Sunteți pe pagina 1din 44

Suport de curs

CONTABILITATE DE GESTIUNE



Raportul dintre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune


Schimbrile economicosociale care au avut loc n ara noastr au generat
modificri importante i n domeniul financiarcontabil, acesta fiind ntr-un proces
continuu de armonizare cu Directiva a IV a a Comunitii Economice Europene i cu
Standardele Internaionale de Contabilitate.
Potrivit Regulamentului de aplicare a Legii contabilitii nr. 82/1991 punctul 27
, unitile patrimoniale trebuie s organizeze contabilitatea de gestiune.
Contabilitatea de gestiune se organizeaz de ctre fiecare unitate
patrimonial n funcie de specificul activitii i necesitile
proprii, avnd ca obiective principale urmtoarele: calcularea
costurilor; stabilirea rezultatelor i a rentabilitii produselor,
lucrrilor i serviciilor executate; ntocmirea bugetului de venituri i cheltuieli pe feluri
de activiti, urmrirea i controlul executrii acestora n scopul cunoaterii rezultatelor i
furnizrii datelor necesare fundamentrii deciziilor privind gestiunea unitii patrimoniale
i altele.
Contabilitatea de gestiune concur la furnizarea informaiilor necesare conducerii
(managerilor) unitii, n executarea unui control eficient asupra activitii acesteia,
despre implicaiile i consecinele economice ale deciziilor, respectiv de a sugera alte ci
de aciune, respectiv n activitatea de previziune i de determinare a gradului de
incertitudine (riscul).
Astfel c, n etapa actual, aa cum prevede Regulamentul de aplicare a Legii
contabilitii, sfera contabilitii de gestiune se circumscrie la nregistrarea operaiilor
privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe destinaii, respectiv pe activiti, secii,
faze de fabricaie etc., decontarea produciei, precum i calculul costului de producie al
produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate inclusiv al produciei n
curs. Modul de organizare a contabilitii de gestiune este la latitudinea fiecrei uniti
patrimoniale, n funcie de specificul activitii i necesitile proprii ale acesteia. n
acest sens, pe lng conturile de cheltuieli pe destinaii i de calculaie a costurilor, pot
fi utilizate conturi de venituri i rezultate analitice corespunztoare n funcie de opiunea
fiecrei uniti patrimoniale.
Legtura dintre contabilitatea financiar i de gestiune vizeaz obiectivul
fundamental: urmrirea i controlul condiiilor interne de producie prin sistemul
costurilor, care necesit o dubl grupare a cheltuielilor:
OBIECTIVELE
CONTABILITII
DE GESTIUNE
a) pe de o parte, dup natura economicofinanciar a cheltuielilor,
structura folosit n contabilitatea financiar ntr-o form normat,
standardizat;
b) pe de alt parte, dup destinaia cheltuielilor, structura utilizat n
contabilitatea de gestiune, nestandardizat, n funcie de necesitatea de
informaie i specificul activitii desfurate
Din structura cheltuielilor potrivit naturii lor, folosit n contabilitatea financiar,
doar cheltuielile de exploatare, adic cele ocazionate de consumarea (exploatarea)
factorilor de producie (capital, natur, munc, informaie) sunt preluate, analizate,
grupate i nregistrate n contabilitatea de gestiune n vederea calculrii costului de
producie (care n etapa actual este indicatorul de baz ce decurge din sfera contabilitii
de gestiune punctul 105 din Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii).
Costul de producie reprezint totalitatea cheltuielilor de producie
efectuate de o unitate pentru obinerea i desfacerea produciei sale
ntr-o anumit perioad de gestiune. n costul de producie se mai pot
include i dobnzile aferente mprumuturilor, la unitile cu ciclu lung de fabricaie.
Potrivit reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV a a CEE i cu
Standardele Internaionale de Contabilitate costul de producie este determinat prin
adugarea, la costul de achiziie al materiilor prime i consumabilelor utilizate, a
costurilor nregistrate de ntreprindere, care sunt direct atribuite producerii acelui bun.
n plus, costul de producie mai poate cuprinde:
1) o pondere rezonabil din costurile nregistrate de ntreprindere care sunt
numai indirect atribuite producerii acelui bun, dar numai n msura n
care ele se refer la perioada de producie;
2) n cazul activelor cu ciclu lung de producie, dobnda la capitalul
mprumutat pentru finanarea producerii acelui bun, n msura n care
acesta se acumuleaz n raport de perioada de producie.



Clasificarea cheltuielilor de producie

nregistrarea corespunztoare a cheltuielilor de exploatare i stabilirea corect a
costului produciei obinute necesit o structurare a cheltuielilor de producie dup
anumite criterii:
Potrivit coninutului economic, cheltuielile de producie se grupeaz
n: cheltuieli materiale i cheltuieli salariale.
Cheltuielile materiale de producie constau din consumurile de
imobilizri, de materii prime,
materiale, materiale consumabile, piese de schimb etc.
Cheltuielile salariale desemneaz remuneraiile cuvenite personalului, contribuia
unitii la
COSTUL DE
PRODUCIE
CONINUTUL
ECONOMIC
asigurrile sociale, contribuia la fondul de omaj, contribuia unitii la asigurrile
sociale de sntate, etc.
Din punct de vedere al omogenitii lor, cheltuielile de producie
se grupeaz n cheltuieli simple i cheltuieli complexe.
Cheltuielile simple au un coninut omogen adic sunt formate dintr-un singur
element, cum sunt:
cheltuielile cu consumul de materii prime, cu amortizarea imobilizrilor, cu salariile
personalului etc.
Cheltuielile complexe sunt reprezentate de acelea care au un coninut eterogen,
fiind formate din
mai multe elemente simple, ca de exemplu: cheltuielile generale ale seciilor, cheltuielile
de administraie i conducere, etc.
Din punct de vedere al importanei pe care o au n procesul de producie,
cheltuielile se mpart n cheltuieli de baz i cheltuieli de regie.
Cheltuielile de baz reprezint acele consumul generate de desfurarea
procesului tehnologic al produciei, denumite i cheltuieli tehnologice cum sunt:
consumurile de materii prime, salariile de baz ale muncitorilor direct productivi,
cheltuielile cu ntreinerea i funcionarea utilajelor, etc.
Cheltuielile de regie constau din acele consumuri care nu au legtur direct cu
procesul tehnologic, i se efectueaz pentru a crea condiiile normale de desfurare a
muncii, pentru organizarea i conducerea activitii unitii n general,
fiind denumite i cheltuieli de organizare i conducere. n aceast
categorie se ncadreaz: cheltuielile cu iluminatul, cu nclzitul,
salariile personalului tehnic, de conducere, cheltuieli de birou, etc.
n funcie de modul de ataare (afectare), cheltuielile se grupeaz n cheltuieli directe i
indirecte.
Cheltuielile directe reprezint acele consumuri care se identific (se ataeaz) de
un anumit obiect de calculaie (produs, serviciu, lucrare, comand, faz, activitate,
funcie, etc.), cum sunt: cheltuielile cu materiile prime, de energie i combustibil n
scopuri tehnologice, salariile de baz ale muncitorilor direct productivi, etc.
Cheltuielile indirecte vizeaz consumurile ocazionate de fabricarea mai multor
produse, lucrri, servicii, comenzi, faze, activiti, etc., ca obiecte de calculaie n cadrul
unei secii, atelier, etc., chiar ntreprinderea n ansamblul ei. Asemenea cheltuieli
neputndu-se identifica pe un anumit obiect de calculaie, ci indirect, prin repartizarea
(imputare) pe baza unor criterii convenionale, dar mai nti au fost colectate pe locurile
(centrele) care le-au ocazionat. n aceast categorie fac parte: cheltuielile indirecte de
producie (comune ale seciei) care de fapt sunt directe fa de seciile care le-au generat
i indirecte fa de produsele fabricate n locurile respective, cheltuielile generale de
administraie care sunt indirecte att fa de seciile de producie, ct i n raport de
produsele rezultate n cadrul acestora etc.
Din punct de vedere al destinaiei, cheltuielile dup natura lor,
reflectate n contabilitatea financiar se structureaz astfel:
OMOGENITATEA
MODUL DE
AFECTARE
DESTINAIA
Cheltuieli directe, care cuprind materii prime i materiale directe, salarii directe,
contribuii privind asigurrile i protecia social i alte cheltuieli directe;
Cheltuieli indirecte de producie, denumite i cheltuieli comune ale seciei, care
cuprind cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor i cheltuielile generale ale
seciei;
Cheltuieli de desfacere, care sunt generate de vnzarea produselor fabricate;
Cheltuieli generale de administraie, care cuprind consumurile generate de
administrarea i conducerea unitii n totalitatea ei.
Aceast grupare combin clasificarea dintre natura cheltuielilor i modul de
repartizare i includere n costul produciei fabricate n funcie de destinaie. Poziiile
respective de cheltuieli, din punct de vedere al coninutului, se difereniaz pe ramuri
economice n raport de o serie de factori i particulariti tehnologice i organizatorice.
Clasificarea cheltuielilor potrivit destinaiei st la baza organizrii contabilitii de
gestiune i calculului costului unitar al produselor, lucrrilor i serviciilor, comenzilor,
etc.
Cheltuielile directe plus cheltuielile indirecte de producie, repartizate raional
asupra produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate, formeaz costul de
producie al acestora.
Dac la costul de producie se adaug cheltuielile generale de administraie i
cheltuielile de desfacere, se obine costul complet al produciei.
De reinut c, n general, cheltuielile generale de administraie i cheltuielile de
desfacere nu se includ n costul de producie, n afar de cazul cnd condiiile specifice de
exploatare justific luarea lor n considerare.
Din punct de vedere al modului cum particip la crearea de noi
valori, cheltuielile de producie se mpart n cheltuieli eficiente i
cheltuieli ineficiente.
Cheltuielile eficiente (productive) privesc consumurile ocazionate
de desfurarea normal a procesului de producie i astfel se
concretizeaz n valori noi.
Cheltuielile ineficiente (neproductive) sunt acelea care nu se concretizeaz n crearea de
noi valori, datorate existenei unor lipsuri n organizarea i conducerea produciei i a
unitii n general, pierderi din ntreruperi, rebuturi, cheltuieli legate de neutilizarea
integral a activitii, etc.
n funcie de comportamentul lor fa de volumul fizic al
produciei, cheltuielile de producie se mpart n cheltuieli
variabile i cheltuieli convenional constante sau fixe.
Cheltuielile de producie variabile sunt acelea fa de o
anumit modificare a volumului fizic al produciei cretere sau descretere i
modific volumul n mod corespunztor i n acelai sens cu modificarea volumului fizic
al produciei. ntruct ele sunt generate de operaiile de fabricare a produciei, au fost
denumite i cheltuieli operaionale, ca de exemplu: consumul de materii prime, de
combustibil i energie n scopuri tehnologice, salariile de baz ale personalului direct
MODUL DE
PARTICIPARE
LA CREAREA
DE VALORI
COMPORTAMENTUL
FA DE VOLUMUL
FIZIC AL PRODUCIEI
productiv stabilite pentru munca prestat n producie, cheltuielile cu ntreinerea i
repararea utilajelor i mijloacelor de transport ale seciilor, etc.
n raport de o anumit cretere sau descretere a volumului fizic al produciei,
unele cheltuieli cresc sau scad n aceeai proporie, altele cresc sau scad ntr-o proporie
mai mare sau mai mic.
Comportamentul cheltuielilor de producie fa de modificarea volumului
produciei care le-a generat se poate stabili calculnd indicele de variabilitate a
cheltuielilor potrivit formulei:

100
100
0
0 1
0
0 1

=
Q
Q Q
Ch
Ch Ch
Iv

n care:
- Iv = indicele de variabilitate
- Ch
1
= cheltuielile totale din perioada curent
- Ch
0
= cheltuielile totale din perioada precedent
- Q
1
= volumul fizic al produciei din perioada curent
- Q
0
= volumul fizic al produciei din perioada de baz

Mrimea indicelui de variabilitate poate fi:
egal cu 1, cheltuielile variabile sunt proporionale;
mai mare dect 1, cheltuielile variabile sunt progresive;
mai mic dect 1, (0>Iv<1), cheltuielile variabile sunt degresive.

