Sunteți pe pagina 1din 16

(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)

Standardul Internaional de Contabilitate nr. 16 (IAS 16) Imobilizri


corporale
A. Obiectiv
Obiectivul acestui standard este descrierea tratamentului contabil pentru imobilizrile
corporale, astfel nct utilizatorii situaiilor financiare s fie informai cu privire la investiiile
companiei n active corporale.
Problemele principale care sunt atinse n acest Standard sunt:
o valoarea la care se recunosc activele n patrimoniul societii beneficiare la
momentul iniial al achiziiei;
o modalitatea de amortizarea a activului n funcie de beneficiile viitoare;
o modificarea valorii activului n funcie de evenimente ulterioare reparaii, nlocuiri
de elemente, reevaluare, schimb de active, etc.!;
o nre"istrarea activului n cazul vnzrii ulterioare.
B. Aria de aplicabilitate
#cest standard trebuie aplicat n contabilitatea imobilizrilor corporale, e$ceptnd cazul n
care un alt %#S prevede sau permite o abordare contabil diferit.
!emplu referitor la alte abordri re"lementate de alte standarde:
o Spre e$emplu, IAS 1" &'easin"( prevede c recunoa)terea imobilizrilor corporale
luate n leasin" s se efectueze bazndu*se pe principiul transferului riscurilor )i beneficiilor
utilizatorului. +n aceste cazuri, toate celelalte aspecte ale tratamentului contabil pentru aceste active,
incluznd amortizarea, sunt determinate de cerinele acestui standard.
o Pentru investiii imobiliare, o ntreprindere aplic mai de"rab, IAS #$ &%nvestiii
imobiliare(, dect acest standard. O ntreprindere aplic acest Standard proprietilor construite sau
dezvoltate n scopul utilizrii viitoare ca investiii imobiliare. Odat cu finalizarea construciei sau
dezvoltrii, ntreprinderea aplic %#S ,-. #cela)i Standard se aplic, de asemenea, )i investiiilor
imobiliare e$istente care sunt dezvoltate n scopul utilizrii )i n viitor ca investiii imobiliare.
%ot : #cest standard nu se aplic pentru active biolo"ice aferente a! activitii a"ricole vezi
%#S ,. &#"ricultura( )i b! concesiunilor miniere, prospeciunilor )i e$traciilor de minereu, de
petrol, "aze naturale )i resurse naturale ne*re"enerabile. Pentru b! e$ist n proces la ora actual de
ctre %#S/ un standard care se va adresa n mod special concesiunilor )i modaliti de nre"istrare a
acestora ca )i active. 0u toate acestea, %#S .1 se aplic imobilizrilor corporale destinate dezvoltrii
sau meninerii activitilor prevzute la literele a! )i b! de mai sus.
1
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
+n varianta 2--3 a Standardelor, fa de a! )i b! mai sus menionate s*au inclus ca e$cepie )i
activele imobilizate deinute pentru vnzare, n conformitate cu prevederile I&'S ( &#ctive
%mobilizate deinute pentru vnzare )i activiti discontinue(.
C. )e*iniii
4rmtorii termeni sunt folosii n acest Standard cu semnificaia specificat mai 5os. Prezentul
curs nu cuprinde e$haustiv definiiile din Standardul .1 revizuit.
1. Imobilizrile corporale : sunt acele active care:
a! sunt deinute de o ntreprindere pentru a fi utilizate n producia de
bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor, sau pentru a fi utilizate n
scopuri administrative;
b! este posibil a fi utilizate pe mai multe perioade.
6ermenul "eneric de imobilizri corporale denumite )i active tan"ibile! este folosit pentru a
identifica n "eneral acele active folosite n special n activitatea productiv din care societatea va
beneficia pe o perioad mai mare de . an. 6ermenul de &corporal( sau de &tan"ibil( face distincia
fa de activele necorporale care sunt active fr o substan fizic sau a cror valoare nu poate fi n
ntre"ime indicat de e$istena lor fizic.
%ot: n Romnia se face distincia fiscal de clasificare i prezentare a activelor corporale.
n fapt, activele corporale cu o valoare mai mare de 15 R!" i durat de folosire mai mare de 1
an se pot recunoate #n clasa activelor imobilizate, #n timp ce restul sunt considerate fiscal $active
de natura obiectelor de inventar%. &stfel, e'ist o practic de a clasifica activele cu o valoare mai
mic de 15 R!", dar o durat de folosire mai mare de 1 an, ca si obiecte de inventar #n contul
((, respectiv #n cate)oria activelor circulante, dei ele sunt active de natura obiectelor de
inventar i trebuie prezentate contabil i economic ca i imobilizri corporale.
*. +ostul activului: reprezint suma pltit n numerar sau echivalente de numerar, ori
valoarea 5ust a altor contra*prestaii efectuate pentru achiziionarea unui activ, la data achiziiei sau
construciei acestuia.
!emplu+
oO societate achiziioneaz pe .3 Octombrie 2--3 o linie de producie n valoare de 71.23,
8O9. #ceasta este valoarea prezentat )i n factura de livrare )i n contractul comercial.
Presupunnd c n acest e$emplu nu mai e$ist alte costuri ulterioare de montare sau testare, acesta
este costul la care ar trebui recunoscut activul iniial.
%ot: 0ostul nu trebuie ntotdeauna evaluat ca )i valoarea plii ctre un furnizor. Poate fi )i
valoarea pe care o atribuie iniial specificaiile unui alt standard. :e e$emplu, putem avea la o
societate active imobilizate dobndite prin aport n natur la capitalul social )i atunci nu se aplic
%#S .1, ci se aplic prevederile %;8S 2 &Share /ased Pa<ments(.
