Fiscalitate - FB An II Sem 1

FI SCALI TATE 1
Universitatea Hyperion Bucureti

UNIVERSITATEA HYPERION BUCURETI
FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE

FISCALITATE

Colectivul
Departamentului de tiine Economice

FI SCALI TATE 2


Introducere

Cursul de Fiscalitate se adreseza studentilor nscrii la
programul de studiu ID, organizat de Facultatea de tiine Economice.
n actualul context economic intern i internaional, marcat de
profunde transformri la nivelul economiei mondiale, Romnia a trebuit
s-i adapteze structurile economico-sociale, financiare i fiscale n
concordan cu mecanismele i legile de funcionare ale economiei de
pia.
Gestionarea patrimoniului fiecrei ntreprinderi a devenit o
problem deosebit de complex care a necesitat armonizarea legislaiei
financiar-contabile i fiscale romneti cu cea existent pe plan
internaional, proces aflat ntr-o continu dezvoltare i adaptare.
ntr-o economie de pia, impozitele i taxele, subveniile i
alocaiile bugetare de fonduri, mprumuturile de stat i cheltuielile
guvernamentale constituie componente tot mai importante ale vieii
economice i sociale. Prin intermediul lor se acumuleaz i repartizeaz
resursele financiare la dispoziia statului. n acelai timp, ele pot fi
utilizate ca instrumente de gestiune macroeconomic i de asigurare a
echilibrului general economic i financiar.
Odat cu dezvoltarea proprietii private, n Romnia, s-a conturat
ideea c piaa, prin forele sale, poate fi un ghid mai bun al unei politici de
impozite eficiente dect intervenia guvernamental. n echivalen cu
aceast idee au fost luate o serie de msuri pentru a genera deplasarea
FI SCALI TATE 3


dinspre intervenionism prin impozite, ctre neutralitatea impozitelor, care
permite reducerea distorsiunilor generate de impozite.
Orice unitate patrimonial este un sistem deschis care
interacioneaz n permanen cu mediul extern. Unele componente ale
mediului extern au efecte directe asupra activitii unitii, iar altele
acioneaz indirect, prin intermediul celorlalte componente.
Elementele cu aciune direct i care formeaz mediul unitii
sunt: furnizorii, clienii i concurena. Elementele cu aciune indirect
formeaz mediul general al unitii patrimoniale n cadrul cruia pe lng
componentele social, economic, financiar, politic etc. latura fiscal i
las o amprent marcant asupra ntreprinderii i nu poate s nu fac
obiectul unei atenii deosebite.
Cursul de Fiscalitate este structurat n patru uniti de nvare
(capitole), fiecare dintre acestea indicnd urmatoarele elemente: timp
estimativ de studiu pentru asimilarea informaiei; competene specifice
unitii de nvare; cuprins al unitii de nvare; teme de control;
bibliografie specific unitii de nvare.
Evaluarea cunotinelor const n evaluarea final, concretizat
prin examenul susinut n perioada de sesiune.

FI SCALI TATE 4


Cuprinsul suportului de curs

1. Unitatea de nvare nr. 1 - DELIMITRI PRIVIND
FISCALITATEA NTREPRINDERII
6
1.1. Impozitele i rolul lor n rile cu economie de pia 7
1.2. Concepte, principii i definiii fiscale 11
1.3. Relaia contabilitate-fiscalitate 21
1.4. Principii contabile i reguli fiscale 26
1.5. Tema de control 35
1.6. Testul de autoevaluare 35
1.7. Bibliografia specific unitii de nvare 36
2. Unitatea de nvare nr. 2 - TAXA PE VALOARE
ADUGAT
38
2.1. Definiie i sfer de cuprindere 39
2.2. Operaiuni scutite de TVA 45
2.3. Pltitorii de TVA 49
2.4. Faptul generator i exigibilitatea taxei pe valoare adugat 51
2.5. Baza de impozitare a TVA 53
2.6. Cotele de impozitare i calculul TVA 55
2.7. Regimul deducerilor privind TVA 55
2.8. Obligaii ale pltitorilor n legtur cu TVA 60
FI SCALI TATE 5


3. Unitatea de nvare nr. 3 - IMPOZITUL PE PROFIT 66
3.1. Categorii de pltitori 67
3.2. Determinarea profitului impozabil 70
3.4. Declararea i plata impozitului pe profit 77
3.4. Controlul impozitului pe profit 78
4. Unitatea de nvare nr. 4 - IMPOZITE PE
VENITURILE PERSOANELOR FIZICE, CONTRIBUII
SOCIALE ALE FIRMEI I ANGAJAILOR
84
4.1. Impozitul pe salarii 85
4.1.1. Structura veniturilor din salarii 86
4.1.2. Calculul i plata impozitului pe salarii 87
4.1.3. Fie fiscale 89
4.2. Alte obligaii sociale i fiscale calculate pe baza salarilor 90
4.3. Impozitul pe veniturile din activiti independente 91
4.4. Plata i declararea impozitului 92
FI SCALI TATE 6


5. BIBLIOGRAFIA NTREGULUI SUPORT DE CURS 99
6. NOTIELE CURSANTULUI 102

Unitatea de nvare nr. 1
DELIMITRI PRIVIND FISCALITATEA NTREPRINDERII

Timpul de studiu individual estimat: 7 h

Competenele specifice unitii de nvare:
Dup studiul acestei uniti de nvare studentul va avea
cunotine despre:
impozite
conceptele, principiile i definiiile fiscale
relaia dintre fiscalitate i contabilitate

Cuprinsul unitii de nvare:
1.1. Impozitele i rolul lor n rile cu economie de pia
1.2. Concepte, principii i definiii fiscale
1.3. Relaia contabilitate-fiscalitate
1.4. Tema de control
1.5. Testul de autoevaluare
1.6. Bibliografia specific unitii de nvare

FI SCALI TATE 7


1.1. IMPOZITELE I ROLUL LOR N RILE CU ECONOMIE
DE PIA
Pentru a-i ndeplini rolul i funciile sale, statul trebuie s
mobilizeze resurse i s fac cheltuieli bneti, procednd la repartiia
sarcinilor publice ntre membrii societii, persoane fizice sau juridice.
Instrumentul financiar i juridic prin care se nfptuiete aceast repartiie
l constituie obligaia fiscal sub forma impozitelor, taxelor i altor sarcini
fiscale specifice fiecrei ri i fiecrei etape istorice n parte.
Impozitele reprezint o form de prelevare a unei pri din veniturile
sau averea persoanelor fizice sau juridice, la dispoziia statului, n vederea
acoperirii cheltuielilor sale. Aceast prelevare se face n mod obligatoriu,
cu titlu nerambursabil i fr contraprestaie din partea statului.
Fiscalitatea se delimiteaz ca un sistem de percepere i ncasare a
impozitelor i taxelor, precum i ca un ansamblu coerent de surse de
drept care reglementeaz impunerea contribuabililor i fundamenteaz
juridic impozitele i taxele. n acest sens prezint interes definiia privind
fiscalitatea, aa cum este formulat n dicionarul LAROUSSE: Fiscalitatea
reprezint totalitatea impozitelor i taxelor, a reglementrilor de natur
fiscal, precum i a aparatului fiscal ce vin s influeneze direct sau
indirect activitatea unui agent economic devenit contribuabil.
Aria de cuprindere a ntregii activiti fiscale este dat de sistemul
fiscal, definit ca totalitatea impozitelor i a altor venituri pe care statul,
prin organele sale specializate, le percepe n baza surselor legislative n
urma crora ia natere creana fiscal a statului asupra contribuabililor.
1

1
Mihai Ristea Fiscalitatea i contabilitatea ntreprinderii, Editura Tribuna
Economic, Bucureti, 1995, p.10
FI SCALI TATE 8


Din punct de vedere structural, gruparea impozitelor i a taxelor s-a
fcut potrivit clasificaiei bugetare a veniturilor, ceea ce corespunde i
ordinii n care acestea au fost aezate n bugetul de stat i n bugetele
locale. Astfel, impozitele mprite n impozite directe i indirecte sunt
componente ale veniturilor fiscale i implicit ale veniturilor curente. n
categoria impozitelor directe sunt cuprinse urmtoarele venituri bugetare
mai importante: impozitul pe profit, impozitul pe salarii, impozitul pe
cldiri, impozitul pe terenurile agricole ale populaiei, taxa asupra
mijloacelor de transport, taxa de timbru, taxa pentru folosirea terenurilor
n alte scopuri dect pentru producia vegetal, agricol sau silvic etc.
Dintre impozitele indirecte se pot enumera, ca fiind mai importante,
urmtoarele: taxa pe valoare adugat, accizele, taxele vamale, impozitul
pe spectacole etc.
Impozitele i taxele sunt caracterizate prin cteva elemente
specifice:
potrivit legislaiei rii noastre impozitul nu mbrac dect form
bneasc, element cel difereniaz de orice obligaii neexprimate
i necalculate n bani;
natura de plat general a impozitului rezult din obligaia care
se refer la grupe sau categorii de contribuabili i nu la subieci
individual determinai;
caracterul definitiv al impozitului evideniaz lipsa unei obligaii
de restituire, direct ctre contribuabili, a sumei percepute;
caracterul unilateral al obligaiei, n sensul c beneficiarul
necondiionat al plii este statul, iar contribuabilul nu poate
pretinde un echivalent corelativ direct individual; este vorba deci
de un caracter ireversibil al impozitului;
noiunea de impozit cuprinde i elementele de stabilire a
obligaiei fiscale n sarcina contribuabililor; aceasta const n
FI SCALI TATE 9


procedura fiscal pentru identificarea i concret a subiectului i
obiectului impunerii, calcularea impozitului de plat cu ajutorul
cotelor de impunere i plata acestuia la termenele i condiiile
prevzute de lege i nu n mod arbitrar.
Cu privire la aceast ultim caracteristic a impozitelor i taxelor, se
poate afirma c potrivit experienei din ultimii ani impozitele direct i cele
indirecte dein ponderea cea mai mare (peste 90%) n totalul veniturilor
bugetare. n viitor ns, pe msura lrgirii economiei de pia, se ateapt
o modificare a acesteia n favoarea impozitelor indirecte percepute de la
agenii economici a cror activitate se va dezvolta continuu.
Ponderea majoritar a impozitelor n cadrul veniturilor bugetare se
datoreaz n primul rnd rolului acestora. Rolul impozitelor de stat se
manifest pe plan financiar, economic, politic i social, dar n mod diferit
de la o etap de dezvoltare economic la alta. Rolul cel mai important al
impozitelor se manifest pe plan financiar, deoarece aceasta constituie
mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru
acoperirea cheltuielilor publice.
La introducerea unui impozit, se cere ca acesta s aib un
randament fiscal ridicat, s fie stabil i elastic. Un impozit este
considerat stabil atunci cnd randamentul rmne constant de-a lungul
ciclului economic. Deci, randamentul unui impozit nu trebuie s sporeasc
odat cu creterea volumului produciei i a veniturilor n perioadele
favorabile ale ciclului economic n ceea ce privete elasticitatea
impozitului, aceasta presupune ca impozitul s poat fi adaptat n
permanen necesitilor de venituri ale statului.
Astfel, dac se nregistreaz o cretere a cheltuielilor bugetare, este
necesar ca impozitul s poat fi majorat corespunztor i invers. In
practica fiscal rezult c elasticitatea, de regul, acioneaz n sensul
majorrii impozitului.
FI SCALI TATE 10


Aceast tendin de cretere absolut i relativ a impozitului este
caracteristic perioadei actuale i se realizeaz prin creterea numrului
pltitorilor, extinderea bazei de impunere, precum i prin majorarea
cotelor de impunere.
n ultimii ani, s-a remarcat o anumit accentuare a rolului
impozitelor pe plan economic, concretizat n ncercrile statului de a
folosi impozitele ca un mijloc de intervenie n activitatea economic. n
funcie de intenia legiuitorului, impozitele se pot manifesta ca un
instrument de stimulare sau de frnare a unei activiti, de cretere sau
de reducere a produciei sau a consumului unui anumit produs, de
impulsionare sau de ngrdire a comerului exterior.
Astfel, n vederea creterii consumului unei anumite mrfi, statul
procedeaz la micorarea sau chiar suprimarea impozitelor indirecte
percepute la vnzarea acesteia.
Dac se urmrete reducerea consumului, atunci se procedeaz la
majorarea cotelor de impozit aplicate la vnzarea mrfii respective. De
asemenea extinderea relaiilor comerciale cu strintatea poate fi
stimulat prin msuri fiscale, constnd n restituirea parial sau integral
a impozitelor indirecte aferente mrfurilor exportate sau prin reducerea
nivelului taxelor vamale percepute de ctre stat la importul anumitor
mrfuri utilizate pentru fabricarea de produse destinate exportului. Deci,
cu ocazia introducerii unui impozit, statul urmrete nu numai procurarea
veniturilor necesare acoperirii cheltuielilor publice ci i folosirea acestuia
ca instrument de impulsionare a dezvoltrii unor ramuri sau subramuri
economice.
Pe plan social, rolul impozitelor se concretizeaz n faptul c prin
intermediul lor statul procedeaz la redistribuirea unei pri importante din
PIB ntre clase i pturi sociale, ntre persoanele fizice i cele juridice.
Astfel, prin intermediul impozitelor i taxelor, statul preia la buget ntre
FI SCALI TATE 11


trei i patru zecimi i chiar mai mult din PIB n rile dezvoltate, n timp ce
n rile n curs de dezvoltare preia ntre dou i trei zecimi.
Aceste limite sunt influenate de factori externi sistemului de
impozite, cum ar fi: nivelul PIB pe locuitor, nivelul mediu al impozitului i
progresivitatea impunerii, prioriti stabilite de stat n ceea ce privete
destinaia resurselor financiare concentrate la dispoziia sa, etc., dar i de
factorii interni sau proprii sistemului de impozite, locul cel mai important
ntre acetia ocupndu-l progresivitatea cotelor de impunere.
n ceea ce privete rolul politic al impozitelor, se poate spune c
prin politica fiscal promovat de unele state se urmrete realizarea unor
obiective de ordin social-politic.
Analiznd rolul multiplu al impozitelor, putem desprinde concluzia c
aceste impozite pot fi folosite concomitent cu alte instrumente pentru
redresarea situaiei economiei. Impozitele pot fi folosite pentru a ncuraja
sau descuraja o anumit activitate economic, fr s nceteze a fi un
mijloc de acoperire a cheltuielilor publice.

1.2. CONCEPTE, PRINCIPII I DEFINIII FISCALE
ntr-o economie de pia, fiscalitatea mbrac un dublu aspect
pentru agentul economic. Pe de o parte, ea se concretizeaz n prelevri
obligatorii ctre stat, cu influen asupra trezoreriei ntreprinderii. Acest
aspect d coninut noiunii de sarcin fiscal. Pe de alt parte,
ntreprinderea poate folosi i n interesul ei principiile i metodele fiscale.
Astfel, n activitile de exploatare financiar sau de investiii ale
ntreprinderii se pot folosi metode i tehnici ale cror inciden fiscal
ofer avantaje concretizate ntr-o situaie de trezorerie favorabil.
Aezarea i perceperea impozitelor se pot realiza numai prin
utilizarea i punerea n funciune a unui mecanism fiscal, a unor metode,
FI SCALI TATE 12


tehnici i instrumente fiscale, prin aplicarea crora s fie respectate
principiile fiscale.
Sistemul fiscal este structurat pe trei componente
interdependente
2
: impozitele i taxele ca venituri ale statului, mecanismul
fiscal i aparatul fiscal.
Impozitele i taxele reprezint veniturile bugetului de stat care
provin de la persoane juridice i fizice. n momentul ncasrii lor,
impozitele i taxele nu au o destinaie special. Dup ncasarea lor, sunt
utilizate n vederea efecturii cheltuielilor publice pentru realizarea
funciilor i sarcinilor puterii i instituiilor sale.
Mecanismul fiscal reprezint ansamblul de metode i tehnici de
impunere privind veniturile fiscale ale statului precum i instrumentele
impunerii.
Aparatul fiscal decurge din nsi legile care reglementeaz
impozitele i taxele. Statul ndeplinete sarcinile fiscale prin instituiile
autoritii publice (Parlament i Guvern).
n domeniul fiscal sunt utilizate mai multe noiuni. Alturi de
noiunea de fiscalitate este utilizat i cea de fisc, definit ca administraie,
n sarcina cruia revin calculul, perceperea i urmrirea plii impozitelor
i taxelor datorate statului de ctre contribuabili. Este, de asemenea,
folosit termenul de fiscal (care privete fiscul, sau aparine acestuia).
Impozitele i taxele reprezint fundamentul i motivaia pe
care este construit fiscalitatea. Ele sunt instituite prin legi sau alte
acte normative bazate pe legi.
Sistemul de impozite i taxe trebuie s ndeplineasc urmtoarele
funcii
3
:

2
Mihai Ristea Fiscalitatea i contabilitatea ntreprinderii, Editura Tribuna
Economic, Bucureti, 1995, p.10
FI SCALI TATE 13


a) finanarea cheltuielilor publice, urmrindu-se obiectivul de
randament bugetar. Nivelul prelevrilor obligatorii este, n bun msur,
determinat de mrimea cheltuielilor publice. Se pot distinge, din acest
punct de vedere, sisteme fiscale mai liberale (n care sarcina fiscal
suportat de contribuabili este mai redus i implicit intervenie statului
prin cheltuielile publice este de asemenea, mai redus) i sisteme fiscale
intervenioniste, n care statul i propune s finaneze mai multe activiti
i are nevoie de resurse mai mari, mobilizate ndeosebi prin impozite i
taxe (dar i prin mprumuturi sau alte resurse nefiscale);
b) redistribuirea veniturilor conform principiului echitii, care poate
fi interpretat n sensul c, pe de o parte, cheltuiala cu impozitul trebuie
repartizat ct mai echitabil ntre contribuabili i, pe de alt parte,
impozitul ar avea rolul de a corecta repartiia veniturilor primare, pentru a
o face ct mai echitabil de aici tehnici precum progresivitatea
impunerii;
c) stabilizarea activitii economice sau corectarea dezechilibrelor n
scopuri de eficien economic.
Impozitul este un instrument de politic economic i poate juca un
rol n sensul stimulrii, descurajrii sau stabilizrii unor componente.
Aceast funcie este privilegiat sau nu dup cum ne situm ntr-un
sistem mai intervenionist sau ntr-unul mai liberal. Se poate spune c
aceast funcie se bazeaz, ntr-o anumit msur, pe ipoteza potrivit
creia funcionarea spontan a pieei nu permite realizarea optimului
colectiv fiscalitatea poate astfel s fie utilizat pentru a corecta unele
eecuri ale pieei.

