Contabilitate Lect.univ.dr.

Ctlina Gorgan

1

CURSURI 8 i 9
Tema 5 Reflectarea n contabilitate a tranzaciilor i evenimentelor de baz: conturile i analiza
contabil privind stocurile, creanele, trezoreria, datoriile, imobilizrile, capitalurile proprii,
veniturile, cheltuielile i rezultatele; abordare pe ciclurile vieii economice: de exploatare, de investiii,
de finanare.

5.1. Contabilitatea tranzaciilor i evenimentelor aferente activitii de exploatare

Activitatea de exploatare cuprinde acele operaii care rspund obiectului de activitate declarat de
fiecare ntreprindere fie la nfiinare, fie ulterior:
comer (achiziie, vnzare de bunuri);
producie (achiziie de bunuri, consumul acestora, obinerea i vnzarea produciei);
cumprarea i vnzarea de servicii;
ncasarea drepturilor de la clieni;
plata oligaiilor fa de furnizori;
calculul i plata salariilor i a contribuiilor sociale aferente;
calculul i plata impozitelor i taxelor de decurg din desfurarea activitii.

5.1.1. Evaluarea i contabilizarea activelor de exploatare
Activele aferente activitii de exploatare sunt activele circulante i cheltuielile nregistrate n avans.
Acestea sunt aferente activitii curente desfurat de ntreprindere n scopul atingerii obiectului de
activitate.
n categoria activelor de exploatare intr: stocurile, creanele i elementele aferente structurii Casa
i conturi la bnci.
n categoria datoriile aferente exploatrii intr: datoriile comerciale, datoriile salariale i sociale i
datoriile fiscale.
Evaluarea reprezint procesul prin care se determin valoarea la care elementele situaiilor
financiare sunt recunoscute n contabilitate (n momentul nregistrrii tranzaciilor i evenimentelor) i
prezentate n bilan i contul de profit i pierdere (n momentul ntocmirii situaiilor financiare).
Normalizarea contabil definete un cumul de baze de evaluare generice. Acestea includ:
a) Costul istoric. Activele sunt nregistrate la suma n numerar sau echivalent de numerar pltit n
momentul cumprrii lor sau la valoarea just a sumei pltite n momentul cumprrii. Datoriile sunt
nregistrate la valoarea echivalentelor obinute n schimbul obligaiei sau, n anumite mprejurri (de
exemplu, n cazul impozitului pe profit), la valoarea ce se ateapt s fie pltit n numerar sau echivalent de
numerar pentru a stinge datoriile, n cursul normal al afacerilor.
b) Costul curent. Activele sunt nregistrate la suma n numerar sau echivalent de numerar care ar trebui
pltit, dac acelai activ sau unul asemntor ar fi achiziionat n prezent. Datoriile sunt nregistrate la
valoarea neactualizat a numerarului sau echivalentului de numerar, necesar pentru a deconta n prezent
datoria.
c)Valoarea realizabil. Activele sunt nregistrate la suma n numerar sau echivalent de numerar, care poate
fi obinut n prezent prin vnzarea normal a activelor. Datoriile sunt nregistrate la valoarea lor de
decontare; aceasta reprezint valoarea neactualizat n numerar sau echivalent de numerar, care trebuie
pltit pentru a achita datoriile n cursul normal al afacerilor.
d)Valoarea actualizat. Activele sunt nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor intrri nete de
numerar, care urmeaz a fi generate de derularea normal a activitii ntreprinderii. Datoriile sunt
nregistrate la valoarea actualizat a viitoarelor ieiri de numerar, care se ateapt s fie necesare pentru a
deconta datoriile, n cursul normal al afacerilor.
Contabilitate Lect.univ.dr. Ctlina Gorgan

