Sunteți pe pagina 1din 13

CURSURI 8 i 9

3.2. Politici de evaluare a activelor


Pentru activele menionate (imobilizri necorporale, imobilizri corporale, investiii imobiliare,
activele imobilizate deinute n vederea vnzrii, active biologice i produse agricole, stocuri) se vor
analiza politicile de evaluare la intrare, evaluare ulterioar i evaluare la ieire.
3.2.1. Imobilizrile necorporale
1 evaluarea ini!ial "evaluarea la recunoatere pentru imobilizrile necorporale se realizeaz la
cost (IA !".#$).
Imobilizrile necorporale pot %i obinute prin mai multe modaliti, ast%el c i costurile stabilite
n momentul recunoaterii sunt determinate distinct&
a Imobilizrile provenite printr#o ac$izi!ie %eparat sunt evaluate la co%t de ac$izi!ie, care este
%ormat din (IA !".#')& preul de cumprare, inclusiv ta(ele vamale de import i ta(ele de cumprare
nerambursabile, dup deducerea reducerilor primite i orice c)eltuieli direct atribuibile pregtirii
activului pentru utilizarea prevzut (de e(emplu& onorariile n numele serviciilor *uridice).
+n mod normal, preul pe care o entitate l pltete pentru a dobndi separat o imobilizare
necorporal re%lect ateptrile privind probabilitatea ca bene%iciile economice viitoare ale imobilizrii
s revin entitii. e consider ast%el c n cazul unei imobilizri necorporale ac)iziionate separat,
criteriul recunoaterii probabilitii este ntotdeauna considerat ca %iind ndeplinit. +n plus, costul
unei imobilizri necorporale dobndite separat poate %i n general evaluat &iabil (mai ales cnd
contravaloarea cumprrii ia %orma numerarului sau a altor active monetare) (IA !".#$,#-).
'(emple de co%turi direct atribuibile unei imobilizri necorporale %unt&
a) costurile cu bene%iciile anga*ailor care reies din aducerea activului la condiia sa de %uncionare.
b) onorariile pro%esionale care decurg direct din aducerea activului la condiia sa de %uncionare. i
c) costurile testrii %uncionrii corespunztoare a activului (IA !".#").
'(emple de c$eltuieli care nu con%tituie o parte a co%tului imobilizrii necorporale %unt)
a) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile n materie de publicitate i
activiti promoionale).
b) costurile de des%urare a unei activiti ntr,un nou loc sau cu o nou clas de clieni (inclusiv
costurile de instruire a personalului). i
c) costurile administrative i alte c)eltuieli generale de regie (IA !".#/).
+n plus, urmtoarele co%turi nu %unt inclu%e *n valoarea contabil a unei imobilizri
necorporale)
a) costurile suportate atunci cnd un activ capabil s %uncioneze n maniera intenionat de conducere
nu a %ost nc dat n %olosin. i
b) pierderile iniiale din e(ploatare, cum sunt acelea suportate pe msur ce se contureaz cererea
pentru producia realizat de acel activ.
0ac plata pentru o imobilizare necorporal este amnat peste durata normal de creditare,
costul su este ec)ivalentul preului dat de plata imediat. 0i%erena dintre aceast valoare i plile
totale este recunoscut ca o c)eltuial cu dobnda pe perioada creditului, cu e(cepia situaiei n care
poate %i capitalizat (IA !".!#).
b Imobilizrile provenite dintr#o ac$izi!ie ca parte a unei +rupri "combinri de *ntreprinderi
(IA !".!!) sunt evaluate iniial la valoarea ,u%t
1
stabilit la data ac)iziiei, con%orm I12 ! Grupri
de ntreprinderi. 3aloarea *ust a unei imobilizri necorporale re%lect ateptrile pieei privind
posibilitatea ca avanta*ele economice viitoare din imobilizare s revin entitii. 4i n acest caz
criteriul recunoaterii probabilitii este ntotdeauna considerat ca %iind ndeplinit. Criteriul
evalurii &iabile este ntotdeauna considerat ca %iind ndeplinit de ctre imobilizrile necorporale
dobndite prin combinri de ntreprinderi.
5
6on%orm I12 5! Evaluarea la valoare just, valoarea *ust este preul ncasat pentru vnzarea unui activ sau pltit pentru
trans%erul unei datorii ntr,o tranzacie normal ntre participani pe pia, la data de evaluare.
5
+n con%ormitate cu prezentul standard i cu I12 !, un dobnditor recunoate la data ac)iziiei,
separat de %ondul comercial, o imobilizare necorporal a entitii dob-ndite, indi%erent dac
imobilizarea a %ost recunoscut sau nu de entitatea dobndit nainte de combinarea de ntreprinderi.
Acest lucru nseamn c dobnditorul recunoate ca imobilizare %eparat de &ondul comercial un
proiect de cercetare i dezvoltare *n cur% de de%&urare al entitii dob-ndite dac proiectul
corespunde de%iniiei unei imobilizri necorporale (IA !".!$).
c .c$iziia prin intermediul unei %ubvenii +uvernamentale
+n anumite cazuri, o imobilizare necorporal poate %i dobndit gratuit, sau pentru o
contraprestaie simbolic, prin intermediul unei %ubvenii +uvernamentale (de e(emplu& atunci cnd
un guvern trans%er sau aloc unei entiti imobilizri necorporale precum drepturi de aterizare pe
aeroport, licene de operare pentru staii de radio sau de televiziune, licene sau cote tari%are de import
sau dreptul de a accesa alte resurse restricionate.) +n con%ormitate cu IA #7 Contabilitatea
subveniilor guvernamentale i prezentarea informaiilor legate de asistena guvernamental, o
entitate poate alege s recunoasc iniial att imobilizarea necorporal, ct i subvenia la valoarea
*ust (IA !".!$).
d Sc$imbul de active
8na sau mai multe imobilizri necorporale poate (pot) %i dobndit (dobndite) n sc)imbul
unuia sau mai multor active nemonetare, sau n sc)imbul unei combinaii de active monetare i
nemonetare. 6ostul unei ast%el de imobilizri necorporale este evaluat la valoarea ,u%t, cu anumite
e(cepii (de e(emplu& nu poate %i evaluat %iabil nici valoarea *ust a activului primit, nici cea a
activului cedat). 0ac activul dobndit nu este evaluat la valoarea *ust, costul su este evaluat la
valoarea contabil a activului cedat (IA !".$-).
e Imobilizrile necorporale ob!inute intern sunt evaluate la co%t de produc!ie, care cuprinde toate
c)eltuielile direct atribuibile necesare pentru crearea, producerea i pregtirea activului ast%el nct sa
%ie capabil s %uncioneze la nivelul ateptrilor conducerii. 6)eltuielile de dezvoltare vor %i ncadrate
ca imobilizri necorporale dac ndeplinesc anumite condiii de %ezabilitate.
'(emple de co%turi direct atribuibile %unt)
a) costurile materialelor i serviciilor utilizate sau consumate pentru generarea imobilizrii
necorporale.
b) costurile bene%iciilor anga*ailor provenite din generarea imobilizrii necorporale.
c) ta(ele de nregistrare a unui drept legal. i
d) amortizarea brevetelor i licenelor care sunt utilizate pentru a genera imobilizarea necorporal (IA
!".99).
