STANDARDUL NAIONAL DE CONTABILITATE "CONTRACTE DE LEASING" Introducere 1. Prezentul standard este elaborat n baza Directivelor UE i IAS 17 "Contracte de leasing".

Obiectiv 2. Obiectivul prezentului standard const n stabilirea modului de contabilizare a operaiunilor de leasing i de prezentare a informaiilor aferente in situaiile financiare ale locatarilor i locatorilor. Domeniu de aplicare 3. Prezentul standard se aplic la contabilizarea tuturor contractelor de leasing, cu excepia: 1) contractelor de leasing privind explorarea i/sau exploatarea resurselor minerale (SNC Imobilizri necorporale i corporale); 2) contracte de licen pentru brevete, drepturi de autor i drepturi conexe (SNC Imobilizri necorporale i corporale). 4. Prezentul standard nu reglementeaz modul de evaluare a: 1) investiiilor imobiliare deinute de locatari (SNC Investiii imobiliare); 2) investiiilor imobiliare transmise de ctre locatori n leasing operaional (SNC Investiii imobiliare); 3) activelor biologice primite de locatori n leasing financiar i/sau activelor biologice transmise de ctre locatori n leasing operaional (SNC 41 Particularitile contabilitii n agricultura). Definiii 5. n prezentul standard noiunile utilizate semnific: Contract de leasing contract potrivit cruia locatorul cedeaz locatarului contra unei pli sau serii de pli dreptul de utilizare a activului pentru o perioad convenit de timp. n sensul prezentului standard noiunea de leasing cupri nde de asemenea arenda, locaiunea (nchirierea). Contract de leasing financiar contract de leasing n care partea preponderent din riscurile i beneficiile aferente deinerii activului transmis n leasing trece de la locator la locatar. Contract de leasing operaional orice contract de leasing care nu reprezint contract de leasing financiar. Chirie contingent o parte din plile de leasing care n contractul de leasing nu se fixeaz n mrimea determinat, ci se stabilete n baza unor indicatori (de exemplu, un procentaj de la vnzri etc.). Durat de funcionare economic: 1) perioada de timp n decursul creia activul este utilizabil de ctre unul sau mai muli utilizatori sau 2) cantitatea unitilor de produse (servicii) care se prevede s se obin din utilizarea activului de ctre unul sau mai muli utilizatori. Durat de funcionare util durata estimat (probabil) de utilizare a activului care rmne de la nceputul termenului de leasing, dar nu se limiteaz la acest termen, n decursul creia entitatea ateapt obinereabeneficiile din utilizarea activului. nceput al termenului de leasing data la care se efectueaz primirea-predarea activelor n leasing. Pli minime de leasing pli (rate) efectuate de ctre locatar pe toat durata contractului de leasing, care cuprind: principalul (valoarea rambursabil a activului transmis n leasing), dobnda de leasing, valoarea rezidual garantat. n plile minime de leasing nu se includ: chiria contingent, impozite, pli de asigurare, cheltuieli de reparaie, de ntreinere i alte

cheltuieli aferente activului transmis n leasing, valoarea rezidual negarantat. Principalul (valoare rambursabil) valoarea activului transmis n leasing care urmeaz a fi rambursat locatorului pe parcursul termenului de leasing i nu include dobnda de leasing. Valoare just suma cu care activul ar putea fi schimbat de bun voie n procesul unei tranzacii desfurate n condiii normale ntre pri interesate, independente i bine informate. Valoare rezidual garantat o parte din valoarea rezidual a activului transmis n leasing, recuperarea creia este garantat locatorului. Clasificarea contractelor de leasing 6. n funcie de gradul de repartizare ntre locator i locatar a riscurilor i beneficiilor aferente activelor transmise n leasing, se delimiteaz dou tipuri de leasing: financiar i operaional. deinerii

7. Tipul leasingului se stabilete la nceputul termenului de leasing n baza condiiilor contractuale i trebuie s fie identic pentru locatar i locator. La clasificarea contractului de leasing este necesar a asigura prioritatea coninutului asupra formei, adic a lua n considerare mai curnd esena economic a contractului, dect forma lui juridic. 8. Contractul de leasing financiar prevede respectarea cel puin a uneia din urmtoarele condiii:

1) la expirarea termenului de leasing dreptul de proprietate asupra activului transmis n leasing trece la locatar; Exemplul 1. Entitatea A a procurat un activ i l -a transmis n leasing entitii B pe 4 ani. Conform condiiilor contractuale la sfritul termenului de leasing locatorul va transfera locatarului dreptul de proprietate asupra activului. n baza datelor din exemplu, leasingul se clasific ca financiar. 2) termenul contractului de leasing constituie cel puin 75% din durata de funcionare economic a activului transmis n leasing; Exemplul 2. Entitatea A a procurat un activ i l-a transmis n leasing entitii B pe 4 ani. Conform contrac tului de leasing locatarul va returna activul locatorului la sfritul termenului de leasing. Locatorul estimeaz durata de funcionare economic a activului la 5 ani. n baza datelor din exemplu, leasingul se clasific ca financiar, ntruct termenul contractului de leasing constituie 80% [(4 ani : 5 ani) x 100] din durata de funcionare economic a activului transmis n leasing. 3) suma plilor minime de leasing constituie cel puin 90% din valoarea just a activului transmis n leasing. Exemplul 3. Entitatea A a procurat la nceputul anului 201X un activ la valoarea just de 800 000 lei i l-a transmis n leasing entitii B pe 4 ani. Conform contractului de leasing locatarul este obligat s: achite la nceputul termenului de leasing un avans n sum de 30 000 lei; efectueze la sfritul fiecrui din primii 3 ani pli egale cu 252 880 lei i la sfritul anului 201X+1 plat de 252 890 lei pentru achitarea valorii rambursabile a activului i dobnzii de leasing la o rat anual de 15%; returneze locatorului la sfritul termenului de leasing activul la o valoare estimativ de 84 000 lei. Locatorul estimeaz durata de funcionare economic a activului la 6 ani. n baza datelor din exemplu, leasingul se clasific ca financiar, ntruct suma plilor minime de leasing constituie 1 125 530 lei (30 000 lei + 252 880 lei x 3 ori + 252 890 lei + 84 000 lei) ceea ce depete valoarea just a activului. 9. n cazul n care contractul de leasing nu conine nici o condiie indicat n p ct. 7-8 din prezentul standard, contractul de leasing se consider operaional. 10. Contractul de arend a terenului agricol se consider operaional. 11. Dac locatorul i locatarul au convenit s modifice condiiile contractului de leasing n aa mod ca s se schimbe clasificarea efectuat anterior, atunci contractul revizuit este considerat n scopuri contabile un contract nou . Modificrile estimrilor contabile (de exemplu, privind durata de funcionare economic, valoarea rezidual a activului transmis n leasing) sau modificrile de circumstane (de exemplu, nendeplinirea obligaiilor de ctre locatar) nu condiioneaz revizuirea clasificrii