2

Valoarea just este valoarea la care poate fi tranzacionat un activ sau decontat o datorie, de bun
voie, ntre pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii n care preul este determinat obiectiv.
n contabilitate exist trei momente de evaluare a elementelor bilaniere:
I. evaluarea la intrare (iniial)
II. evaluarea ulterioar:
- evaluarea la inventar;
- evaluarea la bilan;
III. evaluarea la ieire.
Evaluarea la intrare se ntemeiaz pe costul istoric calculat pe baza documentelor justificative.
Costul istoric are statutul de valoare de intrare.
La data ieirii din evidena contabil (pentru active este vorba de momentul vnzrii, consumului
sau decontrii, iar pentru datorii de momentul decontrii), elementele situaiilor financiare se evalueaz la
valoarea de intrare.
Evaluarea la inventar se ntemeiaz pe valoarea actual, care primete statutul de valoare de
inventar i se determin n momentul inventarierii elementelor (de obicei la sfritul exerciiului financiar,
nainte de ntocmirea situaiilor financiare). Valoarea actual este stabilit n funcie de utilitatea bunului n
economia ntreprinderii i de preul pieei. Pentru estimarea unei asemenea valori se utilizeaz referinele i
tehnicile cele mai adecvate, cum sunt: preurile de pia, baremele, indicii specifici de preuri.
Evaluarea la bilan implic compararea valorii contabile (valoarea nregistrat n contabilitate pe
baza documentelor justificative) cu valoarea stabilit la inventar i reinerea acelei valori care nu conduce la
un rezultat supraevaluat. n situaiile financiare se reine valoarea cea mai mic (pentru active) i valoarea
cea mai mare (pentru datorii).
Valoarea oricrui element trebuie s fie determinat pe baza principiului prudenei, ce presupune
c nu este permis supraevaluarea activelor i veniturilor i nu este permis subevaluarea cheltuielilor i
datoriilor. Conform acestuia, se contabilizeaz minusurile de valoare chiar dac sunt doar probabile i se
interzice contabilizarea plusurilor de valoare posibile.

5.1.1.1. Evaluarea i contabilizarea stocurilor
Evaluarea i contabilizarea la intrare
Evaluarea la intrare a stocurilor se poate realiza la:
- cost de achiziie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros (adic acele bunuri obinute printr-un proces
de cumprare);
- cost de producie - pentru bunurile produse n entitate;
- valoare de utilitate - pentru bunuri intrate ca donaii sau aporturi la capitalul social;
- pre de vnzare cu amnuntul n situaia n care activitatea se desfoar n comerul cu amnuntul,
pentru a determina costul stocurilor pe articole numeroase i cu micare rapid, care au marje similare i
pentru care nu este practic s se foloseasc alt metod.
Costul de achiziie (n cazul stocurilor cumprate) cuprinde:
- preul de cumprare;
- taxele de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la
autoritile fiscale);
- cheltuieli accesorii care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective, cum ar fi: cheltuielile de
transport, manipulare;
Reducerile comerciale acordate de furnizor i nscrise pe factura de achiziie ajusteaz n sensul
reducerii costul de achiziie al bunurilor.
Reducerile comerciale pot fi :
- rabaturile (se primesc pentru defecte de calitate i se practic asupra preului de vnzare);
Contabilitate Lect.univ.dr. Ctlina Gorgan

3

- remizele (se primesc n cazul vnzrilor superioare volumului convenit sau dac cumprtorul are un statut
preferenial); i
- risturnele (sunt reduceri de pre calculate asupra ansamblului tranzaciilor efectuate cu acelai ter, n
decursul unei perioade determinate).
Reducerile financiare sunt sub form de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor
nainte de termenul normal de exigibilitate. Reducerile financiare primite de la furnizor reprezint venituri
ale perioadei indiferent de perioada la care se refer (contul 767 Venituri din sconturi obinute). La furnizor,
aceste reduceri acordate reprezint cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care se refer (contul
667 Cheltuieli privind sconturile acordate).
Exemplul 1
O societate X achiziioneaz de la furnizorul Y, pe baz de factur, un stoc de mrfuri la un pre de
cumprare de 6.500 lei, cheltuielile de transport fiind de 500 lei, TVA 24%.
Care este valoarea de intrare a mrfurilor (costul de achiziie) i cum se nregistreaz aceast
achiziie?
Exemplul 2
S.C. ALFA S.A. vinde clientului su BETA S.A. mrfuri la un pre brut de vnzare de 20.000 lei.
Pentru nerespectarea unor condiii contractuale furnizorul acord un rabat de 500 lei, iar pentru vnzri
superioare valorii de 15.000 lei, acord o remiz de 5%, TVA fiind de 24%.
S se determine costul de achiziie al mrfurilor i s se nregistreze operaiile care au loc att n
contabilitatea furnizorului ct i n contabilitatea clientului. Se prevede c n condiiile n care clientul
pltete nainte de scaden, acesta primete un scont de decontare de 2%.
Care sunt nregistrrile contabile n situaia n care scontul se acord la facturare?

