Sunteți pe pagina 1din 4

Standardul Internaional de Contabilitate 23

Costurile ndatorrii
n aprilie 2001, Consiliul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate (IASB) a adoptat IAS 23 Costurile ndatorrii, care a fost iniial emis de
Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate n decembrie 1993. IAS 23 Costurile ndatorrii a nlocuit IAS 23 Capitalizarea
costurilor ndatorrii (emis n martie 1984).
n martie 2007, Consiliul a emis un IAS 23 revizuit, care a eliminat opiunea de recunoatere imediat a costurilor ndatorrii drept cheltuial.
IASB a adus alte modificri minore la IAS 23 prin documentul mbuntiri la lFRS-uri (emis n mai 2008).
Cuprins
de la punctul
STANDARDUL INTERNAIONAL DE CONTABILITATE 23
COSTURILE NDATORRII
PRINCIPIU DE BAZ 1
DOMENIU DE APLICARE 2
DEFINIII 5
RECUNOATERE 8
Costurile ndatorrii eligibile pentru capitalizare 10
Surplusul valorii contabile a unui activ cu ciclu lung de producie
peste valoarea recuperabil 16
nceperea capitalizrii 17
ntreruperea capitalizrii 20
ncetarea capitalizrii 22
PREZENTAREA INFORMAIILOR 26
PREVEDERI TRANZITORII 27
DATA INTRRII N VIGOARE 29
RETRAGEREA IAS 23 (REVIZUIT N 1993) 30
ANEX
Modificri ale altor norme
PENTRU DOCUMENTELE NSOITOARE PREZENTATE MAI JOS, A SE VEDEA PARTEA B A ACESTEI EDIII
APROBAREA DE CTRE CONSILIU A IAS 23 EMIS N MARTIE 2007
BAZ PENTRU CONCLUZII
ANEX
Modificri ale Bazelor pentru concluzii la alte norme OPINII CONTRARE
MODIFICRI ALE NDRUMRILOR LA ALTE NORME TABEL DE CONCORDAN
Standardul Internaional de Contabilitate 23 Costurile ndatorrii (IAS 23) este prezentat la punctele 1-30 i n Anex. Toate punctele au autoritate
egal, dar pstreaz formatul IASC al standardului la momentul adoptrii acestuia de ctre IASB. IAS 23 trebuie citit n contextul principiului su de
baz i al Bazei pentru concluzii, al Prefeei la Standardele Internaionale de Raportare Financiar i al Cadrului general conceptual de raportare
financiar. IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori ofer o baz pentru selectarea i aplicarea politicilor contabile n
absena unor ndrumri explicite.
Prezentul standard revizuit a fost emis n martie 2007. Acesta nlocuiete IAS 23 revizuit n 1993. Textul standardului revizuit, marcat pentru a arta
modificrile survenite de la versiunea precedent, este disponibil pe website-ul abonailor IASB la adresa www.ifrs.org pe parcursul unei perioade
limitate de timp.
Standardul Internaional de Contabilitate 23 Costurile ndatorrii
Principiu de baz
Costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de producie fac parte
din costul activului respectiv. Orice alte costuri ale ndatorrii sunt recunoscute drept cheltuieli.
1
Domeniu de aplicare
O entitate trebuie s aplice prezentul standard la contabilizarea costurilor ndatorrii.
Prezentul standard nu trateaz costul actual sau stabilit al capitalurilor proprii, inclusiv capitalul preferenial care nu este clasificat drept
datorie.
Nu i se impune unei entiti s aplice standardul pentru costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei:
unui activ cu ciclu lung de producie evaluat la valoarea just, de exemplu, un activ biologic; sau
stocurilor care sunt fabricate sau produse n alt mod n cantiti mari, pe o baz repetitiv.
Definiii
Urmtorii termeni sunt utilizai n prezentul standard cu nelesul specificat n continuare:
Costurile ndatorrii reprezint dobnzile i alte costuri suportate de o entitate pentru mprumutarea de fonduri.
Un activ cu ciclu lung de producie este un activ care solicit n mod necesar o perioad substanial de timp pentru a fi gata n
vederea utilizrii sale prestabilite sau pentru vnzare.
