Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

Capitolul 6: Reteaua de bugete SISTEMUL DE BUGETE I POLITICILE DE NTREPRINDERE

Un sistem de bugete este un mod de gestiune previzional, pe termen scurt, care cuprinde planuri i procese de control bugetar. Un bun sistem de bugete are ca obiectiv obinerea de informaii relevante n scopul cunoaterii, planificrii i nelegerii evenimentelor importante care se petrec i afecteaz ntreprinderea. Acest scop este atins dac se respect o serie de cerine, care cu timpul s-au transformat n principii: un sistem bugetar trebuie s acopere toate activitile ntreprinderii. Acesta este principiul totalitii prin care se precizeaz misiunile tuturor segmentelor organizaionale, se creeaz un echilibru ntre ele i se coordoneaz n aa fel nct conducerea general s obin informaii de la fiecare segment n parte; sistemul de bugete trebuie s copieze ntocmai structura ntreprinderii i s separe, n funcie de segmentul organizaional la care se refer, elementele ce depind de conductorul segmentului, de cele care nu cad n sarcina acestuia. Aceste cerine sunt cunoscute sub denumirea de principiul supremaiei sistemului bugetar i sistemului ierarhic; sistemul de bugete trebuie s se nscrie n politica general a ntreprinderii, care este necesar s cuprind direcia determinat de orientrile stabilite printr-o apreciere mai mult sau mai puin intuitiv a situaiei pentru exerciiile urmtoare. Aceasta nseamn c, indiferent dac politica ntreprinderii pe termen mediu i lung este explicit sau implicit, bugetele trebuie s ajute la ndeplinirea obiectivelor ce servesc strategia firmei; sistemul bugetar trebuie aliniat politicii de resurse umane, ntruct orice buget are un responsabil care trebuie cointeresat prin diverse metode, s ndeplineasc obiectivele bugetului i s acioneze n concordan cu logica bugetar; previziunile din bugete trebuie s poat fi actualizate n condiile n care apar noi informaii sau factori conjuncturali. Redactarea unui buget face apel la o serie de concepte specifice contabilitii de gestiune, dar care sunt utilizate ntr-o optic previzional. ntr-un buget sunt utilizate: una sau mai multe uniti de msur care permit caracterizarea activitii i previzionarea numrului de uniti de obinut; informaii contabile referitoare la cheltuielile i veniturile perioadei alese ca baz i previzionarea lor, n funcie de numrul de uniti de obinut; indicatori care estimeaz eficiena activiti, timp de fabricaie, randament al utilajului i performana cum ar fi: cheltuieli de desfacere pe unitate vndut sau rezultat obinut; mrimi de referin care permit sau vor permite aprecierea performanelor; un referenial important l constituie comparaia ntre ntreprinderi din acelai domeniu Plasnd sistemul de bugete n cadrul unei strategii pe termen mediu i lung, se impune formarea unui sistem plan/buget cu urmtoarele funcii: mobilizarea ntreprinderii asupra unei strategii bine formulate i politici de urmat; angajarea responsabililor ntr-un ansamblu de aciuni coerente care s duc la ndeplinire obiectivele strategice; planificarea mai bun a alocrii resurselor necesare; determinarea obiectivelor de performan de atins; trasarea unui cadru de ansamblu n care ntreprinderea s se nscrie i pe care s-l urmeze. Consolidnd la intervale regulate de timp ansamblul informaiilor de gestiune, sistemul plan/buget permite realizarea echilibrelor n termeni financiari, de resurse umane i de
1