Urmtoarele elemente nu %unt componente ale co%tului unei imobilizri necorporale
+enerate intern&
a) c)eltuielile cu vnzarea, cele administrative i alte c)eltuieli generale de regie, cu e(cepia cazului
n care ast%el de c)eltuieli pot %i atribuite direct procesului de pregtire a imobilizrii pentru utilizare.
b) ine%icienele identi%icate i pierderile iniiale din e(ploatare suportate nainte ca imobilizarea s
ating per%ormana plani%icat. i
c) c)eltuielile cu instruirea personalului pentru e(ploatarea imobilizrii (IA !".9').
Co%tul unei imobilizri necorporale +enerate intern e%te %uma c$eltuielilor %uportate de la
data la care imobilizarea necorporal a *ndeplinit prima oar criteriile de recunoatere (IA
!".9-). C$eltuielile cu un element necorporal care au &o%t iniial recuno%cute drept co%turi nu
trebuie recuno%cute ca parte din co%tul unei imobilizri necorporale la o dat ulterioar (IA
!".'5).
/ondul comercial +enerat intern nu trebuie recunoscut drept activ, deoarece nu e%te o re%ur%
identi&icabil (adic nu este separabil i nici nu decurge din drepturi legale contractuale sau de alt
natur) controlat de entitate, care s poat %i evaluat %iabil la cost (IA !".$-). +n anumite cazuri, o
serie de c)eltuieli sunt suportate pentru a genera bene%icii economice viitoare, dar acest lucru nu are
drept rezultat crearea unei imobilizri necorporale care ndeplinete criteriile de recunoatere din
prezentul standard. Ast%el de c)eltuieli sunt deseori prezentate drept contribuind la %ondul comercial
generat intern.
#
'(emplul 1
+ntreprinderea Al%a %abric televizoare. :a are un departament de cercetare, care dezvolt, n
e(erciiul ;, dou proiecte&
,proeictul 5& conceperea unui meniu care s reacioneze la vocea telespectatorului
,proiectul #& conceperea unei carcase mai uoare i mai rezistente.
+n cazul proiectului 5, ntreprinderea nu poate demonstra nc %ezabilitaea acestuia. +n ceea ce
privete proiectul #, acesta ndeplinete c)iar de la nceputul e(erciiului ; condiiile pentru
recunoaterea unei c)eltuieli de dezvoltare. +n e(erciiul ;, c)eltuielile departamentului au %ost
urmtoarele (n u.m.)&
In%ormaii 6)eltuieli generale Proiectul 5 Proiectul #
6)eltuieli materiale i servicii -77 9777 $777
6)eltuieli cu personalul&
,directe
,salariul conductorului de
departament
,personal administrativ
,
5777
5-77
-777 !777
6)eltuieli generale&
,directe
,indirecte
,
$77
#.777
977
5.'77
-77
6onductorul de departament consum #7< din timpul de lucru pentru proiectul 5 i 57< pentru
proiectul #.
se stabileasc valoarea c)eltuielilor de dezvoltare la !5.5#.;.
2 evaluarea ulterioar "evaluarea dup recunoatere pentru imobilizrile necorporale se
realizeaz, &ie la co%tul su mai puin orice amortizare acumulat i orice pierdere din depreciere
acumulat (IA !".'$), &ie la valoarea reevaluat (valoarea *ust de la data reevalurii) mai puin
amortizarea i deprecierea acumulate ulterior (IA !".'-).
Politici contabile privind reevaluarea)
a Pot &i reevaluate doar imobilizrile necorporale pentru care e(i%t o pia! activ
2
. =peraiunile
pe aceast pia au o %recven i un volum su%icient pentru a asigura in%ormaii privind preurile pe o
baz continu. 3aloarea *ust a elementelor de imobilizri corporale este n general valoarea lor pe
pia determinat prin evaluare.
'%te puin obinuit ca o pia activ % e(i%te pentru o imobilizare necorporal, dei acest
lucru se poate ntmpla, mai ales n cazul unor active omogene care %ac obiectul unor tranzacii
regulate. 0e e(emplu, n anumite *urisdicii, o pia activ poate e(ista pentru licenele de ta(i
trans%erabile gratuit, pentru licenele de pescuit sau pentru cotele de producie.
6u toate acestea, nu poate e(ista o pia activ pentru mrci, titluri de ziare i reviste, drepturi
de publicare pentru muzic sau %ilm, brevete i mrci comerciale, deoarece &iecare dintre ace%te
active e%te unic. 0e asemenea, dei imobilizrile necorporale sunt vndute i cumprate, contractele
se negociaz ntre cumprtori i vnztori individuali, iar tranzaciile sunt relativ puin %recvente. 0in
aceste motive, este posibil ca preul pltit pentru un activ s nu o%ere su%iciente indicaii privind
valoarea *ust a unui alt activ. >ai mult, deseori preurile nu sunt disponibile publicului (IA !".'").
b 0ac un activ e%te reevaluat1 toate celelalte active din cla%a %a trebuie % &ie reevaluate1 cu
e(cepia cazului n care nu e(ist o pia activ pentru acele active (IA !".'#). :lementele din cadrul
unei clase de imobilizri necorporale sunt reevaluate simultan pentru a evita reevaluarea selectiv a
activelor i raportarea, n situaiile %inanciare, a unor sume reprezentnd o combinare de costuri i
valori la date di%erite (IA !".'!).
c) 0ac valoarea contabil a unei imobilizri necorporale este ma*orat ca rezultat al unei reevaluri,
atunci creterea trebuie % &ie recuno%cut *n alte elemente ale rezultatului +lobal i adu+at
capitalurilor proprii cu titlu de %urplu% din reevaluare. 6u toate acestea, creterea trebuie
#
= pia activ este o pia care ndeplinete toate condiiile de mai *os& mr%urile comercializate pe pia sunt omogene.
cumprtorii i vnztorii interesai pot %i gsii, n mod normal, n orice moment. preurile sunt accesibile publicului.
!
recunoscut n pro%it sau pierdere n msura n care ea reia o scdere n reevaluarea aceluiai activ,
recunoscut anterior n pro%it sau pierdere (IA !"."-).
0ac valoarea contabil a unei imobilizri necorporale e%te redu% ca rezultat al
reevalurii1 reducerea trebuie recuno%cut *n pro&it %au pierdere. ?otui, reducerea trebuie s %ie
recunoscut n alte elemente ale rezultatului global n limita oricrui %old creditor al %urplu%ului din
reevaluare le+at de acel activ. cderea recunoscut n alte elemente ale rezultatului global reduce
valoarea acumulat n capitalurile proprii la titlul @surplus din reevaluareA (IA !"."9).
Surplu%ul cumulat din reevaluare inclu% *n capitaluri proprii poate &i tran%&erat direct
rezultatelor reportate atunci c-nd %urplu%ul e%te realizat. Acest trans%er nu %e realizeaz prin
intermediul %ituaiei veniturilor i c$eltuielilor. +ntregul surplus poate %i realizat la scoaterea din uz
sau la cedarea activului. ?otui, o parte din surplus poate %i realizat att timp ct activul este utilizat de
ctre entitate. ntr,un ast%el de caz, valoarea surplusului realizat este di%erena dintre amortizarea bazat
pe valoarea contabil reevaluat a activului i amortizarea care ar %i %ost recunoscut pe baza costului
istoric al activului (IA !"."').
d Reevalurile trebuie &cute cu o a%emenea re+ularitate *nc-t1 la data bilanului1 valoarea
contabil a activului % nu %e deo%ebea%c %emni&icativ de valoarea %a ,u%t. +n cazul n care
valoarea *ust a unui activ reevaluat se deosebete semni%icativ de valoarea contabil, se impune o
nou reevaluare.