leasingului n scopuri contabile. Contabilitatea leasingului la locatar Leasing financiar 12. Activul primit n leasing financiar se evalueaz la cost de intrare care include: 1) principalul (valoarea rambursabil a activului); 2) valoarea rezidual garantat;

3) costurile direct atribuibile primirii activului n leasing (de exemplu costurile legate de ncheierea contractului de leasing, de transport, de asigurare n drum, de pregtire a activului pentru utilizarea prestabilit), care conform condiiilor contractului se suport de ctre locatar. 13. Valoarea rambursabil a activului i valoarea lui rezidual se indic n graficul plilor de leasing ntocmit conform condiiilor contractuale. Primirea activului n leasing financiar se reflect la cost de intrare ca majorare concomitent a imobilizrilor corporale i a datoriilor pe termen lung i scurt. Exemplul 4. n conformitate cu condiiile exemplului 3, plile de leasing se repartizeaz n principalul i dobnda n felul urmtor: Tabelul 1 Graficul plilor de leasing (n lei) Pli de leasing Data inclusiv total 2 30 000 252 880 252 880 252 880 252 890 1 041 530 dobnda de leasing 3 principalul 4 30 000 137 380 157 987 181 685 208 948 716 000 Soldul valorii activului 5 800 000 770 000 632 620 474 633 292 948 84 000*

1 1.01.201X 1.01.201X 31.12.201X 31.12.201X +1 31.12.201X +2 31.12.201X +3 Total

115 500 94 893 71 195 43 942 325 530

* Valoarea rezidual garantat se va rambursa locatorului prin returnarea activului la expirarea termenului de leasing n baza datelor din exemplul 3 i tabelul 1, la nceputul termenului de leasing locatarul nregistreaz : avansul acordat n sum de 30 000 lei ca majorare a creanelor curente i micorare a numerarului; costul de intrare a activului primit n leasing n sum de 800 000 lei ca majorare a imobilizrilor corporale concomitent c u majorare a cotei-pri curente a datoriilor pe termen lung n sum de 167 380 lei (30 000 lei + 137 380 lei) i majorare a datoriilor pe termen lung n sum de 632 620 lei (157 987 lei + 181 685 lei + 208 948 lei + 84 000 lei). 14. Prima de asigurare aferent activului primit n leasing (cu excepia costului asigurrii n drum), care conform condiiilor contractului se suport de ctre locatar, se atribuie la costuri/cheltuieli curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a obiectului respectiv. n cazul n care costuri de asigurare depesc pragul de semnificaie prestabilit i se refer la dou sau mai multe perioade de gestiune, ele pot fi contabilizate ca cheltuieli anticipate cu decontarea ulterioar la costuri i/sau cheltuieli curente n modul prevzut de politicile contabile ale locatarului. Exemplul 5. O entitatea a primit n anul 201X n leasing financiar un utilaj tehnologic i a suportat urmtoarele costuri: aferente transportrii utilajului, prestate de o entitate ter n sum de 6 000 lei;