Costul de producie (n cazul stocurilor obinute din producie proprie) este format din:
- costul de achiziie pentru materiile prime i materialele consumabile utilizate n procesul de producie;
- manopera consumat cu producia (salarii);
- alte costuri de producie direct atribuibile bunului (de exemplu: cu energia electric, cu proiectarea etc.).
Costul de producie sau de prelucrare al stocurilor cuprinde cheltuielile directe aferente produciei,
i anume: materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli
directe de producie, costul proiectrii produselor, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie
alocat n mod raional ca fiind legat de fabricaia acestora. Costul stocurilor unui prestator de servicii
cuprinde manopera i alte cheltuieli legate de personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv
personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i regiile corespunztoare.
Cheltuielile care pot fi identificate pe fiecare produs finit i se regsesc n acesta se numesc
cheltuieli directe. Din aceast categorie fac parte: cheltuielile cu materii prime i materiale, cheltuielile cu
salariile muncitorilor direct productivi etc.
Cheltuielile care nu pot fi atribuite n mod direct fiecrui produs finit obinut, dar care sunt realizate
n scopul realizrii produciei sunt cheltuieli indirecte. Exemple de cheltuieli indirecte: cheltuieli cu energia
electric, cu apa efectuate pentru o secie sau un depozit; cheltuielile cu salariile personalului de conducere
i din seciile auxiliare; cheltuielile cu amortizarea etc.
Cheltuielile indirecte se mpart n cheltuieli variabile i fixe. Cheltuielile variabile sunt acele
cheltuieli care se modific pe msur ce se modific volumul produciei obinute, dar nu obligatoriu
proporional cu acesta. Cheltuielile fixe (regia fix) de producie constau n acele costuri indirecte de
producie care rmn relativ constante, indiferent de volumul produciei, cum sunt: amortizarea, ntreinerea
seciilor i utilajelor, precum i costurile cu conducerea i administrarea seciilor. Alocarea cheltuielilor fixe
(regiei fixe) asupra costurilor de producie se face pe baza capacitii normale de producie (activitate).
Capacitatea normal de producie reprezint producia estimat a fi obinut, n medie, de-a lungul unui
Contabilitate Lect.univ.dr. Ctlina Gorgan

4

anumit numr de perioade, n condiii normale, avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din
ntreinerea planificat a echipamentului.
Exemple de costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli
ale perioadei n care au survenit, sunt urmtoarele:
- pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele normal admise,
inclusiv pierderile datorate risipei;
- cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste costuri sunt necesare n procesul de
producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie. Cheltuielile de depozitare se includ n costul de
producie atunci cnd sunt necesare pentru a aduce stocurile n locul i n starea n care se gsesc;
- cheltuielile generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n forma i locul final
generate de activitatea administrativ a societii (spre exemplu: salariile contabililor, directorilor,
secretarelor);
- cheltuielile de desfacere generate de activitatea de vnzare a produselor obinute n activitatea societii
(spre exemplu: comisioanele acordate agenilor care vnd produsele societii);
- costurile de subactivitate (regia fix nealocat costului) generate de utilizarea capacitii de producie sub
caracteristicile tehnice proiectate.
Exemplul 3
Pentru a fabrica 800 de produse A n cursul lunii mai s-au efectuat urmtoarele cheltuieli:
- cheltuieli cu materiile prime 200.000 lei;
- cheltuieli cu salariile muncitorilor direct productivi 130.000 lei;
- cheltuieli indirecte 250.000 u.m. din care variabile (energia electric consumat de utilaje) 150.000 u.m. i
fixe (amortizarea echipamentelor de producie) 100.000 u.m.;
- cheltuieli cu salariile personalului administrativ 90.000 lei;
- cheltuieli de desfacere 70.000 u.m.
S se determine costul de producie al produsului A n condiiile n care capacitatea normal de
producie este de 1000 produse. Care este valoarea costului de subactivitate?
S se nregistreze obinerea produselor finite.
Exemplul 4
n luna septembrie N societatea X ncepe prelucrarea produselor finite pentru care realizeaz
urmtoarele cheltuieli:
1) a dat n consum materii prime la un cost de 3.000 lei, pe baza bonului de consum;
2) a nregistrat salarii brute datorate n valoare de 2.000 lei, pe baza tatului de salarii;
3) a suportat cheltuieli cu energia electric n valoare de 500 lei, TVA 24%, nregistrate pe baz de factur;
4) la sfritul lunii, societatea a nregistrat obinerea produselor finite.
Se cere: a) s se efectueze toate nregistrrile aferente consumurilor;
b) s se determine costul de producie al bunurilor obinute;
c) s se nregistreze produsele finite obinute;
d) s se analizeze influena acestora asupra contului de profit i pierdere.
Exemplul 5
La 1.03.N societatea X deine n stoc produse finite n valoare de 5.000 lei (500 buci*10 lei). La
15.03.N se obin 1.000 buci produse finite la un cost de producie de 10 lei. La 24.03.N se vnd:
a) 1.300 buci produse finite la un pre de vnzare de 15 lei/bucat;
b) 800 buci produse finite la un pre de vnzare de 15 lei/bucat.
S se nregistreze n contabilitate obinerea i vnzarea produselor finite n ambele situaii.
OBSERVAIA 1
Achiziia de servicii genereaz nregistrarea direct de cheltuieli, deoarece pe de o parte, se
presupune ca un consum deja a avut loc, astfel nct este justificat afectarea direct a rezultatului, iar pe de
alt parte, aceste servicii nu exist fizic, nu se pot stoca i deci nu pot fi prezentatede o manier direct n
Contabilitate Lect.univ.dr. Ctlina Gorgan