Atunci cnd nu mai e(ist o pia activ, tratamentul autorizat (alternativ) nu se mai aplic.
Ast%el, activul este nscris n bilan la valoarea sa contabil (valoarea de la ultima reevaluare diminuat
cu amortizarea i cu pierderea de valoare constatate de la acea dat).
Politici contabile privind amortizarea imobilizrilor necorporale)
a Imobilizrile necorporale %unt %upu%e unui proce% de amortizare, pe duratele de utilitate
(duratele de via util) stabilite n mod raional.
= entitate trebuie s )otrasc dac o imobilizare necorporal are durat de via! util
determinat %au nedeterminat. Imobilizrile necorporale cu o durat de via util nedeterminat nu
se amortizeaz, n timp ce imobilizrile necorporale cu o durat de via util determinat se
amortizeaz. Identi%icarea imobilizrilor necorporale cu o durat de utilitate nedeterminat se
realizeaz atunci cnd o analiz a tuturor %actorilor relevani demonstreaz c nu e(ist o limit
previzibil cu privire la perioada pe parcursul creia se ateapt ca activul s genereze intrri de
numerar nete pentru entitate (IA !"."").
b Amortizarea trebuie s nceap cnd activul este disponibil pentru a %i utilizat, adic atunci cnd se
a%l n locul i n starea necesare pentru a putea %unciona n maniera intenionat de conducere.
2etoda de amortizare utilizat trebuie s re%lecte ritmul n care se ateapt s %ie consumate de ctre
entitate bene%iciile economice viitoare a%erente activului (IA !"./').
c 3aloarea rezidual a unei imobilizri necorporale cu o durat de via util determinat trebuie
evaluat la zero, cu e(cepia cazurilor n care& a) e(ist un anga*ament al unei tere pri de a cumpra
activul la s%ritul duratei sale de via util. sau b) e(ist o pia activ pentru activul n cauz i& i)
valoarea rezidual poate %i determinat prin re%erire la acea pia. i ii) este probabil ca o ast%el de pia
s e(iste la s%ritul duratei de via util a activului (IA !".577). 3aloarea rezidual a unei
imobilizri necorporale poate crete la o valoare egal cu sau mai mare dect valoarea contabil a
activului. +ntr,o ast%el de situaie, c)eltuiala cu amortizarea activului este zero, cu e(cepia cazului n
care i pn n momentul n care valoarea sa rezidual descrete ulterior pn la o valoare in%erioar
valorii contabile a activului (IA !".57!).
d 0urata de via util a unei imobilizri necorporale poate %i %oarte lung sau c)iar nedeterminat.
Incertitudinea *usti%ic estimarea duratei de via util a unei imobilizri necorporale cu pruden, dar
nu *usti%ic alegerea unei durate de via care este nerealist de scurt (IA !"./!).
0urata de via util a unei imobilizri necorporale care decurge din drepturi legale
contractuale sau de alt natur nu trebuie % depea%c perioada drepturilor contractuale sau a
celorlalte drepturi le+ale1 dar poate %i mai scurt, n %uncie de perioada n care entitatea preconizeaz
c va %olosi imobilizarea. 0ac drepturile contractuale sau alte drepturi legale sunt transmise pentru o
durat limitat care poate %i rennoit, durata de via util a imobilizrii necorporale trebuie s includ
$
perioada sau perioadele de rennoire doar dac e(ist dovezi n spri*inul rennoirii de ctre entitate %r
un cost semni%icativ (IA !"./$).
= entitate ar putea rennoi drepturile contractuale sau alte drepturi legale %r un cost
semni%icativ atunci cnd&
a) e(ist dovezi, care se pot baza pe e(perien, c drepturile contractuale sau celelalte drepturi legale
vor %i rennoite. 0ac rennoirea depinde de consimmntul vreunui ter, aceasta include dovezile c
acel ter i va da acordul.
b) e(ist dovezi c toate condiiile necesare pentru obinerea rennoirii vor %i ndeplinite. i
c) costul rennoirii pentru entitate nu este semni%icativ atunci cnd este comparat cu bene%iciile
economice viitoare ateptate s revin entitii din rennoire (dac acest cost este semni%icativ, el
reprezint, n %ond, costul de obinere a unei noi imobilizri necorporale la data rennoirii).
e 3aloarea rezidual1 perioada de amortizare (de e(emplu& recunoaterea unei pierderi din
depreciere poate indica %aptul c perioada de amortizare trebuie modi%icat) i metoda de amortizare
(de e(emplu& s,ar putea s se constate c metoda de amortizare degresiv este mai adecvat dect
metoda liniar) pentru o imobilizare necorporal cu o durat de via util determinat trebuie
revizuite cel puin la %&-ritul &iecrui e(erciiu &inanciar (IA !".57$). Ast%el de modi%icri
trebuie contabilizate drept modi%icri n estimrile contabile n con%ormitate cu IA ".
+n con%ormitate cu IA !9, unei entiti i se impune % te%teze o imobilizare necorporal cu
durat de via util nedeterminat pentru depreciere comparnd valoarea sa recuperabil cu
valoarea sa contabil anual i oricnd e(ist indicii con%orm crora imobilizarea necorporal ar putea %i
depreciat (IA !".57"). /ondul comercial e%te %upu% unui te%t de depreciere anual. 0eprecierea
constatat pentru %ondul comercial nu poate %i reluat ulterior.
0urata de via a unei imobilizri necorporale care nu este amortizat trebuie revizuit n
%iecare perioad pentru a stabili dac evenimentele i circumstanele continu s spri*ine evaluarea de
durat de via util nedeterminat pentru acel activ. +n caz contrar, modi&icarea *n evaluarea duratei
de via util de la nedeterminat la determinat trebuie contabilizat ca modi&icare *n e%timarea
contabil n con%ormitate cu IA " (IA !".57/). .ce%t lucru e%te un indiciu c activul ar putea &i
depreciat. 0rept urmare, entitatea testeaz activul pentru depreciere comparnd valoarea sa
recuperabil, determinat n con%ormitate cu IA !9, cu valoarea sa contabil, i recunoscnd orice
surplus al valorii contabile asupra valorii recuperabile ca pierdere din depreciere.
Pentru a stabili dac o imobilizare necorporal este depreciat, o entitate aplic IA !9.
'valuarea la *nc$iderea e(erci!iului %e realizeaz la cea mai mic valoare dintre valoarea net
contabil i valoarea recuperabil.
3 evaluarea la ieire "derecunoaterea se realizeaz la valorea de intrare, odat cu diminuarea
amortizrilor i pierderilor din depreciere cumulate (orice ctig sau pierdere %iind recunoscut() direct
n contul de rezultate).= imobilizare necorporal trebuie derecunoscut&
(a) la cedare. sau
(b) cnd nu se mai ateapt bene%icii economice viitoare din utilizarea sau cedarea sa
Amortizarea unei imobilizri necorporale cu o durat de via util determinat nu nceteaz
atunci cnd imobilizarea necorporal nu mai este utilizat, dect dac activul a %ost depreciat complet
sau este clasi%icat drept %iind deinut n vederea vnzrii (sau inclus ntr,un grup destinat cedrii
clasi%icat drept deinut n vederea vnzrii) n con%ormitate cu I12 - (IA !".55').
