Sunteți pe pagina 1din 11

Sisteme Contabile Internationale comparate: Canada, Germania, Japonia

Globalizarea tot mai accentuata a pietelor de capital impune utilizarea n toata lumea a unui limbaj unic de contabilitate. Mai mult, pentru a putea contribui la stimularea si dezvoltarea economiei din fiecare tara in parte, sistemul contabil mondial trebuie sa beneficieze de informatii contabile credibile si transparente. Standardele Internationale de Contabilitate contribuie deja la generarea pe plan international a unor informatii financiare mai bune si mai usor comparabile, sprijinind n acest fel alocarea mai eficienta a resurselor pentru investitii n lume. n acest context, apare necesitatea aplicarii consecvente a standardelor pe plan global. Realitatea economic contemporana, aflata intr-o perpetua transformare, are ca singura constanta schimbarea insasi. ntr-o lume a modificarilor spectaculoase in timp relativ scurt, contabilitatea trebuie sa se adapteze noilor cerinte ale peisajului international. Deciziile financiare sunt luate zilnic de indivizi care se bazeaza direct sau indirect pe acuratetea informatiilor contabile. Daca aceste informatii se dovedesc insa neconforme cu evenimentele economice pe baza carora au fost generate sau sunt gresit intelese rezultatul deciziilor va fi departe de nivelul scontat.

Contabilitatea in Canada
1. Dezvoltarea istoric a raportrii financiare canadiene

Contabilitatea canadian s-a dezvoltat din rdcinile contabilitii ntreprinderilor private, aa cum s-a dezvoltat i n majoritatea rilor creditoare vestice, mai nti Regatul Unit i apoi Statele Unite ale Americii. Punctul de vedere ce a stat la baza contabilitii i a raportrii financiare este aproape n ntregime al proprietarilor ntreprinderilor. Contabilitatea canadian s-a dezvoltat n sectorul privat fr intervenia statului. Nu exist politici contabile legiferate, dei exist unele cerine de raportare legiferate n Corporation Acts al provinciilor i a guvernului federal care se refer la tipurile de declaraii care urmeaz s fie emise (dar nu la coninutul lor). Industria titlurilor de valoare este reglementat in fiecare provincie, n consecin nu exist nici o Comisie naional de valori mobiliare care s supervizeze raportarea financiar. Crearea standardelor de contabilitate este responsabilitatea Institutului canadian al expertilor contabili (CICA-Canadian Institute of Chartered Accountants), care a nceput emiterea de recomandri pentru bunele practici contabile ncepnd cu Al doilea rzboi mondial. n 1968 aceste recomandri au fost organizate n Cartea CICA. De asemenea, n 1968 CICA a adoptat recomandarea ca orice deviaie de la bunele practici incluse n cartea lor s fie prezentate n mod amnunit n note sau/i n raportul auditorului. Dei recomandrile CICA nu au fost create iniial pentru a exclude toate celelalte practici acceptabile, n 1972 acest lucru a avut loc cnd administratorii comisiilor valorilor mobiliare ale ctorva provincii au emis o declaraie de conformitate n care principiile contabile general acceptate (GAAP) ar fi definite ca fiind n conformitate cu cartea CICA. Lipsa prezenei guvernului n dezvoltarea standardelor contabile canadiene a condus la abordarea exclusiv a viziunii proprietarilor. Nu au fost niciodat cerine de raportare a informaiilor privind valoarea adugat, costurile sociale (ale capitalului) sau impactul asupra mediului.

2.

Organisme profesionale de contabilitate

Exist trei categorii de organisme profesionale de contabilitate n Canada: - Experi Contabili(CA); - Contabili autorizai (CGA); -Contabili de gestiune autorizai (CMA). Pentru fiecare exist att organisme naionale, ct i organisme ale fiecrei provincii. Organismele naionale sunt: - Institutul canadian al experilor contabili (CICA) ; - Asociaia naional a contabililor autorizai (CGA-Canada: Certified General Accountants Association of Canada); - Compania contabililor de gestiune din Canada (SMA-Canada: Society of Management Accountants). Fiecare dintre organismele naionale stabilesc politica general pentru segmentul de profesie respectiv i stabilesc examinarea i cerinele practice pentru accesul la profesie. Fiecare provincie adapteaz practica contabil i normele conform specificaiilor existente. n general, sunt puine sau chiar nu exist restricii n ceea ce privete prestarea serviciilor de contabilitate de persoane individuale. Totui, exist limite pentru membrii anumitor categorii de contabili de a semna situaiile financiare sau rapoartele de audit. n Ontario, Quebec, i alte cteva provincii, numai experilor contabili li se permite s semneze rapoarte de audit. n British Columbia i alte cteva provincii, deintorul a oricare din cele trei titluri pot semna opinii de audit. n practic, firmele de experi contabili sunt considerate echivalente cu firmele de experi contabili sau de contabili autorizai din alte ri i au parteneriate internaionale i legturi cu acestea. Este de ateptat ca firmele de experi contabili s continue s domine profesia de audit n Canada, chiar dac n Ontario i Quebec oficial sunt acceptate misiunile de audit realizate de contabilii autorizai i contabilii de gestiune autorizai. De asemenea, CICA este normalizatorul att pentru standardele de contabilitate ct i pentru cele de audit. 3. Standardele i aprobarea lor

