Analiza implementarii standardelor internationale de contabilitate

dr. Neluta MITEA

Perceperea diferentelor contabile
Studiul diferentelor contabile intre tari si implicit aspiranti spre o contabilitate uniforma a aparut la
finele anilor 60. Factorii determinanti ai acestui curent au fost dintre cei mai diversi. Unul dintre
acestia a fost mondializarea cresterii economice. Daca astazi multinationalele sunt o realitate fara
echivoc in peisajele economice nationale, prin aparitia ideii de contabilitate internationala, care sa
elimine diferentele nationale, armonizarea a determinat actiunea unor factori puternici de
crestere economica. Procesul de largire a Uniunii Europene constituie un alt factor important de
dezvoltare economico-sociala la nivel national si de integrare a contabilitatii nationale in
contabilitatea internationala. Astfel, in timp ce noile state care doreau sa intre in Uniunea
Europeana isi adaptau structurile pentru a accede la rangul de state europene, asistam la crearea
unui curent national al armonizarii contabile. Un rol important in evolutiile contabile l-a avut si
procesul de privatizare a societatilor aflate in proprietatea statului concomitent cu transferul
proprietatii acestora catre sectorul privat.
Cu alte cuvinte, contabilitatea este puternic influentata de evolutiile in plan economic, social,
juridic, politic si religios a statelor in general. In acest context, aceasta devine un mijloc important
de informare, iar utilizarea sa devine riscanta, putand conduce la grave erori. De aici pot rezulta o
serie de intrebari legate de transmiterea, primirea, interpretarea semnalelor primite; informatiile
financiare comunicate de o companie straina pot servi ca baza de luare a deciziilor unui investitor
aflat in alta locatie, nationala? Pentru un investitor international, diferentele contabile nationale
constituie o piedica majora in calea intelegerii informatiilor financiare.

Romania contabila azi
In fata provocarilor internationale, contabilitatea romaneasca nu putea sa ramana imuna si fara
reflexe. Ea s-a adaptat proceselor de normalizare, armonizare si convergenta, atat prin intermediul
unor institutii nationale, cat si prin actiunea organismelor de supraveghere a pietei de capitaluri, in
interdependenta cu demersurile organismelor ce reprezinta profesia contabila. Contabilitatea
romaneasca se afla in faza implementarii integrale si adecvate mediului de afaceri national a
Directivelor contabile europene, in paralel cu actiunile de aplicare a Standardelor Internationale de
Contabilitate (IAS/IFRS).
Abordarile contabile concretizate in diverse reglementari de natura contabila scot in evidenta un
mozaic de problematici cu origini si abordari uneori diversificate, fapt ce scoate in prim-plan ideea
unor cautari canalizate spre asezarea contabilitatii romanesti pe o cale situata intre doua culturi
contabile: continentala-traditionala si anglo-saxona, abordata recent. S-ar putea spune ca
profesionistul contabil roman este lipsit de personalitate ori ca mersul evenimentelor pe plan
international depaseste nivelul de adaptare a mediului contabil romanesc. Pe de alta parte, o
ruptura fata de traditie ar insemna un soc prea periculos si poate prea puternic pentru mediul de
afaceri romanesc (l-am asemana cu interventia Fondului Monetar International in Argentina
deceniului trecut). Nu suntem pregatiti! Cred ca acesta este raspun-sul... Diferentele culturale si
economice par a fi cauza aversiunii contabilului roman; acestuia, intr-o maniera traditionala,
trebuie sa i se spuna ce sa faca, cum sa faca, cand sa faca, fara a vedea finalizarea actului sau.
Standardele Internationale de Contabilitate vin cu un bagaj cultural greu, ele se fundamenteaza pe
rationamentul profesional, realizat prin apelul la principii, si care poate conduce la mai multe solutii
pentru o anumita problema data, departe de o rigoare absoluta de tipul 1 + 1 = 2! Mecanismele
economice romanesti prezinta din acest punct de vedere o mare rigiditate in implementarea
conceptelor si principiilor contabile. Ca atare, pe de o parte refuzam (pentru ca nu putem), iar pe
de alta parte visam frumos si ne trezim brusc la realitate. Insa, indiferent ca ne place ori nu,
solutia internationala este singura rezolvare valabila pe termen lung.