5

bilan. Ele afecteaz bilanul contabil indirect, prin diminuarea rezultatului. Spre deosebire de acestea,
achiziiile de bunuri vor determina ntotdeauna nregistrarea unor elemente de activ, care vor genera
cheltuieli doar n momentul consumului lor, al uzurii, al deprecierii etc.
OBSERVAIA 2
Obinerea n producie proprie de bunuri genereaz nregistrarea unor venituri la nivelul costurilor
suportate pentru realizarea lor, astfel nct rezultatul contabil n momentul intrrii activelor s fie nul.
Acestea sunt venituri nerealizate, latente, dar au rolul unor venituri minime ateptate, n sensul c, societatea
se ateapt s vnd bunurile respective cel puin la costul de producie. Cnd bunurile vor genera venituri
realizate, din vnzare, atunci veniturile nregistrate sub forma veniturilor aferente costurilor stocurilor de
produse se vor diminua.
Contul 711 Veniturile aferente costurilor stocurilor de produse este un cont bifuncional,
funcionnd ca un cont de venit n momentul obinerii de produciei i ca un cont de cheltuial (diminuare
de venituri) atunci cnd producia este vndut i deci descrcat din gestiune.
Evaluarea i contabilizarea la ieire
Evalurea la ieire n cazul stocurilor se realizeaz n mod diferit n funcie de categoria de stocuri.
Dac se poate stabili cu exactitate care a fost costul stocurilor (bunuri care nu sunt de obicei fungibile i
bunuri sau servicii produse i destinate unor comenzi distincte), se aplic metoda identificrii specifice a
costurilor individuale. Identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor specifice
elementelor identificabile ale stocurilor.
Identificarea specific nu poate fi folosit n cazurile n care stocurile cuprind un numr mare de
elemente, care sunt de regul fungibile. Bunurile fungibile sunt bunuri de orice natur care nu se pot
distinge n mod substanial unele de altele (spre exemplu, n cazul n care aprovizionarea cu materii prime s-
a fcut n mai multe etape n cursul lunii, la preuri diferite i stocurile au fost depozitate ntr-un singur
recipient, separarea loturilor nu se poate realiza i nu se poate spune cu precizie crui lot i-a aparinut un
anumit stoc consumat).
La ieirea din gestiune a stocurilor i a altor active fungibile, acestea se evalueaz i nregistreaz n
contabilitate prin aplicarea uneia din urmtoarele metode (Art. 161, OMFP 3055/2009):
a) metoda primul intrat - primul ieit - FIFO;
b) metoda costului mediu ponderat - CMP;
c) metoda ultimul intrat - primul ieit - LIFO.
Dac valoarea prezentat n bilan, rezultat dup aplicarea metodelor menionate, difer n mod
semnificativ, la data bilanului, de valoarea determinat pe baza ultimei valori de pia cunoscute nainte de
data bilanului, valoarea acestei diferene trebuie prezentat n notele explicative ca total pe categorie de
active.
Potrivit metodei primul intrat - primul ieit (FIFO), bunurile ieite din gestiune se evalueaz la
costul de achiziie sau de producie al primei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din
gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor, n ordine cronologic. Stocul
final e astfel format din elemente evaluate la valorile cele mai recente.
Metoda costului mediu ponderat (CMP) presupune calcularea costului fiecrui element pe baza
mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului
elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei. Media poate fi calculat periodic sau dup
fiecare intrare.
Potrivit metodei ultimul intrat - primul ieit (LIFO), bunurile ieite din gestiune se evalueaz la
costul de achiziie sau de producie al ultimei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din
gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului anterior, n ordine cronologic. Stocul
final e format din elemente evaluate la valorile cele mai vechi.
Metoda aleas trebuie aplicat cu consecven pentru elemente similare de natura stocurilor i a
activelor fungibile de la un exerciiu financiar la altul. Dac, n situaii excepionale, administratorii decid s
Contabilitate Lect.univ.dr. Ctlina Gorgan