Standardele de contabilitate i cele de audit sunt stabilite de comitete ale Institutului Canadian al Experilor Contabili (CICA). Standardele de contabilitate sunt stabilite de Comitetul Standardelor de Contabilitate iar cele de audit de ctre Comitetul Stabdardelor de Audit. Ambele comitete sunt formate din membrii voluntari i conin majoritar experi contabili. CICA este unica organizaie profesional dintre organizaiile contabile importante ale lumii care stabilete singur, fr alte intervenii, standardele contabile naionale. Comitetul Standardelor de Contabilitate este format din 13 membrii voluntari (inclusiv preedintele comitetului) care sunt numii pentru 3 ani fiecare. Cel puin 9 membrii din cei 13 trebuie s fie experi contabili. Standardele sunt acceptate i create n cadrul unui proces care ncepe cu stabilirea unui grup de lucru ce va examina un aspect particular. Sunt discutate principalele aspecte i se formeaz o declaraie cu principii. Aceast declaraie de principii este trimis spre aprobare ntregului Comitet de Standarde de Contabilitate. Pentru a fi aprobat trebuie ca cel puin dou treimi din voturi s fie afirmative. Dup acceptarea declaraiei de principii, grupul va dezvolta apoi recomandri specifice sub forma unui explosure draft, care este din nou supus votului Comitetului de Standarde de Contabilitate.

Dup acceptarea explosure draft-ului prin cel puin 2 treimi de voturi afirmative, el este supus comentariilor publice. Dup expirarea perioadei de expunere comentariilor publice, acestea sunt analizate i eventual sunt fcute schimbrile necesare. Dup ce este supus din nou votului Comitetului de Standarde de Contabilitate i este acceptat, el devine un nou standard i este nscris n cartea CICA. Nu exist nici o implicare a guvernului n procesul de creare i acceptare a standardelor i foarte rar exist influene politice. 4. Relaia cu IASC i FASB

CICA i-a reconsiderat poziia sa ca normalizator independent. Puternica dependen economic de SUA combinat cu puternicele relaii ale CICA cu IASC, au condus la concluzia c CICA nu ar trebui s aleag o cale solitar ci ar trebui s adopte pur i simplu fie standardele IASC, fie standardele FASB. Un grup de lucru a fost special creat pentru a analiza dac CICA ar trebui s renune la rolul su de normalizator i s adopte standardele IASC sau FASB. n raportul final, grupul de lucru a recomandat ca CICA s continue s exercite un rol important ca normalizator. Rolul pe care grupul de lucru l-a evideniat era : CICA ar trebui s-i accelereze procesul de armonizare cu standardele FASB i s-i mreasc implicarea n ceea ce privete IASC i alte grupuri internaionale. Armonizarea cu standardele FASB nu nseamn ns adoptarea automat a US-GAAP. Mai exact nseamn ca n procesul de eliminare a diferenelor, normalizatorii canadieni s adopte standardele FASB cu excepia cazului n care ar putea justifica motivele pentru care acest lucru nu ar fi fcut. Exist mai puin de 200 de ntreprinderi canadiene listate pe bursa din US, dar aceste companii ar prefera s vad Canada respectnd practicile US pentru a le simplifica raportarea. US-GAAPurile nu sunt general acceptate pe bursele din Canada, iar GAAP-urile canadiene nu sunt acceptate pe bursele din US dect dac companiile canadiene apeleaz la o reconciliere a situaiilor financiare care s fie conforme cu US GAAP. n prezent exist totui o nelegere ntre SEC i Comisia de valori din Ontario care permite companiilor nregistrate la SEC s raporteze conform GAAP-urilor canadiene i vice versa. Pe de alt parte ns, muli observatori cred c standardele US nu sunt uor transferabile n Canada i c ntreg sistemul de raportare canadian nu ar trebui s fie bulversat pentru interesele a doar cteva companii listate pe burse din US. Mai mult, natura standardelor US orientate pe reguli intr n contradicie cu cultura canadian contabil bazat pe judecata profesional. CICA este unul din membrii fondatori a IASC i continu s fie un membru activ. CICA a preluat un numr de proiecte comune cu IASC, inclusiv eliberarea de standarde comune n probleme cum ar fi situaia fluxurilor de numerar, instrumente financiare, raportarea pe segmente, etc. n activitatea sa recent de normalizare, CICA i-a armonizat standardele cu IASC i aceast practic este de ateptat s continue. Ne putem atepta s vedem un declin rapid a diferenelor dintre standardele canadiene i standardele IASC, n schimb, probabil c vor continua s existe diferene ntre standardele canadiene i standardele US.

