Capit II Contabilitate Aprofundata

Capitolul II Lucrri de nchidere a exerciiului financiar
CAPITOLUL II
LUCRRILE DE NCHIDERE A EXERCIIULUI FINANCIAR
2.1. Delimitri privi! "it#$%iile &i$'i$re $#$le "i l#'rrile !e
(')i!ere $ e*er'i%i#l#i &i$'i$r
Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31
decembrie. n acest scop! pe ba"a situaiilor financiare se determin
- po"iia financiar!
- performana i
- tre"oreria ntreprinderii.
#elaia de principiu prin care se e$aluea" po"iia financiar este
de forma%
capitalul propriu & acti$ul ' datoriile.
(erformana se calculea" prin relaia%
re"ultatul contabil & $enituri ' cheltuieli
iar dac se are n $edere $ariaia capitalului! ea de$ine%
#e"ultatul contabil & capitalul propriu la nchiderea exerciiului
financiar ) aportul proprietarului n cursul exerciiului * + n ca"ul rambursrii
de capital! n situaia aportului de capital,.
n ceea ce pri$ete tre"oreria ntreprinderii! se determin pe ba"a
relaiei%
tre"oreria net & fluxurile de ncasri - fluxurile de pli.
.ocumentele oficiale folosite pentru finali"area ncheierii
exerciiului financiar sunt situaiile financiare. (e ba"a acestora se asi/ur o
ima/ine fidel! clar i complet a patrimoniului! a situaiei financiare c0t i a
re"ultatului obinut.
1ituaiile financiare repre"int documente contabile de sinte" prin
care sunt comunicate informaii comune necesare ma2oritii utili"atorilor. 3a
cum se arat n Cadrul /eneral I314! aproape toi utili"atorii consum
informaii pentru a lua deci"ii economice pentru%
a, a hotr c0nd s cumpere! s pstre"e sau s $0nd o in$estiie
de capital5
b, a e$alua rspunderea sau /estiunea mana/erial5
c, a e$alua capacitatea ntreprinderii de a plti i de a oferi alte
beneficii an/a2ailor si5
d, a e$alua /araniile pentru creditele acordate ntreprinderii5
e, a determina politicile de impo"itare5
f, a determina profitul i di$idendele ce pot fi distribuite5
/, a elabora i utili"a date statistice despre $enitul naional5
22
h, a re/lementa acti$itatea ntreprinderilor.
.iscutate prin prisma procesului de raportare financiar! ca parte
component a acestuia! situaiile financiare sunt alctuite de re/ul din%
bilan! contul de profit i pierdere! situaia modificrilor po"iiei financiare
*care pot fi pre"entate n di$erse moduri! de exemplu ca situaie a fluxurilor
de tre"orerie sau situaie a fluxurilor de fonduri,! note explicati$e! alte situaii
i alte materiale suplimentare care sunt parte inte/rant a situaiilor
financiare. 6u se includ rapoartele directorilor! declaraiile preedintelui!
discuiile i anali"ele conducerii i elementele similare care pot fi incluse ntr'
un raport financiar anual.
1ituaiile financiare n formaia definit prin Cadrul contabil /eneral
I314 se aplic ntreprinderilor comerciale i industriale din sectorul public i
cel pri$at. Conceptual! repre"int ntreprindere raportatoare acea entitate
contabil pentru care exist utili"atori de informaii! iar situaiile financiare
constituie principala surs de informaii financiare.
.ac se face recurs la I31 1 7(re"entarea situaiilor financiare8!
un set complet de situaii financiare anuale include%
a, 1ituaia po"iiei financiare *bilanul,5
b, 1ituaia re"ultatului /lobal *contul de profit i pierdere,5
c, 1ituaia modificrilor capitalurilor proprii!
d, situaia fluxurilor de tre"orerie *numerar,5
e, politicile contabile i notele explicati$e.
.irecti$a a I9'a a :E definete situaiile financiare prin apelaia de
conturi anuale care cuprind%
a, bilanul!
b, contul de profit i pierdere i
c, anexa sau
d, notele la conturile anuale.
3ceste documente trebuie s constituie un tot unitar.
Conform le/islaiei din #om0nia *;<=( 3>??@A>>B, persoanele
2uridice pot ntocmi fie un set complet de situaii financiare! fie un set
simplificat de situaii financiare. 3stfel persoanele 2uridice care la data
bilanului depesc dou din urmtoarele criterii%
- total acti$e & 3.C?>.>>> euro5
- cifra de afaceri & D.3>>.>>> euro5
- numr mediu de salariai & ?> persoane
ntocmesc setul complet de situaii financiare care cuprinde%
bilan!
cont de profit i pierdere!
situaia modificrilor capitalului propriu!
23
situaia fluxurilor de numerar!
notele explicati$e la situaiile financiare anuale.
(ersoanele 2uridice care nu depesc limitele a dou din cele trei
criterii enunate mai sus *total acti$e! cifra de afaceri! numr de salariai,
ntocmesc situaii financiare anuale simplificate care cuprind%
bilan!
cont de profit i pierdere!
notele explicati$e la situaiile financiare anuale.
;pional aceste entiti pot ntocmi i situaia modificrilor
capitalului propriu sau situaia fluxurilor de numerar.
Entitile contabile au obli/aia s ntocmeasc situaii financiare i
n situaia fu"iunii! di$i"rii sau ncetrii potri$it le/ii a acti$itii acestora.
ntocmirea situaiilor financiare cu ntreaga lor formaie de
documente de sintez reprezint un proces complex de agregare a datelor n
vederea construirii indicatorilor economico - financiari privind situaia
patrimoniului i rezultatele obinute. Derularea acestui proces se
concretizeaz ntr-o suit de lucrri, dintre care unele cu caracter preliminar,
iar altele referitoare la redactarea sau completarea propriu-zis a bilanului.
2.1.1. Lucrrile de nchidere a exerciiului financiar
L#'rrile prelimi$re "#t !e#mite l#'rri !e (')i!ere $
e*er'i%i#l#i sunt structurate astfel
1
%
1. 1tabilirea balanei conturilor nainte de in$entariere.
A. In$entarierea /eneral a patrimoniului.
3. Contabilitatea operaiilor de re/ulari"are pri$ind%
a, diferenele de in$entar5
b, amorti"rile5
c, a2ustri pentru deprecieri5
d, pro$i"ioane pentru riscuri i cheltuieli5
e, diferenele de curs $alutar5
f, delimitarea n timp a cheltuielilor i $eniturilor5
E. 1tabilirea balanei conturilor dup in$entariere5
?. .eterminarea re"ultatului exerciiului! impo"itarea profitului i
distribuirea profitului sau finanarea pierderii5
C. #edactarea situaiilor financiare5
D. 3uditarea sau $erificarea situaiilor financiare5
F. 3doptarea! semnarea i publicarea situaiilor financiare anuale5
1
Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai, Institutul Naional de Dezvoltare Proesional!
Continu!, Ghid practic de aplicare a reglementrilor contabile conforme cu directivele europene,
aprobate prin OMFP nr. 3055/00!" Editura C"E"C"C"A"#", $u%ureti, 2&1&, pa'" (2)*
2+
1. +t$,ilire$ ,$l$%ei !e veri&i'$re ($ite !e ivet$riere
-,$l$%$ !e veri&i'$re pr.vi/.rie0
(entru centrali"area i controlul exactitii datelor nre/istrate n
conturi se ntocmete balana de $erificare nainte de in$entarierea
patrimoniului. .iscutat din acest punct de $edere! balana pre/tete datele
de referin necesare comparrii soldurilor din in$entarul contabil i
in$entarul faptic.
4alana conturilor nainte de in$entariere poate fi abordat ca un
in$entar contabil. #elaiile de control proprii balanei sunt cele dintre debitul i
creditul conturilor! nre/istrarea sintetic i analitic. .intre acestea! cea care
ofer informaii de control pri$ind nre/istrarea n conturi a tuturor
documentelor 2ustificati$e este aceea c totalul rula2ului debitor sau creditor
din balan trebuie s fie e/al cu totalul rula2ului calculat n #e/istrul ' 2urnal.
1ituaia de referin a in$entarului faptic o repre"int soldurile
finale calculate n balan. .e aceea! balana poate fi interpretat i ca un
in$entar contabil.
4alana conturilor poate fi discutat i pre"entat i ca instrument
de $erificare a coninutului soldurilor conturilor contabile! n sensul ca
acestea s reflecte operaii economice i financiare reale consemnate n
documentele 2ustificati$e i nre/istrate n concordan cu normele
metodolo/ice de utili"are a conturilor. .in spectrul controlului documentar de
fond! o atenie deosebit se acord conturilor% E>1 G=urni"ori85 E>E G=urni"ori
de imobili"ri85 E>F G=urni"ori ' facturi nesosite85 E>B G=urni"ori ' debitori85
E111 GClieni85 E11F GClieni inceri sau n liti/iu85 E1F GClieni ' facturi de
ntocmit8! E1B GClieni 'creditori85 EC1 G.ebitori di$eri85 ECA GCreditori di$eri85
EED G=onduri speciale ' taxe i $rsminte asimilate85 ED3 G.econtri din
operaii n curs de clarificare85 clasa C GConturi de cheltuieli8 i clasa D
GConturi de $enituri8.
2. Ivet$riere$ 1eer$l $ $'tivel.r2 !$t.riil.r 3i '$pit$l#ril.r
pr.prii
#epre"int lucrarea preliminar prin care se constat existena
tuturor elementelor de acti$! datorii i capitaluri proprii. Constatarea se face
cantitati$'$aloric sau numai $aloric. 3ceast etap este parcurs obli/atoriu!
potri$it re/lementrilor le/ii contabilitii i se efectuea" n conformitate cu
normele pri$ind or/ani"area i efectuarea in$entarierii acti$elor! datoriilor i
capitalurilor proprii! aprobate prin ;<=( AFC1@A>>B.
In$entarierea are ca scop principal stabilirea situaiei reale a
tuturor elementelor de natura acti$elor! datoriilor i capitalurilor proprii ale
fiecrei entiti! precum i a bunurilor i $alorilor deinute cu orice titlu!
aparin0nd altor persoane 2uridice sau fi"ice! n $ederea ntocmirii situaiilor
financiare anuale care trebuie s ofere o ima/ine fidel a po"iiei financiare i
a performanei entitii pentru respecti$ul exerciiu financiar.
2,
n temeiul pre$ederilor Le/ii contabilitii nr. FA@1BB1! republicat!
entitile au obli/aia s efectue"e in$entarierea elementelor de natura
acti$elor! datoriilor i capitalurilor proprii deinute! la nceputul acti$itii! cel
puin o dat n cursul exerciiului financiar pe parcursul funcionrii lor! n
ca"ul fu"iunii sau ncetrii acti$itii! precum i n urmtoarele situaii%
a, la cererea or/anelor de control! cu prile2ul efecturii controlului!
sau a altor or/ane pre$"ute de le/e5
b, ori de c0te ori sunt indicii c exist lipsuri sau plusuri n
/estiune! care nu pot fi stabilite cert dec0t prin in$entariere5
c, ori de c0te ori inter$ine o predare'primire de /estiune5
d, cu prile2ul reor/ani"rii /estiunilor5
e, ca urmare a calamitilor naturale sau a unor ca"uri de for
ma2or5
f, n alte ca"uri pre$"ute de le/e.
6u se poate concepe un bilan! adic nu se pot determina situaia
financiar i performanele unei ntreprinderi la un anumit moment i pe o
anumit perioad de timp! fr s se alctuiasc n prealabil in$entarul.
6umai printr'un bilan alctuit pe ba"e reale! ntreprin"torul se poate orienta
i menine ntr'o economie nsoit de $ariaia preurilor i puterii de
cumprare a banului. #elaia proprie in$entarului prin care se determin
situaia real a patrimoniului la un moment dat este de forma%
C$pit$l#l pr.pri# -A'tiv et0 4 A'tiv#l ivet$ri$t 5 D$t.riile ivet$ri$te
Constatarea existenei elementelor in$entariate se face prin
obser$area direct *prin numrare! c0ntrire! msurare! cubare i calcule
tehnice dup ca", pentru bunurile corporale *materiale,! pe ba" de re/istre
sau documente *extrase de cont confirmate de teri,! pentru bunurile
necorporale *nemateriale,! creane i datorii. n ceea ce pri$ete e$aluarea
elementelor patrimoniale in$entariate! aceasta se face la ni$elul $alorii
actuale! denumit $aloare de in$entar.
6$l.$re$ !e ivet$r ca expresie a $alorii actuale este estimat
n funcie de preul pieei! utilitatea bunului pentru economia ntreprinderii!
starea i amplasarea bunurilor. .e acea! n mai multe lucrri de specialitate
se aprecia" c $aloarea de in$entar este e/al cu $aloarea de ntrebuinare.
Hoate bunurile care se in$entaria" se nscriu n listele de
inventariere! care pot fi distincte sau repre"int prima parte a re/istrului de
in$entar! difereniate n raport de felul i natura acti$elor i pasi$elor
constatate efecti$ pe teren *acti$e imobili"ate! stocuri! producie n curs de
execuie! etc,. #e"ultatele in$entarierii i modul lor de re/ulari"are se
consemnea" ntr'un proces - verbal de inventariere, n care se nscriu! n
principal% perioada de /estiune in$entariat5 persoanele care au fcut
in$entarierea5 plusurile i minusurile constatate5 compensrile efectuate5
2)
bunurile depreciate5 creanele i datoriile incerte i n liti/ii5 creanele!
datoriile i lichiditile n de$i"e5 constituirea i re/ulari"area pro$i"ioanelor5
re/ulari"area amorti"rilor5 alte elemente specifice in$entarierii. #emarc.
3a cum s'a anticipat! listele de in$entariere pot fi tratate ca i documente
distincte de registrul inventar! urm0nd ca prin coninutul su acesta s
fie circumscris numai la recapitulaia elementelor in$entariate. #e/istrul -
in$entar repre"int o recapitulaie a elementelor in$entariate /rupate n
funcie de natura lor! conform postului din bilanul contabil. Exemplificati$!
re/istrul - in$entar este pre"entat mai 2os%
Re'$pit#l$%i$ ivet$r#l#i '.&.rm Re1i"tr#l#i ivet$r
.enumirea structurilor
in$entariate
9aloarea
contabil
9aloarea de
in$entar
.iferene
de
nre/istrat
1. 3cti$e imobili"ate E.>>>.>>> 3.D?>.>>> A?>.>>>
A. 1tocuri CF>.>>> CD>.>>> 1>.>>>
A.1. <ateriale F>.>>> F>.>>> '
A.A. (roduse finite E>>.>>> E>>.>>> '
A.3. <rfuri A>>.>>> 1B>.>>> 1>.>>>I
3. Creane 1>>.>>> B?.>>> ?.>>>
3.1. Clieni 1>>.>>> B?.>>> ?.>>>
I.iferena este calculat n listele de in$entariere la ni$el de
sortimente depreciate. .ac $aloarea de in$entar este mai mare dec0t
$aloarea contabil! n ca"ul acti$elor! n listele de in$entariere este
recunoscut ca $aloare de in$entar nu $aloarea actual ci $aloarea contabil.
2.1.2. Contabilitatea operaiilor de regularizare
2.1.2.1. Operaii privind regularizarea plusurilor i minusurilor de inventar
;dat stabilite re"ultatele in$entarierii! plusurile i minusurile de
in$entar! se procedea" la nre/istrarea i decontarea lor /estionar. 3
efectua aceast operaie nseamn a re/ulari"a re"ultatul in$entarierii.
n principiu! plusurile se nre/istrea" ca intrri n patrimoniul
ntreprinderii! iar minusurile se imput. .ac minusurile constatate la
in$entariere nu sunt din $ina cui$a se decontea"! dup ca"! asupra
cheltuielilor sau $eniturilor ntreprinderii. .e asemenea! se pot admite
compensri cantitati$e ale minusurilor cu plusurile! n ca"urile n care exist
riscul de confu"ie ntre sorturile aceluiai produs! fr a se diminua
patrimoniul unitii. Compensarea se admite! de re/ul! numai pentru
aceeai perioad de /estiune i la acelai /estionar.
2-
(entru bunurile materiale acceptate cu pierderi se acord
sczminte fr a depi $aloarea constatat n minus. .e asemenea!
pentru aceste $alori! n ca"ul compensrii lipsurilor cu plusurile stabilite la
in$entariere! sc"mintele se calculea" numai n situaia c0nd cantitile
lips sunt mai mari dec0t cantitile n plus. Calculul se efectuea" n primul
r0nd pentru $alorile materiale la care s'au constatat lipsurile! iar dac mai
rm0n diferene cantitati$e n minus cotele de sc"minte se pot aplica i
pentru celelalte $alori materiale admise n compensare! la care s'au
constatat plusuri sau la care nu au re"ultat diferene. .iferena stabilit n
minus n urma compensrii i aplicrii tuturor cotelor de sc"minte!
repre"ent0nd un pre2udiciu pentru patrimoniu! se recuperea" de la
persoanele $ino$ate n conformitate cu dispo"iiile le/ale.
n raport de natura structurilor de acti$ i de pasi$! in$entariate!
re/ulari"area diferenelor de in$entar /enerea" urmtoarele tipuri de
nre/istrri%
$0 pl#"#ri !e $'tive im.,ili/$te2 l$ v$l.$re$ !e ivet$r%
2!, 2"!, 2#!, 2$!