6

schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri sau alte active fungibile, n notele explicative trebuie
s se prezinte urmtoarele informaii: motivul schimbrii metodei i efectele sale asupra rezultatului.
O entitate trebuie s utilizeze aceleai metode de determinare a costului pentru toate stocurile care au
natur i utilizare similare. Pentru stocurile cu natur sau utilizare diferit, folosirea unor metode diferite de
calcul al costului poate fi justificat.
Exemplul 6
La 1.03.N soldul iniial de materii prime al societii BETA este evaluat la 10.000 lei (100 buc*100
lei/buc). n cursul lunii martie au loc urmtoarele operaii:
1. la 10.03.N se achiziioneaz 100 buc*120 lei/buc;
2. la 15.03.N se dau n consum 120 buc*x;
3. la 20.03.N se achiziioneaz 20 buc*150 lei/buc;
4. la 31.03.N se dau n consum 90 buc*y;
S se ntocmeasc fia stocului, s se determine valoarea consumurilor de materii prime (x, y) i s
se nregistreze intrrile i ieirile de materii prime, dac societatea utilizeaz ca metod de evaluare a
stocurilor la ieire: a) metoda FIFO; b) metoda CMP calculat la sfritul lunii; c) metoda CMP calculat dup
fiecare intrare; d) metoda LIFO
Care este valoarea la care sunt evaluate stocurile la nchiderea exerciiului N i care este valoarea
cheltuielilor cu materiile prime pentru fiecare din cele 4 situaii?
Rezolvare:
a) Fia stocului de materii prime n situaia n care societatea aplic metoda de evaluare a stocurilor la ieire
metoda FIFO (const n valorizarea ieirilor de stocuri n ordinea n care au intrat, la costul de achiziie al
primei intrri):

Data Explicaie Intrri Ieiri Stoc
Q Cost
unitar
Cost
total
Q Cost
unitar
Cost
total
Q Cost
unitar
Cost
total
1.03
Si:
Stoc initial
10.03 Intrare

15.03 Ieire


20.03 Intrare

31.03 Ieire


31.03 Total

b) CMP se poate calcula lunar sau dup fiecare intrare ca raport ntre valoarea total a stocului iniial plus
valoarea intrrilor n stoc i cantitatea existent n stocul iniial plus cantitile intrate n stoc.

n
1 i
i
n
1 i
i i
q
c q
CMP
6363 , 113
220
150 * 20 120 * 100 100 * 100
CMP

(calculat lunar)
qi-cantitatea de stoc i
ci-costul unitar de stoc i
Contabilitate Lect.univ.dr. Ctlina Gorgan

7

n aceast variant n cursul lunii ieirile nu sunt evaluate, ci sunt urmrite numai cantitativ sau se
pot evalua la costul mediu ponderat al lunii precedente.
c) Fia stocului de materii prime n situaia n care societatea aplic metoda de evaluare a stocurilor la ieire
CMP calculat dup fiecare intrare:
Data Explicaie Intrri Ieiri Stoc
Q Cost
unitar
Cost
total
Q Cost
unitar
Cost
total
Q Cost
unitar
Cost
total
1.03
Si:
Stoc initial
10.03 Intrare