Contabilitatea in Germania
Dezvoltarea istoric a raportrii financiare germane. a) Evolutia legii contabilitatii in Germania1 : - 1794 Prussian Civil code; ( pentru prima data au aparut necesitatiile unei contabilitati ) Codul prusiei a fost modelat dupa codul francez. Se referea la un registru inventar si un bilant, emise in contextul unui faliment. Includea reguli specifice de evaluare, in particular principiul minimului dintre costul si pretul de piata al activelor curente, si regulile de amortizare a imobilizarilor; - 1861 General German Commmercial Code;( n conformitate cu noua lege, companiile trebuiau s ntocmeasc un inventar i un bilan la ncheierea fiecrui exerciiu financiar) - 1870 Stock Corporation Act; (a prezentat primele reguli de publicare pentru situaiile financiare, (bilanul i contul de profit i pierdere)) - 1874 The states of Saxony and Bremen (propune ca n mod formal conturile comerciale sa reprezinte baza de impozitare de contabilitate); - 1884 Stock Corporation Act amended ( intr-o duce termenul de cost istoric pentru activele fixe); - 1892 Limited Liability Companies Act; - 1896 Stock Exchang Act; - 1897 Commercial Code; - 1899 Co-operatives Act; - 1931 Stock Corporation Emergency Decrees; - 1937 Stock Corporation Act amended; - 1965 Stock Corporation Act amended;( a adus o revizuire in ceea ce priveste drepturile de a determina un profit cat mai apropiat , formate noi pentru situaiile financiare, si pentru prima data obligatia de a pregti consolidarea conturilor) - 1969 Disclosure Act(necesitatea publicarii situaiilor financiare de ctre ntreprinderi mari de orice form juridic, altele decat societatile cotate); - 1985 Commercial Code amended; - 1987 Stock Exchange Act; - 1998 Commercial Code Reform Act; b) Evolutia profesiei : - Profesia contabila apare in Germania in 1932; - 1911 apare unul dintre primele planuri de conturi , de catre J.F.Schaer - 1925 cercetarile se axeaza pe standardizarea contabilitatii costurilor. - 1927, profesorul Eugen Schmalenbach (1873-1955) publica Der Kontenrahmen (planul contabil-cadru), un plan contabil care descentraliza controlul costurilor si care creea un sistem informational permitand luarea rapida a deciziilor manageriale2. - Contabilitatea este organizata dupa schema circulatiei bunurilor, fara sa se prevada intreruperi de flux, fiind vorba despre un monism contabil integrat( contabilitatea generala , cat si cea de gestiune sunt complet integrate. - 1937 s-a decretat primul plan de conturi national denumit planul Goering(1937-1944) s-a aplicat sectorului privat ,urmat de elaborarea unor modele de PC pentru diverse industrii3. - Monismul contabil a continuat sa fie aplicat si dupa razboi, in mod diferentiat, in cele doua parti ale germaniei: in R.D.Germania a fost aplicata o contabilitate pe tiparul sovietic, iar in R.F.Germania un monism contabil autohton.

Transnational accounting, Dieter Ardelheide & KPMG, pag Sisteme contabile comparate, Mihai Ristea, pag 172 Sisteme contabile comparate, Mihai Ristea, pag 350

2 3

MEDIUL POLITIC - Rolul statului de parghie; - Drept scris (detaliat) (reguli detaliate, importanta aplicarii legii; - Fiscalitate puternica; - Ministerul Federal al Justiiei se ocupa cu elaborarea standardelor de contabilitate legale.