Cheltuielile variabile proporionale reprezint acele consumuri care sunt
strns legate de volumul fizic al produciei i care se modific n aceeai proporie cu
acesta, cum sunt: consumul de materii prime, semifabricate, salariile de baz ale
muncitorilor direct productivi, etc.
Specific cheltuielilor proporionale totale este faptul c, n reprezentarea
grafic a evoluiei lor, dreapta cheltuielilor proporionale pornete din punctul zero (0) i
semnific bisectoarea unghiului. Cheltuielile variabile proporionale pe unitatea de
produs se reprezint grafic printr-o dreapt paralel cu linia ce delimiteaz volumul
produciei, ceea ce semnific invariabilitatea lor.
Reprezentarea grafic este de forma:


Q
Lei
Cheltuieli variabile
proportionale totale
Q
Lei
Cheltuieli variabile
proportionale unitare


Cheltuielile progresive sunt acele consumuri care att n totalitatea lor, ct i
pe unitatea de produs cresc ntr-o proporie mai mare dect ritmul de cretere a volumului
fizic al produciei. Din acest considerent unii autori le numesc i cheltuieli peste
proporionale, supraproporionale. Indicele de variabilitate este >1.
Cheltuielile degresive sunt acele consumuri care cresc n proporie mai mic
dect crete volumul fizic al produciei, fiind denumite i cheltuieli subproporionale.
Indicele de variaie <1. Cheltuielile degresive pot evolua fie liniar, fie neliniar.
n literatura de specialitate, n afara structurii de mai sus (stabilite n funcie de
nivelul Iv) se analizeaz i ntlnesc n practica unitilor economice, cheltuielile
regresive i flexibile.
Cheltuieli convenional constante sau fixe delimiteaz acele consumuri care
nu i schimb nivelul lor total, rmnnd fixe, indiferent de modificarea volumului fizic
al produciei. Ele sunt ataate unei structuri determinate, de unde i denumirea de
cheltuieli de structur, adic ocazionate de structura tehnico-organizatoric, de ansamblu
de mijloace materiale i umane permanente, necesare produciei. n aceast categorie se
cuprind: cheltuielile cu amortizarea imobilizrilor n condiiile n care se calculeaz in
raport de timp; salariile personalului de conducere, tehnic, economic i de alt
specialitate, administrativ i de deservire al seciei i al ntreprinderii, cheltuielile de
birou, cele pentru ntreinerea i repararea cldirilor, cele pentru nclzit, iluminat i fore
motrice n scopuri administrativ-gospodreti, etc., adic cheltuielile generale ale seciilor
de producie i cheltuielile generale de administraie ale unitii.
Grafic, cheltuielile fixe totale se reprezint ca o paralel la axa produciei, iar cele
unitare scad pe msura creterii volumului fizic.

Volumul productiei
Cheltuieli
Cheltuieli fixe totale
Volumul productiei
Cheltuieli
Cheltuieli fixe unitare
O O

Ponderea cheltuielilor fixe n costul unitar al produsului este variabil. Trebuie
fcut remarca cheltuielile fixe i cheltuielile proporionale se afl n desfurarea lor
ntr-un raport invers: pe unitatea de produs, cheltuielile de producie proporionale sunt
egale, invariabile, independente de gradul de activitate, cheltuielile totale sunt variabile i
anume proporionale cu cantitatea fabricat.
Cheltuielile fixe sunt variabile invers proporionale la unitatea de produs, iar ca i
cheltuieli totale ele sunt fixe.
Trebuie tiut c pentru o perioad scurt de timp un an costurile pot fi
variabile, fixe i semi-fixe. Pe o perioad de mai muli ani, toate costurile tind s se
schimbe ca rspuns al schimbrilor intervenite n activitatea ntreprinderii (sau a
schimbrilor n rndul sau varietatea produselor sau serviciilor vndute). Deoarece aa-
zisele costuri fixe nu rmn fixe pe perioade lungi de timp, unii autori le descriu ca fiind
costuri variabile pe termen lung, dar termenul uzitat n literatura de specialitate este
acela de costuri fixe.
nainte de a concluziona aceast analiz a costurilor n funcie de volumul
activitii, trebuie amintite i costurile semi-variabile. Acestea includ componentele
variabile i fixe. Costul ntreinerii este un cost semi-variabil care cuprinde elemente de
costuri care se efectueaz la orice nivel de activitate i elemente de costuri care variaz
direct proporional cu volumul activitii.
Costurile directe/indirecte nu se pot identifica cu cele variabile/fixe. n categoria
cheltuielilor indirecte cu caracter variabil se cuprind:
cheltuielile cu energia tehnologic dintr-un sector productiv;
cheltuielile cu ntreinerea curent a utilajelor productive etc.
Cheltuielile indirecte fixe include cheltuielile de administrare i conducere a
sectoarelor productive, cheltuielile generale de administraie etc.
Cheltuielile indirecte fixe trebuie analizate dinamic sub aciunea tuturor factorilor
de influen (modificarea normelor de munc ca urmare a creterii productivitii muncii,
creterea preurilor la unele servicii furnizate de teri, creterea tarifelor de salarizare,
majorarea cotelor de transport, a celor de amortizare etc.), deoarece analiza lor static, n
cursul unei perioade de gestiune, ofer o imagine incomplet i nesatisfctoare.
O serie de cheltuieli indirecte, cum ar fi: cheltuielile cu ntreinerea i funcionarea
utilajelor, salariile muncitorilor auxiliari din secii se ncadreaz ns n categoria
cheltuielilor variabile degresive. Aceste cheltuieli indirecte se caracterizeaz prin aceea
c ele cresc n proporie mai mic n raport cu creterea volumului fizic al produciei.
Acest comportament se explic prin faptul c n structura lor cheltuielile indirecte
degresive sunt neomogene, avnd n componena lor att elemente de
*
cheltuieli care se
modific n aceeai proporie cu volumul produciei, ct i elemente de cheltuieli relativ
constante. Apariia din ce n ce mai puternic a cheltuielilor indirecte degresive n
activitatea ntreprinderii este o consecin a evoluiei tehnice i a organizrii raionale a
produciei ca urmare a creterii mecanizrii i automatizrii proceselor de producie care
necesit un consum sporit de materiale auxiliare, i cheltuieli cu funcionarea, ntreinerea
i repararea mainilor i instalaiilor tehnologice.
Cheltuielile indirecte definite ca acele cheltuieli pentru care echivalentul valoric al
consumurilor de resurse, nu se regsete n costul produciei (obiectului) dect dup

* Ghe. Crstea, O. Clin: Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor, Bucureti 2002,
calcule ulterioare de repartizare i imputare, sunt cauzate de ntreaga activitate
productiv, de comercializare, administrare i conducere. Ele creeaz astfel, mediul n
care se desfoar activitatea ntreprinderii i de care beneficiaz toate produsele
realizate. Excluderea unui produs din structura sortimental nu elimin aceste costuri, ci
determin deplasarea efortului ctre celelalte produse.

Din punct de vedere al ncorporrii cheltuielilor n costurile de
producie, acestea se mpart n cheltuieli ncorporabile i
nencorporabile.
Cheltuielile ncorporabile sunt acele consumuri care se includ
n mod normal n costul produciei fabricate i anume: cheltuielile cu materiile prime i
materialele consumabile directe, salariile directe, contribuia privind asigurrile i
protecia social i alte cheltuieli directe de producie, precum i cheltuielile de producie
repartizate raional ca fiind legate de fabricaia produselor. De asemenea, n categoria
cheltuielilor ncorporabile se pot include i dobnzile la creditele bancare pentru
producia cu ciclu lung de fabricaie aferente perioadei.
Cheltuielile nencorporabile delimiteaz acele cheltuieli care n mod normal
nu trebuie s se includ n costul produciei fabricate. n aceast structur se includ
cheltuielile generale de administraie, cheltuielile de desfacere, cheltuielile financiare i
cele extraordinare, care, de regul, nu se includ n costul produciei.
Totodat, nu trebuie s se includ n costul produciei costul subactivitii.
Asemenea cheltuieli se suport direct n rezultatul exerciiului.
Relaia de calcul a costului subactivitii este de forma:

|
|
.
|

\
|
=
na
ra
hf sa
N
N
C C 1
n care:
C
hf
= cheltuielile fixe;
N
ra
= nivelul real al activitii;
N
na
= nivelul normal al activitii.

Nivelul de activitate se poate calcula n funcie fie de volumul produciei, fie
de numrul de ore de funcionare a utilajelor, fie de gradul de utilizare a capacitii de
producie sau de ali factori.
Contabilitatea financiar ia n considerare regulile ce asigur o
evaluare a elementelor unui patrimoniu, innd seama de
preurile de pia. De aceea, doar produsele manufacturiere pot
fi reflectate n contabilitate la nivelul costului de producie
calculat (dup United Kingdom Statement of Standard Accounting Practice - SSAP9 ).
De aceea, contabilitatea clasific i grupeaz costurile n dou mari categorii, i anume,
costuri de producie i costuri ale perioadei.
NCORPORAREA
CHELTUIELILOR
N COSTURI
COSTURILE
PERIOADEI I
COSTURILE DE
PRODUCIE
Costurile de producie sunt acele costuri care se pot identifica n preurile de
vnzare ale produselor i serviciilor obinute de ntreprindere n scopul revnzrii. n
ntreprinderile productoare de bunuri i lucrri aceste costuri sunt ataate produciei i
sunt incluse n valoarea produciei de bunuri finite i n valoarea produciei neterminate
pn la data vnzrii acestora. Apoi, acestea sunt nregistrate drept cheltuieli i comparate
cu veniturile obinute din vnzare pentru calculul profitului.
Costurile perioadei sunt costurile ce nu pot fi incluse n costul produciei, de
aceea, aceste costuri se recunosc n contabilitate n perioada n care se fac. Costurile
perioadei se refer n general la costurile legate de consumurile sectorului administrativ i
conform Standardelor Internaionale de Contabilitate se suport din profitul contabil.
n ntreprinderile manufacturiere, toate costurile legate de obinerea produciei
sunt nregistrate drept costuri de producie, n timp ce costurile nemanufacturiere sunt
reflectate drept costuri ale perioadei. Tratarea costurile ca fiind ale perioadei sau ale
produciei ntr-o ntreprindere de producie sunt ilustrate mai jos:
Exemplu:
O ntreprindere de producie obine 100000 de uniti de producie ntr-o anumit
perioad. Costurile efectuate n cursul perioadei sunt:
u.m. u.m.
Costuri de producie:
Manoper direct
Materiale directe
Cheltuieli de regie
Total
Costuri nemanufacturiere

400.000
200.000
200.000





800.000
300.000

n timpul perioadei, ntreprinderea vinde 50.000 de uniti de producie la pre de
vnzare 750.000 de uniti monetare, rmnnd n stoc la finele perioadei 50.000 de
uniti de producie. Rezultatul ntreprinderii la sfritul perioadei va fi:
u.m. u.m.
Vnzri (50.000 uniti)
Costuri de producie:
Manoper direct
Materiale directe
Costuri de regie

Costul bunurilor rmase n stoc:
Costul bunurilor vndute:
Profit brut
Costurile perioadei (costuri
nemanufacturiere)
Profit net


400.000
200.000
200.000
800.000
400000

750.000






400000
350.000
300.000
50.000

Din producia total obinut n cursul perioadei 50% a fost vndut, iar restul de
50% a rmas n stoc la sfritul perioadei. Astfel, se recunosc n contabilitate cheltuielile
aferente produciei vndute n cursul perioadei, celelalte cheltuieli de producie - costurile
produciei rmase n stoc - urmnd a se recunoate n momentul vnzrii acesteia. De
asemenea, se recunosc n contabilitate, n perioada n care s-au efectuat cheltuielile
aferente perioadei.
Ca atare, doar costurile aferente produciei se iau ca baz de calcul pentru
determinarea costurilor bunurilor vndute, iar costurile perioadei se suport din rezultat,
acestea nelundu-se n calcul la determinarea costului efectiv.
n ntreprinderile comerciale (n sectorul de desfacere), costul bunurilor cumprate
n vederea revnzrii este nregistrat drept cost de producie, n timp ce cheltuielile de
administrare, de vnzare i de distribuie sunt considerate costuri ale perioadei.
Tratamentul costurilor perioadei i a costurilor de producie n contabilitate se
prezint ca n fig. 1.

















ntr-o alt abordare mult mai pragmatic, contabilitatea de
gestiune este procesul de identificare, msurare, colectare,
analiz, pregtire, interpretare i transmitere a informaiilor
financiare i nefinanciare utilizate de management pentru a planifica, evalua i controla
n interiorul unei organizaii responsabilitatea utilizrii resurselor n baza criteriilor de
performan
1
.
Decizia managerial trebuie s se sprijine pe costuri pertinente (costuri care permit
luarea celor mai bune msuri pentru gestiunea ntreprinderii), recunoscute prin
caracteristicile lor previzionale care nregistreaz i costurile ascunse sau de oportunitate,

