunea fiscal poate fi frauduloas sau legal. Evaziu ea !i"#a$% !&au'u$(a"% const !n ascunderea obiectului impozabil, subevaluarea cuantumului materiei impozabile sau folosirea altor ci de sustragere de la plata impozitului datorat. %ractic evaziunea fiscala frauduloas se poate prezenta sub formele& nedeclarrii materiei impozabile, declararea unor venituri inferioare celor reale, conducerea unei contabiliti defectuoase, nesincere etc. $vaziunea fiscal frauduloas se sancioneaz cu amend sau pe cale penal, dup cum este considerat contravenie sau infraciune. Evaziu ea !i"#a$% $e)a$% const !n sustragerea practicat ca urmare a interpretrii prevederilor legale, potrivit creia unele venituri nu sunt impozabile. 'egea sancioneaz i cazurile de nerespectare a reglementrilor fiscale !n domeniul vamal, prin declararea ine"act, sub orice form, a valorilor sau prin sustragerea bunurilor de la vmuire, !n scopul neac(itrii ta"elor vamale sau al diminurii acestora ori a altor obligaii fiscale. %racticarea de ctre importatori i e"portatori a diferitelor mijloace frauduloase pentru a se sustrage de la plata sumelor !n valut cuvenite statului, constituie evaziune valutar. Sustragerea devizelor cuvenite statului se practic, !ndeosebi prin&

- falsificarea declaraiilor de import)e"port* - compensaii particulare* - tarife vamale insuficient de precise* - transferuri de devize !n i din alte ri cu !nclcarea dispoziiilor legale* - turism. %ractica aciunilor de control efectuate pentru identificarea evaziunii fiscale pe categorii de contribuabili i pe categorii de venituri confirm urmtoarele& a+ analiza evaziunii fiscale !n funcie de forma de proprietate a persoanelor juridice controlate evideniaz c societile comerciale cu capital de stat i regiile autonome dein o pondere mai mare !n totalul sumelor sustrase (,-.+, !n raport cu persoanele juridice cu capital privar i mi"t (/0.+. b+ aciunile de control efectuate relev, !n principal, aspecte specifice fiecrei categorii de obligaii fiscale& #n ce privete i*+(zi,u$ +e +&(!i,, deficienele constatate de ctre organele de control se refer, !n principal, la& - reducerea bazei de impozitare, prin includerea pe costuri a unor c(eltuieli fr documente justificative sau baz legal (amenzi, penalizri, c(eltuieli preliminare etc.+* - !nregistrarea unor c(eltuieli supradimensionate sau peste limita admis de lege (amortizri, c(eltuieli social)culturale, c(eltuieli de deplasare, c(eltuieli de protocol, fond de rezerv etc.+* - majorarea c(eltuielilor cu dob nzi aferente creditelor pentru investiii, situaie !nt lnit la agenii economici cu capital de stat sau majoritar de stat* - deducerea unor c(eltuieli personale ale asociailor sau dob nzi la !mprumuturi acordate de patroni propriei societi, !n cazul agenilor economici cu capital privat*

