suport de curs la disciplina Contabilitate pentru afaceri, anul univ. 2013-2014, titular- prof. univ.

dr
Iuliana Georgescu !

Master complementar, anul I zi
CURS NR. 7

2.3. Reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind capitalurile
Operaiunile privind ciclul de finanare se refer! la modific!rile n m!rimea $i structura
capitalurilor ntreprinderii. Deciziile de finanare au n vedere opiunea ntreprinderii de a-$i
acoperi nevoile de finanare fie din resurse proprii (autofinanare), fie din resurse str!ine
(mprumuturi).
Practic, operaiunile legate de ciclul de finanare se mpart n dou! categorii:
a) operaiuni privind capitalurile proprii ;
b) operaiuni privind capitalurile mprumutate.

2.3.1. Reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind capitalurile proprii
Capitalul este o categorie economic! ce exprim! sursa de provenien! a mijloacelor
economice care dau expresia activului bilanier. El include totalitatea surselor de finanare
stabile care prin asociere cu ceilali factori de producie (natura $i munca) particip! la
realizarea de noi bunuri economice sau prestarea de servicii n scopul de a obine profit.
Un loc important n structura capitalurilor l ocup! capitalurile proprii. Acestea
reprezint! dreptul acionarilor asupra activelor unei entit!i, dup! deducerea tuturor datoriilor.
n mod concret, capitalurile proprii cuprind: capitalul social, patrimoniul regiei sau
patrimoniul public, dup! caz, primele de capital, rezervele din reevaluare, rezervele,
profiturile nerepartizate, reportate din anii precedeni $i rezultatul exerciiului financiar.
Capitalul social reprezint! sursa iniial! de finanare a unei societ!i comerciale, fiind
o condiie a existenei $i funcion!rii acesteia. Acionarii sau asociaii care dein cote p!ri din
capitalul social, sunt considerai coproprietari ai averii societ!ii. Ca m!rime, capitalul social
este egal cu valoarea nominal! a aciunilor sau p!rilor sociale (titluri de capital) emise de o
societate comercial!. Titlurile de capital sunt acoperite cu aporturi n bani $i/sau n natur!
aduse de acionari sau asociai. Prin mp!rirea capitalului social la num!rul de titluri de
capital se obine valoarea nominal! a unui titlu.
1

Prin legea societ!ilor comerciale (Legea nr. 31/1990 modificat!) se precizeaz! c! la
nfiinare este necesar! subscrierea integral! a capitalului social de c!tre asociai precum $i
v!rsarea n natur! $i/sau numerar a unei cote de aport.
Asupra organiz!rii contabilit!ii capitalurilor au implicaii mai muli factori printre
care: tipul $i forma de organizare juridic! a unit!ilor economice, m!rimea acestora etc.
Baza juridic! de organizare a contabilit!ii capitalurilor o reprezint! documentaia de
nfiinare a societ!ilor comerciale $i de atestare a ei ca persoan! juridic! pe baza certificatului
de nmatriculare la registrul comerului.
Documentul prin intermediul c!ruia se stabile$te modul de organizare $i funcionare a
societ!ii este actul constitutiv care, n funcie de tipul de societate, este reprezentat de:
contractul de societate, n cazul societ!ilor n nume colectiv sau n comandit!
simpl!;
contractul de societate !i statut, n cazul societ!ilor pe aciuni, n comandit! pe
aciuni $i cu r!spundere limitat!;
statut n cazul societ!ilor cu r!spundere limitat! ce au un singur proprietar.
Actul constitutiv cuprinde informaii privind: forma juridic!, obiectul de activitate,
denumirea $i sediul societ!ii, capitalul social subscris, organele de conducere $i administrare,
dizolvarea $i lichidarea societ!ii.
Ca structur!, capitalul social al unei societ!i poate cuprinde dou! forme:

1
Toma, C., Dumitrean, E., Berheci, I., Haliga, I., Op. cit. , p. 16.
PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com
suport de curs la disciplina Contabilitate pentru afaceri, anul univ. 2013-2014, titular- prof. univ. dr
Iuliana Georgescu "

capitalul subscris, reprezentat de angajamentele de aport pe care asociaii/acionarii
$i le-au asumat n momentul nfiin!rii societ!ii;
capitalul subscris vrsat care reprezint! partea din capitalul subscris ce a fost pus!
la dispoziia societ!ii de c!tre asociai/acionarii.
Din aceste dou! forme de baz! ale capitalului deriv! o a treia form! $i anume aceea a
capitalului subscris nev$rsat, determinat ca diferen! ntre capitalul subscris $i cel efectiv
v!rsat.
Contabilitatea capitalului social se realizeaz! cu ajutorul contului 101 Capital
2
cont
sintetic de gradul I se structureaz! pe patru conturi sintetice de gradul II:
1011 Capital subscris nevrsat
1012 Capital subscris vrsat
1015 Patrimoniul regiei
1016 Patrimoniul public
Relaiile care se nasc ntre societatea care se nfiineaz!, pe de-o parte, $i
asociai/acionari, pe de alt! parte, din momentul subscrierii $i pn! la v!rsarea efectiv! a
aporturilor promise, se evideniaz! cu ajutorul contului 456 Decontri cu ac#ionarii
/asocia#ii privind capitalul.
Operaiunile care se nregistreaz! n contabilitate cu privire la mic$orarea capitalului
sunt, n principal, urm!toarele:
reducerea num!rului de aciuni sau p!ri sociale sau diminuarea valorii nominale a
acestora ca urmare a retragerii unor acionari sau asociai;
r!scump!rarea aciunilor;
3

acoperirea pierderilor contabile din anii precedeni;
alte operaiuni, potrivit legii.
Principalele operaiuni care se nregistreaz! n contabilitate cu privire la majorarea
capitalului sunt: subscrierea $i emisiunea de noi aciuni, ncorporarea rezervelor $i alte
operaiuni, potrivit legii.
Primele de capital (de emisiune, de fuziune, de aport, de conversie) reprezint!
excedentul dintre valoarea de emisiune $i valoarea nominal! a aciunilor sau a p!rilor sociale.
Reflectarea n contabilitate a acestora se face cu ajutorul contului sintetic de gradul I 104
Prime de capital.
Rezervele din reevaluare reflect! plusul sau minusul rezultat din reevaluarea
imobiliz!rilor corporale, avnd un caracter nedistribuibil. Reflectarea n contabilitate a
acestora se face cu ajutorul contului sintetic de gradul I 105 Rezerve din reevaluare.
Rezervele, ca parte component! a capitalului propriu, se concretizeaz! dup! caz, n
urm!toarele categorii: rezerve legale, rezerve statutare sau contractuale $i alte rezerve.
Reflectarea n contabilitate a rezervelor se face cu ajutorul contului sintetic 106 Rezerve
care se desf!$oar! pe urm!toarele conturi sintetice de gradul II:
1061 Rezerve legale
1063 Rezerve statutare sau contractuale
1064 Rezerve de valoare just!
1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare
1067 Rezerve din diferene de curs valutar n relaie cu investiia net! ntr-o
entitate str!in!
1068 Alte rezerve.

2
n funcie de forma juridic! a entit!ii se nscrie: capital social, patrimoniul regiei etc.
3
Aciunile proprii r!scump!rate, potrivit legii, sunt prezentate n bilan ca o corecie a capitalului propriu
PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com
suport de curs la disciplina Contabilitate pentru afaceri, anul univ. 2013-2014, titular- prof. univ. dr
Iuliana Georgescu #

Constituirea rezervelor este cerut!, a$a cum am v!zut, de lege, de statut sau de alte
acte normative, n scopul asigur!rii unor m!suri suplimentare de protecie mpotriva efectelor
pierderilor pentru ntreprindere $i creditorii acesteia.
n contabilitate, rezultatul (profitul sau pierderea) se stabile$te periodic