Costurile ndatorrii pot include:
cheltuiala total cu dobnzile calculate prin metoda dobnzii efective aa cum este descris n IAS 39 Instrumente financiare:
recunoatere i evaluare;
[eliminat]
[eliminat]
cheltuielile de finanare aferente contractelor de leasing financiar recunoscute n conformitate cu IAS 17 Contracte de leasing; i
diferenele de curs valutar aferente mprumuturilor n valut, n msura n care acestea sunt privite ca o ajustare a cheltuielilor cu
dobnda.
n funcie de circumstane, oricare dintre urmtoarele poate fi activ cu ciclu lung de producie:
stocuri
uniti de producie
uniti productoare de energie
imobilizri necorporale
investiii imobiliare.
Activele financiare i stocurile care sunt fabricate sau produse n alt mod de-a lungul unei perioade scurte de timp nu sunt active cu ciclu
lung de producie. Nu sunt active cu ciclu lung de producie nici activele care n momentul achiziiei sunt gata pentru utilizarea prestabilit
sau pentru vnzare.
Recunoatere
O entitate trebuie s capitalizeze costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu
ciclu lung de producie ca parte a costului respectivului activ. O entitate trebuie s recunoasc alte costuri ale ndatorrii drept
cheltuieli n perioada n care aceasta le suport.
Costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de producie fac parte din costul
respectivului activ. Aceste costuri ale ndatorrii sunt capitalizate ca parte a costului activului n cazul n care exist probabilitatea ca ele s
aduc beneficii economice viitoare entitii, iar costurile pot fi evaluate fiabil. Atunci cnd o entitate aplic IAS 29 Raportarea financiar
n economiile hiperinflaioniste, aceasta recunoate drept cheltuial partea din costurile ndatorrii care compenseaz inflaia n decursul
aceleiai perioade, n conformitate cu punctul 21 din respectivul standard.
Costurile ndatorrii eligibile pentru capitalizare
Costurile ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de producie sunt acele costuri ale
ndatorrii care ar fi fost evitate dac nu s-ar fi efectuat cheltuielile cu activul n cauz. Atunci cnd o entitate mprumut fonduri special n
scopul obinerii unui anumit activ cu ciclu lung de producie, costurile ndatorrii asociate n mod direct acelui activ cu ciclu lung de
producie pot fi uor identificate.
Poate fi dificil de identificat o relaie direct ntre anumite mprumuturi i un activ cu ciclu lung de producie i de determinat mprumuturile
care ar fi putut fi altfel evitate. O asemenea dificultate apare, de exemplu, atunci cnd activitatea de finanare a unei entiti este coordonat
central. Dificulti apar, de asemenea, atunci cnd un grup folosete o gam de instrumente de datorie pentru a mprumuta fonduri cu rate
variabile ale dobnzilor i d cu mprumut respectivele fonduri pe diferite baze altor entiti din grup. Alte complicaii apar la utilizarea
2
mprumuturilor exprimate n sau legate de valute, n cazul n care grupul i desfoar activitatea n economii hiperinflaioniste, i din
fluctuaii ale cursurilor de schimb valutar. Prin urmare, determinarea valorii costurilor ndatorrii care sunt direct atribuibile achiziiei unui
activ cu ciclu lung de producie este dificil i este necesar exercitarea raionamentului profesional.
n msura n care o entitate mprumut fonduri special pentru obinerea unui activ cu ciclu lung de producie, entitatea trebuie s
determine valoarea costurilor ndatorrii eligibile pentru capitalizare asupra activului n cauz ca diferen ntre costurile actuale
ale ndatorrii suportate n legtur cu mprumutul respectiv n cursul perioadei i orice venituri din investiii obinute din
investirea temporar a acelor mprumuturi.
Angajamentele financiare pentru un activ cu ciclu lung de producie pot face ca o entitate s obin fonduri mprumutate i s suporte costurile
aferente ndatorrii nainte de a utiliza, parial sau integral, fondurile pentru cheltuielile cu activul cu ciclu lung de producie, n astfel de
cazuri, fondurile sunt adesea investite temporar pn la cheltuirea lor pentru activul cu ciclu lung de producie. La determinarea valorii
costurilor ndatorrii eligibile pentru capitalizare n cursul unei perioade, orice venituri din investiii generate de astfel de fonduri sunt
deduse din costurile ndatorrii suportate.