%onturile de active imobilizate
& '()
*ubvenii pentru investiii
#emarc. 3preciem c n acest ca" trebuie nre/istrat i H93
corespun"toare! formula fiind%
''2$
+,- deductibil
& ''2(
+,- colectat
i concomitent pentru cota de H93 nedeductibil stabilit pe ba"
de decont! se face nre/istrarea%
2!, 2"!, 2#!, 2$!
& ''2$
+,- . deductibil
(otri$it re/lementrilor rom0neti n locul conturilor debitoare de
mai sus se folosete contul C3? GCheltuieli cu alte impo"ite! taxe i
$rsminte asimilate8
,0 pl#"#rile !e "t.'#ri '#mpr$te7
#!, #2!, #)!, #$!, #(!, #/!
%onturi de stocuri
& $!
%0eltuieli privind stocurile
'0 pl#"#ri l$ "t.'#ri re/#lt$te !i pr.!#'%i$ pr.prie
##!, #'!
%onturi de stocuri
& (""
,enituri aferente costurilor
stocurilor de produse
nre/istrrile de mai sus se fac la $aloarea contabil de intrare!
e/al cu costul de producie.
2(
!0 pl#"#rile !e ive"ti%ii &i$'i$re pe terme "'#rt7
)!
1nvestiii financiare pe termen scurt
& $$'
%0eltuieli privind investiiile
financiare cedate
e0 pl#"#rile '."t$t$te l$ ivet$riere$ '$"ieriei2 l$ ".'iet%ile
'# '$pit$l priv$t7
)#""
%asa
& ()/
-lte venituri din exploatare
a, (entru mi#"#rile !e ivet$r eimp#t$,ile! cu excepia
minusurilor de cas! nre/istrrile sunt de sens in$ers cu cele
pre"entate n ca"ul plusurilor! iar n ca"ul acti$elor imobili"ate
tipul de nre/istrare este%
2
2/!
-mortizri privind imobilizrile
pentru amortizarea aferent
$)/#
%0eltuieli privind activele cedate i
alte operaii de capital
& 2!, 2"!, 2#!, 2$!
Imputarea la $aloarea de nlocuire la data constatrii pa/ubei
inclusi$ H93%
'2/
-lte datorii sau creane n legtur
cu personalul
3sau '$" Debitori diveri4
& 2
()/
''2(
+,- - colectat
(entru bunurile lips sau depreciate calitati$ constatate pe ba"
de in$entariere peste normele le/ale neimputabile se datorea" H93.
;peraiunea se reflect n contabilitate prin nre/istrarea%
$#)
%0eltuieli cu alte impozite, taxe i
vrsminte asimilate
& ''2(
+,- colectat
.ac minusurile de in$entar de natura acti$elor circulante sunt
imputabile! nre/istrrile sunt similare cu cele efectuate n ca"ul minusurilor
neimputabile. Hotodat! pentru $aloarea imputat se face nre/istrarea%
2.
'$"
Debitori diveri
& 2
()/"
,enituri din despgubiri, amenzi i
penaliti
''2(
+,- - colectat
Lipsurile imputabile se e$aluea" la valoarea de nlocuire.
3ceasta repre"int costul de achi"iie al bunului respecti$ la data constatrii
pa/ubei! format astfel%
J preul de cumprare practicat pe pia
* + , taxele nerecuperabile
* + , cheltuielile de transport ' apro$i"ionare
* + , alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau
pentru intrarea n /estiune
.ac bunurile lips imputabile nu pot fi cumprate pe pia!
$aloarea de imputare se stabilete de specialiti n domeniul respecti$.
Cu oca"ia stabilirii diferenelor de in$entar se nre/istrea" i
stocurile finale sau $ariaia stocurilor n ca"ul metodei in$entarului
intermitent. <rimea stocurilor se determin prin in$entarul fi"ic al acestora!
iar ieirile prin calcul pe ba"a relaiei%
Ieirile de sto%uri / 0to%ul iniial 1 Intr!rile de sto%uri - 0to%ul inal
Hipurile de nre/istrri au fost pre"entate la contabilitatea
operaiilor pri$ind stocurile.
3a cum pre$d normele le/ale! n ca"ul in$entarului intermitent!
$alorile materiale se e$aluea" la preul de nre/istrare a ultimei intrri n
/estiune *o asemenea soluie este contrar metodelor de e$aluare a
stocurilor,.
Calitatea in$entarului ca metod de e$iden i calcul se extinde i
la determinarea unor indicatori economico ' financiari sau asi/urarea unor
date primare de intrare n contabilitate. .e exemplu! calculul costului
produciei neterminate! determinarea sc"mintelor i pierderilor pentru
bunurile pre$"ute cu un asemenea re/im! predarea ' primirea de /estiuni!
lichidarea i fu"ionarea ntreprinderilor etc.
#e"ultatele in$entarierii se consemnea" n Procesul - verbal
de inventariere, n care se nscriu! n principal! perioada de /estiune
in$entariat5 persoanele care au efectuat in$entarierea5 plusurile i
minusurile constatate5 compensrile efectuate5 bunurile depreciate5 creanele
i datoriile incerte i n liti/ii5 datoriile i lichiditile n de$i"e5 constituirea i
3&
re/ulari"area pro$i"ioanelor5 re/ulari"area amorti"rilor5 alte elemente
specifice in$entarierii.
2.1.2.2. Operaii privind calculul amortizrilor
n principiu! amorti"area acti$elor imobili"ate se calculea" i
nre/istrea" pe ba"a planului de amorti"are sau a fielor mi2loacelor fixe. La
nchiderea exerciiului financiar! cu oca"ia in$entarierii /enerale a
patrimoniului! este normal ca $aloarea de in$entar s fie e/al cu $aloarea
rmas de amorti"at.
.ac $aloarea de in$entar este mai mic dec0t cea rmas de
amorti"at! diferena se re/ulari"ea" astfel%
a, nre/istrarea unei amorti"ri! n ca"ul n care se constat o
depreciere ire$ersibil *exemplu mi2loacele fixe inutili"abile propuse pentru
casare,5
b, constituirea unor pro$i"ioane pentru deprecierea mi2loacelor
fixe! n ca"ul c0nd se constat o depreciere re$ersibil sau relati$ ca urmare
a unor cau"e cum sunt%
apariia unei deprecieri de care nu s'a inut seama cu oca"ia
amorti"rii5
suprae$aluarea mi2loacelor fixe cu oca"ia ree$alurii anterioare5
lipsa de utilitate n momentul in$entarierii *trecute n conser$are!
inutili"abile temporar,5
alte cau"e care determin ca $aloarea actual s fie mai mic
dec0t $aloarea rmas de amorti"at.
$/!
%0eltuieli cu amortizrile
provizioanele i a5ustarea la inflaie
& 2/!
-mortizri privind imobilizrile
corporale
2.1.2.3. Operaii privind ajustrile pentru deprecieri
32ustrile pentru deprecieri $i"ea" acele elemente de acti$
neamorti"abile a cror $aloare de in$entar la data nchiderii exerciiului este
mai mic dec0t $aloarea contabil de intrare. 3ceste micorri de $aloare au
un caracter re$ersibil! n consecin sunt re/ulari"ate la nchiderea conturilor.
n acest scop se procedea" astfel%
a, n situaia n care deprecierea calculat pe ba"a in$entarului
*$aloarea contabil ' $aloarea de in$entar, este superioar pro$i"ionului
constituit * soldul creditor al conturilor de pro$i"ioane pentru deprecieri,! se
constituie un pro$i"ion suplimentar! iar nre/istrarea de principiu este%
$/!
%0eltuieli cu amortizrile
provizioanele i a5ustarea la inflaie
& 26!, #6!, '6!, )6!
%onturi de a5ustri pentru
deprecieri
31
b, n ca"ul n care deprecierea constatat pe ba"a in$entarului
este inferioar pro$i"ionului constituit! se diminuea" pro$i"ionul nre/istrat
cu diferena corespun"toare efectu0ndu'se nre/istrarea de principiu%
26!, #6!, '6!, )6!
deprecieri
& (/!
,enituri din a5ustri i provizioane
<etoda de nre/istrare pre"entat mai sus este denumit metoda
/eneral sau relurii pro$i"ioanelor! alturi de ea fiind cunoscut i metoda
anulrii pro$i"ioanelor. n ca"ul aplicrii ultimei metode! la anularea soldului
creditor al conturilor de pro$i"ioane pentru deprecieri se face nre/istrarea de
principiu%
26!, #6!, '6!, )6!
deprecieri
& (/!
,enituri din a5ustri i provizioane
(entru pro$i"ioanele constatate i calculate pe ba"a in$entarului
se face nre/istrarea de principiu%
$/!
%0eltuieli cu amortizrile,
provizioanele i a5ustrile pentru
depreciere sau pierdere de valoare
& 26!, #6!, '6!, )6!
deprecieri
(entru deprecierea stocurilor o importan deosebit cu implicaii
asupra mrimii pro$i"ioanelor are structura luat n calcul ca unitate de
obser$are. n acest sens pot fi reinute pentru studiu pre$ederile I31 A %
a, costul istoric al stocurilor poate s nu fie recuperabil dac
preurile de $0n"are ale acestora sau redus! sau dac stocurile s'au
deteriorat sau dac au de$enit n totalitate sau parial n$echite *desuete,5
b, deprecierile sunt calculate separat pentru fiecare articol! pentru
o /rup de articole similare! pentru o cate/orie ntrea/ de articole n stoc
*exemplu produsele finite, sau pentru produsele aferente unui sector de
acti$itate sau dac acestea sunt calculate /lobal pentru totalitatea stocurilor
ntreprinderii5
c, practica calculrii deprecierii stocurilor pe /rupe! sector de
acti$itate sau /lobal are ca re"ultat compensarea pierderilor /enerate! prin
profituri nereali"ate5
d, n situaiile financiare stocurile trebuie e$aluate la $aloarea cea
mai mic dintre costul istoric i $aloarea reali"abil net conform principiului
prudenei adoptat de contabilitate5
e, practica stabilirii deprecierii stocurilor sub costul istoric! n
funcie de $aloarea reali"abil net! corespunde n principiu cu acti$ele pe
32
termen scurt ce nu trebuie e$aluate la ni$elul superior sumelor ce pot fi
obinute5
f, stocurile normale de materii prime i materiale consumabile
deinute pentru a fi ncorporate n producia de bunuri nu trebuie s fie
e$aluate sub costul istoric dat! dac produsele finite n care ele $or fi
ncorporate apar c ar trebui s fie $0ndute la costul istoric sau deasupra lui.
Hotui! o scdere a preului materiilor prime indic faptul c
mrimea costului istoric al produselor finite care $or fi fabricate $a depi
$aloarea reali"abil net. n aceste condiii este necesar o reducere a
preului stocurilor! costul de nlocuire fiind n acest ca" ba"a de e$aluare a
$alorii reali"abile nete.
Exemplificati$ e$aluarea a2ustrilor pri$ind deprecierea stocurilor
se pre"int n tabelul de mai 2os
.enumire cont 31.1A.6 31.1A.6'1
Cost
istoric
9aloare
in$entar
.epre
ciere
Cost
istoric
9aloare
in$entar
.epre
ciere
<ateria prim 3 1.>>> 1.A>> 1.3>> 1.E>>
<ateria prim 4 1.1>> B>> A>> 1.E>> 1.E?>
<ateria prim C 1.A>> 1.3?> BF> BC? 1?
H;H3L 3.3>> 3.E?> A>> 3.CF> 3.F1? 1?
.eprecierea n exerciiul G68 de A>>.>>> lei fiind mai mare dec0t
deprecierea de 1?.>>> lei din exerciiul G6'18 se $a efectua nre/istrarea%
CF1E & 3B1 1F?.>>>
:n ca" specific de constatare a deprecierii este cel pri$itor la
reducerile de pre la mrfurile lent i /reu $andabile la unitile comerciale cu
amnuntul. nre/istrrile contabile care inter$in cu aceast oca"ie sunt%
a, $aloarea deprecierii constatate la in$entar%
$/"'
%0eltuieli de exploatare privind
a5ustrile pentru deprecierea
activelor circulante
& #6(
-5ustri pentru deprecierea
mrfurilor
b, preul de $0n"are al mrfurilor respecti$! mai puin H93
aferent%
)#""
%asa n lei
& ((
,enituri din v7nzarea mrfurilor
c, costul de achi"iie al mrfurilor $0ndute depreciate%
$(
%0eltuieli privind mrfurile
& #("
8rfuri
33
d, reluarea pro$i"ionului constituit%
#6(
-5ustri pentru deprecierea
mrfurilor
& (/"'
,enituri din a5ustri pentru
deprecierea activelor circulante
(ro$i"ioane pentru deprecierea mrfurilor 9enituri din pro$i"ioane
pentru deprecierea acti$elor circulante
2.1.2.4. Operaii privind provizioanele pentru riscuri i cheltuieli
3a cum s'a artat! pro$i"ioanele pentru riscuri i cheltuieli se
constituie pentru finanarea acelor cheltuieli i pierderi a cror reali"are sau
plat este incert ori pentru cheltuieli care de$in exi/ibile n perioadele
urmtoare.
La nchiderea exerciiului! pro$i"ioanele constituite efecti$ se
nre/istrea" n debitul conturilor de cheltuieli i creditul conturilor de
pro$i"ioane pentru riscuri i cheltuieli. .e asemenea! se anali"ea"
pro$i"ioanele constituite la finele anului precedent i cele n cursul
exerciiului! re/ulari"0ndu'se astfel%
a, prin debitul conturilor de cheltuieli n ca"ul ma2orrii
pro$i"ionului%
$/!
%0eltuieli cu amortizrile,
provizioanele i a5ustrile pentru
depreciere sau pierdere de
valoare
& ")!
9rovizioane pentru riscuri i
c0eltuieli
b, prin creditul conturilor de $enituri c0nd pro$i"ionul trebuie
diminuat sau anulat! respecti$ acesta de$ine total sau parial
fr obiect%
")!
9rovizioane pentru riscuri i
c0eltuieli
& (/!
,enituri din provizioane i a5ustri
pentru depreciere sau pierdere de
valoare
2.1.2.5. Dierenele de curs valutar
; ntreprindere poate desfura acti$iti n strintate n dou
moduri% *1, ea poate reali"a tran"acii n $alut i5 *A, poate a$ea operaiuni
n strintate.
Hran"acia n $alut este o tran"acie care este exprimat sau care
necesit decontarea n $alut! inclusi$ tran"aciile re"ultate atunci c0nd o
ntreprindere% cumpr sau $inde bunuri sau ser$icii al cror pre este
exprimat n $alut5 mprumut sau ofer spre mprumut fonduri! sumele ce
3+
urmea" a fi ncasate sau pltite fiind exprimate n $alut5 achi"iionea" sau
nstrinea" acti$e5 contractea" sau achit datorii exprimate n $alut5
de$ine parte a unui contract de schimb $alutar nereali"at.
.iferena de curs $alutar este diferena ce re"ult din raportarea
aceluiai numr de uniti ale unei $alute n moneda de raportare! la cursuri
de schimb diferite.
(entru recunoaterea diferenelor de curs $alutar! diferenele de
curs $alutar ce apar cu oca"ia decontrii elementelor monetare *creante!
disponibilitati, sau a raportrii elementelor monetare ale unei ntreprinderi la
cursuri diferite fa de cele la care au fost nre/istrate iniial pe parcursul
perioadei ori fa de cele la care au fost raportate n situaiile financiare
anterioare trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli n perioada n care
apar! cu excepia diferenelor de curs $alutar tratate ca fiind capital propriu.
2.1.2.!. Operaii privind delimitarea "n timp a cheltuielilor i veniturilor
(entru a stabili corect re"ultatul exerciiului este necesar
separarea n timp a cheltuielilor i $eniturilor nre/istrate n cursul exerciiului
sau preluate ca sold din exerciiul precedent. n sfera re/ulari"rii cheltuielilor
i $eniturilor se cuprind%
operaiile pri$ind nre/istrarea cheltuielilor de plat *facturi
neprimite! documente de plat nentocmite, i $eniturilor de reali"at *facturi
nentocmite pentru bunuri materiale i prestaii furni"ate,5
operaii pri$ind re/ulari"area cheltuielilor determinate de facturi
primite fr bunuri materiale i prestaii *la cumprtor, i $eniturilor pentru
facturile ntocmite fr expedierea bunurilor materiale sau recepia prestaiilor
*la $0n"tor,5
operaiile pri$ind re/ulari"area cheltuielilor i $eniturilor
nre/istrate n a$ans *prestaii care afectea" dou exerciii,5
operaii pri$ind etalarea *reparti"area, cheltuielilor pe mai multe
exerciii.
n continuare se $or aborda numai ultimele dou cate/orii de
operaii! primele fiind tratate la capitolele I9! 9 i 9II.