 prima de asigurare anual n sum de 30 000 lei pltit n noiembrie anului de gestiune. Cheltuielile menionate nu depesc pragul de semnificaie stabilit de entitate n politic ile contabile. n baza datelor din exemplu, locatarul n anul 201X contabilizeaz: costurile de transport n sum de 6 000 lei ca majorare concomitent a imobilizrilor corporale i datoriilor curente; prima de asigurare n sum de 30 000 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente. 15. La primirea activului n leasing financiar locatarul determin plile minime de leasing i stabilete: 1) durata de funcionare util a activului, care nu poate depi termenul contractului de leasing; 2) metoda de calculare a amortizrii activului. 16. Plile de leasing financiar ce se efectueaz de locatar n decursul termenului de leasing includ: 1) prile principalului (reducerea valorii rambursabile a activului primit n leasing) i 2) dobnzile de leasing. 17. Plile aferente valorii rambursabile a activului primit n leasing se reflect pe msura survenirii termenelor de plat ca diminuare a cotei-pri curente a datoriilor pe termen lung i majorare a datoriilor curente. 18. Dobnda de leasing se calculeaz n cursul termenului de leasing pe msura survenirii termenelor de plat prin metod prevzut n contractul de leasing i se nregistreaz ca cheltuieli curente sau se capitalizeaz conform SNC "Costurile ndatorrii". 19. Locatarul nregistreaz chiria contingent n baza contabilitii de angajamente ca cheltuieli curente ale perioadei, n care acestea au fost suportate. Exemplul 6. n conformitate cu condiiile contractuale locatarul care a primit n leasing financiar o ncperecu destinaie comercial, este obligat s efectueze la sfritul fiecrei luni pe lng ratele de leasing i achitarea chiriei contingente n mrime de 3% din veniturile din vnzri lunare. n prima lun a termenului de leasing locatarul nu a constatat venituri din vnzri, iar n a doua lun vnzrile au constituit 57 800 lei. n baza datelor din exemplu, locatarul nregistreaz la sfritul celei de-a doua luni cheltuieli aferente chiriei contingente n sum de 1 734 lei (57 800 lei x 0,03) ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente . 20. Durata de funcionare util a activului se stabilete de locatar la nceputul termenului de leasing. Dac conform condiiilor contractuale nu se prevede c la expirarea termenului de leasing dreptul de proprietate asupra activului se transfer ctre locatar, durata de funcionare util a activului va fi egal cu cel mai mic termen dintre termenul contractului de leasing i durata de funcionare util stabilit pentru activele similare proprii. 21. Amortizarea activului primit n leasing se calculeaz de ctre locatar n fiecare perioad de gestiune conform SNC Imobilizri necorporale i corporale prin metoda acceptat n politicile contabile pentru activele proprii similare. Amortizarea calculat se nregistreaz n fiecare perioad de gestiune ca costuri/cheltuieli curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a activului primit n leasing. Exemplul 7. n baza datelor din exemplul 4 s presupunem c locatarul utilizeaz activul primit n leasing n scopuri administrative i conform politicilor contabile calculeaz amortizarea activelor proprii similare prin metoda liniar. n acest caz locatarul va calcula amortizarea activului primit n leasing financiar n suma total de 716 000 lei (800 000 84 000) n decursul termenului de leasing (4 ani). Amortizarea lunar n mrime de 14 917 lei (716 000 lei : 4 ani : 12 luni) se va nregistra ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i amortizrii imobilizrilor corporale . 22. Deprecierea activelor primite n leasing se contabilizeaz n acelai mod ca i pentru activele similare proprii conform SNC Deprecierea activelor. 23. Costurile pentru ntreinerea i reparaia activelor primite n leasing, care conform condiiilor contractului se suport de ctre locatar, se nregistreaz ca costuri/cheltuieli curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a activelor re spective. Costurile ulterioare se capitalizeaz n acelai mod ca i pentru activele proprii similare n conformitate cu SNC Imobilizri necorporale i corporale. 24. Activul restituit de ctre locatar locatorului la expirarea contractului de leasing sau rezilierea acestuia nainte de termen

se contabilizeaz ca diminuare concomitent a datoriilor i imobilizrilor corporale. Exemplul 8. O entitate a primit la nceputul anului 201X n leasing financiar o ncpere comercial, pe 4 ani, valoarea rambursabil fiind 600 000 lei, achitat anual n pri egale. Valoarea rezidual estimativ a activului ce urmeaz a fi returnat locatorului la sfritul termenului de leasing este 20 000 lei. Conform politici lor contabile locatarul calculeaz amortizarea active lor proprii similare prin metoda liniar. Activul primit n leasing a fost restituit locatorului la sfritul anului 201X+2 (cu un an nainte de termen). n baza datelor din exemplu, locatarul n anul 201X+2 la restituirea activului contabilizeaz: suma amortizrii acumulate de 450 000 lei (600 000 lei : 4 ani x 3 ani) ca diminuare concomitent a amortizrii i imobilizrilor corporale; cota neachitat a principalului n sum de 170 000 lei (6 00 000 lei + 20 000 lei 450 000 lei) ca micorare concomitent a datoriilor i imobilizrilor corporale. 25. Exemplul privind modul de contabilizare a leasingului financiar este prezentat n anexa 1. Leasing operaional 26. Activele primite n leasing operaional se reflect de ctre locatar n conturile extrabilaniere la valoarea convenit de pri n contractul de leasing. 27. Costurile direct atrbuibile ntrrii (restituirii) activului primit n leasing i costurile de ntreinere, care conform condiiilor contractului se suport de ctre locatar, se nregistreaz ca costuri/cheltuieli curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a activului respectiv. n cazul n care aceste costuri depesc pragul de semnificaie prestabilit i se refer la dou sau mai multe perioade de gestiune, ele pot fi contabilizate ca cheltuieli anticipate cu decontarea n limita termenului de leasing la costuri i/sau cheltuieli curente n modul prevzut de politic ile contabile ale locatarului. 28. Plile de leasing stabilite n contractul de leasing se atribuie la costuri i/sau cheltuieli curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a activului primit n leasing conform contabilitii de angajamente pe o baz sistematic care reflect obinerea beneficiilor din utilizarea activului pe durata termenului de leasing. Exemplul 9. O entitate a primit n leasing operaional un echipament tehnologic destinat fabricrii produselor pe o perioad de 18 luni. Conform contractului ncheiat locatarul achit la nceputul fiecrui trimestru o plat n avans n sum de 54 000 lei pentru folosirea echipamentului n urmtoarele 3 luni. Conform politicilor contabile ale locatarului, plile pentru echipament primite n leasing operaional efectuate n mrimea stabilit n contract se repartizeaz pe perioade n pri egale. n baza datelor din exemplu, locatarul nregistreaz plile efectuate la nceputul fiecrui trimestru a majorare a avansurilor acordate i diminuare a numerarului. La sfritul fiecrei luni locatarul contabilizeazmajorarea costurilor de producie n mrime de 18 000 lei (54 000 : 3) i majorarea datoriilor curente. Ulterior locatarul efectueaz compensarea reciproc a avansurilor acordate i a datoriilor curente. 29. Costurile aferente reparaiei activului primit n leasing, care conform condiiilor contractului se suport de ctre locatar, se nregistreaz potrivit politicilor contabile ale acestuia: 1) ca cheltuieli curente sau anticipate dac reparaia se efectueaz n antrepriz sau n regie proprie la locul utilizrii activului; 2) locatarului. ca costuri ale activitii auxiliare dac reparaia se efectueaz n regie proprie de subdiviziunea de reparaie a