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

capacitate de producie n interiorul ntreprinderii. Practic, exhaustivitatea acoperirii activitilor ntreprinderii este favorizat de legtura sistemului plan/buget cu situaiile financiare (bilan i cont de rezultate). innd cont de obiectivele prezentate, este interesant de reinut funcionarea n paralel i simultan a proceselor de planificare i control, fiind greu de multe ori de identificat dac anumite decizii se circumscriu planificrii sau controlului. Elaborarea strategiei poate fi expresia voinei prestabilite, a inteniei precise sau a simplei reacii la evenimente trecute. n general sistemul plan/buget cuprinde trei etape, mai mult sau mai puin detaliate, care dispun de instrumente proprii: planificarea strategic se folosete de instrumente cu caracter transparent, care au o cuantificare global efectuat pe baza unei mari mase de informaii i de studii axate pe punctele critice; planificarea operaional cuprinde planuri de aciune, obiective de activitate, evaluri destul de corecte, complete i coerente; bugetul expune aciunile i activitile unui an ntr-o evaluare detaliat. Aceste etape ating diferite niveluri organizaionale i diferite orizonturi de timp. Numrul nivelurilor organizaionale depinde de modul de organizare al companiilor. Planul strategic se elaboreaz pe termen lung la nivelului grupului i diviziilor n care este structurat. Planurile operaionale sunt elaborate pe termen mediu tot la nivelurile organizatorice superioare, inclusiv la nivelul direciilor din cadrul diviziilor. Bugetul este propriu tuturor nivelurilor organizaionale.

BUGETUL MASTER
Bugetul master reprezint procesul de previzionare cifrat a performanei i poziiei financiare a ntreprinderii prin modelarea reelei de bugete periodice, departamentale i/sau funcionale consolidate n Raportrile financiare previzionale. Bugetul periodic denumit i buget operaional sau specializat reprezint previzionarea rezultatelor activitaii de exploatare a unui segment sau a unei funcii din cadrul ntreprinderii pentru o anumit perioad de timp. El este expresia cantitativ a activitii planificate. Bugetul specializat impune existena unor informaii oportune coordonate riguros ntre ele. Prin aceste bugete se construiesc exprimri calitative pe activiti i funcii n exprimri valorice ale veniturilor i cheltuielilor fiecrui segment operaional. Construcia bugetului master ine de domeniul previziunii financiare i are drept scop final: estimarea necesarului de fonduri pe o perioad determinat, n funcie de obiectivele strategice stabilite; stabilirea modului n care diversele alternative de finanare se vor reflecta n fluxurile de numerar ale organizaiei O prim etap a procesului de elaborare a bugetului master o constituie elaborarea bugetelor periodice: bugetul vnzrilor; bugetul activitii comerciale; bugetul de producie; bugetul costurilor de producie; bugetul aprovizionrilor; bugetul activitii de aprovizionare; bugetul resurselor umane; bugetul cheltuielilor indirecte de producie; bugetul cheltuielilor generale de administraie; bugetul cheltuielilor de capital. Construirea bugetului master se finalizeaz prin elaborarea:
2

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

bugetului de trezorerie; contului de rezultate i a bilanului. Bugetul vnzrilor reprezint previziunea cifrat a vnzrilor ntreprinderii pe tipuri de produse i servicii i/sau grupe, n cantiti i preuri, pe destinaii i perioade. Previzionarea vnzrilor constituie una dintre etapele cele mai importante ale procesului bugetar, etapa care definete politica comercial a ntreprinderii. Toate celelalte bugete se bazeaz pe previziunea vnzrilor. Bugetul activitii comerciale. Acest buget prezint detaliat cheltuielile previzionate funciei de vnzare ale societii. Independent de previzionarea vnzrilor se estimeaz costurile comerciale, elaborndu-se bugetul activitii comerciale. Una dintre problemele importante n previzionarea cheltuielilor activitii comerciale este separarea cheltuielilor n funcie de comportamentul lor fa de volumul de activitate. cheltuieli variabile, de exemplu: salariile i contribuiile la asigurri ale distribuitorilor, comisioanele reprezentanilor comerciali, cheltuieli de transport, ambalaje etc; cheltuieli fixe, de exemplu, cheltuielile legate de spaiile comerciale: salariile i contribuiile la asigurri ale personalului de supraveghere, amortizare, iluminat, chirie, asigurri, ntreinere, publicitate, deplasri etc; cheltuieli mixte, de exemplu: salariile i contribuiile la asigurrile sociale ale personalului departamentului comercial.