;peraiile de re/ulari"are a cheltuielilor i $eniturilor nre/istrate n
a$ans /enerea" urmtoarele tipuri de nre/istrri contabile%
a. cheltuieli pri$ind reparaiile nepre$i"ibile ce se reparti"ea" pe
parcursul mai multor exerciii%
2
'("
%0eltuieli n avans
''2$
+,- deductibil
& '"
:urnizori
3,
.ac reparaia s'a executat cu fore proprii! $aloarea decontat la
nchiderea exerciiului financiar ca fiind aferent exerciiilor urmtoare se
contabili"ea" prin relaia%
'("
%0eltuieli n avans
& ()/
b. cheltuielile constatate la nchiderea exerciiului ca fiind aferente
exerciiului urmtor%
'("
%0eltuieli n avans
& $!, $"!, $2!
%0eltuieli privind stocurile,
c0eltuieli privind serviciile
executate de teri
c. cota scadent de cheltuieli preluate din exerciiul precedent!
nre/istrare efectuat pe ba"a scadenarelor%
$!, $"!, $2!
executate de teri
& '("
%0eltuieli n avans
d. cota de cheltuieli nre/istrat n cursul exerciiului direct n contul
ED1 GCheltuieli n a$ans8 i transferate asupra cheltuielilor exerciiului curent
ncheiat%
'("
%0eltuieli n avans
& $!, $"!, $2!
executate de teri
e. $enituri nre/istrate n a$ans n cursul exerciiului direct n conturile
de re/ulari"ri%
'"""
%lieni
& '(2
,enituri n avans
f. $enituri nre/istrate n a$ans la conturile de re/ulari"ri i
transferate asupra exerciiului curent%
'(2
,enituri n avans
& (! -($!
%onturi de venituri
/. $enituri nre/istrate n a$ans n conturile de $enituri i transferate
la nchiderea exerciiului conturilor de re/ulari"are%
(! -($!
%onturi de venituri
& '(2
,enituri n avans
3)
;peraiile pri$ind cheltuielile de reparti"at pe mai multe exerciii
sunt re"ol$ate n contabilitatea din ara noastr n aceeai cate/orie cu cele
pri$ind cheltuielile nre/istrare n a$ans. 3a cum se pre$ede n (lanul
contabil /eneral! cheltuielile de reparti"at asupra mai multor exerciii cuprind
cheltuielile ce se raportea" la produciile $iitoare! implicit i la $0n"rile
$iitoare! de exemplu% cheltuieli de ncercare a unor preexploatri! testarea
mainilor! formarea personalului! studii tehnice ale procesului de producie!
cheltuieli de reor/ani"are! cheltuieli pri$ind reparaiile capitale etc.
2.1.3. Balana conturilor dup inventariere
.up efectuarea in$entarierii i contabili"rii re/ulari"rilor de
in$entar se ntocmete o nou balan a conturilor. =uncia acesteia se
manifest cu precdere pentru pre/tirea informaiei necesare determinrii
re"ultatului exerciiului i asi/urarea suportului informaional necesar
redactrii bilanului contabil.
;pin0nd pentru o asemenea balan! este de remarcat c n
spiritul principiului di$ul/rii inte/rale a informaiei! n cadrul balanei
contabile este necesar redactarea conturilor de cheltuieli i $enituri! dup
ca"! cu soldurile debitoare i creditoare. Este mpotri$a transparenei
informaiei! actuala practic a ntocmirii balanei dup nchiderea conturilor
de cheltuieli i de $enituri. 4alana se redactea" nainte de stabilirea
re"ultatului exerciiului i nu dup determinarea acestuia. Ea se delimitea"
i ca suport informaional pentru nchiderea conturilor de cheltuieli i de
$enituri.
2.1.4. eter!inarea rezultatului exerciiului "i i!pozitarea
profitului precu! #i di#tribuirea rezultatului exerciiului $
finanarea pierderii
(rincipial! formula /eneral de calcul a re"ultatului contabil nainte
de impo"itare este%
;ezultat
contabil
& ,enituri -
%0eltuieli anga5ate pt.
realizarea veniturilor
.in punct de $edere contabil pentru a stabili re"ultatul exerciiului
se procedea" la nchiderea conturilor de cheltuieli i de $enituri. #elaiile
dintre conturi inter$enite cu aceast oca"ie sunt%
a, nchiderea conturilor de cheltuieli! pentru soldurile debitoare%
"2"
9rofit sau pierdere
& $!!
%onturi de c0eltuieli
b, nchiderea conturilor de $enituri! pentru soldurile creditoare%
3-
(!!
%onturi de venituri
& "2"
9rofit sau pierdere
(rocedura /eneral pre"entat mai sus se nuanea" n
contabilitatea din #om0nia! a$0nd n $edere pre$ederile Le/ii contabilitii nr.
FA@1BB1 republicat i Le/ii nr. ?D1@A>>3 pri$ind Codul fiscal. 3stfel! n prima
le/e se pre$ede c n contabilitate! profitul sau pierderea se stabilete lunar.
Cea de a doua le/e stabilete c profitul impo"abil i impo"itul pe profit se
calculea" i e$idenia" lunar cumulat de la nceputul anului fiscal
A
. ntruc0t
contabilitatea este conectat la fiscalitate! calculul i e$idena nu se pot
reali"a dec0t prin contabilitate.
n ba"a celor artate mai sus! la nchiderea exerciiului! situaia n
contul 1A1 G(rofit i pierdere8 fr nre/istrarea cheltuielilor i $eniturilor pe
luna decembrie se pre"int astfel%
1A1 G(rofit i pierdere8
Cheltuielile cumulate p0n la 3>
noiembrie! inclusi$ cheltuielile cu
impo"itul pe profit
9eniturile cumulate p0n la 3>
noiembrie
1oldul creditor ' (rofit net 1old debitor ' (ierdere net
La nchiderea exerciiului financiar contul 1A1 G(rofit i pierdere8
ncorporea" cheltuielile pe luna decembrie! inclusi$ impo"itul calculat pe
luna decembrie i $eniturile reali"ate pe aceeai lun. 1e preci"ea" c
mrimea impo"itului pe profit pe luna decembrie este e/al cu impo"itul
calculat pe luna noiembrie.
<odul specific de calcul i impo"itare a profitului n #om0nia
/enerea" la nchiderea exerciiului financiar definirea n plan teoretic a
relaiei de calcul a re"ultatului contabil. n componena cheltuielilor
corespondente $eniturilor reali"ate se includ i cheltuielile cu impo"itul pe
profit calculat i e$ideniat *pltit, n cursul exerciiului. .e aceea! se poate
aprecia c re"ultatul contabil nainte de impo"itare este caracteri"at prin
formula%
#e"ultat contabil
nainte de
impo"itare
&
9enituri
reali"ate
'
Cheltuieli
corespondente
$eniturilor reali"ate
+
Cheltuieli cu impo"itul
pe profit calculat i
e$ideniat n cursul
exerciiului
=olosind datele nre/istrate n conturile de cheltuieli i $enituri
consemnate n balan! nchiderea conturilor n condiiile n care impo"itarea
profitului se efectuea" la nchiderea exerciiului! se pre"int astfel%
a, nchiderea conturilor de cheltuieli
b, nchiderea conturilor de $enituri
2

3(
n urma ni$elrii conturilor de $enituri i cheltuieli situaia n contul
1A1 G(rofit i pierdere8 se pre"int astfel%
(entru impo"itarea profitului! trebuie pornit de la realitatea c nu n
toate ca"urile principiile contabile subordonate ima/inii fidele sunt
con$er/ente n totalitate cu principiile impunerii fiscale. .e aceea! trebuie
fcut distincie ntre re"ultatul contabil i re"ultatul fiscal.
Re/#lt$t#l '.t$,il repre"int suma /lobal a profitului sau
pierderii exerciiului financiar ce fi/urea" n contul 1A1 G(rofit i pierdere8
nainte de impo"itare.
Re/#lt$t#l &i"'$l repre"int profitul impo"abil sau pierderea
fiscal a exerciiului! stabilit potri$it re/ulilor fiscale i n funcie de care se
calculea" $olumul impo"itelor exi/ibile *sau rambursabile,.
Exist mai multe metodolo/ii de calcul a impo"itului pe profit cu
implicaii! n ca"ul unora i asupra contabilitii. 3stfel anumite practici
$i"ea" nre/istrarea n contabilitate numai a impo"itelor pe profit exi/ibile
sau aferente anului fiscal! n timp ce alte practici au n $edere i
contabili"area implicaiilor fiscale $iitoare ale tran"aciilor i e$enimentelor
pre"ente! respecti$ repre"entarea creanelor sau datoriilor am0nate din
impo"itul pe profit
3
.
n sistemul de contabilitate din #om0nia! potri$it le/islaiei i
re/lementrilor fiscale se utili"ea" numai metoda impo"itelor curente sau
exi/ibile. n aceste condiii masa profitului impo"abil se determin pe ba"a
relaiei%
Pr.&it imp./$,il 4 Re/#lt$t '.t$,il 8 De!#'eri &i"'$le 8 C)elt#ieli
e!e!#'ti,ile.
.ac se face recurs la Codul fiscal! profitul impo"abil se
calculea" ca diferen ntre $eniturile reali"ate din orice surs i cheltuielile
efectuate pentru reali"area acestora! dintr'un an fiscal! din care se scad
$eniturile neimpo"abile i se adun cheltuielile nedeductibile.
Cota /eneral de impo"itare este 1C K cu excepiile pre"entate
prin le/e.
Conform codului fiscal! cheltuielile se mpart n%
- cheltuieli deductibile5
- cheltuieli cu deductibilitate limitat5
- cheltuieli nedeductibile5
Cheltuielile sunt deductibile numai dac sunt aferente reali"rii
$eniturilor i cele considerate deductibile conform pre$ederilor le/ale n
$i/oare.
3
At2anasiu P3P, Contabilitatea inan%iar! ro45neas%! - ar4onizat! %u Dire%tivele %ontabile
Europene i 0tandardele Internaionale de Contabilitate, Editura Intel%redo, Deva, 2&&2
3.
Cheltuielile cu deductibilitate limitat sunt menionate n Codul
fiscal la art. A1. C0te$a cate/orii cu deductibilitate limitat sunt%
a, cheltuielile de protocol n limita unei cote de AK aplicat asupra
diferenei re"ultate dintre totalul $eniturilor impo"abile i totalul cheltuielilor
aferente $eniturilor impo"abile! altele dec0t cheltuielile de protocol i
cheltuielile cu impo"itul pe profit5
b, suma cheltuielilor cu indemni"aia de deplasare acordat
salariailor pentru deplasri n #om0nia i n strintate! n limita a de A!? ori
ni$elul le/al stabilit pentru instituiile publice5
c, cheltuielile sociale! n limita unei cote de p0n la AK! aplicat
asupra $alorii cheltuielilor cu salariile personalului. Intr sub incidena acestei
limite! cu prioritate! a2utoarele pentru natere! a2utoarele pentru
nmorm0ntare! a2utoarele pentru boli /ra$e sau incurabile i prote"ele!
precum i cheltuielile pentru funcionarea corespun"toare a unor acti$iti
sau uniti aflate n administrarea contribuabililor5 /rdinie! cree! ser$icii de
sntate acordate n ca"ul bolilor profesionale i al accidentelor de munc
p0n la internarea ntr'o unitate sanitar! mu"ee! biblioteci! cantine! ba"e
sporti$e! cluburi! cmine de nefamiliti! precum i pentru colile pe care le au
sub patrona2. n cadrul acestei limite! pot fi deduse i cheltuielile
repre"ent0nd% tichete de cre acordate de an/a2ator n conformitate cu
le/islaia n $i/oare! cadouri n bani sau n natur oferite copiilor minori ai
salariailor! cadouri n bani sau n natur acordate salariatelor! costul
prestaiilor pentru tratament i odihn! inclusi$ transportul! pentru salariaii
proprii i pentru membrii de familie ai acestora! a2utoare pentru salariaii care
au suferit pierderi n /ospodrie i contribuia la fondurile de inter$enie ale
asociaiei profesionale a minerilor! a2utorarea copiilor din coli i centre de
plasament5
d, perisabilitile! n limitele stabilite de or/anele de specialitate ale
administraiei centrale! mpreun cu instituiile de specialitate! cu a$i"ul
<inisterului =inanelor (ublice5
e, cheltuielile repre"ent0nd tichetele de mas acordate de
an/a2atori! potri$it le/ii5
/, cheltuielile cu pro$i"ioane i re"er$e
h, cheltuielile cu dob0nda i diferenele de curs $alutar5
i, amorti"area! n limita pre$"ut la art. AE5
2, cheltuielile efectuate n numele unui an/a2at! la schemele de
pensii facultati$e! n limita unei sume repre"ent0nd echi$alentul n lei a E>>
euro ntr'un an fiscal! pentru fiecare participant5
L, cheltuielile cu primele de asi/urare $oluntar de sntate! n
limita unei sume repre"ent0nd echi$alentul n lei a A?> euro ntr'un an fiscal!
pentru fiecare participant5
l, cheltuielile pentru funcionarea! ntreinerea i repararea
locuinelor de ser$iciu situate n localitatea unde se afl sediul social sau
unde societatea are sedii secundare! deductibile n limita corespun"toare
+&
suprafeelor construite pre$"ute de Le/ea locuinei nr. 11E@1BBC!
republicat! cu modificrile i completrile ulterioare! care se ma2orea" din
punct de $edere fiscal cu 1>K5
m, cheltuielile de funcionare! ntreinere i reparaii aferente unui
sediu aflat n locuina proprietate personal a unei persoane fi"ice! folosit i
n scop personal! deductibile n limita corespun"toare suprafeelor puse la
dispo"iia societii n ba"a contractelor ncheiate ntre pri! n acest scop5
n, cheltuielile de funcionare! ntreinere i reparaii! exclusi$ cele
pri$ind combustibilul! aferente autoturismelor folosite de persoanele cu funcii
de conducere i de administrare ale persoanei 2uridice! deductibile limitat la
cel mult un sin/ur autoturism aferent fiecrei persoane cu astfel de atribuii.
Cheltuielile nedeductibile din punct de $edere fiscal sunt pre$"ute
la art. A1! alin *E,%
a, cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impo"itul pe profit
datorat! inclusi$ cele repre"ent0nd diferene din anii precedeni sau din anul
curent! precum i impo"itele pe profit sau pe $enit pltite n strintate. 1unt
nedeductibile i cheltuielile cu impo"itele nereinute la surs n numele
persoanelor fi"ice i 2uridice nere"idente! pentru $eniturile reali"ate din
#om0nia5
b, dob0n"ile@ma2orrile de nt0r"iere! amen"ile! confiscrile i
penalitile de nt0r"iere datorate ctre autoritile rom0ne! potri$it
pre$ederilor le/ale. 3men"ile! dob0n"ile! penalitile sau ma2orrile datorate
ctre autoriti strine ori n cadrul contractelor economice ncheiate cu
persoane nere"idente i@sau autoriti strine sunt cheltuieli nedeductibile! cu
excepia ma2orrilor al cror re/im este re/lementat prin con$eniile de
e$itare a dublei impuneri.
c, cheltuielile pri$ind bunurile de natura stocurilor sau a acti$elor
corporale constatate lips din /estiune ori de/radate! neimputabile! pentru
care nu au fost ncheiate contracte de asi/urare! precum i taxa pe $aloarea
adu/at aferent
d, cheltuielile cu taxa pe $aloarea adu/at aferent bunurilor
acordate salariailor sub forma unor a$anta2e n natur! dac $aloarea
acestora nu a fost impo"itat prin reinere la surs5
e, cheltuielile fcute n fa$oarea acionarilor sau asociailor! altele
dec0t cele /enerate de pli pentru bunurile li$rate sau ser$iciile prestate
contribuabilului! la preul de pia pentru aceste bunuri sau ser$icii5
f, cheltuielile nre/istrate n contabilitate! care nu au la ba" un
document 2ustificati$! potri$it le/ii! prin care s se fac do$ada efecturii
operaiunii sau intrrii n /estiune! dup ca"! potri$it normelor5
/, cheltuielile nre/istrate de societile a/ricole! constituite n
ba"a le/ii! pentru dreptul de folosin al terenului a/ricol adus de membrii
asociai! peste cota de distribuie din producia reali"at din folosina
acestuia! pre$"ut n contractul de societate sau asociere5
+1
h, cheltuielile determinate de diferenele nefa$orabile de $aloare a
titlurilor de participare la persoanele 2uridice la care se dein participaii!
precum i de diferenele nefa$orabile de $aloare aferente obli/aiunilor emise
pe termen lun/! cu excepia celor determinate de $0n"area'cesionarea
acestora. Excepia nu se aplic pentru cheltuielile repre"ent0nd $aloarea de
nre/istrare a titlurilor de participare tran"acionate pe piaa autori"at i
supra$e/heat de Comisia 6aional a 9alorilor <obiliare! n perioada 1
ianuarie A>>B'31 decembrie A>>B inclusi$5
i, cheltuielile aferente $eniturilor neimpo"abile! cu excepii conform
Codului =iscal
2, cheltuielile cu contribuiile pltite peste limitele stabilite sau care
nu sunt re/lementate prin acte normati$e5
L, cheltuielile cu primele de asi/urare pltite de an/a2ator! n
numele an/a2atului! care nu sunt incluse n $eniturile salariale ale an/a2atului!