- ne!nregistrarea integral a veniturilor realizate, fie prin ne!ntocmirea documentelor de eviden primar, fie prin !nscrierea !n documente a unor preuri de livrare sub cele practicate !n mod real* - transferul veniturilor impozabile la societi nou create !n cadrul aceluiai grup, aflate !n perioada de scutire de la plata impozitului pe profit, concomitent cu !nregistrarea de pierderi de ctre societatea 1 mam* - !ncadrarea eronat !n perioadele de scutire, !n special !n situaia desfurrii !n acelai timp a mai multor activiti cu perioade diferite de scutire, precum i ne!ndeplinirea condiiei legale de funcionare la subuniti cu acelai profil de activitate, a unei perioade egale cu aceea pentru care s)a acordat scutirea* - determinarea impozitului pe profit prin aplicarea necorespunztoare a prevederilor legale, !n special !n ceea ce privete calculul eronat al soldului facturilor ne!ncasate i al coeficientului acestuia, precum i a reducerii impozitului aferent profitului reinvestit* - necalcularea de ctre unele organizaii nonprofit a impozitului aferent veniturilor rezultate din activiti economice* - ne!nregistrarea !n contabilitate a diferenelor stabilite prin actele de control sau c(iar a obligaiilor privind impozitul pe profit datorat* #n ce privete i*+(zi,&u$ +e "a$a&ii, faptele care conduc la evaziunea fiscal se refer la& - neimpozitarea tuturor sumelor pltite salariailor cu titlu de venituri salariale (diverse ajutoare !n bani i !n natur, alte drepturi acordate !n natur, prime, sume reprezent nd participri la beneficiu, stimulente+* - aplicarea incorect a tabelelor de impozitare a drepturilor salariale* - nereinerea i nevirarea impozitului pe salariu datorat pentru persoanele angajate pe baz de convenii civile sau pentru zilieri*

- necumularea !n vederea impozitrii, a tuturor drepturilor salariale acordate* - ne!nregistrarea obligaiilor de plat a impozitului pe salarii* - ne!nregistrarea impozitului pe salariul suplimentar pentru depairea fondului de referin* - necalcularea i nereinerea impozitului pe salarii* - nerespectarea legislaiei privind stabilirea bazei de impozitare, cumul, scutirile i reducerile de impozit* #n ce privete celelalte impozite i ta"e datorate bugetului de stat i bugetelor locale de ctre contribuabili, persoane juridice, abaterile cele mai frecvente se refer la& - evidenierea !n contabilitate a unor cldiri la valori inferioare celor reale* - nedepunerea la organele fiscale a declaraiilor privind cldirile aflate !n patrimoniu, a mijloacelor de transport aflate !n posesie i a terenurilor deinute sau aflate !n administrarea agenilor economici* - declararea unor date eronate, neactualizate sau nesincere !n ce privete impozitul pe cldiri, ta"a asupra mijloacelor de transport, pentru folosirea terenurilor proprietate de stat* - neconstituirea i nevirarea impozitului pe dividente, calcularea eronat a acestuia* - nereinerea impozitului pe dividente aferent avansurilor acordate !n cursul anului, care dup realizarea profitului i aprobarea bilanului, au avut destinaia de dividente. $vaziuunea fiscal identificat de organele financiar)fiscale, la persoanele fizice i asociaiile familiale se localizeaz, !n principal, la impozitul pe venit* impozite i ta"e locale* ta"a pe valoare adugat* accize* alte impozite i ta"e.

Cauzele principale ale ne!ndeplinirii obligaiilor fiscale de ctre persoanele fizice i asociaiile familiale sunt& - desfurarea de activiti productoare de venituri fr autorizaie legal sau fr documente legale de provenien a mrfurilor comercializate* - conducerea incorect a evidenelor privind veniturile realizate i a c(eltuielilor efectuate pentru realizarea veniturilor* - nedeclararea veniturilor realizate de ctre persoanele fizice din comercializarea de produse prin consignaii, venituri din !nc(irieri etc.* - nedeclararea depirii plafonului de 1- milioane lei, privind ta"a pe valoare adugat, de ctre asociaiile familiale i, ca urmare, ne!nregistrarea ca pltitori de ta" pe valoare adugat* - includerea unor c(eltuieli nedeductibile legal sau a unor c(eltuieli fr documente justificative* - nedeclararea utilajelor aflate !n proprietate, !n vederea stabilirii ta"elor datorate* - !nclcarea prevederilor legale privind modul de desfurare i impozitare a activitii de ta"imetrie auto, de ctre persoanele autorizate s desfoare astfel de activiti, prin neprezentarea la organul fiscal pentru citirea aparatelor de ta"at. Cauzele evaziunii fiscale pot fi& - comportamentul negativ al contribuabililor* - necunoaterea sau ignorarea legislaiei fiscale i, deci, a obligaiilor care decurg din aplicarea acesteea* - interpretarea sau aplicarea eronat i c(iar abuziv a legislaiei fiscale* - nerespectarea de ctre agenii economici a reglementrilor privind organizarea evidenei patrimoniului, veniturilor, c(eltuielilor i rezultatelor financiare, neconducerea corect i la timp a evidenei contabile. Se constat !nregistrri contabile eronate sau omisiuni de !nregistrare, !n special privind

