Curs 4

CONTROLUL DE GESTIUNE PRIN SISTEMUL DE BUGETE

1. Natura i coninutul sist!ului "u#tar
n ciuda criticilor gestiunea bugetar sau sistemul bugetar este nc metoda de control de
gestiune cea mai utilizat de ctre ntreprinderi. Sistemul bugetar reprezint un subsistem al
sistemului de control de gestiune i se definete ca ansamblul tehnicilor puse n practic pentru
stabilirea previziunilor pe termen scurt aplicabile n gestiunea unei ntreprinderi i pentru
compararea cu rezultatele efectiv constatate. Pentru a nelege noiunea de buget, trebuie nelese
noiunile de plan i program.
Planul de aciune descrie aciunile concrete care vor fi angajate pentru aplicarea strategiei
adoptate de ntreprindere.
Programul cuantific consecinele ateptate ale planului de aciune. Prin intermediul lui
se precizeaz n detaliu nivelurile de producie, de activitate precum i volumul factorilor de
producie utilizai.
Bugetul reprezint o transpunere n uniti monetare a unui program de aciune al unei
ntreprinderi, centru de responsabilitate sau funcie a ntreprinderii, pentru o perioad de timp
bine definit n viitor, de regul un an. Programul este valorizat este transpus n buget! cu
ajutorul tarifelor i al costurilor standard, n urma unui proces descentralizat la nivelul
responsabililor operaionali.
Sistemul bugetar al ntreprinderii reunete dou elemente principale" un ansamblu de
bugete i o procedur de control bugetar.
#ugetul oblig responsabilii centrelor de responsabilitate s$i prevad consecinele
deciziilor pe care le iau. %e altfel marea majoritate a specialitilor n domeniul bugetar afirm c
beneficiile obinute prin utilizarea bugetelor depesc, aproape ntotdeauna, costurile privind
organizarea sistemului bugetar. #ugetul arat cile de urmat pentru atingerea scopurilor propuse
pentru e&erciiul financiar al anului viitor. Pentru ca bugetul anului urmtor s fie fiabil, este
necesar cunoaterea e&act a caracteristicilor perioadei n curs i a condiiilor n care se
desfoar activitatea curent. Pentru o urmrire mai bun a obiectivelor prevzute, bugetul
anual poate fi mprit n bugete pe intervale mai mici de timp, cum ar fi pe trimestre, pe luni, pe
sptm'ni i chiar pe zile. Procesul bugetar trebuie vzut ca o etap a ndeplinirii planului pe
termen lung.
$. Proc%uri % la"orar a "u#tlor
(laborarea bugetelor ncepe cu preluarea sarcinilor pe termen scurt aferente anului
urmtor din programele pe termen mediu, pe baza deciziilor de aprobare ale conducerii
ntreprinderilor.
&. Lo#ica irar'ic( % la"orar a "u#tlor
)tunci cnd structura firmei este centralizat i delegarea de autoritate este slab n
ntreprindere, lucru des nt'lnit n ntreprinderile de dimensiuni mici, bugetarea se realizeaz n
dou etape"
prima etap corespunde unei activiti de pregtire a cifrelor ipotezelor realizate de
ctre responsabilii contabili i financiari, sau de ctre controlorul de gestiune, plec'nd de la
directivele formulate de conducerea ntreprinderii.
a dou etap const ntr$o discuie a acestor ipoteze i n alegerea uneia dintre ele de
ctre un comitet de conducere sau de ctre managerul ntreprinderii, plec'nd de la sfatul
colaboratorilor.
)tunci cnd structura firmei este descentralizat, determinarea bugetelor presupune un
dialog n cadrul ierarhiei, iar ciclul bugetar se descompune n urmtoarele faze"
$ cunoaterea obiectivelor pentru anul urmtor*
+
$ realizarea unui ansamblu de studii pregtitoare*
$ elaborarea unor proiecte de buget*
$ alegerea bugetului care va deveni pre$buget*
$ construirea i negocierea bugetelor detaliate*
$ instituirea previziunilor definitive.
Cunoaterea obiectivelor pentru anul urmtor.
Procesul de elaborare bugetar ncepe n momentul c'nd obiectivele de atins ale
perioadei bugetare au fost definite i aprobate de ,onsiliul de )dministraie.
Realizarea unui ansamblu de studii pregtitoare.
%epartamentul de control al gestiunii va obine at't din e&terior c't i din interior un
anumit numr de studii referitoare la previziune, indispensabile instituirii ipotezelor subiacente
construirii de bugete. Pentru nceperea unei proceduri bugetare este necesar inventarierea
tuturor informaiilor deinute de ntreprindere i selectarea datelor necesare pentru elaborarea
bugetelor. %e asemenea se identific informaiile care lipsesc i se stabilesc posibilitile
colectrii lor cu ajutorul structurilor e&istente, iar dac acestea nu sunt suficiente, prin
mecanisme nou create.