3
A. Vallee Economie des systmes fiscaux compars, PUF, Paris, 1994, p. 48 i
R.A. Musgrale Public Finance in Theorie and Practice, Mc-Graw-Hill, 1984, p.84,
citai de Costel Istrate n Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom,
Iai, 2000, p.12
FI SCALI TATE 14


La nivelul unei ri, ansamblul impozitelor i taxelor provenite de la
persoane fizice i de la cele juridice formeaz sistemul fiscal.
4

Precizarea funciilor sistemului fiscal permite i punerea n eviden
a principiilor care stau la baza aprecierii eficienei sistemului fiscal:
5

1. Principiul randamentului.
Impozitul este apreciat n funcie de randamentul su bugetar.
Obiectivul ar fi maximizarea randamentului impozitului pentru un cost dat
sau diminuarea costului gestiunii sale pentru un randament dat.

2. Principiul simplicitii (al lipsei de arbitrariu).
Impozitul trebuie s fie uor de administrat, uor de neles de ctre
contribuabili, s fie prelevat potrivit unor reguli simple, clare i care s nu
dea natere la nici un arbitrariu.

3. Principiul flexibilitii
Impozitul flexibil se adapteaz rapid la necesitile politicii
conjuncturale. n acest context, flexibilitatea poate fi apreciat ca
sensibilitatea bazei de impozitare la evoluia activitii economice i se
apreciaz c, de exemplu, tehnica stopajului la surs permite o adaptare
mai rapid a veniturilor fiscale ale statului la conjunctur.

4. Principiul stabilitii

4
I. Condor Drept financiar, R.A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1994, p.122
5
Costel Istrate - Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 2000,
p.12-14

FI SCALI TATE 15


Modificrile frecvente ale legislaiei fiscale sunt surs de ineficacitate
i, n plus, un impozit vechi este mai uor acceptat de ctre contribuabili.
Chiar dac acest principiu este aparent contradictoriu cu cel precedent (al
flexibilitii), ntotdeauna este de dorit o anumit stabilitate a impozitului
pentru a-i asigura pe contribuabili mpotriva arbitrariului, a le menine
ncrederea n sistem i a permite ca deciziile lor s fie luate n condiiile
unei ct mai mari certitudini.

5. Principiul echivalenei.
Sarcina fiscal suportat de contribuabil trebuie s fie corelat cu
avantajele pe care i le procur cheltuielile publice, prin accesul la bunurile
i serviciile publice. Acest principiu este mai degrab un deziderat. n
teoria fiscal se apreciaz c modelul teoretic al echivalenei sufer
numeroase limitri care i reduc aplicabilitatea practic. n contabilitate, se
ridic o problem legat de aceast echivalen n legtur cu impozitul pe
profit. Este acest impozit o cheltuial sau ar trebui considerat ca o
participare a statului la rezultatele favorabile ale ntreprinderii? Dac se
accept existena unei echivalene certe ntre impozitul pltit i bunurile i
serviciile publice de care beneficiaz contribuabilii, atunci impozitul poate
fi considerat din punct de vedere contabil, mai degrab ca o cheltuial.
Dac, dimpotriv, nu se accept dect ntr-o mic msur teoria
echivalenei sau dac suntem n situaia de a considera c sarcina fiscal
suportat de contribuabil depete valoarea bunurilor i serviciilor
furnizate de stat, atunci impozitul poate fi interpretat ca o participare la
profit a statului i mai puin ca o cheltuial.

6. Principiul neutralitii
Impozitul nu trebuie s contravin unei mai bune administrri n
economie, el trebuie s incite la o gestiune mai bun la nivelul
FI SCALI TATE 16


contribuabilului. Aici se poate aduga i necesitatea ca impozitul s se
stabileasc dup reguli unitare pentru toi, fr discriminri directe sau
indirecte.

n teorie se afirm c neutralitatea impozitului depinde i de
elasticitatea ofertei i a cererii pentru bunurile sau factorii de producie
care fac obiectul impunerii. Cu ct elasticitatea este mai mic, cu att
impozitul este mai neutru.

7. Principiul echitii
Contribuia fiecruia la acoperirea cheltuielilor publice trebuie s se
fac n funcie de capacitile contributive. O problem o reprezint
determinarea i msurarea acestor capaciti contributive care depind de
considerente politice, economice, sociale, morale, filosofice. Indicatorii
care se folosesc la determinarea capacitii contributive pot conduce la
alegerea unei structuri optime ntre trei categorii predominante de
impozit: pe venit, pe capital i pe cheltuieli.

8. Principiul legalitii
Impozitul trebuie s aib mereu la baz o reglementare legal.
Reglementrile legale din domeniul impozitelor i taxelor au aprut i s-au
impus de-a lungul timpului ca urmare a experienei acumulate de agenii
fiscali i n urma evoluiei doctrinei n domeniu. n Romnia se afl n plin
elaborare un sistem fiscal care se dorete a fi performant.
S-au propus i s-au realizat sau urmeaz s se realizeze mecanisme
la care se adaug o serie de faciliti care vin s stimuleze contribuabilul
n vederea desfurrii unor activiti n msur s lrgeasc baza de
impozitare sau s micoreze presiunea social asupra bugetului, astfel:
FI SCALI TATE 17


scutirea sau reducerea impozitului pe profit, n cazul unor
investiii;
folosirea regimurilor de amortizare degresiv sau accelerat
pentru recuperarea ct mai rapid a capitalului imobilizat;
scutiri de taxe vamale, amnarea plii n vam a importului de
echipamente tehnologice;
scutirea de TVA i taxe vamale a materiilor prime din import
destinate obinerii de produse care vor fi reexportate;
posibilitatea reportrii, timp de cinci ani, a deficitului fiscal;
stimularea intrrii resurselor proprii prin permisiunea acordat
unitilor patrimoniale de a constitui rezerve legale din profitul
brut pn cnd acestea ating 20% din capitalul social;
scutiri de impozite i taxe pentru investiiile realizate n zonele
defavorizate;
acordarea de stimulente pentru plat la scaden a obligaiilor
fiscale.

Pentru ca prin impozit s se poat realiza obiectivele financiare,
economice i sociale urmrite de stat, la introducerea lor este necesar ca
obligaiile fiscale s fie cunoscute i respectate att de organele fiscale ct
i de contribuabili.
Parcurgerea problematicii fiscale oblig la prezentarea unor definiii
fiscale denumite i elemente tehnice ale impozitului, a cror formulare
reprezint o component a sistemului doctrinei fiscale. Astfel, se pot avea
n vedere urmtoarele concepte:
Subiectul impozitului poate fi o persoan fizic sau juridic obligat
prin lege s suporte plata unui impozit sau a unei taxe. n reglementrile
fiscale subiectul impozabil se mai numete i contribuabil;
FI SCALI TATE 18


Obiectul impunerii este structura fiscal ce st la baza aezrii
impozitului sau taxei, respectiv venitul, profitul, preul sau tariful. De
exemplu, la impozitele indirecte materia supus impunerii poate fi:
produsul care face obiectul vnzrii, serviciul prestat, bunul importat,
produsele de tutun n cazul accizelor;
Sursa impunerii arat din ce anume se pltete impozitul. n cazul
impozitului pe avere acesta se pltete din venitul de pe urma averii
respective. n schimb la impozitul pe venit, obiectul impunerii coincide n
toate cazurile cu sursa.
Baza de calcul, de regul, coincide cu obiectul impozitului, dar exist
i excepii: de exemplu, la impozitul pe cldiri obiectul de calcul l
reprezint cldirea, iar baza de calcul este reprezentat de valoarea sau
taxele de succesiune.
Pltitorul de impozit este persoana obligat s efectueze calculul i
plata obligaiei fa de buget. De regul, pltitorul este subiectul
impozabil. Exist totui i excepii n care pltitorul nu este i subiect al
impozitului. De exemplu, la impozitul pe salarii subiectul este salariatul,
iar pltitor este unitatea la care realizeaz salariul.
Cota de impunere se exprim printr-o sum fix sau un procent care
se aplic asupra bazei impozabile i cu ajutorul creia se determin
impozitul datorat.
La rndul su, cota procentual poate fi proporional i progresiv,
iar cota fix este exprimat sub forma unui cuantum aplicat la baza de
calcul sau la o parte din aceasta. Cotele procentuale proporionale rmn
neschimbate n raport de baza de calcul (de exemplu TVA 19%), iar cotele
procentuale progresive se caracterizeaz prin faptul c se modific n
funcie de mrimea bazei de calcul. De exemplu, n cazul impozitului pe
salarii, cota progresiv se difereniaz pe trane.
FI SCALI TATE 19


Termenul de plat reprezint perioada de timp n care se poate plti
impozitul, fiind prevzut de lege.

Facilitile fiscale acordate apar sub forma scutirilor, amnrilor,
ealonrilor, reducerilor.
Drepturile pltitorului de impozite apar atunci cnd la scadena unui
impozit s-a pltit o sum mai mare dect cea care trebuia pltit. Aceast
problem poate fi rezolvat prin compensarea sumei pltit n plus cu
suma ce trebuie pltit la scadena urmtoare sau cu o parte din aceast
sum.
Dac compensarea nu este posibil se recurge la restituirea sumei
pltit n plus. Dac pltitorul se consider nedreptit poate recurge la
contestare.
Obligaiile pltitorului se stabilesc prin lege i se refer la calcularea
i vrsarea la termen a impozitelor; la organizarea evidenei impozitelor i
taxelor din care s rezulte cu exactitate baza de calcul, sumele de plat i
modul cum s-au fcut plile.
Impunerea const n identificarea tuturor categoriilor de persoane
fizice sau juridice care dein sau realizeaz un anumit obiect impozabil, n
evaluarea bazei de calcul a impozitului, n determinarea exact a
cuantumului acestuia.
Sanciunile apar atunci cnd nu se respect termenele legale de
plat a impozitelor sau atunci cnd obligaia de plat este determinat
incorect.
La nivelul ntreprinderii se delimiteaz i funcioneaz n condiii de
eficien o gestiune fiscal, cum de altfel exist i o gestiune comercial
sau financiar. Existena unei fiscaliti a ntreprinderii genereaz
necesitatea crerii unui sistem informaional care s gestioneze mulimea
FI SCALI TATE 20


regulilor fiscale privind obiectul impunerii, baza de calcul, cota de
impunere, termenul de plat, facilitile i penalitile fiscale. Un
asemenea sistem trebuie s aib un caracter preventiv i asiguratoriu
privind drepturile i obligaiile fiscale, precum i sanciunile n cazul
neregulilor
6
.
Pentru a aprecia calitatea aciunilor i deciziilor luate n cadrul
gestiunii fiscale a ntreprinderii, se au n vedere cel puin dou criterii:
eficiena, atunci cnd ctigul realizat este evident;
confirmarea de ctre administraia fiscal a conformitii
msurilor luate cu regulile.
Principalele obiective ale gestiunii fiscale sunt:
7

diminuarea sarcinii fiscale, ca pondere i ca mrime absolut n
cifra de afaceri;
amnarea n timp a sarcinii fiscale;
regularizarea n timp a nivelului profitului realizat de
ntreprindere;
asigurarea ndeplinirii obligaiilor fiscale ale ntreprinderii.
Diminuarea sarcinii fiscale presupune diminuarea profitului
impozabil. Acest obiectiv se poate realiza prin utilizarea unor metode de
evaluare, prin localizarea optim a profitului sau prin operaiuni de
restructurare care s implice mai multe ntreprinderi.
Amnarea la timp a sarcinii fiscale este un obiectiv a crui
importan crete n condiii de inflaie prin influena favorabil pe care o
are asupra situaiei de trezorerie.

6
Mihai Ristea Contabilitatea ntre fiscal i gestionar, Editura Tribuna Economic,
Bucureti, 1998, p.103
7
Costel Istrate Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 2000,
p.22
FI SCALI TATE 21


Pentru ntreprindere nu este ntotdeauna indicat s apeleze la
diminuarea sau amnarea n timp a sarcinii fiscale. Exist situaii cnd
este preferabil s se declare profituri mai mari dect cele efectiv realizate,
fie pentru a realiza un nivel relativ constant al profiturilor de la un
exerciiu financiar la altul, fie din motive financiare sau comerciale. n
astfel de situaii se pot folosi instrumentele fiscale.
Realizarea efectiv a obiectivelor gestiunii fiscale are loc prin politica
fiscal a ntreprinderii, ca manier concret de utilizare a instrumentelor i
tehnicilor specifice.

1.3. RELAIA CONTABILITATE-FISCALITATE
ntre contabilitate i fiscalitate exist o relaie complex deoarece
contabilitatea reprezint o surs privilegiat de informaii pentru organele
fiscale, majoritatea obligaiilor fiscale fiind stabilite pe baza datelor din
contabilitate.
ntre fiscalitate i contabilitate se ncearc s se precizeze influena
uneia asupra celeilalte. Se pot identifica din lurile de poziii ale diferiilor
autori romni i strini, urmtoarele posibiliti:
8

contabilitatea este influenat de fiscalitate;
contabilitatea este dependent de fiscalitate;
contabilitatea influeneaz fiscalitatea.
n toate cazurile exist o prere unanim acceptat i anume
existena unei interdependene ntre fiscalitate i contabilitate.
Contabilitatea trebuie s asigure informaii pentru toi utilizatorii,
respectiv investitorii de capital, fiscalitatea ca reprezentant al statului,
bancherii, clienii, furnizorii ca parteneri de afaceri ai ntreprinderilor,

8
p.23
FI SCALI TATE 22


organele de sintez informaional ale guvernului i angajaii
ntreprinderilor.
n raporturile dintre contabilitate i fiscalitate exist o problem
important care const n faptul c principiile, regulile, normele i
reglementrile proprii celor dou componente nu sunt asemntoare n
toate cazurile. ntr-o contabilitate reglementat, informaia contabil este
constituit pe baza principiilor, regulilor i normelor proprii.
n schimb, informaia fiscal servete ca baz de impozitare i
taxare, conform principiilor, regulilor i normelor definite de dreptul fiscal.
Pe plan european, relaia dintre contabilitate i fiscalitate este
exprimat prin dou opinii
9
:
n Marea Britanie se afl o deconexiune ntre rezultatul contabil i
cel fiscal;
n Frana, Germania i ntr-o mic msur Italia, se observ o
aliniere a regulilor contabile la cele fiscale.
n Frana legturile dintre rezultatul contabil i rezultatul fiscal sunt
prevzute n decretul din 14 martie 1984. Dac ntre regulile contabile i
cele fiscale apar neconcordane acestea trebuie s fie nscrise n tabelul
2058 privind situaia fiscal de determinare extracontabil a rezultatului.
Relaiile ntre fiscalitate i contabilitate sunt relaii de aliniere,
deoarece acordarea facilitilor fiscale este nlesnit de contabilizarea
acestora. Atunci cnd legile fiscale sunt absente sunt aplicate regulile
contabile.
Exist i un punct de conflict ntre contabilitate i fiscalitate ce
vizeaz evaluarea datoriilor i creanelor n monede strine. n timp ce n
contabilitate operaiunile n devize sunt supuse principiului prudenei,

9
N. Feleag Contabilitate aprofundat, Ed. Economic, Bucureti, 1996, p.374
FI SCALI TATE 23


rezultatul fiscal cuprinde pierderile i profiturile generate de operaiunile n
devize, ca i cum ele ar fi fost realizate.
ntreprinderile franceze utilizeaz cele dou metode de amortizare
admise pe plan fiscal: metoda liniar i cea degresiv.
n Frana stocurile sunt evaluate pe baza metodelor costului mediu
ponderat i primul intrat, primul ieit, ceea ce conduce, n perioada de
cretere a preurilor, la supraevaluarea stocului final.
Att contabilitatea ct i fiscalitatea ntrebuineaz un numr mare
de provizioane.
n Germania relaiile dintre contabilitate i fiscalitate sunt supuse
principiului alinierii care la rndul su provine din principiul unicitii
bilanului, ceea ce implic raporturi strnse ntre contabilitate i fiscalitate:
de exemplu, obligaia de a contabiliza deducerile fiscale i calculul
rezultatului fiscal pe baza documentelor de sintez. Principiul prudenei
este conceput ntr-o interpretare mai extensiv dect n Frana.
ntrebuinarea acestor norme contabile are drept consecin
determinarea unui rezultat contabil subevaluat, fapt care se explic prin
contextul economic i financiar al Germaniei. Deci rezultatul contabil nu
poate fi utilizat ca indicator de performan al ntreprinderilor.
Se face o distincie ntre bilanul contabil care se ntocmete pe baza
regulilor contabile ale codului de comer i bilanul fiscal care se determin
conform regulilor legii fiscale. Ca atare, exist o interdependen ntre cele
dou bilanuri deoarece, pe de o parte, bilanul fiscal este bazat pe cel
contabil, iar, pe de alt parte, dreptul fiscal oblig codificarea anumitor
msuri n bilanul contabil pentru a beneficia de avantaje fiscale.
Spre deosebire de dreptul fiscal, normele contabile admit o evaluare
la un nivel mai sczut a elementelor activului circulant pentru a ine cont
de fluctuaia viitoare a pieei.
FI SCALI TATE 24


n privina evalurii stocurilor, n contabilitate nu este obligatorie
luarea n consideraie a cheltuielilor indirecte de producie, n timp ce
dreptul fiscal oblig la luarea n consideraie a acestor cheltuieli.
Pasivul bilanier conine excedentul amortizrilor fiscale deductibile
fa de amortizrile admise n contabilitate. Datoriile i creanele n
moned strin sunt menionate la costul lor istoric n bilan.
n materie de impozitare a profitului, a fost introdus o lege
contabil ce se aplic societilor comerciale ncepnd cu 1 ianuarie 1987
i care face referiri la metoda impozitului amnat.
n Italia relaiile dintre contabilitate i fiscalitate sunt foarte strnse
deoarece beneficiul impozabil este calculat pornind de la rezultatul
contabil, avnd la baz respectarea regulilor fiscale. Rezultatul raportului
dintre contabilitate i fiscalitate este aproape identic cu situaia din Frana.
n ntreprinderi se practic dou tipuri de bilanuri: unul ntocmit
conform normelor Codului civil, care este puin folosit n analizele de
gestiune i altul retratat, care servete ca baz pentru analiza financiar.
ntreprinderile italiene utilizeaz metoda de amortizare liniar,
deoarece amortizarea degresiv este interzis. De asemenea n materie de
impozitare a profitului se aplic metoda impozitului exigibil.
n evaluarea stocurilor se aplic metoda ultimul intrat primul
ieit, care protejeaz ntreprinderile de efectele inflaiei. Stocurile sunt
evaluate la cea mai mic valoare dintre costul de revenire i preul pieei.
Din aceast cauz, n Italia nu exist provizioane pentru deprecierea
preurilor i nici pentru creteri de preuri.
Chiar dac fiscalitatea impune unele reguli i proceduri ea ofer i
posibilitatea de a alege un sistem de opiuni care poate fi exploatat de
ntreprinderi:
- alinierea regulilor contabile cu cele fiscale;
FI SCALI TATE 25