MEDIUL ECONOMIC - Finantare puternica prin banci; - Planul contabil- intreprinderile germane pot opta intre doua modele de plan contabil; - Conexiunea puternica intre contabilitate si fiscalitate. PROFESIE SI EDUCATIE - Rolul profesionistului contabil - competente (conectare la fiscalitate) cunostinte de fiscalitate - Profesia se impune slab (aplicarea regulilor) - Principii : prudentei, (cauta sa interesele creditorilor prin minimizarea profiturilor, mai degrab, dect facilitarea accesului la informaii) - principiul prudenei i alte principii ale contabilitii, care domina legea german au tendina de a ncuraja o predispoziie spre auto-finanare cat si finantarea prin banci - Se dezvolta contabilitatea manageriala datorita mediului academic. - Abordeaza calculatia profitului, controlul eficentei utilizand preturi flexibile de transfer, calculatia preturilor de productie si conceptul de cost relevant si de alocare a costurilor. - Profesia contabila este dominata de reprezentanti ai contabililor autorizati si ai consultantilor fiscali, fiind privata de un corp al contabililor de gestiune . - Primele cercetari referitoare la costuri au fost facute de E.Schmalenbach; - Cele mai multe intreprinderi utilizeaza astazi o calculatie pe baza costurilor complete efective calculate conform metodei full-costing. c) Institutii si mecanisme de normalizare si reglementare in Germania In Germania, cea mai importanta institutie de normalizare in contabilitate este German Accounting Standards Committee (GASC)Deutsche Rechnungslegungs Standards Committee (DRSC). Aceasta institutie dezvolta intr-un proces de normalizare contabila, similar IASB, standarde orientate catre standardele internationale. Evolutia si obiectivele DRSC In cadrul procesului de globalizare: - leguitorul german a facut un prim pas la 3 septembrie 1998, a recunoscut legal DRSC ca un comitet privat de normalizare si standardizare contabila, conform Art.342, Cod Comercial German. -A fost infiintat Consiliul German pentru Standardizare (Deutsche Standardiesierungsrat(DSR)) ca un consiliu independent. - DRSC este persoana juridica non-profit cu sediu in Berlin. Finantarea DRSC are loc prin aportul membrilor, incasari din vanzarea publicatiilor precum si donatii. In contextul international, DRSC apare ca iar DSR ca German Accounting Standards Board(GASB) - In prim-plan se dorea o puternica conlucrare intre DRSC si IASB, pentru a accelera procesul de convergenta si de a aduce normalizatorul german precum si participantii la piata de capital in procesul IASB. DRSC are urmatoarele obiective, conform statutului: - Imbunatatirea calitativa a standardelor contabile si simularea apropierii normelor nationale de referentialul contabil international; - Elaborarea de recomandari pentru aplicarea principiilor in cadrul combinarilor de intreprinderi (conform Codului Comercial German); - Conlucrarea cu IASB si cu alte foruri internationale de standardizare;