30. Activele utilizabile (de exemplu piesele de schimb i alte materiale) obinute n urma reparaiei activului primit n leasing i care nu urmeaz a fi restituite locatorului, se evalueaz la valoarea realizabil net i se nregistreaz ca majo rare a stocurilor i diminuare a cheltuielilor anticipate (costurilor activitilor auxiliare) sau majorare a veniturilor curente. 31. Costurile de reparaie suportate de locatar, care potrivit SNC Imobilizri necorporale i corporale nu se capitalizeaz, se contabilizeaz ca costuri/cheltuieli curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a activului primit n leasing i diminuare a cheltuielilor anticipate (costurilor activitilor auxiliare). 32. Costurile de reparaie suportate de locatar, care potrivit SNC Imobilizri necorporale i corporale se capitalizeaz, se nregistreaz ca un obiect de eviden distinct al imobilizrilor corporale i, totodat ca diminuare a cheltuielilor anticipate (costurilor activitilor auxiliare). Amortizarea acestui obiect se calculeaz pe perioada cea mai mic dintre termenul contractului de leasing i durata de funcionare util a activului primit n leasing i se nregistreaz ca majorare concomitent a costurilor/cheltuielilor curente i amortizrii imobilizrilor corporale. 33. Efectuarea de ctre locatar a reparaiei activului primit n leasing pe seama diminurii plilor de leasing se contabilizeaz ca prestare de servicii (executare de lucrri ). n acest caz costul efectiv al lucrrilor de reparaie acceptate de ctre

locator se deconteaz la cheltuieli curente n contrapartid cu diminuarea cheltuielilor anticipate (costurilor activitilor auxiliare). Valoarea de vnzare a lucrrilor de reparaie predate locatorului se reflect ca majorare concomitent a creanelor i venitur ilor curente. Ulterior se efectueaz trecerea n cont (compensarea reciproc) a creanelor i datoriilor curente. Exemplul 10. O entitate a primit n anul 201X n leasing operaional pe 3 ani o cldire cu destinaie administrativ. Peste un an locatarul a efectuat n regie proprie lucrri de reparaie a cldirii n scopul meninerii obiectului n stare funcional. Costul efectiv al reparaiei a constituit 360 000 lei. Conform contractului ncheiat locatorul accept ca costul reparaiei n mrime de pn la 240 000 lei s fie compensat din contul plilor de leasing care se efectueaz la sfritul fiecrei luni n sum de 60 000 lei. Respectiv, costul reparaiei, ce depete limita stabilit n contract, urmeaz s fie suportat de ctre locatar. P otrivit politiclor contabile ale acestuia, costurile aferente reparaiei curente a activelor primite n leasing se nregistreaz ca cheltuieli anticipate i se atribuie uniform cheltuielilor curente n termen de un an. n baza datelor din exemplu, locatarul n anul 201X+1 contabilizeaz costurile efective aferente lucrrilor de reparaie a activelor primite n leasing n sum total de 360 000 lei ca majorare a cheltuielilor anticipate concomitent cu majorarea datoriilor curente, amortizrii imobilizrilor corporale i diminuarea activelor utilizate . La acceptarea serviciilor de reparaie de ctre locator, locatarul contabilizeaz: costul reparaiei n sum de 240 000 lei ca majorare a costurilor vnzrilor i diminuare a cheltuielilor anticipate; venit din prestarea serviciilor de reparaie n sum de 240 000 lei ca majorare concomitent a creanelor curente i veniturilor din vnzri. La sfritul fiecrei din cele 4 luni ulterioare locatarul nregistreaz compensarea reciproc n sum de 60 000 lei ca diminuare concomitent a datoriilor i creanelor curente. Costurile reparaiei n mrime de 120 000 lei (360 000 lei 240 000 lei), suportate de locatar, vor fi nregistrate lunar n decursul anului n sum de 10 000 lei (120 000 lei : 12 luni) ca majorare a cheltuielilor curente idiminuare a cheltuielilor anticipate. 34. Exemplul privind modul de contabilizare a leasingului operaional este prezentat n anexa 2. Contabilitatea leasingului la locator Leasing financiar 35. Locatorul nregistreaz transmiterea activului n leasing financiar ca ieire a obiectului corespunztor. n acest scop la nceputul termenului de leasing se contabilizeaz: 1) decontarea amortizrii acumulate pn la transmiterea activului n leasing financiar (dac aceasta exist); 2) majorarea concomitent a creanelor i veniturilor anticipate la suma valorii rambursabile i reziduale garantate a activului transmis n leasing financiar; 3) majorarea cheltuielilor anticipate i diminuarea valorii contabile a activului transmis n leasing financiar. Exemplul 11. O entitate a transmis n anul 201X n leasing financiar o cldire cu valoarea contabil de 750 000 lei, amortizarea acumulat fiind 225 000 lei. Conform contractului valoarea rambursabil a cldirii alctuiete 790 000 lei. n baza datelor din exemplu, locatorul la nceputul termenului de leasing contabilizeaz : diminuarea concomitent a amortizrii i imobilizrilor corporale n sum de 225 000 lei; majorarea concomitent a creanelor i a veniturilor anticipate n sum de 790 000 lei; majorare a cheltuielilor anticipate i diminuarea valorii imobilizrilor corporale n sum de 750 000 lei. 36. n bilanul locatorului creanele, veniturile i cheltuielile anticipate aferente operaiunil or de leasing financiar se divizeaz n cele pe termen lung i curente. 37. Costurile directe iniiale, aferente negocierii i semnrii contractului de leasing financiar (de exemplu comisioane pentru cutarea locatarului, servicii de evaluare, juridice etc.) care conform condiiilor contractului se suport de ctre locator, se constat ca cheltuieli curente. n cazul n care aceste costuri depesc pragul de semnificaie prestabilit i se refer la dou sau mai multe perioade de gestiune, ele pot fi contabilizate ca cheltuieli anticipate cu decontarea n limita termenului contractului de leasing la costuri i/sau cheltuieli curente n modul prevzut de politicile contabile ale locatorului .