n msura n care o entitate mprumut fonduri n generai i le utilizeaz n scopul obinerii unui activ cu ciclu lung de producie,
entitatea trebuie s determine valoarea costurilor ndatorrii eligibile pentru capitalizare prin aplicarea unei rate de capitalizare
asupra cheltuielilor cu activul respectiv. Rata de capitalizare trebuie s fie media ponderat a costurilor ndatorrii aplicabile
mprumuturilor entitii, n curs n perioada n cauz, altele dect mprumuturile fcute special pentru obinerea unui activ cu
ciclu lung de producie. Valoarea costurilor ndatorrii pe care o entitate le capitalizeaz n cursul unei perioade nu trebuie s
depeasc valoarea costurilor ndatorrii suportate n cursul acelei perioade.
In unele cazuri este adecvat s fie luate n considerare toate mprumuturile societii-mam i ale filialelor sale atunci cnd se calculeaz o
medie ponderat a costurilor ndatorrii; n alte cazuri este adecvat ca fiecare filial s foloseasc o medie ponderat a costurilor ndatorrii,
aplicabil propriilor sale mprumuturi.
Surplusul valorii contabile a unui activ cu ciclu lung de producie peste valoarea
recuperabil
n cazul n care valoarea contabil sau costul final estimat al activului cu ciclu lung de producie depete valoarea sa recuperabil sau
valoarea sa realizabil net, valoarea contabil este redus sau anulat n conformitate cu dispoziiile altor standarde. n anumite situaii,
valoarea reducerii sau a anulrii este reluat n conformitate cu acele standarde.
nceperea capitalizrii
O entitate trebuie s nceap capitalizarea costurilor ndatorrii ca parte a costului unui activ cu ciclu lung de producie la data
nceperii. Data nceperii capitalizrii este data la care entitatea ndeplinete pentru prima dat toate condiiile de mai jos:
suport cheltuielile pentru activul respectiv;
suport costurile ndatorrii; i
ntreprinde activitile necesare pentru pregtirea activului n vederea utilizrii sale prestabilite sau pentru vnzare.
Cheltuielile pentru un activ cu ciclu lung de producie includ doar acele cheltuieli care au generat pli n numerar, transferuri de alte active sau
preluarea unor datorii purttoare de dobnd. Cheltuielile sunt reduse de orice pli pe msura execuiei i de orice subvenii primite n
legtur cu activul (a se vedea IAS 20 Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea informaiilor legate de asistena
guvernamental). Valoarea contabil medie a activului de-a lungul perioadei, inclusiv costurile ndatorrii anterior capitalizate, este n mod
normal o aproximare rezonabil a cheltuielilor crora li s-a aplicat rata de capitalizare n acea perioad.
Activitile necesare pregtirii activului pentru utilizarea sa prestabilit sau pentru vnzare nu cuprind numai construirea fizic a activului. Ele
includ lucrrile tehnice i administrative anterioare nceperii construciei fizice, cum ar fi activitile asociate cu obinerea avizelor
anterioare nceperii construciei fizice. Totui, asemenea activiti exclud deinerea unui activ atunci cnd nu are loc nicio activitate de
producie sau de dezvoltare care s modifice starea activului. De exemplu, costurile ndatorrii suportate n cursul amenajrii terenului sunt
capitalizate n perioada n care se desfoar activitile legate de amenajare. Totui, costurile ndatorrii suportate n perioada n care un
teren dobndit n scopul construirii de cldiri este deinut fr a fi supus unor activiti asociate de amenajare nu sunt acceptate pentru
capitalizare.
ntreruperea capitalizrii
O entitate trebuie s ntrerup capitalizarea costurilor ndatorrii n cursul perioadelor prelungite n care nu se lucreaz efectiv la
realizarea activului cu ciclu lung de producie.
O entitate poate suporta costurile ndatorrii n timpul unei perioade prelungite n care se ntrerup activitile necesare pregtirii unui activ
pentru utilizarea sa prestabilit sau pentru vnzare. Astfel de costuri reprezint costuri cu deinerea activelor parial finalizate i nu
ndeplinesc condiiile pentru capitalizare. Totui, o entitate nu ntrerupe n mod normal capitalizarea costurilor ndatorrii pe parcursul unei
perioade n care au loc lucrri tehnice i administrative semnificative. De asemenea, o entitate nu ntrerupe capitalizarea costurilor
ndatorrii atunci cnd o amnare temporar este o parte necesar a procesului de aducere a unui activ n starea de a fi utilizat sau vndut.