- Consilierea leguitorului in plan national si European in privinta tuturor problemelor legate de contabilitate si transpunerea de reglementari, in special privind drepturile de optiune ale statelor membre; - Stimularea cercetarii si formarii in aceste domenii O nerespectare a standardelor emise de DRSC nu are consecinte sanctionabile pentru intreprinderile raportatoare . DRSC este compus din doua organe , conducerea si adunarea membrilor , si din doua consilii, DRS si Rechnungslegungs Interpretations Committee(RIC). Membrii acestor organe si consilii pot fi numai persoane fizice pregatite in domeniu Organele si consiliile DRSC a) Ca membru poate fi numita orice persoana fizica ce poseda calificarea recunoscuta si o experienta corespunzatoare in domeniu si care sa fie apropiat de interesele si obiectivele organizatiei . Ca alte atributii ale membrilor se pot enumera : eliberarea din functie a conducerii, redactarea raportului despre bugetul annual , despre modificarile statutate si dizolvarea conducerii precum si alegerea auditorului. Membrii sunt o data pe an convocatii de catre presedinte si adjunctul sau pentru Adunarea generala ordinara. b) Consiliul German de Standardizare (Der Deutsche Standardiesierungsrat- DSR)- se compune din 7 membrii alesi pentru 4 ani cu o posibila realegere. Acestia isi desfasoara activitatea independent. DSR este consiliat in activitatea sa de catre grupele de lucru (Arbeitsgruppen) si comisiile de specialitate.Elaborarea Standardelor are loc in grupe de lucru separate ( de exemplu elaborarea DRS2-10 care se refera la situatia fluxurilor de trezorerie la banci, va fi realizata de grupul de lucru corespunzator). Standardele emise de catre DRS sunt rezultatul unui proces de consultare (due process).Acest process se desfasoara pe urmatoarele nivele: - Publicarea proiectului de standard cu indicatia unui termen de comentare de minim 6 saptamani - Publicarea si valorificarea luarilor de pozitii acceptate - In masura in care in baza luarilor de pozitie s-au propus modificari esentiale ale proiectului, trebuie ca acesta sa fie prelucrat in mod corespunzator, sa fie din nou publicat sis a primeasca un nou termen pentru alte eventuale luari de pozitie, de cel putin 30 de zile - Realizarea de discutii publice pentru proiectarea de standarde si promulgarea de standarde in sedinte publice - Standardele promulgate vor fi prezentate ministerului Federal al Justitiei cu rugamintea de a fi publicat in monitorul federal c) Comitetul pentru interpretarea standardelor (Rechnungslegungs Interpretations Committee-RIC)- este compus dintr-un presedinte si alti 6 membrii. Acestia sunt alesi de catre conducerea DRSC pentru maxim 4 ani. Secretarul general al DRSC preia atributiile presedintelui , neavand drept de vot. Atributiile RIC , care conlucreaza cu IFRIC, constau in promovarea convergentei international a interpretarilor aspectelor esentiale de contabilitate precum si in aprecierea, judecarea starilor de fapt specific nationale in cadrul IFRS valabile si armonizarea DRS in acest context . Importanta DRSC in viitor 1. Pornind de la fondul aplicarii obligatorii a IFRS, din 2005 respectiv 2007 , pentru situatiile fin consolidate de catre o multime de intreprinderi germane se pune intrebarea asupra viitoarei pozitii a DRSC 2. Deoarece leguitorul german limiteaza obligatia aplicarii IFRS numai pentru situatiile financiare consolidate ale intreprinderilor cotate pe piata de capital in sensul Regulamentului-IAS , vor exista si dupa anul 2005 si respectiv 2007 societaii care vor intra sub incidenta regulilor nationale, desi intocmesc situatiile fin consolidate. In masura in care activitatea DRSC va fi inutila , aceasta se va orienta spre intreprinderile mai mici respectiv necotate. 3. DRS se orienteaza puternic dupa IFRS . Acesta ar putea conduce insa la faptul ca normele germane initiale sa fie din ce in ce mai mult date la o parte , astfel incat si intreprinderile ce nu sunt obligate la intocmirea sit fin cons conforme cu IFRS si care se decid sa aplice normele germane

in domeniul consolidarii, cu aceste ocolisuriar aplica in final tot normele internationale. Ar avea loc in acest fel o conformitate progresiva a referentialului de contabilitate german la cel international. Exista temerea ca intreprinderile , carora leguitorul german in mod constient le-a dat dreptul sa-si aleaga alternative conformitate conform HGB nu ar respecta alte norme de contabilitate atunci cand acestea s-ar decide direct pentru IFRS. IASB nu va fi in situatia de a lua in calcul toate particularitatile nationale , de exemplu sistemul fiscal sau cel de protectie sociale a pesoanelor in varsta . Acesta are ca urmare ca in viitor sa recurga partial la reguli suplimentare elaborate de normalizatorul german. Evolutii actuale legislative la nivel european si german Leguitorul german a luat in considerare internationalizarea standardizarii in contabiligtate din doua puncte de vedere : 1. In primul rand la 10 martie 1997 a fost deschisa noua piata (Newer Market), un segment special de piata pentru capitalul de risc , prin care s-a cerut printe altele premisele admiteri la o raportare conform cu IFRS si US-GAAP4; 2. Din cel de-al doilea punct de vedere trebuie ca prin introducerea Art 292a(vezi anexa1) in HGB si a legii KapAEG din anul 1998 societatile mama germane cot ate la bursa ale caror situatii financiare ereau conforme unor standarde de contabilitate recunoscute international (IAS sau US-GAAP), sa nu se mai supuna si regulilor nationale privind consolidarea (conform HGB)5. Pana la 1 ianuarie 2007 statele membre le-ar putea permite acestor intreprinderi aplicarea altor standarde de contabilitate recunoscute international ( vezi anexa 1). In Germania , leguitorul si-a exercitat eceste drepturi de optiune prin legea privind reformarea dreptului bilantier din 4 dec 2004 si lea transferat in dreptul national. In acest sens in HGB a fost introdus de curand art315a care impreuna cu regulamentul IAS formeaza in Germania un nou cadru legal pentru contabilitatea concernelor conforma cu IFRS. Referitor la drepturile de optiune ale statelor membre la nivel European, a fost antrenat si leguitorul german, in asigurarea unei baze corespunzatoare standardelor international in Germania. Astfel: - Guvernul Federal German a publicat in vara anului 2002 un program cu 10 puncte ce viza imbunatatirea integritatii intreprinderii. Acest program a fost mai departe dezvoltat si explicat intr-un Catalog de masuri (februarie 2003.In special cel de-al 4 lea punct din acest catalog, denumit Dezvoltarea continua a regulilor de raportare si conformitate cu principiile internationale de contabilitate , se refera la integritatea si protectia intreprinderilor raportatoare; - In legea reformei dreptului bilantier german(BilReg) din 4 decembrie 2004, s-a realizat o armonizare a masurilor, in special cele prevazute la punctul 4 precum si transpunerea drepturilor de optiune ale regulamentului Semnificatia IFRS pentru contabilitatea din Germania O importanta deosebita o are acceptarea IFRS in SUA. In ipoteza de cel mai important membru al IOSCO, autoritatea de control bursiera a SUA (Securities and Exchanges Commission (SEC)) solicita pana atunci pentru cotarea la bursa de valori Americana, situatii financiare conforme cu USGenerally Accepted Accounting Principles (US-GAAP) sau retratate. Aceste reglementari vizeaza multe intreprinderi germane cotate la New York Stock Exchenge (NYSE). Retratarea trebuie sa prezinte, capitalul propiu si pentru rezultatul exercitiului, ce diferente exista intre aceste marimi in cazul aplicarii regulilor de contabilitate locale dar si internationale (IFRS) si in cazul aplicarii US-GAAP. Ca urmare a presiunii crescande a congresului American si al NYSE de a obtine recunoasterea IFRS in SUA, SEC a verificat sub forma unui proiect conceptual daca ar trebui sa modifice premisele de admisie pentru emitentii straini
4 5