, cumulat de la
nceputul exerciiului financiar. Pentru aceasta, conturile de cheltuieli $i de venituri n care se
nregistreaz!, n funcie de natura lor, cheltuielile $i veniturile perioadei, se nchid provizoriu
prin contul 121 Profit sau pierdere. Rezultatul definitiv al exerciiului financiar se
stabile$te la nchiderea acestuia $i reprezint! soldul final al contului de profit $i pierdere.
Acest rezultat calculat periodic, ca diferen! ntre veniturile $i cheltuielile perioadei,
nu depinde de data ncas!rii veniturilor sau pl!ii cheltuielilor, n spiritul conceptului de
contabilitate de angajamente.
Evidena rezultatelor obinute n cursul exerciiului se ine cu ajutorul contului 121
Profit sau pierdere. n scopul determin!rii rezultatului, planul de conturi prevede o clas!
distinct! de conturi rezervat! veniturilor clasa 7 Conturi de venituri $i o clas! de conturi
rezervat! cheltuielilor clasa 6 Conturi de cheltuieli. n cursul fiec!rei perioade, n
creditul conturilor de venituri sunt reflectate toate veniturile pentru care au fost f!cute eforturi
n perioada respectiv!, venituri care privesc activitatea de exploatare, financiar! $i
extraordinar!, dup! caz. n mod corespunz!tor, n debitul conturilor de cheltuieli sunt
reflectate eforturile (cheltuielile) considerate c! ar fi f!cute pentru obinerea efectului nscris
n aceea$i perioad! n creditul conturilor de venituri sau acele eforturi care nu genereaz!
efecte de natura veniturilor. Cheltuielile sunt nregistrate n a$a fel nct prin regrupare s! se
poat! stabili m!rimea cheltuielilor de exploatare, financiare $i extraordinare, precum $i
impozitul pe profit/venit, asimilat $i el cheltuielilor. La sfr$itul fiec!rei perioade, soldurile
creditoare ale conturilor de venituri sunt transferate n creditul contului 121 Profit sau
pierdere, iar soldurile debitoare ale conturilor de cheltuieli sunt transferate n debitul contului
121Profit sau pierdere, a$a cum se observ! $i n schema urm!toare:

D
Conturi de
cheltuieli
(Clasa 6)
C D
121
Profit sau
pierdere
C D
Conturi de
venituri
(Clasa 7)
C
Cheltuieli
efectuate n
cursul lunii











Venituri
realizate n
cursul lunii

Dup! aceast! sistematizare, soldul creditor al contului 121 Profit sau pierdere
reprezint! profitul realizat, dac! veniturile dep!$esc cheltuielile, iar soldul debitor, pierderea
realizat$, dac! cheltuielile dep!$esc veniturile.
Sumele reprezentnd rezervele constituite din profitul exerciiului financiar curent, n
baza unor prevederi legale, se nregistreaz! n contabilitate prin intermediul contului 129
"Repartizarea profitului". Profitul contabil r!mas dup! aceast! repartizare se preia la nceputul
exerciiului financiar urm!tor celui pentru care se ntocmesc situaiile financiare anuale n
contul 117 "Rezultatul reportat", de unde urmeaz! a fi repartizat pe celelalte destinaii
hot!rte de adunarea general! a acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale.
Evidenierea n contabilitate a destinaiilor profitului contabil se efectueaz! dup! adunarea
general! a acionarilor sau asociailor care a aprobat repartizarea profitului, prin nregistrarea

Conform articolului 19, aliniatul (1) din Legea contabilit!ii nr. 82/1991 republicat! n Monitorul Oficial al Romniei,
Partea I, Nr. 454 din 18.06.2008, nchiderea conturilor de venituri $i cheltuieli se efectueaz! (evident, pentru determinarea
rezultatului), de regul!, la sfr$itul exerciiului financiar. Dar, avnd n vedere c! societ!ile comerciale trebuie s! calculeze $i
s! pl!teasc! trimestrial impozit pe profit, determinarea rezultatului este efectuat!, n mod logic, la nivelul acestei perioade.
Transfer de cheltuieli
Transfer de venituri
PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com
suport de curs la disciplina Contabilitate pentru afaceri, anul univ. 2013-2014, titular- prof. univ. dr
Iuliana Georgescu $