Elaborarea proiectelor de buget.
Pornind de la datele studiilor pregtitoare i ipotezele preurilor i tarifelor, serviciul de
control al gestiunii va constitui o serie de scenarii i de proiecte de bugete, prin care se estimeaz
rezultatele posibile pentru anul de buget. Pentru fiecare scenariu se stabilesc resursele i costurile
pentru realizarea obiectivelor. )ceast activitate presupune, pe l'ng construirea scenariilor de
buget variante de buget! i testarea lor, iar pentru uurarea acestei activiti se poate recurge la
modele de simulare informatizate. n cazul n care la terminarea acestor analize, obiectivele
nscrise n proiectele de bugete nu sunt realizabile, conducerea ntreprinderii trebuie s
revizuiasc baza de pornire.
Alegerea proiectului care devine pre-buget.
%epartamentul de control de gestiune joac un rol fundamental n alegerea diferitelor
proiecte prezentate direciei generale. %irecia general selecteaz dintre proiectele de buget care
i sunt prezentate, pe cel care i se pare cel mai bun, adic pe cel care permite atingerea
obiectivelor anuale n anumite condiii. Proiectul de buget ales poart denumirea de -pre$buget.*
Construirea i negocierea bugetelor detaliate.
,onstrucia bugetului este iterativ prin natur. )tunci c'nd proiectul de pre$buget
general pentru ansamblul ntreprinderii a fost aprobat de direcia general, trebuie s fie mprit
n bugete detaliate pe centrele de responsabilitate. /esponsabilii de la nivelurile ierarhice
superioare stabilesc obiectivele pentru responsabilii compartimentelor de la nivelurile ierarhice
inferioare, acest lucru repet'ndu$se p'n la baza ierarhiei. 0iecare responsabil determin
consecinele prebugetului asupra compartimentului pe care l conduce i stabilete un plan de
aciune care s$i permit atingerea obiectivului fi&at, factorii cheie care vor condiiona reuita
aciunilor, persoanele implicate, calendarul care trebuie respectat, mijloacele necesare,
rezultatele ateptate i modalitatea de msurare a acestora.
1a fiecare nivel ierarhic se evalueaz propunerile fcute de ctre nivelele ierarhice
inferioare. n urma analizei consecinelor financiare ale planurilor de aciune propuse asupra
bugetului general al firmei, au loc intervenii de natura negocierilor pentru clarificarea
divergenelor ce pot apare, pe de o parte, ntre diferitele tipuri de bugete, iar pe de alt parte,
ntre responsabilii centrelor i direcia general. n cadrul acestei faze compartimentul de control
de gestiune are rolul de a media i de a consilia negocierile.
Instituirea previziunilor definitive.
,onst n consolidarea bugetelor detaliate, care au fost elaborate n etapa precedent.
%up ce se ntocmete bugetul general care cuprinde toate bugetele operaionale i financiare,
comisia bugetar aprob acest document generalizator i l trimite spre aprobare tuturor
conductorilor centrelor de responsabilitate ale ntreprinderii.
2
)doptarea bugetului general de ctre conductorii tuturor centrelor de responsabilitate
constituie un temei pentru e&ecutarea acestuia.
Procesul de pregtire a bugetelor nu se ncheie cu aprobarea acestora. Periodic rezultatele
efective ale activitii se compar cu cele bugetate. )ceasta permite depistarea indicatorilor din
bugete care n$au fost ndeplinii i a cauzelor abaterilor. )baterile pot fi cauzate i de
modificarea condiiilor reale fa de cele pronosticate n procesul de ntocmire a bugetului. n
acest caz comisia bugetar trebuie s revizuiasc bugetele pentru perioada rmas a perioadei
bugetare.
B. Lo#ica )uncional( % la"orar a "u#tlor
3ndependent de logica ierarhic orice proces bugetar necesit un raionament funcional.
#ugetele sunt legate unele de altele i nu se poate pune problema elaborrii lor fr a se ine
seama de gradul de interdependen care e&ist ntre acestea. /ealizarea unui buget general
echilibrat presupune o serie de compromisuri pentru a ine cont de specificul i de constr'ngerile
fiecrui buget parial n parte.
#ugetul v'nzrilor condiioneaz celelalte bugete, deoarece de nivelul v'nzrilor vor
depinde, n ntreprinderile comerciale, cantitatea de marf ce urmeaz a fi aprovizionat, o parte
din investiiile care se vor efectua, o parte din ncasrile din bugetul de trezorerie* iar n
ntreprinderile industriale de bugetul de v'nzri depind cantitile de produse ce urmeaz a se
fabrica, o parte din investiiile prevzute i din nivelul trezoreriei prevzute* de bugetul de
producie depind mrimea cheltuielilor de producie previzionate dar i nivelul investiiilor,
bugetul de aprovizionare este condiionat de necesarul pentru producie al materiilor prime i
materialelor etc. 4dat ce aceste elemente sunt cunoscute se pot elabora contul de rezultate
previzional i bilanul previzional.