38. Creanele pe termen lung nregistrate la transmiterea activului n leasi ng financiar, pe parcursul termenului de leasing se diminueaz treptat, concomitent cu majorarea cotei -pri curente a creanelor pe termen lung. Pe msura survenirii termenelor de plat, locatorul nregistreaz majorarea creanelor curente i diminuare a cotei-pri curente a creanelor pe termen lung. 39. Veniturile i cheltuielile anticipate nregistrate la transmiterea activului n leasing financiar, pe parcursul termenului de leasing se trec la venituri i, respectiv, cheltuieli curente treptat (pe pri) pe msura survenirii termenelor de ach itare stabilite prin contractul de leasing. Exemplul 12. Utiliznd datele din exemplul 11 s presupunem c cldirea este transmis n leasing pe 4 ani, plile de leasing aferente principalului fiind achitate la finele fiecrui semestru n pri egale. n baza datelor din exemplu, locatorul contabilizeaz: a) anual: majorarea cotei-pri curente a creanelor pe termen lung i diminuarea creanelor pe termen lung n sum de 197 500 lei (790 000 lei : 4 ani). b) semestrial: majorarea creanelor comerciale i diminuarea cotei-pri curente a creanelor pe termen lung n sum de 98 750 lei (197 500 lei : 2 semestre); diminuarea veniturilor anticipate i majorarea veniturilor curente n sum de 98 750 lei (790 000 lei : 4 ani : 2 semestre); majorarea cheltuielilor curente i diminuarea cheltuielilor anticipate n sum de 93 750 lei (750 000 lei : 4 ani : 2 semestre). 40. Dobnda de leasing se calculeaz pe msura survenirii termenelor de achitare stabilite prin contractul de le asing financiar i se nregistreaz ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente. Exemplul 13. n conformitate cu condiiile contractuale, suma dobnzii pe durata contractului de leasing financiar este de 135 000 lei. Dobnda se achit trimestrial, prima rat aferent dobnzii fiind de 18 250 lei. n baza datelor din exemplu, locatorul, la expirarea primelor trei luni din termenul de leasing, contabilizeaz calcularea dobnzii de leasing n sum de 18 250 lei ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente. 41. Activul primit (returnat) de la locatar la expirarea termenului de leasing financiar se evalueaz la valoarea rezidual garantat i/sau negarantat i se nregistreaz ca majorare a imobilizrilor corporale i diminuare a cheltuielilor anticipate. Exemplul 14. O entitate, la expirarea termenului de leasing financiar, n conformitate cu condiiile contractuale, primete activul de la locatar. Valoarea rezidual estimativ acceptat de pri la ncheierea contractului de leasing este de 84 000 lei. n baza datelor din exemplu, locatorul nregistreaz intrarea acestui obiect ca majorare a imobilizrilor corporale i diminuare a cheltuielilor anticipate n sum de 84 000 lei. 42. Activul primit (returnat) de la locatar la rezilierea contractului de leasing financiar nainte de termen se evalueaz la suma cheltuielilor anticipate aferente activului, care nu au fost trecute la cheltuieli curente. La restituirea activului nainte de expirare a termenului de leasing, n contabilitatea locatorului se nregistreaz: 1) intrarea activului ca majorare a imobilizrilor corporale i diminuare a cheltuielilor anticipate; 2) diminuarea concomitent a veniturilor anticipate i creanelor pe termen lung sau curente.

Exemplul 15. Entitatea A a transmis la nceputul anului 201X un utilaj de producie, cu valoarea contabil de 270 000 lei, n leasing financiar entitii B pe 3 ani. Valoarea rambursabil a activului (principalul) constituie 300 000 lei, achitat anual n pri egale. Locatarul se oblig la sfritul termenului de leasing s returneze locatorului activul la o valoare rezidual estimativ de 30 000 lei. Activul transmis n leasing a fost returnat de locatarla sfritul anului 201X+1 (cu un an nainte de termen ). n baza datelor din exemplu, locatorul la sfritul anului 201X+1 contabilizeaz: intrarea activului n sum de 110 000 lei [(270 000 lei 30 000 lei) : 3 ani) + 30 000 lei] ca majorare a imobilizrilor corporale i diminuare a cheltuielilor anticipate;