obligaiile fiscale. $videna primar este inut necorespunztor, e"ist nd neconcordane !ntre datele din contabilitate i cele din jurnalele de v nzare) cumprare, !nregistrri fr a avea la baz documente. 2ceste !nclcri ale reglementrilor !n materie contabil sunt realizate cu scopul de sustragere de la stabilirea i plata impozitelor i ta"elor. %reponderente sunt !ns i situaiile !n care contabilitatea este !ncredinat unor neprofesioniti, unor persoane care nu au pregtirea sau e"periena necesar sau care nu i)au !nsuit noile reglementri 1 situaie frecvent la micii !ntreprinztori, persoane fizice sau asociaii familiale i la societile comerciale cu rspundere limitat* - munca clandestin manifestat cel puin sub doua forme& activitate pe cont propriu, fr autorizaie i aa numita 3munc la negru4. %ractic, anumite forme de activiti ascunse, scap controlului fiscal. 2ctivitile respective se manifest !n special !n agricultur i comer. 'egea nr. 5671889 este !n prezent actul normativ, cadru !n materia evaziunii fiscale. :nterpretarea i !nelegerea corect a prevederilor acestei legi se poate realiza !ns numai prin coroborarea ei cu o serie de alte reglementri. ;a de comple"itatea fenomenului evaziunii fiscale, este evident c aceast lege prezint o serie de imperfeciuni, acesta fiind de altfel motivul pentru care se lucreaz !n prezent la un proiect de modificare a acestui act normativ.

-. CONTRAVENII I INFRACIUNI PRIVIND FAPTELE DE EVAZIUNE FISCAL. SANCIUNILE FISCALE. ;aptele de evaziune fiscal constituie contravenii sau infraciuni. Constituie contravenii urmtoarele fapte, sv rite !n astfel de condiii !nc t, potrivit legii penale, s constituie infraciuni& A*e 'a . $ei +e ,&u +e&"(a % /u&i'i#% Fizi#%

CONTRAVENIA <edeclararea, !n termenele prevzute de lege, de ctre contribuabili, a veniturilor i bunurilor supuse impozitelor, ta"elor si contribuiilor <e!ntocmirea la termen i conform prevederilor legale a documentelor primare i contabile privind veniturile realizate ale contribuabililor Sustragerea de la plata impozitelor, ta"elor i a contribuiilor datorate statului pentru veniturile obinute prin e"ercitarea de activiti neautorizate Calcularea eronat a impozitelor, ta"elor i contribuiilor, cu consecina diminurii valorii creanei fiscale cuvenite statului <eaducerea la !ndeplinire, la termen, a dispoziiilor date prin actul de control !nc(eiat de organele financiar) fiscale <eprezentarea de ctre contribuabili la cererea organelor de control, a documentelor justificative i contabile referitoare la modul !n care au fost !ndeplinite obligaiile fiscale =efuzul de a prezenta organului financiar)fiscal bunurile materiale supuse impozitelor i ta"elor, !n vederea stabilirii veridicitii declaraiei de impunere i a realitii !nregistrrii acestora de ctre contribuabili. <edeclararea, !n termen de 0 zile de la !nregistrare, la organul fiscal pe a crui raz teritorial !i are sediul, a datelor !n legtur cu subunitile constituite !n sucursale, filiale, puncte de lucru, depozite, magazine, bncile i conturile