conform titlului III5
l, alte cheltuieli salariale i@sau asimilate acestora! care nu sunt
impo"itate la an/a2at! cu excepia pre$ederilor titlului III5
m, cheltuielile cu ser$iciile de mana/ement! consultan! asisten
sau alte prestri de ser$icii! pentru care contribuabilii nu pot 2ustifica
necesitatea prestrii acestora n scopul acti$itilor desfurate i pentru care
nu sunt ncheiate contracte5
n, cheltuielile cu primele de asi/urare care nu pri$esc acti$ele
contribuabilului! precum i cele care nu sunt aferente obiectului de acti$itate!
cu excepia celor care pri$esc bunurile repre"ent0nd /aranie bancar pentru
creditele utili"ate n desfurarea acti$itii pentru care este autori"at
contribuabilul sau utili"ate n cadrul unor contracte de nchiriere sau de
leasin/! potri$it clau"elor contractuale5
o, pierderile nre/istrate la scoaterea din e$iden a creanelor
incerte sau n liti/iu! nencasate! pentru partea neacoperit de pro$i"ion!
p, cheltuielile de sponsori"are i@sau mecenat i cheltuielile pri$ind
bursele pri$ate! acordate potri$it le/ii. Contribuabilii care efectuea"
sponsori"ri i@sau acte de mecenat! precum i cei care acord burse
pri$ate! potri$it le/ii! scad din impo"itul pe profit datorat sumele aferente!
dac totalul acestor cheltuieli ndeplinete cumulati$ urmtoarele condiii%
1. este n limita a 3
>
@
>>
din cifra de afaceri5
A. nu depete mai mult de A>K din impo"itul pe profit datorat.
r, cheltuielile nre/istrate n e$idena contabil! care au la ba" un
document emis de un contribuabil inacti$ al crui certificat de nre/istrare
fiscal a fost suspendat n ba"a ordinului preedintelui 3/eniei 6aionale de
3dministrare =iscal.
s, cheltuielile cu taxele i coti"aiile ctre or/ani"aiile
ne/u$ernamentale sau asociaiile profesionale care au le/tur cu acti$itatea
desfurat de contribuabili i care depesc echi$alentul n lei a E.>>> euro
anual! altele dec0t cele pre$"ute la alin. *A, lit. /, i m,5
+2
, cheltuielile repre"ent0nd $aloarea deprecierilor mi2loacelor fixe!
n ca"ul n care! ca urmare a efecturii unei ree$aluri! se nre/istrea" o
descretere a $alorii acestora5
Conform codului fiscal 7profitul impo"abil se calculea" ca
diferen intre $eniturile reali"ate din orice sursa si cheltuielile efectuate
pentru reali"area acestora! dintr'un an fiscal! din care se scad $eniturile
neimpo"abile si se adau/ cheltuielile nedeductibile.8 .
n nelesul le/ii! sunt considerate venituri neimpozabile%
a, di$idendele primite de la o persoan 2uridic rom0n5
b, diferenele fa$orabile de $aloare a titlurilor de participare!
nre/istrate ca urmare a ncorporrii re"er$elor! beneficiilor sau primelor de
emisiune la persoanele 2uridice la care se dein titluri de participare! precum
i diferenele de $aloare a in$estiiilor financiare pe termen lun/!
repre"ent0nd aciuni deinute la societi afiliate! titluri de participare i
in$estiii deinute ca imobili"ri! nre/istrate astfel potri$it re/lementrilor
contabile. 3cestea sunt impo"abile la data transmiterii cu titlu /ratuit! a
cesionrii! a retra/erii! lichidrii in$estiiilor financiare! precum i la data
retra/erii capitalului social la persoana 2uridic la care se dein titlurile de
participare5
c, $eniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s'a acordat
deducere! $eniturile din reducerea sau anularea pro$i"ioanelor pentru care
nu s'a acordat deducere! precum i $eniturile din recuperarea cheltuielilor
nedeductibile5
d, $eniturile neimpo"abile! pre$"ute expres n acorduri i
memorandumuri aprobate prin acte normati$e.
e, n perioada 1 ianuarie A>>B'31 decembrie A>>B inclusi$!
$eniturile din tran"acionarea titlurilor de participare pe piaa autori"at i
supra$e/heat de Comisia 6aional a 9alorilor <obiliare. n aceeai
perioad! cheltuielile repre"ent0nd $aloarea de nre/istrare a acestor titluri
de participare! precum i cheltuielile nre/istrate cu oca"ia desfurrii
operaiunilor de tran"acionare repre"int cheltuieli nedeductibile la calculul
profitului impo"abil.
La calculul profitului impo"abil sunt deductibile numai
urmtoarele sumele utili"ate pentru constituirea sau ma2orarea re"er$elor si a
pro$i"ioanelor% re"er$a le/al! in limita a ?K din profitul contabil! p0n ce
acesta $a atin/e a cincea parte din capitalul social subscris si $rsat!
conform pre$ederilor Le/ii 31@1BB> pri$ind societile comerciale! republicata!
cu modificrile si completrile ulterioare5 (entru calcularea acestei re"er$e!
normele pre$d ca se ia in calcul profitul contabil amendat prin scderea
$eniturilor neimpo"abile si adu/area cheltuielilor aferente acestor $enituri
neimpo"abile.
+3
(lata impo"itului pe profit se efectuea" trimestrial! p0n la data
de A? inclusi$ a primei luni din trimestrul urmtor.
Calculul impo"itului pe profit se face pe ba"a G declaraiei pri$ind
impo"itul pe profit8 depus la or/anele fiscale p0n la data menionat mai
nainte acesta fiind i termenul de plat a impo"itului. <odelul de calcul a
re"ultatului fiscal! implicit impo"itarea profitului ce st la ba"a declaraiei de
impunere se pre"int astfel%
9enituri din exploatare! financiare i extraordinare
' Cheltuieli aferente $eniturilor din exploatare *inclusi$ cheltuielile
pri$ind impo"itul pe profit,! financiare i extraordinare
= Total profit pierdere!
' .educeri fiscale
+ Cheltuieli nedeductibile din punct de $edere fiscal%
= Profitul impozabil pierderi! nainte de reportarea pierderii
' (ierderile de recuperat din anii precedeni
= Profitul impozabil pierderi!
Impo"itul pe profit & (rofitul impo"abil M 1C K *la contribuabilii ale
cror $enituri se impun cu cota normal,5
' Creditul fiscal din care%
Creditul fiscal extern
Impo"it pe profit scutit
' #educeri de impo"it pe profit cumulate potri$it le/islaiei n
$i/oare
4 Imp./it#l pe pr.&it !$t.r$t
' Impo"itul pe profit pe anul curent! pltit cumulat de la nceputul
anului *b,
& Impo"itul pe profit de plat *a'b, sau impo"itul pe profit pltit n
plus *b'a,
nre/istrrile care se fac n acest sens sunt%
$6"
%0eltuieli privind impozitul pe profit
& ''"
1mpozit pe profit
Ni
''"
1mpozit pe profit
& )"2"
%onturi la bnci n lei
;peraiile de compensare sau de restituire pentru contribuabilii
mici se efectuea" trimestru de trimestru! cumulat de la nceputul anului.
.up ce s'a calculat re"ultatul bilanier! se procedea" la
nre/istrarea operaiilor de distribuire a profitului.
++
a, constituirea re"er$elor le/ale! suma distribuit & profitul brut M
procentul de constituire
"26
;epartizarea profitului
& "$"
;ezerve legale
b, acoperirea pierderilor din anii precedeni pentru sumele
repre"ent0nd pierderile aferente anilor precedeni! acoperite din profit!
"26
& ""(
;ezultatul reportat
c, constituirea fondului de participare a salariailor la profit%
"26
& ""(
;ezultatul reportat
Iar dup aprobarea situaiilor financiare de ctre adunarea
/eneral a acionarilor se face nre/istrarea%
""(
;ezultatul reportat
& '2'
9rime privind participarea
personalului la profit
e, constituirea de re"er$e statutare i alte re"er$e%
"26
& 2
"$#
;ezerve statutare
"$/
-lte rezerve
f, alte reparti"ri din profit pre$"ute de le/e!.
/, di$idende n ca"ul societilor comerciale. 1umele reparti"ate la
di$idende se nre/istrea"%
"26
& ""(
;ezultatul reportat reprezent7nd
profitul nerepartizat
Iar dup aprobarea situaiilor financiare de ctre adunarea
/eneral a acionarilor se face nre/istrarea%
""(
;ezultatul reportat
& 2
')(
Dividende de plat 3reprezent7nd
profitul nerepartizat4
''$
-lte impozite, taxe i vrsminte
asimilate
n le/tur cu distribuirea profitului pentru di$idende sunt necesare
unele preci"ri. 3stfel! n contabilitate di$idendul repre"int orice distribuire!
+,
n bani sau n natur! n fa$oarea acionarilor sau asociailor! din profitul
stabilit pe ba"a bilanului i a contului de profit i pierdere! proporional cu
cota de participare la capitalul social. n principiu di$idendele ce urmea" a fi
distribuite! implicit impuse impo"itrii se determin pe ba"a relaiei%
3cordarea di$idendelor se face numai n raport cu aciunile
subscrise i $rsate *deci capitalul subscris $rsat,. ; asemenea soluie
poate fi definit prin contractul de societate i statutul societii.
.i$idendele sunt supuse impo"itrii! prin reinere la surs! cu o
cot de 1C K sau 1>K din suma acestora. Hermenul de plat a di$idendelor
este stabilit de adunarea /eneral ordinar a acionarilor sau asociailor la
propunerea consiliului de administraie sau al directorului. .e re/ul! plata nu
poate depi nou luni de la nchiderea exerciiului. n ca"ul di$idendelor
distribuite! dar care nu au fost pltite asociailor! dup ca"! p0n la sf0ritul
anului n care s'a aprobat bilanul contabil! termenul de plat a impo"itului pe
di$idende poate depi data de 31 decembrie a exerciiului respecti$.
=r ca le/islaia economico ' financiar din ara noastr s
pre$ad! pe plan internaional n distribuirea profitului sub form de di$idende
se operea" cu primul i al doilea *noul, di$idend. (rimul di$idend! *dob0nd
statutar, repre"int dob0nda calculat asupra capitalului eliberat i
nerambursat acionarilor.
3l doilea di$idend *noul di$idend! supradi$idend, repre"int suma
suplimentar atribuit n funcie de numrul titlurilor deinute! eliberate parial
sau n totalitate.
2.1.%. &edactarea #ituaiilor financiare
Lucrrile de completare a situaiilor financiare repre"int! prin
coninutul lor n cea mai mare parte operaii de prelucrare i transcriere a
datelor! din situaiile financiare precedente i din balana conturilor. (rin
structura lor operaiile de prelucrare a datelor pri$ind exerciiul curent constau
n selectarea! /ruparea i nsumarea soldurilor din balana conturilor. 3ceste
operaii necesit cunoasterea posturilor din bilanul contabil i din contul de
re"ultate care corespund conturilor din balan.
2.2. Elemete !e ,$/ privi! (t.'mire$ 3i pre/et$re$ "it#$%iil.r
&i$'i$re ( '.&.rmit$te '# re1lemetrile $%i.$le 3i iter$%i.$le
+)
2.2.1. 'rezentarea #ituaiilor financiare
0ituaiile inan%iare sunt ansa4blul do%u4entelor de sintez! %are se
6nto%4es% %u o%azia 6n%2iderii exer%iiului inan%iar"
Prin%ipala nor4! %ontabil! internaional! %are se o%up! de 4aniera 6n %are
inor4aia apare 6n situaiile inan%iare este IA0 1 Pre#entarea $itua%iilor financiare"
A%easta se apli%! tuturor 6ntreprinderilor %are apli%! IA07I8#0, in%lusiv b!n%ilor sau
ir4elor de asi'ur!ri" 0%2e4ele 4ini4e prezentate sunt sui%ient de suple pentru a se
adapta ie%!rui tip de 6ntreprindere" IA0 1 se apli%! tuturor situaiilor inan%iare de uz
'eneral, adi%! a%elor situaii inan%iare anuale destinate satisa%erii nevoilor de
inor4aii ale utilizatorilor %are nu sunt 6n 4!sur! de a i4pune 6ntreprinderilor urnizarea
de inor4aii parti%ulare, adaptate nevoilor lor spe%ii%e"
Prezentarea situaiilor inan%iare se a%e ie separat, ie 6n %adrul unui do%u4ent
4ai %uprinz!tor, denu4it, de re'ul!, raport anual" 9n a%elai ti4p, este de 4enionat %!
re'ulile de prezentare sunt valabile at5t pentru situaiile inan%iare individuale, %5t i
pentru %ele %onsolidate"
3 alt! pre%izare i4portant! est %! IA0 1 olosete o ter4inolo'ie adaptat!
or'anizaiilor %u s%op lu%rativ" A%easta nu 64piedi%! alte tipuri de or'anizaii s! o
oloseas%!, nu4ai %! este oarte probabil %a pentru unele posturi din situaiile inan%iare
s! ie nevoie adapt!ri"
#copul situaiilor inan%iare este a%ela de a oeri o reprezentare inan%iar!
stru%turat! reeritoare la poziia inan%iar! i tranza%iile realizate de 6ntreprindere" Ca
atare, situaiile inan%iare
- trebuie s! se urnizeze o inor4are despre poziia inan%iar!, peror4anele i
luxurile de trezorerie ale unei 6ntreprinderi,
- au s%opul de a ar!ta rezultatele 'estiunii realizate de %ondu%erea
6ntreprinderii, in%lusiv asupra 4odului 6n %are a%easta a utilizat resursele %are i-au
ost 6n%redinate"
- trebuie s! urnizeze inor4aii %are s! per4it! utilizatorilor ee%tuarea de
previziuni asupra luxurilor de trezorerie viitoare, 6n spe%ial reeritoare la
s%adena :se%vena; i probabilitatea lor"
9n a%est sens, inormaiile vizeaz$
- activele controlate de &ntreprindere, adi%! resursele 'eneratoare de luxuri
de trezorerie viitoare*
- datoriile &ntreprinderii, adi%! pasivele externe %e trebuie s! se '!seas%! la
ori'inea pl!ilor*
- capitalurile proprii, %a interes rezidual al proprietarilor 6n a%tivele
%ontrolate de 6ntreprindere*
- re#ultatul net al &ntreprinderii i, 6ntr-o a%%epie 4ai lar'!, peror4ana sa
e%ono4i%!, redate prin rele%tarea evoluiei %apitalurilor proprii :a%tivului net;,
evoluie din %are sunt ex%luse ee%tele operaiilor ee%tuate de 6ntreprindere
dire%t %u proprietarii s!i*
- flu'urile de tre#orerie trecute, %e se pot %onstitui 6n baz! pentru
deter4inarea luxurilor de trezorerie viitoare"
0ituaiile inan%iare in%lud ur4!toarele componente
4
(
o situaie a poziiei inan%iare :bilanul; *
o situaie a rezultatului 'lobal pe perioad! :%ontul de
proit i pierdere;*
o situaie a 4odii%!rilor %apitalurilor proprii pe perioad!
+
IA0 1 < Prezentarea situaiilor inan%iare, revizuit 2&&.
