CAPITOLUL I

Rezultatul contabil vs. Rezultatul fiscal. Impozitul pe profit reglementri,

faciliti fiscale, determinare contabil n Romnia

Problema raportului ntre contabilitate i fiscalitate este un subiect foarte des
ntlnit n literatura de specialitate. Contabilitatea a aprut din necesitatea de a
supraveghea i de a controla resursele, cheltuielile i rezultatele obinute de
entitate. Contabilitatea trebuie s ofere o imagine fidel asupra ntregii activiti
economice. n Romnia, principiul contabil al imaginii fidele este o surs de
contradicii ntre contabilitate i fiscalitate. O explicaie ar fi c prin necesitatea de
a acoperi cheltuielile, statul, prin sistemul fiscal fixeaz o mulime de reguli fiscale
privind determinarea bazei de impozitare. Aceste reguli au capacitatea att de a
stimula activitatea economic, ct i de a o inhiba. ntreprinderea este pus n
situaia de a alege ntre prezentarea imaginii fidele i dorina de a optimiza costul
impozitelor i taxelor fiscale.
Teoretic se poate vorbi de o poluare a contabilitii de ctre fiscalitate.
Specialitii consider c problema acut ntre contabilitate i fiscalitate poate fi
rezolvat de o manier gestionar. ntreprinderea aa cum dispune de o gestiune
financiar i de o gestiune comercial ar trebui s organizeze i o gestiune fiscal, a
cror obiective s fie:
1

cutarea i asigurarea securitii fiscale, n sensul respectrii prescripiilor
fiscale de fond, form i amnrile impuse de dreptul fiscal (evitarea de ctre
ntreprindere a penalitilor i sanciunilor fiscale)
cutarea i asigurarea eficaciti fiscale in condiiile in care sistemul fiscal
ofer modaliti de incitare la dezvoltarea i cresterea profitabilitii (gsirea unui
cost fiscal in concordan cu obectivele i strategia urmrit de ntreprindere).
Folosirea standardelor internaionale admite deconectarea contabilitii de
fiscalitate. Deconectarea nu nseamn escrocherie, ci acceptarea respectului
reciproc al celor dou domenii economice, fiecare bazndu-se pe reguli proprii.
Contabilitatea reprezint o surs favorabil de informaii pentru organele
fiscale, majoritatea obligaiilor fiscale fiind stabilite pe baza datelor din
contabilitate. Astfel ntre contabilitate i fiscalitate exist o relaie complex.

1
Morariu Ana, Contabilitate i fiscalitate n dezvoltarea firmei, Ed.ExPonto, 2005, pag. 201-202
Se ncearc s se precizeze influena uneia asupra celeilalte. Se pot
identifica, din poziiile diferitelor autori romni i strini, urmtoarele posibiliti:
2

contabilitatea este influenat de fiscalitate;
contabilitatea este dependent de fiscalitate;
contabilitatea influeneaz fiscalitatea.
n toate cazurile descoperim existena unei interdependene ntre fiscalitate i
contabilitate. Contabilitatea trebuie s asigure informaii pentru toi utilizatorii,
cum ar fi: investitorii de capital, stat, clienii, furnizori, angajai, etc.

1.1. Rezultatul contabil, rezultatul fiscal

Rezultatul unei activiti economice este prezentat din dou puncte de
vedere: rezultatul contabil i rezultatul fiscal. n funcie de natura rezultatului
consecinele obinerii unui fel sau altul de rezultat sunt diferite.
Dac apare un deficit contabil, acesta va afecta performana firmei, astfel
aceasta trebuie s-l corecteze pentru a nu influena negativ activitatea viitoare a
ntreprinderii. n cazul unui deficit fiscal lucrurile sunt mai puin dificile datorit
posibilitii de raportare, ceea ce constituie un avantaj care va fi folosit de firm n
funcie de posibilitile oferite de legislaie.
Rezultatul contabil este profitul sau pierderea aferent perioadei, nainte de
impozitare, se calculeaz respectnd principiul independenei exerciiului.