- rezultatul contabil s fie apropiat de cel fiscal;
- rezultatul s fie determinat fr s se mai fac apel la regulile
prudenei;
- amortizrile nu trebuie utilizate n scopul de a incita la investiii, iar
provizioanele sunt rar constituite.
n Regatul Unit legile fiscale au un efect mic asupra metodelor
contabile. De exemplu: societile britanice pot opera deduceri fiscale
autorizate de lege fr a le contabiliza. Se ajunge astfel ca bilanul
contabil s fie diferite de cel fiscal.
Imaginea fidel, ca principiu dominant al contabilitii britanice,
garanteaz o anumit libertate contabilului n elaborarea conturilor.
Amortizrile contabile trebuie s fie reintegrate pentru determinarea
rezultatului fiscal.
n ceea ce privete evaluarea stocurilor, metoda ultimul intrat,
primul ieit este interzis, fiind aplicat metoda primul intrat, primul
ieit care corespunde cerinelor principiului imaginii fidele.
Sistemul fiscal britanic nu opereaz cu provizioane pentru pierderi
de schimb valutar.
Datoriile i creanele n monede strine sunt convertite la nivelul
cursului de nchidere, iar diferenele de curs afecteaz rezultatul.
n Romnia, legturile dintre contabilitate i fiscalitate se
caracterizeaz prin faptul c fiscul mprumut multe reguli din
contabilitate.
Influenele contabilitii asupra dreptului fiscal se explic prin faptul
c, pentru msurarea materiei impozabile, fiscul a fost nevoit s gseasc
reguli de evaluare, de delimitare n timp, de amortizare etc. Ar fi fost
inutil crearea de reguli proprii, n condiiile n care contabilitatea dispunea
deja de proceduri consacrate.
FI SCALI TATE 26


Deoarece n Romnia att normele contabile ct i cele fiscale sunt
elaborate de ctre Ministerul Finanelor, interdependena dintre
contabilitate i fiscalitate este foarte strns, fcnd ca influenele fiscului
asupra contabilitii s par i mai evidente.
ntre dreptul fiscal i dreptul contabil exist o diferen ce se poate
explica prin diferena de finalitate dintre cele dou discipline
10
: n timp ce
contabilitatea are ca obiectiv stabilirea bazelor de calcul pentru impozite,
fiscalitatea are ca sarcin stabilirea regulilor care s se adapteze ct mai
bine funciilor contabile.

1.4. PRINCIPII CONTABILE I REGULI FISCALE
n relaia dintre fiscalitate i contabilitate exist i divergene pe
lng numeroase elemente comune. n acest sens poate fi menionat
diferena dintre rezultatul contabil i cel fiscal. n ceea ce privete TVA-ul,
exist cazuri n care pri de TVA afecteaz cheltuielile ntreprinderii,
situaie contrar regulii de neutralitate a acestui impozit cu rezultatul
(este vorba de ceea ce se numete remanena TVA)
11
.
Conform reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a
Comunitii Economice Europene i cu Standardele Internaionale de
Contabilitate, principiile contabile generale sunt:
- principiul continuitii activitii;
- principiul permanenei metodelor;
- principiul prudenei;
- principiul independenei exerciiului;
- principiul evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv;

10
A. Viandier, Ch. de Lauzengheim Droit comptable, 2-m edition, Dallas, Paris,
1993, p.7
11
p.27
FI SCALI TATE 27


- principiul intangibilitii;
- principiul necompensrii;
- principiul prevalenei economicului asupra juridicului;
- principiul pragului de semnificaie.

Principiul continuitii activitii
Acest principiu presupune c ntreprinderea i continu n mod
normal funcionarea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n imposibilitatea
continurii activitii sau fr reducerea semnificativ a acesteia. Dac
administratorii ntreprinderii au luat cunotin de unele elemente de
nesiguran legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea
acesteia de ai continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate
n notele explicative. n cazul n care situaiile financiare nu sunt ntocmite
pe baza principiului continuitii, aceast informaie trebuie prezentat
mpreun cu explicaii privind modul de ntocmire a raportrii financiare
respective i motivele ce au stat la baza deciziei conform creia
ntreprinderea nu i mai poate continua activitatea.
Implicaiile fiscale ale principiului continuitii activitii sunt puse n
eviden la ntocmirea documentelor de sintez prin aplicarea unor
metode i reguli precum/ repartizarea cheltuielilor pe mai multe exerciii,
nregistrarea amortizrilor i provizioanelor, reportul deficitelor. Lipsa
continuitii n activitatea unei ntreprinderi se concretizeaz n dizolvare
urmat de lichidare. Ea presupune schimbarea metodelor de evaluare
folosite, fapt ce are influene evidente asupra patrimoniului, rezultatelor i
situaiei financiare. Perspectiva fiscal se modific i ea, obligaiile fiscale
mbrcnd forme specifice.

FI SCALI TATE 28


Principiul permanenei metodelor
Acest principiu presupune continuitatea aplicrii acelorai reguli i
norme privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i prezentarea
elementelor patrimoniale i a rezultatelor, asigurnd comparabilitatea n
timp a informaiilor contabile.
Modificrile politicii contabile sunt permise doar dac sunt cerute de
lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informaii mai relevante
sau mai credibile referitoare la operaiunile ntreprinderii.
Este foarte important menionarea n notele explicative a oricrei
modificri ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii s poat aprecia:
dac noua politic contabil a fost aleas n mod adecvat; efectul
modificrii asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a
rezultatelor activitii societii.
Modificrile politicii contabile i a regulilor de evaluare au influene
evidente i asupra regulilor fiscale.
Principiul prudenei
Valoarea oricrui element trebuie s fie determinat pe baza
principiului prudenei. n mod special se vor avea n vedere urmtoarele
aspecte:
a) se vor lua n considerare numai profiturile recunoscute pn la
data ncheierii exerciiului financiar;
b) se va ine seama de toate obligaiile previzibile i de pierderile
poteniale care au luat natere n cursul exerciiului anterior, chiar dac
asemenea obligaii sau pierderi apar ntre data nchiderii exerciiului i
data ntocmirii bilanului;
c) se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate
deprecierilor chiar dac rezultatul exerciiului financiar este profit sau
pierdere.
FI SCALI TATE 29


Implicaiile fiscale ale principiului prudenei sunt evidente
12
:
Cheltuielile care se nregistreaz pentru constatarea deprecierilor sau
riscurilor probabile diminueaz rezultatul i implicit impozitul pe profit. n
acelai timp, asimetria caracteristic prudenei contabile face ca, la acelai
rezultat, s nu se adauge veniturile probabile. n acelai context, dac
toate cheltuielile generate de aplicarea principiului prudenei ar fi
recunoscute i acceptate ca deductibile din punct de vedere fiscal, atunci
s-ar putea spune c statul particip activ, alturi de acionari, la
acoperirea riscurilor la care este supus ntreprinderea.
Reglementrile de natur fiscal sunt uneori restrictive n ceea ce
privete implicaiile prudenei, limitnd deductibilitatea cheltuielilor cu
provizioanele. n aceste condiii, regula contabil nu coincide cu regula
fiscal, iar pentru respectarea imaginii fidele contribuabilul ar trebui s
aplice principiul prudenei. Rezultatul contabil astfel obinut nu este
acceptat de fisc i, pentru determinarea rezultatului fiscal, sunt necesare
corecii specifice extracontabile. Se poate afirma c abordarea fiscal este
mult mai optimist dect abordarea contabil a pierderilor i riscurilor
probabile.
Conform reglementrilor contabile romneti, n contabilitate se pot
nregistra, ca urmare a aplicrii principiului prudenei, urmtoarele
categorii de provizioane:
- provizioane pentru riscuri i cheltuieli (pentru litigii, amenzi i
penaliti, despgubiri, daune i alte datorii incerte, pentru garanii
acordate clienilor i alte provizioane pentru riscuri i cheltuieli);
- pentru deprecierea imobilizrilor, stocurilor i a produciei n curs
de execuie, creanelor, titlurilor de plasament.

12
p.29
FI SCALI TATE 30


Principiul independenei exerciiului
Conform acestui principiu se vor lua n considerare toate veniturile i
cheltuielile corespunztoare exerciiului financiar pentru care se face
raportarea fr a se ine seama de data ncasrii sumelor sau a efecturii
plilor.

Implicaiile fiscale ale principiului independenei exerciiului se
observ la calculul profitului impozabil. Conform Legii nr. 73/1996, profitul
impozabil se calculeaz i se evideniaz lunar, cumulat de la nceputul
anului, chiar dac plata lui are loc trimestrial. Consecina acestei prevederi
legale, n planul tehnicii contabile, este c n fiecare lun trebuie puse fa
n fa eforturile cu efectele corespunztoare.
Cheltuielile calculate, precum i cheltuielile care se nregistreaz mai
rar, dar care se refer i la alte perioade, trebuie mprite astfel nct s
fie luate n calculul rezultatului lunilor n care se produc efectele lor. De
asemenea, veniturile trebuie s aparin lunii n care se fac eforturile
pentru obinerea lor.
n ceea ce privete afectarea fiecrei perioade de gestiune numai cu
cheltuielile i veniturile corespunztoare, se observ c regula fiscal nu
difer de regula contabil. Singura diferen care exist ntre regula
contabil i cea fiscal se refer la deductibilitatea provizioanelor.
Principiul evalurii separate a elementelor de activ i pasiv
13

n vederea stabilirii valorii totale corespunztoare unei poziii din
bilan se va determina separat valoarea aferent fiecrui element
individual de activ i pasiv.

13
Directiva a IV-a a CEE, art. 31, pct. 1, lit. e)
FI SCALI TATE 31


Principiul intangibilitii
Bilanul de deschidere al unui exerciiu trebuie s corespund cu
bilanul de nchidere a exerciiului precedent.
Principiul necompensrii
Conform acestui principiu este interzis a se efectua compensarea
ntre posturile de activ i pasiv, ntre creane i datorii, ntre cheltuieli i
venituri.

Principiul prevalenei economicului asupra juridicului
14

Informaiile prezentate n situaiile financiare trebuie s reflecte
realitatea economic a evenimentelor i tranzaciilor, nu numai forma lor
juridic.
Principiul pragului de semnificaie
15
(importanei relative)
Orice element care are o valoare semnificativ trebuie prezentat
distinct n cadrul situaiilor financiare. Elementele cu valori nsemnificative
care au aceeai natur sau cu funcii similare trebuie nsumate, nefiind
necesar prezentarea lor separat.
Principiul pragului de semnificaie este de origine anglo-saxon.
Alturi de principiul prevalenei economicului asupra juridicului,
importana relativ reprezint fundamentul conceptului de imagine fidel,
n sens britanic.
Referindu-se la publicarea metodelor contabile i n particular, la
importana relativ, norma IAS1 prezentarea situaiilor financiare
prevede c situaiile financiare trebuie s releve toate elementele a cror
importan poate s afecteze evalurile sau deciziile. Importana relativ

14
Conform Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare (vol. 2,
paragraful 35)
15
Conform Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare (vol. 2,
paragraful 29 i 30)
FI SCALI TATE 32


nu trebuie aplicat numai publicrii documentelor de sintez, ci i oricrei
prelucrri contabile.
Cele mai dese cazuri de afirmare a principiului importanei relative
sunt cele legate de coninutul documentelor de sintez, de aplicarea i
interpretarea altor principii i de evaluare
16
.
O aplicare a importanei relative o reprezint, de exemplu,
funcionarea contului 4428 TVA neexigibil care se debiteaz cu taxa
neexigibil aferent cumprrrilor (care este o crean) i se crediteaz
cu taxa neexigibil aferent vnzrilor (care este o datorie) i cu taxa
inclus n preul de vnzare cu amnuntul al mrfurilor din stoc atunci
cnd evaluarea lor se face la acest nivel. Aceast soluie este acceptat
datorit semnificaiei reduse a urmririi separate a diferitelor categorii de
tax neexigibil.
ntre ultimele cinci principii contabile menionate i regulile fiscale
nu exist divergene majore.
n afara principiilor definite explicit de reglementrile contabile mai
poate fi menionat i principiul costului istoric.
Conforma principiului costului istoric bunurile se evalueaz, la
intrarea n patrimoniu, la valoarea de intrare, numit i valoare contabil,
iar la data ieirii din patrimoniu, evaluarea bunurilor se face tot la valoarea
de intrare. n conturile de gestionare a mijloacelor, bunurile rmn
nregistrate la valoarea de intrare, cu excepia efecturii de reevaluri.
Pentru a menine costul istoric (valoarea de intrare) n conturile de
gestionare a mijloacelor se recurge la utilizarea conturilor rectificative de
pasiv contra activ (amortizri i provizioane). Aceste conturi au rolul de a
aduce la nivel real reflectrile din conturile de gestionare a mijloacelor
atunci cnd n mod deliberat mijloacele sunt lsate s figureze n conturile
de gestionare la un nivel superior celui real. Atunci cnd la inventariere se

16
Niculae Feleag, Ion Ionacu Tratat de contabilitate financiar, Ed. Economic,
vol. I, Bucureti, 1998, p. 398
FI SCALI TATE 33


constat o depreciere ireversibil se nregistreaz o amortizare
suplimentar, iar dac se constat o depreciere reversibil se constituie un
provizion pentru depreciere.
Dac la intrarea n patrimoniu, n conturile de gestionare a
mijloacelor nregistrarea se face la cost prestabilit, atunci costul istoric se
formeaz adunnd sau scznd la costul prestabilit diferena de pre
favorabil sau nefavorabil consemnat n conturile de regularizare asupra
evalurii mijloacelor.
Rolul acestor conturi este de a reflecta diferenele ce apar ntre
preul de nregistrare n conturile de gestionare a mijloacelor i valoarea
lor de intrare.
Implicaiile fiscale
17
ale principiului costului istoric pot fi puse n
eviden cercetnd coninutul valorii de intrare. De regul, valoarea
contabil se compune din elemente printre care se regsesc i cheltuieli,
n sens contabil, adic sume care au fost nregistrate sau care puteau fi
nregistrate n conturile din clasa 6.
n fiscalitate prezint interes deductibilitatea cheltuielilor ponderea
i momentul de realizare al acestora. Pentru a realiza o amnare a sarcinii
fiscale, cheltuielile cuprinse n valoarea de intrare pot fi considerate
cheltuieli ale perioadei, obinnd astfel o deductibilitate imediat i
integral a cheltuielilor. Includerea lor n cost ar nsemna amnarea
acestei deductibiliti pn la ieirea din patrimoniu, n cazul stocurilor i
pn la nregistrarea amortizrii, n cazul imobilizrilor.

17
Costel Istarte Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, Ed. Polirom, Iai, 2000,
p.37
FI SCALI TATE 34


DE REINUT !
ntr-o economie de pia, fiscalitatea mbrac un dublu
aspect pentru agentul economic. Pe de o parte, ea se
concretizeaz n prelevri obligatorii ctre stat, cu influen
asupra trezoreriei ntreprinderii. Pe de alt parte, ntreprinderea
poate folosi i n interesul ei principiile i metodele fiscale.
Fiscalitatea se delimiteaz ca un sistem de percepere i
ncasare a impozitelor i taxelor, precum i ca un ansamblu
coerent de surse de drept care reglementeaz impunerea
contribuabililor i fundamenteaz juridic impozitele i taxele.
Sistemul fiscal este structurat pe trei componente
interdependente: impozitele i taxele ca venituri ale statului,
mecanismul fiscal i aparatul fiscal.
ntre contabilitate i fiscalitate exist o relaie complex
deoarece contabilitatea reprezint o surs privilegiat de
informaii pentru organele fiscale, majoritatea obligaiilor fiscale
fiind stabilite pe baza datelor din contabilitate.
n ultimii ani s-a remarcat o anumit accentuare a rolului
impozitelor pe plan economic i social. Rolul cel mai important al
impozitelor se manifest pe plan financiar, deoarece acestea
constituie mijlocul principal de procurare a resurselor financiare
necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice.

FI SCALI TATE 35


1.5. TEMA DE CONTROL
1. Enumerai i prezentai elementele specifice impozitelor i taxelor.
2. Prezentai rolul impozitelor pe plan financiar, economic, politic i social.
3. n ce const dublul aspect al fiscalitii?
4. Enumerai i definii componentele sistemului fiscal.
5. Definii urmtoarele noiuni: fisc, subiectul impozitului, obiectul
impunerii, sursa impozitului, baza de calcul, pltitorul de impozit, cota de
impunere, termenul de plat, facilitile fiscale acordate, drepturile
pltitorului de impozite, obligaiile pltitorului, impunerea, sanciunea.
6. Prezentai funciile ndeplinite de sistemul de impozite i taxe.
7. Cum se realizeaz aprecierea eficienei sistemului fiscal?
8. Prezentai principalele obiective ale gestiunii fiscale a ntreprinderii.

1.6. TESTUL DE AUTOEVALUARE
1. Rolul impozitelor pe plan economic const n:
a) ncercarea statului de a redistribui o parte din PIB ntre
persoanele fizice i cele juridice;
b) ncercarea statului de a folosi impozitele ca un mijloc
de intervenie n activitatea economic;
c) ncercarea statului de a folosi impozitele pentru realizarea
unor obiective de ordin socila-politic.