de la 1--.--la 2.---.---

de la 1--.--la /--.---

de la /--.--la 2.---.--de la ,--.--la 2.---.--de la 1--.--la /--.---

de la 2--.--la 1.---.---

de la 1--.--la /--.---

bancare !n lei i !n valut, indiferent de locul unde funcioneaz, !n ar sau strintate. <edeclararea, ctre organul de control, a bunurilor sau valorilor impozabile, depozitate !n alte locuri. <edeclararea i la organul fiscal teritorial unde funcioneaz a subunitilor, de pe teritoriul rii, constituite !n sucursale, filiale, puncte de lucru, depozite, magazine i oricare alte locuri !n care se desfoar activiti productoare de venituri. <ecomunicarea organelor fiscale competente, !n termen de 10zile de la data la care a avut loc, a oricrei sc(imbri intervenite !n legtur cu unitile constituite. <ecomunicarea de ctre bnci, la solicitarea organelor de control, a e"istenei conturilor desc(ise de contribuabili. <ereinerea sau nevrsarea, la termene legale, de ctre contribuabilii crora le revin asemenea obligaii, a impozitelor, ta"elor i a contribuiilor care se realizeaz prin stopaj la surs. <eonorarea !n mod nejustificat, de ctre bnci sau instituii financiare, la care contribuabilii au conturi de disponibiliti bneti, a titlurilor de crean fiscal emise de organele competente, !n vederea urmririi silite a impozitelor, ta"elor i a contribuiilor neac(itate !n termen, inclusiv a majorrilor de !nt rziere. <edepunerea actelor, situaiilor i a oricror altor date !n legtur cu activitateea efectuat de ctre unitatea i subunitile de care rspund contribuabilii, cerute de organele financiar) contabile din unitate sau subunitate, precum i utilizarea, !n alte condiii dec t cele legale, a documentelor cu regim special.

de la 2--.--la 1.---.---

de la 1--.--la /--.---

de la /--.--la /.---.---

de la 1--.--la 0--.---

de la ,--.--la 2.---.---

de la 1--.--la /--.---

%ersoana contribuabil contravenient mai suport&

- o sum egal cu diferenele de impozite, ta"e i contribuii stabilite de organul de control, pe l ng impozitele, ta"ele i contribuiile neac(itate, !n cazul !n care impozitele, ta"ele i contribuiile datorate statului au fost diminuate prin !nclcarea dispoziiilor fiscale* - o sum egal cu dublul diferenelor constatate, pe l ng diferenele de impozite, ta"e i contribuii stabilite, potrivit legii, dac organul de control constat c persoana contribuabil a sv rit o nou contravenie !n termen de un an. #n cazul !n care, ca urmare a sv ririi unei contraveniii, nu se pot stabili, pe baza evidenelor contribuabilului, impozitele, ta"ele i contribuiile datorate, acestea se determin de organul de control prin estimare, utiliz nd !n acest scop orice documente i informaii referitoare la activitatea i perioada desfurat, inclusiv compararea cu activiti i cazuri similare. Constatarea contraveniilor i aplicarea sanciunilor se face de ctre organele de control financiar)fiscal din cadrul >inisterului ;inanelor i din unitile teritoriale subordonate, ?arda financiar i alte organe !mputernicite de lege. %rocesul verbal de verificare se comunic !n copie contravenientului de ctre organul de control care a aplicat sanciunea, !n termen de cel mult 10 zile de la data !ntocmirii acestuia. %l ngerea !mpotriva procesului verbal de verificare se soluioneaz de judectoria !n a crei raz teritorial a fost sv rit contravenia. 'egea pentru combaterea evaziunii fiscale stabilete o serie de fapte care constituie infraciuni, astfel&