Con&orm 42/P 356672559 %ondul comercial se amortizeaz ntr,o perioad de - ani. ?otui,
entitile pot s amortizeze %ondul comercial n mod sistematic ntr,o perioad de peste conci ani, cu
condiia ca aceast perioad s nu depeasc durata de utilizare economic. ;u este permis
reevaluarea imobilizrilor necorporale.
'(emplul 2
= companie de marBeting de publicitate potal direct ac)iziioneaz o list de clieni la un
cost de ac)iziie de -$.777 u.m. i se ateapt s poat obine bene%icii economice viitoare de pe urma
in%ormaiilor de pe list cel puin n urmtorii trei ani.
-
se stabileasc modul de amortizare a listei de clieni.
'(emplul 3
ocietatea C a ac)iziionat o licen care poate %i rennoit o dat la 57 ani, dac entitatea o%er
clienilor si cel puin un nivel mediu de servicii i este n acord cu cerinele legislative relevante.
Dicena poate %i rennoit pe termen nedeterminat la un cost mic i a %ost rennoit de dou ori %r
di%iculti. ocietatea C intenioneaz s rennoiasc licena pe termen nederminat i e(ist dovezi care
spri*in capacitatea de a %ace acest lucru. ?e)nologia utilizat i prote*at de licen nu este preconizat
a %i nlocuit cu o alt te)nologie n viitorul aporpiat. :ntitatea se ateapt ast%el ca licena s genereze
%lu(uri de trezorerie pe o perioad de utilitate nedeterminat.
se stabileasc modul de amortizare a licenei. 6are este acest mod dac autoritatea pentru
licene decide ulterior c nu va mai rennoi licenele de emisie, ci va %ace licitaie pentru acesteaE +n
momentul lurii acestei )otrri, licena de emisie a entitii mai are trei ani pn la e(pirare. :ntitatea
se ateapt ca licena s contribuie la %lu(urile de trezorerie pentru entitate pn la e(pirarea ei.
'(emplul 8
Pe parcursul e(erciiului ; a nceput realizarea unui proiect de dezvoltare, pentru care s,au
anga*at urmtoarele c)eltuieli (sumele sunt e(primate n lei)& c)eltuieli cu materiale $.777, c)eltuieli cu
salariile 5-.777, c)eltuieli cu alte servicii prestate de teri 5.777. Da #/.79.; s,a capitalizat o
imobilizare necorporal, respectiv o c)eltuial de dezvoltare, la nivelul costului suporatat pentru
realizarea sa, considerndu,se c sunt ndeplinite condiiile de recunoatere ca activ. 0urata de utilitate
se estimeaz la $ ani, iar regimul de amortizare este liniar.
se nregistreze tranzaciile a%erente e(erciiilor ; i ;F5 dac din punct de vedere %iscal
capitalizarea c)eltuielilor de dezvoltare nu este recunoscut. 6ota de impozit pe pro%it 59<.
3.2.2. Imobilizrile corporale
1 evaluarea ini!ial "evaluarea la recunoatere pentru imobilizrile corporale se realizeaz la co%t
(IA 59.5-).
a Pentru imobilizrile provenite prin cumprare, evaluarea iniial se realizeaz la co%t de ac$izi!ie,
care este %ormat din (IA 59.59)& preul de cumprare, ta(e vamale i ta(e nerecuperabile, dup
deducerea reducerilor primite. alte c)eltuieli atribuite direct aducerii activului la locaia i n starea
ateptat de %uncionare. costurile estimate cu deza%ectarea activului i cu re%acerea amplasamentului la
s%ritul duratei de utilitate stabilit pentru activul respectiv.
:(emple de co%turi care pot &i atribuite direct sunt&
a) costurile cu bene%iciile anga*ailor.
b) costurile de amena*are a amplasamentului.
c) costurile iniiale de livrare i manipulare.
d) costurile de instalare i asamblare.
e) costurile de testare a %uncionrii corecte a activului, dup deducerea veniturilor nete provenite din
vnzarea elementelor produse n timpul aducerii activului la amplasament i la starea de %uncionare
(cum ar %i eantioanele produse la testarea ec)ipamentului). i
%) onorariile cuvenite ar)iteciilor (IA 59.5').
:(emple de co%turi care nu %unt co%turi ale unui element de imobilizri corporale sunt&
a) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile de publicitate i activiti
promoionale).
b) costurile de des%urare a unei activiti ntr,un nou amplasament sau cu o nou clas de
consumatori (inclusiv costurile de %ormare a personalului). i
c) costurile administrative i alte costuri de regie generale (IA 59.5/).
2ecunoaterea costurilor n valoarea contabil a unui element de imobilizri corporale nceteaz
n momentul n care aceasta este n locul i n starea de %uncionare dorite de managementul
ntreprinderii. 6osturile suportate pentru utilizarea i repunerea n %unciune a unui element nu sunt
incluse n valoarea contabil a elementului respectiv. 0e e(emplu, urmtoarele costuri nu %unt inclu%e
*n valoarea contabil a unui element de imobilizri corporale&
9
(a) costurile suportate atunci cnd un element capabil s %uncioneze n maniera dorit de conducere
trebuie nc s %ie adus la starea de %uncionare sau este e(ploatat sub capacitatea ma(im.
(b) pierderile iniiale din e(ploatare, cum ar %i cele suportate la creterea cererii pentru produsul
realizat de elementul respectiv. i
(c) costurile reamplasrii sau reorganizrii pariale sau totale a activitilor entitii.
b Pentru activele provenite din produc!ia proprie, evaluarea iniial se realizeaz la co%t de
produc!ie1 care cuprinde c)eltueili directe i indirecte, %i(e si variabile ocazionate de trans%ormarea
materiilor prime i materialelor n imobilizri, mai puin pierderile ce au aprut n realizarea activelor
respective generate de risipa de materiale sau de ine%icien. IA #! Costurile ndatorrii stabilete
criteriile pentru recunoaterea dobnzii ca o component a valorii contabile a unui element de
imobilizri corporale construit n regie proprie.
c 0ac plata e%te am-nat dincolo de termenele normale de creditare se aplic acelai politici
contabile ca n cazul imobilizrilor necorporale. (IA !".#!).
d 2aionamentul n ceea ce privete costul unei imobilizri corporale ac)iziionate n %c$imbul unui
activ sau al unor active nemonetare este acelai ca n cazul imobilizrilor necorporale (IA !".#$)
e 6ostul unui element de imobilizri corporale deinut de un locatar n baza unui contract de lea%in+
este determinat n con%ormitate cu IA 5' (IA !".#').
& 3aloarea contabil a unui element de imobilizri corporale poate %i redus prin subvenii
+uvernamentale, n con%ormitate cu IA #7 (IA !".#").
'(emplul 6
ocietatea C ac)iziioneaz o instalaie de producie la un cost de ac)iziie de #77.777 lei.
Perioada normal de decontare este de /7 de zile. e convine cu %urnizorul posibilitatea plii la livrare
a sumei de 557.777 lei, iar di%erena 9 luni mai trziu. 2ata dobnzii trimestrial este de #7<.
se nregistreze ac)iziia imobilizrii corporale i plata %urnizorului de imobilizri.
'(emplul 9
ocietatea G a ac)iziionat la 57.57.#75# un mi*loc de transport la un pre de #$.777 lei. Preul
include i licena de circulaie pe o perioad de - ani, care este evaluat la $.777 lei. Da #!.57.#75#
societatea ac)iziioneaz i un utila* la preul de #77.777 lei. 1uncionarea acestei imobilizri presupune
ac)iziionarea unui program in%ormatic de !.777 lei.