sumelor reprezentnd dividende cuvenite acionarilor sau asociailor, rezerve $i alte destinaii,
potrivit legii.
nchiderea conturilor 121 Profit sau pierdere $i 129 "Repartizarea profitului" se
efectueaz! la nceputul exerciiului financiar urm!tor celui pentru care se ntocmesc situaiile
financiare anuale. Ca urmare, cele dou! conturi apar cu soldurile corespunz!toare, n bilanul
ntocmit pentru exerciiul financiar la care se refer! situaiile financiare anuale.
n contul 117 Rezultatul reportat se evideniaz! distinct rezultatul reportat
provenit din preluarea la nceputul exerciiului financiar curent, a rezultatului din contul de
profit $i pierdere al exerciiului financiar precedent, precum $i rezultatul reportat provenit din
corectarea erorilor contabile.
Pierderea contabil! reportat! se acoper! din profitul exerciiului financiar $i cel
reportat, din rezerve, prime de capital $i capital social, potrivit hot!rrii adun!rii generale a
acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale. n lipsa unor prevederi legale
exprese, ordinea surselor din care se acoper! pierderea contabil! este la latitudinea adun!rii
generale a acionarilor sau asociailor, respectiv a consiliului de administraie.
n cazul corect!rii de erori care genereaz! pierdere contabil! reportat!, aceasta trebuie
acoperit! nainte de efectuarea oric!rei repartiz!ri de profit.

Aplica#ii privind contabilitatea capitalurilor proprii
Aplica#ia 1
Se constituie o societate cu r!spundere limitat! al c!rei capital social de 15.000 lei este
divizat n 3.000 p!ri sociale cu valoarea nominal! unitar! de 5 lei. Capitalul social este
subscris de doi asociai, A $i B astfel:
asociatul A subscrie 2.200 p!ri sociale din care 2.000 p!ri sociale cu aport
constnd ntr-un mijloc de transport $i 200 p!ri sociale cu aport n bani;
asociatul B subscrie 800 p!ri sociale din care 600 p!ri sociale cu aport n bani $i
200 p!ri sociale cu aport n natur! reprezentnd m!rfuri.
Aporturile urmeaz! a fi depuse n termen de 30 zile de la data subscrierii potrivit
contractului de societate $i statutului.

Reflectarea n contabilitate a operaiunilor enunate se prezint! astfel:
1. Subscrierea p!rilor sociale de c!tre cei doi asociai

456 Decont!ri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
456/asociatul A: 11.000
456/asociatul B: 4.000
1
=

1011 Capital subscris
nev!rsat

15 000

15 000
Subscrierea p!rilor sociale

2. Depunerea la scaden! a aporturilor de c!tre asociatul A

%
2133 Mijloace de transport
5311 Casa n lei
2
=

456 Decont!ri cu acionarii/
asociaii privind capitalul


-
10 000
1 000

11 000
Depunerea la scaden! a aporturilor de c!tre asociatul A

3. Depunerea la scaden! a aporturilor de c!tre asociatul B

%
5311 Casa n lei
371 M!rfuri
3
=

456 Decont!ri cu acionarii/
asociaii privind capitalul

-
3 000
1 000

4 000

Depunerea la scaden! a aporturilor de c!tre asociatul B
PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com
suport de curs la disciplina Contabilitate pentru afaceri, anul univ. 2013-2014, titular- prof. univ. dr
Iuliana Georgescu %


4. nregistrat cre$terea capitalului subscris v!rsat de asociaii A $i B la scaden!

1011 Capital subscris
nev!rsat
4
=

1012 Capital subscris v!rsat

15 000

15 000
Evidenierea cre$terii capitalului subscris v!rsat de asociaii A $i B la
scaden!