15.03 Ieire


20.03 Intrare


31.03 Ieire


31.03 Total

CMP dup fiecare intrare, situaia e astfel
110
200
100 * 120 100 * 100
martie 10 la calculat CMP

118
20 120 - 100 100
150) * (20 110] * 120) - 100 [(100
martie 20 la calculat CMP



d) Fia stocului de materii prime n situaia n care societatea aplic metoda de evaluare a stocurilor la ieire
metoda LIFO:
Data Explicaie Intrri Ieiri Stoc
Q Cost
unitar
Cost
total
Q Cost
unitar
Cost
total
Q Cost
unitar
Cost
total
1.03
Si:
Stoc initial
10.03 Intrare


15.03 Ieire
20.03 Intrare


31.03 Ieire
31.03 Total
Evaluarea i contabilizarea ulterioar (la bilan)
Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate n bilan la o valoare mai mare dect valoarea care
se poate obine prin utilizarea sau vnzarea lor. n acest scop, valoarea stocurilor se diminueaz pn la
valoarea realizabil net, prin reflectarea unei ajustri pentru depreciere (Art. 166, OMFP 3055/2009).
Prin valoare realizabil net se nelege preul de vnzare estimat care ar putea fi obinut pe
parcursul desfurrii normale a activitii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci cnd
este cazul, i costurile estimate necesare vnzrii (Art. 56, OMFP 3055/2009).
Contabilitate Lect.univ.dr. Ctlina Gorgan

8

Exemplul 7
Societatea X deine urmtoarele stocuri la 31.12.N (sumele sunt exprimate n lei): mrfuri - cost de
achiziie 4.000 i produse finite cost de producie 2.000. La aceeai dat se estimeaz c preul de vnzare
pentru mrfuri este de 3.800, costurile vnzrii 300, iar preul de vnzare pentru produse finite 2.900,
costurile vnzrii 200.
S se nregistreze pierderile de valoare pentru stocurile deinute.
OBSERVAIA 3
Ajustrile pentru depreciere se nregistreaz separat pentru fiecare element evaluat i nu se
compenseaz ntre categorii distincte de active, dac unele dintre acestea se deprecieaz, iar altele se
apreciaz. Se pot realiza compensri dac se analizeaz acelai sortiment de stoc de exemplu, atunci cnd
pentru acesta exist diferite valori de intrare, care genereaz la sfritul exerciiului deprecieri i aprecieri.
n aceast situaie se va nregistra doar deprecierea net sau nu se va nregistra nimic, dac aprecierea este
mai mare.

5.1.1.2. Evaluarea i contabilizarea creanelor
Evaluarea iniial a creanelor se realizeaz la:
- contravaloarea bunurilor vndute sau serviciilor prestate;
- contravaloarea bunurilor i serviciilor de primit pentru care s-a achitat un avans.
La ieire creanele se evalueaz la valoarea lor nominal din contabilitate. Momentul ieirii lor
corespunde fie unei ncasri, fie primirii bunurilor i serviciilor pentru care s-au efectuat pli.
Ulterior, creanele sunt evaluate la valoarea de intrare, corectat cu:
- ajustrile pentru depreciere, dac se constat o pierdere de valoare;
- diferenele de curs valutar, pentru creanele exprimate n valut.
Aceste corecii se realizeaz numai la data bilanului, pentru creanele nencasate.
Exemplul 8
Societatea ALFA vinde produse finite, pe baz de factur, la pre de vnzare 2.000 buc*250lei/buc,
TVA 24%, costul de producie este de 150lei/buc.
S se nregistreze vnzarea.
Exemplul 9
Societatea A nchiriaz un spaiu comercial unui ter B i emite o factur pe data de 15.09.N cu un
pre de 1.000 lei, TVA 24%. S se nregistreze factura. Presupunem c pe 31.12.N societatea A nu a ncasat
creana de la clientul B i estimeaz un grad de recuperare a acesteia de 70%. n N+1 se ncaseaz creana
fa de clieni.
S se nregistreze pierderea de valoare a creanelor i s se precizeze care este valoarea lor la bilan.
OBSERVAIA 4
Ajustrile pentru deprecierea clienilor n cazul n care exist un risc de nencasare, se determin
pornind de la valoarea facturii fr TVA.
Exemplul 10
Societatea X nregistreaz o factur de avans n valoare de 2.000 lei fa de un furnizor de mrfuri,
TVA 24% pe data de 15.10.N. Factura se pltete n numerar pe 16.10.N pe baz de chitan. Pe 18.10.N
societatea X primete factura pentru mrfuri cu un cost de 6.500 lei, TVA 24% i pltete diferena prin
contul de disponibil bancar.
S se nregistreze: factura de avans i chitana; factura de cumprare marf;
regularizarea avansului i plata diferenei.
5.1.1.3. Evaluarea i contabilizarea elementelor de trezorerie
Conturile de trezorerie (casa i conturi la bnci) sunt evaluate la intrare la valoarea nominal, n lei,
a contravalorii creanelor ncasate sau a valorii disponibilului transferat dintr-o categorie a elementelor de
trezorerie n alta.
Contabilitate Lect.univ.dr. Ctlina Gorgan