1
Institute of Management Accountants-SUA, Statement No1 A, New York, 1982.

Fig. 1.
Costuri de producie
Costul perioadei
Producia
Perioada
nevndut
vndut
nregistrat ca active (stocuri)
n bilan, care devin apoi
cheltuieli n contul de
rezultate, n urma vnzrii
acestora
nregistrate drept cheltuieli n
contul de rezultate n perioada
contabil curent.
COSTURI N
PROCESUL
DECIZIONAL
costurile sociale i costurile externe. Deoarece deciziile vizeaz activiti viitoare,
managementul solicit n acest sens informaii detaliate privind costurile viitoare, unele
din acestea nefiind incluse n sistemul de colectare a datelor contabilitii.
a. Costurile relevante i irelevante i veniturile. n vederea lurii deciziilor,
costurile i veniturile pot fi clasificate n funcie de relevana acestora n luarea deciziilor
particulare.
Costurile i veniturile relevante sunt acele costuri i venituri viitoare care se vor
schimba n funcie de deciziile luate, iar costurile i veniturile irelevante sunt acele care
nu vor fi afectate de decizii.
Spre exemplu, dac se pune problema alegerii ntre utilizarea pentru transport a
mainii sau a unui mijloc de transport public, costul impozitului pe main i asigurarea
sunt irelevante; de aceea, oricare mijloc de transport ales este o alternativ. Costul
benzinei, ns poate fi un cost relevant, i atunci alegerea se face comparnd costul
benzinei, cu costul mijlocului public de transport.
Pentru a ilustra clasificarea costurilor relevante i irelevante, se va prezenta
urmtorul exemplu:
O ntreprindere a cumprat cu civa ani n urm materii prime la cost de achiziie
de 100.000 lei, pentru obinerea de produse finite ce vor fi vndute unui client. Acest
client nu este dispus s plteasc mai mult de 250.000 lei pentru o unitate de produs.
Costurile de prelucrare pentru transformarea materiilor prime n produse finite sunt de
200.000 lei. n acest caz, costul pe unitatea de produs este de 300.000 lei, compus din
valoarea materialului de 100.000 lei i a celorlalte costuri de prelucrare de 200.000 lei.
Acest cost este incorect, deoarece dac acest client nu comanda produsul care are n
componen materialul respectiv, acest material ar fi fost aruncat. Deci preul materialului
este nesemnificativ pentru decizie; de aceea, costurile de producie acceptate vor fi de
200.000 lei. Dac se va compara venitul de 250.000 lei cu costul relevant de 200.000 lei,
nseamn c acest contract trebuie acceptat. Pentru luarea unei astfel de decizii se fac
urmtoarele calcule:
Acceptarea
contractului
Neacceptarea contractului
Materiale
Costuri adiionale
Venituri
Rezultat
100.000
200.000
(250.000)
50.000
100.000
-
-
100.000
Rezultatul pentru companie este de 50.000 lei, care reprezint pierdere; ns
ntreprinderea are un avantaj de 50.000 lei, deoarece utilizeaz materialele care altfel ar fi
fost aruncate, ceea ce duce la o pierdere de 100.000 lei. n astfel de cazuri de folosete
metoda costurilor relevante n vederea limitrii pierderilor ntreprinderii.
n acest exemplu, veniturile sunt relevante pentru luarea deciziei, pentru c acestea
depind de alternativa selectat. Veniturile din vnzare pot fi irelevante pentru luarea
deciziilor. Spre exemplu, se are n vedere achiziionarea unui utilaj i are dou
alternative, utilajul A i utilajul B, care dau rezultate identice, ns costurile de
cumprare, de funcionare i de exploatare sunt diferite. n acest caz, veniturile din
vnzare sunt nesemnificative pentru luarea deciziei, importante fiind costul de exploatare
i preul mainilor.
n concluzie, n ceea ce privete clasificarea costurilor i veniturilor n relevante i
irelevante, pe termen scurt trebuie efectuat o analiz profund n vederea lurii deciziilor
profitabile pentru ntreprindere.
b) Costuri evitabile i neevitabile. Uneori, n literatura de specialitate, termenii
de costuri evitabile i neevitabile sunt utilizate pentru a vorbi despre costurile relevante i
nerelevante.
Costurile evitabile sunt acele costuri care pot fi salvate n cazul neadoptrii unei
alternative date, pe cnd costurile neevitabile sunt acele costuri care nu pot fi salvate. n
vederea lurii deciziilor, sunt semnificative doar costurile evitabile. Lund n considerare
exemplul din paragraful anterior, putem stabili, care sunt costurile evitabile i cele
neevitabile; astfel, costul materialului de 100.000 lei este inevitabil, n schimb costurile
adiionale de 200.000 lei sunt costuri evitabile, deci acestea din urm sunt semnificative.
Luarea deciziilor n acest caz are ca regul acceptarea acelor alternative care genereaz
venituri n plus fa de costurile evitabile.
c) Costuri investite (uitate). Costurile investite sunt acele costuri aferente unor
bunuri deja obinute, pentru care totalul nu va fi afectat de alegerile dintre diverse
alternative. Acestea sunt costuri create de o decizie din trecut i care nu pot fi schimbate
de o decizie ce se va lua n viitor. Revenind la exemplul dat mai sus, cheltuielile cu
materialele efectuate n trecut reprezint un exemplu de costuri investite. Similar, pot fi
considerate costuri investite, costurile aferente activelor achiziionate anterior de ctre
ntreprindere. Spre exemplu, dac o main de cusut a fost cumprat cu 4 ani n urm, la
un cost de 20.000.000 lei, iar durata de via a mainii este de 5 ani, n anul al cincelea,
valoarea actual a acesteia este de 4.000.000 lei. n cazul n care maina va fi scoas din
funciune, aceast valoare neamortizat se va nregistra oricum ca o cheltuial a
ntreprinderii. deci, valoarea amortizrii ca i cheltuial cuprins n costul produciei este
un cost investit.
Costurile investite sunt irelevante pentru luarea deciziilor, dar ntre costurile
investite i costurile irelevante trebuie fcut o distincie clar. Spre exemplu, o
comparaie ntre dou metode alternative de producie, care s aib ca rezultat un consum
de materii prime egal pentru ambele metode, conduce la concluzia c, costul materialului
este un cost nesemnificativ, deoarece orice metod va fi aleas, costul consumului de
materiale este acelai. ns costul materialului nu este un cost investit, deoarece va fi
inclus n viitor n costurile de producie, deci ntreprinderea nu a efectuat cheltuiala deja,
aa cum a efectuat-o n momentul achiziiei unui utilaj.
d) Costurile de oportunitate. Unele costuri determinate de luarea deciziilor nu
pot fi nregistrate n contabilitate. Aceste costuri sunt colectate n contabilitate i sunt
bazate pe pli sau angajamente trecute, pltite n perioade viitoare. Uneori, pentru luarea
deciziilor este necesar ca aceste costuri s se impute asupra costurilor produciei, fr ns
a face efectiv plile. Aceste costuri imputate poart numele de costuri de oportunitate.
Un cost de oportunitate este un cost care msoar oportunitatea unei pierderi sau a unui
sacrificiu, n cazul n care se renun la o alternativ de producie deja nceput, n
favoarea altei alternative. Spre exemplu, o ntreprindere are posibilitatea obinerii unui
contract de producie rentabil, ns acest contract determina utilizarea peste capacitatea
normal a unui utilaj A. Utilajul A lucreaz deja la ntreaga capacitate pentru obinerea
produsului P. n acest caz, contractul aprut ca o oportunitate nu se poate realiza, dect n
situaia renunrii la obinerea, cel puin n prezent, a produsului P. Renunarea la
obinerea produsului P determin o pierdere de 20.000 lei (costurile ncorporate pn n
prezent), n timp ce preluarea contractului va determina costuri variabile adiionale de
100.000 lei. Dac ntreprinderea va prelua contractul, va sacrifica venituri de 20.000 lei.
Aceast valoare reprezint un cost de oportunitate i trebuie luat n considerare n
momentul negocierii contractului. Astfel, preul contractului va trebui s cuprind att
costul de 100.000 lei, ct i pierderile din renunarea la produsul P, n valoare de 20.000
lei, n cazul n care ntreprinderea dorete s preia acest contract.
e) Costuri difereniale i marginale. Costurile i veniturile difereniale
reprezint diferene dintre costurile i veniturile ce corespund articolelor fiecrei
alternative luate n considerare. Spre exemplu, un cost difereniat apare ca diferen ntre
creterea de la 1.000 uniti de producie la 1100 de uniti de producie livrate ntr-o
sptmn, ca urmare a costurilor adiionale determinate de obinerea celor 100 uniti de
producie n plus. Costurile difereniale se pot sau nu se pot include n categoria costurilor
fixe; astfel, n cazul n care costurile fixe se schimb ca rezultat al acestei decizii,
creterea costului reprezint un cost diferenial, iar n cazul n care costurile fixe nu se
schimb, atunci, costul diferenial este egal cu 0.
Costurile i veniturile difereniale sunt similare n principiu cu conceptul economic
al costurilor i veniturilor marginale. Diferena esenial const n aceea c aceste
costuri/venituri marginale reprezint costul/venitul adiional (maxim) rezultat n urma
obinerii unei uniti de produs, n timp ce costul cresctor (diferenial) rezult n urma
obinerii unui grup de uniti de produse. Economistul trebuie s reprezinte teoretic
relaiile dintre cost/venit i producia realizat n termeni de cost/venit marginal pentru o
singur unitate de produs.