2
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
(. &mortizarea: este alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe ntrea"a durat
de via util.
,. -aloarea realizabil a .ntitii: reprezint valoarea actualizat a flu$urilor de numerar pe
care ntreprinderea estimeaz s le obin din utilizarea continu a activului )i din vnzarea acestuia
la sfr)itul duratei normate de via sau pe care ntreprinderea se a)teapt s o obin n urma
lichidrii unei datorii.
%ot+ #cest concept este nou introdus n varianta de 2--3 a standardelor fa de cea e$istent
)i are impact n evaluarea schimburilor de active = %#S .1.2,*23.
5. -aloare /ust: reprezint suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bunvoie ntre
doua pari aflate n cuno)tin de cauz, n cadrul unei tranzacii n care preul este determinat
obiectiv.
0. -aloarea rezidual: reprezint valoarea net pe care ntreprinderea estimeaz c o va
obine pentru un activ la sfr)itul duratei de via util a acestuia, dup deducerea prealabil a
costurilor de cedare estimate, dac acele active au vec,imea -i .ndepline/c condiiile /contate la
/*0r-itul duratei de via.
1. 2urata de via util : reprezint:
a! perioada pe parcursul creia se estimeaz c ntreprinderea va utiliza activul supus
amortizrii;
b! numrul unitilor produse sau a unor uniti similare ce se estimeaz c vor fi
obinute de ntreprindere prin folosirea activului respectiv;
). A/pecte principale
'ecunoa-terea imobilizrilor corporale
%mobilizrile corporale sunt recunoscute ca activ n patrimoniul unei societi atunci cnd:
a! este probabil "enerarea ctre ntreprindere de benefici economice viitoare aferente
activului;
b! )i costul activului poate fi msurat n mod credibil.
Piesele de schimb )i echipamentul de service de interes ma5or sunt de obicei nre"istrate ca
/tocuri )i sunt recunoscute ca )i cheltuieli, pe msur ce sunt consumate. 0a )i re"ul "eneral,
costurile ntreinerii activelor nu se capitalizeaz pentru c ele nu fac dect s aduc activul
respectiv la parametrii iniiali de funcionare. #ceste costuri se recunosc n 0ontul de Profit )i
Pierdere, pe msur ce sunt efectuate. 0osturile cu ntreinerea zilnic a echipamentelor proprii sunt
n principal reprezentate de costurile salariale )i cu materialele consumabile.
Piesele de schimb )i echipamentul de interes ma5or se pot considera n cate"oria imobilizrilor
corporale atunci cnd ntreprinderea se a)teapt a le folosi pentru mai multe perioade, respectiv
pentru mai mult de . an.
3
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
O condiie pentru a clasifica n continuare un element ca )i imobilizare corporal, este
efectuarea unor inspecii ma5ore pentru a depista defeciunile, indiferent dac sunt nlocuite sau nu
pri componente ale imobilizrilor respective. #tunci cnd o inspecie ma5or este efectuat, costul
aferent este recunoscut n valoarea contabil a imobilizrii corporale ca )i o nlocuire, dac criteriile
de recunoa)tere sunt satisfcute. %#S .1..,!
Pentru a se identifica ce constituie un element individual din cadrul imobilizrilor corporale,
se cere un raionament profesional pentru aplicarea criteriilor de definire a circumstanelor sau a
tipurilor specifice de ntreprinderi. Poate fi indicat s se "rupeze elementele individuale
nesemnificative, )i activul care rezult n urma "ruprii s se considere ca )i un activ individual,
amortizabil.
Standardul %#S .1 recunoa)te de asemenea, c anumite componente ale imobilizrilor
corporale pot necesita nlocuiri la intervale re"ulate de timp )i sunt componente semnificative n
cadrul activelor.
!emplul clasic al %#S .1 este cel al unui furnal care poate necesita recptu)irea pereilor
dup un anumit numr de ore de funcionare, sau interiorul unui avion scaunele )i tapieria! care
poate necesita nlocuirea de cteva ori n timpul duratei de via a aeronavei. #ceste componente
sunt contabilizate ca active distincte, pentru c ele au durate de via diferite de cea a activului din
care face parte. Prin urmare, n cazul n care criteriile de recunoa)tere sunt ndeplinite, atunci
cheltuiala efectuat pentru nlocuirea )i renovarea unei componente este contabilizat ca o achiziie
a unui activ distinct, iar componenta nlocuit este scoas din eviden.
%mobilizrile corporale pot fi achiziionate cu scopul sporirii "radului de si"uran sau de
protecie a mediului. #chiziionarea unor astfel de imobilizri corporale, chiar dac nu cresc n mod
direct beneficiile economice viitoare ale unui activ imobilizat, poate fi necesar pentru ca
ntreprinderea s obin beneficii viitoare din celelalte active ale sale.
+n aceste situaii, astfel de achiziii de imobilizri corporale ndeplinesc criteriile de
recunoa)tere ca active, pentru c permit beneficiilor economice viitoare "enerate de activele
aferente s fie mai mari dect beneficiul care ar putea deriva dac ele nu ar fi fost achiziionate.