9

La ieire, conturile de trezorerie se evalueaz la valoarea nominal, respectiv la valoarea de intrare
pentru conturile n lei sau la valoarea actualizat a valutei pentru conturile exprimate n devize.
Evaluarea ulterioar a conturilor de trezorerie se realizeaz la valoarea de intrare a sumelor
ncasate sau transferate, cu excepia conturilor n valut, care la sfritul exerciiului financiar trebuie s
exprime n lei valoarea cursului valutar de la data respectiv, indiferent de valorile n lei care au afectat
conturile de disponibil n valut.
Exemplul 11
Societatea BETA ridic numerar din banc (extras de cont), respectiv 1.500 lei i l depune n
casierie pe data de 12.03.N (foaie de viramente bancare retragere numerar). Pe 14.03.N se pltete un
avans salarial, n numerar (dispoziie de plat).
S se nregistreze ridicarea de numerar i plata avansului acordat personalului.
OBSERVAIA 5
Transferurile dintre diferitele conturi bancare i dintre banc i casierie se relizeaz utiliznd un cont
special de viramente interne, care funcioneaz similar unui cont de trezorerie.
5.1.1.4. Evaluarea i contabilizarea cheltuielilor nregistrate n avans
Cheltuielile nregistrate n avans sunt evaluate iniial la contravaloarea cheltuielilor pltite n
perioada curent dar care sunt aferente perioadelor viitoare. Se vor nregistra iniial ca active, iar ulterior,
vor fi diminuate i vor afecta contul de profit i pierdere al exerciiului financiar pentru care au fost
angajate.
Conform principiului independenei exerciului trebuie s se in cont de veniturile i cheltuielile
aferente exerciiului financiar, indiferent de momentul ncasrii sau plii lor. Independena exerciiilor cere
mprirea activitii unei ntreprinderi n perioade de timp numite exerciii. De regul, un exerciiu financiar
cuprinde 12 luni i corespunde anului calendaristic.
Practicarea contabilitii de angajamente, utilizarea elementelor de cheltuieli i venituri n avans i
necesitatea nregistrrii amortizrilor i ajustrilor pentru depreciere reprezint cteva din consecinele
principiului independenei exerciiului.
Exemplul 12
Pe 15.11.N societatea A a pltit o asigurare pentru un mijloc de transport n valoare de 3.000
lei, n numerar (poli de asigurare). Asigurarea este ncheiat pentru lunile: decembrie N, ianuarie
N+1, februarie N+1 (1.000 lei pentru fiecare lun).
S se nregistreze tranzaciile aferente exerciiilor financiare N i N+1.