Dimensiuni noi privind contabilitatea pozitiei si performantei financiare ale intreprinderilor din Romania si Germania, pag 38 Dimensiuni noi privind contabilitatea pozitiei si performantei financiare ale intreprinderilor din Romania si Germania, pag 38

Pana acum, IFRS au fost relevante pentru intreprinderile germane mai ales datorita reglementarii din Art.292a din HGB (Codul Comercial German) fixata pana la 31 decembrie 2004.art.292a permitea unei intreprinderi-mama germane (care solicita o piata organizata prin titlurile de valoare emise de ea sau de una din intreprinderile-fiice) sa intocmeasca situatii fianciare consolidate conforme cu referentialele contabile recunostute international6. Conform Art.292a, acestea ereau in special IFRS si US-GAAP. Chiar daca aceasta reglementare este valabila numai pentru situatiile financiare consolidate, ea erea relevanta indirect si pentru cele individuale, deoarece situatiile financiare individuale corespunzatoare tuturor intreprinderilor apartinand perimetrului de consolidare trebuie intocmite ca fundament pentru contabilitatea sintetizata a concernului. Leguitorul german si-a exercitat astfel dreptul (ca stat membru al UE) de a permite sau prevedea aplicarea IFRS si pentru situatii financiare individuale a tuturor intreprinderilor. Situatii financiare separate pot fi intocmite conform IFRS numai pentru scopuri de publicitate (art 325 paragraf 2a plus paragraph 2b). O intreprindere care se hotaraste pentru publicarea situatiilor financiare conforme cu HGB pentru respectarea legislatiei privind societatiile si a dreptului fiscal. Dimpotriva, leguitorul german a transferat in legislatia nationala dreptul de alegere privind aplicarea IFRS pentru situatii financiare consolidate ale intreprinderilor neorientate pe piata de capital. Astfel in Germania este posibila o tranzitie voluntara a contabilitatii concernelor la IFRS.