FI SCALI TATE 36


2. Rolul impozitelor pe plan social const n:
a) ncercarea statului de a redistribui o parte din PIB
ntre persoanele fizice i cele juridice;
b) ncercarea statului de a folosi impozitele ca un mijloc de
intervenie n activitatea economic;
c) ncercarea statului de a folosi impozitele pentru realizarea
unor obiective de ordin socila-politic.
3. Rolul impozitelor pe plan economic const n:
a) ncercarea statului de a redistribui o parte din PIB ntre
persoanele fizice i cele juridice;
b) ncercarea statului de a folosi impozitele ca un mijloc de
intervenie n activitatea economic;
c) ncercarea statului de a folosi impozitele pentru
realizarea unor obiective de ordin social-politic.

Rspunsuri:
1. b 2. a 3. c

1.7. BIBLIOGRAFIA SPECIFIC UNITII DE NVARE
1. Marian Alexandru Conveniile fiscale ncheiate de Romnia, Ed.
Economic, Bucureti, 2003
2. Cristian Bia (coordonator) Utilizarea paradisurilor fiscale, Ed. BMT
Publishing House, Bucureti, 2005
FI SCALI TATE 37


3. I. Condor Drept financiar, R.A. Monitorul Oficial, Bucureti, 1994
4. N. Dobrot Dicionar de economice, Ed. Economic, Bucureti, 1999
5. Emilian Dumitrean Contabilitate financiar, Ed. Sedcom Libris, Iai,
2008
6. Mihaela Dumitrana, Magdalena Negruiu Contabilitate n comer i
turism, Ed Maxim, Bucureti, 1996.

FI SCALI TATE 38


TAXA PE VALOARE ADUGAT


cunotine despre:
taxa pe valoarea adugat
categoriile de operaiuni scutite de TVA
categoriile de pltitori de TVA
regimul deducerilor privind TVA
obligaiile pltitorilor de TVA

2.1. Definiie i sfer de cuprindere
2.2. Operaiuni scutite de TVA
2.3. Pltitorii de TVA
2.4. Faptul generator i exigibilitatea TVA
2.5. Baza de impozitare a TVA
2.6. Cotele de impozitare i calculul TVA
2.7. Regimul deducerilor privind TVA
2.8. Obligaii ale pltitorilor n legtur cu TVA
FI SCALI TATE 39



2.1. DEFINIIE I SFER DE CUPRINDERE
Taxa pe valoare adugat este un impozit indirect care se
stabilete asupra operaiunilor privind livrrile de bunuri mobile, transferul
proprietii bunurilor mobile, importul de bunuri, prestrile de servicii i
operaiunile asimilate.
nelegerea coninutului TVA presupune, mai nti, definirea noiunii
de valoare adugat. Aceasta reprezint valoarea nou creat de
ntreprindere n urma ciclului de producie. n vederea calculrii taxei,
valoarea adugat este echivalent cu diferena dintre vnzrile i
cumprrile din acelai stadiu al circuitului economic, excluzndu-se
producia stocat.
Mecanismul de determinare a TVA n Romnia, ca n majoritatea
rilor Uniunii Europene, este indirect. Astfel, mai nti se determin TVA
colectat aferent vnzrilor i TVA deductibil aferent cumprrilor, pe
baza documentelor justificative. Apoi, se determin TVA de plat, dac
taxa colectat este mai mare dect cea deductibil, sau TVA de recuperat
n situaia contrar.
Fiind n prezent cel mai important impozit indirect, taxa pe valoare
adugat prezint o serie de caracteristici.
Astfel, taxa pe valoare adugat este un impozit neutru, unic, dar cu
plata fracionat.
FI SCALI TATE 40


Neutralitatea se refer la faptul c acest impozit, care nu permite
nici un fel de discriminare, se prezint sub forma unei cote care se aplic
tuturor activitilor economice. Fracionarea deriv din faptul c TVA-ul se
calculeaz pe fiecare stadiu care particip la realizarea i valorificarea
produsului finit.
Taxa pe valoare adugat se caracterizeaz prin transparen
deoarece ea permite fiecrui agent economic s cunoasc exact i concret
care este mrimea obligaiei de plat ce-i revine.
O alt caracteristic a TVA este aceea c aplicarea ei se face n ara
n care produsul se consum i nu acolo unde se produce.
Din analiza acestor trsturi caracteristice, rezult c TVA nu are
numai un rol pur tehnic, de colectare a veniturilor bugetare, ci constituie
un important instrument de politic economic i fiscal prin care sunt
contracarate dezechilibrele macroeconomice.
Potrivit Codului fiscal al Romniei se cuprind n sfera de aplicare a
taxei pe valoare adugat operaiunile care ndeplinesc n mod
cumulativ urmtoarele condiii:
- constituie o livrare de bunuri, o prestare de servicii efectuat cu
plat sau o operaiune asimilat acestora;
- locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este
considerat a fi n Romnia;
- sunt efectuate de persoane impozabile;
- rezult dintr-una din urmtoarele activiti economice: activitile
productorilor, comercianilor, prestatorilor de servicii, inclusiv activitile
extractive, agricole i cele ale profesiunilor libere sau asimilate;
exploatarea bunurilor corporale sau necorporale n scopul obinerii de
venituri.
FI SCALI TATE 41


Se cuprind, de asemenea, n sfera taxei pe valoare adugat
importurile de bunuri.
Prin persoan impozabil se nelege orice persoan, indiferent de
statutul su juridic, care efectueaz de o manier independent activiti
economice oricare ar fi scopul i rezultatul acestor activiti.
Prin livrare de bunuri se nelege transferul dreptului de
proprietate asupra bunurilor deinute de proprietar ctre beneficiar, direct
sau prin persoane care acioneaz n numele acestora.
Se consider livrri de bunuri:
a) vnzarea de bunuri cu plata n rate;
b) trecerea n domeniul public a unor bunuri din patrimoniul
persoanelor impozabile n condiiile prevzute de legislaia referitoare la
proprietatea public i regimul juridic al acesteia, n schimbul unei
despgubiri;
c) transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor n urma
executrii silite;
d) orice distribuire de active de ctre o societate comercial ctre
asociaii sau acionarii si, inclusiv o distribuire de active legate de
lichidarea sau de dizolvarea fr lichidare a societii, cu excepia
transferului total al activelor i pasivelor efectuat cu ocazia fuziunii i
divizrii societii comerciale;
e) bunurile constatate lips la inventariere, cu excepia celor
distruse ca urmare a calamitilor sau altor cauze de for major;
f) produsele agricole reinute drept plat n natur a prestaiei
efectuate de persoane impozabile nregistrate ca pltitori de TVA, care
presteaz servicii pentru obinerea i prelucrarea produselor agricole,
precum i plata n natur a arendei.

FI SCALI TATE 42


Nu sunt considerate livrri de bunuri urmtoarele:
- intrrile i ieirile de bunuri constituite n rezerve de mobilizare la
persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de TVA, mandatate n acest
scop; bunurile respective constituie livrare de bunuri la scoaterea din
acest regim i la livrare ctre ali beneficiari;
- bunurile distruse ca urmare a calamitilor sau altor cauze de
for major;
- scoaterea n mod gratuit a unor cantiti de produse din rezervele
de stat pentru acordarea de ajutoare umanitare;
- bunurile acordate i serviciile prestate n mod gratuit, potrivit
limitelor i destinaiilor prevzute de lege, cum sunt aciunile de
sponsorizare, mecenat, protocol etc. ncadrarea n plafoanele legale se
determin pe baza datelor raportate de situaiile financiare anuale.
Depirea plafonului constituie operaiune asimilat livrrii de bunuri i
prestrii de servicii dac s-a exercitat dreptul de deducere a TVA-ului
corespunztor depirii, respectiv se colecteaz TVA. Nu se iau n calcul
pentru ncadrarea n aceste limite sponsorizrile, aciunile de mecenat sau
alte aciuni prevzute prin legi, acordate n numerar;
- preluarea de ctre persoanele impozabile nregistrate ca pltitori
de TVA a unor bunuri din activitatea proprie pentru a fi utilizate n scopul
desfurrii activitii economice a acestora;
- aportul n natur la capitalul social al unei societi comerciale, n
cazul n care beneficiarul este o persoan impozabil care are dreptul de a
deduce total taxa pe valoare adugat, dac taxa ar fi aplicabil la
transferul respectiv.
Operaiunile privind schimbul de bunuri au efectul a dou livrri. n
cazul transferului dreptului de proprietate asupra unui bun de ctre dou
sau mai multe persoane impozabile, prin intermediul mai multor tranzacii,
FI SCALI TATE 43


fiecare tranzacie se consider o livrare separat, fiind impozitat distinct,
chiar dac bunul respectiv este transferat direct beneficiarului final.
Acelai regim se aplic n cazul schimbului de bunuri cu servicii.
Se consider prestri de servicii orice activitate care nu constituie
livrare de bunuri. Astfel de operaiuni pot fi:
a) orice munc fizic sau intelectual;
b) lucrri de construcii-montaj,
c) transport de persoane i mrfuri;
d) servicii de pot i telecomunicaii, de transmisiuni radio i TV;
e) nchirierea, arendarea i concesionarea de bunuri mobile sau
imobile;
f) operaiuni de intermediere sau de comision;
g) reparaii de orice natur;
h) cesiuni i concesiuni ale drepturilor de autor, brevete, licene,
mrci de fabric i de comer, titluri de participare i alte drepturi
similare;
i) servicii de publicitate;
j) operaiuni bancare, financiare, de asigurare i/sau reasigurare;
k) punerea la dispoziie de personal;
l) mandatarea;
m) asigurarea sau cedarea unei clientele, exclusivitatea asupra unei
vnzri sau cumprri;
n) angajamentul de a nu exercita o activitate economic sau un
drept dintre cele menionate la lit. h);
o) amenajarea de spaii de parcare, de depozitare i de camping;

FI SCALI TATE 44


p) activitile hoteliere i de alimentaie public;
r) asigurarea accesului la reelele de comunicaii i a posibilitii de
utilizare a acestora;
s) prestaiile consilierilor, inginerilor, avocailor, notarilor publici,
executorilor judectoreti, auditorilor, experilor contabili, birourilor de
studii i alte prestaii similare, precum i prelucrarea de date i furnizarea
de informaii;
t) operaiuni de leasing.

Sunt asimilate cu prestrile de servicii urmtoarele operaiuni:
a) utilizarea bunurilor care fac parte din activele persoanei
impozabile n alte scopuri dect cele legate de activitatea sa economic
sau pentru a fi puse la dispoziie, n vederea utilizrii n mod gratuit, altor
persoane fizice sau juridice, dac taxa pe valoare adugat aferent
acestor bunuri a fost dedus total sau parial;
b) prestrile de servicii efectuate n mod gratuit de persoana
impozabil n alte scopuri dect cele legate de activitatea sa economic,
pentru uzul personal al angajailor si sau al altor persoane, dac taxa pe
valoare adugat aferent acestor prestri a fost dedus total sau parial.

Prin import de bunuri se nelege introducerea n ar a unor
bunuri, provenind din strintate, de ctre orice persoan, indiferent de
statutul su juridic, direct sau prin intermediari, plasate n regim vamal de
import sau n regimuri vamale suspensive.

FI SCALI TATE 45


2.2. OPERAIUNI SCUTITE DE TVA
Sunt scutite de TVA urmtoarele activiti de interes general din
interiorul rii:
- activitile sanitare i de asisten social realizate de unitile
autorizate;
- operaiile efectuate de unitile de nvmnt cuprinse n sistemul
naional de nvmnt aprobat prin Legea nvmntului;
- prestrile de servicii i livrrile de bunuri legate de asisten i
protecia social efectuate de instituii cu caracter social;
- prestrile de servicii i livrrile de bunuri strns legate de protecia
copiilor i tinerilor efectuate de instituii cu caracter social;
- prestrile de servicii i livrrile de bunuri furnizate membrilor n
interesul lor colectiv, n schimbul unei cotizaii fixate conform statutului,
de organizaii fr scop patrimonial ce au obiective de natur politic,
sindical, religioas, patriotic, filozofic, filantropic sau civic, n
condiiile n care aceast scutire nu provoac distorsiuni de concuren;
- serviciile ce au strns legtur cu practicarea sportului sau a
educaiei fizice prestate de organizaii fr scop patrimonial n beneficiul
persoanelor care practic sportul sau educaia fizic;
- prestri de servicii culturale i livrrile de bunuri legate nemijlocit
de acestea, efectuate de instituii publice;
- transportul bolnavilor sau rniilor cu vehicule special amenajate i
autorizate n acest sens;
- activitile de cercetare-dezvoltare i inovare pentru executarea
programelor, subprogramelor, temelor i proiectelor componente ale
Programului naional de cercetare tiinific i dezvoltare tehnologic;
FI SCALI TATE 46


- livrrile de bunuri i prestrile de servicii efectuate de productorii
agricoli individuali,
- operaiuni bancare i financiare prevzute de legea nr. 345/2002;
- operaiunile de asigurare i de reasigurare, precum i prestrile de
servicii aferente acestor operaiuni efectuate de intermediarii n operaiuni
de asigurare;
- livrrile de bunuri i/sau prestrile de servicii realizate cu deinui
de unitile din sistemul penitenciar;
- lucrrile de construcii, amenajri, reparaii i ntreinere executate
pentru monumente comemorative ale combatanilor, eroilor, victimelor de
rzboi i ale Revoluiei din decembrie 1989, precum i pentru muzee, case
memoriale, monumente istorice i de arhitectur,
- ncasrile din taxele de intrare la castele, muzee, trguri i
expoziii, grdini zoologice i botanice, biblioteci, precum i operaiunile
care intr n sfera de aplicare a impozitului pe spectacole;
- livrrile de proteze de orice fel, accesorii ale acestora, precum i
de produse ortopedice;
- transportul fluvial al localnicilor n Delta Dunrii i pe relaiile
Orova Moldova Nou, Brila Hrova, Galai Grindu;
- valorificarea obiectelor i vemintelor de cult, tiprirea crilor de
cult, teologie sau cu coninut bisericesc, necesare practicrii cultului,
precum i a celor asimilate obiectelor de cult, potrivit art.1 din Legea nr.
103/1992 privind dreptul exclusiv al cultelor religioase pentru producerea
obiectelor de cult, cu modificrile ulterioare;
Principalele operaiuni scutite de TVA la import sunt:
- bunuri importate i comercializate n regim de a duty-free, precum
i prin magazinele pentru uzul exclusiv al reprezentanelor diplomatice i

FI SCALI TATE 47


al personalului acestora;
- importul de bunuri a cror livrare este scutit de TVA n interiorul
rii.
Acelai regim se aplic pentru serviciile efectuate de prestatori cu
sediul sau domiciliul n strintate, pentru care locul prestrii se consider
a fi Romnia.
- licene de filme i programe, drepturi de transmitere, abonamente
la agenii de tiri externe i altele de aceast natur, destinate activitii
de radio i televiziune,
- bunurile introduse n ar, fr plata taxelor vamale, potrivit
regimului vamal aplicabil persoanelor fizice;
- reparaiile i transformrile la nave i aeronave romneti n
strintate;
- importul de bunuri primite n mod gratuit cu titlu de ajutoare sau
donaii destinate unor scopuri cu caracter umanitar, social, filantropic,
religios, de aprare a sntii, cultural, artistic, tiinific, educativ, de
protecie i ameliorare a mediului, de protecie i conservare a
monumentelor istorice i de arhitectur,
- importuri de bunuri finanate din mprumuturi nerambursabile
acordate Romniei de organisme internaionale, de guverne strine i
organizaii non-profit;
- importul de mostre fr valoare comercial i de materiale
publicitare i de documentare.
Dintre scutirile pentru exporturi sau alte operaiuni similare i pentru
transportul internaional prevzute de legislaie pot fi menionate:

FI SCALI TATE 48


- exportul de bunuri, transportul i prestrile de servicii legate direct
de exportul bunurilor, precum i bunurile comercializate prin magazinele
duty-free;
- transportul internaional de persoane n i din strintate, precum
i prestrile de servicii legate direct de acesta;
- transportul de marf i de persoane, n i din porturile i
aeroporturile din Romnia, cu nave i aeronave sub pavilion romnesc,
comandate de beneficiari din strintate;
- trecerea mijloacelor de transport de mrfuri i de cltori cu
mijloace de transport fluvial specializate, ntre Romnia i statele vecine;
- livrrile de bunuri destinate utilizrii pe nave i aeronave sau
ncorporrii n nave i aeronave, care presteaz transporturi internaionale
de persoane i de mrfuri;
- prestrile de servicii efectuate n aeroporturi aferente aeronavelor
n trafic internaional, precum i prestrile de servicii efectuate n porturi
aferente navelor de comer maritim i pe fluvii internaionale;
- reparaiile la mijloacele de transport contractate cu beneficiarii din
strintate;
- prestrile de servicii pentru navele aflate n proprietatea
companiile de navigaie care i desfoar activitatea n regim special
maritim sau operate de acestea, precum i livrrile de nave n ntregul lor
ctre aceste companii;
- livrrile de bunuri i prestrile de servicii n favoarea direct a
misiunilor diplomatice i oficiilor consulare, precum i a personalului
acestora, pe baz de reciprocitate; livrrile de bunuri i prestrile de
servicii n favoarea direct a reprezentanelor internaionale
interguvernamentale acreditate n Romnia, precum i a personalului
acestora;
FI SCALI TATE 49


- bunurile cumprate din expoziiile organizate n Romnia, precum
i din reeaua comercial, expediate sau transportate n strintate de
ctre cumprtorul care nu are domiciliul sau sediul n Romnia;
- livrrile de bunuri i prestrile de servicii finanate din ajutoare sau
mprumuturi nerambursabile acordate de guverne strine, de organisme
internaionale i de organizaii non-profit i de caritate din strintate i
din ar, inclusiv din donaii ale persoanelor fizice;
- construcia, extinderea, reabilitarea i consolidarea lcaurilor de
cult religios;
- servicii prestate de persoane din Romnia, n contul beneficiarilor
cu sediul n strintate, pentru bunurile din impozit aflate n perioada de
garanie.