6are este valoarea imobilizrilor recunoscuteE
6erina %tandardului I.S 23 Costurile ndatorrii revizuit este de a capitaliza costurilor
ndatorrii direct legate de ac)iziia, construcia sau producia unui activ cali%icat (cu ciclul lung de
producie) ca parte a costului respectivului activ. 6elelalte costuri ale ndatorrii care nu sunt atribuibile
unui activ cali%icat sunt considerate c)eltuieli ale perioadei.
Co%turile *ndatorrii reprezint dobnzile i alte costuri suportate de o entitate n legtur cu
mprumutarea de %onduri. Acestea pot include&
, c)eltuielile cu dobnzile, calculate %olosind metoda dobnzii e%ective, aa cum este descris n IA
!/& Instrumente financiare: recunoatere i evaluare
, c)eltuielile de %inanare a%erente contractelor de leasing %inanciar recunoscute n con%ormitate cu IA
5' Contracte de leasing. i
, di%erenele de curs valutar a%erente mprumuturilor n valut, n msura n care acestea sunt privite ca
o a*ustare a c)eltuielilor cu dobnda.
8n activ cali&icat "cu ciclul lun+ de produc!ie este un activ care solicit n mod necesar o
perioad substanial de timp pentru a %i pregtit n vederea utilizrii sale prestabilite sau vnzrii (IA
#!.-). ?rebuie e(cluse din categoria activelor cali%icabile acele active care necesit o perioad lung de
timp pentru a %i produse din cauza ine%icienei sau a unor ntrzieri neprevzute.
'(emple de active cali&icate)
, imobilizrile corporale n timpul construciei (mi*loace de producie n curs de construcie, mine n
etapa de dezvoltare, cldirile, bara*ele, comple(ele industriale din domeniul siderurgiei, conducte de
petrol i anumite costuri legate de telecomunicaii, cum ar %i pregtirea sistemului de distribuie pentru
reelele de televiziune prin cablu sau satelit) i investiiile imobiliare n timpul construciei.
'
, imobilizri necorporale pe perioada dezvoltrii.
, stocuri Hmade,to,orderA (IA #!.9) , stocurile a cror durat de %abricaie sau de maturare este
su%icient de ndelungat i sunt obinute ca urmare a unor comenzi speciale (produse ale industriei
spirtoaselor, vinul, tutunul etc.).
'(emple de active care nu %unt cali&icate)
- activele %inanciare i stocurile care sunt %abricate n mod curent sau produse n cantiti mari pe o baz
repetitiv de,a lungul unei scurte perioade de timp.
#activele care n momentul ac)iziiei sunt gata pentru utilizarea prestabilit sau pentru vnzare.
0oua tipuri de active care alt%el ar %i considerate active cali%icate sunt e(clu%e din perimetrul
I.S 23&
, active cu ciclu lung de producie evaluate la valoare *ust, cum ar %i activele biologice.
, stocurile care sunt %abricate n cantiti mari, pe o baz repetitiv i care necesit o perioad
substanial pentru a %i gata pentru vnzare (maturarea I)isBJ).
Stabilirea co%turilor capitalizabile
6osturile ndatorrii, care sunt direct atribuibile ac)iziiei, construciei sau produciei unui activ
cu ciclu lung de producie, corespund co%turilor *ndatorrii ce ar &i putut % &ie evitate, dac nu s,ar
%i e%ectuat c)eltuieli cu activul n cauz (IA #!.57).
Identi%icarea i determinarea co%turilor capitalizabile este mai uor sau mai greu de realizat, n
%uncie de caracterul %inanrii activului, adic dac se realizeaz printr#un *mprumut %pecial sau
dac activitatea de &inan!are e%te coordonat la nivel central.
+n situaia n care &ondurile %unt *mprumutate %pecial n scopul obinerii unui activ cu ciclu
lung de producie, valoarea costurilor ndatorrii ce pot %i capitalizate (costuri eligibile pentru
capitalizare) pentru acel activ trebuie determinat ca di&eren! *ntre co%turile actuale ale *ndatorrii
+enerate de acele *mprumuturi *n timpul perioadei i orice venituri din inve%tiii obinute din
pla%amentul temporar al &ondurilor *mprumutate (IA #!.5#). Acordurile %inanciare pentru un activ
cu ciclu lung de producie pot %ace ca o entitate s obin %onduri mprumutate i s suporte costurile
a%erente ndatorrii nainte de a utiliza, parial sau integral, %ondurile pentru c)eltuielile cu activul cu
ciclu lung de producie. +n ast%el de cazuri, %ondurile sunt adesea investite temporar pn la c)eltuirea
lor pentru activul cu ciclu lung de producie (IA #!.5!).
+n situaia n care activitatea de %inanare a unei entiti este coordonat central poate %i di%icil de
identi%icat o relaie direct ntre anumite mprumuturi i un activ cu ciclu lung de producie i de
determinat mprumuturile care ar %i putut %i alt%el evitate. 0eterminarea valorii costurilor ndatorrii
care sunt atribuibile direct ac)iziiei unui activ cu ciclu lung de producie este di%icil i este necesar
e(ercitarea raionamentului pro&e%ional.
'(emplul :
+ntreprinderea C a mprumutat la 5.75.; suma de 97.777 lei, pentru %inanarea construciei unei
cldiri (activ cali%icat). 2ata anual a dobnzii pentru mprumutul primit este de 55<. uma
mprumutat depete n primele # luni necesitile imediate ale ntreprinderii. 0in acest motiv 5#.777
lei (care reprezint disponibil primit prin %inanare i neutilizat nc) sunt plasai cu o rat anual a
dobnzii de 57<.
se determine mrimea costurilor capitalizabile n numele e(erciiului ;.
Atunci cnd %inanarea activului nu %ace obiectul unui mprumut special (%ondurile sunt
mprumutate n general i %olosite n scopul ac)iziiei sau obinerii unui activ cu ciclu lung de
producie), mrimea co%turilor ce vor &i capitalizate e%te determinat prin aplicarea unei rate de
capitalizare a%upra c$eltuielilor cu acel activ.
Rata de capitalizare trebuie s %ie media ponderat a costurilor ndatorrii, aplicabil
mprumuturilor entitii, n numele e(erciiului, altele dect mprumuturile %cute special pentru a
obine un activ cu ciclu lung de producie.
= apro(imare rezonabil a c)eltuielilor crora li s,a aplicat rata de capitalizare n acea perioad
este dat de valoarea contabil medie a activului n cursul perioadei, incluznd costurile ndatorrii
"
capitalizate anterior (valoarea medie a c)eltuielilor cumulate, generate pentru activele cali%icate n
cursul unei perioade).
3aloarea costurilor ndatorrii pe care o entitate le capitalizeaz n cursul unei perioade nu
trebuie s depeasc valoarea costurilor ndatorrii suportate n cursul acelei perioade (IA #!.5$).
+n cazul n care valoarea contabil sau costul %inal estimat al activului cu ciclu lung de producie
depete valoarea sa recuperabil sau valoarea sa net realizabil, valoarea contabil este redus sau
anulat n con%ormitate cu cerinele altor standarde. +n anumite situaii, valoarea reducerii sau a
anulrii este reluat n con%ormitate cu acele standarde (IA #!.59).