5.1.2. Evaluarea i contabilizarea datoriilor de exploatare
5.1.2.1. Evaluarea i contabilizarea datoriilor certe aferente exploatrii
Datoriile aferente exploatrii sunt evaluate iniial la contravaloarea sumelor de pltit furnizorilor,
statului, angajailor sau la contravaloarea bunurilor i serviciilor ce trebuie transferate n schimbul
avansurilor ncasate.
Evaluarea la ieire a datoriilor certe aferente exploatrii se realizeaz la valoarea nominal din
contabilitate.
Momentul ieirii acestora corespunde fie unei pli, fie predrii bunurilor i prestrii serviciilor
pentru care s-au primit avansuri.
Ulterior, datoriile certe de natura exploatrii sunt evaluate la valoarea de intrare, corectat la fiecare
sfrit de exerciiu financiar, cu diferenele de curs valutar, pentru obligaiile n valut neachitate pn la
nchiderea exerciiului financiar.
Exemplul 13
Societatea A nregistreaz o factur de avans n valoare de 1.600 lei fa de un client, TVA 24% pe
data de 09.02.N. Factura se ncaseaz n numerar pe 11.02.N pe baz de chitan.
Contabilitate Lect.univ.dr. Ctlina Gorgan

10

Pe 15.02.N societatea A emite o factur pentru servicii cu un tarif de 3.700 lei, TVA 24% i
ncaseaz diferena prin contul de disponibil bancar.
S se nregistreze: factura de avans i chitana; factura de vnzare de servicii;
regularizarea avansului; ncasarea diferenei.
Exemplul 14
Societatea ALFA nregistreaz factura de energie de la furnizori n valoare de 1.500 lei, TVA 24%.
Peste o luna, societatea pltete datoria fa de furnizori.
Exemplul 15
Pe 30.06.N societatea BETA nregistreaz salariile brute datorate angajailor n valoare de 10.000 lei
(tat de salarii). Se nregistreaz reinerile salariale:
a) contribuii asigurri sociale: 1.050 lei
b) contribuii asigurri sociale de sntate: 550 lei
c) contribuii fond pentru omaj: 50 lei
d) impozitul pe salarii: 1.000 lei
e) avans acordat: 1.200 lei
Pe 30.06.N se nregistreaz cheltuielile sociale suportate de societate:
a) contribuii asigurri sociale: 2080 lei
b) contribuii asigurri sociale de sntate: 520 lei
c) contribuii fond pentru omaj: 50 lei
5.1.2.2. Evaluarea i contabilizarea datoriilor incerte provizioanele
Provizioanele sunt evaluate iniial la valoarea estimat, ct mai fiabil, a costurilor necesare
decontrii ulterioare a obligaiei curente. Constituirea provizioanlor genereaz nregistrarea unor cheltuieli,
afectnd rezultatul exerciiului curent.
Provizioanele sunt anulate, scoase din eviden, n momentul n care nu mai au obiect: fie cnd s-a
realizat riscul i/sau costurile estimate, fie cnd condiiile necesare recunoaterii unui provizion nu mai sunt
ndeplinite. Anularea provizionului presupune nregistrarea unui venit.
La sfritul fiecrui exerciiu financiar trebuie s se reestimeze, dac este cazul, valoarea
provizioanelor i s se corecteze valoarea acestora. Suplimentarea unui provizion genereaz nregistrarea
unei cheltuieli, dup cum diminuarea presupune contabilizarea unui venit.
Exemplul 16
La data de 1.11.N societatea X este acionat n justiie de ctre un client Y. La sfritul exerciiului
N, consilierii juridici consider c este probabil ca X plteasc despgubiri n valoare de 15.000 u.m..La
sfritul exerciiului N+1, n urma evoluiei cazului, despgubirile ce vor fi pltite sunt estimate la 17.000
u.m.. n exerciiul N+2 cazul este soluionat, X pltind suma de 19.000 u.m.despgubiri.
Care sunt nregistrrile pe care le efectueaz ntreprinderea X n perioada N-N+2? Care ar fi fost
nregistrrile contabile n cazul n care n N+2 cazul ar fi soluionat i societatea X nu este obligat s
plteasc despgubirile?

5.1.3. Evaluarea i contabilizarea veniturilor nregistrate n avans
Veniturile nregistrate n avans sunt evaluate iniial la contravaloarea veniturilor ncasate n
perioada curent, dar care sunt aferente perioadelor viitoare. Se vor nregistra iniial ca datorii, iar ulterior,
vor fi diminuate i vor afecta contul de profit i pierdere al exerciiului financiar pentru care au fost
realizate.
Exemplul 17
Pe 18.12.N societatea Alfa a ncasat o chirie n valoare de 30.000 lei aferent exerciiului
finaciar N+1, prin contul de disponibil bancar (extras de cont i contract de nchiriere).
S se nregistreze tranzaciile aferente exrciiilor financiare N i N+1.