2.3. PLTITORII DE TVA
TVA datorat bugetului de stat se pltete de ctre:
- persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de tax pe valoarea
adugat, pentru operaiuni taxabile;
- titularii operaiunilor de import de bunuri efectuat direct, prin
comisionari sau tere persoane juridice care acioneaz n numele i din
ordinul titularului operaiunii de import;
- persoane fizice, pentru bunurile introduse n ar potrivit
regulamentului vamal aplicabil acestora;
- persoanele juridice sau persoanele fizice cu sediul ori domiciliul
stabil din Romnia, beneficiare ale prestrilor de servicii efectuate de
prestatori cu sediul sau cu domiciliul n strintate, cu excepia celor
FI SCALI TATE 50


scutite de taxa pe valoarea adugat, indiferent dac sunt sau nu
nregistrate ca pltitori de tax pe valoare adugat la organele fiscale.
Dac persoana care realizeaz operaiuni impozabile nu are sediul
sau domiciliul stabil n Romnia, este obligat s desemneze un
reprezentant fiscal domiciliat n Romnia care se angajeaz s
ndeplineasc obligaiile ce-i revin n legtur cu TVA.
n afar de obligaiile obinuite ale unui contribuabil supus TVA,
reprezentantul fiscal va primi factura extern de la persoana strin, n
original, mpreun cu dou copii ale acesteia, dup care va emite factura
fiscal potrivit normelor romneti i va trece n aceasta taxa colectat.
Clientului i va trimite att factura original, ct i un exemplar din factura
fiscal ntocmit.
Decontul ntocmit de reprezentantul fiscal va cuprinde exclusiv
operaiunile rezultate din activitatea desfurat n Romnia de persoana
strin pe care o reprezint. Persoana strin pentru care se ntocmete
decontul poate beneficia de deducerea taxei aferente cumprrilor de
bunuri i servicii din ar care sunt destinate realizrii de operaiuni
impozabile. Persoanele strine nu au obligaia de a desemna un
reprezentant fiscal dac activitatea lor n Romnia const n prestarea de
servicii pentru care locul prestrii se consider a fi n Romnia i nici dac
au n Romnia subuniti prin care i desfoar activitatea, nregistrate
ca pltitori de impozite i taxe.

FI SCALI TATE 51


2.4. FAPTUL GENERATOR I EXIGIBILITATEA TAXEI PE VALOARE
ADUGAT
Faptul generator ia natere n momentul efecturii livrrii de
bunuri sau n momentul prestrii serviciilor, iar exigibilitatea reprezint
dreptul organului fiscal de a pretinde pltitorului de TVA, la o anumit
dat, plata taxei datorate bugetului de stat.
Pentru urmtoarele operaiuni, faptul generator al TVA (obligaia de
plat) ia natere la:
- data nregistrrii declaraiei vamale pentru bunurile importate;
- data primirii facturii externe (sau la data plii prestatorului extern
n lipsa facturii) pentru serviciile contractate de persoane impozabile din
Romnia cu prestatori cu sediul sau domiciliul n strintate, pentru care
locul prestrii se consider a fi n Romnia;
- data vnzrii bunurilor ctre beneficiari, n cazul operaiunilor
efectuate prin intermediari sau prin consignaie;
- data emiterii documentelor n care se consemneaz preluarea unor
bunuri din activele firmei pentru a fi utilizate n scopuri care nu au
legtur cu activitatea economic desfurat de aceasta sau pentru a fi
puse la dispoziia unor persoane fizice sau juridice n mod gratuit sau la
data emiterii documentelor prin care se confirm prestarea de servicii cu
titlu gratuit;
- data colectrii monedelor din main pentru mrfurile vndute prin
maini automate;
- termenele de plat a ratelor prevzute n contracte pentru
operaiunile de leasing.
De regul exigibilitatea TVA-ului coincide cu faptul generator cu
excepiile prevzute de Codul fiscal.

FI SCALI TATE 52


Exigibilitatea TVA-ului este anticipat faptului generator atunci cnd:
- factura fiscal este emis naintea efecturii livrrii bunurilor sau
prestrii serviciilor;
- contravaloarea bunurilor sau a serviciilor se ncaseaz naintea
efecturii livrrii bunurilor sau prestrii serviciilor;
- se ncaseaz avansuri, cu excepia avansurilor acordate pentru:
- plata importurilor i a datoriei vamale stabilite potrivit legii;
- realizarea produciei destinate exportului,
- efectuarea de pli n contul clientului,
- livrri de bunuri i prestri de servicii scutite de taxa pe
valoare adugat.
Pentru livrrile de bunuri cu plata n rate exigibilitatea TVA-ului
intervine la data prevzut pentru plata ratelor.
Pentru livrrile de bunuri i/sau prestrile de servicii care se
efectueaz continuu energie electric, energie termic, gaze naturale,
ap, servicii telefonice i altele similare exigibilitatea taxei pe valoare
adugat intervine la data stabilirii debitului beneficiarului pe baz de
factur fiscal sau alt document legal.
Exigibilitatea taxei pe valoare adugat aferente avansurilor
ncasate de persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de tax pe
valoare adugat, care au ctigat licitaii pentru efectuarea obiectivelor
finanate din credite acordate de organismele financiare internaionale
statului romn sau garantate de acesta, ia natere la data facturrii
situaiilor de lucrri.
Exigibilitatea taxei pe valoare adugat aferente sumelor constituite
drept garanie pentru acoperirea eventualelor reclamaii privind calitatea
FI SCALI TATE 53


lucrrilor de construcii-montaj ia natere la data ncheierii procesului-
verbal de recepie definitiv sau, dup caz, la data ncasrii sumelor, dac
ncasarea este anterioar acestuia.
Exigibilitatea taxei pe valoare adugat pentru lucrrile imobiliare
intervine la data ncasrii avansurilor pe baz de situaii de lucrri, dar
antreprenorii pot s opteze pentru plata taxei pe valoarea adugat la
data livrrii, n condiii stabilite prin normele de aplicare a prezentei legi.

2.5. BAZA DE IMPOZITARE A TAXEI PE VALOARE ADUGAT
Baza de impozitare reprezint contravaloarea bunurilor livrate sau a
serviciilor prestate, exclusiv taxa pe valoare adugat. Baza de impozitare
se determin integral la data livrrii bunurilor, prestrii serviciilor sau,
dup caz, la ntocmirea facturilor, chiar dac n contract se prevede plata
n rate sau la anumite termene.
Baza de impozitare este constituit din:
- preurile negociate ntre vnztor i cumprtor, precum i alte
cheltuieli datorate de cumprtor pentru livrrile de bunuri i care n u au
fost incluse n pre. Aceste preuri cuprind i accizele calculate conform
normelor legale;
- tarifele negociate pentru prestrile de servicii;
- suma rezultat din aplicarea cotei de comision sau suma convenit
ntre parteneri, pentru operaiunile de intermediere;
- preurile de pia sau, n lipsa acestora, costurile de producie ale
bunurilor preluate din activele firmei pentru a fi utilizate n scopuri care nu
au legtur cu activitatea economic desfurat de acetia sau pentru a
fi puse la dispoziia altor persoane fizice sau juridice cu titlu gratuit;
FI SCALI TATE 54


- valoarea n vam, la care se adaug taxa vamal, alte taxe i
accizele datorate pentru bunurile i serviciile din import;
- preul stabilit prin licitaie n cazul transferului de proprietate
asupra bunurilor mobile i imobile prin executare silit, dac debitorul este
pltitor de TVA i dac i-a exercitat dreptul de deducere pentru bunurile
respective (n acest caz trebuie s se ntocmeasc factur ntre debitor i
creditor);
- preurile vnzrilor efectuate din depozitele vmii sau preurile
stabilite prin licitaie.

Nu se cuprind n baza de impozitare:
- rabaturile, remizele, risturnurile, sconturile i alte reduceri de pre
acordate de furnizori direct clienilor n vederea stimulrii vnzrilor, n
condiiile prevzute n contractele ncheiate;
- penalizrile, precum i sumele reprezentnd daune-interese
stabilite prin hotrre judectoreasc definitiv, solicitate pentru
rendeplinirea total sau parial a obligaiilor contractuale;
- dobnzile percepute pentru: pli cu ntrziere, vnzri cu plata n
rate, operaiuni n leasing;
- sumele achitate de furnizor sau prestator n contul clientului i care
apoi se deconteaz acestuia;
- ambalajele care circul ntre furnizorii de marf i clieni, prin
schimb, fr, facturare.
Baza de impozitare poate fi corectat n cazul refuzurilor pariale sau
totale privind cantitatea, preurile sau alte elemente cuprinse n facturi,
suma impozabil reducndu-se corespunztor.

FI SCALI TATE 55


De asemenea, baza de impozitare poate fi redus n situaia n care
reducerile de pre (rabat, remiz, risturn, scont) sunt acordate conform
contractelor ncheiate dup livrarea bunurilor sau n cazul n care
cumprtorii returneaz ambalajele n care s-a expediat marfa, pentru
ambalajele care circul prin facturare.

2.6. COTELE DE IMPOZITARE I CALCULUL TAXEI PE VALOARE
ADUGAT
n Romnia cota standard a TVA-ului este de 19% i se aplic
operaiunilor impozabile, cu excepia celor scutite de TVA.
Cota de TVA aplicabil este cea n vigoare la data la care ia natere
faptul generator al TVA-ului. Pentru cazurile n care exigibilitatea TVA-ului
nu coincide cu faptul generator, se aplic cotele n vigoare la data la care
taxa devine exigibil.
Pentru stabilirea taxei colectate incluse n preul de vnzare cu
amnuntul se utilizeaz cota recalculat care se calculeaz astfel:
100 taxei cota
100 x taxei cota
. Nivelul cotei standard recalculate este 15,966%.

2.7. REGIMUL DEDUCERILOR PRIVIND TAXA PE VALOARE
ADUGAT
n contabilitate se nregistreaz n conturi distincte taxa aferent
cumprrilor (taxa deductibil) i taxa aferent vnzrilor (taxa
colectat).
FI SCALI TATE 56


Deoarece taxa pe valoare adugat nu trebuie s influeneze
rezultatul firmei, aceasta va plti statului numai diferena dintre taxa
colectat i taxa deductibil.
Pltitorii de tax pe valoare adugat, au dreptul la deducerea taxei
aferente bunurilor sau serviciilor destinate realizrii de operaii impozabile.
Calculul taxei de plat se poate face prin metoda deducerii sau prin
metoda determinrii la fiecare etap a circuitului economic la care se
aplic cota de impozit. Cele mai multe ri aplic metoda deducerilor,
metod adoptat i de reglementrile juridice din Romnia.
Metoda determinrii taxei pe valoare adugat la fiecare etap
a circuitului economic const n stabilirea valorii adugate aferente
operaiunilor realizate n circuitul economic din fiecare unitate
patrimonial, valoare ce constituie baza de calcul la care se aplic cota de
impozitare, rezultnd direct taxa pe valoare adugat de plat, care se
nscrie n factur i se ncaseaz de la client.
Metoda deducerii se caracterizeaz prin aceea c baza de
impozitare la care se aplic cota procentual de TVA este preul, respectiv
tariful aferent bunurilor livrate i al serviciilor prestate i nu doar valoarea
adugat ca diferen ntre preul de livrare i costul de achiziionare.
Astfel, la achiziionarea de bunuri, taxa pe valoare adugat nscris
distinct n factura furnizorului, calculat prin aplicarea cotei la preul de
livrare, se nregistreaz de ctre client ca un drept de crean fa de
bugetul statului, deci nu este nregistrat pe cheltuieli.
La vnzri de bunuri sau de prestri servicii, factura emis va
cuprinde preul, respectiv tariful acestora i taxa pe valoarea adugat
calculat prin aplicarea cotei procentuale asupra preului de livrare
respectiv tariful-tax ce se nregistreaz ca obligaie fa de bugetul
statului.
FI SCALI TATE 57


Deci, la achiziii, firma pltete furnizorului TVA aferent preurilor,
respectiv tarifelor bunurilor i serviciilor primite, iar la vnzare aceasta
ncaseaz de la client TVA aferent preurilor i tarifelor bunurilor livrate i
prestaiilor executate.
Decontarea TVA-ului cu bugetul statului se face pentru diferena
care rezult dintre TVA-ul aferent facturilor emise clienilor (TVA colectat)
i TVA-ul aferent facturilor primite de la furnizori (TVA deductibil).
Scderea din TVA colectat a TVA deductibil constituie operaia de
deducere. Dac TVA colectat este mai mare dect TVA deductibil,
diferena este taxa de pltit la bugetul statului; dac TVA deductibil este
mai mare, diferena este de recuperat de la buget.
Pltitorii taxei pe valoare adugat au deci dreptul de deducere a
taxei aferent intrrilor de bunuri sau serviciilor destinate realizrii de
operaiuni impozabile.
Dreptul de deducere a taxei pe valoare adugat se manifest
prin:
- reinerea lunar, din taxa pe valoare adugat aferent livrrilor
de bunuri i servicii, a taxei pe valoarea adugat aferent intrrilor;
- rambursarea de ctre organul fiscal a sumei reprezentnd
diferena dintre taxa deductibil i taxa colectat (atunci cnd prima este
mai mare dect cea din urm);
- compensarea efectuat de contribuabil n limita taxei de plat
rezultate din decontul lunii anterioare sau din deconturile lunilor
urmtoare, dup caz;

FI SCALI TATE 58


- compensarea efectuat de organele fiscale
18
cu alte impozite i
taxe datorate bugetului de stat de ctre contribuabil ori cu taxa pe valoare
adugat datorat bugetului de stat de furnizorii sau prestatorii acestuia,
n limita taxei rezultate din facturile fiscale aferente bunurilor livrate i/sau
serviciilor prestate beneficiarului care solicit compensare, neachitate
pn la data efecturii controlului.
Pltitorii de TVA au dreptul la deducerea taxei aferente bunurilor i
serviciilor achiziionate destinate:
- realizrii de operaiuni supuse TVA (19%);
- vnzrii de bunuri i servicii scutite pentru care, prin lege, se
prevede expres dreptul de deducere;
- aciuni de sponsorizare i alte aciuni prevzute de lege, n limitele
i pe destinaiile stabilite.
Exercitarea dreptului de deducere nu se face pentru fiecare operaie
n parte ci pentru ansamblul operaiilor realizate n cursul unei luni.
Nu poate fi dedus taxa pe valoare adugat aferent intrrilor
referitoare la:
- operaiuni care nu au legtur cu activitatea economic a
persoanelor impozabile;
- bunuri/servicii achiziionate de furnizori/prestatori n contul
clienilor i care apoi se deconteaz acestora;
- servicii de transport, hoteliere, alimentaie public i altele de
aceeai natur, prestate pentru persoane impozabile care desfoar
activitate de intermediere n turism,
- buturi alcoolice i produse din tutun destinate aciunilor de
protocol;

18
n termen de 30 zile de la data depunerii cererii de ctre contribuabil
FI SCALI TATE 59


- bunurile lips sau depreciate calitativ n timpul transportului,
neimputabile, pe baza documentelor ntocmite pentru predarea-primirea
bunurilor de la transportator i pentru nregistrarea lor n gestiunea
persoanei impozabile.
n situaia n care un agent economic realizeaz att operaiuni
impozabile, ct i operaiuni scutite de plata TVA-ului, dreptul de deducere
se determin n raport cu participarea bunurilor sau serviciilor
achiziionate la realizarea operaiunilor impozabile.
Gradul de participare al bunurilor i serviciilor achiziionate la
realizarea de operaiuni impozabile se determin pe baz de pro-rat
rezultat ca raport ntre: veniturile obinute din operaiuni care dau drept
de deducere, la numrtor, iar la numitor veniturile de la numrtor plus
veniturile obinute din operaiuni care nu au drept de deducere, subvenii,
alocaii de la bugetul de stat sau bugetele locale, precum i orice alte
venituri din care este finanat activitatea.
Se exclud din calculul pro-ratei veniturile financiare dac acestea nu
provin din activitatea profesional specific cu caracter financiar, efectuat
de uniti care desfoar activiti financiar-bancare. Unitile care
realizeaz investiii proprii finanate din subvenii sau alocaii de la bugetul
de stat sau bugetele locale nu vor lua n calculul pro-ratei aceste sume.
Pro-rata se determin, de regul anual, iar n cazuri excepionale
menionate de legislaie se poate determin lunar.
Condiiile n care agenii economici pot beneficia de dreptul la
deducerea taxei pe valoare adugat aferent intrrilor reglementate prin
lege, sunt:
a) s justifice prin documentele legale cuantumul taxei;
b) s justifice c bunurile n cauz sunt destinate pentru nevoile
firmei i sunt proprietatea acesteia.
FI SCALI TATE 60


Dreptul de deducere privete numai taxa care este nscris ntr-o
factur fiscal sau n alt document legal care se refer la bunuri sau
servicii destinate pentru realizarea operaiunilor prevzute de lege i ia
natere n momentul n care taxa deductibil devine exigibil.

2.8. OBLIGAII ALE PLTITORILOR N LEGTUR CU TAXA PE
VALOARE ADUGAT
Legislaia privind taxa pe valoare adugat stabilete urmtoarele
categorii de obligaii ale persoanelor impozabile care realizeaz operaiuni
taxabile sau operaiuni scutite cu drept de deducere:
- obligaii cu privire la nregistrarea la organele fiscale,
- obligaii cu privire la ntocmirea documentelor;
- obligaii cu privire la evidena operaiunilor.
Dup nregistrarea la organele fiscale ca pltitori de TVA i primirea
ntiinrii de luare n eviden, agenii economici care realizeaz
operaiuni impozabile sunt obligai s consemneze livrrile de bunuri i
prestrile de servicii n facturi fiscale sau n alte documente specifice i s
completeze toate datele prevzute n acestea.
Pentru bunurile livrate cu aviz de nsoire furnizorii sunt obligai ca
n termen de 3 zile lucrtoare de la data livrrii s emit facturi fiscale i
s le transmit beneficiarilor . Bunurile livrate fr avize de nsoire se
factureaz la data livrrii. La constituirea unei societi comerciale, pentru
aportul n natur la capitalul social factura fiscal se emite de persoana
care contribuie la formarea capitalului social al noii societi, dup
nregistrarea ca pltitor de impozite i taxe a acestei societi.