;nceperea capitalizrii
6apitalizarea costurilor ndatorrii ca parte a costului unui activ cu ciclu lung de producie
trebuie s nceap la data nceperii capitalizrii, adic data la care entitatea ndeplinete condiiile de
mai *os&
a) suport c)eltuielile pentru activul respectiv.
b) suport costurile ndatorrii. i
c) ntreprinde activitile necesare pentru pregtirea activului pentru utilizarea sa prestabilit sau
vnzare (IA #!.5')
6)eltuielile pentru un activ cu ciclu lung de producie includ doar acele c)eltuieli care au
generat pli de numerar, trans%eruri de alte active sau preluarea unor datorii purttoare de dobnd.
6)eltuielile sunt reduse cu valoarea oricror avansuri i subvenii primite n legtur cu activul.
Activitile necesare pregtirii activului pentru utilizarea sa prestabilit sau pentru vnzare nu
cuprind numai construirea %izic a activului. :le includ lucrrile te)nice sau administrative anterioare
nceperii construciei %izice, cum ar %i activitile asociate obinerii avizelor anterioare nceperii
construciei %izice i toate acele operaiuni necesare n timpul realizrii activului pentru rezolvarea unor
probleme neprevzute de ordin te)nic (de e(emplu& desecri, ndiguiri, betonri etc.). ?otui, asemenea
activiti nu includ deinerea unui activ n cazul n care nu au loc activiti de producie sau de
dezvoltare care s modi%ice starea activului
'(emplul 8
Pe 5- octombrie ;, societatea C a obinut un mprumut de -.777, la o rat anual a dobnzii de
9<, pltit la s%ritul %iecrei luni (toate valorile sunt e(primate n lei). +mprumutul a %ost obinut
special pentru a %inana construirea unei conducte de petrol. Da 5 noiembrie, s,au realizat pli pentru
proiectarea conductei de petrol i pentru desecarea unei pri a terenului ce va %i %olosit pentru
construcie. Pn la nceputul e(erciiului ;F5 nu va ncepe construcia %izic a conductei.
se stabileasc momentul n care c)eltuielile cu dobnzile vor %i ncorporate n costul
activului i mrimea acestora.
6osturile ndatorrii suportate n %aza de amena*are a unui teren sunt ncorporate n costul unui
activ n e(erciiul n cursul cruia sunt realizate operaiile re%eritoare la aceast amena*are (spre
e(emplu& dac terenul este pregtit n vederea construrii unei cldiri, costul cu dobnda capitalizat ar
trebui adugat costului cldirii). ?otui, costurile ndatorrii suportate n perioada n care un teren
ac)iziionat n scopul construirii de cldiri este deinut %r a %i supus unor activiti asociate de
amena*are, nu sunt acceptate pentru capitalizare.
'(emplul 9
+n cursul lunii noiembrie ;, societatea a ac)iziionat un teren n valoare de 5-7.777 lei. Pe 5
decembrie ;, s,a obinut un mprumut de $#.777 lei, pe doi ani, la o rat a dobnzii de "<, pltit la
s%ritul %iecrei luni. +mprumutul a %ost obinut special pentru amena*area terenului. Ducrrile de
amena*are au %ost demarate la nceputul e(erciiului ;Fl i au continuat pe parcursul ntregului
e(erciiu. +n luna iulie ;F5 a %ost realizat o ntrerupere a activitii din cauza inundaiilor, obinuite n
zon n aceast perioad a anului.
se stabileasc momentul n care c)eltuielile cu dobnzile vor %i ncorporate n costul
activului i mrimea acestora.
;ntreruperea capitalizrii
/
+ncorporarea costurilor ndatorrii n costul unui activ trebuie ntrerupt n timpul perioadelor
prelungite n care nu se lucreaz e%ectiv la realizarea activului respectiv (se ntrerup activitile
necesare pregatirii unui activ) (IA #!.#7). ?otui, ncorporarea costurilor mprumuturilor n costul
unui activ nu este suspendat, n mod normal, pentru o durat n cursul creia se deruleaz lucrri
te)nice i administrative semni%icative. 0e asemenea, ncorporarea nu este suspendat atunci cnd este
necesar o amnare temporar n cadrul unei etape de pregtire a activului n vederea utilizrii sau
vnzrii sale (spre e(emplu& ncorporarea n costul activului continu n perioadele lungi de maturaie a
stocurilor sau n perioada lung n cursul creia nivelul ridicat al apelor ntrzie construcia unui pod,
dac acest nivel ridicat este obinuit, n perioada de construcie, n regiunea geogra%ic respectiv) (IA
#!.#5).
'(emplul 15
ocietatea Al%a a nceput construcia unei cldiri pe 59.7-.;. e estimeaz c aceasta va %i
%inalizat peste doi ani. +n cursul e(erciiului ;, s,au e%ectuat urmtoarele pli n numele construciei
(toate valorile sunt e(primate n u.m.)&
,pe !5.7-.;& #77.777 u.m.
,pe !7.79.;& /7.777 u.m.
,pe !5.7".;& 5'7.777 u.m.
,pe !5.57.;& !57.777 u.m.
,pe !7.55.;& 5!7.777 u.m.
?otal /77.777 u.m.
Plile e%ectuate pn la !5.7".; nu au %ost onorate din mprumuturi cu caracter special, ci din
alte mprumuturi. Pe !5.7".;, societatea Al%a a obinut un mprumut special pentru %inanarea
construciei, pe termen de un an, de -$7.777 u.m., cu o rat anual a dobnzii de 57<, ce trebuie pltit
la s%ritul %iecrei luni. :(cedentul de %onduri mprumutate a %ost plasat temporar la o rat a dobnzii
de "< pe an. ?oate plile ncepnd cu !5.7".; s,au realizat din mprumutul special cu e(cepia unei
pri din plile de la !7.55.;, care s,a realizat din mprumuturi generale.
0in cauza unor importante lucrri te)nice, lucrarea de construcie a %ost suspendat pentru o
perioad de #7 zile.
0atoriile societii, la !5.5#.;, sunt urmtoarele&
,mprumut bancar pe termen scurt& -$7.777 u.m. (mprumutul cu caracter special).
,mprumut obligatar, contractat n ;,#, numrul de obligaiuni 57.777, valoarea nominal a unei
obligaiuni (egal cu preul de rambursare) %iind de 5.777 u.m.. 2ata anual a dobnzii /<. dobnda se
pltete anual pe !5 decembrie, iar mprumutul este rambursabil n ;F$.
,media creditelor primite n cont curent 5.777.777 u.m. n cursul e(erciiului ;, iar dobnzile a%erente
acestora $7.777 u.m.
se determine mrimea costurilor ndatorrii capitalizabile n e(erciiul ;.
;ncetarea capitalizrii
= entitate trebuie s nceteze capitalizarea costurilor ndatorrii n momentul n care se
realizeaz cea mai mare parte a activitilor necesare pentru pregtirea activului cu ciclu lung de
producie n vederea utilizrii sale prestabilite sau a vnzrii (IA #!.##). +n mod normal, un activ este
pregtit pentru utilizarea sa prestabilit sau vnzare atunci cnd construcia %izic a activului este
%inalizat, c)iar dac anumite lucrri administrative de rutin sunt nc n curs de e(ecuie. 0ac mai
sunt de realizat doar anumite modi%icri minore, precum decorarea unei proprieti con%orm cerinelor
cumprtorului sau ale utilizatorului, acest lucru arat c a %ost %inalizat cea mai mare parte a
activitilor (IA #!.#!).