Conturile de gestiune

Conturile cu ajutorul crora se realizeaz contabilitatea cheltuielilor de
producie i calculaia costurilor sunt conturile cuprinse n clasa 9 conturi de gestiune.
Aceste conturi au drept scop preluarea cheltuielilor de exploatare din contabilitatea
financiar (nregistrate dup natura lor), pentru a le nregistra potrivit destinaiei n
vederea urmririi i controlului produciei fabricate, a produciei n curs de execuie,
respectiv a stabilirii diferenelor dintre costurile efective i prestabilite. Astfel,
contabilitatea de gestiune devine independent fa de contabilitatea financiar.
Avnd n vedere c modul de organizare a contabilitii de gestiune este la
latitudinea fiecrei uniti, n funcie de specificul activitii i necesitile proprii de
informare a acesteia, se pot folosi mai multe variante de funcionare a conturilor. Una din
variante se va prezenta.
Clasa 9 Conturi de gestiune cuprinde trei grupe: 90 Decontri interne, 92
Conturi de calculaie i 93 Costul produciei.
Grupa 90 Decontri conine conturile:
901 Decontri interne privind cheltuielile
902 Decontri interne privind producia obinut
903 Decontri interne privind diferenele de pre
Contul 901 Decontri interne privind cheltuielile servete pentru
nregistrarea cheltuielilor activitii de baz si auxiliare, cheltuielile indirecte de
producie, generale de administraie, respectiv cheltuielile de desfacere pe de o parte, iar
pe de alt parte pentru reflectarea costului efectiv al produciei obinute. El face interfaa
dintre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune.
Se crediteaz, n cursul lunii, cu prilejul decontrii cheltuielilor de exploatare
pe destinaii n raport de modalitile de identificare ale acestora pe locuri (centre) de
cheltuieli i obiecte de calculaie i se debiteaz la sfritul lunii cu costul efectiv al
produciei finite i al celei n curs de execuie, dup care se soldeaz.
Contul 902 Decontri interne privind producia obinut se folosete pentru
reflectarea decontrilor interne privind costul produciei n cursul lunii la preul de
nregistrare (prestabilit sau cu ridicata) pe de o parte, iar pe de alt parte, pentru
decontarea, la sfritul lunii, a costului efectiv al aceleiai producii obinute pe parcursul
lunii, astfel c soldul su reprezint diferenele de pre i anume soldul creditor,
diferenele favorabile, respectiv abaterile pozitive, iar cel debitor, diferenele
nefavorabile, depirile, adic abaterile negative.
Se crediteaz, n cursul lunii, cu preul de nregistrare al produciei finite
obinute din procesul de producie i se debiteaz, la sfritul lunii, cu costul efectiv al
produciei respective. Se nchide la sfritul lunii prin contul 903 Decontri interne
privind diferenele de pre.
Contul 902 Decontri interne privind producia obinut se desfoar n
analitic pe obiecte de calculaie (produse, lucrri, servicii, comenzi, etc.)
Contul 903 Decontri interne privind diferenele de pre se folosete pentru
nregistrarea, la sfritul lunii, a diferenelor dintre preul de nregistrare (prestabilit) i
costul efectiv al produciei finite obinute din procesul de fabricaie.
Se debiteaz, la sfritul perioadei (lunii) cu prilejul calculrii diferenelor
aferente produciei finite (favorabile sau nefavorabile) i se crediteaz, tot la sfritul
lunii, cu ocazia nchiderii in momentul decontrii diferenelor asupra costului produciei
obinute. Nu prezint sold.
Se desfoar n analitic ca i contul 902, adic pe obiecte de calculaie
(produse, lucrri, servicii, comenzi, etc.)
Grupa 92 Conturi de calculaie conine conturile
921 Cheltuielile activitii de baz
922 Cheltuielile activitilor auxiliare
923 Cheltuielile indirecte de producie
924 Cheltuielile generale de administraie
925 Cheltuielile de desfacere
Contul 921 Cheltuielile activitii de baz se folosete pentru reflectarea
cheltuielilor aferente activitii de baz a unitii.
Se dezvolt n analitic pe secii (locuri, centre), pe obiecte de calculaie i pe
articole de calculaie.
Se debiteaz, n cursul perioadei (luna), cu ocazia colectrii cheltuielilor directe
aferente activitii de baz, preluate din contabilitatea financiar, iar la finele lunii cu
cotele de cheltuieli indirecte repartizate raional n costul produselor fabricate, lucrrilor
executate i serviciilor prestate. Se crediteaz, la sfritul lunii cu costul efectiv al
produciei finite, precum i cu cel al produciei n curs de execuie din activitatea de baz.
Nu prezint sold.
Contul 922 Cheltuielile activitilor auxiliare se utilizeaz pentru a ine evidena
cheltuielilor ocazionate de activitile auxiliare ale unitii.
Se desfoar in analitic pe secii, obiecte de calculaie i pe feluri de cheltuieli.
Se debiteaz pe parcursul lunii, cu prilejul colectrii cheltuielilor directe privind
activitile auxiliare, preluate din contabilitatea financiar, respectiv decontrile reciproce
ntre seciile auxiliare, la sfritul lunii, precum i cu cota corespunztoare de cheltuieli
generale de administraie repartizate raional n costul produciei auxiliare destinate
vnzrii. Se crediteaz, la sfritul lunii cu contravaloarea produciei livrate de seciile
auxiliare pentru activitatea de baz, sectorul administrativ i de conducere, ori sectorul
desfacerii, precum i cu costul efectiv al produciei finite destinate vnzrii i respectiv,
al produciei n curs de execuie, operaie dup care se nchide.
Contul 923 Cheltuielile indirecte de producie se folosete pentru evidena
cheltuielilor cu ntreinerea i funcionarea utilajelor i a cheltuielilor generale ale fiecrei
secii de baz a unitii.
Se debiteaz, n cursul lunii, cu ocazia colectrii cheltuielilor indirecte de
producie privind activitatea de baz, preluate din contabilitatea financiar, iar la sfritul
lunii se mai debiteaz cu contravaloarea produselor, serviciilor, lucrrilor primite
(decontate) de la seciile auxiliare. Se crediteaz, la sfritul lunii, cu prilejul repartizrii
raionale a cheltuielilor indirecte n costul produciei obinute, operaie prin care se
soldeaz.
Se desfoar n analitic pe secii i pe feluri de cheltuieli.
Contul 924 Cheltuielile generale de administraie se utilizeaz pentru
evidena cheltuielilor de administraie i conducere ale unitii.
Se debiteaz pe parcursul lunii, cu prilejul colectrii cheltuielilor generate de
administraie i conducerea unitii preluate din contabilitatea financiar, iar la finele
lunii se mai debiteaz cu contravaloarea produselor, lucrrilor i serviciilor primite de la
seciile auxiliare pentru necesitile sectorului administrativ i de conducere al unitii, i
se crediteaz, la sfritul lunii, cu ocazia repartizrii raionale a cheltuielilor generale de
administraie n costul produciei obinute din activitatea de baz, respectiv auxiliare
(destinate vnzrii), operaie prin care se soldeaz.
Contul 925 Cheltuielile de desfacere se utilizeaz pentru nregistrarea
cheltuielilor ocazionate cu desfacerea produselor fabricate (cheltuieli de ambalare, de
transport, de manipulare, depozitare, conservare, asigurare, etc.).
Se debiteaz, n cursul lunii, cu ocazia colectrii cheltuielilor ocazionate de
sectorul desfacere, preluate din contabilitatea financiar, iar la finele lunii se mai
debiteaz cu contravaloarea produselor, lucrrilor i serviciilor primite de la seciile
auxiliare pentru necesitile sectorului desfacere, i se crediteaz la sfritul lunii, cu
prilejul repartizrii raionale a cheltuielilor de desfacere in costul complet al produciei
obinute, operaie dup care se soldeaz.
Grupa 93 Costul produciei cuprinde conturile:
931 Costul produciei obinute
933 Costul produciei n curs de execuie
Contul 931 Costul produciei obinute servete pentru reflectarea produciei
finite obinute, care const din produse finite, semifabricate destinate vnzrii, lucrri
executate i servicii prestate pentru teri, investiii proprii sau alte activiti.
Se debiteaz, n cursul lunii, cu preul de nregistrare al produciei finite
obinute din procesul de producie i se crediteaz, la sfritul lunii, cu costul efectiv al
produciei efective decontat pe seama cheltuielilor ocazionate.
Se nchide la sfritul lunii cu diferenele favorabile sau nefavorabile, operaie
dup care se soldeaz.
Contul 931 Costul produciei obinute se desfoar n analitic pe obiecte de
calculaie.
Contul 933 Costul produciei n curs de execuie se folosete pentru
nregistrarea costului efectiv al produciei n curs de execuie din activitatea de baz, ct
i din activitatea auxiliar.
Se debiteaz, la finele lunii, cu costul efectiv al produciei n curs de execuie
obinut din activitatea de baz i din activitile auxiliare i se crediteaz, tot la sfritul
lunii, cu costul efectiv al aceleiai producii decontate pe seama cheltuielilor efectuate.
Nu prezint sold.
Se desfoar n analitic pe obiecte de calculaie.

Metode de organizare a contabilitii de gestiune i a calculaiei costurilor
definitie
Metodele de organizare a contabilitii de gestiune trebuie s permit analize
fundamentale pe seama crora managerii ntreprinderilor s poat lua decizii operative i
pertinente.
Diversitatea metodelor de calculare a costurilor, cunoscute n
literatura de specialitate i n practica economic sub denumirea
de metode de calculaie, au impus necesitatea clasificrii lor n funcie de anumite criterii
de grupare:
a) Dup legtura lor cu obiectul de calculaie:
CLASIFICAREA
METODELOR DE
CACLCULAIE
Metode de calculaie pe purttori de costuri, cum sunt: metoda de calculaie pe
produs, metoda pe grupe de produse, metoda pe comenzi, metoda standardcost,
metoda THM, metoda G.P. etc.
Metode de calculaie pe sectoare de cheltuieli sau pe locuri de cheltuieli.
Metode de calculaie cu caracter mixt: metoda pe faze, metoda global.
b) n funcie de apariia lor n timp, metodele de calculaie se pot ncadra n:
Metode clasice: metoda global, metoda pe faze, metoda pe comenzi.
Metode evoluate i anume: metoda standardcost, metoda directcosting, metoda
THM, metoda GP, metoda PERTcost, etc.
c) Dup sfera de cuprindere a cheltuielilor n costul de producie distingem:
Metode de tip total, absorbante (fullcosting): metoda global, pe faze, pe
comenzi, THM, standard cost, GP, PERT cost etc.
Metode de tip parial (limitative) cum sunt: metoda directcosting i metoda
costurilor directe.
Potrivit Regulamentului de aplicare a Legii contabilitii art. 109 calculaia
costurilor de producie poate fi efectuat dup metoda costurilor standard sau normate,
metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda global, metoda costurilor directe sau alte
metode adoptate de unitatea patrimonial, n funcie de organizarea procesului de
producie, specificul activitii i necesitile proprii.
Conceptul costurilor totale sau integrale se concretizeaz printr-o serie de metode,
cum sunt metodele clasice i, respectiv, metodele evoluate.
Obiectivul contabilitii de gestiune n cadrul metodelor de tip totalclasice, este
de a obine costul produselor fabricate, cuprinznd toate cheltuielile de producie.
n cazul metodelor evoluate, pe lng determinarea costului de producie se
urmresc i alte obiective cum sunt calculul abaterilor, a controlului bugetar, etc.
Pentru desfurarea lucrrilor de calculaie, n cadrul metodelor de tip
absorbant trebuie parcurse urmtoarele etape obligatorii:
a. Determinarea i delimitarea cheltuielilor pe purttori i sectoare potrivit
posibilitilor de identificare a lor;
b. Repartizarea cheltuielilor delimitate pe sectoare asupra purttorilor lor;
c. Separarea cheltuielilor n raport cu gradul de finisare a
produciei;
d. Determinarea costului unitar.

Metode de tip total

Metodele de tip totalclasice, n calitatea lor de metode pe purttori de costuri
implic efectuarea dup aceeai metodologie a dou rnduri de calculaie:
- antecalculaia (calculaia de plan) care se efectueaz nainte de nceperea
procesului de producie i are drept scop stabilirea cu anticipaie a nivelului
cheltuielilor i costurilor pentru urmrirea i controlul acestora i totodat baza de
evaluare a produselor, lucrrilor pe msura obinerii pe parcursul perioadei, n
vederea nregistrrii n contabilitate.
- calculaia efectiv (postcalculaia) intervine dup terminarea procesului de
fabricaie a produselor, lucrrilor sau serviciilor, i care are drept scop
determinarea costului efectiv. Prin acest rnd ca calculaie, de fapt, se i ncheie
urmrirea i nregistrarea cheltuielilor de producie potrivit destinaiei lor, pe
parcursul perioadei de gestiune. La sfritul perioadelor de gestiune se compar
costul antecalculat (prestabilit) cu cel efectiv i se stabilesc abaterile (diferenele)
care se reflect n contabilitate, n contul adecvat.
Lucrrile de contabilitate de gestiune i calculaie a costului
efectiv se desfoar ntr-o anumit succesiune logic.

a) Colectarea cheltuielilor de producie potrivit
destinaiei: cele directe pe purttori de costuri (produse, lucrri, servicii, comenzi etc.) i
a celor indirecte pe secii, locuri, centre de cheltuieli, n funcie de modalitile de
identificare i localizare. Operaiile de colectare se realizeaz cu ajutorul conturilor din
grupa 92 Conturi de calculaie prin preluarea in contabilitatea financiar a cheltuielilor
de exploatare i ncadrarea lor dup destinaie n contabilitatea de gestiune, prin debitarea
conturilor analitice corespunztoare fiecrui cont de calculaie prin creditul contului 901
Decontri interne privind cheltuielile.
Formula contabil de principiu:
% = 901 Decontri interne
privind cheltuielile
921 Cheltuieli ale activitii de
baz/analitic
922 Cheltuielile activitii
auxiliare/analitic
923 Cheltuielile indirecte de
producie/analitic
924 Cheltuielile generale de
administraie
925 Cheltuielile de desfacere

b) Decontarea livrrilor reciproce de produse, lucrri i servicii ntre activitile auxiliare
pentru nevoile lor de producie.
Pentru calculul costului efectiv al produciei seciilor auxiliare care face
obiectul livrrilor respective este necesar decontarea livrrilor reciproce i acestea se pot
deconta: fie la costul efectiv al perioadei precedente, fie la un cost prestabilit al perioadei
precedente, fie prin folosirea altor procedee. nregistrarea n contabilitate a decontrilor
reciproce dintre seciile auxiliare se realizeaz cu ajutorul conturilor analitice ale contului
sintetic 922 cheltuielile activitilor auxiliare care corespund fiecrei secii auxiliare n
parte, prin debitarea conturilor care reprezint seciile auxiliare consumatoare de produse,
lucrri i servicii, i creditarea conturilor analitice corespunztoare seciilor furnizoare ale
produciei respective. Prin aceast modalitate de contabilizare rulajul contului sintetic nu
este denaturat. Formula contabil este:
922 Cheltuielile activitilor = 922 Cheltuielile
ETAPELE
LUCRRILOR DE
CALCULAIE
auxiliare/analitic secia
consumatoare
activitilor
auxiliare/analitic secia
furnizoare

c) Calculul costului efectiv al produciei auxiliare i repartizarea cheltuielilor aferente
produciei consumate pentru nevoile activitii de baz i celorlalte locuri de activitate ale
ntreprinderii.
Reflectarea n contabilitate se realizeaz prin formula contabil:


% = 922 Cheltuielile
activitilor
auxiliare/analitic
922 Cheltuielile activitilor
auxiliare/analitic
923 Cheltuielile indirecte de
producie/analitic
924 Cheltuielile generale de
administraie
925 Cheltuielile de desfacere

d) Repartizarea cheltuielilor indirecte de producie asupra produselor fabricate
n cadrul activitii de baz. n acest scop se alege o baz de repartizare care trebuie s
exprime cel mai bine legtura de cauzalitate dintre cheltuielile de repartizat i baza
aleas. Drept baz de repartizare pot fi: salariile directe, numrul orelor de funcionare a
utilajelor etc. Baza de repartizare trebuie s fie aceeai ca natur, dar diferit ca mrime
pentru produsele, lucrrile asupra crora se repartizeaz o anumit categorie de cheltuieli
indirecte dintr-o oarecare perioad de gestiune.
Pentru a stabili cheltuielile indirecte de producie ce revin pe fiecare produs,
lucrare, comand etc. executate n cadrul activitii de baz, se procedeaz astfel:
Calculul coeficientului de repartizare (K) pentru fiecare secie (loc de
cheltuial, centru), ca raport ntre totalul cheltuielilor indirecte de repartizat,
colectate n debitul contului 923 Cheltuieli indirecte de producie la suma
bazelor de repartizare ale tuturor produselor, lucrrilor, comenzilor etc.
fabricate n secia respectiv, potrivit relaiei de calcul:

=
=
n
i
i
S
CIP
b
CIP
K
1

n care:
CIP = cheltuieli indirecte de repartizare;
b = baza de repartizare;
i = obiectul de calculaie (produsul, lucrarea, serviciul, comanda)
s = secia

Calculul cotei de cheltuieli indirecte de repartizat (C) prin nmulirea
coeficientului de repartizare (K) cu baza de repartizare aferent fiecrui
obiect de calculaie, astfel:

i
CIP i i
K b C =

Cotele de cheltuieli indirecte de producie repartizate se nregistreaz n debitul
contului analitic al contului sintetic 921 Cheltuielile activitii de baz, potrivit
formulei contabile i creditarea contului 923 Cheltuieli indirecte de producie:
921 Cheltuielile activitii de
baz/ s / i
= 923 Cheltuielile
indirecte de producie/ s
n urma acestei operaii, contul 923 Cheltuieli indirecte de producie se
soldeaz, iar n debitul contului analitic 921 Cheltuielile activitii de baz/ s / i se
obine costul de producie al produsului n cauz.
Dac se are n vedere calculul costului complet, etapele calculaiei trebuie s ia
n considerare i repartizarea cheltuielilor generale de administraie i a cheltuielilor de
desfacere, ca etape distincte.

e) Repartizarea cheltuielilor generale ale administraiei asupra obiectelor de
calculaie.
Dac cheltuielile de producie se repartizeaz pe baz de coeficieni difereniali pe
secii i categorii de cheltuieli (cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajului i
cheltuieli generale ale seciei), cheltuielile generale de administraie se repartizeaz pe
baz de coeficient unic sau global. Acest coeficient se calculeaz, ca i n cazul
cheltuielilor indirecte de producie, dar n general, baza de repartizare o constituie costul
de producie. Prin nmulirea coeficientului de repartizare cu costul de producie folosit ca
baz de repartizare a fiecrui obiect de calculaie, rezult cota de cheltuieli generale de
administraie care se adaug la costul de producie. nregistrarea contabil se face prin
formula contabil:
% = 924 Cheltuieli generale
de administraie
921 Cheltuieli ale activitii de baz/ s / i
922 Cheltuielile activitii auxiliare/ produse
destinate vnzrii la teri sau sectorului propriu de
investiii

n urma acestei operaii contul 924 Cheltuieli generale de administraie se
soldeaz.
f) Repartizarea cheltuielilor de desfacere asupra produselor fabricate, const n adugarea
la costul de producie al produselor a cheltuielilor de desfacere pe care le-au ocazionat ,
iar n cazul n care identificarea lor pe produs nu este nu este posibil, ele pot fi
repartizate asupra costului produselor respective, proporional cu greutatea sau volumul
produselor livrate sau n funcie de alte criterii.
nregistrarea n contabilitate a cotelor de cheltuieli de desfacere repartizate se
realizeaz prin debitarea contului 921 Cheltuielile activitii de baz i a contului 922
Cheltuielile activitilor auxiliare numai pentru producia marf rezultat de la ceste
activiti i creditarea contului 925 Cheltuieli de desfacere care n urma acestei operaii
se nchide. Formula contabil este:
% = 925 Cheltuieli de
desfacere
921 Cheltuieli ale activitii de
baz/ i
922 Cheltuielile activitii
auxiliare/ producie marf


n acest mod, prin adugarea la costul de producie i a cotelor de cheltuieli
generale de administraie i respectiv, de cheltuieli de desfacere, rezult costul complet al
produciei.
Astfel c, dup repartizarea cheltuielilor indirecte de producie i a cheltuielilor
generale de administraie n debitul contului 921 Cheltuielile activitii de baz sunt
colectate la sfritul lunii toate cheltuielile ocazionate de fabricarea produciei, adic
costul efectiv al produciei ntreprinderii. Cum producia poate mbrca forme de
producie finit (terminat) i respectiv, n curs de execuie (neterminat, nefinit); n
consecin costul efectiv total al produciei cuprinde o parte costul efectiv al produciei
finite, iar o alt parte costul efectiv al produciei n curs de execuie. ntrebarea care se
pune este urmtoarea: ct este nivelul costului efectiv al produciei finite? Dar al
produciei n curs de execuie? Rspunsul impune efectuarea urmtoarei etape:
g) Determinarea cantitativ i valoric a produciei n curs de execuie.
Din punct de vedere cantitativ, producia n curs de execuie se calculeaz prin
operaia de inventariere la locurile de munc, de control, de depozitare amenajate special,
etc., potrivit normelor de inventariere. Cantitile stabilite se nscriu n Listele de
inventariere. Determinarea valoric const n evaluarea cantitilor preluate din Lista de
inventariere, care se face, de regul, la costul efectiv, avnd n vedere gradul de finisare
tehnic, adic a etapelor (fazelor) de fabricaie parcurse i stadiul de prelucrare n care se
afl. Astfel, odat stabilit costul produciei n curs de execuie, se nregistreaz n debitul
contului 933 Costul produciei n curs de execuie i creditul contului 921 Cheltuielile
activitii de baz, dac se obine din activitatea de baz i respectiv, n creditul contului
922 Cheltuielile activitilor auxiliare, dac rezult din aceste activiti.
Astfel c, prin scderea din totalul cheltuielilor de producie din debitul
contului 921 Cheltuielile activitii de baz i respectiv 922 Cheltuielile activitilor
auxiliare a cheltuielilor aferente produciei n curs de execuie, nregistrate n creditul
acestor conturi, rezult suma cheltuielilor efective aferente produciei finite.
Prin urmare, calculul cu exactitate a costului produciei finite depinde de
determinarea corect a costului produciei n curs de execuie. Supraevaluarea, respectiv
subevaluarea produciei n curs de execuie influeneaz direct asupra costului efectiv al
produselor finite, dar i asupra indicatorilor de eficien.
h) Calculul costului pe unitatea de produs. La stabilirea costului unitar pe produse,
lucrri, servicii, se pot folosi procedeele:
1. procedeul diviziunii simple;
2. procedeul cantitativ;
3. procedeul indicilor de echivalen;
4. procedeul echivalrii cantitative a produsului secundar cu produsul
principal;
5. procedeul deducerii valorii produselor secundare.

1. Procedeul diviziunii simple se utilizeaz n cazul produciei
omogene. Relaia de calcul este de forma:

Q
Ch
c
n
a
a
u

=
=
1

n care:
c
u
= costul unitar;
Ch = cheltuielile de producie pe articole de calculaie;
a = articolul de calculaie;
Q = cantitatea de produse obinute.
2. Procedeul cantitativ se aplic n cazul produselor cuplate sau simultane, care sunt
considerate n totalitate produse principale, iar la unele dintre acestea nu se folosete
ntreaga cantitate obinut.
La utilizarea procedeului trebuie avui n vedere urmtorii pai:
- Stabilirea costului mediu unitar pe produs pentru cantitatea total a
produselor, potrivit relaiei:

=
=
=
t
i
i
n
a
a
u
Q
Ch
c
1
1

u
c = costul mediu unitar;
Q = cantitatea obinut din fiecare produs;
i = felul produselor.
- Calculul costului unitar efectiv pentru produsele la care apar pierderi
de substane, pierderi tehnologice, etc.

f
u
u
Q
Q c
c
0

=
PROCEDEE DE
DETERMINARE A
COSTULUI UNITAR

n care:
Q
0
= cantitatea obinut dintr-un anumit produs;
Q
f
= cantitatea folosit dintr-un anumit produs.
Aria de utilizare este destul de limitat, folosindu-se n cteva cazuri, cum ar fi:
fabricaia semicoului, a sodei caustice prin electroliza clorurii de sodiu, sodarea
neutralizarea produselor petroliere (numai pentru cheltuielile de prelucrare), obinerea
unui produs dintr-un proces de amestec, .a.
3. Procedeul indicilor de echivalen se folosete de ctre unitile in care:
- din aceleai consumuri ( materii prime, ) se obin din procesul de producie
produse sau semifabricate diferite.
- materiile prime se transforma in diferite produse (semifabricate), printr-un
consum diferit de for de munc.
Toate aceste produse cuplate sau majoritate din ele trebuie sa fie principale.
Indicii de echivalenta servesc la omogenizarea calculatorie (transformarea n
uniti echivalente) a produciei.
n acest scop, ei se pot clasifica dup:
modul de calcul : n indici de echivalen calculai ca raport direct i, respectiv,
ca raport invers;
dup numrul parametrilor de echivalare: n indici de echivalen simpli,
respectiv compleci i agregai.
Folosirea procedeului indicilor de echivalen presupune:
- alegerea produsului drept produs reprezentativ (etalon);
- stabilirea parametrului de echivalare, care poate fi o caracteristic tehnic sau
economic comun tuturor produselor fabricate.
n categoria parametrilor de natur tehnic pot fi folosii: cantitatea de materie
prim ncorporat n produs, suprafaa, lungimea, greutatea, volumul, greutatea
molecular, puterea caloric, procentul de grsime, timpul de prelucrare etc.
Printre parametrii economici, o utilizare mai larg o au: valoarea materiilor
ncorporate n produse, manopera direct, totalul cheltuielilor directe , preurile de
vnzare etc.
Aplicabilitatea practic a procedeului indicilor de echivalen, din momentul
stabilirii produsului de baz i a parametrului de echivalare presupune respectarea
urmtoarelor etape:
a) calculul indicilor de echivalen potrivit relaiilor:
indici de echivalenta simpli calculai ca:

raport direct
p
i
K
i =-------------------

p
b


raport invers
p
b
K
i =-------------------

p
i

indici de echivalenta compleci calculai ca :

raport direct
p
i x
p
1
i x
p
n
i
K
i =-------------------------------------------

p
b x
p
1
b x .
p
n
b

raport invers

p
b x
p
1
b x
p
n
b
K
i =-------------------------------------------

P
i x
p
1
i x .
p
n
i

n care: K
i =
indicele de echivalenta corespunztor unui produs i;
P
i =
nivelul parametrului aferent produsului pentru care se calculeaz
indicele de echivalen;
p
b =
nivelul parametrului produsului ales drept baza (etalon).


b) transformarea (omogenizarea) produciei fabricate n cantiti de produse
echivalente conform relaiei:

( )

=
=
n
i
i e
k q Q
1


n care: Q
e
= cantitatea total de produse exprimat n uniti echivalente;
q = cantitatea n uniti fizice dintr-un produs;
k = indicele de echivalen aferent produsului i;
i = tipul/felul produsului;

c) calculul costului unitar pe unitatea de produs echivalent :


e
n
i
ue
Q
Cha
c

=
=
1



n care: c
ue =
costul unitar pe unitatea echivalent;
Cha = cheltuielile de producie pe articole de calculaie.

d) determinarea costului unitar al fiecrui produs (pe unitatea fizic), prin
ponderarea costului pe unitatea de produs echivalent (c
ue
) cu indicele de echivalen
calculat pentru fiecare n parte i, potrivit relaiei:
c
ui
= c
ue
x K
i


4. Procedeul valorii rmase (procedeul deducerii valorii produselor
secundare, procedeul restului), se folosete de ctre ntreprinderile care obin din
procesul de producie concomitent un produs principal i unul sau mai multe produse
secundare. Relaia de calcul a costului unitar al produsului principal este de forma:


( )
,
1 1
Q
j p q Ch
Cu
n
a
m
j
r s a
= =

= n care :

C
u =
cost unitar aferent produsului principal;
Q = cantitatea de produs principal;
Ch
a
= cheltuielile de producie pe articole de calculaie;
q
s
= cantitatea de produs secundar;
p
r
= preul de vnzare al produsului secundar;
j = felul produselor secundare;


Se aplic n unitile care fabric un singur produs, unde de regul, la
sfritul perioadei de gestiune nu rezult semifabricate sau producie
neterminat, iar dac exist acestea sunt constante. Printre
ntreprinderile la care se aplica, putem meniona: exploatri miniere specializate,
ntreprinderi din extracia a crbunelui, ieiului, de transporturi, fabrici de ciment, de
crmizi, centralele hidroelectrice i termoelectrice. De asemenea se folosete n
majoritatea ntreprinderilor industriale, care au secii de producie auxiliare, cu un
caracter omogen, respectiv fabric un singur produs: centrala electric, de ap, de aburi,
de frig, de compresare.
n condiiile acestei metode toate cheltuielile se identific pe proces i pe
produsul care le-a generat. Cu toate acestea, cheltuielile directe se colecteaz pe fiecare
produs sau global, pe toate produsele cuplate, iar cheltuielile indirecte de producie,
respectiv generale de administraie i de desfacere se nregistreaz n conturile adecvate
(de colectare i repartizare : 923, 934, 935). La sfritul lunii i aceste cheltuieli se
vireaz asupra contului 921Cheltuielile activitii de baz, n scopul cunoaterii
costului produciei pe articole de calculaie pe destinaii.
METODA
GLOBAL
Costul pe unitatea de produs se poate calcula apelnd la procedeele: diviziunii
simple, cantitativ i indicilor de echivalen.