Rezultat contabil =Venituri totale Cheltuieli totale

Rezultatul fiscal este obinut prin rezultatul contabil corectat cu deducerile
fiscale i cheltuieli nedeductibile din puct de vedere fiscal.

Rezultat fiscal = Rezultat contabil Reduceri fiscale + Cheltuieli
nedeductibile

Ca i n multe alte ri, contabilitatea romneasc este conectat la
fiscalitate. Bilanul contabil nu ine cont de constrngerile fiscale i este destinat
pentru informarea altor teri, excepie face statul. Acesta vrea un bilan fiscal n
care s apar impunerile fiscale. Cu prere de ru majoritatea contabililor fac un
singur bilan, i anume cel impus de stat, fr a se mai complica s sublinieze
elementele unui bilan contabil.

1.2. Impozitul pe profit reglementri i faciliti fiscale

2
Costel Istrate, Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 2000, pag. 23.


1.2.1. Dispoziii legislative privind impozitul pe profit

Pentru analiza impozitului pe profit este important stabilirea categoriilor de
contribuabili pltitori de impozit. Acestea sunt diferite de la ar la alta.
Pentru Romnia categoriile de pltitori de impozit sunt urmtoarele:
3

a. persoanele juridice romne;
b. persoane juridice strine care desfoar actiivitate prin intermediul unui
sediu permanent n Romnia;
c. persoane juridice strine i persoane fizice nerezidente care desfoar
activitate n Romnia ntr-o asociere cu sau fr personalitate juridic;
d. persoanele juridice strine care realizeaz venituri din/sau n legtur cu
proprieti imobiliare situate n Romnia sau din vnzarea sau cesionarea
titlurilor de participare deinute la o persoana juridic romn;
e. persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice romne, pentru
veniturile realizate att n Romnia ct i n strintate din asocieri fr
personalitate juridic;
f. persoanele juridice cu sediul social n Romnia, nfiinate potrivit
legislaiei europene.

Sunt scutii de la plata impozitului pe profit urmtorii contribuabili:
4


a) trezoreria statului;
b) instituiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile
proprii i disponibilitile realizate;
c) persoanele juridice romne care pltesc impozitul pe veniturile
microntreprinderilor;
d) fundaiile romne constituite ca urmare a unui legat;
e) cultele religioase,
f) instituiile de nvmnt particular acreditate, precum i cele autorizate;
g) asociaiile de proprietari constituite ca persoane juridice i asociaiile de
locatari recunoscute ca asociaii de proprietari;
h) Fondul de garantare a depozitelor n sistemul bancar, constituit potrivit
legii;
i) Fondul de compensare a investitorilor, nfiinat potrivit legii;

3
Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu normele metodologice de aplicare, actualizat cf. HG nr 84/6.03.2013, art.
13
4
Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu normele metodologice de aplicare, actualizat cf HG nr 84/6.03.2013, art.
15, alin 1.
j) Banca Naional a Romniei;
k) Fondul de garantare a pensiilor private, nfiinat potrivit legii.

Organizaiile nonprofit, organizaiile sindicale i organizaiile patronale sunt
scutite de la plata impozitului pe profit pentru unele tipuri de venituri menionate n
Codul Fiscal, art.15, alin 2,3.