!emplu+
oS*ar putea ca un productor de chimicale s fie nevoit s introduc un nou proces chimic de
producie pentru a se putea alinia la cerinele ecolo"ice pentru producia )i depozitarea produselor
chimice periculoase. 9oile mbuntirii aduse fabricii sunt recunoscute ca active n msura n care
sunt recuperabile, pentru c, fr acestea, ntreprinderea este n imposibilitatea de a produce )i de a
vinde chimicalele respective.
i. 1/urarea iniial a imobilizrilor corporale
4n element al imobilizrilor corporale, care este recunoscut ca activ, trebuie msurat iniial la
costul su.
0ostul unei imobilizri corporale este format din:
a! preul de achiziie, ta$e vamale, ta$e nerecuperabile, )i toate reducerile comerciale la
vnzare fiind sczute;
4
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
b! orice costuri direct atribuibile pentru a aduce activul n locaia )i avnd proprietile
necesare pentru a funciona n manier dorit de mana"ementul ntreprinderii.
!emple de costuri atribuibile direct, sunt:
o costul beneficiilor acordate salariailor a)a cum este prevzut n %#S .> &/eneficiile
an"a5ailor(!, le"ate direct de construcia sau achiziia imobilizrilor corporale;
o costul de amena5are a amplasamentului;
o costuri iniiale de livrare )i manipulare;
o costuri de instalare )i monta5. :e pild, materiale folosite pentru testarea pilot a liniei
de producie )i a funcionrii ei dup instalarea definitiv;
o costul testrii funcionalitii activului, dup deducerea c)ti"ului net aferent vnzrii
oricror elemente rezultate n urma aducerii activului la locaia )i n starea respectiv;
o onorarii profesionale;
c! costurile estimate pentru demontarea )i mutarea activului, respectiv, costurile de
restaurare a amplasamentului, n msura n care costul este recunoscut ca un provizion pe
baza %#S 7? &Provizioane, active )i datorii contin"ente(.
@$emple de costuri care nu sunt cuprinse n costul de achiziie a imobilizrilor corporale:
a! costul deschiderii unor noi linii de producie;
b! costul introducerii unor noi produse sau servicii inclusiv costuri le"ate de activitile
publicitare sau promoionale!;
c! costuri le"ate de desf)urarea activitii ntr*o nou locaie sau cu un nou se"ment de
consumatori inclusiv costurile le"ate de instruirea personalului! = operaiuni de &start*upA;
d! costuri administrative sau cheltuieli de re"ie "enerale.
%ot: de)i costurile administrative nu se capitalizeaz, e$ist costuri real incrementale pentru
activ, ca de pild comisionul pltit unui a"ent pentru asistarea companiei n achiziionarea unui
activ sau un fee de consultan n acest sens, care poate fi tratat ca parte a costului iniial de
recunoa)tere al activului.
Atenie .n/ a/upra unei re2uli importante: Standardul permite capitalizarea n mod
rezonabil al tuturor costurilor care concur la obinerea activului, punerea sa n funciune )i
obinerea performanelor dorite, dar cu condiia ca aceste valori adiionale s ne mreasc valoarea
activului mai mult dect valoarea sa 5ust.
8ecunoa)terea costurilor n valoarea contabil a imobilizrilor corporale nceteaz a se mai
produce atunci cnd aceste elemente sunt aduse n locaia )i avnd proprietile necesare pentru a
funciona n maniera dorit de mana"ement = %#S .1.2-.
5
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
Prin urmare, costurile le"ate de utilizarea sau de reor"anizarea imobilizrilor corporale nu
sunt incluse n valoarea contabil a acestora, ca de e$emplu:
a! costurile suportate n perioada n care o imobilizare are capacitatea de a funciona la
parametrii dorii de mana"ement, ns nu a fost pus n funciune sau funcioneaz la o
capacitate mai redus dect cea normal;
b! pierderile operaionale rezultate iniial, de e$emplu cele ntlnite pn n momentul
n care se formeaz cererea pentru un anumit produs;
c! costurile ntlnite n procesul de relocare )i reor"anizare a unei pari sau a ntre"ii
activiti
4n element de noutate n noul Standard est c, dac plile sunt e)alonate pe o perioad mai
mare dect cele prevzute ntr*un contract de credit uzual, diferena ntre echivalentul n numerar a
preului )i plile totale este recunoscut drept dobnd pe o perioad a creditului, e$ceptnd cazul
n care aceast dobnd este inclus n costul imobilizrii corporale, potrivit tratamentului alternativ
prevzut de %#S 27 &0ostul ndatorrii(.
Baloarea contabil a imobilizrilor corporale poate fi diminuat cu valoarea corespunztoare a
subveniei "uvernamentale, n conformitate cu %#S 2- &0ontabilitatea subveniilor "uvernamentale
)i prezentarea informaiilor referitoare la asistena "uvernamental(.
%#S .1, dup revizuirea din :ecembrie 2--7, pune n discuie )i cteva situaii specifice:
ii. Con/trucia /au )ezvoltarea unui activ
#numite operaii sunt n strns le"tur cu procesul de construcie sau dezvoltare a unei
imobilizri corporale, dar nu sunt necesare n procesul de aducere a acesteia n locaia )i avnd
proprietile necesare pentru a funciona n maniera dorit de mana"ement. +n acela)i sens, e$ist
operaiuni incidentale care nu sunt direct le"ate de activ pot interveni nainte sau n cursul
procesului de dezvoltare, construcie sau punere n funciune a activului respectiv.
!emplu+
o 6erenul destinat construirii unei cldiri poate "enera venituri utilizndu*l drept spaiu de
parcare, pn cnd ncepe construcia cldirii propriu zise. #cest tip de venituri )i costurile aferente
sunt recunoscute n contul de profit )i pierdere al e$erciiului n care sunt "enerate, ca )i venituri )i
cheltuieli.