Este o metoda folosit de ntreprinderile a cror producie este simpl,
cu caracter de mas n care procesele de fabricaie se caracterizeaz prin
aceea c produsul finit se obine prin prelucrri succesive a materiei
prime i a materialelor n stadii sau faze succesive. Asemenea procese de producie se
ntlnesc n unitile din industria siderurgic, metalurgic, uoar, alimentar, chimic
etc..
De exemplu, n industria berii fazele sunt: pregtirea orzului, fabricarea
malului, fierbere, fermentaie, tragere la butoaie i la sticle.
Problema cheie o constituie stabilirea i delimitarea corect a fazelor de
fabricaie, care pot s cuprind mai multe operaii ale prelucrrii, s coincid sau nu cu
secia de fabricaie. Trebuie reinut faptul c fazele tehnologice nu pot fi luate n
considerare din punct de vedere contabil ca locuri de cheltuieli i nu pot determina
cheltuielile fazei respective.
Aplicarea metodei pe faze ridic i probleme ce privesc:
- reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de fabricaie;
- repartizarea cheltuielilor ntre doua sau mai multe produse din aceeai faza etc.
Odat stabilite i delimitate, fazele de calculaie se simbolizeaz n scopul
nregistrrii, prelucrrii si transmiterii datelor privind cheltuielile de producie.
n acest scop, pe fiecare document se consemneaz consumuri n procesul de
fabricaie i producie obinut se nscriu simbolurile atribuite, n mod obligatoriu.
n condiiile metodei pe faze contul 921 ,,Cheltuielile activitii de baz se
deschide n analitic pe produsele, grupele de produse, semifabricatele i n cadrul acestora
pe faze delimitate ale procesului de fabricaie.
Cheltuielile indirecte ale seciilor de producie se colecteaz pe fazele de
producie prin debitul contului 923 ,, Cheltuielile indirecte de producie, iar la sfritul
lunii se repartizeaz (crediteaz) asupra produselor din faza respectiv.
Cheltuielile generale ale ntreprinderii se colecteaz numai la nivelul
ntreprinderii cu ajutorul contului 924Cheltuieli generale de administraie, iar la
sfritul lunii se repartizeaz pe faze , iar n cadrul acestora pe produse.
Modelul de calculaie a costurilor, n cazul metodei pe faze, cuprinde toate
fazele sau stadiile de prelucrare, astfel nct n ultima faz s apar suma cheltuielilor
produsului finit ce s-a obinut. Metoda pe faze se poate aplica n dou variante: cu
semifabricate sau fr semifabricate.
varianta cu semifabricate se utilizeaz de unitile cu procese tehnologice
ndelungate i care fabric un numr restrns de produse, atunci cnd la anumite faze se
obin unele semifabricate depozitabile sau supuse vnzrii. n aceste situaii este absolut
necesar cunoaterea costului semifabricatului respectiv. Costul efectiv se determina pe
fiecare faz pe structura articolelor de calculaie. Astfel cheltuielile primei faze se
transfer la a doua, de aici la cea de a treia, n aa fel nct n ultima faz se obine costul
de producie al produsului finit.
METODA
PE FAZE
Prin adugarea la costul de producie, a cotei de cheltuieli generale de
administraie, respectiv a cotei de cheltuieli de desfacere, se obine costul complet.
Modelul de calcul se prezint astfel:
- pentru faza ntia de fabricaie:
chd + chind
C
S1
= ----------------------
qf1

- pentru faza a doua de fabricaie:
(C
s1
x qf1) + (chd + chind) f2
C
s2
= -----------------------------------------
qf2

- pentru faza a treia (ultima) de fabricaie:


(C
s2
x qf2) + (chd + chind) f3
C
u
= -----------------------------------------
Q

n care:
Cs = costul unitar al semifabricatului;
Chd = cheltuielile directe din fiecare faza de calculaie;
Chind = cheltuielile indirecte pentru fiecare faz de calculaie;
Cu = costul unitar al produsului finit;
Q = cantitatea de produse finite fabricat;
f = numrul fazelor de calculaie;

varianta fr semifabricate se utilizeaz, atunci cnd semifabricatele sunt
supuse prelucrrii n continuare n fazele urmtoare ale procesului de producie, i deci nu
este necesar s se determine costul semifabricatelor dup fiecare faz. n consecin,
costul efectiv al produsului finit se calculeaz adugnd la consumul de materii prime,
cheltuielile de prelucrare ale tuturor fazelor (seciilor) prin care trece produsul respectiv.
Prin urmare apare necesitatea stabilirii costului produciei din fiecare faz intermediar
numai pe baza cheltuielilor directe i indirecte de prelucrare ale fazei n cauz, fr a
transfera costul semifabricatelor de la o faz la alta.
Modelul de calcul al costului pe unitatea de produs finit se prezint:


( )
Q
f Chind Chd
Cu
z
f

=
+
=
1


n vederea stabilirii cheltuielilor produciei finite n cadrul fiecrei faze trebuie s
se aib n vedere i cheltuielile aferente produciei neterminate din fazele respective,
sczndu-se din totalul cheltuielilor aferente produciei fazei unde au aprut. Aceasta
variant se aplica n cazul unitilor ce obin din procesul de producie un numr mare de
produse.
n activitatea concret a unitilor care aplic metoda pe faze pot aprea unele
situaii care reclam anumite particulariti metodologice de repartizare a cheltuielilor
asupra produselor. Este cazul unitilor din cadrul industriei chimice, rafinrii de iei,
uzinelor cocso-chimice, la care, n aceeai faz i din acelai fel de materie prim, se
obin mai multe produse (principale i secundare). n aceste situaii, att n prestabilire ct
i n calculaia efectiv, repartizarea cheltuielilor asupra produselor se face astfel:
- din procesul de prelucrare succesiv se obine un singur produs omogen al
fazelor, cu toate c cheltuielile se urmresc i se determin pe fazele stabilite,
costul se obine prin nsumarea cheltuielilor (directe i indirecte) ale fazelor;
- din procesul de prelucrare succesiv se obin mai multe produse principale,
calculul costului se efectueaz prin procedeul indicilor de echivalen;
- din procesul de prelucrare succesiv se obin att produse principale ct i
produse secundare, costul efectiv se determin pentru produsele principale
utiliznd o combinaie a procedeului valorii rmase cu cel al indicilor de
echivalen. Repartizarea diferenei (valoarea rmas) asupra produselor
principale se va face pe baza indicilor de echivalen.

Metoda pe comenzi se aplic n ntreprinderile cu producie
individual i de serie. n aceste ntreprinderi, produsul finit
se obine prin mbinarea mecanic a unor piese, subansamble
fabricate anterior ca pri independente.
Exemplu: ntreprinderile construciilor de maini, maini
unelte, ntreprinderile de mobil, reparaii, electrotehnic, electronic etc.
Particularitile metodei:
- Purttorul de cheltuieli folosit n antecalculaie este produsul, iar cel utilizat pentru
urmrirea costurilor de producie este comanda;
- Implic determinarea cantitativ i valoric a produciei neterminate n etapa de
postcalcul, datorit variaiei pe care o prezint acesta de la o perioad la alta;
- Obiectul comenzii difer n funcie de modul de organizare a produciei;
- Calculaia costurilor dup aceast metod are un caracter periodic.
Metoda prezint dou variante:
METODA DE
CALCULAIE A
COSTURILOR PE
COMENZI
1. Varianta fr semifabricate
n cazul produciei fr semifabricate comanda are ca obiect un produs sau lot
de produse. Dac produsele sunt deosebit de complexe i cu un ciclu lung de fabricaie,
comenzile pot avea ca obiect o anumit parte asamblat a acestora.
Modul de calcul a costului unei comenzi se prezint astfel:



Costul unitar al unui produs n cazul n care comanda se compune din mai multe
uniti de produs se calculeaz astfel:





2. Varianta cu semifabricate
Se aplic n situaia n care produsele finite sunt rezultatul mbinrii mecanice a
unor piese i subansamble parial independente, care se produc n ntreprindere sau se
cumpr din afar, se prelucreaz, i apoi se asambleaz. n acest caz, comenzile au ca
obiect:
- Loturi de piese (repere) brut turnate sau confecionate;
- Loturi de piese prelucrate i finisate;
- Loturi de subansamble, agregate etc. care compun produsul finit;
- Loturi de produse finite;
Pentru determinarea costului unitar al produsului finit se impune:
- Efectuarea calculaiei pentru determinarea costului semifabricatelor proprii i a
pieselor brut turnate;
- efectuarea calculaiei pentru determinarea costului operaiilor de prelucrare i finisare
a subansamblelor, semifabricatelor, pieselor etc.:
- efectuarea calculaiei costului produsului finit, cost care cuprinde pe lng costul
semifabricatelor, subansamblelor etc. i cheltuieli cu articularea, asamblarea,
mbinarea i finisarea produsului finit.
Costul comenzii se calculeaz dup terminarea comenzii, indiferent de durata de
timp n care aceasta se execut. Cheltuielile de producie sunt calculate pe articole de
calculaie n fie deschise separat pentru fiecare comand.
Metoda pe comenzi asigur o identificare maxim a cheltuielilor directe, o bun
localizare a cheltuielilor indirecte, care n final ajut la stabilirea unui cost corect al
produselor sau lucrrilor obinute. Determinarea produciei neterminate la finele lunii se
face prin metoda adecvat, valoarea acesteia reprezentnd cuantumul cheltuielilor
efectuate cu comenzile care se afl n curs de fabricaie.
Dei metoda pe comenzi permite calcularea unui cost exact, are i unele
neajunsuri, printre care prezentm:
- la sfritul unei perioade de gestiune nu se cunosc costurile reale de producie n cazul
n care execuia unor comenzi continu n perioadele urmtoare;
- nu se delimiteaz precis unele consumuri de materiale i manoper, existnd
posibilitatea trecerii acestora n cadrul aceluiai produs de la o comanda la alta;
- lips de unitate ntre obiectul de gestiune folosit obligatoriu n antecalculaie
(produsul) i cel utilizat pentru urmrirea i nregistrarea cheltuielilor de producie
(comanda), nu permite compararea direct, pe parcurs, a cheltuielilor prestabilite cu
cele efective;
- n situaia n care se predau parial produse ctre client nainte de terminarea
comenzii, evaluarea lor fcndu-se la costul antecalculat face ca diferenele fa de
costul efectiv al produselor s fie imputate ultimelor pri din comand.

Conceptul de baz al acestei metode const n stabilirea cu
anticipaie a costurilor directe de producie (materiale,
manoper), care sunt denumite standarde i a costurilor
indirecte (costuri comune ale seciilor, costurile generale ale ntreprinderii i
cheltuielile de desfacere) denumite bugete de costuri. Acestea formeaz etaloanele de
msur i de comparaie cu costurile efective de producie.
Structura tipic a unui cost total de producie calculat dup metoda costurilor standard,
cuprinde de regula, trei articole principale de calculaie i anume:
- materiale ;
- manopera;
- costuri de regie.
Costul standard este un cost prestabilit care acioneaz att ca etalon de msur i
comparaie a costului efectiv realizat de ntreprindere, ct i ca instrument de orientare i
precizare a condiiilor n care trebuie s se desfoare producia. Prin msurarea obiectiv
a costului produciei, costul standard este un cost normal, corespunztor condiiilor de
desfurare a unei activiti economice.
Ceea ce caracterizeaz n principal, aceast metod este faptul c standardele, care,
aa cum s-a artat, sunt costuri antecalculate, sunt considerate costuri normale de
producie. Astfel, calculaia costurilor se reduce la o singur calculaie i anume la
calculaia costurilor standard, care constituie baz de stabilire a preurilor de vnzare,
nemaifiind necesar calculaia costului efectiv al produselor. Diferenele ce apar n plus
sau n minus dintre cheltuielile efective i cele standard sunt considerate abateri de la
condiiile normale de fabricaie. Ele afecteaz direct rezultatele finale ale ntreprinderii
din perioada respectiv.
Aplicarea acestei metode presupune parcurgerea urmtoarelor etape :
1. Calculul costurilor standard pe produs;
2. Organizarea sistemului de calcul i eviden a abaterilor de la costurile
standard;
3. Urmrirea costurilor de producie potrivit cerinelor metodei standard cost.