I !&a#0iu ea =efuzul de a prezenta organelor de control docomentele justificative i actele de eviden contabil prevzut de lege, necesare pentru stabilirea obligaiilor fa de stat. #ntocmirea incomplet sau necorespunztoare de documente primare i de eviden contabil, ori acceptarea unor astfel de documente, cu scopul de a !mpiedica controlul financiar)contabil pentru identificarea cazurilor de evaziune fiscal. Sustragerea de la plata impozitelor, ta"elor i a contribuiilor datorate statului prin ne!nregistrarea unor activiti pentru care legea prevede obligaia !nregistrrii, !n scopul obinerii de venituri. Sustragerea de la plata obligaiilor fiscale, !n !ntregime sau !n parte, prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea obiectului sau a sursei impozabile sau ta"abile sau efectuarea oricror alte operaiuni !n acest scop. ;apta de a nu evidenia prin acte contabile sau alte documente legale, !n !ntregime sau !n parte, veniturile realizate ori de a !nregistra c(eltuieli care nu au la baz operaiuni reale, dac au avut ca urmare neplata ori diminuarea impozitului, ta"ei i contribuiei. @e asemenea i tentativa la aceast infraciune se pedepsete. Arganizarea sau conducerea de evidene contabile duble, de ctre conductorul unitii sau alte persoane cu atribuii financiar)contabile ori alterarea memoriilor aparatelor de ta"at, de marcaj sau a altor mijloace de stocare a datelor, !n scopul diminurii veniturilor supuse impozitelor, ta"elor i contribuiilor. @e asemenea i tentativa la aceast infraciune se pedepsete. @eclararea fictiv fcut de contribuabili sau !mputerniciii acestora cu privire la sediul unei societi comerciale sau la sc(imbarea acestuia fr !ndeplinirea obligaiilor prevzute de lege, !n scopul sustragerii de la controlul fiscal.

Pe'ea+"a #nc(isoare de la / luni la 2 ani sau cu amend de la 2--.--- ) 1.---.--- lei #nc(isoare de , luni la 0 ani i interzicerea unor drepturi sau amend de la 1.---.--- ) 1-.---.--- lei #nc(isoare de la 2 ani la 5 ani i interzicerea unor drepturi. #nc(isoare de la 2 ani la 6 ani i interzicerea unor drepturi. #nc(isoare de la , luni la 0 ani i interzicerea unor drepturi sau amend de la 1.---.--- 1 1-.---.--- lei.

#nc(isoare de la 2 ani la 6 ani i interzicerea unor drepturi

#nc(isoare de la 2 ani la 6 ani i interzicerea unor drepturi

2naliza critic a actualului sistem fiscal scoate !n eviden faptul c manifestarea pe scar larg a evaziunii fiscale !n economia rom neasc a fost determinat, !n principal, de urmtorii factori&

- marimea prelevrii fiscale sau gradul de fiscalitate* - politica sanciunilor fiscale* - nivelul de organizare i pregtire a aparatului fiscal* - e"istena unui cadru legislativ fiscal necorelat i confuz i a unui mecanizm fiscal inadecvat cerinelor unui sistem fiscal integrat. Specialitii !n domeniul fiscal au ajuns unanim la concluzia c evaziunea fiscal este cu at t mai de temut cu c t impozitul este mai ridicat. :at de ce orice stat, pentru realizarea veniturilor sale, este necesar s dimensioneze i s distribuie de o aa manier sarcinile publice, astfel !nc t orice contribuabil s)i poat plti integral i la timp impozitele datorate. @esconsiderarea unui asemenea punct de vedere face ca un sistem fiscal s nu fie eficient. 2stfel, indifirent de pregtirea inspectorului fiscal, sau de mrimea sanciunilor aplicate, este foarte posibil ca statul s nu reueasc s !ncaseze de la contribuabilul su impozitele cerute. Arice pltitor va face, !n aceste condiii, tot ce)i st !n putin pentru a scpa de asemenea rigori insuportabile, iar unul din mijloace este tocmai frauda fiscal. %rin urmare, marimea prelevrii fiscale trebuie studiat cu atenie pentru a nu facilita manifestarea fenomenelor de evaziune fiscal, ea put nd fi asigurat la nivelul cerinelor bugetare pe alte ci, cum ar fi dezvoltarea forelor de producie, repartizarea ec(itabil a sarcinilor fiscale, cuprinderea i impunerea !ntregii materii impozabile, a tuturor contribuabililor .a. @e asemenea, sanciunile fiscale sunt instrumentele, mijloacele prin care sunt pedepsite abaterile de la normele fi"ate de legile fiscale. #n realizarea politicii fiscale a statului nostru, dup revoluie, sanciunile fiscale au avut un rol semnificativ, iar !n prima perioad au fost practic ine"istente. 2ceast stare de lucruri a constituit o cauz major a fraudelor fiscale la scar naional. @in acest punct de vedere, dac se face o analiz critic, de ansamblu, a sistemului, celelalte imperfeciuni i inconveniente ale acestuia, luate prin comparaie, devin minore.