Normalizarea/armonizarea/convergenta contabila
Procesul de armonizare a contabilitatii romanesti cu cerintele Standardelor Internationale de
Contabilitate si cu Directiva a IV-a a Consiliului European, care prezinta regulile si principiile
relative la elaborarea situatiilor financiare anuale ale societatilor, reprezinta una dintre cele mai
curajoase provocari pentru mediul de afaceri romanesc. Fiind o tara de drept roman, sistemul de
drept romanesc are la baza, aproape exclusiv, pevederile sistemului legislativ romanesc, iar
Programul de dezvoltare a contabilitatii romanesti presupune parcurgerea urmatoarelor etape:
a) Pentru entitatile care nu sunt de interes public, reglementarile contabile sunt structurate pe cinci
sectiuni: lege, norme, instructiuni, monografii contabile si alte reglementari de natura contabila.
b) Pentru entitatile de interes public si cotate, reglementarile contabile trebuie amendate, aspect
determinat, in primul rand, de importanta acestora in viata economica a tarii: legea trebuie sa fie
adaptata cerintelor Directivei a IV-a, normele sa fie in conformitate cu Standardele Internationale
de Contabilitate (IAS/IFRS). Astfel, instructiunile si materialele-suport trebuie elaborate pentru a
reflecta modificarile ori completarile aduse legii si normelor, monografiile contabile trebuie adaptate
cerintelor legii si normelor ca parte a materialelor de instruire, iar diversele materiale trebuie sa
contina reglementari specifice si reduse ca insemnate.
Noile norme contabile internationale IFRS aduc schimbari in interpretarea si perceptia informatiei
financiare de catre entitate, ele impunand un nou vocabular de specialitate, concomitent cu
reorientarea gandirii profesionistilor contabili. Pe de alta parte, normele contabile pe care le vom
aplica fac parte dintr-un dispozitiv de control, alaturi de corporate governance, auditori si
reglementatori. Daca unul dintre aceste sisteme nu functioneaza, situatiile financiare pot fi false.
Daca normele contabile nu sunt bune, aceasta este o alta problema, dar trebuie sa subliniem si
faptul ca normele bune nu sunt suficiente pentru a garanta o buna informare financiara si nici
pentru evitarea scandalurilor financiare.
Incepand cu anul 2005, aproximativ 91 de tari au autorizat sau au impus aplicarea IFRS. Printre
acestea si Romania. Dat fiind faptul ca IFRS sunt intr-un permanent proces de dezvoltare, devenind
mai complexe si prescriptive, contabilul roman trebuie sa devina un contabil international, sa
stapaneasca nu numai limba afacerilor (numim aici engleza), dar mai cu seama principiile si
termenii contabilitatii internationale. Pentru ca rationamentul profesional va fi cel ce va prima,
contabilul trebuie sa fie informat asupra naturii economice a activitatilor entitatilor cu scopul oferirii
celor mai adecvate solutii practice.
O alta provocare dificila pentru contabilul roman va fi cu siguranta traducerea practica a notiunii de
valoare justa, care implica obtinerea tot mai frecventa de informatii privind valoarea justa a
activelor detinute de entitate.
De asemenea, in virtutea unor reflexe dobandite, contabilul roman va avea in vedere, in
permanenta, aspectul fiscal al tranzactiilor si va fi tentat sa dea prioritate celui din urma. Insa, in
conditiile dinamizarii afacerilor, credem ca determinarea profitului fiscal va fi delegata in sarcina
altor persoane decat contabilul entitatii; aceasta in pofida faptului ca profitul contabil va continua
sa fie punctul de pornire in calculul profitului fiscal. Tot pe aceasta linie, credem ca este posibil ca
reglementarile fiscale si functionarii fiscali sa nu tina ritmul cu reglementarile contabile, iar
implicatiile fiscale ale anumitor tranzactii sa fie neclare; drept urmare, este posibil sa apara
anumite conflicte de interpretare cu autoritatile fiscale.