 diminuarea concomitent n sum de 130 000 lei (300 000 lei : 3 ani + 30 000 lei) a veniturilor anticipate i creanelor. Leasing operaional 43. Activele transmise n leasing operaional se reflect n bilanul locatorului. 44. Costurile directe iniiale, aferente nemijlocit negocierii i semnrii contractului de leasing operaional (de exemplu comisioane pentru cutarea locatarului, servicii de evaluare, juridice) care conform condiiilor contractului se suport de ctre locator, se constat ca cheltuieli curente. n cazul n care aceste costuri depesc pragul de semnificaie prestabilit i se refer la dou sau mai multe perioade de gestiune, ele pot fi contabilizate ca cheltuieli anticipate cu decontarea n limita termenului de leasing la costuri i/sau cheltuieli curente n modul prevzut de politicile contabile ale locatorului. 45. Plile de leasing operaional primite sau de primit conform condiiilor contractuale se recunosc ca venituri curente pe durata termenului de leasing conform contabilitii de angajamente pe o baz sistematicprevzut n politicile contabile ale locatorului. Exemplul 16. O entitate a transmis n leasing operaional un echipament tehnologic pe o perioad de 18 luni. Potrivit contractului ncheiat locatorul primete la nceputul fiecrui trimestru o plat n avans n sum de 54 000 lei pentru folosirea de ctre locatar al echipamentului n urmtoarele 3 luni. Conform politici lor contabile ale locatorului, veniturile din transmiterea activelor n leasing operaional se recunosc n pri egale pe durata termenului de leasing. n baza datelor din exemplu, locatorul contabilizeaz: a) la nceputul fiecrui trimestru avansurile ncasate n sum de 54 000 lei ca majorare concomitent a numerarului i a datoriilor curente; b) lunar venitule din leasing operaional recunoscute n sum de 18 000 lei (54 000 lei : 3 luni) ca majorare a creanelor i veniturilor curente; diminuarea concomitent n sum de 18 000 lei a datoriilor i a creanelor curente. 46. Amortizarea activelor transmise n leasing operaional se calculeaz de locator n conformitate cu cerinele SNC Imobilizri necorporale i corporale prin metoda acceptat n politicile contabile. Amortizarea calculat se nregistreaz ca majorare concomitent a cheltuielilor curente i a amortizrii imobilizrilor corporale . 47. Deprecierea activelor transmise n leasing operaional se contabilizeaz conform SNC Deprecierea activelor. 48. Costurile ulterioare aferente reparaiei i restabilirii activelor transmise n leasing operaional suportate de ctre locator, se nregistreaz ca cheltuieli curente sau se capitalizeaz n modul prevzut de SNC Imobilizri necorporale i corporale. 49. Costurile aferente reparaiei activelor transmise n leasing operaional efectuate de ctre locatar din contul plilor de leasing, se nregistreaz la locator ca primirea serviciilor de reparaie. n acest caz valoarea serviciilor primite se reflect ca majorare a cheltuielilor curente sau imobilizrilor corporale (n cazul capitalizrii) i totodat ca majorare a datoriilor curente. Ulterior se efectueaz compensarea reciproc a datoriilor curente privind serviciile primite i a creanelor curente privind plile de leasing. Exemplul 17. O entitate a transmis n leasing operaional pe 3 ani o cldire cu destinaie administrativ. Peste un an locatarul a efectuat n regie proprie lucrri de reparaie a cldirii n scopul meninerii obiectului n stare funcional. Cos tul efectiv a reparaiei a constituit 360 000 lei. Conform contractului ncheiat locatorul a acceptat ca costul reparaiei n mrime de pn la 240 000 s fie compensate din contul plilor de leasing care se efectueaz la sfritul fiecrei luni n sum de 60 000 lei. Respectiv, costul reparaiei, ce depete limita stabilit n contract, urmeaz s fie suportat de ctre locat ar. n baza datelor din exemplu, locatorul contabilizeaz valoarea serviciilor de reparaie acceptate n mrime de 2 40 000 lei ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente. La sfritul fiecrei din cele 4 luni ulterioare locatorul nregistreaz compensarea reciproc n sum de 60 000 lei a datoriilor i creanelor curente. 50. Costurile aferente returnrii activelor transmise n leasing suportate de ctre locator, se nregistreaz ca cheltuieli curente i/sau anticipate, n funcie de pragul de semnificaie prestabilit n politic ile contabile. Prezentarea informaiilor

51. n situaiile financiare ale locatarului se prezint cel puin urmtoarele informaii aferente 1) leasingului financiar: a) valoarea contabil a activelor primite n leasing la finele perioadei de gestiune; b) c) d) e) f) mrimea datoriilor de leasing curente i pe termen lung la finele perioadei de gestiune; suma dobnzilor de leasing, constatate ca cheltuieli curente i/sau capitalizate n perioad de gestiune; suma chiriilor contingente recunoscute ca cheltuieli curente; suma amortizrii calculate i suma deprecierii a activelor primite n leasing recunoscute n perioad de gestiune; descrierea general a contractelor semnificative de leasing inclusiv celor reziliate nainte de termen;

g) valoarea rezidual garantat locatorilor n conformitate cu contractele de leasing care sunt n vigoare la finele perioadei de gestiune. 2) leasingului opearional: a) suma plilor de leasing constatate ca cheltuieli curente cu separarea plilor minime de leasing, chiriilor contingente i plilor de subnchiriere; b) suma costurilor de reparaie a activelor primite n leasing aferente contractelor de leasing cu separarea costurilor suportate din contul propriu i compensate din plile de leasing; c) d) cheltuieli de returnare a activelor primite n leasing suportate din contul propriu; descrierea general a contractelor semnificative de leasing .

52. n situaiile financiare ale locatorului se prezint cel puin urmtoarele informaii aferente 1) leasingului financiar: a) suma creanelor de leasing la finele perioadei de gestiune; b) veniturile i cheltuielile anticipate de leasing la finele perioadei de gestiune;

c) suma veniturilor i suma cheltuielilor anticipate de leasing decontate la venituri i respectiv cheltuieli curente a perioadei de gestiune; d) e) suma dobnzilor de leasing, constatate ca venituri curente; suma chiriilor contingente recunoscute ca venituri curente;

f) descrierea general a contractelor semnificative de leasing. 2) leasingului operaional: a) suma plilor de leasing i chiriilor contingente constatate ca venituri curente; b) suma costurilor de reparaie a activelor transmise n leasing cu separarea costurilor suportate din contul propriu i compensate din plile de leasing; c) d) cheltuieli de returnare a activelor transmise n leasing suportate din contul propriu; descrierea general a contractelor semnificative de leasing .