'(emplul 11
ocietatea K construiete locuine n vederea vnzrii. 6onstrucia este %inanat printr,un
mprumut special. Da s%ritul e(erciiului ;, societatea a %inalizat locuinele n mare parte, dar politica
ntreprinderii prevede realizarea unor utiliti ulterior pentru adaptarea la necesitile clientului.
se stabileasc momentul la care capitalizarea costurilor mprumuturilor nceteaz.
57
+n cazul n care realizarea unui activ cu ciclu lung de producie are loc prin construirea separat
a unor componente i %iecare component poate %i %olosit n timp ce se lucreaz la construirea altora,
capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie s nceteze n momentul n care a %ost %inalizat cea mai mare
parte a activitilor necesare pentru pregtirea componentei n cauz pentru utilizarea sa prestabilit sau
vnzare (IA #!.#$).
8n comple( de a%aceri incluznd mai multe cldiri, n cadrul cruia %iecare cldire poate %i
%olosit individual, reprezint un e(emplu de activ cu ciclu lung de producie pentru care %iecare
component poate %i utilizat n timp ce continu construcia altor componente.
8n e(emplu de activ cu ciclu lung de producie care trebuie %inalizat nainte ca orice
component s poat %i %olosit, este un comple( industrial care implic mai multe procese de
producie des%urate secvenial n di%erite pri ale comple(ului, n interiorul aceluiai amplasament,
cum ar %i un combinat siderurgic (IA #!.#-).
= entitate trebuie s prezinte&
a) valoarea costurilor ndatorrii capitalizate n cursul perioadei. i
b) rata de capitalizare %olosit pentru a determina valoarea costurilor ndatorrii eligibile pentru
capitalizare.
6on%orm =>1P !7--L#77/1 co%turile *ndatorrii care sunt direct atribuibile ac)iziiei,
construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung de %abricaie pot &i inclu%e *n co%tul acelui activ.
0e e(emplu, n costurile ndatorrii pot %i incluse dobnda la capitalul mprumutat pentru %inanarea
ac)iziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de %abricaie, precum i comisioanele
a%erente acestor mprumuturi contractate.
6osturile ndatorrii pot %i incluse n costurile de producie ale unui activ cu ciclu lung de
%abricaie, n msura n care sunt legate de perioada de producie. 8n activ cu ciclu lung de %abricaie se
nelege un activ care solicit n mod necesar o perioad substanial de timp pentru a %i gata n vederea
utilizrii sale prestabilite sau pentru vnzare. Activele %inanciare i stocurile care sunt %abricate pe o
baz repetitiv de,a lungul unei perioade scurte de timp nu sunt considerate active cu ciclu lung de
%abricaie. ;u sunt active cu ciclu lung de %abricaie nici activele care n momentul ac)iziiei sunt gata
pentru utilizarea lor prestabilit sau pentru vnzare. 6apitalizarea costurilor ndatorrii trebuie s
nceteze cnd se realizeaz cea mai mare parte a activitilor necesare pentru pregtirea activului cu
ciclu lung de %abricaie, n vederea utilizrii prestabilite sau a vnzrii acestuia. +n cazul includerii
costurilor ndatorrii n valoarea activelor, acestea trebuie prezentate n notele e(plicative (art.-!).
2 evaluarea ulterioar "evaluarea dup recunoatere a imobilizrilor corporale se realizeaz &ie la
co%t, diminuat cu amortizarea i cu pierderile de valoare cumulate (ca tratament de baz), &ie la
valoarea reevaluat (ca tratament alternativ permis) (IA 59.#/) i trebuie s aplice acea politic unei
clase ntregi de imobilizri corporale. = clas de imobilizri corporale este o grupare de active de
aceeai natur i cu utilizri similare a%late n e(ploatarea unei entiti. :(emple de ast%el de clase sunt
urmtoarele& terenuri. terenuri i cldiri. maini i ec)ipamente. nave. aeronave. automobile. mobilier,
instalaii, piese de sc)imb i asamblare. i ec)ipament de birotic (IA 59.!').
Politicile contabile de reevaluare %unt identice cu cele utilizate *n cazul imobilizrilor corporale.
Politici contabile privind amortizarea imobilizrilor corporale
a Imobilizrile corporale sunt supuse amortizrii, pe perioadele de utilitate stabilite n mod raional,
mai puin terenurile care au o durat de via nelimitat i prin urmare ele nu se amortizeaz (IA
59.-").
?erenurile i cldirile sunt active separabile i sunt contabilizate separat. 6u unele e(cepii, cum
ar %i carierele i amplasamentele utilizate ca gropi de gunoi, terenurile au o durat de via util
nelimitat i, prin urmare, nu se amortizeaz. = cretere a valorii terenului pe care se a%l o cldire nu
a%ecteaz determinarea valorii amortizabile a cldirii (IA 59.-"). +n cazul n care costul terenului
include costurile de demontare, de mutare i de reabilitare, poriunea respectiv a activului teren este
amortizat pe perioada bene%iciilor obinute din suportarea acelor costuri.
55
b 6)eltuielile cu amortizarea pentru %iecare perioad trebuie recunoscute n pro%it sau pierdere numai
dac nu sunt incluse n valoarea contabil a unui alt activ. +n unele cazuri bene%iciile economice
viitoare cuprinse ntr,un activ sunt absorbite de producerea altor active. +n acest caz, c)eltuielile cu
amortizarea constituie o parte a costului altui activ i sunt cuprinse n valoarea sa contabil. 0e
e(emplu, amortizarea imobilizrilor corporale utilizat pentru activitile de dezvoltare poate %i inclus
n costul unei imobilizri necorporale recunoscut n con%ormitate cu IA !" (IA !".$/).
c Ree%timarea valorii reziduale1 a duratei de via! util i a metodelor de amortizare %e
realizeaz dup aceleai re+uli ca *n cazul imobilizrilor necorporale.
d Amortizarea unui activ nceteaz cel mai devreme la data cnd activul este clasi%icat drept deinut n
vederea vnzrii (sau inclus ntr,un grup destinat cedrii care este clasi%icat drept deinut n vederea
vnzrii), n con%ormitate cu I12 - i la data la care activul este derecunoscut. Prin urmare,
amortizarea nu nceteaz cnd activul nu este utilizat sau este scos din uz, cu e(cepia cazului n care
acesta este complet amortizat. 6u toate acestea, con%orm metodelor de amortizare bazate pe utilizare,
c)eltuielile de amortizare pot %i zero atunci cnd nu e(ist producie (IA !".--).
e 0urata de via util a unui activ (de%init n sensul utilitii preconizate a activului pentru
entitate) poate %i mai scurt dect durata %a de via economic (de e(emplu& cedarea activelor dup
o perioad speci%icat de timp sau dup consumarea unei proporii speci%icate din bene%iciile
economice viitoare nglobate n activ) (IA 59.-').
'valuarea la *nc$iderea e(erci!iului %e realizeaz la cea mai mic valoare dintre valoarea
contabil i valoarea recuperabil. 3aloarea contabil este valoarea la care un activ este contabilizat
n bilan dup deducerea sumei amortizrilor i sumei pierderilor de valoare, relative la acest activ.