IAS/IFRS in contabilitatea romaneasca
Abordarea reformei contabile prin prisma anglo-saxona a determinat o incompatibilitate mare cu
traditia contabila franceza adoptata initial, ridicand problema reconcilierii intre:
1. forma juridica si realitatea economica;
2. cerintele fiscale si informatiile necesare investitorilor;
3. orientarea bancara a finantarii intreprinderii si piata de capital;
4. formarea profesiei contabile pe baza de procedura si cea pe baza de judecata profesionala.
In ceea ce priveste profesia contabila se simte nevoia asimilarii unui nou mod de interpretare,
implementare, coordonare si verificare sau control a informatiei financiar contabile. In viitor va
trebui ca rationamentul profesional sa raspunda nevoii de aplicare a IFRS-urilor si mai putin
practicilor generate de legislatie.
In Romania va exista un model dual, IMM-urile aplicand un sistem contabil national racordat la
Standardele Internationale, iar marile intreprinderi un sistem contabil international. Acest model
are doua dezavantaje majore:
investitorii nu vor sti care profit este mai relevant: cel obtinut pe baza normelor nationale sau cel
rezultat din aplicarea referentialului international;
pe termen lung s-ar putea ajunge la calcularea impozitului pe baza sistemului contabil
international, ceea ce ar fi foarte dezavantajos pentru noi.
Adoptarea integrala a IFRS-urilor pretinde ca o entitate sa aplice toate IFRS-urile in vigoare la data
de raportare in cazul primelor situatii financiare IFRS. Aceasta prevedere va ridica cu siguranta o
serie de probleme societatilor romanesti ce intra sub incidenta lor, deoarece nu le va fi usor sa tina
pasul cu ele din cel putin doua motive: pe de o parte, la ora actuala nu exista o traducere completa
autorizata a IFRS-urilor in vigoare, iar pe de alta parte, standardele sunt intr-un proces de continua
dezvoltare in vederea convergentei cu US GAAP, ceea ce implica modificari si completari frecvente.
Se va impune aplicarea integrala a unor standarde ce nu au fost aplicate anterior (IAS 36,
Deprecierea activelor, IAS 39, Instrumente financiare: recunoastere si evaluare) si implementarea
unor concepte noi (impozit amanat, active si datorii contingente), care, chiar daca au existat si
anterior, nu au fost folosite in practica.
Va trebui aplicata contabilitatea de inflatie (IAS 29), pana acum optionala, in functie de nivelul
inflatiei din anii urmatori si de avantajele oferite de IFRS 1.
In vederea asigurarii comparabilitatii cu situatiile financiare ale anului 2005, se impune
intocmirea unui bilant de deschidere IFRS de la 1 ianuarie 2007.
Devine obligatorie consolidarea conturilor.
Spiritul IASB vine in contradictie cu traditia culturala romaneasca, ceea ce poate da nastere unor
ambiguitati in ceea ce priveste urmatoarele aspecte:
se va acorda o importanta deosebita situatiilor financiare, in detrimentul tehnicii inregistrarilor
contabile;
se va cere impunerea Cadrului general, in detrimentul Planului contabil general, desi nu vor fi
usor de modificat mentalitatile profesionale contabile romanesti. Oricum, chiar daca acest deziderat
nu se va realiza imediat, se va impune modificarea planului de conturi in vigoare momentan;
obictivul fundamental al contabilitatii este obtinerea de informatii reale, corecte si credibile
pentru toti utilizatorii, inclusiv pentru stat. Fiind concepute in spiritul pragmatic anglo-saxon,
standardele stipuleaza ca informatiile necesare sa fie generate la costuri mai mici decat beneficiile
utilizatorilor;
situatiile financiare intocmite raspund nevoii de informare a utilizatorilor despre pozitia financiara,
performanta si cash-flow-ul agentului economic. Drept urmare, ele trebuie sa fie transparente
pentru utilizatori si comparabile in timp si spatiu;
politica contabila si manageriatul intreprinderii trebuie sa caute un echilibru intre relevanta si
credibilitate;
o alta dilema cu care se vor confrunta profesionistii contabili o reprezinta constituirea sau nu a
provizioanelor, care pe de o parte diminueaza in mod artificial profitul si dividendele, iar pe de alta
parte constituirea sau nu a provizioanelor este ceruta in vederea obtinerii imaginii fidele;