FI SCALI TATE 61


Pentru livrrile de bunuri i prestrile de servicii care se efectueaz
continuu (energie electric i termic, gaze naturale, ap, servicii
telefonice i altele similare) facturarea se face n termen de trei zile de la
data ntocmirii documentelor prin care furnizorii au stabilit cantitile
livrate i serviciile prestate, dar nu mai trziu de finele lunii urmtoare
celei n care s-a efectuat livrarea sau prestarea.
Pentru prestrile de servicii decontate pe baz de situaii de lucrri,
cum sunt lucrrile de construcii-montaj, facturarea se face la data
confirmrii situaiilor de lucrri de ctre beneficiarii acestora.
Pentru avansurile primite, furnizorii de bunuri i prestatorii de
servicii sunt obligai s emit facturi fiscale n termen de 3 zile de la data
ncasrii sumelor.
Persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de TVA nu au obligaia
s emit facturi fiscale n cazul urmtoarelor operaiuni:
1) transport cu taximetre, precum i transport de persoane pe baz
de bilete de cltorie i abonamente;
2) vnzri de bunuri i/sau prestri de servicii consemnate n
documente specifice aprobate prin acte normative n vigoare;
3) vnzri de bunuri i/sau prestri de servicii pentru populaie pe
baz de documente fr nominalizri privind cumprtorul.
Importatorii sunt obligai s ntocmeasc declaraia vamal de
import, direct sau prin reprezentani autorizai, s determine baza de
impozitare i s calculeze taxa pe valoare adugat datorat bugetului de
stat.
Evidena contabil trebuie inut potrivit legii, astfel nct s
permit determinarea bazei de impozitare, a taxei colectate i a taxei
deductibile.
FI SCALI TATE 62


Pltitorii de TVA au obligaia s ntocmeasc i s dea lunar la
organul fiscal, pn la data de 25 a lunii urmtoare inclusiv, decontul
privind taxa pe valoare adugat, potrivit modelului stabilit de Ministerul
Finanelor Publice.
n ceea ce privete plata taxei pe valoare adugat aceasta se
achit potrivit decontului ntocmit lunar, pn la data de 25 a lunii
urmtoare.
n termen de 7 zile de la data primirii facturii externe se achit taxa
pe valoare adugat aferent serviciilor contractate cu prestatorii cu
sediul sau cu domiciliul n strintate pentru care locul prestaiei se
consider Romnia, n situaia n care prestatorul de servicii nu i-a
desemnat un reprezentant fiscal n Romnia.
Persoanele impozabile nregistrate ca pltitori de tax pe valoare
adugat, care au n structur subuniti (sucursale, agenii,
reprezentane) ce nu sunt nregistrate ca pltitori de TVA vor ntocmi un
singur decont de tax pe valoare adugat pentru ntreaga activitate.

DE REINUT !
Taxa pe valoare adugat reprezint o tax general de
consum ce cuprinde toate fazele circuitului economic. Taxa pe
valoare adugat este un impozit indirect care se stabilete asupra
operaiunilor privind livrrile de bunuri mobile, transferul
proprietii bunurilor mobile, importul de bunuri, prestrile de
servicii i operaiunile asimilate.
Fiind n prezent cel mai important impozit indirect cu pondere
semnificativ n totalul veniturilor bugetare, taxa pe valoare
adugat trebuie analizat urmrind urmtoarele aspecte: sfera
FI SCALI TATE 63


de cuprindere, operaiunile scutite de TVA, pltitorii de TVA, faptul
generator i exigibilitatea, baza de calcul, cotele de impozitare,
regimul deducerilor, metode de determinare a taxei pe valoare
adugat i obligaii ale pltitorilor.
Taxa pe valoare adugat nu are numai un rol pur tehnic, de
colectare a veniturilor bugetare, ci constituie un important
instrument de politic economic i fiscal.
Mecanismul de nregistrare n contabilitate a taxei pe valoare
adugat este simplu i presupune reflectarea n cursul lunii a
taxei deductibile i a celei colectate din documentele justificative,
n jurnalul de cumprri i n jurnalul de vnzri. La sfritul lunii
se ntocmete declaraia privind obligaiile de plat i se
regularizeaz taxa pe valoare adugat. Se nchid conturile 4426,
TVA deductibil i 4427 TVA colectat rezultnd TVA de plat
(dac TVA colectat este mai mare dect TVA deductibil) sau TVA
de recuperat (dac taxa deductibil este mai mare dect taxa
colectat). Acest mecanism prezint situaia ideal, dar n practica
contabil pot fi ntlnite situaii particulare care sunt tratate n
ultima parte a acestui capitol.

1. Definii taxa pe valoare adugat
2. Prezentai caracteristicile taxei pe valoare adugat
3. Definii valoarea adugat
4. Care sunt condiiile pe care trebuie s le ndeplineasc o operaiune
pentru a fi cuprins n sfera de aplicare a taxei pe valoare adugat?

FI SCALI TATE 64


1. Taxa pe valoarea adugat este un impozit:
a) neutru
b) direct
c) unic
d) indirect
e) cu plata fracionat.

2. n cazul vnzrii cu plata n rate, TVA aferent ratelor este:
a) neexigibil;
b) deductibil;
c) colectat.

3. n cazul avansurilor pltite de clieni furnizorilor, exigibilitatea TVA:
a) anticipeaz faptul generator
b) coincide cu faptul generator
c) urmeaz dup faptul generator

Rspunsuri:
1. a,c,d,e 2. a 3. A

FI SCALI TATE 65


1. Costel Istrate Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei,
Ediia a 2-a, Ed. Polirom, Iai, 2000
2. Grigorie N. Lcria Fiscalitate controverse i soluii, Ed. Irecson,
Bucureti, 2007
3. Jean Louis Malo Comptabilite generale, Ed. Eyrolles, Paris, 1994
4. M. . Minea, C. F. Costa Fiscalitatea n Europa la nceputul
mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureti, 2006
5. Ana Morariu, G. Radu, M. Punescu, Contabilitate i fiscalitate n
dezvoltarea firmei, Ed. Ex Ponto, Constana, 2005
6. Iacob Petru Pntea Contabilitate financiar, Ed. Itelcredo, Deva,
2007
7. Atanasiu Pop Contabilitate financiar romneasc armonizat
cu Directivele Contabile Europene i cu Standardele
Internaionale de Contabilitate, Ed. Intelcredo, Deva, 2002
8. Mihai Ristea Contabilitatea ntre fiscal i gestionar, Ed. Tribuna
9. Mihai Ristea Contabilitatea i fiscalitatea ntreprinderii, Ed.
Tribuna Economic, Bucureti 1995

FI SCALI TATE 66


Unitatea de nvare nr.3
IMPOZITUL PE PROFIT


cunotine despre:
determinarea profitului impozabil
declararea i plata impozitului pe profit
controlul impozitului pe profit
categoriile de pltitori

3.1. Categorii de pltitori
3.2. Determinarea profitului impozabil
3.4. Declararea i plata impozitului pe profit
3.4. Controlul impozitului pe profit

FI SCALI TATE 67


3.1. CATEGORII DE PLTITORI
Contribuabilii obligai s plteasc impozit pe profit sunt:
a) n cazul persoanelor juridice romne, asupra profitului impozabil
obinut din orice surs, att din Romnia, ct i din strintate;
b) n cazul persoanelor juridice strine care desfoar activitate
prin intermediul unui sediu permanent n Romnia, asupra profitului
impozabil atribuibil sediului permanent;
c) n cazul persoanelor strine i persoanelor fizice nerezidente care
desfoar activitate n Romnia ntr-o asociere fr personalitate juridic,
asupra prii din profitul impozabil al asocierii atribuibile fiecrei persoane;
d) n cazul persoanelor juridice strine care realizeaz venituri
din/sau n legtur cu proprieti imobiliare situate n afara Romnia sau
din vnzare/cesionarea titlurilor de participare deinute la o persoan
juridic romn, asupra profitului impozabil aferent acestor venituri.
e) n cazul persoanelor fizice rezidente asociate cu persoane juridice
romne care realizeaz venituri att din Romnia, ct i din profitul
impozabil al asocierii atribuibile persoanei fizice rezidente.
Sunt exceptate de la plata impozitului pe profit:
a) trezoreria statului;
b) instituiile publice, pentru fondurile publice inclusiv pentru
veniturile proprii i disponibilitile realizate i utilizate potrivit Legii nr.
500/2002 privind finanele publice, cu modificrile ulterioare, i
Ordonanei de urgen a guvernului nr. 45/2003 privind finanele publice
locale, dac legea nu prevede altfel;
c) fundaiile romne constituite ca urmare a unui legat;
FI SCALI TATE 68


d) cultele religioase, pentru veniturile obinute din activiti
economice care sunt utilizate pentru susinerea activitilor cu
scop caritabil
e) cultele religioase, pentru veniturile obinute din producerea i
valorificarea obiectelor i produselor necesare activitii de cult, potrivit
Legii i pentru veniturile obinute din chirii, cu condiia utilizrii sumelor
respective pentru ntreinerea i funcionarea unitilor de cult, pentru
lucrrile de construire, de reparaie i de consolidare a lcaurilor de cult
i a cldirilor ecleziastice, pentru nvmnt i pentru aciuni specifice
cultelor religioase, inclusiv veniturile din despgubiri sub form bneasc,
obinute ca urmare a msurilor reparatorii prevzute de legile privind
reconstituirea dreptului de proprietate;
g) instituiile de nvmnt particular acreditate, precum i cele
autorizate, pentru veniturile utilizate, potrivit Legii nvmntului nr.
84/1995, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, i
Ordonanei de urgen a Guvernului nr. 174/2001, privind unele msuri
pentru mbuntirea finanrii nvmntului superior, cu modificrile
ulterioare;
h) asociaiile de proprietari constituite ca persoane juridice i
asociaiile de locatari recunoscute ca asociaii de proprietari, potrivit Legii
locuinei nr. 114/1998, republicat, cu modificrile i completrile
ulterioare, pentru veniturile obinute din activitile confortului i a
eficienei cldirii, pentru ntreinerea i repararea proprietii comune;
i) fondul de garantare a depozitelor n sistemul bancar, constituit
potrivit legii:
j) fondul de compensare a investitorilor, nfiinat potrivit legii;
k) (OG 83/2004) Banca Naional a Romniei.

FI SCALI TATE 69


Persoanele juridice romne fr scop patrimonial nu pltesc impozit
pe profit pentru urmtoarele venituri:
a) cotizaiile i taxele de nscriere ale membrilor;
b) contribuiile bneti sau n natur ale membrilor i
simpatizanilor;
c) taxele de nregistrare, stabilite potrivit legislaiei n vigoare,
d) donaiile i banii sau bunurile primite prin sponsorizare;
e) dividendele, dobnzile i veniturile realizate din vnzarea,
cesionarea titlurilor de participare obinute din plasarea veniturilor scutite;
f) veniturile pentru care se datoreaz impozit pe spectacole;
g) resursele obinute din fonduri publice sau din finanri
nerambursabile,
h) veniturile excepionale rezultate din cedarea activelor corporale
aflate n proprietatea organizaiilor nonprofit, altele dect cele care sunt
sau au fost folosite n activitatea economic,
i) veniturile obinute din reclam i publicitate, realizate de
organizaiile nonprofit de utilitate public, potrivit legilor de organizare i
funcionare, din domeniul culturii, cercetrii tiinifice, nvmntului,
sportului, sntii, precum i de camerele de comer i industrie,
organizaiile sindicale i organizaiile patronale.
Organizaiile nonprofit, organizaiile sindicale i organizaiile
patronale sunt scutite de plata impozitului pe profit i pentru veniturile
din activiti economice realizate pn la nivelul echivalentului n lei de 15
000 Euro ntr-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale
scutite de plata impozitului pe profit, prevzute la alin.2. organizaiile

FI SCALI TATE 70


prevzute n prezentul alineat, impozit calculat prin aplicarea cotei
prevzute la art.17 alin. 1 sau art. 18, dup caz.

3.2. DETERMINAREA PROFITULUI IMPOZABIL
Profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate
din orice surs (V) i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora (Ch),
dintr-un an fiscal, la care se adun cheltuielile nedeductibile (Chn) i se
scad veniturile neimpozabile (Vn) sau deducerile fiscale (Df). Din mrimea
obinut se scade, dac este cazul, i pierderea fiscal rmas de
recuperat din anii precedeni (Pfr).
Profitul impozabil = V-Ch+Chn Vn Pfr
O dovad a faptului c, ntr-o anumit msur, fiscalitatea respect
regula contabil este dat de tratamentul cheltuielilor ale cror efecte se
vor obine ntr-un exerciiu ulterior.
n acest sens, potrivit normei fiscale, cheltuielile efectuate n cursul
exerciiului financiar, dar care se refer la exerciii financiare viitoare, se
nregistreaz n cheltuielile curente ale perioadelor viitoare. n aceast
categorie de cheltuieli se ncadreaz i sumele pltite pentru obinerea
unor autorizaii de funcionare (care se elibereaz sau avizeaz periodic,
cu un anumit termen de valabilitate) sau pentru achiziionarea unor
drepturi de folosin, pentru ncheierea de contracte de concesiune sau
pentru obinerea de licene care se repartizeaz pe ntreaga perioad de
valabilitate. Astfel, fiscalitatea ntrete regula contabil prin precizarea
explicit a faptului c nregistrarea veniturilor i cheltuielilor n evidena
contabil se va efectua conform Regulamentului de aplicare a Legii
contabilitii.

FI SCALI TATE 71


Veniturile neimpozabile luate n calcul la determinarea
profitului impozabil sunt:
a) dividendele primite de ctre o persoan juridic romn de la o
alt persoan juridic romn,
b) diferenele favorabile de valoare ale titlurilor de participare
nregistrate ca urmare a ncorporrii rezervelor, a beneficiilor sau a
primelor de emisiune ori prin compensarea unor creane la societatea la
care se dein participaiile;
c) veniturile rezultate din anularea datoriilor care au fost considerate
cheltuieli nedeductibile, precum i din anularea provizioanelor pentru care
nu s-a acordat deducere sau a veniturilor realizate din recuperarea unor
cheltuieli nedeductibile;
d) alte venituri neimpozabile, prevzute expres n acte normative
speciale.
La calculul profitului impozabil cheltuielile sunt deductibile numai
dac sunt aferente veniturilor impozabile.
Legtura dintre fiscalitate i contabilitate este demonstrat de
urmtoarele prevederi legale care precizeaz urmtoarele: Metodele
contabile stabilite prin reglementrile legale n vigoare, inclusiv metoda
LIFO, sunt recunoscute la calculul profitului impozabil. Metoda de evaluare
aplicat trebuie s fie aceeai pe tot parcursul exerciiului financiar. Din
acest paragraf al Legii nr. 414/2002 se observ c fiscalitatea respect
principiile de evaluare a patrimoniului utilizate de contabilitate i principiul
contabil al permanenei metodelor.
La calculul profitului impozabil sunt deductibile numai urmtoarele
sume utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor i a
provizioanelor:
FI SCALI TATE 72


a) rezerva, n limita a 5% din profitul contabil, pn ce acesta atinge
a cincea parte din capitalul social subscris i vrsat, conform prevederilor
Legii nr. 31/1990 privind societile comerciale, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare;
b) n cazul bncilor i cooperativelor de credit autorizate,
provizioanelor obligatorii constituite potrivit normelor Bncii Naionale a
Romniei. Acelai regim se aplic i fondurilor de garantare;
c) rezervele tehnice calculate de ctre societile de asigurare i
reasigurare, constituite. Sunt nedeductibile sumele utilizate pentru
constituirea sau majorarea rezervelor pentru contractele cedate n
reasigurare.
Sunt deductibile la calculul profitului impozabil:
a) cheltuielile de sponsorizare efectuate potrivit legii, n limita de 5%
aplicat asupra diferenei dintre totalul veniturilor i totalul cheltuielilor,
inclusiv accizele, mai puin cheltuiala cu impozitul pe profit i cheltuielile
cu sponsorizarea i/sau mecenatul,
b) perisabilitile, n limitele prevzute n normele aprobate prin
hotrre a Guvernului, care se vor elabora n termen de 90 de zile de la
data intrrii n vigoare a prezentei legi.
Cheltuielile nedeductibile sunt:
a) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit
datorat, inclusiv cele reprezentnd diferene din anii precedeni sau din
anul curent, precum i impozitele pe profit sau venit pltite n strintate;
b) amenzile, confiscrile, majorrile de ntrziere i penalitile de
ntrziere datorate ctre autoritile romne, potrivit prevederilor legale,
altele dect cele prevzute n contractele comerciale.