+-
o situaie a luxurilor de trezorerie pe perioad! *
note %uprinz5nd un rezu4at al politi%ilor %ontabile
se4nii%ative i alte note expli%ative
o situaie a poziiei inan%iare de la 6n%eputul perioadei
%o4parative, atun%i %5nd entitatea apli%! retroa%tiv o
politi%! %ontabil! saz a%e o retratare retroa%tiv! a
ele4entelor din situaiile inan%iare, sau atun%i %5nd
re%lasii%! ele4ente din situaiile inan%iare
Din%olo de a%este situaii inan%iare, "ntreprinderile sunt "ncurajate s!
urnizeze
notele de vedere critice ale conducerii, prin des%rierea i expli%area tr!s!turilor
prin%ipale ale peror4anelor inan%iare i poziiei inan%iare, pre%u4 i
in%ertitudinile prin%ipale %u %are a%estea se %onrunt!" =n atare raport trebuie
s! in%lud!>
- a%torii prin%ipali i inluenele %e deter4in! peror4anele, in%lusiv a
s%2i4b!rilor de 4ediu 6n %are opereaz! 6ntreprinderea, a r!spunsului
a%esteia la astel de s%2i4b!ri i ee%te, a politi%ii ei 6n 4aterie de
investiii pentru a 4enine i %rete peror4anele din %are, 6n 4od
distin%t, se %uvine s! se prezinte politi%a reeritoare la dividende*
- sursele lor de inanare a 6ntreprinderii, a politi%ii sale reeritoare la rata
6ndator!rii i a politi%ilor %ondu%erii, 6n 4aterie de ris%*
- solidit!ii 6ntreprinderii i resurselor a%esteia, ele4ente a %!ror
expresie valori%! nu este rele%tat! de bilan, 6n %onor4itate %u
reerenialul %ontabil internaional"
$itua%ii adi%ionale, pre%u4 rapoartele reeritoare la 4ediu i situaii privind
valoarea ad!u'at!" 9ntreprinderile sunt 6n%ura?ate s! prezinte astel de situaii
adiionale, 6n 4!sura 6n %are a%torii de %ondu%ere %onsider! %! ele a?ut!
utilizatorii 6n luarea de%iziilor lor e%ono4i%e"
#eeritor la stru%tura i %oninutul situaiilor inan%iare propriu-zise, nor4a
%&# l '(rezentarea situaiilor inanciare) prevede o list minimal de rubri%i"
Inor4aiile %o4ple4entare situaiilor inan%iare propriu-zise a% obie%tul notelor
expli%ative"
9n %adrul situaiilor inan%iare, ie%are %o4ponent! trebuie s! ie identiicat
6n 4od %lar" 9n a%est sens, este ne%esar s! se pun! 6n eviden! ur4!toarele identii%!ri>
- nu4ele 6ntreprinderii sau ori%e alt! indi%aie e%2ivalent!*
- da%! este vorba despre %onturi individuale sau despre %onturi %onsolidate*
- 6n privina bilanului, data la %are a ost 6nto%4it, iar 6n %azul %ontului de
proit i pierdere, tabloului variaiilor %apitalurilor proprii i tabloului
luxurilor de trezorerie, perioada @a%operit!A de a%este situaii*
- 4oneda 6n %are sunt prezentate situaiile inan%iare*
- expri4area 6n 4ii, 4ilioane sau 6ntr-o alt! unitate de 4!sur!, da%! a%east!
opiune a ost adoptat!"
(erioada de raportare. (n 4od nor4al, situaiile inan%iare sunt 6nto%4ite
pentru o perioad! de un an" Botui, din 4otive pra%ti%e, unele 6ntreprinderi preer! s!
raporteze pentru o perioad! 4ai lun'! sau 4ai s%urt! de 1 an" Nor4a IA0 l nu interzi%e
a%east! pra%ti%!, dar situaiile inan%iare %e rezult! dintr-o astel de uzan! nu trebuie s!
ie se4nii%ativ dierite de %ele prezentate pentru o perioad! de un an" 9n a%est %az
6ntreprinderile trebuie s! 4enioneze 6n situaiile inan%iare>
+(
- 4otivul pentru %are a ost aleas! o perioad! dierit! de un an*
- aptul %! luxurile exer%iiului pre%edent :relevate prin %ontul de proit i
pierdere, tabloul variaiilor %apitalurilor proprii, tabloul luxurilor de
trezorerie i notele expli%ative; nu sunt %o4parabile"
*ermenul de "ntocmire. =tilitatea situaiilor inan%iare este deteriorat! da%!
ele nu sunt disponibile utilizatorilor 6n li4ita unei perioade rezonabile, dup! data
bilanului" Cu %5t sunt 6nto%4ite i publi%ate 4ai t5rziu, %u at5t utilitatea lor se redu%e"
=n ter4en 4axi4 de ) luni %onstituie o li4it! nor4al!"
9n %azul 6n %are o entitate apli%! pentru pri4a dat! I8#0 %a nou! baz! a
%ontabilit!ii, %are 6i 6nto%4ete situaiile inan%iare %onor4 I8#0, va apli%a I8#0
1" 3bie%tivul prin%ipal al I8#0 1 @Apli%area pentru pri4a dat! a I8#0C este
apli%area retrospe%tiv! a tuturor I8#0-urilor la data 6nto%4irii situaiilor inan%iare"
Pentru a redu%e dii%ultatea apli%!rii retrospe%tive sunt 4enionate 1& ex%epii %are
adu% si4plii%!ri, 4ai ales 6n %azurile 6n %are nu sunt inor4aii disponibile"
Adoptarea pentru pri4a dat! a I8#0 obli'! entit!ile a! ee%tueze o serie de
s%2i4b!ri se4nii%ative ale politi%ilor %ontabile, 4ai ales pentru instru4entele
inan%iare, planuri de pensii, i4pozite a45nate, provizioane, pl!i pe baz! de
a%iuni"
#ituaia poziiei inanciare sau +ilanul conta+il
Dodelului 'lobal de bilan %onor4 re'le4ent!rilor ro45neti ar4onizate %u
dire%tivele europene i aprobate prin 3D8P 3&,,72&&. se prezint! astel>
). )ctive i!obilizate
I" I4obiliz!ri ne%orporale
II" I4obiliz!ri %orporale
III" I4obiliz!ri inan%iare
B. )ctive circulante
I" 0to%uri
II" Creane :0u4ele %e trebuie s! ie 6n%asate dup! o perioad! 4ai 4are de un
an trebuie s! ie prezentate separat pentru ie%are ele4ent;
III" Investiii inan%iare pe ter4en s%urt
IE" Casa i %onturi la b!n%i
C. Cheltuieli n avan#
. atorii ce trebuie pltite ntr*o perioad de un an
+. )ctive circulante nete, re#pectiv datorii curente nete -B.C**/0
1. 2otal active !inu# datorii curente -).+0
3. atorii ce trebuie pltite ntr*o perioad !ai !are de un an
4. 'rovizioane pentru ri#curi "i cheltuieli
/. 5enituri n avan#
6. Capital "i rezerve
I" Capital
II" Pri4e de %apital
III" #ezerve din reevaluare
IE" #ezerve
E" #ezultatul reportat
EI" #ezultatul exer%iiului
Directiva a %,-a$
- las! posibilitatea 6ns%rierii %reanei privind %apitalul subs%ris i
nev!rsat 6naintea ele4entelor de a%tiv i4obilizat :a%tiv i%tiv; sau %a un
+.
ele4ent %o4ponent al a%tivului %ir%ulant :6n spe!, al %reanelor;,
- 6ns%rie %2eltuielile de %onstituire 6n a doua rubri%! a bilanului, 6naintea
ele4entelor de a%tiv i4obilizat, a%%ept5ndu-se ?ude%ata %! astel de
%2eltuieli reprezint! un ele4ent de a%tiv i%tiv, ne%esitatea %apitaliz!rii
lor iind o opiune de probat"
- reunete sub a%elai ele4ent %2eltuielile 6n avans i veniturile de
pri4it, %onsider5ndu-le, 6n virtutea a%iunii postulatului
:prin%ipiului; independenei exer%iiilor, %onturi de re'ularizare" A%est
ele4ent poate s! ie prezentat ie 6n %adrul unei rubri%i distin%te 6n
stru%tura %reanelor, ie la %2eltuieli 6n avans"
- reunete sub a%elai ele4ent %2eltuielile de pl!tit i veniturile 6n
avans, %onsider5ndu-le %onturi de re'ularizare, 6n virtutea a%iunii
postulatului :prin%ipiului; 4ai sus 4enionat" A%est ele4ent poate s!
ie prezentat ie 6n %adrul unei rubri%i distin%te, 6n stru%tura rubri%ilor
de datorii :D i7sau F; ie la rubri%a I :venituri 6n avans;"
- prezint! %a un post distin%t al provizioanelor pentru ris%uri i
%2eltuieli :G; provizioanele pentru i4pozite a45nate, %onsider5ndu-
le o %ate'orie distin%t! de datorii %are r!spund parti%ularit!ilor
deiniiei provizioanelor
9n %onor4itate %u nor4a internaional! IA0 l, stru%tura i %oninutul bilanului
trebuie s! realizeze distin%ia dintre ele4entele %ir%ulante i %ele i4obilizate"
9n un%ie de natura a%tivit!ii sale, ie%are 6ntreprindere %are apli%! reerenialul
internaional trebuie s! de%id! da%! este util s! ee%tueze distin%ia dintre ele4entele
%ir%ulante i i4obilizate ale bilanului s!u, at5t pentru datorii, %5t i pentru a%tive" Atun%i
%5nd o astel de distin%ie nu este ee%tuat!, a%tivele i datoriile sunt %lasii%ate, 6n
prin%ipiu, 6n un%ie de li%2iditatea7exi'ibilitatea lor"
9ntreprinderile trebuie s! 4enioneze 6n situaiile inan%iare partea sub un an a
a%tivelor i datoriilor, pentru toate rubri%ile %are %onin at5t ele4ente pe ter4en s%urt,
%5t i ele4ente pe ter4en lun'"
)ctivele circulante "i i!obilizate
&ctivele circulante ale +ilanului %uprind>
- ele4ente destinate s! ie valorii%ate, v5ndute sau %onsu4ate, 6n %adrul
%i%lului nor4al de exploatare al 6ntreprinderii* sau
- ele4ente deinute 6n s%opul tranza%ion!rii
- ele4ente pentru %are se ateapt! valorii%area 6n 4axi4u4 un an de la
data 6n%2iderii exer%iiului* sau
- a%tive reprezentate de nu4erar sau e%2ivalente de nu4erar, %onor4 IA0
- li%2idit!ile sau %vasili%2idit!ile, da%! utilizarea a%estora nu este
supus! restri%iilor"
&ctivele imo+ilizate - in%lud at5t i4obiliz!rile %orporale i ne%orporale, %5t i
a%tivele de exploatare i inan%iare pe ter4en lun'"
A%tivele %urente se reer!, 6n spe%ial, la sto%uri i %reane-%lieni, %are sunt
v5ndute, %onsu4ate sau realizate 6n %adrul %i%lului nor4al de exploatare, %2iar i atun%i
%5nd nu se pre%onizeaz! %a ele s! ie realizate 6n ur4!toarele dou!spreze%e luni dup!
6n%2iderea exer%iiului"
Bitlurile ne'o%iabile pe piee sunt a%tive %urente, da%! este prev!zut!
realizarea lor 6n ur4!toarele dou!spreze%e luni %are su%%ed datei 6n%2iderii
exer%iiului, 6n %az %ontrar ele iind %onsiderate a%tive ne%urente"
atorii curente "i datorii pe ter!en lung
,&
3 datorie %onstituie un element curent al bilanului, atun%i %5nd trebuie s! ie
ra4bursat!>
- ie 6n %adrul %i%lului nor4al de exploatare al 6ntreprinderii*
- ie la o s%aden! 6n %adrul ur4!toarelor dou!spreze%e luni %are su%%ed
datei 6n%2iderii exer%iiului"
Boate %elelalte datorii sunt datorii necurente"
=nele datorii %urente, pre%u4 datoriile %o4er%iale, %ele le'ate de relaiile %u
salariaii sau de alte %osturi operaionale, a% parte din ne%esarul 6n ond de rul4ent
utilizat 6n %i%lul nor4al de exploatare al 6ntreprinderii" Astel de ele4ente, %a i 6n
%azul a%tivelor, sunt %lasii%ate 6n %ate'oria @%urenteA, %2iar da%! ele trebuie s! ie
ra4bursate peste o perioad! 4ai 4are de un an"
Alte datorii %urente nu sunt ra4bursate 6n %adrul %i%lului nor4al de
exploatare, dar trebuie s! ie de%ontate 6n ur4!toarele dou!spreze%e luni, %are
su%%ed datei 6n%2iderii exer%iiului" Este %azul, de exe4plu, al p!rii ra4bursabile pe
ter4en s%urt din 64pru4uturile purt!toare de dob5nzi, al %reditelor ban%are pe
ter4en s%urt, dividendelor de pl!tit, i4pozitelor asupra benei%iilor de pl!tit i
altor %reditori ne%o4er%iali"
Datoriile purt!toare de dob5nzi, %are 'enereaz! o inanare pe ter4en lun' a
ne%esarului 6n ond de rul4ent, sunt ele4ente ne%urente ale datoriilor, pentru partea
lor s%adent! la o dat! superioar! unui an"
3 6ntreprindere trebuie s! %ontinue s! 6n%adreze datoriile sale pe ter4en lun'
purt!toare de dob5nzi 6n %ate'oria datoriilor ne%urente, %2iar da%! ele trebuie s! ie
de%ontate 6n ur4!toarele dou!spreze%e luni %are se su%%ed datei 6n%2iderii
exer%iiului, 6n situaia 6n %are>
- este vorba despre datorii %are, 6n 4o4entul %ontra%t!rii lor, erau
datorii pe ter4en lun'*
- 6ntreprinderea 6n %auz! intenioneaz! s! reinaneze a%este datorii,
printr-o datorie pe ter4en lun'*
- a%east! intenie este %onir4at! de existena unui %ontra%t de
reinanare sau de reealonare a s%adenelor, 6n%2eiat 6nainte %a
situaiile inan%iare s! i ost aprobate"
D!ri4ea datoriilor pe ter4en s%urt %lasii%ate 6n %ate'oria datoriilor
ne%urente, 6n virtutea re'ulii expuse anterior, este indi%at! 6n notele expli%ative,
%on%o4itent %u inor4aiile %are ?ustii%! a%east! prezentare"
=n 64pru4ut poate s! ie supus unor %ondiii a %!ror nerespe%tare de %!tre
debitor autorizeaz! %reditorul s! soli%ite plata inte'ral! a datoriei, 6n ori%e 4o4ent"
9n a%est %az, datoria este %onsiderat! ne%urent!, atun%i %5nd sunt 6ndeplinite
ur4!toarele dou! %ondiii>
- %reditorul a a%%eptat s! nu re%ur'! la utilizarea %lauzei de exi'ibilitate
i4ediat!*
- este puin probabil %a debitorul s! ie din nou 6n i4posibilitatea
de a a%e a! %ondiiilor 64pru4utului, 6n %ursul ur4!toarelor
dou!spreze%e luni %are se su%%ed datei 6n%2iderii exer%iiului"
Nor4a IA0 l nu pres%rie ordinea sau or4atul 6n %are ele4entele trebuie
s! ie prezentate i las! 6ntreprinderilor posibilitatea de a pro%eda la ale'eri"
#ituaia rezultatului glo+al - .ontul de proit i pierdere
,1
Dodelul %ontabil a%tual de %al%ul al peror4anei unei %o4panii per4ite %a o
serie de c)*tiguri i pierderi s! nu ie in%luse 6n %al%ulul proitului sau pierderii
perioadei, %i s! ie re%unos%ute dire%t 6n %apitalurile proprii" Dei, 6n prin%ipiu, toate
ele4entele de venituri i %2eltuieli re%unos%ute 6ntr-o perioad! trebuie s! ie in%luse
6n proitul sau pierderea perioadei, unele standarde IA07I8#0 %er %a unele %5ti'uri
sau pierderi :%u4 ar i surplusul din reevaluare i anu4ite dierene de %urs valutar,
%5ti'urile i pierderile din reevaluarea a%tivelor inan%iare disponibile pentru
v5nzare i su4ele %onexe ale i4pozitelor %urente i a45nate; s! ie re%unos%ute
dire%t %a 4odii%!ri ale %apitalurilor proprii"
9n a%est %ontext, situaiile inan%iare ar i in%o4plete da%! a%estea ar urniza
a%ionarilor doar inor4aii %u privire la proitul exer%iiului i nu ar oeri i
inor4aii %u privire la alte 4odii%!ri survenite 6n %adrul bo'!iei lor" Drept ur4are,
or'anis4ul internaional de nor4alizare %erea %a raportarea inan%iare s! in%lud! i
o situaie a variaiei %apitalurilor proprii :state4ent o %2an'es in eHuitI, en'l"; %are
s! detalieze toate s%2i4b!rile survenite 6n %adrul averii a%ionarilor, in%lusiv
%5ti'urile sau pierderile %are nu au ost re%unos%ute 6n %ontul de proit i pierdere"
9ns!, o astel de 4odalitate de raportare per4itea prezentarea unor ele4ente
le'ate de peror4an! 64preun! %u inor4aii reeritoare la tranza%iile entit!ii %u
proprietarii ei, apt %are deter4ina obinerea unei i4a'ini 4ai puin %lare asupra
%o4paniei i a peror4anelor ei" 9n pra%ti%a raport!rii inan%iare, unele %o4panii
ale'eu un astel de or4at de prezentare atun%i %5nd nu doreau s! pun! 6n eviden!
anu4ite inor4aii le'ate de o peror4an! 'lobal! 4ai slab!, 6ntru%5t o situaie
inan%iar! %are %uprindea inor4aii dierite %a natur! era 4ai 'reu de 6neles de
%!tre utilizatori"
9n a%est %ontext, 6n septe4brie 2&&-, IA0$ a de%is revizuirea nor4ei IA0 1
@Prezentarea situaiilor inan%iareC pentru a @a're'a inor4aiile din situaiile
inan%iare 6n un%ie de %ara%teristi%i %o4uneC, altel spus, nu 4ai este per4is!
prezentarea inor4aiilor privind peror4ana 64preun! %u alte ele4ente, iar toate
inor4aiile privind tranza%iile %u proprietarii %are se 4aniest! 6n a%east! %alitate
vor i prezentate separat" #evizuirea nor4ei IA0 1 s-a !%ut 6n %adrul pro'ra4ului
de %onver'en! IA0$-8A0$, inluena %ontabilit!ii a4eri%ane iind evident!, de
altel re%unos%ut! %2iar i de %!tre IA0$"
#evizuirea a introdus o nou! situaie inan%iar!, situaia rezultatului 'lobal
:state4ent o %o4pre2ensive in%o4e, en'l"; %are re%apituleaz! at5t veniturile i
cheltuieliel re%unos%ute 6n proitul sau pierderea perioadei, %5t i pe %ele
re%unos%ute dire%t 6n %apitalurile proprii, raport5nd, astel, inor4aii %u privire la
peror4ana 'lobal! a entit!ii" Potrivit nor4ei IA0 1 revizuit!, situaia variaiei
%apitalurilor proprii :state4ent o %2an'es in eHuitI, en'l"; va prezenta doar
inor4aii %u privire la 4odii%!rile survenite 6n %apitalurile proprii %a ur4are a
tranza%iilor %u proprietarii" Inor4aii despre %oninutul, stru%tura i 4odul de
6nto%4ire ale a%estor situaii inan%iare %onor4 noilor pres%ripii ale nor4ei IA0 1
revizuit! vor i prezentate 6n para'raele ur4!toare"
irectiva a /5*a a prev!zut patru s%2e4e de prezentare a %ontului de proit i
pierdere" Parti%ularit!ile e%ono4i%e, inan%iare, ?uridi%e i %ulturale ale ie%!rei !ri
europene au !%ut %a nor4alizatorii i 6ntreprinderile s! opteze pentru 4odelul
%are %orespunde %el 4ai bine soli%it!rilor inor4aionale ale utilizatorilor"
Cele patru s%2e4e :4odele; deriv! din %o4binarea uneia dintre %ele dou!
or4e de prezentare, or4a list! i or4a tabelar! sau %ont, %u una dintre %ele dou!