Aplica#ia nr. 2
O societate comercial! cu r!spundere limitat! avnd un capital social de 8 000 divizat
n 800 p!ri sociale cu valoarea nominal! unitar! de 10 lei trebuie s! restituie unui asociat,
care dore$te s! se retrag!, valoarea nominal! a 100 p!ri sociale subscrise de acesta.
Reflectarea n contabilitate a operaiunii de reducere a capitalului social se prezint!
astfel:
1. nregistrat reducerea capitalului social

1012 Capital subscris
v!rsat
1
=

456 Decont!ri cu acionarii/
asociaii privind capitalul

1 000

1 000
Diminuarea capitalului social cu valoarea nominal! a p!rilor sociale ce
urmeaz! a fi restituite


2. Restituirea n numerar a valorii nominale a p!rilor sociale retrase

456 Decont!ri cu acionarii/
asociaii privind capitalul
2
=

5311 Casa n lei

1 000

1 000
Restituirea n numerar a valorii nominale a celor 100 p!ri sociale

Aplica#ia nr. 3
O societate comercial! prezint!, la sfr$itul lunii decembrie a exerciiului N,
urm!toarea situaie:
pierderea nregistrat! de la nceputul exerciiului pn! la nceputul lunii decembrie
este de 5 000 lei;
cheltuielile efectuate n cursul lunii decembrie sunt n valoare de 12 000 lei;
veniturile efectuate n cursul lunii decembrie sunt n valoare de 10 000 lei.
nregistrare n jurnal a operaiunilor legate de rezultatul exerciiului se prezint! astfel:
1.nregistrat nchiderea conturilor de cheltuieli

121 Profit sau pierdere
1
=

6XX Conturi de cheltuieli

12 000

12 000
nchiderea conturilor de cheltuieli ale lunii decembrie

2.nregistrat nchiderea conturilor de venituri

7XX Conturi de venituri
2
=

121 Profit sau pierdere

10 000

10 000
nchiderea conturilor de venituri ale lunii decembrie

3.nregistrat reportarea pierderii aferente exerciiului N

117 Rezultatul reportat
3
=

121 Profit sau pierdere

7 000

7 000
nregistrat preluarea n exerciiul N+1, dup! aprobarea situaiilor
financiare de c!tre adunarea general! a asociailor, a pierderii aferente
exerciiului N de 7 000 lei

PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com
suport de curs la disciplina Contabilitate pentru afaceri, anul univ. 2013-2014, titular- prof. univ. dr
Iuliana Georgescu &


2.3.2. Reflectarea n contabilitate a operaiunilor privind capitalurile
mprumutate
Pentru completarea necesit!ilor proprii de trezorerie, entit!ile pot recurge la atragerea
de resurse suplimentare reunite sub denumirea de mprumuturi !i datorii asimilate. Ele au
fost incluse n clasa conturilor de capital datorit! faptului c! se refer! la datorii pe termen
lung, adic! sunt sume ce trebuie pl!tite ntr-o perioad! mai mare de un an. Sunt cuprinse sub
denumirea generic! de mprumuturi $i datorii asimilate resurse eterogene din punct de
vedere al coninutului, dar care ndeplinesc un rol asem!n!tor n economia unei ntreprinderi,
$i anume susinerea activit!ii acesteia.
Obinerea acestor resurse str!ine genereaz! obligaii de rambursare la scaden!, plata
unor dobnzi $i alte obligaii contractuale.
Din aceast! categorie a capitalului str!in fac parte:
mprumuturile din emisiuni de obligaiuni;
creditele bancare pe termen lung;
sumele datorate entit!ilor afiliate $i entit!ilor de care compania este legat! prin
interese de participare;
alte mprumuturi $i datorii asimilate.
mprumuturile din emisiuni de obligaiuni sunt mprumuturi pe termen lung atrase
de unit!ile aflate temporar n dificultate care doresc dezvoltarea activit!ii prin emisiunea
unor titluri de credit de valori egale, numite obligaiuni, rambursabile la o anumit! dat! $i
generatoare de dobnzi anuale. De regul!, societ!ile pe aciuni pot emite obligaiuni pentru
obinerea de mprumuturi pentru o sum! care s! nu dep!$easc! 75 % din capitalul v!rsat,
consemnat n ultimul bilan aprobat.
Reflectarea n contabilitate a mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni se face cu
ajutorul contului 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni.
Creditele bancare pe termen lung se refer! la acele resurse str!ine pe care le
prime$te o entitate de la societ!i bancare specializate, termenele de rambursare dep!$ind
durata unui an. Creditele nerambursate la scaden! sunt evideniate $i urm!rite separat, pentru
ele pretinzndu-se dobnzi penalizatoare.
Reflectarea n contabilitate a acestor resurse se realizeaz! cu ajutorul contului 162
Credite bancare pe termen lung, care se dezvolt! pe urm!toarele conturi sintetice de
gradul II:
1621 Credite bancare pe termen lung;
1622 Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden!;
1623 Credite externe guvernamentale;
1624 Credite bancare externe garantate de stat;
1625 Credite bancare externe garantate de b!nci;
1626 Credite de la trezoreria statului;
1627 Credite bancare interne garantate de stat
Datoriile ce privesc imobiliz!rile financiare prezint! o alt! modalitate prin care o
societate comercial! poate obine resurse financiare. Astfel, societ!ile pot contracta
mprumuturi pe termen lung de la alte societ!i comerciale care dein participaii n capitalul
acesteia.
Pentru evidena datoriilor privind sumele mprumutate de la aceste societ!i
comerciale (ce dein titluri de participare ale societ!ile comerciale) se folose$te contul 166
Datorii ce privesc imobiliz!rile financiare.
Alte mprumuturi $i datorii asimilate se refer! la depozite $i garanii primite,
valoarea imobiliz!rilor corporale luate n leasing financiar, valoarea bunurilor preluate n
PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com
suport de curs la disciplina Contabilitate pentru afaceri, anul univ. 2013-2014, titular- prof. univ. dr
Iuliana Georgescu '