FI SCALI TATE 73


Amenzile, penalitile sau majorrile datorate ctre autoriti strine
ori n cadrul contractelor economice ncheiate cu persoane fizice rezidente
n Romnia i/sau autoriti strine sunt cheltuieli nedeductibile, cu
excepia majorrilor, al cror regim este reglementat prin conveniile de
evitare a dublei impuneri;
c) suma cheltuielilor cu indemnizaia de deplasare acordat
salariailor, pentru deplasri n ar i n strintate, care depete de
2,5 ori nivelul stabilit pentru instituiile publice;
d) sumele utilizate pentru constituirea provizioanelor peste limitele
stabilite prin hotrre a guvernului;
e) suma cheltuielilor sociale care depesc limitele considerate
deductibile, conform legii anuale a bugetului de stat;
f) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor
corporale constatate lips din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru
care nu au fost ncheiate contracte de asigurare, precum i taxa pe
valoarea adugat aferent acestor cheltuieli;
g) cheltuielile cu taxa pe valoare adugat aferent bunurilor
acordate salariailor sub forma unor avantaje n natur, dac valoarea
acestora nu a fost impozitat prin reinere la surs;
h) orice cheltuieli fcute n favoarea acionarilor sau a asociailor,
altele dect cele generate de pli pentru bunurile livrate sau serviciile
prestate contribuabilului la valoarea de pia;
i) cheltuielile de cercetare-dezvoltare, de conducere i de
administrare nregistrate de un sediu permanent care aparine unei
persoane fizice sau juridice strine, care nu s-au efectuat n Romnia, care
depesc 10% din salariile impozabile ale salariailor sediului permanent
din Romnia;
FI SCALI TATE 74


j) cheltuielile nregistrate n contabilitate care nu au la baz un
document justificativ;
k) cheltuielile nregistrate de societile agricole constituite pentru
dreptul de folosin al terenului agricol adus de membrii asociai peste
cota de distribuie din producia realizat din folosina acestuia, prevzut
n contractul de societate sau asociere;
l) cheltuielile nregistrate n contabilitate, determinate de diferenele
nefavorabile de valoare ale titlurilor de participare, ale titlurilor imobilizate
ale activitii de portofoliu, cu excepia celor determinate de vnzarea
acestora;
m) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;
n) cheltuielile reprezentnd tichetele de mas acordate de
angajatori, dac nu sunt acordate n limita dispoziiilor legii anuale a
bugetului de stat;
o) cheltuielile privind contribuiile pltite la fondurile speciale peste
limitele stabilite sau care nu sunt reglementate de actele normative,
inclusiv contribuiile la fonduri de pensii, altele dect cele obligatorii,
p) cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator n numele
angajatului. Sunt exceptate cheltuielile cu primele de asigurare pentru
accidentele de munc, boli profesionale i risc profesional;
q) cheltuieli de protocol care depesc limita de 2% aplicabil
asupra diferenei rezultate dintre totalul veniturilor i al cheltuielilor,
inclusiv accizele, mai puin cheltuielile cu impozitul pe profit i cheltuielile
de protocol nregistrate n cursul anului;
r) alte cheltuieli salariale care nu sunt impozabile la persoana fizic,
dac legea nu prevede altfel,

FI SCALI TATE 75


s) cheltuielile cu serviciile de management, consultan, prestri de
servicii sau asisten, n situaia n care nu sunt ncheiate contracte n
form scris i pentru care beneficiarii nu pot justifica prestarea acestora
pentru activitatea autorizat;
t) cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele
corporale i necorporale ale contribuabilului, precum i cele care nu sunt
aferente obiectului de activitate pentru care este autorizat cu excepia
celor care privesc bunurile reprezentnd garanie bancar pentru creditele
utilizate n desfurarea activitii pentru care contribuabilul este
autorizat.
Cheltuielile privind amortizarea activelor corporale i necorporale
sunt deductibile n limita prevederilor Legii nr. 15/1994 privind
amortizarea capitalului imobilizat n active corporale i necorporale,
republicat, cu modificrile i completrile ulterioare. Pentru
echipamentele tehnologice, respectiv maini, utilaje i instalaii de lucru,
computere i echipamente periferice ale acestora, puse n funciune dup
data intrri n vigoare a prezentei legi, se poate utiliza regimul de
amortizare accelerat fr aprobarea organului fiscal teritorial. Acelai
regim de amortizare se poate utiliza i pentru brevetele de invenie, de la
data aplicrii acestora de ctre contribuabil. Contribuabilii care investesc
n mijloace fixe i/sau n brevete de invenie amortizabile, potrivit legii,
destinate activitilor pentru care acetia sunt autorizai, i care nu au
optat pentru regimul de amortizare accelerat pot deduce cheltuieli
suplimentare de amortizare reprezentnd 20% din valoarea de intrare a
acestora. Valoarea rmas de recuperat pe durata de via util se
determin dup scderea din valoarea de intrare a sumei egale cu
deducerea 20%.

FI SCALI TATE 76


Deducerea suplimentar de amortizare se acord la data punerii n
funciune a mijlocului fix. Sunt exceptate de la aceast prevedere
achiziiile de animale i plantaii, pentru care deducerea se acord astfel.
a) pentru animale, la data achiziiei;
b) pentru plantaii, la data recepiei finale de nfiinare a plantaiei.
Cheltuielile cu exploatarea zcmintelor naturale, de natura
decopertrilor, explorrilor, forrilor, dezvoltrilor, care nu se finalizeaz
n obiective economice ce pot fi exploatate, se recupereaz n urmtorii 5
ani, n rate egale, din veniturile realizate din exploatare.
Contribuabilii autorizai s desfoare activitate n domeniul
exploatrii zcmintelor naturale sunt obligai s nregistreze n evidena
contabil i s deduc la calculul profitului impozabil provizioane pentru
refacerea terenurilor afectate i pentru redarea acestora n circuitul
economic, silvic sau agricol, n limita unei cote de pn la 1% din
diferena anual dintre veniturile i cheltuielile din exploatare, nregistrate
potrivit reglementrilor contabile, pe toat durata de funcionare a
exploatrii zcmintelor naturale.
Pentru titularii de acorduri petroliere care desfoar operaiuni
petroliere n perimetre marine ce includ zone cu adncime de ap mai
mare de 100 m, cota provizionului constituit pentru dezafectarea sondelor,
demobilizarea instalaiilor, a dependinelor i a anexelor, precum i pentru
reabilitarea mediului este de 10% din profitul anual de exploatare, pe
toat durata de funcionare a exploatrii petroliere.
Pierderea anual, stabilit prin declaraia de impozit pe profit, se
recupereaz din profiturile impozabile obinute n urmtorii 5 ani
consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua n ordinea nregistrrii
acestora, la fiecare termen de plat a impozitului pe profit, potrivit
prevederilor legale n vigoare din anul nregistrrii acestora.
FI SCALI TATE 77


Nu se recupereaz pierderea fiscal nregistrat de persoana juridic
ce i nceteaz existena, n cazul n care are loc divizarea, dizolvarea,
lichidarea sau fuziunea.
n situaia lichidrii/dizolvrii unui contribuabil, pentru determinarea
profitului impozabil se ia n calcul i profitul rezultat din lichidarea
patrimoniului acestuia.
n cazul fuziunii sau al divizrii unui contribuabil care i nceteaz
existena sumele rezultate din evalurile generale de aceste operaiuni se
vor reflecta n conturile de rezerve ale entitilor rezultate, fr a fi
utilizate la majorarea capitalului social. n caz contrar aceste sume se
supun impozitrii cu o cot de 25%.

3.3. DECLARAREA I PLATA IMPOZITULUI PE PROFIT
Declararea impozitului pe profit se face cu ajutorul a dou formulare
distincte i anume:
- Declaraia privind obligaiile de plat la bugetul de stat n care se
completeaz trimestrial i poziiile referitoare la impozitul pe profit;

- Declaraia privind impozitul care se completeaz la sfritul anului,
dup definitivarea impozitului pe profitul anual, pe baza datelor din
bilanul contabil. n aceast declaraie se prezint detaliat veniturile,
cheltuielile, sumele nedeductibile, deducerile fiscale i celelalte elemente
care au stat la baza stabilirii rezultatului fiscal i a impozitului pe profit.
Plata impozitului pe profit se efectueaz trimestrial, pn la data de
25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmtor, cu excepia Bncii
Naionale a Romniei, bncilor romne i a sucursalelor din Romnia ale

FI SCALI TATE 78


bncilor, persoane juridice strine, care efectueaz pli lunar, pn la
data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se calculeaz
impozit. n acest scop profitul i impozitul pe profit se calculeaz i se
evideniaz trimestrial, cumulat de la nceputul anului sau lunar, n cazul
bncilor.
Banca Naional a Romniei, bncile i sucursalele din Romnia ale
bncilor, persoane juridice strine, au obligaia s plteasc n contul
impozitului pe profit, pentru luna decembrie a fiecrui an fiscal, o sum
egal cu impozitul datorat pe luna noiembrie a aceluiai an, pn la data
de 25 ianuarie inclusiv a anului urmtor, urmrind ca regularizarea pe
baza datelor din bilanul contabil s se efectueze pn la termenul stabilit
pentru depunerea situaiilor financiare.
Persoanele juridice fr scop patrimonial calculeaz i pltesc
impozitul pe profit anual, pn la data de 25 ianuarie a anului urmtor.
Contribuabilii care obin venituri din cultura cerealelor i a plantelor
tehnice, pomicultur i viticultur pltesc impozit pe profit anual, pn la
data de 25 ianuarie inclusiv a anului urmtor, pentru partea din profitul
impozabil care corespunde ponderii acestor venituri n volumul total al
veniturilor.

3.4. CONTROLUL IMPOZITULUI PE PROFIT
n vederea determinrii obligailor de plat a impozitului pe profit,
organele fiscale au dreptul de a controla i de a recalcula adecvat profitul
impozabil i impozitul de plat pentru:
a) operaiunile care au ca scop evitarea sau diminuarea plii
impozitelor;
b) operaiunile efectuate n numele contribuabilului, dar n favoarea
asociailor, acionarilor sau persoanelor ce acioneaz n numele acestora;
FI SCALI TATE 79


c) datoriile asumate de contribuabili n contul unor mprumuturi
fcute sau garantate de acionari, asociai ori de persoanele care
acioneaz n numele acestora, n vederea reflectrii reale a operaiunii;
d) distribuirea, mprirea, alocarea veniturilor, deducerile, creditele
sau reducerile ntre 2 sau mai muli contribuabili ori acele operaiuni
controlate direct sau indirect, de persoane, care au interese comune, n
scopul prevenirii evaziunii fiscale i pentru reflectarea real a
operaiunilor.
n cazul tranzaciilor dintre persoane asociate valoarea recunoscut
de autoritatea fiscal este valoarea de pia a tranzaciilor. Pentru
estimarea acestei valori pot fi utilizate urmtoarele metode:
a) metoda comparrii preurilor, n care preul de vnzare al
contribuabilului se compar cu preurile practicate de alte entiti
independente de acesta, atunci cnd sunt vndute produse sau servicii
comparabile;
b) metoda cost-plus, n care preul obinuit a pieei trebuie
determinat ca valoare a costurilor principale mrite cu o rat de profit
similar domeniului de activitate al contribuabilului;
c) metoda preului de revnzare, n care preul pieei este
determinat pe baza preului de revnzare a produselor i serviciilor ctre
entiti independente, diminuat cu cheltuielile de comercializare i o rat
de profit.

DE REINUT !
Rezultatul contabil se determin ca diferen ntre venituri
i cheltuieli, indiferent de natura activitii care le-a generat,
respectiv activitatea de exploatare, financiar, extraordinar.
FI SCALI TATE 80


Aceste venituri i cheltuieli sunt nregistrate pe baza regulilor
contabile, chiar dac acestea nu sunt impuse de fiscalitate.
Rezultatul fiscal este baza impozitrii, iar fiscalitatea caut,
prin fixarea unor reguli stricte, s contrabalanseze tendina
contribuabililor de a minimiza impozitul datorat. Profitul
impozabil se calculeaz adunnd la profitul contabil cheltuielile
nedeductibile i scznd veniturile neimpozabile. Din mrimea
obinut se scade, dac este cazul, pierderea fiscal rmas de
recuperat din anii precedeni.
O dovad a faptului c, ntr-o anumit msur, fiscalitatea
respect regula contabil este dat de tratamentul cheltuielilor ale
cror efecte se vor obine ntr-un exerciiu ulterior. n acest sens,
potrivit normei fiscale, cheltuielile efectuate n cursul exerciiului
financiar, dar care se refer la exerciii financiare viitoare, se
nregistreaz n cheltuielile curente ale perioadelor viitoare. Astfel,
fiscalitatea ntrete regula contabil a nregistrrii cheltuielilor i
veniturilor n avans pe baza principiului independenei exerciiului.
nregistrarea n contabilitate a impozitului pe profit se face
lunar. Impozitul se calculeaz mai nti pe baza datelor cumulate
de la nceputul anului pn la sfritul lunii pentru care se face
calculul. Impozitul de nregistrat n luna de referin este egal cu
diferena dintre impozitul cumulat pn la sfritul acestei luni i
impozitul cumulat pn la sfritul lunii precedente.
n contabilitatea impozitului pe profit, la nivel mondial, se
utilizeaz dou metode: metoda impozitului exigibil i metoda
reportului de impozit (impozitul amnat).

FI SCALI TATE 81


1. Enumerai principalele categorii de contribuabili pentru impozitul pe
profit.
2. Enumerai persoanele juridice care nu au obligaia de a plti impozit pe
profit.
3. Enumerai veniturile persoanelor juridice romne fr scop lucrativ
pentru care nu se pltete impozit pe profit.
4. Enumerai cheltuielile nedeductibile.
5. Enumerai deducerile fiscale.

1. Numrul maxim de salariai la o microntreprindere este de :
a) 10
b) 11
c) 9

2. Metoda reportului pe profit mai poart denumirea de:
a) metoda fiscalitii amnate;
b) metoda impozitului amnat;
c) metoda calculului parial.

FI SCALI TATE 82


3. La introducerea unui impozit se cere ca acesta:
a) s aib un randament fiscal ridicat;
b) s fie neutru;
c) s fie stabil;
d) s fie elastic.

Rspunsuri:
1. c 2. b 3. a,c,d

2. Cristian Bia (coordonator) Utilizarea paradisurilor fiscale, Ed.
BMT Publishing House, Bucureti, 2005
4. N. Dobrot Dicionar de economice, Ed. Economic, Bucureti,
1999
5. Emilian Dumitrean Contabilitate financiar, Ed. Sedcom Libris,
Iai, 2008
turism, Ed Maxim, Bucureti, 1996

FI SCALI TATE 83


7. Bernard Esnault, Christian Hoarau Comptabilie financiere, Presse
Universitaires de Frances, Paris, 1994
8. Liliana Feleag, Niculae Feleag Contabilitate financiar o
abordare european i internaional, vol I II, Ed. Infomega,
Bucureti, 2006
9. Niculae Feleag Contabilitate aprofundat, Ed. Economic,
Bucureti, 1996
10. Niculae Feleag, Ion Ionacu Contabilitate financiar, vol. I-III,
Ed. Economic, Bucureti 1995
11. Niculae Feleag, Ion Ionacu Tratat de contabilitate financiar,
Ed. Economic, vol I- II, Bucureti, 1998
13. Grigorie N. Lcria Fiscalitate controverse i soluii, Ed.
Irecson, Bucureti, 2007.

FI SCALI TATE 84


IMPOZITE PE VENITURILE PERSOANELOR FIZICE, CONTRIBUII
SOCIALE ALE FIRMEI I ANGAJAILOR


cunotine despre:
impozitul pe salarii
fiele fiscale
impozitele pe veniturile provenite din activitile
independente
modalitatea de calcul, plat i declararea impozitului

4.1. Impozitul pe salarii
4.1.1. Structura veniturilor din salarii
4.1.2. Calculul i plata impozitului pe salarii
4.1.3. Fie fiscale
4.2. Alte obligaii sociale i fiscale calculate pe baza salarilor

FI SCALI TATE 85


4.3. Impozitul pe veniturile din activiti independente
4.4. Plata i declararea impozitului

4.1. IMPOZITUL PE SALARII
Impozitul pe salarii reprezint o component de baz a impozitului
pe venitul global. Venitul anual global realizat de persoanele fizice i
supus impozitrii este format din salarii, veniturile nete realizate din
activiti independente, veniturile din cedarea folosinei bunurilor, precum
i veniturile din strintate.
Fora de munc este unul din factorii tradiional de producie alturi
de natur i capital, definit ca potenialul fizic i intelectual al oamenilor,
prin care ei pot s produc bunuri materiale i servicii utile
19
.
Salariul, ca pre al muncii nchiriate ntreprinztorului, este cumul
din elementele negociabile ale contractelor colective i individuale de
munc. Contractul colectiv de munc este convenia ncheiat ntre
patron sau organizaia patronal, pe de o parte, i salariai, reprezentai
prin sindicate ori n alt mod prevzut de lege, de cealalt parte, prin care
se stabilesc clauzele privind condiiile de munc
20
. Persoana juridic care
angajeaz salariai poate ncheia cu acetia i contracte individuale de
munc.

19
N. Dobrot Dicionar de economie, Ed. Economic, Bucureti, 1999, p.218
20
xxx Legea nr. 130/1996 privind contractul colectiv de munc, art. 1
FI SCALI TATE 86


4.1.1. Structura veniturilor din salarii
Veniturile din salarii sunt toate veniturile n bani i n natur
obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui
contract individual de munc, indiferent de perioada la care se refer, de
denumirea veniturilor sau de forma sub care se acord acestea.
Veniturile din salarii cuprind:
a) salariul de ncadrare care se stabilete prin negocieri colective
sau individuale ntre patron i salariai sau reprezentanii acestora;
b) sporurile se acord pentru: vechime n munc; condiii de
munc grele, periculoase, nocive; lucru n timpul nopii; lucru pe antier;
folosirea limbilor strine n timpul serviciului; exercitarea de funcii
suplimentare;
c) adaosurile reprezint plata pentru munca suplimentar, cota
parte care se repartizeaz salariailor, indemnizaiile pentru conducere;
d) recompensele i premiile de orice fel,
e) sumele primite pentru concediu de odihn;
f) sumele primite din fondul de asigurri sociale n caz de
incapacitate temporar de munc i de maternitate;
g) sumele primite pentru concediul privind ngrijirea copilului n
vrst de pn la 2 ani;
h) sumele primite pentru concedii medicale privind ngrijirea copiilor
cu handicap accentuat sau grav, pn la ndeplinirea de ctre copii a
vrstei de 18 ani;
i) avantaje n natur constituie o parte a remuneraiei stabilit sub
forma bunurilor i serviciilor;
j) compensrile reprezint o sum fix care se acord pentru
creterea preurilor, indiferent de mrimea salariului;
FI SCALI TATE 87


k) indexrile reprezint suma rezultat din aplicarea unui procent
la salariul de baz ca urmare a creterii preurilor;
l) alte drepturi i indemnizaii de natur salarial.

4.1.2. Calculul i plata impozitului pe salarii
ntruct deducerile fiscale sunt componente ale ctigurilor
salariale brute realizate de angajai, care au fost nregistrate n obligaii de
plat n creditul contului 421 Personal-salarii datorate i eventual n
creditul contului 423 Personal ajutoare materiale datorate, n
contabilitatea agentului economic angajator nu sunt necesare conturi
sintetice distincte pentru nregistrarea lor. Aceste deduceri fiscale fac doar
obiectul evidenelor operative, rezervndu-li-se coloane distincte n
Statele de salarii i spaii adecvate n Fiele fiscale 1 i 2.
21

Pentru veniturile salariale obinute n afara funciei de baz, baremul
lunar se aplic asupra bazei de calcul determinat cu diferen ntre
venitul brut i contribuia la asigurrile sociale de sntate.
Impozitul lunar datorat de beneficiarii de venituri din salarii
reprezint pli anticipate care se calculeaz i se reine la surs de
ctre pltitorii de venituri.
Impozitul pe veniturile din salarii pentru fiecare lun sa calculeaz i
re reine de angajatorii care au sediul sau domiciliul n Romnia la data
plii acestor venituri, indiferent de perioada la care se refer. Veniturile n
natur se consider pltite la ultima plat a drepturilor salariale pentru
luna respectiv. Impozitul aferent veniturilor i avantajelor n natur se
reine din salariul primit de angajat n numerar pentru aceeai lun.