,2
lo'i%i de stru%turare a %2eltuielilor, stru%tura dup! ori'inea sau natura %2eltuielilor i
stru%tura dup! destinaia sau un%iile a%estora"
Dodelul stru%tur!rii %2eltuielilor dup! natur! se preteaz!, 6n 4od ade%vat,
ne%esit!ilor 6ntreprinderilor 4i%i i 4i?lo%ii" 9ns!, 6n #o45nia s-a 'eneralizat
stru%tura dup! natur! la nivelul tuturor a'enilor, stru%tura dup! un%ii re'!sindu-se
6ntr-o not! expli%ativ!"
0tru%tura %ontului de proit i pierdere re'!sit! 6n re'le4ent!rile 3D8
3&,,72&&. prezint! ur4!toarea s%2e4! 'eneral!>
I" Eenituri din exploatare
II" C2eltuieli de exploatare
III" #ezultatul din exploatare :I-II;
IE" Eenituri inan%iare
E" C2eltuieli inan%iare
EI" #ezultatul inan%iar :IE - E;
EII" #ezultatul %urent : rezultatul ordinar; :I1IE-II-E;
EIII" Eenituri extraordinare
IJ" C2eltuieli extraordinare
J" #ezultatul extraordinar :EIII-IJ;
JI" Eenituri totale :I1IE1EIII;
JII" C2eltuieli totale :II1E1IJ;
JIII" #ezultatul brut :JI-JII;
JIE" I4pozitul pe proit
JE" #ezultatul net al exer%iiului inan%iar
JEI" #ezultatul pe a%iune
IA0 1 revizuit vizeaz! evaluarea peror4anei 'lobale a unei entit!i prin
%al%ulul unui rezultat 'lobal total :total %o4pre2ensive in%o4e, en'l"; deinit %a
'modiicarea capitalurilor proprii "n cursul perioadei rezultat din tranzacii sau
alte evenimente/ alta dec0t acele modiicri rezultate din tranzaciile cu proprietarii
care se maniest "n aceast calitate)" Pra%ti%, rezultatul 'lobal total se %al%uleaz!
dup! a%eeai lo'i%! anunat! de nor4a IA0 1 6nainte de ulti4a revizuire sub nu4ele
de @total venituri i %2eltuieli re%unos%uteC"
#ezultatul 'lobal total %uprinde toate %o4ponentele in%luse 6n>
Proitul sau pierderea perioadei :proit or loss, en'l;* i
6n
Alte ele4ente de rezulat 'lobal :ot2er %o4pre2ensive
in%o4e, en'l";
Alte ele4ente de rezultat 'lobal sunt deinite %a ele4ente de venituri i
%2eltuieli :in%lusiv a?ust!rile le'ate de re%lasii%!ri; %are nu sunt re%unos%ute 6n
proitul sau pierderea perioadei, aa %u4 este per4is de o nor4! I8#0" Co4ponentele
altor ele4ente de rezultat 'lobal in%lud>
4odii%!ri 6n surplusul din reevaluare :potrivit nor4elor
IA0 1) @I4obiliz!ri %orporaleC i IA0 3( @A%tive
intan'ibileC;*
%5ti'uri i pierderi a%tuariale aerente planurilor de
benei%ii deter4inate re%unos%ute 6n %onor4itate IA0
1. @$enei%iile an'a?ailorC*
%5ti'uri i pierderi 'enerate de %onversia situaiilor
inan%iare a unei operaiuni 6n str!in!tate :%onor4
,3
nor4ei IA0 21 @Ee%tele variaiei %ursurilor de s%2i4b
valutarC;*
%5ti'uri i pierderi aerente reevalu!rii a%tivelor
inan%iare disponibile pentru v5nzare :%onor4 nor4ei
IA0 3. @Instru4ente inan%iare> re%unoatere i
evaluareC;
partea de %5ti' sau pierdere aerent! instru4entului de
a%operire %e este deter4inat! a i o operaiune de
a%operire ei%a%e :%onor4 nor4ei IA0 3. @Instru4ente
inan%iare> re%unoatere i evaluareC;"
A?ust!rile aerente re%lasii%!rilor reprezint! su4ele %are au ost re%unos%ute
%a alte ele4enete de rezultat 'lobal 6n perioada %urent! sau 6n perioade anterioare
re%lasii%ate 6n proit sau pierdere 6n %ursul perioadei"
Potrivit nor4ei IA0 1 revizuit!, peror4ana %o4paniei poate i raportat!>
6ntr-o sin'ur! situaie inan%iar!> situaia rezultatului 'lobal* sau
Venituri
- Cheltuieli
= Profitul/pierderea perioadei
+/- Alte elemente ale rezultatului global
= Rezultatul global total
6n dou! situaii inan%iare>
%ontul de proit i pierdere %are prezint! %o4ponentele
proitului sau pierderii perioadei* i
Venituri
- Cheltuieli
0ituaia rezultatului 'lobal %are 6n%epe %u raportarea proitului
sau pierderii perioadei i %are prezint! %o4ponentele in%luse 6n
alte ele4ente de rezultat 'lobal" Pentru %laritate, 6n %ontinuare,
vo4 nu4i a%est or4at de prezentare @or4atul si4plii%atC"
+/- Alte elemente ale rezultatului global
= Rezultatul global total
1ig. nr. 17 #aportarea peror4anei 'lobale
Ka nivel 4ini4al, situaia rezultatului 'lobal in%lude ur4!toarele ele4entele-
r5nd>
a" veniturile*
b" %ostul inan!rii*
O $ingur $itua%ie
financiar
+ou $itua%ii
financiare
Eenituri
< C2eltuieli
/ 'rofitul$'ierderea perioadei
8Alte ele4ente de rezultat 'lobal
/ &ezultat global total
9
i
t
u
a
i
a

r
e
z
u
l
t
a
t
u
l
u
i

g
l
o
b
a
l
Contul de
profit "i
pierdere
9ituaia
rezultatului global
,+
%" partea din proitul sau pierdere aerent! entit!ilor aso%iate i aso%ierilor 6n
parti%ipaie, %ontabilizat! prin 4etoda punerii 6n e%2ivalen!*
d" %2eltuiala %u i4pozitul pe proit*
e" su4! uni%! in%luz5nd totalul> i; %5ti'ului sau pierderii nete :dup!
i4pozitare; din a%tivit!ile 6ntrerupte i ii; proiturile sau pierderile :dup!
i4pozitare; re%unos%ute la valoarea ?ust! 4inus %ostul de v5nzare sau la
%edarea a%tivelor sau a a%tivelor din 'rupurile de %edare %are %onstituie
a%tivit!i 6ntrerupte*
" rezultatul exer%iiului*
'" ie%are %o4ponent! a altor ele4ente de rezultat 'lobal %lasii%at! dup!
natur! :ex%luz5nd su4ele de la pun%tul :2;;*
2" partea din alte ele4ente de rezultat 'lobal aerent! entit!ilor aso%iate i
aso%ierilor 6n parti%ipaie, %ontabilizat! prin 4etoda punerii 6n e%2ivalen!*
i" rezultatul 'lobal total"
Pri4ele ase %ate'orii de inor4aii reprezint! inor4aiile 4ini4ale %are
trebuiau prezentate %onor4 nor4ei IA0 1 nerevizuit! 6n %ontul de proit i pierdere"
A%estea vor i raportate, potrivit IA0 1 revizuit!, tot 6ntr-un %ont de proit i
pierdere, da%! o entitate de%ide raportarea peror4anei 6n dou! situaii inan%iare* 6n
%az %ontrar a%este inor4aii sunt raportate 64preun! %u %elelalte ele4ente aerente
pero4anei 'lobale 6ntr-o situaie a rezultatului 'lobal"
=lti4ele trei %ate'orii de inor4aii reprezint! inor4aii spe%ii%e altor
ele4ente de rezultat 'lobal i ele vor i in%luse ie 6n or4atul @si4plii%atC al
situaiei rezultatului 'lobal, da%! o entitate de%ide raportarea peror4anei 6n dou!
situaii inan%iare, ie 64preun! %u %elelalte ele4ente aerente pero4anei 'lobale
6ntr-o situaie a rezultatului 'lobal, da%! o entitate de%ide 6nto%4irea unei sin'ure
situaii inan%iare"
9n %azul situaiilor inani%are %onsolidate, situaia rezultatului 'lobal trebuie
s! prezinte, 6n 4od obli'atoriu, i inor4aii privind deal%area profitului $au
pierderii perioadei, dar i a re#ultatului global total 6n>
' partea atribuibil! intereselor 4inoritare* i
' partea %are revine dein!torilor de %apitaluri proprii ai so%iet!ii-4a4!,
Da%! o entitate ale'e raportarea peror4anei 6n dou! situaii inan%iare,
atun%i inor4aiile privind deal%area proitului sau pierderii vor putea i prezentate
6n %ontul de proit i pierdere"
1aportarea inormaiilor cu privire la proitul sau pierderea perioadei
IA0 1 revizuit are, 6n 'eneral, a%eleai %erine de raportare privind proitul
sau pierderea perioadei :ie %! a%estea sunt prezentate 6ntr-o situaie distin%t!, %ontul
de proit i pierdere, ie %! sunt raportate 6n situaia rezultatului 'lobal; %a i varianta
sa iniial!"
IA0 1 %ere prezentarea unei analize a %2eltuielilor re%unos%ute 6n proitul sau
pierderea perioadei ie dup! natur!, ie dup! un%iuni, re%o4and5nd %a analiza s!
ie prezentat! 6n situaia rezultatului 'lobal, sau 6n %ontul de proit i pierdere :da%!
este 6nto%4it;" 9n textul nor4ei revizuite sunt oerite a%eleai exe4ple de %lasii%are
in%luse i 6n varianta anterioar! a nor4ei>
Prezentare dup natura cheltuielilor:
,,
Venituri
Alte venituri
Variaia stocurilor de produse finite i producie n curs de
execuie
Materii prime i consumabile utilizate
Cheltuieli cu beneficiile angajailor
Cheltuieli cu amortizarea
Alte cheltuieli
Total cheltuieli
Profit brut (nainte de impozit!
Prezentare func"ional a cheltuielilor:
Venituri
Costul vnz!rilor
Marja brut!
Alte venituri
Cheltuieli de distribuie
Cheltuieli cu administraia general!
Alte cheltuieli
Profit brut (nainte de impozit!
Ka el %a varianta anterioar!, nor4a IA0 1 revizuit! ad4ite a4bele or4e de
analiz! a %2eltuielilor re%unos%ute 6n proitul sau pierderea perioadei, 4ana'erii
put5nd opta pentru a%ea 4etod! de %lasii%are a %2eltuielilor pe %are o %onsider! 4ai
relevant! i 4ai %redibil!" De ase4enea, %ere %a entit!ile %are prezint! 6n situaia
rezultatului 'lobal sau 6n %ontul proit i pierdere :da%! este into%4it; %2eltuielile
%lasii%ate pe un%ii ale 6ntreprinderii s! raporteze inor4aii supli4entare 6n notele
expli%ative privind natura e%ono4i%! a a%estor %2eltuieli :in%lusiv %2eltuielile %u
a4ortizarea i depre%ierea a%tivelor i %2eltuielile %u avanta?ele a%ordate
an'a?ailor;" A%east! %o4uni%are supli4entar! se ?ustii%! prin aptul %! inor4aiile
privind natura e%ono4i%! a %2eltuielilor sunt utile pentru esti4area luxurilor
viitoare de trezorerie""
In 4od si4ilar, nor4a IA0 1 revizuit! nu obli'!, %i doar 6n%ura?eaz!
%o4paniile s! prezinte o analiz! a %2eltuielilor dup! natur! sau dup! un%ii 6n
situaia rezultatului 'lobal sau 6n %ontul de proit i pierdere :da%! este 6nto%4it;"
Prin ur4are, unele %o4panii pot s! prezinte o analiz! 4ixt! a %2eltuielilor 6n %ontul
de proit i pierdere, at5ta ti4p %5t 6n note sunt prezentate analizele dup! un%ii i
dup! natura %2eltuielilor"
1aportarea inormaiilor cu privire la alte elemente de rezultat glo+al
0pre deosebire de prede%esoarea sa, nor4a IA0 1 revizuit! pre%izeaz! %! o
entitate va prezenta su4a i4pozitului pe proit aerent! ie%!rei %o4ponente de alte
ele4ente de rezultat 'lobal, in%lusiv a?ust!rile le'ate de re%lasii%!ri, ie 6n situaia
rezultatului 'lobal :sau 6n or4atul @si4plii%atC, da%! se 6nto%4ete;, ie 6n note" De
ase4enea, nor4a IA0 1 revizuit! %larii%! aptul %! o entitate poate prezenta
%o4ponenetele altor ele4ente de rezultat 'lobal ie>
:a; la o valoare net! de ee%tele is%ale, sau
:b; la o valoare brut! :6nainte de ee%tele i4pozitului pe proit; 64preun! %u o
su4! total! a i4pozitului pe proit aerent a%estor %o4ponente"
Nor4a IA0 1 revizuit! a%e o deli4itare %on%eptual! %lar! a ajustrilor
aerente reclasiicrilor, insist5nd pe apul %! 6n %ate'oria a%estora nu intr! de%5t
,)
a?ust!rile %are du% la o re%lasii%are a unui alt ele4ent de rezultat 'lobal 6n proitul
sau pierderea perioadei" Astel, a?ust!ri aerente re%lasii%!rilor nu pot i 'enerate
de%5t de nor4ele IA0 21 i IA0 3. :vezi detaliile de la pun%tele ii i iii de 4ai sus;,
%u4 ar i v5nzarea unei operaiuni 6n str!in!tate sau dere%unoaterea unui a%tiv
inan%iar disponibil pentru v5nzare %are du% la re%lasii%area unei %o4ponente de alt
rezultat 'lobal 6n proitul sau pierderea perioadei" 9n s%2i4b, nor4ele IA0 1), IA0
3( i IA0 1. :vezi detaliile de la pun%tele i i iv de 4ai sus; nu pot 'enera a?ust!ri
aerente re%lasii%!rilor pentru %! ele4entele de alt rezultat 'lobal re%unos%ute 6n
%onor4itate %u a%este standarde nu pot i re%lasii%ate 6n proitul sau pierderea
perioadei" 0pre exe4plu, surplusul din reevaluare re%unos%ut dire%t 6n %apitalurile
proprii potrivit nor4ei IA0 1) poate i transerat 6n rezultatul reportat la 4o4entul
v5nz!rii a%tivului sau pe 4!sura utiliz!rii i a4ortiz!rii sale, dar a%east transer se
a%e !r! a ae%ta proitul sau pierderea perioadei"
Nor4a IA0 1 revizuit! insist! pe %larii%area noiuni de ajustri aerente
reclasiicrilor, 6ntru%5t per4ite prezentarea lor ie 6n situaia rezultatului glo+al,
ie 6n note" 9n %azul 6n %are o entitate de%ide raportarea a?ust!rilor le'ate de
re%lasii%!ri 6n note, atun%i va prezenta %o4ponenetele altor ele4ente de rezulatat
'lobal la o valoare net!, dup! dedu%erea a?ust!rilor privind re%lasii%!rile"
A?ust!rile aerente re%lasii%!rilor trebuie in%luse 6n %al%ulul rezultatului
'lobal total 6n perioada 6n %are a avut lo% re%lasii%area 6n %ontul de proit i
pierdere" De exe4plu, %5ti'urile obinute 6n ur4a v5nz!rii unui a%tiv inan%iar
disponibil pentru v5nzare sunt in%luse 6n proitul sau pierderea perioadei %urente"
A%este %5ti'uri puteau i re%unos%ute drept %5ti'urile nerealizate aerente a%tivelor
inan%iare disponibile pentru v5nzare 6n perioade anterioare i in%luse %a o
%o4ponent! a altor ele4ente de rezultat 'lobal" Astel de %5ti'uri nerealizate
trebuie deduse din rezultatul 'lobal 6n a%eeai perioad! 6n %are %5ti'urile realizate
au ost re%lasii%ate 6n proitul sau pierderea perioadei pentru a evita luarea lor 6n
%al%ulul rezultatului 'lobal de dou! ori"
9n F2idul de i4ple4entare a IA0 1 se re'!ses% %ele dou! posibilit!i de
prezentare a situaiei rezultatului 'lobal> sub or4a unei sin'ure situaii sau sub
or4a a dou! situaii"
Exe4plu> Frupul JLM -0ituaia rezultatlui 'lobal la 31"12"N :prezentarea
rezultatului 'lobal 6ntr-o sin'ur! situaie inan%iar! ; :4ii unit!i 4onetare;
" "#$
Cifra de afaceri (#enituri!