METODA
STANDARD-COST
Metode de calculaie bazate pe conceptul costului parial

Metodele de calculaie de tip parial se deosebesc de metodele absorbante prin
aceea c realizeaz separarea cheltuielilor de producie innd cont de comportamentul
acestora fa de volumul produciei i desfacerilor.
Cele mai cunoscute metode de tip parial prezentate n literatura de specialitate
sunt:
- Metoda direct costing (metoda costurilor variabile).
- Metoda costurilor directe.

Metoda direct costing ataeaz produsului numai acele cheltuieli
care variaz direct cu volumul produciei fabricate. Aceasta
nseamn ca n costul produsului se cuprind doar cheltuielile cu
materiile prime i materialele directe, cele privind manopera direct precum i cheltuielile
indirecte cu caracter variabil. Celelalte cheltuieli (de exemplu: salariile personalului
TESA i de conducere, amortizarea, primele de asigurare etc.), care sunt mai degrab
expresia unei funcii de timp dect de producie (volum), sunt excluse din costul
produsului. Astfel, cheltuielile fixe, n concepia original a metodei, sunt urmrite pe
total ntreprindere i suportate din contribuia bruta (marja pe costuri variabile).
Contribuia brut se determin ca rezultat financiar parial, prin scderea cheltuielilor
variabile din totalul veniturilor din vnzare.
Metoda direct costing permite analiza detaliat a cheltuielilor de producie n
scopul asigurrii eficienei ntregii activiti economice, dei ea nu asigur stabilirea unor
responsabiliti n ceea ce privete nivelul cheltuielilor fixe.
Costul unitar pe produs (Cu) n cadrul acestei metode se determin prin raportarea
totalului cheltuielilor variabile la volumul fizic al produciei obinute.

Total cheltuieli variabile
Cu = -------------------------------
Cantitate produs obinut

n contextul metodei, datorit ponderii ridicate pe care o dein cheltuielile variabile
n totalul cheltuielilor de producie, un indicator specific i deosebit de semnificativ este
contribuia brut la profit, calculat pe produs i la nivel de ntreprindere, indicator care
se calculeaz conform relaiei:

Cbt = Volumul desfacerilor la - Cheltuieli variabile
pre de vnzare totale

unde Cbt = contribuia brut la nivel de ntreprindere
iar,

Cbt
METODA
DIRECT COSTING
Cbu = -------------------------------------------
Cant. produse obinute

sau

Cbu = Pre vnzare unitar - cheltuieli variabile unitare

unde Cbu = contribuia brut unitar.

Contribuia brut (ntlnit n literatura de specialitate i sub denumirea de marja
pe costuri variabile) este destinat acoperii cheltuielilor fixe (de structur) considerate
costuri ale perioadei i care privesc n ansamblu capacitatea ntreprinderii de a produce i
vinde.
2

n consecin cheltuielile fixe se programeaz i se urmresc global i nu se
include n costul produselor. Ele afecteaz direct rezultatul din exploatare al
ntreprinderii.
Cheltuielile variabile sunt calculate pe sectoare de cheltuieli sau pe produse.
Rezultatul financiar se determin prin relaia:

Rezultat = Cbt - CF
(profit sau pierdere)

unde CF = cheltuieli fixe

Exemplu: O ntreprindere fabric 3 produse P
1
, P
2
i P
3
. Se consider urmtoarele date:





Produs P1 P2 P3 Total
ntreprindere
Indicatori valoare % valoare % valoare % valoare %
1. Volum desfacere
la pre vnzare
1.650.000 100 990.000 100 660.000 100 3.300.000 100
2. Cheltuieli
variabile
792.000 48 514.800 52 712.800 108 209.600 61,2
3. Contribuie brut 858.000 52 472.500 48 -52.800 -8 1.280.400 38,8
4. Cheltuieli fixe - - - - - - 957.000 29
5. Rezultat - - - - - - 323.400 9,8


2
M. Epuran, V. Babaita, C. Grosu Contabilitate i control de gestiune, Ed. Economica 1999
Concluzii: n baza calculelor efectuate se constat c pentru P
1
i P
2
contribuiile brute
sunt pozitive, n timp ce n cazul P
3
aceasta este negativ. Deci, P
1
i P
2
contribuie la
acoperirea cheltuielilor fixe, n timp ce produsul P
3
, nu.
Renunarea la produsul P
3
duce la imputarea cheltuielilor fixe numai asupra
contribuiilor brute ale produselor P
1
i P
2
, genernd un profit mai mare.
Cb
P1+ P2
= 858.000 + 472.500 = 1.330.500 lei;
Rezultat = 1.330.500 957.000 = 373.500 lei.
Separarea cheltuielilor n fixe i variabile n cadrul metodei direct costing conduce
la calcularea unor indicatori specifici acestei metode, a cror analiz este subordonat, cu
precdere procesului decizional i orientrii gestiunii ntreprinderii n sfera previziunii
comerciale. Cei patru indicatori principali (punctul de echilibru, factorul de acoperire,
coeficientul de siguran dinamic, intervalul de siguran) reflect echilibru ntre volumul
activitii desfurate, costurile determinate de aceasta i gradul de rentabilitate al
activitii.
Punctul de echilibru sau pragul de rentabilitate reflect cantitatea de produse prin
vnzarea creia ntreprinderea nu obine nici profit nici pierdere. Este vorba de volumul
minim al activitii necesar pentru a acoperi toate cheltuielile (cheltuielile variabile +
cheltuieli fixe), considernd c pentru o structur dat, cheltuielile fixe (independente de
nivelul de activitate i inerente structurii considerate) sunt suportate n totalitate de
exploatare.
Obiectivul este de a gsi acel nivel al vnzrilor pentru care cheltuielile fixe s fie
n totalitate acoperite.
Considerm urmtorul exemplu:
O ntreprindere fabric un produs A. Cheltuielile variabile unitare sunt de 50.000
lei iar cheltuielile fixe totale sunt de 2.000.000 lei. Produsul se vinde pe pia cu un pre
unitar de 90.000 lei. Cte produse A trebuie vndute pentru a atinge punctul de echilibru?
n condiiile n care:

Rezultatul = Cifra de afaceri Cheltuieli totale
Sau

Rezultatul = (Cantitatea x Pre de vnzare) - |(Cheltuieli variabile x Cantitate)
Cheltuieli fixe|
Aceasta ecuaie ofer cea mai general i uzual abordare n estimarea
rezultatului i a punctului de echilibru.
Dac notm cu X cantitatea de produse ce trebuie vndut pentru a atinge punctul
de echilibru, punct n care rezultatul este 0, atunci, nlocuind n ecuaia de mai sus,
rezult:
1. 90.000 X 50.000 X 2.000.000 = 0
2. 40.000 X = 2.000.000
2.000.000
3. X= ------------------------ = 50 buc.
40.000
ceea ce nseamn ca veniturile obinute din vnzarea produsului, care s conduc la un
rezultat egal cu zero sunt de 4.500.000 lei, adic 50 buc. x 90.000 lei/buc.
n situaia n care unitatea produce i vinde mai multe sortimente de produse,
calculul punctului de echilibru devine mai complex. Formula de calcul:

Cheltuieli fixe
P
e
= ------------------------------------------------------
Contribuia bruta medie unitar (Cbu)


unde, contribuia bruta medie unitar este raportul dintre contribuia total aferent
tuturor produselor fabricate i volumul activitii totale exprimat n uniti fizice.
unde Cbu = contribuia brut unitar;
Qi = cantitatea fabricat din produsul i.
Aplicnd aceast formul de calcul a P
e
se determin volumul fizic pe total
sortimente fabricate n punctul de echilibru. Determinarea structurii volumului fizic al
produciei n punctul de echilibru are loc pe baza ponderii fiecrui produs n totalul
produciei programate.

Exemplu: O ntreprindere i programeaz sa produc i s vnd trei produse, astfel:

Produs A B C
Cantitate vndut 60.000 kg 20.000 kg 10.000 kg
Pre de vnzare unitar (Pvu) 100 lei 90 lei 120 lei
Cheltuieli variabile unitare
(Cvu)
46 lei 48 lei 122 lei
Cheltuieli fixe totale 1.800.000

- Se calculeaz contribuii brute unitare i totale:

Produs A B C TOTAL
Cantitate vndut 60.000 kg 20.000 kg 10.000 kg 90.000 kg
Cbu (Pvu Cvu) 54 lei 42 lei -2 lei
Cbt 324.000 lei 840.000 lei -20.000 lei 4.060.000 lei


60.000 x 54 + 20.000 x 42 10.000 x2 324.000 + 840.000 20.000
Cbu = --------------------------------------------------= ---------------------------------------=
60.000 + 20.000 + 10.000 90.000

4.060.000
= ----------------= 45,1111 lei/kg
90.000

- Calcularea volumului produciei fizice n punctul de echilibru:
1.800.000
Pe = ----------------- = 39901,487kg
45,1111 lei/kg

- Calcularea structurii volumului fizic al produciei n punctul de echilibru; se stabilete
ponderea fiecrui produs n totalul produciei.


Produs Cantitate
(kg)
Pondere
%
Structura
(kg)
A 60.000 67 26733,996
B 20.000 22 8778,3271
C 10.000 11 4389,1635
TOTAL 90.000 100 39901,487

Factorul de acoperire
Factorul de acoperire (Fa) exprim procentul contribuiei fiecrui produs la acoperirea
cheltuielilor fixe i la obinerea beneficiului. Acest indicator prezint o deosebit
importan, ntruct orienteaz decizia ntreprinderii spre produsele care au factor de
acoperire cel mai ridicat. Acest indicator exprim rentabilitatea potenial i de aceea el
st la baza deciziilor privind desfacerea.
Se calculeaz dup urmtoarele relaii:
Cbt
Fa = -------x 100 sau
CA

Cbu Pvu - Cvu
Fa = ----------x 100 = --------------------x 100 sau
Pvu Pvu


CF
Fa = -----------------------------------x 100
Prag de rentabilitate

Relund exemplu 2, se calculeaz Fa:



100 46 54
Fa
A
= -------------x 100 = ------ x 100 = 54%
100 100


90 48 42
Fa
B
= ------------x 100 = -----------x 100 = 46,67%
90 90

Fa
C
este o mrime negativ.

Adoptnd decizia de mrime a produciei i desfacerii la produsul A (care are Fa
cel mai mare), ntreprinderea poate obine un beneficiu mai mare.

Coeficientul de siguran dinamic (Ks)

Acest indicator arat cu ct pot s scad vnzrile n mod relativ pentru ca
ntreprinderea s ajung n punctul de echilibru. Orice scdere peste acest coeficient va
face ca ntreprinderea s ajung n zona pierderilor. n consecin, toate deciziile de
micorare a vnzrilor trebuie s fie luate n limita coeficientului de siguran dinamic.
Se calculeaz conform relaiei:
CA Prag de rentabilitate
K
s
= ------------------------------------- x 100
CA
n exemplul 2, dac se calculeaz K
s
, se obin:

6.000.000 2.673.399,6
Ks
a
= -----------------------------------x 100 = 55,44%
6.000.000

20.000 x 90 8778,3271 x 90
Ks
b
= -------------------------------------- x 100 = 56,108%
20.000 x 90


10.000 x 120 4389,1635 x 120
Ks
c
= ------------------------------------------ x 100 = 56,108%
10.000 x 120


Deci n cazul produsului A, vnzrile pot s scad cu 55,44% pentru ca
ntreprinderea sa nu intre n zona pierderilor. Orice scdere peste acest coeficient va
conduce la pierderi.
Ks se mai poate calcula cu ajutorul urmtoarelor relaii:

Profit total
Ks = ---------------------------------------- x 100
Contribuia brut total

Ks = 100% - q%
Unde q% = gradul de activitate la punctul de echilibru
3
.