1.2.2. Cotele de impunere aferente profitului

Cota de impozit pe profit, conform Codului Fiscal, care se aplic asupra
profitului impozabil este de 16%, cu excepiile prevzute de lege:
Contribuabilii care desfoar activiti de natura barurilor i cluburilor de
noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariuriurilor sportive, inclusiv persoanele
juridice care realizeaz venituri n baza unui contract de asociere, i n cazul
crora impozitul pe profit datorat pentru activitile prevzute n acest articol
este mai mic dect 5% din veniturile respective sunt obligai la plata unui
impozit de 5% aplicat acestor venituri nregistrate.
5


1.2.3. Stabilirea bazei de calcul a impozitului pe profit

Profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din
orice surs i cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri, dintr-un an
fiscal, din care se scad veniturile impozabile i la care se adaug cheltuielile
nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau n calcul i alte elemente
similare veniturilor i cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.
6

Baza de impozitare a impozitului pe profit este realizat din dou elemente de
baz: cheltuielile i veniturile. Diferena dintre acestea ofer indicatorul numit
rezultatul contabil sau profitul brut, dac veniturile sunt mai mari dect cheltuielile.
Pentru obinerea bazei de impozitare a profitului aceste elemente sunt clasificate la
rndul lor n mai multe subcategorii. Cheltuielile sunt clasificate astfel: deductibile,
parial deductibile i nedeductibile. Veniturile sunt clasificate la rndul lor astfel:
venituri impozabile i venituri neimpozabile.
Cheltuielile deductibile sunt cele pe care le prezint prin cadrul legal Codul
Fiscal, dar i acele cheltuieli realizate de ctre ntreprindere n urma crora sunt
obinute venituri la un nivel superior cheltuielilor ocazionate de ctre activitatea
curent a intreprinderii. Cheltuielile parial deductibile sunt cele enumerate de

5
Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu normele metodologice de aplicare, actualizat cf.HG nr.84/6.03.2013, art.
18, alin 1
6
Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu normele metodologice de aplicare, actualizat cf.HG nr84/6.03.2013, art.
19, alin 1
Codul Fiscal, limita care dac este depit de ctre ntreprindere devine automat
nedeductibil fiscal. Cheltuielile nedeductibile trebuie clasificate astfel:
a. cheltuielile care sunt enumerate strict de ctre Codul Fiscal;
b. cheltuielile care depesc limitele maxime ale cheltuielilor parial
deductibile;
c. cheltuielile care au fost ocazionate de ctre entitate, iar veniturile obinute n
urma avansrii acestor resurse sunt inferioare nivelului acestora.
Un manager bun trebuie s obin ct mai multe cheltuieli deductibile
comparativ cu cele nedeductibile pentru o diminuare a impozitului pe profit, dar
fr a altera activitatea firmei.
Cheltuielile deductibile sunt acele cheltuieli care sunt recunoscute ca atare
din punctul de vedere al fiscalitii, i care diminueaz profitul impozabil. Acestea
din punct de vedere fiscal sunt analizate n cadrul procesului fiscal din dou puncte
de vedere: al producerii veniturilor i al recunoaterii deductibilitii.
7

Determinarea bazei de impozitare se ntemeiaz n baza principiului
conectrii cheltuielilor la venituri. Acest principiu impune ca o cheltuial s fie
recunoscut n contabilitate i situaiile financiare numai dac prin consumul de
resurse ale intreprinderii se va genera venituri cel puin egale cu valoarea
consumului de resurse. Dac prin activitile economice nu sunt generate venituri,
n condiiile n care s-au avansat resurse (cheltuieli), valoarea acestora nu este
recunoscut n calculul profitului impozabil (baza de impozitare pentru impozitul
pe profit).
Pentru determinarea bazei impozabile a impozitului pe profit se mai ine
seama de principiul evitrii dublei impuneri, conform creia un venit realizat de
ctre o entitate economic trebuie impozitat o singur dat. Dac o ntreprindere
realizeaz venituri care au fost impozitate la surs, contabilizarea lor de ctre
ntreprindere se va realiza n categoria celor neimpozabile n procesul de calcul al
impozitului pe profit.
Veniturile impozabile sunt considerate toate veniturile ocazionate de
activitatea desfurat de ctre ntreprindere. Valoarea acestora trebuie analizat
din punct de vedere al modului de provenien i al impozitrii la surs. Dac
ntreprinderea realizeaz venituri care au fost impozitate la surs, ele vor fi
considerate neimpozabile la calculul bazei de impozitare a impozitului pe profit.