Bugetul de producie reprezint un plan detaliat care identific produsele sau serviciile ce trebuie fabricate/prestate pentru a asigura realizarea programului vnzrilor i nevoile de stocuri. Nivelul produciei se deduce din programul vnzrilor i din raportul stocurilor de produse finite. Desigur, multe procese de fabricaie sunt la cerere, prin urmare nu vor avea produse finite n stoc (metode de organizare a produciei just in time), dar marea majoritate a ntreprinderilor de producie vor menine un anumit nivel de produse finite n stoc. Cantitatea de fabricat/prestat (Qf) previzionat pentru fiecare produs/serviciu se determin n funcie de cantitatea de produse/servicii previzionat a se vinde (Qv), de stocul iniial de produse (Si) i stocul final de produse (Sf), conform relaiei: Qf = Qv Si + Sf
Bugetul aprovizionrilor. Acest buget prezint detaliat previziunile privind att consumurile de materiale ct i necesarul de achiziionat. Prezentm aceste dou categorii n acelai document dar se pot proiecta i n documente separate. Pe baza informaiilor din bugetul activitii de producie i modificrile previzionate ale stocurilor de materiale, se determin consumul de materiale. Consumurile programate permit estimarea materialelor de achiziionat n uniti fizice. Pondernd unitile fizice ale materialelor previzionate cu preurile estimate se elaboreaz bugetul aprovizionarilor. Obiectivul bugetului aprovizionrilor const n gestionarea eficient a cumprrilor, astfel nct s se evite perturbri n derularea programului de producie i vnzri, ct i administrarea unui stoc optim pentru a asigura diminuarea imobilizrii capitalurilor. Bugetul altor cheltuielilor de capital reprezint detaliat proieciile privind investiiile (de exemplu, utilaje, sisteme sau procese de producie, amenajri i renovri de cldiri i structuri noi, diviziuni, linii de producie), cheltuielile de administrae, cheltuielile cu salariile etc.

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

Bugetul taxei pe valoarea adugat. Acest buget include previziunile decontrilor privind creanele i datoriile fiscale aferente taxei pe valoarea adugat. Bugetul de trezorerie reprezint o previzionare cifrat a intrrilor i ieirilor de lichiditi, adic a ncasrilor i plilor, pentru o perioad de timp definit. Acest flux de disponibiliti tranziteaz conturile de trezorerie permind ntreprinderii s i onoreze plile n vederea evitrii situaiilor de dificulti sau chiar imposibilitatea de plat. Bugetul de trezorerie exprim n ncasri i pli toate bugetele ntreprinderii, pornindu-se de la previzionarea veniturilor i a cheltuielilor, ajustat cu veniturile i cheltuielile ce nu antreneaz ncasri (producia stocat, vnzrile pe credit), respectiv pli (amortizrile, provizioanele), rezultnd evoluia previzibil a fluxului de trezorerie (cash-flow-ului) a ntreprinderii. Acest buget garanteaz solvabilitatea i echilibrul fluxurilor monetare. Exemplul 1. Un mare magazin de fructe i legume i propune estimarea fluxurilor bneti pentru trimestrul III 200X n condiiile n care vinde pe credit n proporie de 80% i cu plat imediat 20%. Experiena privind ncasarea creanelor a artat c 50% din toate vnzrile pe credit sunt ncasate n cursul lunii n care se face vnzarea, 30% n luna urmtoare, iar 20% peste dou luni. Datele pentru perioada analizat sunt urmtoarele: vnzri efective totale: 132.000 um n luna mai i 135.000 um n iunie. Vnzrile previzionate sunt: pentru iulie 139.000 um, august 152.500 um, septembrie 168.500 um. Cumprrile trimestriale se estimeaz la 87.400 um n iulie, 97.850 um n august, 111.450 um n septembrie; plata se face imediat. Alte cheltuieli proiectate pentru trimestrul III sunt salarii: 36.740 um n iulie, 38.400 um n august, 40.600 um n septembrie; cheltuieli lunare: 2.080 um energie electric i termic, 750 um comisioane bancare, 3.850 um chirie, 2.240 um materiale consumabile, 3.410 um amortizare echipamente, 2.570 um reparaii echipamente, 950 um cheltuieli diverse. La 30.06.200X soldul contului de mijloace bneti era de 5.490 um. Se cere: elaborarea bugetului de trezorerie pe luni pentru trimestrul III 200X; considerai c firma ar trebui s anticipeze contractarea unui mprumut n cursul acestui trimestru? Ce sum i cnd? Observaie: managerul general dorete meninerea unui sold minim al mijloacelor bneti n sum de 3.000 um. Contul de rezultate previzional. La acest nivel al bugetrii se sintetizeaz fluxurile de cheltuieli i venituri proiectate a fi angajate n reeaua de bugete. Veniturile i cheltuielile care se regsesc n contul de rezultate previzional pot fi clasificate dup natura i/sau destinaia lor. Bilanul previzional evideniaz cifric i n etalon monetar echilibrul financiar al ntreprinderii prin previzionarea poziiei financiare, a raportului dintre active, datorii i capitaluri proprii. Minimul de informaii sau maximul necesar de informaii privind poziia financiar reprezint o problem de raionament profesional. Bilanul contabil previzional se prezint ca un bilan tradiional pornind de la: bilanul iniial; diferitele posturi modificate corespunztor evenimentelor bugetate sau ca urmare a efectelor acestora; tot ceea ce permite obinerea unei imagini a poziiei financiare previzionate. Exemplul 2. Banca X a cerut preedintelui organizaiei Lasermed s elaborezentocmeasc contul de rezultate i bilanul contabil previzional pentru trimestrul al II-lea 200X. Aceste documente vor fi utilizate pentru fundamentarea unei cereri de creditare. Bugetul master