21
Atansaiu Pop Contabilitatea financiar romneasc armonizat cu Directivele
Contabile Europene i cu Standardele Internaionale de contabilitate, Ed.
Intelcredo, Deva, 2002, p.655
FI SCALI TATE 88


Calculul i reinerea impozitului lunar pe veniturile din salarii se efectueaz
de angajatori astfel:
a) n situaia n care veniturile din salarii se pltesc o singur dat
pe lun sau sub form de avans i lichidare, calculul i reinerea se fac la
data ultimei pli a drepturilor salariale aferente fiecrei luni (lichidare);
b) n situaia n care n cursul unei luni angajatorii efectueaz pli
de venituri, altele dect cele de mai sus, cum sunt premii, stimulente de
orice fel, sume acordate potrivit legii pentru concediul de odihn
neefectuat i altele asemenea, denumite pli intermediare, impozitul se
calculeaz la fiecare plat prin aplicarea baremului lunar asupra plilor
intermediare cumulate pn la data ultimei pli pentru care se face
calculul.
Impozitul de reinut la fiecare plat intermediar reprezint
diferena dintre impozitul calculat potrivit regulii enunate i suma
impozitelor reinute la plile intermediare anterioare.
La data ultimei pli a drepturilor salariale aferente unei luni
(lichidare) impozitul se calculeaz asupra veniturilor totale obinute prin
cumularea drepturilor respective cu plile intermediare. Impozitul de
reinut la aceast dat reprezint diferena dintre impozitul calculat asupra
veniturilor totale i suma impozitelor reinute la plile intermediare.
n cazul n care un angajat care obine venituri din salariu la funcia
de baz se mut n cursul unei luni la un alt angajator, calculul impozitului
se face pentru fiecare loc de realizare a venitului. Deducerile personale i
ale cheltuielilor profesionale se acord numai de primul angajator, n
limita veniturilor realizate pentru acea lun, pn la data lichidrii,
recalcularea urmnd s se efectueze o dat cu calculul impozitului anual.
Pltitorii de salarii i de venituri asimilate salariilor au obligaia de a
calcula i de a reine impozitul aferent veniturilor fiecrei luni, la data
FI SCALI TATE 89


efecturii plii acestor venituri, precum i de a-l vira la bugetul de stat la
termenul stabilit pentru ultima plat a drepturilor salariale efectuat
pentru fiecare lun, dar nu mai trziu de data de 25 inclusiv a lunii
urmtoare celei pentru care se cuvin aceste drepturi.

4.1.3. Fie fiscale
Calculul impozitului pe veniturile din salarii se face pe baza
informaiilor din fia fiscal. Datele personale ale contribuabilului,
deducerile personale, veniturile din salarii obinute, impozitul reinut i
virat n timpul anului i rezultatul regularizrii impozitului pltit pe venitul
anual sub form de salarii constituie principalele elemente ale fiei fiscale
completat de pltitorul de venituri pe baz de documente justificative.
Deducerile personale suplimentare pentru persoanele aflate n ntreinere
se acord pe baz de declaraie a contribuabilului nsoit de documente
justificative.
Exist dou modele de fi fiscal:
- fia fiscal pentru funcia de baz: FFI;
- fia fiscal pentru veniturile din salarii, altele dect cele de la
funcia de baz: FF2.
Fiecare dintre aceste fie se ntocmete n trei exemplare, de ctre
angajator: primul exemplar rmne la angajator, al doilea merge la
unitatea fiscal i al treilea la angajat.
Angajaii permaneni care au realizat i alte venituri de natura celor
care se globalizeaz (venituri din salarii, altele dect cele de la funcia de
baz, venituri din activiti independente, venituri din cedarea folosinei
bunurilor) sunt obligai s ntiineze n scris angajatorul despre acest fapt
n perioada 1-15 ianuarie a anului urmtor celui pentru care se face
FI SCALI TATE 90


regularizarea. Sunt angajai permaneni persoanele fizice care pe ntreaga
perioad a anului fiscal i-au desfurat activitatea la un singur angajator.

4.2. ALTE OBLIGAII SOCIALE I FISCALE CALCULATE PE BAZA
SALARILOR
Odat cu nregistrarea salariilor, unitile patrimoniale mai au i
obligaia calculului i virrii obligaiilor de natur social destinate
constituirii fondurilor din care se pltesc pensiile, ajutoarele de omaj sau
se acoper alte cheltuieli publice. O parte din aceste obligaii sunt n
sarcina angajatorului i se vor regsi distinct pe cheltuieli, iar o parte sunt
reinute din veniturile care revin angajailor.
Contribuiile unitii sunt:
a) contribuia unitii la asigurrile sociale (CAS):
- 18% pentru condiii normale de munc;
- 23% condiii deosebite de munc;
- 28% pentru condiii speciale de munc.
Baza lunar de calcul la care angajatorul datoreaz contribuia nu
poate fi mai mare dect produsul dintre numrul mediu al salariailor din
luna pentru care se face calculul i valoarea a trei salarii medii brute
lunare pe economie. Numrul mediu de salariai reprezint media
aritmetic simpl care rezult din suma efectivelor zilnice de salariai din
lun (exclusiv zilele nelucrtoare) raportat la numrul de zile lucrtoare
din lun.
b) contribuia la fondul pentru concedii i indemnizaii pentru
asigurrile sociale de sntate 0,85%;
FI SCALI TATE 91


c) contribuia unitii la fondul de omaj care se calculeaz n cot
de 0,5% din fondul brut de salarii;
d) contribuia pentru accidente de munc i boli profesionale 0,4
2% din fondul de salarii;
e) contribuia unitii la fondul de asigurri de sntate calculat
n cot de 5,2% din fondul brut de salarii i din sumele pltite
colaboratorilor;
f) comisionul datorat DMPS calculat astfel: 0,75% din fondul brut
de salarii pentru completarea carnetelor de munc i 0,25 % pentru
verificarea i certificarea legalitii nregistrrilor.
Reinerile din salarii suportate de angajai sunt:
a) contribuia personalului la asigurrile sociale se calculeaz n
cot de 9,5 % din salariul brut n care se include salariul de baz i
sporurile cu caracter permanent; baza de calcul a CAS nu poate depi
trei salarii medii brute pe economie;
b) contribuia personalului la fondul de omaj se calculeaz n cot
de 0,5% din salariul de ncadrri;
c) contribuia angajailor la fondul de asigurri de sntate care
se calculeaz n cot de 6,5% din salariul brut.

4.3. IMPOZITUL PE VENITURILE DIN ACTIVITI
INDEPENDENTE
Venitul anual global realizat de persoanele fizice i care va fi
supus impozitrii cuprinde, pe lng salarii, i alte categorii, cum sunt
veniturile nete realizate din activiti independente. Veniturile din
activiti independente sunt alctuite din: veniturile comerciale, veniturile
din profesii liberale, veniturile din drepturi de proprietate intelectual,
FI SCALI TATE 92


realizate n mod individual sau ntr-o form de asociere, inclusiv din
activiti adiacente.
Constituie venituri din profesii liberale veniturile obinute din
exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, expert-contabil, contabil
autorizat, consultant de plasament n valori mobiliare, arhitect sau a altor
profesii asemntoare, desfurate n mod independent, n condiiile legii.
Veniturile comerciale sunt acelea realizate n urma derulrii de fapte de
comer ale contribuabililor, din prestri de servicii, altele dect cele care
se ncadreaz la activiti ale profesiilor liberale, precum i din practicarea
unei meserii. Veniturile din valorificarea sub orice form a drepturilor de
proprietate intelectual provin din brevete de invenie, desene i modele,
mostre, mrci de fabric i de comer, procedee tehnice, know-how, din
drepturi de autor i drepturi conexe dreptului de autor i altele asemenea.
Sunt considerate venituri din activiti independente i veniturile
obinute din sportivii profesioniti.

4.4. PLATA I DECLARAREA IMPOZITULUI
Beneficiarii de venituri din drepturi de proprietate intelectual
datoreaz n cursul anului un impozit de 16% din venitul brut ncasat,
reprezentnd pli anticipate n contul impozitului anual. Pltitorii de
venituri din drepturi de proprietate intelectual au obligaia de a calcula i
de a reine n cursul anului fiscal aceste pli anticipate din venitul brut
realizat de titularii de drepturi de proprietate intelectual ca urmare a
exploatrii drepturilor respective.
Cei crora le revine obligaia calculrii i reinerii impozitului
anticipat sunt pltitorii de venituri din drepturi de proprietate
intelectual, ca de exemplu:
FI SCALI TATE 93


Utilizatorii de opere, invenii, n situaia n care titularii de drepturi
i exercit drepturile de proprietate intelectual n mod personal, iar
relaia contractual dintre titularul de drepturi de proprietate intelectual
i utilizatorul respectiv este direct; organismele de gestiune colectiv sau
alte entiti, care, conform dispoziiilor legale, au atribuii de gestiune a
drepturilor de proprietate intelectual, a cror gestiune le este
ncredinat de ctre titulari.
Impozitul anticipat se calculeaz i se reine n momentul plii
sumelor reprezentnd venituri din exploatarea drepturilor de proprietate
intelectual ctre titularul de drepturi. Impozitul reinut se vireaz la
bugetul de stat pn la data de 10 a lunii urmtoare celei n care se fac
plata venitului i reinerea impozitului.
Contribuabilii care realizeaz venituri din activiti independente i
din cedarea folosinei bunurilor sunt obligai s efectueze pli
anticipate cu titlu de impozit, n baza deciziei de impunere emise de
organul fiscal competent, exceptndu-se cazul reinerilor la surs.
Plile anticipate se stabilesc de organul fiscal, lund ca baz de
calcul venitul anual estimat, n cazul n care contribuabilul este n primul
an de activitate, precum i n cazul n care n anul precedent a nregistrat
pierdere, sau venitul din decizia de impunere pentru anul fiscal precedent,
cnd acesta se afl cel puin n al doilea an de activitate. Dac impunerea
definitiv se realizeaz dup expirarea termenelor de plat, contribuabilul
va plti cu titlu de impozit anticipat o sum egal cu cuantumul
impozitului aferent trimestrului IV al anului precedent.
Plile anticipate se efectueaz n patru rate egale, pn la data
de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru. Dac contribuabilul
ncepe o activitate independent sau cedeaz folosina unor bunuri n
cursul anului, primul termen de plat stabilit de organul fiscal competent
FI SCALI TATE 94


va fi data de 25 a ultimei luni a trimestrului urmtor depunerii primei
declaraii speciale.
Organele fiscale competente au dreptul de a stabili din oficiu,
folosind metoda estimrii, obligaia de plat, atunci cnd:
- contribuabilul nu se prezint n termen de 15 zile de la termenul
stabilit de organul fiscal pentru efectuarea corecturilor, n cazul depunerii
unei declaraii n a crei completare au fost constatate erori;
- contribuabilul nu depune declaraia n termen de 15 zile de la
primirea ntiinrii prin care organul fiscal i notific depirea termenului
legal de depunere a declaraiei;
- contribuabilul nu conduce evidena contabil sau datele din
evidena contabil condus nu sunt certe;
- contribuabilul nu depune declaraii.
Estimarea obligaiei de plat se va face pe baza documentelor
existente la dosarul fiscal al contribuabilului, referitoare la perioada de
raportare anterioar:
- declaraii depuse pentru perioada anterioar;
- procese-verbale de control.
n cazul n care n dosarul fiscal al contribuabilului nu exist astfel de
documente, contribuabilul n cauz va fi supus de ndat unui control
fiscal. Din aceste documente se vor selecta ultimele venituri i cheltuieli
cunoscute ale contribuabilului, care vor fi folosite drept etalon n cadrul
procedurii de estimare.
Prima etap n stabilirea obligaiei de plat va fi actualizarea
veniturilor i cheltuielilor folosite drept etalon, avndu-se n vedere rata
inflaiei comunicat de Comisia Naional pentru Statistic, aferent

FI SCALI TATE 95


perioadei cuprinse ntre data stabilirii debitului folosit drept etalon i data
stabilirii obligaiei fiscale din oficiu. Rezultatul astfel obinut va fi ajustat
pe baza oricror date i informaii deinute de organele fiscale (date i
informaii obinute n urma controalelor efectuate la ali contribuabili care
au legturi de afaceri cu pltitorul n cauz, date din dosarul fiscal al
pltitorului, informaii de la teri). Debitul astfel stabilit va fi majorat cu
20%.
Impozitele stabilite din oficiu de organele fiscale competente se
corecteaz:
- la data depunerii efective de ctre contribuabil a declaraiei
referitoare la impozitele care au fost stabilite din oficiu;
- la data efecturii unui control fiscal care se desfoar pentru
impozitele care au fost stabilite din oficiu.
Penalitile calculate la suma impozitelor stabilite din oficiu sunt
datorate aa cum au fost stabilite, indiferent de modalitatea de
regularizare ulterioar a impozitelor.
Contribuabilul are dreptul s solicite emiterea unei noi decizii de
plat anticipat cu titlu de impozit, dac prezint organului fiscal noi acte
justificative referitoare la veniturile realizate din activitatea desfurat.
Aceast modificare a plilor anticipate se poate solicita numai dac
venitul se modific cu mai mult de 20% fa de venitul luat n calculul
impozitului, o singur dat pe an, n cursul semestrului II.

DE REINUT !
Venitul anual global realizat de persoanele fizice i supus
impozitrii este format din salarii, veniturile nete realizate din
FI SCALI TATE 96


activiti independente, veniturile din cedarea folosinei bunurilor,
precum i veniturile de aceeai natur realizate n strintate.
Venitul brut din salarii reprezint suma veniturilor realizate
de salariat pe fiecare loc de realizare a venitului. Venitul impozabil
din salarii se determin prin scderea din venitul brut a
deducerilor prevzute de legislaie (contribuia personalului la
asigurrile sociale, cheltuielile profesionale, deducerea personal
de baz i deducerea suplimentar). Deducerile enumerate sunt
valabile numai pentru salariul obinut la funcia de baz. La venitul
impozabil se aplic baremul lunar de impunere pentru a se
determina impozitul pe salarii.
Pentru veniturile salariale obinute n afara funciei de baz,
baremul lunar se aplic asupra bazei de calcul determinat ca
diferen ntre venitul brut i contribuia la asigurrile sociale de
sntate.
Calculul impozitului pe veniturile din salarii se face pe baza
informaiilor din fia fiscal.
n afara impozitului pe salarii, unitile patrimoniale mai au
i obligaia calculului i virrii obligaiilor de natur social
destinate constituirii fondurilor din care se acoper alte cheltuieli
publice. O parte din aceste obligaii sunt n sarcina angajatorului i
se vor regsi distinct pe cheltuieli, iar o parte sunt reinute din
veniturile care revin angajailor.
Veniturile din activiti independente cuprind: veniturile
comerciale, veniturile din profesii liberale, veniturile din drepturi
de proprietate intelectual, realizate n mod individual sau ntr-o
form de asociere.

FI SCALI TATE 97


1. Enumerai componentele venitului anual global.
2. Prezentai structura veniturilor din salarii.
3. Prezentai principalele aspecte cu privire la fiele fiscale.
4. Enumerai veniturile din activiti independente.

1. Obligaia de a calcula i reine contribuia la asigurrile sociale este a:
a) angajatului
b) angajatorului.

2. Contribuiile sociale se calculeaz i rein:
a) anual
b) lunar
c) trimestrial.

Rspunsuri
1.b 2. b

FI SCALI TATE 98


1999
Iai, 2008
Bucureti, 2006
Bucureti, 1996
Irecson, Bucureti, 2007.

FI SCALI TATE 99


5. BIBLIOGRAFIA NTREGULUI SUPORT DE CURS
2. Cristian Bia (coordonator) Utilizarea paradisurilor fiscale, Ed.
BMT Publishing House, Bucureti, 2005
1999
Iai, 2008
7. Bernard Esnault, Christian Hoarau Comptabilie financiere, Presse
Universitaires de Frances, Paris, 1994
Bucureti, 2006
Bucureti, 1996
FI SCALI TATE 100


12. J.J. Friederich Comptabilite generale et gestion des
entreprises, Hachette, Livre Paris, 1995
13. Costel Istrate Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei, ediia
a 2-a, Ed. Polirom, Iai, 2000
Irecson, Bucureti, 2007
15. Jean Louis Malo Comptabilite generale, Ed. Eyrolles, Paris, 1994
16. M. . Minea, C. F. Costa Fiscalitatea n Europa la nceputul
mileniului III, Ed. Rosetti, Bucureti, 2006
17. Ana Morariu, G. Radu, M. Punescu, Contabilitate i fiscalitate n
dezvoltarea firmei,Ed. Ex Ponto, Constana, 2005
18. Iacob Petru Pntea Contabilitate financiar, Ed. Itelcredo, Deva,
2007
19. Atanasiu Pop Contabilitate financiar romneasc armonizat
cu Directivele Contabile Europene i cu Standardele Internaionale
de Contabilitate, Ed. Intelcredo, Deva, 2002
20. Mihai Ristea Contabilitatea ntre fiscal i gestionar, Ed. Tribuna
21. Mihai Ristea Contabilitatea i fiscalitatea ntreprinderii, Ed.
Tribuna Economic, Bucureti 1995
22. Ana Stoian Contabilitate i gestiune fiscal, Ed. Mrgritar,
Bucureti, 2002
23. L. u, C. erbnescu, D. tefan, D. Cataram, A. Nica Fiscalitate
de la lege la practic, Ed. All Beck, Bucureti, 2005
24. A. Vallee Economie des systemes fiscaux compares, PUF, Paris,
1994
FI SCALI TATE 101


25. A. Viandier, Ch. De Lauzenghein Droit comptable, 2-eme edition,
Dalloz, Paris, 1993
26. xxx OMFP nr. 1752/2005 privind noile reglementri contabile
conforme cu directivele europene
27. xxx - Codul fiscal al Romniei
28. xxx Standarde Internaionale de Raportare Financiar, Ed. CECCAR,
Bucureti, 2007.

FI SCALI TATE 102


6. NOTIELE CURSANTULUI
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
FI SCALI TATE 103


------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
FI SCALI TATE 104


------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------------------

Fiscalitate - FB An II Sem 1

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Fiscalitate - FB An II Sem 1

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

FI SCALI TATE 1

Universitatea Hyperion Bucureti

. Nivelul cotei standard recalculate este 15,966%.

S-ar putea să vă placă și