De exemplu, capitalizarea continu n cursul perioadei prelungite n care creterile nivelului apei ntrzie construirea unui pod, dac
asemenea niveluri ridicate ale apei sunt obinuite pe parcursul perioadei de construcie n zona geografic implicat.
ncetarea capitalizrii
O entitate trebuie s nceteze capitalizarea costurilor ndatorrii atunci cnd se realizeaz cea mai mare parte a activitilor necesare
3
pentru pregtirea activului cu ciclu lung de producie n vederea utilizrii sale prestabilite sau a vnzrii.
Un activ este n mod normal finalizat n scopul utilizrii sale prestabilite sau al vnzrii atunci cnd construcia fizic a activului este terminat,
chiar dac unele lucrri administrative de rutin pot continua nc. Dac mai sunt de realizat doar modificri minore, cum ar fi decorarea
interioar a unei cldiri din ordinul cumprtorului sau al utilizatorului, atunci se consider c a fost ncheiat cea mai mare parte a
activitilor.
Atunci cnd construirea unui activ cu ciclu lung de producie se realizeaz prin construirea separat a unor componente i fiecare
component poate fi folosit n timp ce se lucreaz Ia construirea altora, entitatea trebuie s nceteze capitalizarea costurilor
ndatorrii n momentul n care a fost finalizat cea mai mare parte a activitilor necesare pentru pregtirea componentei n
cauz n vederea utilizrii sale prestabilite sau a vnzrii.
Un complex de afaceri incluznd mai multe cldiri, fiecare dintre acestea putnd fi folosit n mod individual, reprezint un exemplu de activ
cu ciclu lung de producie pentru care fiecare component n parte poate f folosit n timp ce continu construcia altor componente. Un
exemplu de activ cu ciclu lung de producie care trebuie finalizat nainte ca orice component s poat fi folosit este un complex industrial
care implic mai multe procese de producie care sunt executate n secven, n cadrul diferitelor pri ale proiectului, n interiorul aceleiai
secii, cum ar fi un combinat siderurgic.
Prezentarea informaiilor
O entitate trebuie s prezinte informaii cu privire la:
valoarea costurilor ndatorrii capitalizate n timpul perioadei; i
rata de capitalizare folosit pentru a determina valoarea costurilor ndatorrii eligibile pentru capitalizare.
Prevederi tranzitorii
Atunci cnd aplicarea prezentului standard constituie o modificare a politicii contabile, o entitate trebuie s aplice standardul
costurilor ndatorrii aferente activelor cu ciclu lung de producie pentru care data de ncepere a capitalizrii este data intrrii n
vigoare sau o dat ulterioar.
Totui, o entitate poate s desemneze orice dat nainte de data intrrii n vigoare i s aplice standardul costurilor ndatorrii
aferente tuturor activelor cu ciclu lung de producie pentru care data nceperii capitalizrii este data respectiv sau o dat
ulterioar.
Data intrrii n vigoare
O entitate trebuie s aplice standardul pentru perioadele anuale care ncep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea
anterior acestei date. Dac o entitate aplic prezentul standard ncepnd cu o dat anterioar datei de 1 ianuarie 2009, entitatea trebuie s
prezinte acest fapt.
29A Punctul 6 a fost modificat de documentul mbuntiri la IFRS-uri emis n mai 2008. O entitate trebuie s aplice acea modificare pentru
perioadele anuale care ncep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dac o entitate aplic
modificarea pentru o perioad anterioar, entitatea trebuie s prezinte acest fapt.
Retragerea IAS 23 (revizuit n 1993)
Prezentul standard nlocuiete IAS 23 Costurile ndatorrii revizuit n 1993.
Anex
Modificri ale altor norme
Modificrile din prezenta anex trebuie aplicate pentru perioadele anuale care ncep la 1 ianuarie 2009 sau ulterior acestei date. Dac o entitate
aplic prezentul standard pentru o perioad anterioar, aceste modificri trebuie aplicate pentru acea perioad anterioar. La punctele
modificate, textul nou este subliniat, iar textul eliminat este tiat.
^ % %
Modificrile cuprinse n aceast anex atunci cnd prezentul IFRS a fost emis n 2007 au fost ncorporate n IFRS-urile relevante publicate n
acest volum.
4