Control de gestiune

conf.univ.dr. Mdlina Dumitru

trimestrial este elaborat n organizaie, aa nct preedintele a comunicat c documentele vor fi prezentate bncii. La nceputul trimestrului II, bugetele periodice prevd: vnzri: aprilie=220.400 um, mai=164.220 um, iunie=165.980 um; cumprri materii prime n cursul perioadei=96.840 um; consum de materii prime=102.710 um; cheltuieli cu fora de munc=71.460 um; cheltuieli generale privind producia=79.940 um; cheltuieli de desfacere=82.840 um; cheltuieli generale de administraie=60.900 um; cheltuieli de capital=125.000 um; costul bunurilor fabricate=252.880 um; costul bunurilor vndute=251.700 um. La 31 martie 200X soldurile conturilor: disponibiliti=28.770 um; clieni=26.500 um; materii prime=23.910 um; producie n curs de execuie=31.620 um; produse finite=36.220 um; cheltuieli n avans=7.200 um, imobilizri corporale=498.600 um; amortizare cumulat=141.162 um; brevete=90.600 um; furnizori=39.600 um; efecte comerciale de pltit=105.500 um; capital social=250.000 um; profit reinut la dispoziia organizaiei=207.158 um. Soldurile lunare ale disponibilitilor bneti pentru trimestrul al II-lea 200X sunt previzionate astfel: 30 aprilie = 20.490 um, 31 mai = 35.610 um, 30 iunie = 45.400 um. n cursul trimestrului se estimeaz: o cretere cu 30% a soldului contului Clieni; o cretere cu 6.500 um a soldului contului Brevete; nici o modificare a cheltuielilor nregistrate n avans; o scdere cu 10% a soldului contului Furnizori; o plat de 5.000 um n contul efectelor comerciale de pltit. Cota de impozitare a profitului este de 16%, iar impozitului aferent trimestrului II este pltibil n luna iulie. Cheltuielile cu amortizarea aferente trimestrului II sunt de 6.420 um i au fost incluse n bugetul cheltuielilor generale de producie. Sa se elaboreze contul de profit si pierdere previzional si bugetul previzional.