Dispoziii tranzitorii

53. Prezentul standard se aplic prospectiv ncepnd cu urmtoarea perioad de gestiune din data intrrii n vigoare. Data intrrii n vigoare a standardului 54. Prezentul standard intr n vigoare la 1 ianuarie 2014. Anexa 1 Exemplul privind modul de contabilizare a leasingului financiar Date iniiale. La nceputul anului 201X entitatea A a transmis n leasing financiar entitii B un autoturism pe un termen de 3 ani. Conform contractului, dup expirarea termenului de leasing, la 31.12.201X+2,autoturismul trece n proprietatea locatarului. Principalul (valoarea rambursabil) a autoturismului constituie 297 000 lei. La nceputul termenului de leasing locatarul achit un avans de 57 000 lei din suma principalului, iar diferena o achit la finele fiecrui an de gestiune n pri egale. Rata anual a dobnzii de leasing constituie 12%, dobnda se achit anual la finele anului de gestiune. Amortizarea autoturismului se calculeaz conform metodei liniare, norma amortizrii anuale fiind 12,5%. Autoturismul va fi folosit de ctre secia vnzri. La primirea autoturismului n leasing locatarul a suportat urmtoarele cheltuieli: 1) servicii notariale n sum de 600 lei; 2) 3) 4) prima de asigurare CASCO pentru anul 201X 13 200 lei; prima de asigurare obligatorie pentru anul 201X 820 lei; cheltuieli legate de nregistrarea i punerea la eviden a autoturismului 1 720 lei.

Conform politicilor contabile ale locatarului cheltuielile sus-menionate sunt considerate nesemnificative. n baza datelor din exemplu, locatorul i locatarul contabilizeaz operaiunile economice n modul prezentat n tabelul 1. Tabelul 1 nregistrri contabile privind leasingul financiar Nr. Coninutul operaiunilor crt. 1 1. 2 Reflectarea avansului ncasat (pltit) n contul achitrii valorii rambursabile a autoturismului transmis (primit) n leasing Reflectarea valorii rambursabile a autoturismului transmis (primit) n leasing Reflectarea valorii contabile a autoturismului transmis n leasing Reflectarea serviciilor notariale Reflectarea primei de asigurare CASCO Reflectarea primei de asigurare obligatorie Reflectarea cheltuielilor legate de nregistrarea i punerea la eviden a autoturismului 2 Reflectarea cotei curente a: a) creanelor/datoriilor care Suma, lei 3 57 000 debit 4 Numerar Corespondena conturilor la locatar credit debit credit 5 6 7 Avansuri Avansuri Numerar primite acordate Imobilizri corporale Imobilizri corporale Cheltuieli curente Cheltuieli curente Imobilizri corporale 6 Datorii pe termen lung

la locator

2.

297 000

Creane pe termen lung Cheltuieli anticipate pe termen lung -

3.

297 000

Venituri anticipate pe termen lung Imobili-zri corporale -

Datorii pe termen lung -

4. 5. 6. 7.

600 13 200 820 1 720

Datorii curente Datorii curente Datorii curente Datorii curente 7 Cota-parte curent a datoriilor pe

1 8.

3 137 000

4 Cota-parte curent a creanelor pe

5 Creane pe termen lung

urmeaz a fi incasate/achitate n anul curent (primul an) [57 000 + (297 000-57 000) : 3)], b) veniturilor anticipate pe termen lung c) cheltuielilor anticipate pe termen lung Calcularea sumei amortizrii lunare a autoturismului primit n leasing [(297 000+ 600+ 1 720)x0,125:12] Trecerea la creane/datorii curente a valorii rambursabile a autoturismului la scadena Trecerea la venituri curente a valorii rambursabile a autoturismului la scadena Decontarea la cheltuieli curente a cotei valorii contabile a auto-turismului aferente primului an Trecerea n cont a avansului ncasat/achitat, Calcularea dobnzii de leasing, pentru primul an [(297 000-57 000) x 0,12] Incasarea/achitarea : a) valorii rambursabile aferent primului an (137 000 57 000) b) dobnzii de leasing aferent primului an nregistrarea cotei curente a: a) creanelor/datoriilor care urmeaz a fi incasate/achitate n anul doi [(297 000-57 000) : 3], b) veniturilor anticipate pe termen lung c) cheltuielilor anticipate pe termen lung Trecerea la creane/datorii curente a valorii rambursabile a autoturismului la scadena Trecerea la venituri curente a valorii rambursabile a autoturismului la scadena Decontarea la cheltuieli curente a cotei valorii contabile a autoturismului aferente anului doi Calcularea dobnzii de leasing, pentru anul doi [(297 000 -137 000) x 0,12]

137 000 137 000

termen lung Venituri anticipate pe termen lung Cheltuieli anticipate curente

Venituri anticipate curente Cheltuieli anticipate pe termen lung

termen lung -

9.

3 118

Cheltuieli curente

Amortiza-rea imobili-zrilor corporale Datorii curente

10.

137 000

Creane curente

11.

137 000

12.

137 000

Venituri anticipate curente Cheltuieli curente

Cota-parte curent a creanelor pe termen lung Venituri curente Cheltuieli anticipate curente Creane curente Venituri curente

Cota-parte curent a datoriilor pe termen lung -

13. 14.

57 000 28 800

Avansuri primite Creane curente

Datorii curente Cheltuieli curente

Avansuri acordate Datorii curente

15.

80 000 28 800

Numerar Numerar

Creane curente Creane curente

Datorii curente Datorii curente

Numerar Numerar

16.

80 000 80 000 80 000

Cota-parte curent a creanelor pe termen lung Venituri anticipate pe termen lung Cheltuieli anticipate curente

Creane pe termen lung Venituri anticipate curente Cheltuieli anticipate pe termen lung

Datorii pe termen lung -

Cota-parte curent a datoriilor pe termen lung -

17.

80 000

Creane curente

18.

80 000

19.

80 000

Venituri anticipate curente Cheltuieli curente

Cota-parte curent a creanelor pe termen lung Venituri curente Cheltuieli anticipate curente Venituri curente

Cotaparte curent a datoriilor petermen lung -

Datorii curente

20.

19 200

Creante curente

Cheltuieli curente

Datorii curente

21.