concesiune conform contractelor ncheiate precum $i alte datorii asimilate. Evidena lor n
contabilitate se ine cu ajutorul contului 167 Alte mprumuturi $i datorii asimilate.
mprumuturile $i datoriile asimilate de natura celor prezentate anterior sunt purt!toare
de dobnzi, iar reflectarea acestora n contabilitate se face cu ajutorul contului 168 Dobnzi
aferente mprumuturilor $i datoriilor asimilate care se dezvolt! pe urm!toarele conturi
sintetice de gradul II:
1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni
1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung
1685 Dobnzi aferente datoriilor fa! de entit!ile afiliate
1686 Dobnzi aferente datoriilor fa! de entit!ile de care compania
este legat! prin interese de participare
1687 Dobnzi aferente altor mprumuturi $i datorii asimilate


Aplica#ie privind contabilitatea capitalurilor mprumutate
O societate comercial! X contracteaz! de la o banc!, n luna ianuarie exerciiul N, un
credit pe termen de cinci ani n valoare de 15 000 lei cu o dobnd! anual! de 10%. Creditul se
ramburseaz! e$alonat, n 5 rate anuale. Scadena ratelor este prev!zut! pentru luna ianuarie a
fiec!rui an.
nregistrarea n jurnal a operaiunilor legate creditul primit se prezint! n jurnal astfel:
1. nregistrat primirea creditului

5121 Conturi la b!nci n lei
1
=

1621 Credite bancare pe termen
lung

15 000

15 000
Primirea creditului de 15 000 lei de la o banc!

2.nregistrat dobnzii datorate aferent! exerciiul N

666 Cheltuieli privind
dobnzile
2
=

1682 Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen lung

1 500

1 500
nregistrarea dobnzii datorate pn! la sfr$itul exerciiul N:
15 000 x 10% = 1 500


3.nregistrat rambursarea primei rate din creditul primit $i a dobnzii anuale aferente

%
1621 Credite bancare pe termen
lung
1682 Dobnzi aferente creditelor
bancare pe termen lung
3
=

5121 Conturi la b!nci n lei

-
3 000

1 500

4 500
nregistrat plata, n ianuarie exerciiul N+1, a primei rate din creditul
primit $i a dobnzii anuale datorate


Not!: Operaiunile 2 $i 3 se repet! $i n urm!torii 4 ani, n condiiile n care dobnda anual!
datorat! este recalculat! funcie de ramburs!rile efectuate n fiecare an.


PDF created with pdfFactory Pro trial version www.pdffactory.com