2adar, pentru a stopa cu eficacitate fraudele fiscale, controlul fiscal trebuie s aib la !ndem n cele mai adecvate sanciuni. Studiile recente au demonstrat c !n materie fiscal, aplicarea celor mai aspre msuri au nu numai un rol reparator, ci mai degrab un rol preventiv, pentru descurajarea unor asemenea fapte. :at de ce sanciunile fiscale trebuie s fie diversificate i suficient de aspre !n raport cu gravitatea faptelor, de nivelul impozitului sustras, de recidiv etc. :mplementarea noilor reglementri pe linia combaterii evaziunii fiscale, !n etapa actual a reformei fiscale, are menirea de a redresa situaia e"istent. 2ceste reglementri completeaz cadrul juridic al sistemului fiscal actual i pun !n practic instrumentele de aciune specifice oricrei economii de pia. Sanciunile fiscale sunt multiple i pot fi clasificate !n raport cu severitatea i modul de aplicare, astfel& amenda fiscal, este mijlocul cel mai obinuit pentru sancionarea abaterilor fiscale, care !n raport cu gravitatea faptelor sv rite pot fi& - amenda contravenional, aplicat de organul de control stabilit !n sum fi", reglementeat e"pres prin lege, sau amenda contravenional proporional, care este stabilit !n raport de impozitul sustras, i se aplic, ca regul general, !n caz de recidiv sau c nd e"ist elemente de intenie* - amenda penal, aplicat de instana judectoreasc pe baza actelor de control fiscal !n cazul !nclcrii cu intenie a unor norme !n materie fiscal, considerate infraciuni. #n cazul infraciunilor sv rite de contribuabili, reglementrile actuale prevd pentru anumite fapte mai grave i sanciunea cu !nc(isoare, concomitent cu alte msuri, cum ar fi interzicerea unor drepturi. 2ctualul regim sancionator nu ar fi complet i eficient dac nu s)ar fi asigurat prin lege i alte forme de sanciune fiscal distincte, !ns complementare celor artate mai sus, cum ar fi& - dob nda reparatorie sau majorrile de !nt rziere pentru neplata integral i la termen a impozitelor datorate, care se aplic pentru a compensa

prejudiciul adus statului prin ne!ncasarea la timp a impozitului, iar procentul de dob nd are la baz costul de !mprumut guvernamental* - confiscarea bunurilor, care este o msur complementar sanciunilor penale. %entru stoparea fenomenelor de evaziune fiscal care s)ar produce c(iar i !n ciuda celor mai aspre msuri, controlul fiscal trebuie s aib la !ndem n i acel mijloc eficace de constr ngere, respectiv de reparare a prejudiciului adus statului prin ascunderea documentelor sau a obiectelor impozabile sau ta"abile. #n acest sens, organului de control i s)a legiferat dreptul de a stabili prin estimare nivelul impozitului datorat, utiliz nd, !n acest scop, orice documente i informaii referitoare la activitatea i perioada desfurat, inclusiv compararea cu activiti i cazuri similare. 2cest msur, alturi de ansamblul de sanciuni fiscale care fac obiectul noilor reglementri, constituie, practic, o revoluionare i o reconsiderare a actualului sistem fiscal, contribuabilul fiind cel care are sarcina de a dovedi corectitudinea privind nivelul impozitului calculat i c aplicarea sanciunii fiscale este nejustificat.