se va impune renuntarea la conceptul de patrimoniu, intrucat vine in contradictie cu principiul
prevalentei economicului asupra juridicului;
se va impune renuntarea la inventarierea anuala a patrimoniului; se va impune renuntarea la
termenul de mijloace fixe in favoarea celui de imobilizari corporale pentru a fi in spiritul IAS;
se va impune recunoasterea ca si cheltuieli ale perioadei a cheltuielilor de constituire si a
obiectelor de inventar pentru a fi in asentimentul standardelor;
in privinta provizioanelor pentru creantele incerte este de dorit renuntarea la practica curenta
(determinarea la valoarea neta a facturilor incerte din punctul de vedere al incasarii) in vederea
aplicarii rationamentului profesional:
determinarea se va face prin aplicarea unor procente asupra soldurilor creantelor comerciale in
functie de vechime;
anularea creantelor incerte prin trecerea pe cheltuielile perioadei, renuntandu-se la perioada de
prescriptie de 3 ani;
se va impune renuntarea la formatul CPP vertical, cu prezentarea cheltuielilor dupa natura lor,
orientarea predominant fiscala. In situatia in care se urmareste atragerea investitorilor straini,
dezvoltarea pietelor de capital si orientarea spre practica contabila internationala, este de asteptat
clasificarea cheltuielilor dupa functiuni; in ceea ce priveste diferentele de curs valutar si distribuirea
dividendelor interimare se va impune adoptarea referentialului international in vigoare;
o alta problema spinoasa o ridica amortizarea. Trecerea la IFRS-uri va duce la:
reconcilierea amortizarii contabile cu cea fiscala, eliminandu-se astfel diferentele aparute intre
duratele de viata utila estimate conform IAS si duratele normale de functionare stabilite conform
Legii nr. 15/1994, republicata si modificata;
alegerea metodei de amortizare de catre intreprindere;
contabilitatea romaneasca este puternic conectata la fiscalitate, fapt ce afecteaza imaginea fidela.
In vederea obtinerii imaginii fidele cerute de IFRS-uri, profesionistul contabil trebuie sa dea dovada
de rationament profesional in rezolvarea conflictului adevar contabil vs. supunere la regulile
fiscale. Divergentele aparute intre politica contabila si cea fiscala vor trebui rezolvate
extracontabil.
Se impune cu necesitate revizuirea politicii fiscale din Romania, astfel incat sa fie create
premisele dezvoltarii afacerilor, rentabilizarii lor, cresterii profitului, supravegherii parametrilor
fiscali de catre conducerea firmei.
Trecerea la IFRS este foarte complexa si va determina modificari semnificative atat in ceea ce
priveste politicile contabile, cat si principiile aflate momentan in vigoare. De exemplu, principiul
intangibilitatii bilantului de deschidere anuleaza momentan posibilitatea modificarii situatiilor
financiare deja raportate, ceea ce contravine prevederilor din IAS 8 si IAS 10.
In vederea dezvoltarii standardelor, IASB intentioneaza sa restranga numarul optiunilor in ceea
ce priveste tratamentul contabil. Mai mult, IASB intentioneaza sa reconsidere optiunile existente in
IAS-uri in vederea restrangerii numarului de tratamente permise.
IFRS1. Adoptarea pentru prima data a IFRS impune entitatilor urmatoarele conditii la intocmirea
bilantului contabil de deschidere, ca punct de plecare pentru contabilitatea realizata conform IFRS:
1. sa recunoasca toate activele si pasivele a caror recunoastere este prevazuta de IFRS;
2. sa nu recunoasca acele active si pasive a caror recunoastere nu este permisa conform IFRS;
3. sa reclasifice elementele contabile care au fost recunoscute conform referentialului national ca
fiind incluse intr-o anumita categorie de active, pasive sau componente ale capitalurilor proprii, dar
care conform IFRS fac parte din alta categorie de active, pasive sau componente ale capitalurilor
proprii;
4. sa aplice IFRS la masurarea tuturor activelor si pasivelor recunoscute;
5. sa prezinte in mod explicit cum a fost afectata si-tuatia financiara raportata a entitatii,
performanta finan-ciara si fluxurile de numerar fata de trecerea de la aplicarea referentialului
national la aplicarea IFRS, informatii foarte importante pentru analisti.