Costul vnz!rilor
%
&%'
%
&%'
Marja brut! % %
Alte venituri % %
Costuri de distribie &%' &%'
Cheltuieli administrative &%' &%'
Alte cheltuieli &%' &%'
Costurile finan!rii &%' &%'
(artea din profitul entit!ilor asociate % %
Profit nainte de impozit % %
Cheltuieli cu impozitul pe profit &%' &%'
Profitul net al e$erci"iului din acti#it"ile continue % %
(ierderea din activit!ile abandonate # &%'
PR%&'()* +,+RC'-')*)' % %
Alte elemente ale rezultatului global
)iferene de curs aferente conversiei operaiunilor din str!in!tate % %
Active financiare disponibile pentru vnzare &%' %
*peraii de acoperire a fluxurilor de trezorerie % %
Ctiguri din reevalarea terenurilor % %
,-
Ctiguri &pierderi' actuariale aferente planurilor de pensii cu
beneficii determinate
&%' %
(artea din alte elemente ale rezultatului global al entit!ilor asociate % %
+mpozitul aferent altor elemente ale rezultatului global % &%'
Alte elemente ale rezultatului global al e$erci"iului. nete de
impozitul pe profit
&%' %
R+/)*(A()* 0*%1A* (%(A* A* +,+RC'-')*)' % %
(rofit atribuibil,
#acionarilor societ!ii#mam! % %
#intereselor care nu exercit! controlul % %
% %
-ezultat global total atribuibil,
% %
-ezultatul pe aciune &n unit!i monetare'
)e baz! i diluat % %
9n exe4plul de 4ai sus, alte ele4ente ale rezultatului 'lobal sunt prezentate la o
valoare brut! :6nainte de i4pozitl pe proit;, dar a%estea pot s! ie prezentate i la o
valoare net!" De ase4enea, %2eltuielile sunt prezentate dup! un%ii, dar a%estea pot
s! ie prezentate dup! natura lor"
+xe!plu7 Frupul JLM -0ituaia rezultatlui 'lobal la 31"12"2&xx :prezentarea
rezultatului 'lobal 6n dou! situaii;
3rupul :;< =Contul de profit "i pierdere*cla#ificarea cheltuielilor dup natur
:4ii u"4";
./%0 ./%1
Cifra de afaceri (#enituri!
Alte venituri
Variaia stocurilor de produse finite i de producie neterminat!
(roducie realizat! de entitate i capitalizat!
Materii prime i consumabile utilizate
Cheltuielile cu beneficiile angajailor
Cheltuielile cu amortizarea i deprecierea
)eprecierea imobiliz!rilor corporale
Alte cheltuieli
Costurile finan!rii
%
&%'
&%'
%
&%'
&%'
&%'
&%'
&%'
&%'
%
&%'
&%'
%
&%'
&%'
&%'
&%'
&%'
&%'
(artea din profitul entit!ilor asociate % %
Profit nainte de impozit % %
Cheltuieli cu impozitul pe profit &%' &%'
Profitul net al e$erci"iului din acti#it"ile continue % %
(ierderea din activit!ile abandonate # &%'
PR%&'()* 2+( A* +,+RC'-')*)' % %
(rofit atribuibil,
% %
,(
-ezultatul pe aciune &n unit!i monetare'
de baz! i diluat % %
9n %adrul %ontului de proit i pierdere de 4ai sus %2eltuielile sunt prezentate dup!
natur!, dar a%estea pot s! ie %lasii%ate i dup! destinaie"
3rupul :;< =9ituaia rezultatului global la 31.12.2>::
./%% ./%%#$
Profitul net al e$erci"iului
Alte elemente ale rezultatului global
)iferene de curs aferente conversiei operaiunilor din str!in!tate % %
Active financiare disponibile pentru vnzare &%' %
*peraii de acoperire a fluxurilor de trezorerie % %
Ctiguri din reevalarea terenurilor % %
Ctiguri &pierderi' actuariale aferente planurilor de pensii cu
beneficii determinate
&%' x
(artea din alte elemente ale rezultatului global al entit!ilor asociate % %
+mpozitul aferent altor elemente ale rezultatului global % &%'
Alte elemente ale rezultatului global al e$erci"iului. nete de
impozitul pe profit
&%' %
R+/)*(A()* 0*%1A* (%(A* A* +,+RC'-')*)' % %
-ezultat global total atribuibil,
% %
#ituaia variaiilor capitalurilor proprii
3 6ntreprindere trebuie s! prezinte o situaie a variaiei %apitalurilor proprii %are s!
%onin!>
a" #ezultatul 'lobal aerent perioadei, evideniind separat valorile totale atribuibile
proprietarilor so%iet!!ii 4a4! i intereselor 4inoritare*
b" Pentru ie%are %o4ponent! a %apitalurilor proprii, ee%tele s%2i4b!rilor de
politi%i %ontabile sau ale %ore%iilor de erori 6n %onor4itate %u IA0 (
%" Ealorile tranza%iilor %u proprietarii %are a%ioneaz! 6n %alitatea lor de proprietari,
evideniind separat %ontribuiile i distribuirile %!tre propietari*
d" Pentru ie%are %o4ponent! a %apitalurilor proprii, o re%on%iliere 6ntre valoarea
%ontabil! la 6n%eputul i %ea de la s5ritul perioadei, prezent5nd distin%t ie%are
4odii%are*
Eariaia %apitalurilor proprii este deter4inat! de variaia
:%reterea7di4inuarea; a%tivelor i datoriilor"
Eariaia %apitalurilor proprii este expli%at! prin>
%reterile7di4inu!rile de a%tive sau datorii %are nu ae%teaz! rezultatul perioadei
%a, dar ae%teaz! rezultatul 'lobal :%onor4 IA0 1 revizuit; de exe4plu>
- 6n %azul reevalu!rilor de i4obiliz!ri %orporale sau ne%orporale este ae%tat!
rezerva din reevaluare*
- pentru evaluarea a%tivelor disponibile pentru v5nzare sau a unor
instru4ente de a%operire a luxului de trezorerie la valoarea ?ust!, plusul
sau 4inusul de valoare ae%teaz! o rezerv!*
- dierenele de %onversie :trata4entul %ontabil al a%estora este des%ris de
IA0 21;
,.
tranza%iile %u proprietarii %are a%ioneaz! 6n %alitate de proprietari :e4isiuni de
noi a%iuni;*
a%2iziionarea propriilor a%iuni*
distribuirile %!tre proprietari*
%ontra%te %e vor i de%ontate prin %edarea sau pri4irea unor su4e ixe de
instru4ente de %apitaluri proprii 6n s%2i4bul unei su4e ixe de bani sau alt a%tiv
inan%iar :%ontra%te orNard, opiuni pe a%iuni proprii;*
ee%tul s%2i4b!rilor de politi%i %ontabile sau al %ore%t!rii de erori :6n %onor4itate
%u IA0 (;*
%o4ponenta de %apitaluri a unui instru4ent %o4pus"
#ituaia lu2urilor de trezorerie
$ilanul prezint! soldul nu4erarului i e%2ivalentelor de nu4erar ale
6ntreprinderii la s5ritul perioadei" Prin exa4inarea bilanurilor reeritoare la dou!
perioade %onse%utive, se poate pre%iza da%! li%2idit!ile i e%2ivalentele de li%2idit!i
au %res%ut sau au s%!zut 6n %ursul perioadei" 9ns!, bilanul nu indi%! de %e soldurile
a%estora au variat pe par%ursul exer%iiului" Contul de proit i pierdere prezint!
inor4aii de tipul veniturilor, %2eltuielilor i rezultatelor de'a?ate de dieritele
a%tivit!i - %2ei privind sursele i utiliz!rile li%2idit!ilor i e%2ivalentelor de
li%2idit!i, dar ni%i a%east! situaie inan%iar! nu expli%! de ce ele4entele respe%tive
au %res%ut sau au s%!zut" Dai 4ult, nu de puine ori 6n spatele unor proituri
se4nii%ative, %ontul de proit i pierdere poate as%unde 'rave proble4e de trezorerie
ale 6ntreprinderii"
0ituaia luxurilor de nu4erar prezint! astel de luxuri, %unos%ute sub
nu4ele de 6n%as!ri i pl!i, 6n %ursul perioadei" Altel spus, el arat! de unde au venit
lichiditile "i cu! au fo#t ele cheltuite, expli%5nd astel cauzele variaiei lor"
0ituaia luxurilor de nu4erar servete ur4!toarelor s%opuri>
1" per4ite previziunea luxurilor de trezorerie viitoare"
2" per4ite evaluarea de%iziilor %ondu%erii"
3" per4ite deter4inarea %apa%it!ii 6ntreprinderii de a pl!ti dividende
a%ionarilor, de a ra4bursa 64pru4uturile pri4ite de la %reditori i de a
pl!ti dob5nzile %uvenite a%estora"
+" arat! relaia 6ntre rezultatul net i luxurile de trezorerie ale 6ntreprinderii"
3bie%tivul nor4ei %&# 3 '#ituaia lu2urilor de numerar) este de a trasa
politi%ile de 6nto%4ire, de prezentare i de publi%are aerente a%estei situaii
inan%iare"
Indierent %are este a%tivitatea prin%ipal! 'eneratoare de venituri, 6ntreprinderile
au nevoie de ele4ente de trezorerie pentru a-i %ondu%e a%tivit!ile, a-i a%2ita
obli'aiile i pentru a asi'ura o rentabilitate pentru investitorii lor"
O entitate va "ntocmi o situaie a lu2urilor de trezorerie i o va prezenta ca
parte integrant a situaiilor sale inanciare/ pentru iecare perioad pentru care sunt
prezentate situaiile inanciare.
4ichiditile ,ca$h- $e refer la fondurile di$ponibile *i la depo#itele la vedere.
1luxurile de trezorerie :%as2-loNs; dese4neaz! ansa4blul intr!rilor i ieirilor
de li%2idit!i i de e%2ivalente de li%2idit!i"
8luxurile de trezorerie nu %uprind !i"crile ntre ele!entele care
con#tituie lichiditi #au echivalente de lichiditi, pentru %! ele a% parte din
ge#tiunea trezoreriei 6ntreprinderii
)&
Festiunea trezoreriei %uprinde plasa4entul ex%edentelor de li%2idit!i i
e%2ivalente de li%2idit!i"
+chivalentele de lichiditi sunt plasa4ente pe ter4en s%urt, oarte li%2ide,
%onvertibile %u uurin! 6ntr-o 4!ri4e deter4inat! de li%2idit!i i %are sunt supuse la un
ris% ne'li?abil de s%2i4bare a valorii"
Bitlurile %are reprezint! parti%ipaii sunt ex%luse din e%2ivalentele de li%2idit!i"
8a% ex%epie a%iunile privile'iate a%2iziionate %u puin ti4p 6naintea s%adenei lor i
%are au o dat! de ra4bursare deter4inat!"
Da%! 64pru4uturile ban%are sunt, 6n prin%ipiu, ele4ente ale a%tivit!ilor de
inanare, 64pru4uturile pe ter4en s%urt ra4bursabile la vedere, a%ordate prin %onturile
%urente, sunt in%luse, 6n unele !ri, 6n %ate'oria li%2idit!ilor i e%2ivalentelor de
li%2idit!i"
). 'rezentarea tabloului fluxurilor de trezorerie
Babloul luxurilor de trezorerie trebuie s! prezinte luxurile de trezorerie ale
exer%iiului %lasii%ate 6n a%tivit!i de exploatare, de investiii i de inanare"
=nele tranza%ii pot s! in%lud! luxuri de trezorerie %are sunt %lasii%ate 6n 4ai
4ulte a%tivit!i" De exe4plu, 6n %azul ra4burs!rii unui 64pru4ut prin ieiri de
trezorerie, plata se reer! at5t la dob5nzi, %5t i la %apitalul 64pru4utat" Partea
%orespunz!toare dob5nzilor poate s! ie %lasii%at! 6n a%tivit!ile de exploatare, 6n ti4p %e
partea %orespunz!toare %apitalului 64pru4utat este %lasii%at! 6n a%tivit!ile de inanare"
1. 5lu2urile de trezorerie generate de activitile de e2ploatare
Flu'urile de tre#orerie generate de activit%ile de e'ploatare $unt, &n mod
e$en%ial, con$ecin%a principalelor activit%i generatoare de venituri ale &ntreprinderii *i,
ca urmare, ele re#ult din tran#ac%iile *i alte elemente care concur la formarea
re#ultatului net.
Din a%east! %ate'orie a% parte>
- 6n%as!rile %are de%ur' din v5nzarea de bunuri i prestarea de servi%ii*
- 6n%as!rile %are provin din redevene, onorarii, %o4isioane i din alte venituri*
- pl!ile privind datoriile a! de urnizorii de bunuri i de servi%ii*
- pl!ile 6n avoarea salariailor i 6n %ontul a%estora*
- 6n%as!rile i pl!ile relative la pri4e i %ala4it!i, la anuit!i i la alte
prestaii le'ate de poliele de asi'urare, 6n %azul unei instituii de
asi'ur!ri*
- pl!ile i ra4burs!rile de i4pozite asupra proitului, %u %ondiia %a ele s!
nu poat! i 6n 4od spe%ii% aso%iate a%tivit!ilor de inanare i de
investiii"
=nele tranza%ii, pre%u4 %esiunea unei i4obiliz!ri de tipul instalaiilor de
produ%ie, pot s! 'enereze un plus sau un 4inus de valoare, %are ae%teaz! rezultatul net"
Botui, luxurile de trezorerie le'ate de astel de tranza%ii nu aparin exploat!rii, deoare%e
operaiile 6n %auz! intr! sub in%idena a%tivit!ilor de investiii"
3 6ntreprindere poate s! dein! titluri 6n s%opuri %o4er%iale, %az 6n %are a%estea
sunt ase4!n!toare sto%urilor a%2iziionate pentru a i rev5ndute" Ca atare, luxurile de
trezorerie %are provin din a%2iziia de titluri deinute 6n s%opuri %o4er%iale sunt in%luse
6n %ate'oria a%tivit!ilor de exploatare"
2. 5lu2uri de trezorerie generate de activitile de investiii
Nor4a IA0 - arat! %! flu'urile care re#ult din activit%ile de inve$ti%ii indic
&n ce m$ur pl%ile au fo$t efectuate pentru achi#i%ia de active de$tinate $ genere#e
venituri *i flu'uri de tre#orerie viitoare.
)1
8luxurile de trezorerie 'enerate de a%tivit!ile de investiii oer! inor4aii
privind 4aniera 6n %are 6ntreprinderea 6i asi'ur! perenitatea i %reterea" Ele se reer!
la>
- pl!i ee%tuate pentru a%2iziia de i4obiliz!ri %orporale i ne%orporale, pre%u4
i a altor a%tive pe ter4en lun', in%lusiv %2eltuielile de dezvoltare %apitalizate
i pl!ile i4pli%ate de i4obiliz!rile produse de 6ntreprindere pentru sine*
- 6n%as!ri %are de%ur' din v5nzarea de i4obiliz!ri %orporale i ne%orporale, pre%u4
i a altor a%tive pe ter4en lun'*
- pl!i ee%tuate pentru a%2iziia de titluri de parti%ipare i de titluri de %rean!
e4ise de sau de la alte 6ntreprinderi, pre%u4 i pl!ile ee%tuate pentru a%2iziia
de parti%ipaii la 6ntreprinderile de tip ?oint-venture :altele de%5t pl!ile ee%tuate
pentru instru4ente %onsiderate %a iind e%2ivalente de li%2idit!i sau deinute 6n
s%opuri %o4er%iale;*
- 6n%as!ri relative la v5nzarea de titluri de parti%ipare i de titluri de %rean!
e4ise sau provenite de la alte 6ntreprinderi, pre%u4 i 6n%as!ri relative la
v5nzarea de parti%ipaii 6n 6ntreprinderile de tip ?oint-venture :altele de%5t
6n%as!rile 'enerate de instru4ente %onsiderate %a iind e%2ivalente de
li%2idit!i sau deinute 6n s%opuri %o4er%iale;*
- avansurile de trezorerie i 64pru4uturile a%ordate terilor :altele de%5t
avansurile i 64pru4uturile a%ordate de o instituie inan%iar!, %are aparin
luxurilor 'enerate de a%tivit!ile de exploatare, pentru astel de entit!i;*
- 6n%as!ri %are de%ur' din ra4bursarea avansurilor de trezorerie i
64pru4uturilor a%ordate terilor :altele de%5t avansurile i 64pru4uturile
a%ordate de o instituie inan%iar!;* et%"
3. 5lu2uri de trezorerie generate de activitile de inanare
.ctivit%ile de finan%are $unt acele activit%i care antrenea# $chimbri &n
mrimea *i $tructura capitalurilor proprii *i &mprumutate ale &ntreprinderii.