Incasarea/achitarea : a) valorii rambursabile aferent anului doi b) dobnzii de leasing aferent anului doi 2 nregistrarea cotei curente a: a) creanelor/datoriilor care urmeaz a fi incasate/achitate n anul trei [(297 000-57 000) : 3], b) veniturilor anticipate pe termen lung c) cheltuielilor anticipate pe termen lung Trecerea la creane/datorii curente a valorii rambursabile a autoturismului la scadena Trecerea la venituri curente a valorii rambursabile a autoturismului la scadena Decontarea la cheltuieli curente a cotei valorii contabile a autoturismului aferente anului trei Calcularea dobnzii de leasing, pentru anul trei [(297 000 -137 000 80 000) x 0,12] Incasarea/achitarea : a) valorii rambursabile aferent anului trei b)dobnzii de leasing aferent anului trei

80 000 19 200

Numerar Numerar

Creane curente Creane curente

Datorii curente Datorii curente

Numerar Numerar

1 22.

3 80 000 80 000 80 000

4 Cota-parte curent a creanelor pe termen lung Venituri anticipate pe termen lung Cheltuieli anticipate curente

5 Creane pe termen lung Venituri anticipate curente Cheltuieli anticipate pe termen lung

6 Datorii pe termen lung -

7 Cotaparte curent a datoriilor pe termen lung -

23.

80 000

Creane curente

24.

80 000

25.

80 000

Venituri anticipate curente Cheltuieli curente Creane curente

Cota-parte curent a creanelor pe termen lung Venituri curente Cheltuieli anticipate curente Venituri curente Creane curente Creane curente

Cotaparte curent a datoriilor pe termen lung -

Datorii curente

26.

9 600

Cheltuieli curente

Datorii curente

27.

80 000 9 600

Numerar Numerar

Datorii curente Datorii curente

Numerar Numerar

Anexa 2 Exemplul privind modul de contabilizare a leasingului operaional Date iniiale. La nceputul anului 201X entitatea A a transmis entitii B n leasing operaional pe un termen de 4 ani o cldire administrativ nou construit. Valoarea de intrare a cldirii constituie 8 000 000 lei, durata estimat de utilizare este de 40 ani. Conform contractului de leasing, suma chiriei lunare este de 30 000 lei. Contractul stipuleaz c la nceputul termenului de leasing locatarul are dreptul s efectueze lucrri legate de transformri necesare i de reparaie curent a cldirii, costul crora n limita de 300 000 lei urmeaz a fi compensat din contul plilor de leasing. Dup efectuarea decontrilor reciproce ce in de reparaia cldirii, locatarul achit la nceputul fiecrui trimestru o plat n avans n sum de 90 000 lei pentru folosirea spaiului n urmtoarele 3 luni. Politicile contabile ale locatorului i locatarului prevd recunoaterea uniform a cheltuielilor de reparaie curent a cldirilor n termen de un an. Costul efectiv al lucrrilor de reparaie care au fost efectuate de locatar n regie prop rie a constituit 500 000 lei. n baza datelor din exemplu, locatorul i locatarul contabilizeaz operaiunile economice n modul prezentat n tabelul 2. Tabelul 2 nregistrri contabile privind leasingul operaional Nr. Coninutul operaiunilor Suma, lei Corespondena conturilor

crt. 1 1. 2 Reflectarea transmiterii (primirii) cldirii n leasing 3 8 000 000

la locator debit credit 4 5 Imobili-zri Imobili-zri corporale corporale transmise n aflate n leasing exploata-re operaio-nal

2.

3.

Calcularea sumei amortizrii lunare a cldirii transmise n leasing [(8 000 000) : 40 :12] Reflectarea cheltuielilor de reparaie a cldirii primite n leasing Reflectarea acordrii (primirii) serviciilor de reparaie a cldirii Reflectarea costului serviciilor acordate de reparaie a cldirii Reflectarea decontrii lunare a cheltuielilor anticipate aferente reparaiei cldirii: a) la locator (300 000 : 12) b) la locatar [(500 000 300 000) : 12] 2 Reflectarea calculrii lunare a plii de leasing n decursul a 10 luni Reflectarea trecerii lunare n cont a costului serviciilor de reparaie a cldirii pe seama plilor de leasing pentru primele 10 luni (300 000 : 10) Reflectarea avansului ncasat (acordat) la nceputul fiecrui trimestru dup expirarea a 10 luni de leasing (30 000 x 3) Reflectarea calculrii lunare a plii de leasingdup expirarea a 10 luni de leasing Reflectarea trecerii lunare n cont a avansului ncasat (acordat) la sfritul fiecrei luni Reflectarea returnrii cldirii la expirarea termenului de leasing

16 667

Cheltu-ieli curente

Amorti-zarea imobili-zrilor corporale

la locatar debit credit 6 7 Imobili-zri corporale primite n leasing operaio-nal (cont extrabilanier) -

500 000

Cheltu-ieli anticipate curente Creane curente Costul vnzri-lor Cheltu-ieli curente

Materiale Datorii curente Venituri curente Cheltu-ieli anticipate curente Cheltu-ieli anticipate curente

4.

300 000

5.

300 000

Cheltu-ieli anticipa-te curente -

Datorii curente -

6.

25 000 16 667

Cheltu-ieli curente

Cheltu-ieli anticipate curente

1 7.

3 30 000

4 Creane curente Datorii curente

5 Venituri curente Creane curente

6 Cheltuieli curente Datorii curente

7 Datorii curente Creane curente

8.

30 000

9.

90 000

Numerar

Avansuri primite

Avansuri acordate

Numerar

10.

30 000

Creane curente

Venituri curente Creane curente Imobili-zri corporale transmise n leasing operaio-nal

Cheltuieli curente

Datorii curente

11.

30 000

Avansuri primite Imobili-zri corporale aflate n exploata-re

Datorii curente

Avansuri acordate Imobili-zri corporale primite n leasing operaio-nal (cont extrabi-

12.

8 000 000