Prin adoptarea IFRS2. Plata pe baza de actiuni se vor recunoaste platile bazate pe actiuni ca si
cheltuieli. Aceasta cheltuiala va fi masurata la valoarea justa a titlurilor cu castig variabil emise sau
a bunurilor si serviciilor primite.
O plata bazata pe actiuni este, conform IFRS2, o tranzactie in care entitatea primeste sau cumpara
bunuri sau servicii in contul actiunilor entitatii ori prin atragerea de datorii pentru sume bazate pe
pretul actiunilor entitatii sau pe alte instrumente de capital ale entitatii. Cerintele contabile ale unei
plati bazate pe actiuni depind de modul in care se va realiza tranzactia; prin emitere de
instrumente de capital; cu plata cash; prin emitere de instrumente de capital cu alternativa cash.
Conceptul de plata bazata pe actiuni este mai complex decat pur si simplu utilizarea optiunii de
actiuni. IFRS2 nu se refera la alte tranzactii de capital, cum ar fi: diviziuni, cumparare sau vanzare
de titluri de trezorerie sau orice alte tranzactii similare de actiuni.
Din cauza inexistentei unui model unic de determinare a valorii juste a unui titlu de castig variabil
emis sub IFRS2, rationamentul profesional va avea un cuvant hotarator. Ca urmare, o schimbare
minora a unei variabile poate avea un impact semnificativ asupra valorii juste anticipate,
impunandu-se alegerea variabilelor pe baza informatiilor specifice entitatii. IFRS2. Plata pe baza de
actiuni nu se aplica combinarilor de intreprinderi sau asupra tranzactiilor ce intra sub incidenta IAS
21 si IAS 39.
IFRS3. Combinari de intreprinderi inlocuieste IAS 22, determinand cresterea transparentei
tranzactiilor; noile reguli se aplica tuturor achizitiilor din 2004, inclusiv tranzactiilor deja incheiate,
aducand schimbari majore in felul in care acestea sunt inregistrate, evaluate si comunicate:
nu va mai exista contabilitatea fuzionarilor, toate combinarile de intreprinderi fiind considerate
achizitii;
fondul comercial pozitiv este amortizat pe o perioada de maximum 20 de ani (conform IAS 22),
iar cel negativ trebuie transferat sistematic la CPP. Prin adoptarea IFR3 goodwill-ul nu va mai fi
amortizat, ci va fi subiectul unui test de depreciere anuala;
costurile de restructurare se trec pe venituri;
datoriile contingente vor fi recunoscute la valoarea achizitorului;
spre deosebire de IAS 22, IFRS3 solicita identificarea achizitorului;
imobilizarile necorporale precum brand-ul, relatiile comerciale, care faceau de obicei parte din
fondul comercial, acum sunt identificate separat, evaluate si trecute in bilant. Acesta este parte a
procesului de alocare a pretului de cumparare, conducand la cresterea transparentei in ce
priveste achizitiile companiei.
IFRS4. Contracte de asigurare va asigura referentialul in ceea ce priveste standardele financiare
de raportare pentru asiguratori, precum si o noua definitie a contractelor de asigurare.
Momentan, acest IFRS este expus spre comentarii si sugestii publicului, aflandu-se indeosebi in
atentia agentiilor de rating. Acestea nu preconizeaza eventuale modificari ale cotatiilor datorate
trecerii la IFRS, insa nu exclud posibilitatea modificarii cotatiilor datorita transparentei crescande a
informatiilor financiare.
IFRS5. Active imobilizate detinute in vederea vanzarii si activitatii intrerupte urmareste
asigurarea convergentei IFRS cu US GAAP in ceea ce priveste masurarea si prezentarea activelor
necurente detinute spre vanzare. Societatile ce aplica IFRS vor trebui sa aduca in bilant noi pozitii
atat pentru activele necurente detinute spre vanzare, cat si pentru elementele de pasiv asociate
lor.
Sursa -
http://www.tribunaeconomica.ro/index.php?id_tip_categorie=1&id_categ=9&id
_revista=1129 20.05.2012 13.19