Contabilitatea in Japonia
In Japonia reglementarea contabila este determinata de Codul Comercial(CMC) din anul 1899, administrat de Ministerul Justitiei si Legea titlurilor de schimb si a dreptului de valoare din 1948, adoptata sub influenta standardului american de dare de seama si audit.Elaborarea standardelor in Japonia se efectueaza sub influenta aparatului de stat, insa are multe comun cu sistemul de evidenta si dare de seama din SUA si Marea Britanie.n plus, ntreprinderile cotate trebuie s respecte Legea Valorilor Mobiliare (SEL) pentru pregtirea si depunerea situaiilor financiare. Normele de contabilitate specifice Codului Comercial pun accent mai mare pe evaluarea prudenta a activelor dect pe msurarea venitului. n august 2007, Consiliul pentru standardele de contabilitate din Japonia i IASB i-au anunat acordul de a accelera procesul de convergen prin eliminarea diferenelor majore dintre GAAP ale Japoniei i IFRS pn n 2008 i a celor rmase, pn la sfritul lui 2011. Autoritile din Japonia nu impun obligaia reconcilierii pentru emitenii din Comunitate care i ntocmesc situaiile financiare n conformitate cu IFRS. Prin urmare, ncepnd cu 1 ianuarie 2009, GAAP din Japonia ar trebui considerate ca fiind echivalente cu IFRS adoptate. Standardele de contabilitate Procesul de stabilire a standardelor de contabilitate, anterior condus de Ministerul de Finane, precum i de Agenia pentru servicii financiare, dup reorganizarea ministerelor i ageniilor guvernamentale, a fost treptat n schimbare. Financial Accounting Standards Fundation ( "FASF") a fost nfiinat n anul 2001, precum i standardele de contabilitate din Japonia ( "ASBJ") au fost organizate sub auspiciile FASF ca o entitate independenta din sectorul privat pentru a dezvolta standardele de contabilitate n Japonia. nc de la nceputurile sale, ASBJ a emis mai multe standarde de contabilitate, de orientare i alte documente care abordeaz aspecte practice. n plus, n ianuarie 2005, a anunat lansarea unui proiect comun cu Standarde Internaionale de Contabilitate (IASB), n vederea realizrii convergenei dintre GAAP japoneze i Standardele Internaionale de Raportare Financiar ( IFRS).

Dimensiuni noi privind contabilitatea pozitiei si performantei financiare ale intreprinderilor din Romania si Germania, pag 4

Contabilitatea n Japonia s-a dezvoltat din tehnicile contabile medievale locale. ns astzi ea funcioneaz dup sistemul contabil n partid dubl. Normalizarea contabilitii n Japonia este realizat dup urmtoarele elemente: - Codul comercial (orientat spre protecia creditorilor); - Sistemul de impozitare; - Legea bursier (dup modelul americanilor); - Consiliul de Deliberri Contabile (ataat Ministerului de Finane); Profesia n Japonia este organizat n cadrul unei singure instituii: Institutul japonez al experilor contabili (JICPA), constituit n 1948, cu rolul de a emite recomandri pe probleme contabile. Principii contabile japoneze. BADC (Consiliul pentru standardele de contabilitate din Japonia ) a stabilit un set larg de "principii generale. Acesta include urmtoarele apte principii, care acoper toate aspectele legate de contabilitate i de raportare: - Imagine fidela - Evidenta contabila ordonata - Distincia dintre capital i Ctiguri - Prezentare clara a informatiilor financiare - Principiul continuitatii - Conservatorismul - Consecvena O particularitate a economiei japoneze este functionarea grupurilor financiar-industriale mari.Intreprinderile mari si mijlocii ale Japoniei intra in componenta companiilor monpoliste care au filiale si intreprinderii fiice peste hotare, de aceea intreprinderile trebuie sa prezinte rapoarte financiare consolidate.In legatura cu faptul ca companiile sunt obligate sa calculeze dividende de doua ori pe an, pe 1 ianuarie si pe 1 iulie, raportarea financiara a intreprrinderilor trebuie de asemenea intocmita de doua ori pe an.Particularitatile evidentei si darilor de seama ale companiilor japoneze constituie reflectarea detaliata a operatiilor cu instrumente financiare si restructurarea capitalului public.La intocmirea rapoartelor financiare consolidate sunt utilizate metodele de cota si de contopire, iar consolidarea este insotita de audit.Cerinta raportarii financiare consolidate , in caz de investitii mai mari de 10% din vanzarile holdingului si publicarea darilor de seama este stabilitata pentru societatile pe actiuni cu capital strain.Auditul independent este obilgatoriu numai pentru companiile mixte-mari(capital peste 500 mln yen, obligatii peste 20 mln yen).Pentru intreprinderile cu raspundere limitata, controlul de audit se efectueza de serviciul de audit al insasi companiei(audit intern).Auditul independent al companiilor japoneze se efectueaza si de institutiile de audit al contabililor publici autorizati.Din cauza instabilitatii cererii, ofertei si conjuncturii pietei, o problema deosebita pentru contabili companiilor japoneze o prezinta evaluarea activelor inverse(curente), alegerea metodei de calculare a amortizarii si cheltuielior, investitiilor capitale. In asemenea situatii, contabilul se afla intre doua focuri:necesitatea respectarii regulilor normative si fiscale si tendinta spre asigurarea profitului maxim pentru companiile sale. Conform legislatiei in vigoare una dintre regulile evidentei este ca metodele de evaluare si decontare folosite in decurs de cateva perioade de raportare sa fie aceleasi, ceea ce asigura metodica unica de calculare a indicilor in diferitele forme ale darilor de seama pe una si aceeasi data, coordonarea reciproca si succesiunea datelor rapoartelor financiare pe diferiti ani.In contabilitatea intreprinderilor