3aloarea recuperabil este cea mai mare valoare dintre valoarea sa *ust minus costurile de vnzare i
valoarea de utilitate (IA !9.9). 3aloarea ,u%t minu% co%turile de v-nzare este valoarea care s,ar
obine din vnzarea activului sau a unei uniti generatoare de trezorerie, ntr,o tranzacie des%urat n
condiii obiective ntre pri interesate i n cunotin de cauz, mai puin costurile de cedare (IA
!9.9). 3aloarea de utilitate este o valoare actualizat a %lu(urilor de trezorerie viitoare ateptate a se
obine din utilizarea continu a unui activ sau a unei uniti generatoare de numerar i din cesiunea sa la
s%ritul duratei sale de utilitate (IA !9.9).
0ac valoarea recuperabil a unui activ este mai mic dect valoarea sa contabil, atunci activul
este depreciat, iar pierderea de valoare trebuie s a%ecteze contul de pro%it i pierdere (la c)eltuieli),
e(ceptnd situaia n care activul este contabilizat la mrimea sa reevaluat (IA !9.97). +n acest caz,
pierderea de valoare trebuie s diminueze rezerva din reevaluare corespunztoare activului respectiv, n
msura n care aceast depreciere nu depete mrimea rezervei din reevaluare constituit anterior
pentru activul respectiv.
'(emplul 12
Da nceputul e(erciiului ; s,a ac)iziionat un utila* n valoare de ##7.777 lei pentru care s,au
estimat urmtoarele& durata de utilitate - ani, metoda de amortizare linear, valoarea rezidual #7.777
lei. Da !5.5#.;F# se estimeaz c valoarea rezidual este -.777 lei. 0in punct de vedere %iscal utila*ul
se amortizeaz linear pe $ ani.
se nregistreze n contabilitate operaiile a%erente e(erciiilor ; M ;F$, inclusiv impozitele
amnate avnd n vedere c valoarea rezidual i sc)imbrile de estimri nu sunt recunoscute din punct
de vedere %iscal. 2ezultatul contabil este de "7.777 n e(erciiile ; i ;F5 i 577.777 n celelalte
e(erciii. 6ota de impozitare este 59<.
'(emplul 13
Da 75.75.; s,a ac)iziionat o instalaie cu un pre de ac)iziie de 5".777 lei, c)eltuieli de
transport 5.-77 lei, c)eltuieli cu montarea #.-77 lei, salariile muncitorilor care o utilizeaz #.777 lei. e
estimeaz o durat de utilizare de - ani, la s%ritul creia ar putea %i vndut la un pre de #.777 lei.
0atorit variaiilor mici ntre e(erciii n ceea ce privete modul de utilizare se alege amortizarea
linear. +n cel de,al doilea an de utilizare se decide reducerea cu un an a duratei de via. valoarea
rezidual reestimat este de !.977 lei. Da s%ritul anului ! de utilizare se e%ectueaz un test de
depreciere& valoarea de utilitate este de ".#77 lei, valoarea *ust ".-77 lei, costuri de vnzare "77 lei.
a) 6alculai c)eltuiala cu amortizarea i valoarea contabil pentru primele ! e(erciii.
5#
b) 0in punct de vedere %iscal se amortizeaz linear pe - ani. ;u sunt recunoscute %iscal valorile
reziduale, sc)imbrile de estimri sau testele de depreciere. 6ontabilizai impozitele amnate i
e%ectuai reconcilierea pentru primele ! e(erciii (rezultatul contabil brut este de 57.777 lei).
'(emplul 18
Da 5.75.; s,a dat n %unciune un ec)ipament te)nologic ac)iziionat la un cost de ac)iziie de
9.777 u.m. 0urata de amortizare 57 ani, metoda de amortizare linear. Da !5.5#.;F5, e(ist indicii c
ec)ipamentul te)nologic a pierdut din valoare. Da aceast dat se estimeaz valoarea *ust !."77 u.m,
c)eltuieli cu vnzarea #77 u.m. i o valoare de utilitate de !.-77 u.m. Da !5.5#.;F$ e(ist indicii c
ec)ipamentul te)nologic i,a redobndit valoarea, valoarea recuperabil %iind stabilit la !.577 u.m.
se e%ectueze testele de depreciere la !5.5#.; i la !5.5#.;F$ i s se contabilizeze operaiile
e%ectuate de ntreprindere n perioada ;,;F-. 0in punct de vedere %iscal, ec)ipamentul te)nologic se
amortizeaz pe " ani. 0eprecierea nu este recunoscut din punct de vedere %iscal. +nregistrai impozitele
amnate.
3 evaluarea la ieire "derecunoaterea se realizeaz la valoarea de intrare, odat cu diminuarea
amortizrilor i pierderilor de valoare cumulate (orice ctig sau pierdere %iind recunoscut() direct n
contul de rezultate).
3aloarea contabil a unui element de imobilizri corporale trebuie derecunoscut&
(a) la cedare. sau
(b) cnd nu se mai ateapt niciun bene%iciu economic viitor din utilizarea sau cedarea sa (IA 59.9').
= entitate care, n cursul des%urrii normale a activitii, vinde curent elemente de imobilizri
corporale deinute pentru nc)iriere ctre alte pri, trebuie s trans%ere aceste active n stocuri la
valoarea lor contabil cnd nceteaz a mai %i nc)iriate i devin deinute n vederea vnzrii. +ncasrile
din vnzarea acestor active trebuie recunoscute ca venituri n con%ormitate cu IA 5" Venituri (IA
59.9"A).
'(emplul 16
Da 5.75.; societatea Al%a ac)iziioneaz un utila* cu un pre de cumprare de 55'.777 u.m.,
c)eltuieli de transport de !!.777 u.m (transportul este e%ectuat de acelai %urnizor). 0in punct de vedere
contabil activul se va amortiza linear pe $ ani, valoarea rezidual %iind de 57.777 u.m., iar din punct de
vedere %iscal linear pe ! ani. Da !5.5#.;F5 se decide reevaluarea utila*ului, valoarea *ust %iind de
5#7.777 u.m. Da s%ritul duratei de utilitate se vinde utila*ul la un pre de vnzare de 5#.777 u.m..
3aloarea rezidual i reevaluarea nu sunt recunoscute din punct de vedere %iscal.
se nregistreze operaiile e%ectuate de ntreprindere n perioada ; M ;F! (ac)iziia,
amortizarea, reevaluarea). se calculeze i s se nregistreze impozitele amnate.
se precizeze care sunt politicile contabile aplicate de ntreprindere.
Con&orm 42/P 3566725591 n cadrul imobilizrilor corporale intr i alte elemente %a de
IA 59 (de e(emplu& investiii imobiliare, active imobilizate deinute n vederea vnzrii, active
biologice). =rdinul nu cuprinde o cerin de actualizare n cazul n care plata contravalorii unei
imobilizri este amnat n timp. 2educerile %inanciare nu sunt deduse din costul de ac)iziie, ci sunt
recunoscute ca venituri %inanciare. 2educerile comerciale primite n %acturi ulterioare a*usteaz
c)eltuielile de e(ploatare. c)imbul de active determin nregistrarea a dou operaii distincte.
;oiunea de valoare rezidual nu e(ist. Amortizarea imobilizrilor corporale se nregistreaz
ncepnd cu luna urmtoare punerii n %unciune i pn la recuperarea integral a valorii lor de intrare.
c)imbarea metodei de amortizare este sc)imbare de politic i determin e%ecte ncepnd cu anul
urmtor lurii deciziei de sc)imbare.
5!