O alt situaie este construcia sau dezvoltarea unui activ n re"ie proprie = %#S .1.22. 0ostul
unui astfel de activ este determinat folosind acelea)i principii ca )i pentru un activ achiziionat.
#stfel, dac ntreprinderea produce active similare, n scopul comercializrii, n cadrul unor
tranzacii normale, atunci costul activului este de obicei acela)i cu costul de producie a acelui activ
destinat vnzrii a se vedea %#S 2*Stocuri!. Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate n
calculul costului acelui activ. +n mod similar, cheltuiala reprezentnd rebuturi, manoper sau alte
resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum )i pierderile care au aprut n cursul
construciei n re"ie proprie a activului nu este inclus n costul activului. 3b4
6
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
iii. )ob0ndirea prin /c,imb
4nul sau mai multe elemente de natura imobilizrilor corporale poate fi dobndit n schimbul
unui activ similar sau nu denumite )i tranzacii ne*monetare! sau a unei combinri de active
similare )i cu monetare. 0ostul noului activ este reprezentat de valoarea 5ust, cu e$cepia cazurilor
n care:
o tranzaciei de schimb i lipse)te caracterul comercial sau substan comercial;
o sau valoarea 5ust a activului primit n schimb sau a activului cedat nu poate fi
comensurat n mod credibil.
0onceptul de &substan comercial( este relativ nou n standardele de contabilitate )i este
definit ca )i operaiuni care "enereaz flu$uri de trezorerie ctre sau din entitile care schimb.
0onform %#S .1.23, o ntreprindere determin dac o tranzacie de schimb are caracter comercial
sau nu, lund n considerare msura n care flu$urile viitoare de trezorerie se vor modifica ca
urmare a acestei tranzacii. #stfel, o tranzacie de schimb are caracter comercial dac:
a! confi"uraia risc, sincronizare si valoare! flu$ului de trezorerie "enerat de activul
primit este diferit de cea a flu$ului "enerat de activul transferat;
b! valoarea realizabil a societii estimat pentru operaiunile afectate de aceast
tranzacie se modific n urma efecturii schimbului;
c! diferena dintre a! sau b! )i valoarea 5ust a activului supus schimbului este
semnificativ.
Baloarea de pia a unui activ pentru care nu e$ist o pia activ, poate fi comensurat n
mod credibil, dac:
a! fluctuaia estimrilor valorilor de piaa nu este semnificativ pentru acel activ; sau
b! estimrile diverse din cadrul ariei de valori pot fi utilizate atunci cnd se estimeaz
valoarea de pia.
:ac ntreprinderea poate determina n mod credibil valoarea de piaa a activului primit sau a
celui cedat, atunci valoarea 5ust a activului cedat este utilizat pentru a estima costul de achiziie a
activului primit, e$ceptnd cazul n care valoarea de piaa a activului primit este mai evident.
!emplu referitor la schimbul reciproc de active+
o s presupunem urmtoarele:
Conica S8' se an"a5eaz ntr*un schimb de active cu firma 0risti S8'. Prima
societate decide s dea la schimb un automobil cu o valoare net rmas de 23-- 8O9 contra unui
echipament industrial evaluat la o valoare de pia de 72-- 8O9. Societile nu convin s se
plteasc nici un fel de cash ntre ele. Baloarea de pia a automobilului respectiv este mai "reu de
determinat ntruct sunt puine ma)ini similare pe pia.
#stfel, Conica S8' a realizat un venit din acest schimb de ?-- 8O9 )i acest venit trebuie
inclus n contul de profit )i pierdere.
7
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
Observaie: n acest moment, din punct de vedere fiscal #n Romnia sc5imbul de active
este perceput ca dou tranzacii distincte 3doua livrri de bunuri cu plat 6 cnf +od fiscal4 care
trebuie reflectate #n #nre)istrri contabile separate, la valoare de pia, i se efectueaz o
compensare a plilor i creanelor aferente.
!emplu referitor la transferul ne*reciproc de active+
o s presupunem urmtoarele:
Conica S8' decide s doneze n anul curent unul din sediile sale sau
un teren n valoare contabil net de .---- 8O9 ctre o or"anizaie caritabil. 'a momentul acestui
transfer, terenul respectiv are o valoare de pia de .?--- 8O9.
Simplificnd nre"istrrile contabile, Conica S8' va nre"istra n conturile sale venitul din
acest &transfer( ca diferen ntre costul activului donat )i valoare sa de pia la momentul
transferului. #stfel Conica S8' realizeaz un venit de ?--- 8O9 care se supun impozitrii.
Observaie: n acest moment, din punct de vedere fiscal in Romnia la donaie se
considera operaiune ta'abil cu 7-& valoarea la costul activului cedat. 8entru sponsorizri sau
donaii, +odul fiscal nu le consider livrri de bunuri,#n limita de ( la mie. +u toate acestea nu
e'ist o specificaie clar la ce valoare trebuie #nre)istrat donaia, respectiv cost sau valoare de
pia. +a atare ca or actuala donaiile sunt reflectate la cost i 7-& este perceput la valoarea de
cost a donaiei sau sponsorizrii efectuate.