japoneze se utilizeaza principiile sistemului zecimal de formare a planului de conturi, folosirea carora nu este reglementata in ordine legislative. Rapotarea financiara obligatorie include: -bilantul; -contul de profit si pierdere; -situatia fluxurilor de trezorerie; -Situatia modificarilor activelor nete,si - notele explicative. Bilantul contabil clasifica activele, obligatiile, rezervele de evidenta si capital conform tipurilor si se aseamna cu cel american in ceea ce priveste clasificarea activelor, pe masura descresterii lichiditatilor si pasivelor, conform termenelor de solicitare.Spre deosebire de practica americana, capitalul public nu contine informatie despre tipurile principale si numarul de actiuni. Bilanturile intreprinderilor japoneze includ un mare numar de reserve.Venitul de emisiune din realizarea actiunilor se include in componenta capitalului de rezerva.Rezervele stabilite de legislatie se calculeaza in marime de 25% din capitalul public in limitele 10% din profitul anual.Aceste rezerve se folosesc pentru acoperirea pierderilor aparute in decursul perioadei de raportare.Profitul nerepartizat de asemenea se include in componenta rezervelor. Raportul financiar se publica in doua limbi(engleza si japoneza) si se intocmeste in doua valute(dolari si yeni) in conformitate cu doua standarde(SUA si JAPONIA).Intre darile de seama ale intreprinderilor japoneze publicate nu corespund structurii interne stabilite de standardele japoneze din cauza dominarii formei juridice asupra continutului economic si utilizarea incompleta a cerintelor principiilor de calculare si a conservatorismului. Mijloacele fixe se reflecta in evidenta potrivit valorii initiale, iar reevaluarea lor este admisa numai in caz de depreciere indelungata a cladirilor si terenurilor.Amortizarea mijloaccelor fixe se calculeaza conform metodelor propuse de standardele internationale cu prioritatea metodei soldului scazut.Amortizarea acumulata se reflecta in bilant sub forma de contra articol la mijloacele fixe si se scade din suma la calcularea totalului. Investitiile financiare pe termen lung se evalueaza potrivit costului tinand cont de reevaluare. Investittile pe termen scurt se inregistreaza dupa costul fara reevaluare. Cheltuielile pentru cercetari stiintifice si lucrari experimentale de proiectari sunt recunoscute imediat si se amortizeaza in decurs de cinci ani in baza calculelor companiei. Cheltuilile de organizare la crearea companiei se reflecta in bilant in componenta cheltuielior amanate.Termenul lor de trecere la pierderi este de la trei la cinci ani. Goodwill-ul se determina reiesind din valoarea de evidenta a activelor nete la data de procurare, insa poate fi folosita si valoarea justa.Goodwill-ul se scade imediat din contul venitului companiei sau se amortizeaza in decurs de cinci ani.Amortizarea acumulata privind activele nemateriale nu se reflecta in bilant ci se dazvaluie in anexele la darea de seama. Stocurile materiale ale companiei se evalueaza conform pretului de cost istoric in variantele costului mediu, intreprinderile aplica de asemenea si si metoda de inventariere in cazul determinarii costului realizarii.

Regulile fiscale permit formarea rezervelor privind datoriile compromise si dubioase in marime de 0.3-1.35% din suma creantei in functie de ramura.Aceste reserve se reflecta in bilant cu ajutorul articolelor de corectare privind diverse feluri de active si in intregime privind toate activele. Intrucat Japonia este limitata in ceea ce priveste resursele de materie prima, problemei evidentei cheltuielior de productie se da o importanta deosebita.In reducerea cheltuielior de productie economistii japonezi vad principala conditie de a supravietui in lupta concurentiala pe piata interna si externa. In fata antreprenorilor japonezi sta problema de a produce marfuri, cheltuind pentru aceasta cu 10-15% mai putin decat in SUA, Germania, Britania. In acest scop sunt utilizate diferite mijloace ale reglemantarii monopoliste de stat a economiei precum si se face controlul sistematic drastic asupra cheltuielior de productie privind privind perioadele si in expresie valorica.