Prezentarea separat! a a%estor luxuri 6n tabloul de trezorerie este dat! de
posibilitatea utiliz!rii lor 6n previziunea su4elor pe %are a%ionarii i %reditorii de
%apitaluri le vor retra'e din ondurile :%apitalurile; viitoare" Di%!rile de trezorerie
'enerate de a%tivit!ile de inanare se reer! la>
- 6n%as!ri din e4isiunea de a%iuni i de alte instru4ente de %apitaluri proprii*
- v!rs!4intele ee%tuate a%ionarilor pentru a%2iziia sau r!s%u4p!rarea
a%iunilor 6ntreprinderii*
- 6n%as!ri din e4isiunea de 64pru4uturi obli'atare, ban%are, de bilete de
trezorerie, de 64pru4uturi ipote%are i de alte 64pru4uturi pe ter4en s%urt sau
lun'*
- ra4bursarea sub or4! de li%2idit!i a su4elor 64pru4utate*
- v!rs!4inte ee%tuate de lo%atar pentru redu%erea soldului datoriei reeritoare la
un %ontra%t de lo%aie-inanare"
B. ?etodele de prezentare a fluxurilor de trezorerie referitoare la
activitile de exploatare
3 6ntreprindere trebuie s! prezinte luxurile de trezorerie, aerente a%tivit!ilor
de exploatare, !%5nd apel ie la
- !etoda direct, %onor4 %!reia inor4aiile urnizate se reer! la 6n%as!ri i pl!i
6n 4!ri4ile lor brute*
- !etoda indirect, %onor4 %!reia rezultatul este %ore%tat pentru a ine %ont de>
- inluena operaiilor %are nu au un %ara%ter 4onetar*
- ele4entele de venituri i %2eltuieli aso%iate luxurilor de trezorerie %are
vizeaz! a%tivit!ile de investiii sau de inanare*
)2
- inluena variaiilor ele4entelor ne%esarului 6n ond de rul4ent asupra
trezoreriei"
Nor4a IA0 - 6n%ura?eaz! 6ntreprinderile s! prezinte inor4aiile privind luxurile
de trezorerie 'enerate de a%tivit!ile de exploatare prin 4etoda dire%t!" A%east! 4etod!
utilizeaz! nu4ai inor4aii de tip luxuri de trezorerie :6n%as!ri i pl!i;, inor4aii %e
pot s! ie utile pentru esti4area luxurilor de trezorerie viitoare
?etoda direct de prezentare a luxurilor de trezorerie aerente a%tivit!ilor de
exploatare>
1 9n%as!ri 'enerate de relaiile %u %lienii
1 6n%as!ri %are provin din redevene, onorarii i alte venituri
- Pl!i 6n avoarea urnizorilor
- Pl!i 6n avoarea i 6n nu4ele personalului
- Dob5nzi i dividende pl!tite
1
- Pl!i BEA
1Alte 6n%as!ri 'enerate de exploatare
- Alte pl!i 'enerate de exploatare
- Pl!i privind i4pozitul asupra benei%iilor
2
O Ele4ente extraordinare
/8luxul net de trezorerie din a%tivit!i de exploatare
1
ar putea i in%luse 6n %ate'oria a%tivit!ilor de inanare"
2
ar putea i repartizate 6ntre a%tivit!ile de exploatare, %ele de investiii i %ele de inanare"
?etoda indirect %onst! 6n 6nto%4irea unui tablou de re%on%iliere a rezultatului
net 6naintea i4pozit!rii i a ele4entelor extraordinare %u luxul net de trezorerie din
a%tivit!ile de exploatare" 3 prezentare tip, 6n a%ord %u nor4a IA0 -, a pro%edurii
dezvoltate prin 4etoda indire%t!, este prezentat! 6n tabelul de 4ai ?os"
17- #ezultatul 6naintea i4pozit!rii i a ele4entelor extraordinare
Eli4inarea veniturilor i %2eltuielilor !r! in%iden! asupra trezoreriei
1C2eltuieli privind a4ortiz!rile i provizioanele
- Eenituri din a4ortiz!ri i provizioane
Eli4inarea veniturilor i %2eltuielilor nele'ate de exploatare
O #ezultatul din %esiunea i4obiliz!rilor
O #ezultatul din %esiunea titlurilor de plasa4ent
1C2eltuielile privind dob5nzile
- Eenituri din dob5nzi i dividende
- 0ubvenii pentru investiii virate la venituri
/ O #ezultatul din exploatare 6naintea variaiei ne%esarului 6n ond de rul4ent
O Eariaia sto%urilor
O Eariaia %onturilor-%lieni i a altor %reane de exploatare
O Eariaia %2eltuielilor 6n avans
O Eariaia %onturilor urnizori i a altor datorii din exploatare
O Eariaia veniturilor 6n avans :din exploatare;
Alte prelu%r!ri %are presupun inor4aii de tip 6n%as!ri i pl!i
- Dob5nzi i dividende pl!tite
1
- Pl!i privind i4pozitele asupra benei%iilor
2
O Ele4ente extraordinare
/8luxul net de trezorerie relativ la a%tivit!ile de exploatare
1
ar putea i in%luse, de ase4enea, 6n %ate'oria a%tivit!ilor de inanare"
2
ar putea i repartizate 6ntre a%tivit!ile de exploatare, %ele de investiii i %ele de inanare"
+xplicaii preli!inare nelegerii !etodei indirecte7
1" %2eltuielile eli4inate sunt luate %u se4nul plus, iar veniturile eli4inate, %u se4nul
)3
4inus, deoare%e 6n %al%ulul rezultatului :6n %ontextul %ontului de proit i pierdere; ele
au ost luate %u se4nul 4inus, respe%tiv se4nul plus"
2" rezultatul din %esiune este un venit net sau o %2eltuial! net! i ur4eaz! linia de
eli4inare expus! la 1
3" 6n %azul variaiei ele4entelor ne%esarului 6n ond de rul4ent se olosete ur4!-
toarea lo'i%!>
- 6n %azul unui ele4ent de a%tiv, %reterea are o inluen! ne'ativ! asupra
trezoreriei, 6n ti4p %e o 4i%orare, o inluen! pozitiv!*
- 6n %azul unui ele4ent de pasiv, ?ude%!ile sunt dia4etral opuse"
Cu toate %! nor4a IA0 - re%o4and! utilizarea 4etodei dire%te, 4ai ales
pentru satisa%erea ne%esit!ilor inor4aionale ale investitorilor :%are pot
pro%eda, astel, la esti4area luxurilor viitoare de trezorerie i, a dividendelor pe
%are ar putea s! le 6n%aseze 6n exer%iiile viitoare;, 4ulte 6ntreprinderi preer!
olosirea 4etodei indire%te, datorit! %on%ordanei ei %u o %ontabilitate de
an'a?a4ente"
?odul general de prezentare a tabloului fluxurilor de trezorerie este
su'erat de ur4!toarea s%2e4!>
1luxurile de trezorerie relative la activitile de exploatare
Indierent %! se utilizeaz! 4etoda dire%t! sau indire%t!, inor4aia inal! este>
P""
P""
I" 8luxul net de trezorerie din a%tivit!i de exploatare
1luxurile de trezorerie relative la activitile de inve#tiii
6ntreprinderile oloses% nu4ai inor4aii de tip 6n%as!ri i pl!i
1
"
P"
P"
II" 8luxul net de trezorerie din a%tivit!i de investiii
1luxurile de trezorerie relative la activitile de finanare
6ntreprinderile oloses% nu4ai inor4aii de tip 6n%as!ri i pl!i
1
"
P"
P"
III" 8luxul net de trezorerie din a%tivit!i de inanare
IE" Eariaia net! a li%2idit!ilor i e%2ivalentelor de li%2idit!i
E" Ee%tul variaiilor %ursurilor 4onedelor str!ine
EI" Ki%2idit!ile i e%2ivalentele de li%2idit!i la 6n%eputul exer%iiului :%onor4
bilanului;
EII Ki%2idit!ile i e%2ivalentele de li%2idit!i la 6n%2iderea exer%iiului :EI 1 IE 1E;
(olitici conta+ile i note e2plicative - &ne2ele la situaiile inanciare
Anexele, 6n %alitatea lor de %o4ponente ale situaiilor inan%iare, %uprind
des%rieri narative sau analize 4ai detaliate ale inor4aiilor ap!rute 6n bilan, 6n CPP,
6n variaia %apitalurilor proprii i 6n situaia luxurilor de trezorerie, pre%u4 i
inor4aii supli4entare %u4 ar i, de exe4plu, drepturile i an'a?a4entele eventuale"
Ele %uprind, de ase4enea, inor4aiile pe %are le i4pun sau pe %are le su'ereaz!
%elelalte IA07I8#0 pre%u4 i ori%e alt! inor4aie ne%esar! pentru a asi'ura
reprezentarea idel!"
Astel, rolul anexelor :politi%i %ontabile i note expli%ative; este de a>
)+
- prezenta inor4aii %u privire la reerenialul reinut pentru 6nto%4irea
situaiilor inan%iare i la 4etodele %ontabile spe%ii%e alese i apli%ate
tranza%iilor i eveni4entelor i4portante*
- indi%a inor4aiile i4puse de IA07I8#0 i %are nu apar 6n alt! parte*
- urniza inor4aii supli4entare %are nu-s prezentate 6n alt! parte, dar %are
sunt ne%esare la asi'urarea unei i4a'ini idele"
Anexele trebuie s! a%! obie%tul unei prezent!ri siste4ati%e" Astel, la ie%are
post de bilan, de CPP sau de situaie a luxurilor de trezorerie trebuie s! existe o
tri4itere expli%it! la notele expli%ative"
Pentru %a utilizatorii s! poat! 6nele'e 4ai uor situaiile inan%iare i pentru a
le putea %o4para %u situaiile altor 6ntreprinderi, anexele trebuie prezentate 6n
ur4!toarea, 6n 4od nor4al, ordine>
- o de%laraie de %onor4itate %u IA07I8#0*
- enunarea re'ulilor de evaluare i a 4etodelor %ontabile apli%ate*
- inor4aii supli4entare %u privire la ele4entele din stru%tura %elorlalte
%o4ponente ale situaiilor inan%iare, %u respe%tarea ordinii de apariie a
ie%!rui post i a ie%!rei %o4ponente*
- alte inor4aii, printre %are>
- eventualit!i, an'a?a4ente i alte inir4aii inan%iare*
- inor4aii neinan%iare"
9n anu4ite situaii, poate i ne%esar! o 4odii%are a ordinii 6n %are sunt tratate
ele4entele spe%ii%e din anexe" 0e exe4plu, inor4aiile %u privire la ratele
dob5nzilor i la a?ust!rile valorilor ?uste pot i 'rupate %u inor4aiile despre
s%adenele instru4entelor inan%iare, dei pri4ele se reer! la CPP, iar %ele din ur4!
la bilan"
Inor4aiile %u privire la reerenialul %ontabil reinut i la 4etodele %ontabile
olosite pot i prezentate %a o %o4ponent! distin%t! a situaiilor inan%iare - politici
contabile"
9n aar! de 4etodele %ontabile spe%ii%e utilizate 6n situaiile inan%iare, este
i4portant %a utilizatorii s! ie inor4ai %u privire la bazele de evaluare reinute :%ost
istori%, %ost a%tual, valoare realizabil!, valoare ?ust! sau valoare a%tualizat!;" Atun%i
%5nd se utilizeaz! 4ai 4ulte baze de evaluare :de exe4plu, %5nd unele i4obiliz!ri
sunt reevaluate; este sui%ient s! se indi%e %ate'oriile de a%tive i de datorii %!rora li
se apli%! ie%are baz! de evaluare reinut!"
Pentru a de%ide da%! trebuie s! indi%e sau nu o 4etod! %ontabil! spe%ii%!,
%ondu%erea trebui s! apre%ieze da%! inor4aia respe%tiv! a?ut! utilizatorii s!
6nelea'! 4ai bine 4anierea 6n %are sunt rele%tate tranza%iile i eveni4entele i 6n
%are se %o4uni%! situaia inan%iar!" Detodele %ontabile a %!ror prezentare poate i
avut! 6n vedere de %!tre o 6ntreprindere sunt %ele reeritoare la :lista nu-i li4itativ!;>
- %ontabilizarea veniturilor din a%tivit!ile %urente*
- prin%ipiile de %onsolidare, in%lusiv a ilialelor sau %o-6ntreprinderilor str!ine*
- %o4bin!rile de 6ntreprinderi*
- %o-6ntreprinderi*
- %ontabilizarea i a4ortizare i4obiliz!rilor %orporale i a %elor ne%orporale*
- in%luderea sau nu 6n valoarea a%tivelor a %osturilor 6ndator!rii sau a altor
%2eltuieli*
- %ontra%tele de %onstru%ii*
- investiiile i4obiliare*
- instru4entele inan%iare i plasa4ente*
- %ontra%tele de leasin'*
- %2eltuielile de %er%etare i dezvoltare*
- sto%urile*
),
- i4pozitele, in%lusiv i4pozitele a45nate*
- provizioanele*
- %osturile avanta?elor a%ordate personalului*
- %onversia din alte devize i operaiunile de a%operire a ris%urilor*
- deinirea se%toarelor de a%tivitate i a se%toarelor 'eo'rai%e, pre%u4 i
re'ulile de repartizare a %osturilor 6ntre se%toare*
- deinirea trezoreriei i a e%2ivalentelor de trezorerie*
- %ontabilitatea de inlaie*
- subveniile publi%e"
Alte IA07I8#0 i4pun 6n 4od expli%it prezentarea altor 4etode %ontabile
olosite 6n diverse do4enii"
8ie%are 6ntreprindere 6i %unoate a%tivitatea i este 6n 4!sur! s!-i dea sea4a
%are sunt 4etodele pe %are utilizatorii le vor prezentate 6n anexe" De exe4plu, ne
atept!4 %a ori%e 6ntreprindere din se%torul privat s! indi%e 4aniera de %ontabilizare
a i4pozitului pe proit, in%lusiv a i4pozitelor a45nate i a %reanelor de i4pozit" De
ase4enea, atun%i %5nd o 6ntreprindere 6i des!oar! o bun! parte a a%tivit!ii sale 6n
str!in!tate sau are un volu4 i4portant de tranza%ii 6n devize, este de ateptat s!
indi%e 4etoda de %ontabilizare a dierenelor de %urs valutar, pre%u4 i 4etodele
olosite pentru a%operirea ris%ului de %urs valutar" 9n situaiile inan%iare %onsolidate
este indi%at! 4etoda olosit! pentru stabilirea ondului %o4er%ial i a intereselor
4inoritare"
Prezentarea unei 4etode %ontabile poate i i4portant! %2iar da%! valorile
aerente exer%iiului %urent i exer%iiilor anterioare nu sunt se4nii%ative"
De ase4enea, este i4portant s! se prezinte 4etodele %ontabile %are nu se
re'!ses% 6n IA07I8#0, dar reinute i apli%ate de %!tre 6ntreprindere"
9ntreprinderea 4ai trebuie s! oere i inor4aiile ur4!toare, da%! nu au ost
prezentate 6n alt! parte>
- adresa i or4a ?uridi%! a 6ntreprinderii, ara 6n %are este 6nre'istrat! i
adresa sediului so%ial :sau a sediului prin%ipal, da%! apar dierene;*
- o des%riere a naturii operaiunilor 6ntreprinderii i a prin%ipalelor a%tivit!i
ale a%esteia*
- nu4ele so%iet!ii 4a4! i a %elui al so%iet!ii %onsolidante din 'rup*
- nu4!rul an'a?ailor la s5ritul exer%iiului i ee%tivul 4ediu din %ursul
exer%iiului"
))

Capit II Contabilitate Aprofundata

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Capit II Contabilitate Aprofundata

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Capitolul II Lucrri de nchidere a exerciiului financiar

S-ar putea să vă placă și