1/urarea ulterioara recunoa-terii iniiale
O ntreprindere poate opta ori pentru tratamentul contabil de baz ori pentru cel alternativ
permis, corespunztor politicii contabile aplicate )i va respecta aceasta opiune pentru ntrea"a clas
de imobilizri corporale.
iv. 3ratament contabil de baz
4lterior recunoa)terii iniiale ca activ, o imobilizare corporal trebuie nre"istrat la cost, mai
puin amortizarea cumulat aferent )i orice pierderi cumulate din depreciere = %#S .1.7-.
v. 3ratamentul contabil alternativ permi/
4lterior recunoa)terii iniiale ca activ, o imobilizare corporal trebuie nre"istrat la valoarea
reevaluat, care reprezint valoarea 5ust la momentul reevalurii, mai puin orice amortizare
ulterioar cumulat aferent )i pierderile ulterioare cumulate din depreciere. 8eevalurile trebuie
efectuate cu suficient re"ularitate, n a)a fel nct valoarea contabil s nu difere n mod
semnificativ de valoarea care poate fi determinat pe baza valorii 5uste la data bilanului = %#S
.1.7..
+n cazul n care un element al imobilizrilor corporale este reevaluat, atunci ntrea"a clas din
care face parte acel element trebuie reevaluat. @lementele dintr*o clas de imobilizri corporale
sunt reevaluate simultan pentru a se evita reevaluarea selectiv )i raportarea n situaiile financiare a
8
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
unor valori care sunt o combinaie de costuri )i valori calculate la date diferite. 0u toate acestea, o
anumit clas de active poate fi reevaluat permanent, dac aceast reevaluare se poate realiza n
timp scurt )i dac aceste reevaluri pot fi mereu actualizate.
vi. A/pecte ale 'eevalurii imobilizrilor corporale
Baloarea 5ust a terenurilor )i cldirilor este, de obicei, valoarea lor de pia. #ceast valoare
este determinat pe baza unor evaluri efectuate, de re"ul de evaluatori autorizai.
#tunci cnd nu e$ist nici o posibilitate de a identifica o valoare de pia, din cauza faptului
c acel "en de imobilizri corporale este foarte rar vndut, atunci acele active sunt evaluate la costul
de nlocuire, mai puin amortizarea corespunztoare.
&recvena reevalurilor depinde de evoluia valorii 5uste a imobilizrilor corporale n cauz.
+n cazul n care valoarea 5ust a unui activ reevaluat difer semnificativ de valoarea contabil,
atunci este necesar o nou reevaluare. 4nele imobilizri corporale pot suferi modificri
semnificative )i fluctuantele valorii 5uste, necesitnd prin urmare, reevaluri anuale. Pentru
imobilizrile corporale ale cror valori 5uste nu sufer modificri semnificative, nu este necesar s
se fac reevaluri. Pentru acestea, reevalurile fcute la 7*3 ani pot fi mai adecvate.
'a data reevalurii unei imobilizri corporale, orice amortizare cumulat la data reevalurii
este:
a! fie recalculat proporional cu schimbarea n valoarea contabil bruta a activului,
astfel nct valoarea contabil a activului, dup reevaluare s fie e"al cu valoarea sa reevaluat.
#ceast metod este folosit n cazul n care activul este reevaluat cu a5utorul unui indice pentru a
se a5un"e la costul de nlocuire, mai puin amortizarea corespunztoare; fie
b! eliminat din valoarea brut contabil a activului )i valoarea net recalculat la
valoarea reevaluata a activului. :e e$emplu, aceasta metod este folosit pentru cldirile care sunt
reevaluate la valoarea lor de pia.
+n cazul n care valoarea contabil a unui activ este ma5orat ca urmare a unei reevaluri,
aceast ma5orare trebuie nre"istrat direct n creditul conturilor de capitaluri proprii sub titlul
&diferene din reevaluare(. 0u toate acestea, ma5orarea constatat din reevaluare trebuie recunoscut
ca venit n msura n care aceasta compenseaz o descre)tere din reevaluarea aceluia)i activ
recunoscut anterior ca o cheltuial.
+n cazul n care valoarea contabil a unui activ este diminuat ca rezultat al unei reevaluri,
aceasta diminuare trebuie recunoscut ca o cheltuial. 0u toate acestea, o diminuare rezultat din
reevaluare trebuie sczut direct din surplusul de reevaluare corespunztor aceluia)i activ, n
msura n care diminuarea nu dep)e)te valoarea nre"istrat anterior ca surplus din reevaluare.
Surplusul din reevaluare inclus n capitalurile proprii poate fi transferat direct n capitalurile
proprii atunci cnd acest surplus este realizat. Se consider c ntre"ul surplus este realizat la
casarea sau la cedarea activului. 0u toate acestea, o parte din surplus poate fi realizat pe msur ce
activul este folosit de ntreprindere; n acest fel valoarea surplusului care este realizat este diferena
dintre amortizarea calculat pe baza valorii reevaluate )i valoarea amortizrii calculate pe baza
costului iniial al activului. 6ransferul din surplusul de reevaluare n rezultatul reportat nu se
efectueaz prin contul de profit )i pierdere.
9
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
@fectele asupra impozitului pe profit, rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale, sunt
re"lementate de %#S .2( %mpozitul pe profit(.
%ota: Pe le"islaia 8omneasc actual e$ist o diferen de tratament n sensul c pe Ordinul
7-1D2--2 rezerva din reevaluare nre"istrat se transfer n capitalurile proprii prin contul de #lte
rezerve, n timp ce Ordinul >,D2--. se transfer n capitaluri proprii prin rezultat reportat.