1.3. Impozitul pe profit determinare i reflectare contabil


7
Moldovan Iosif, Management fiscal (suport de curs), Sibiu, 2012, pag. 78.
Profitul impozabil stabilit potrivit prezentrii de mai sus se calculeaz i se
evideniaz trimestrial, cumulat de la nceputul anului.
n planul de conturi, impozitul pe profit este reprezentat de contul 4411
Impozitul pe profit i face parte din clasa 4 Conturi de terii. Cu ajutorul
acestui cont se ine evidena decontrilor cu bugetul statului/bugetele locale privind
impozitul pe profit. Este un cont de pasiv.
n creditul contului 441 Impozitul pe profit/venit se nregistreaz:
8

- sumele datorate de entitate ctre bugetul statului/bugetele locale,
reprezentnd impozitul pe profit/impozitul pe venit (691, 698);
- impozitul pe profit/venit aferent exerciiilor financiare anterioare, n cazul
corectrii erorilor contabile reflectate pe seama rezultatului reportat (117);
n debitul contului 441 Impozitul pe profit/venit se nregistreaz:
9

- sumele virate bugetului de stat/bugetelor locale reprezentnd impozitul pe
profit/venit (512);
- sume reprezentnd impozitul pe profit/venit, scutite sau anulate, potrivit
legii (758);
Soldul creditor al contului reprezint sumele datorate de entitate, iar soldul
debitor sumele vrsate n plus.

1.3.1. Calculul impozitului pe profit

Impozitul pe profit se calculeaz conform relaiei:

Impozitul pe profit =Profit impozabil Cota de impozitare

Dac rezultatul impozabil obinut la sfritul exerciiului financiar este
negativ, acesta reprezint pierdere fiscal ce se va recupera prin profiturile
impozabile obinute n exerciiile urmtoare. Pierderea fiscal din anii precedeni
se acoper trimestrial odat cu calcularea i nregistrarea impozitului pe profit din
profitul fiscal.
Dac din profitul contabil brut se scad cheltuielile cu impozitul pe profit se
va obine profitul contabil net, care va reprezenta soldul creditor al contului 121
Profit sau pierdere. n caz contrar, cnd volumul veniturilor realizate este mai
mic dect cel al cheltuielilor, rezult o pierdere contabil net care va fi evideniat
n soldul debitor al contului 121 Profit sau pierdere.

8
ORDIN Nr. 3055 din 29 octombrie 2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele
europene, Cap. VII, Funciunea conturilor.
9
ORDIN Nr. 3055 din 29 octombrie 2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele
europene, Cap. VII, Funciunea conturilor.
Conform articolului 26 al Codului Fiscal pierderea anual se recupereaz din
profiturile impozabile obinute n urmtorii 5 ani consecutivi. Recuperarea
pierderilor se va efectua n ordinea nregistrrii acestora, la fiecare termen de plat
a impozitului pe profit.

1.3.2. Plata impozitului pe profit


Declararea i plata impozitului pe profit se efectueaz trimestrial pn la
data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare nchiderii trimestrelor I III.
10

Achitarea cu ntrziere a impozitelor atrage plata unor penaliti de
ntrziere, calculate n funcie de suma datorat, numrul de ntrziere i cota de
penalizare reglementat de lege.
ncepnd cu 1 ianuarie 2013, contribuabilii pot opta pentru declararea i
plata impozitului pe profit anual, cu pli anticipate, efectuate trimestrial.
Declaraia anual de impozit pe profit trebuie depus pn n data de 25 martie
inclusiv a anului urmtor.














10
Legea 571/2003 privind Codul Fiscal cu normele metodologice de aplicare, actualizat cf.HG nr 84/6.03.2013,
art. 34, alin 1.