4rdinea de ntocmire a bugetelor este"
$ bugetul activitii comerciale" bugetul de v'nzri i bugetul cheltuielilor de desfacere*
$ bugetul activitii de producie" programul de producie i bugetul cheltuielilor de
producie bugetul cheltuielilor materiale, bugetul cheltuielilor cu salariile, bugetul altor
cheltuieli de producie!*
$ bugetul activitii de aprovizionare" programul de aprovizionare i bugetul cheltuielilor
de aprovizionare*
$ bugetul de investiii*
$ bugetul cheltuielilor generale de administraie*
$ bugetul de trezorerie*
$ contul de rezultate previzional*
$ bilanul previzional
*. T'nici % la"orar a "u#tlor
1. Bu#tara incr!ntal(
#ugetele incrementale sunt bugetele n care cifrele se bazeaz pe datele din anul
precedent, asupra crora se fac diverse corecii n funcie de negocierile dintre direcia general
i managerii centrelor de responsabilitate. Se ine cont de asemenea de evoluia previzibil a
elementelor bugetate" de obiectivele fi&ate pentru anul urmtor, de modificarea ratei inflaiei, de
modificarea legislaiei n ceea ce privete anumite ta&e, impozite i procentele aplicate pentru
cheltuielile cu asigurrile i protecia social.
#ugetele incrementale se ntocmesc pentru gradul de utilizare a capacitii de producie
cel mai ateptat n anul de buget care de multe ori este mai mic de +556. 4 ameliorarea a
bugetrii incrementale o aduce bugetul flexibil. ntocmit pentru mai multe grade de utilizare a
capacitii de producie, bugetul ine cont de fluctuaiile posibile ale produciei n perioada
pentru care se ntocmete bugetul, el se adapteaz modificrilor previzibile care se pot ivi n
volumul activitii desfurate de ntreprindere.
7
#ugetul fle&ibil ine cont de comportamentul cheltuielilor la modificarea volumului de
activitate. )stfel cheltuielile fi&e rm'n nemodificate la toate nivelurile de activitate* cheltuielile
variabile considerate direct proporionale cu volumul produciei se calculeaz prin ponderarea
cheltuielilor aferente gradului de activitate ma&im +556! cu gradele de activitate reinute pentru
bugetare.
)justri de bugete se impun nu numai la modificarea gradului de utilizare a capacitilor
de producie. #ugetele pot fi schimbate i n cazul variaiei preurilor n amonte cumprri de la
furnizori! sau n aval v'nzri clienilor!.
$. Bu#tara #lisant(
#ugetarea glisant presupune elaborarea unui buget pe o perioad stabilit de regul un
an! cu actualizarea periodic a acestuia la anumite intervale de timp o lun, dou luni etc.! %ac
actualizarea bugetelor se face la interval de o lun, bugetarea glisant const n elaborarea unui
buget n anul n curs pentru ntreg anul urmtor ianuarie 8 9 decembrie 8!, urm'nd ca n luna
ianuarie 8 s se elaboreze un nou buget pentru urmtoarele +2 luni februarie 8 9 ianuarie 8:+!.
Prin bugetarea glisant se realizeaz proiectarea bugetului pentru urmtoarele +2 luni precum i
revizuirea acestuia lun de lun permi'nd includerea n procesul bugetar a celor mai noi
informaii.
*. Bu#tara cu "a+( +ro BB,
n bugetele cu baza zero cifrele din anii anteriori nu sunt utilizate ca puncte de plecare.
#ugetarea baz zero este o metod de bugetare ce const n reconsiderarea sistemului bugetar
fr a face referin la trecut. 0inalitatea metodei este stabilirea unui buget obiectiv, bine
construit i bine g'ndit. #ugetarea baz zero const ntr$un procedeu de planificare i de bugetare
care necesit, din partea fiecrui conductor al unui centru de decizie, justificarea de la origine i
n detaliu a tuturor posturilor din buget i a necesitii economice a efecturii cheltuielilor.
4. Bu#tara - "a+( % acti.it(i /&BB 0 &cti.it1 Bas% Bu%#tin#2
)## const n reproiectarea procesului bugetar prin reg'ndirea modului de alocare al
resurselor. )locarea resurselor nu se face doar n funcie de indicatorii de volum e&" numrul de
produse fabricate sau v'ndute!, ci n funcie de caracteristicile produselor sau serviciilor care au
repercusiuni asupra activitilor organizate n procese. n timp ce bugetarea cheltuielilor directe
se realizeaz de o manier tradiional, ele fiind imputate direct produselor, bugetarea
cheltuielilor indirecte presupune identificarea inductorilor de costuri. Prin )## se identific clar
activitile inutile sau mari consumatoare de resurse, impun'ndu$se reconfigurarea sau
eliminarea acestora.
;