:in punct de vedere al impozitului amnat, efectul acestei diferene temporare trebuie
nre"istrat. #stfel, dac durata de amortizare economic )i contabil a activului este mai lun" dect
cea fiscal, se va crea o datorie de plat cu impozitul amnat n primele perioade )i care se va
nchide ulterior, n perioadele urmtoare. 8eferitor la reevaluare, ultima reevaluare recunoscut
fiscal a fost cea conform Ordin. .337D2--7; astfel dac societatea dispune ulterior reevaluarea
activelor, aceste valori nu vor mai fi recunoscute la calculul datoriei cu impozitul pe profit. #stfel
din punct de vedere fiscal rezerva din reevaluare ulterioare ultimei date de reevaluare nu va avea
nici un impact fiscal.
Amortizarea
Baloarea amortizabil a unui element al imobilizrilor corporale trebuie alocat n mod
sistematic pe parcursul duratei de viata utila a activului.
Baloarea rezidual )i durata de via util a unui activ trebuie revzute cel puin la sfr)itul
fiecrui an financiar. :ac se descoper diferene fa de ultimele estimri, acestea trebuie
contabilizate ca )i modificri ale politicilor contabile, n concordan cu %#S E &Politici contabile,
modificri ale estimrilor contabile )i erori fundamentale(.
O cheltuial cu amortizarea este efectuat chiar dac valoarea 5ust a activului dep)e)te
valoarea sa contabil, atta timp ct valoarea sa rezidual nu este mai mare dect valoarea sa
contabil. Baloarea amortizabil a unui activ este determinat dup ce s*a sczut valoarea rezidual
a acelui activ. +n practica, valoarea rezidual a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativ,
)i prin urmare, nu se ia n considerare la calcularea amortizrii.
#mortizarea aferent unei perioade este n mod normal recunoscut n contul de profit )i
pierdere, cu e$cepia cazului n care este inclus n valoarea contabil a altui activ.
#mortizarea aferent unei perioade este n mod normal recunoscut drept cheltuial. 6otu)i,
n unele cazuri, beneficiile economice aduse de un activ sunt consumate de o ntreprindere n
procesul de obinere a altor active, mai de"rab dect n procesul de "enerare a altor cheltuieli. +n
acest caz, cheltuiala cu amortizarea devine o parte a costului celuilalt activ )i este inclus n
valoarea contabil a acelui activ.
)e e!emplu, amortizarea unei hale de producie este inclus n costul de prelucrare a
stocurilor a se vedea %#S 2 &Stocuri(!. Similar, amortizarea imobilizrilor corporale folosite n
activiti de dezvoltare poate fi inclus n costul unui activ necorporal care este recunoscut pe baza
%#S 7E &%mobilizri necorporale(.
#mortizarea unui activ ncepe s se nre"istreze n momentul n care acesta este disponibil
pentru consum atunci cnd este n locaia )i are caracteristicile necesare pentru a funciona n
maniera dorit de mana"ement!. :eprecierea unui activ nceteaz n momentul n care acesta nu
10
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
mai este recunoscut n contabilitate. Prin urmare, chiar dac imobilizarea corporal devine inactiv
sau este retras din circuitul economic, amortizarea se va calcula n continuare pn n momentul n
care aceasta va fi in totalitate amortizat. 0u toate acestea, aplicnd metoda de"resiv valoarea
amortizrii poate deveni nul atunci cnd nu mai este nre"istrat producie.
vii. 1etode de amortizare+
@$ist o serie de metode de amortizare ce pot fi utilizate pentru a aloca n mod sistematic
valoarea amortizabil a unui activ de*a lun"ul duratei sale de viata util:
1etoda liniar duce la o cheltuial constant pe parcursul duratei de via util a activului.
Cetoda de"resiv rezult ntr*o cheltuial descresctoare cu amortizarea pe parcursul duratei de
via util a activului.
1etoda accelerat are ca rezultat faptul c amortizarea este mai mare n primii ani de via
)i mai mic n ultimii. aceast metod se poate obine prin dou sub*metode+
Sub4metoda .n/umrii anilor de via util are ca rezultat o cheltuial bazat pe utilizarea
sau producia estimat a activului pe parcursul duratei de via util a activului.
;ormula F 0ost = Bal 8eziduala ! G f unde
f F numr de ani de via rma)i de la nceputul anului respectiv! D HnnI.!D2J unde n F durata
estimat de via.
!emplu: 4n activ cu o durat de via de 3 ani )i fr o valoare rezidual va avea un f. F
3D.3 n primul an de via, f2 F ,D.3 n anul 2 )i tot a)a.
Sub4metoda reducerii /oldului = procentul de amortizare este aplicat la Baloarea 9et
0ontabil determinnd o valoare a amortizrii descresctoare n fiecare an. 8ata de amortizare
aplicabil n aceast situaie se calculeaz astfel:
8 F . * nK valoare reziduala D cost! !G.-- unde n este durata de via n ani.
0u toate acestea, datorit calculelor laborioase )i a conveniei fiscale e$istente, companiile
prefer s utilizeze ca )i rat : . D durata estimat de via a activului )i care se aplic la valoarea
net contabil.
Cetoda de amortizare utilizat va reflecta modalitatea n care beneficiile rezultate n urma
utilizrii activului vor fi utilizate.
0a re"ul "eneral, metod ce urmeaz a fi folosit este adoptat n funcie de modul n care
se estimeaz c activul va aduce beneficii economice )i este apoi aplicat consecvent de la o
perioad la alta, cu e$cepia cazului n care intervine o schimbare n modelul estimat al beneficiilor
economice "enerate de activ.
Cetoda de estimare aplicat activelor trebuie revizuit periodic )i, dac se constat o
modificare semnificativ n modelul estimat al beneficiilor economice aduse de acele active, atunci
metoda trebuie schimbat pentru a reflecta aceast modificare. O asemenea modificare trebuie
contabilizat drept o schimbare de politic contabil, conform %#S E.