Intervalul de siguran (Is)

Intervalul de siguran este expresia n cifre absolute a coeficientului de siguran
dinamic. El arat n mrime absolut cu ct pot fi reduse vnzrile pentru a ajunge la
punctul de echilibru. Se calculeaz conform relaiei:


3
Gh. Crstea, O. Clin Calculaia costurilor, Editura Didactic i Pedagogic 1980, pg. 263
Is = CA Prag de rentabilitate

Pentru cele trei produse din exemplul 2:
Is
a
= 6.000.000 2.673.339,6 = 3.326.600,4 lei
Is
b
= 1.800.000 790.049,43 = 1.009.950,6 lei
Is
c
= 1.200.000 526.699,62 = 673,300,4 lei


REZUMAT

- Contabilitatea de gestiune se organizeaz de ctre fiecare ntreprindere n raport de
particularitile activitii desfurate i de necesitile proprii.
- Principalele obiective ale contabilitii de gestiune prezentate n Regulamentul de
aplicare al Legii contabiliti nr. 82/1991 sunt: calcularea costurilor, stabilirea
rezultatelor i a rentabilitii produselor, lucrrilor i serviciilor executate, ntocmirea
bugetului de venituri i cheltuieli pe feluri de activiti, urmrirea i controlul
executrii acestora n scopul cunoaterii rezultatelor i furnizrii datelor necesare
fundamentrii deciziilor care privesc gestiunea ntreprinderii.
- Se mai circumscriu n sfera contabilitii de gestiune nregistrrile operaiilor
privind colectarea i repartizarea cheltuielilor pe destinaii pe destinaii, respectiv pe
activiti, secii, faze de fabricaie etc., decontarea produciei, precum i calculul
costului de producie al produselor fabricate, lucrrilor executate i serviciilor prestate
inclusiv al produciei n curs. Modul de organizare a contabilitii de gestiune este la
latitudinea fiecrei uniti patrimoniale, n funcie de specificul activitii i
necesitile proprii ale acesteia.
- Costul de producie reprezint totalitatea cheltuielilor de producie efectuate de o
ntreprindere pentru obinerea i desfacerea produciei sale ntr-o anumit perioad de
gestiune. Se mai pot include i datoriile aferente mprumuturilor la ntreprinderile cu
ciclu lung de fabricaie.
- Pentru stabilirea corect a costului produciei estimate, cheltuielile de produciei
obinute sunt structurate dup mai multe criterii: coninutul economic, omogenitatea
coninutului lor, modul de ataare, destinaie, comportamentul lor fa de volumul
fizic al produciei, modul de ncorporare n costuri, etc.
- La baza organizrii contabilitii de gestiune si calculului costului unitar al
produselor, lucrrilor i serviciilor, comenzilor, etc. se afl clasificarea cheltuielilor
potrivit destinaiei. Potrivit acestui criteriu, cheltuielile se structureaz n: cheltuieli
directe (materii prime i materiale directe, salarii directe, contribuiile privind
asigurrile i protecia social, alte cheltuieli directe), cheltuieli indirecte de producie
(cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor i cheltuieli generale ale seciei),
cheltuieli generale de administraie, cheltuieli de desfacere.
- Costul de producie este format din cheltuielile directe plus cheltuielile indirecte
de producie repartizate raional.
- Costul complet al produciei rezult din adugarea la costul de producie a
cheltuielilor generale de administraie i a celor de desfacere.
- Conturile cu ajutorul crora se realizeaz contabilitatea cheltuielilor de producie
i calculaia costurilor sunt conturile ce formeaz coninutul clasei 9-Conturi de
gestiune din Planul de Conturi. Sunt conturi care funcioneaz respectnd principiul
partidei duble. Nu prezint sold la sfritul perioadei de gestiune i nici nu figureaz
n bilan. Astfel contabilitatea de gestiune devine independent fa de contabilitatea
financiar.
- Calculaia costurilor de producie se poate efectua dup mai multe metode: metoda
pe comenzi, metoda pe faze, metoda global, metoda costurilor standard, metoda
costurilor directe, alte metode. Adoptarea unei metode de calculaie se realizeaz n
funcie de organizarea procesului de producie , specificul activitii i necesitile
proprii ntreprinderii.
- Metodele de calculaie se grupeaz n funcie de sfera de cuprindere al cheltuielilor
n costul produciei n metode de tip total (bazate pe conceptul costurilor complete) i
cu metode de tip parial (bazate pe conceptul costurilor pariale).
- Obiectivul contabilitii de gestiune n cadrul metodelor de tip total (metoda
global, metoda pe comenzi i metoda pe faze) este de a obine costul produselor
fabricate cuprinznd toate cheltuielile de producie. n cazul metodei standard cost, ca
metoda evoluat de calculaie a costurilor se urmresc i alte obiective cum sunt
calculul abaterilor, controlul bugetar, etc.
- Metodele de calculaie bazate pe conceptul costului parial realizeaz separarea
cheltuielilor de producie innd cont de comportamentul acestora fa de volumul
produciei i desfacerilor. Astfel, metoda direct-costing ataeaz produsului numai
acele cheltuieli care variaz direct cu volumul produciei fabricate. Cheltuielile fixe
sunt excluse din costul produselor; sunt urmrite pe total ntreprindere i suportate din
contribuia brut (marja pe costuri variabile). Contribuia brut este un rezultat
financiar parial determinat prin scderea cheltuielilor variabile din totalul veniturilor
din vnzare (cifra de afaceri).


PROBLEME I STUDII DE CAZ

Problema nr. 1



Se considera urmtoarele informaii la sfritul lunii ianuarie:
D 921.A 8.000.000lei
D 921.B 10.041.958lei
D923 18.000.000lei
METODA PE
COMENZI
D922.CE 12.000.000lei
D924 20.000.000lei
Secia auxiliara a realizat :
65% din producie seciei principale
35% din producie administraiei
Cheltuielile indirecte de producie se repartizeaz in funcie de cheltuielile directe,
iar cheltuielile generale de administraie se repartizeaz in funcie de costul de producie.
Costurile antecalculate (standard) sunt: pentru produsul A 30.000.000lei si pentru
produsul B 38.000.000lei.

Se cere : a) nregistrarea produciei obinute in cursul lunii la costurile
antecalculate ;
b) efectuarea si nregistrarea lucrrilor de calculaie la sfritul lunii ;
c) nregistrarea decontrii cheltuielilor efective, diferenelor de pre,
decontarea costului efectiv si nchiderea conturilor de diferene ;

nregistrarea produciei obinute la cost antecalculat :
931.A = 902.A 30.000.000lei
931.B = 902.B 38.000.000lei
lucrrile de calculaie :
decontarea cheltuielilor seciei auxiliare :
923 = 922.CE 7.800.000lei
924 = 922.CE 4.200.000lei
repartizarea cheltuielilor indirecte :

TSD 923
KCI =
TSD921.A + TSD921.B

25.800.000
= = 1,43
8.000.000 +10.041.958
cota de cheltuieli indirecte aferenta produselor A i B:
produsul A = 1.43 * 8.000.000lei = 11.440.000lei
produsul B = 25.800.000 11.440.000 = 14.360.000lei

% = 901 25.800.000lei
921.A 11.440.000
921.B 14.360.000

repartizarea cheltuielilor generale de administraie :

TSD 924
KCGA =
TSD921.A + TSD921.B

24.200.000
= = 0,55
19.440.000 + 24.401.958
cote de cheltuieli generale de administraie aferente produselor :
produsul A = 0.55 * 19.440.000 = 10.692.000lei
produsul B = 24.200.000 10.692.000 = 13.508.000lei

% = 924 24.200.000 lei
921.A 10.692.000 lei
921.B 13.508.000 lei

decontarea cheltuielilor efective :
902.A = 921.A 30.132.000 lei
902.B = 921.B 37.909.958 lei
nregistrarea diferenelor intre costul efectiv si costul standard:
903.A = 902.A 132.000 lei
903.B = 902.B 90.042 lei

decontarea costului efectiv:
901 = % 68.041.958 lei
931.A 30.132.000 lei
931.B 37.909.958 lei

nchiderea conturilor de diferene:
931.A = 903.A 132.000 lei
931.B = 903.B 90.402 lei




TESTE DE AUTOEVALUARE

1. Potrivit principiului costului istoric, costul de producie al unui bun cuprinde n mod
obligatoriu:
a) Costurile directe de producie, cheltuielile indirecte de producie angajate,
cheltuielile generale de administraie, cheltuielile de desfacere;
b) Costurile de producie, costurile indirecte de producie, cheltuielile de
desfacere, cheltuielile financiare;
c) Costurile de exploatare, cota cheltuielilor indirecte de producie determinate
raional ca fiind legate de fabricaia acestuia;
d) Costul de achiziie al materiilor prime i materialelor directe consumate,
celelalte cheltuieli directe de producie, cota cheltuielilor indirecte de producie
determinate raional ca fiind legate de fabricaia acestuia.

2. O societate comercial fabric dou comenzi (A i B) n cadrul unei secii
de producie. Comanda A prezint producie neterminat la nceputul lunii de 60.000 lei.
Cheltuielile directe nregistrate:
- comanda A 100.000 lei;
- comanda B 150.000 lei.
Cheltuielile indirecte de producie: 75.000 lei. Comanda B prezint la sfritul lunii
producie neterminat 45.000 lei. Care este costul comenzilor A i B?
a) 191.000 lei i 151.000 lei
b) 190.000 lei i 150.000 lei
c) 189.000 lei i 152.000 lei
d) 190.500 lei i 151.500 lei

3. Indicai formula contabil corect din contabilitatea de gestiune privind producia
obinut:
a) 902 = 921 50.000
b) 921 = 931 50.000
c) 901 = 931 50.000
d) 931 = 902 50.000

4. O societate comercial produce i vinde 1.000 buci produse avnd preul de vnzare
de 1.500 lei, cheltuielile variabile 1.200 lei/bucata, iar cheltuielile fixe totale sunt 240.000
lei .Care este cantitatea de produse ce trebuie fabricat i vndut pentru ca profitul s fie
zero:
a) 900 buc.; b) 950 buc.; c) 800 buc.; d) 750 buc.;

5. O ntreprindere produce dou produse A i B, costurile indirecte de producie sunt
600.000 lei, din care fixe 120.000 lei. Folosind salariile directe n suma de 300.000 lei,
din care produsul A 100.000 lei, ca baz de referin, care sunt costurile indirecte
imputate raional celor dou produse dac gradul de activitate este de 80%:
a) 192.000 lei A i 384.000 lei B
b) 160.000 lei A i 320.000 lei B
c) 164.000 lei A i 328.000 lei B
d) 192.000 lei A i 328.000 lei B

6. O ntreprindere dispune de 748.000 lei pentru a fabrica urmtoarele cantiti de
produse: A = 20.000 buc.; B = 40.000 buc.; C = 40.000 buc., parametrul pentru calculul
indicilor de echivalen este preul de vnzare difereniat astfel: A = 12 u.m.; B = 24
u.m.; i C = 6 u.m. Care dintre variantele de mai jos reflectnd costul unitar este n
concordan cu procedeul coeficienilor de echivalen calculai ca raport direct, baza de
referin fiind produsul B:
a) A = 5,50 u.m.; B = 12,00 u.m.; C = 2,75 u.m.;
b) A = 5,50 u.m.; B = 11,00 u.m.; C = 2,75 u.m.;
c) A = 5,50 u.m.; B = 11,00 u.m.; C = 3,75 u.m.;
d) A = 6,00 u.m.; B = 12,00 u.m.; C = 3,00 u.m.;

7. Ce semnific nregistrarea : 901 = 931 80.000 lei
a) preluarea cheltuielilor din contabilitatea financiar
b) interfaa ntre costul produciei obinute i cheltuielile ocazionate;
c) transferarea cheltuielilor n contabilitatea financiar;
d) diferen ntre costul prestabilit i costul efectiv al produciei.

8. O societate fabric dou produse A si B, capacitatea normal de producie fiind de
100.000 uniti pentru produsul A i 60.000 uniti pentru produsul B. n exerciiul N,
societatea a fabricat 90.000 uniti din produsul A i 30.000 uniti din produsul B. tiind
c n anul N cheltuielile fixe au fost de 50.000.000 lei, s se calculeze costul
subactivitii:
a) 5.000.000 lei b) 12.500.000 lei
c) 25.000.000 lei d) 37.500.000 lei

9. O societate fabric cinci produse despre care avem urmatoarele informatii: produsul A:
pret de vanzare 10.000 lei, cost variabil unitar 8.000 lei; produsul B: pret de vanzare
9.000 lei, cost variabil unitar 7.000 lei; produsul C: pret de vanzare 5.000 lei, cost variabil
unita 3.000 lei; produsul D: pret de vanzare 15.000 lei, cost variabil unitar 14.000 lei;
produsul E: pret de vanzare 13.000 lei, cost variabil unitar 10.000 lei.tinand cont de
factorul de acoperire, daca ar fi sa renuntati la unul din produse, care ar fi acela?
a) B; b) C; c) D; d) E;

10. Dispuneti de urmatoarele informatii: cantitatea de produse vandute 100 bucati; pretul
de vanzare unitar 1.200 lei/bucata; costul variabil unitar 900 lei/bucata; costuri fixe totale
24.000 lei. Indicati marimea factorului de acoperire si a punctului de echilibru:
a) 26% 120.000 lei; b) 24% 112.500 lei;
c) 25% 96.000 lei; d) 23% 96.000 lei;



Rspunsuri la testele de autoevaluare

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
E B A C A D B D D C