11
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
Sc,imbarea /emni*icativ ce survine n interpretarea %#S .1 revizuit, pentru depreciere, este
c acum Standardul obli" la o amortizare pe componente, n funcie de materialitatea componentei
respective )i de durata fiecrei componente = %#S .1.,7.
O ntreprindere aloc valoarea iniial a activului componentelor sale principale, amortizndu*
le separat. Spre e$emplu, motoarele unei aeronave pot fi amortizate separat de ntre"ul echipament,
chiar dac acesta este proprietate sau face obiectul unui leasin".
O component principal a unei imobilizri corporale poate avea o durat de via util )i o
metod de amortizare identic cu o alt component principal a aceluia)i activ. #semenea pri pot
fi "rupate cu scopul determinrii unei amortizri "lobale.
+n msura n care o ntreprindere amortizeaz separat anumite componente ale unei
imobilizri corporale, va amortiza separat )i elementele au$iliare activului. Prile au$iliare
reprezint acele elemente care considerate individual nu sunt semnificative. :ac ntreprinderea are
a)teptri variate cu privire la aceste pri, atunci se vor aplica tehnici de apro$imare n calculul
amortizrii acestor pri, care s respecte ntocmai "radul de depreciere sau durata de via util a
acestor pri.
O ntreprindere poate decide s amortizeze separat )i anumite componente ale imobilizrii
corporale care nu dein o pondere importanta n costul total al activului.
viii. )urata de 5ia a Imobilizrilor Corporale+
/eneficiile economice aferente unui element al imobilizrilor corporale sunt consumate de
ctre ntreprindere, n principal, prin utilizarea activului. 0u toate acestea, )i ali factori, cum sunt
uzura moral )i uzura fizic aprute chiar )i cnd activul nu este utilizat, particip la diminuarea
beneficiilor economice pe care acest activ le*ar fi putut aduce ntreprinderii.
Prin urmare, toi factorii enumerai mai 5os trebuie s fie luai n considerare, n determinarea
duratei de via util a unui activ:
a! nivelul estimat de utilizare de ctre ntreprindere. 9ivelul de utilizare este estimat pe
baza capacitii sau a produciei fizice estimate a activului;
b! uzura fizic estimata, care depinde de condiiile de e$ploatare, cum ar fi numrul de
schimburi n care se utilizeaz, pro"ramul de reparaii )i ntreinere practicat de ntreprindere,
modul de pstrare )i ntreinere a activului cnd acesta nu este utilizat;
c! uzura moral aprut ca urmare a schimbrilor sau mbuntirilor aduse procesului
de producie sau datorit schimbrii n structura cererii pe piaa pentru bunurile produse )i
serviciile furnizate de activul n cauz;
d! limitele 5uridice privind posibilitatea folosirii activului, cum ar fi e$pirarea
termenelor din contractele de leasin" aferente.
:urata de via util a unui activ este definit pe baza utilitii pe care ntreprinderea a
estimat*o pentru respectivul activ. Politica de mana"ement privind activele, practicat de
conducerea ntreprinderii, poate implica cedarea activului dup un anumit timp sau dup
12
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
consumarea unei anumite proporii a beneficiilor economice aferente activului. Prin urmare, durata
de via util a unui activ poate fi mai scurt dect durata de via economic a acestuia. @stimarea
duratei de via util a unui element al imobilizrilor corporale este o problem de raionament
profesional, bazat pe e$periena ntreprinderii cu alte active similare.
!emplu:
4n e$emplu aferent deciziei asupra duratei de amortizare )i a importanei selectrii ei corecte:
O societate din 8omnia care face forri )i ranforsri de fundaie, utilizeaz echipamente mari n
care motorul este o component semnificativ, cu o durat de via mai mic dect al
echipamentului )i care va trebui reflectat separat. 0onform le"islaiei fiscale actuale motoarele cu
ardere intern, cu piston, stabile, se pot deprecia fiscal pe o durat de 1*.- ani. :in punct de vedere
economic ns motorul este tehnic fcut s funcioneze la un anumit numr de turaii )i n funcie de
ce tip de sol foreaz. #stfel, n baza specificaiilor tehnice de la productor )i datorit faptului c
societatea are proiecte n zona muntoas a 8omniei, din punct de vedere tehnic, durata de
amortizare a motorului este de .2 ani.
:ecizia trebuie luat n funcie de durata economic de via )i de caracteristicile tehnice )i nu
de ncadrarea fiscal. :iferena ntre contabil )i fiscal are implicaii temporare asupra impozitului pe
profit.
6erenurile )i cldirile sunt active individuale )i sunt tratate din punct de vedere contabil n
mod distinct, chiar )i atunci cnd sunt achiziionate mpreun. 6erenurile au n mod normal durat
de via nelimitat )i sunt, prin urmare, supuse amortizrii. 0ldirile au o durat de via limitat )i
sunt, prin urmare, supuse amortizrii. O cre)tere a valorii unui teren pe care este situat o cldire nu
afecteaz determinarea duratei de via util a acelei cldiri.
:ac costul de achiziie al terenului include costul suportat n urma dezmembrrii, eliminrii
sau restaurrii construciei, costul restaurrii care revine terenului este amortizat pe durata obinerii
beneficiilor rezultate n urma efecturii respectivelor costuri. +n anumite cazuri, terenul nsu)i poate
avea o durat de via limitat, caz n care este depreciat n a)a fel nct beneficiile rezultate s fie
reflectate.
Baloarea rezidual a unui activ poate cre)te pn la o valoare e"al sau superioar valorii
contabile a activului. :ac se ntmpl acest fenomen, amortizarea calculat va fi nul, pn n
momentul n care valoarea rezidual se va situa sub valoarea contabil a activului.
)e4recunoa-terea activelor corporale
Baloarea contabil a unui element de imobilizare corporal va fi de*recunoscut doar:
a! n momentul vnzrii;
b! sau atunci cnd nu se mai previzioneaz "enerarea unor beneficii economice din
utilizarea sau vnzarea activului respectiv.
0)ti"ul sau pierderea rezultate n urma derecunoa)terii unui element de imobilizri corporale
sunt recunoscute n contul de profit )i pierdere n momentul derecunoa)terii cu e$cepia cazului n
13
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
care %#S .? prevede un alt tratament n cazul vnzrii sau a unui leasin"!. 0)ti"urile nu vor fi
recunoscute ca venituri.
0)ti"ul sau pierderea rezultate n urma derecunoa)terii unui element de imobilizare
corporal, trebuie determinat ca diferen ntre c)ti"ul net din vnzare)i valoarea contabil a
bunului.
6rezentarea in*ormaiilor
Situaiile financiare trebuie s prezinte, pentru fiecare clas de imobilizri corporale,
urmtoarele informaii:
a! bazele de evaluare folosite n determinarea valorii contabile brute;
b! metodele de amortizare folosite;
c! duratele de via util sau ratele de amortizare folosite;
d! valoarea contabil brut )i amortizarea cumulat mpreun cu pierderile cumulate
din depreciere! la nceputul )i la sfr)itul perioadei;
e! o reconciliere a valorii contabile la nceput )i la sfr)itul perioadei, menionndu*se:
intrrile;
cedrile;
achiziiile rezultate din combinri de ntreprinderi;
cre)teri sau diminuri din timpul perioadei rezultate din reevalurii, pe baza
para"rafelor 7., 7> )i ,- )i din pierderile din depreciere recunoscute sau reluate direct
n capitalurile proprii pe baza %#S 71 &:eprecierea activelor(;
pierderile din depreciere recunoscute n contul de profit )i pierdere n timpul perioadei
pe baza %#S 71;
pierderile din depreciere reluate n contul de profit )i pierdere n timpul perioadei pe
baza %#S 71;
amortizarea;
diferenele de curs valutar nete, rezultate n urma conversiei situaiilor financiare ale
unei entiti e$terne;
alte mi)cri valorice.
Situaiile financiare trebuie, de asemenea s prezinte )i urmtoarele informaii:
14
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
a! e$istent )i valoarea activelor "a5ate sau ipotecate, sau acordate drept "aranie pentru
anumite obli"aii ale ntreprinderii;
b! valoarea cheltuielilor efectuate pentru imobilizrile corporale n curs;
c! valoarea an"a5amentelor privind achiziionarea de imobilizri corporale;
d! dac nu este prezentat separat n cadrul unei poziii din contul de profit )i pierdere ,
valoarea compensaiilor primite de la teri privind imobilizrile corporale care au fost
depreciate, pierdute sau cedate este introdus n rezultatul e$erciiului.
+n cazul n care elementele de imobilizri corporale sunt e$primate la valori reevaluate,
trebuie prezentate urmtoarele informaii:
a! baza folosit n reevaluarea activelor;
b! dac a fost implicat n procesul de reevaluare un evaluator independent;
c! metodele )i estimrile importante care au fost aplicate n procesul de stabilire a
valorii 5uste a activului;
d! valoarea contabil a fiecrei clase de imobilizri corporale care ar fi fost inclus n
situaiile financiare, dac activul ar fi fost nre"istrat conform tratamentului contabil de baz;
e! surplusul din reevaluare, indicnd modificrile aferente perioadei )i orice restricii
care privesc distribuirea ctre acionari a soldului rezultat din diferenele din reevaluare.
4tilizatorii informaiilor financiare pot considera ca fiind relevante pentru nevoile lor )i
urmtoarele informaii adiionale:
a! valoarea contabil a imobilizrilor corporale aflate temporar n conservare;
b! valoarea contabil brut a oricror active inte"ral amortizate )i care sunt nc n
folosin;
c! valoarea contabil a imobilizrilor corporale scoase din folosin )i care sunt inute
cu scopul de a fi cedate;
d! dac se aplic tratamentul contabil de baz, valoarea 5usta a imobilizrilor atunci
cnd aceasta este semnificativ diferit de valoarea contabil.
. )ata aplicrii
#cest standard, n versiunea sa modificat )i prezentat n acest suport de curs, se aplic
situaiilor financiare care acoper perioade ncepnd cu . %anuarie 2--3. Se ncura5eaz aplicarea
acestui Standard anterior acestei date. :ac o ntreprindere aplic prezentul Standard pentru
situaiile financiare anuale aferente perioadelor ncepnd mai devreme de . %anuarie 2--3,
ntreprinderea trebuie s prezinte informaiile referitoare la acest fapt.
15
(Nume curs ce urmeaz a fi stabilit de CAFR)
%ot: 0erinele para"rafelor %#S .12,*21! privind msurarea iniial a unui element al
imobilizrilor corporale achiziionat n schimbul unui alt activ vor fi aplicate n perspectiv, numai
pentru tranzaciile viitoare. +n plus menionm c odat cu aplicarea acestui Standard n varianta
revizuit, se abro" S%0 1, ., )i 27.
16