Sunteți pe pagina 1din 42

CAP.

8 CONTABI LI TATEA
CHELTUIELILOR I VENITURILOR LA
INSTITUIILE PUBLICE

8.1. CONTABI LI TATEA CHELTUI ELI LOR
8.2. CONTABILITATEA VENITURILOR I
FINANRILOR

Capitolul abordeaz problematica cheltuielilor i
veniturilor la o instituie public, ncepnd cu
definirea, respectiv delimitarea structurilor mai sus
menionate, continund mai apoi cu o prezentare a
principalelor momente n care sunt ocazionate
cheltuielile i se creeaz veniturile, acordndu-se
importana cuvenit i operaiunilor contabile
specifice cheltuielilor i veniturilor.
OBIECTIVE OPERAIONALE

Dup ce vei parcurge acest capitol, vei putea:
s definii veniturile i cheltuielile;
s delimitai cheltuielile bugetare de cheltuielile
publice;
s cunoatei fazele efecturii cheltuielilor;
s contabilizai principalele opeaii privind
cheltuielile i veniturile.
8.1. CONTABI LI TATEA
CHELTUI ELI LOR

8.1.1. Delimitri i structuri privind
cheltuielile instituiilor publice; fazele
efecturii cheltuielilor
8.1.2. Analiza i funcionarea conturilor
de cheltuieli


8.1.1. Delimitri i structuri privind
cheltuielile instituiilor publice;
fazele efecturii cheltuielilor
Potrivit IPSAS 1 Prezentarea situaiilor financiare"
cheltuielile reprezint descreteri ale beneficiilor
economice sau ale potenialului de servicii n
timpul perioadei de raportare sub form de ieiri
sau de consum de active sau apariii de datorii care
au ca rezultat descreteri n activele nete/capitaluri
proprii, altele dect cele legate de distribuirile
ctre proprietari."
Recunoaterea cheltuielilor respect convenia
contabilitii de angajamente care consider c
efectele evenimentelor i tranzaciilor sunt
considerate atunci cnd acestea se produc i nu
pe msura ncasrii sau plii numerarului;
astfel legislaia romneasc n vigoare, prin
OMFP nr. 1917/2005 admite urmtoarele
momente de recunoatere privind cheltuielile:
pentru bunurile achiziionate, cheltuielile se
recunosc la transferul dreptului de proprietate;
pentru servicii, cheltuiala se recunoate cnd
serviciile au fost prestate i lucrrile executate;
cheltuielile cu stocurile se recunosc atunci cnd
acestea au fost consumate, mai puin n cazul
obiectelor de inventar pentru care cheltuiala se
recunoate la scoaterea acestora din folosin;
pentru consumul propriu cheltuiala se
nregistreaz cnd are loc producia;
cheltuielile de personal se recunosc n perioada
n care munca a fost prestat;
cheltuielile cu dobnzile se recunosc n
perioada n care sunt datorate i nu atunci cnd
sunt pltite;
cheltuielile de capital se recunosc lunar, sub
forma amortizrii, pe durata de via util a
activelor fixe;
cheltuielile cu transferurile ntre uniti, fie ele
curente sau de capital, se recunosc numai la
beneficiarii finali ai fondurilor.
n delimitarea cheltuielilor se impune distincia
ntre

- cheltuielile bugetare i cele
- publice.
Astfel, dac cheltuielile bugetare se refer numai
la acele cheltuieli care se acoper de la bugetul de
stat, din bugetele locale, din bugetul asigurrilor
sociale de stat, din bugetele fondurilor speciale,
cheltuielile publice se refer la totalitatea
cheltuielilor efectuate prin intermediul instituiilor
publice (aparat se stat, instituiile social-culturale,
armat, ordine intern i siguran naional, etc.)
care se acoper fie de la buget (pe plan central sau
local), fie din bugetele proprii ale instituiilor, pe
seama veniturilor obinute de acestea i lsate la
dispoziia lor potrivit legii.

Necesitatea cunoaterii structurii cheltuielilor
publice deriv din faptul c aceasta ilustreaz
modul n care sunt orientate resursele bneti spre
anumite destinaii.

De aici i cele dou modaliti de clasificare a
cheltuielilor:
-dup natura activitii i respectiv
- dup destinaie.
Dup natura i efectul lor cheltuielile se grupeaz
n cheltuieli curente (de funcionare) i cheltuieli de
capital (cu caracter de investiie), pentru ca dup
destinaie cheltuielile s se identifice pe domeniile,
ramurile i sectoarele spre care sunt dirijate
resursele financiare publice.

Potrivit celor dou criterii mai sus menionate n
situaiile financiare ale unei instituii publice
cheltuielile se structureaz n:
a)cheltuieli operaionale;
b)cheltuieli financiare;
c)cheltuieli extraordinare.
Cheltuielile operaionale cuprind:
- cheltuieli privind stocurile;
- cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri;
- cheltuieli cu alte lucrri i servicii executate de teri;
- cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate;
- cheltuieli cu personalul;
- alte cheltuieli finanate de la buget (se refer la
cheltuielile efectuate din resurse bugetare provenite din
subvenii de la buget, transferuri consolidabile i
neconsolidabile, etc.),
- respectiv alte cheltuieli operaionale (cheltuieli legate de
cedarea sau dezmembrarea activelor fixe amortizabile,
pierderi din creane i debitori diveri, alte cheltuieli
operaionale).
Cheltuielile financiare ale instituiei publice se refer
la:

-pierderi din creane legate de participaii,
-cheltuieli cu diferenele de curs valutar,
-cheltuieli cu dobnzile pltite pentru mprumuturile
contractate,
-dobnzi de transferat Comunitii Europene n
cadrul programelor SAPARD, PHARE, etc.
Cheltuielile extraordinare sunt acele cheltuieli ce
apar la instituiile publice urmare a fenomenelor
naturale genernd pierderi pe care instituia nu le-a
prevzut precum i cheltuielile legate de valoarea
neamortizat a activelor fixe scoase din funciune
nainte de expirarea duratei lor de via economic.
Efectuarea propriu-zis a cheltuielilor necesit
parcurgerea urmtoarelor faze:

1. angajarea cheltuielilor reprezint decizia care
genereaz obligaia unei instituii publice de a plti o
sum ctre furnizorii diferitelor bunuri i servicii,
fiind faza cea mai important a execuiei bugetare,
de care depinde ncadrarea n limitele creditelor
aprobate n buget.
Angajarea cheltuielilor mbrac dou forme, i
anume:

-angajament bugetar - actul prin care o autoritate
competent afecteaz fonduri publice unei
destinaii, n limita creditelor aprobate, i, respectiv

-angajament legal - actul juridic din care rezult
sau ar putea rezulta o obligaie pe seama fondurilor
publice.

Angajamentul bugetar precede angajamentul legal,
iar valoarea angajamentelor legale nu poate depi
valoarea angajamentelor bugetare.
2. lichidarea cheltuielilor este faza n care se
verific existena angajamentelor i realitatea sumei
datorate, se constat i se recepioneaz furnizarea
bunurilor i/sau serviciilor contractate (angajate
anterior), se verific condiiile de exigibilitate ale
angajamentului, n baza documentelor justificative
ale operaiei;
3. ordonanarea cheltuielilor este faza prin care se
confirm c operaia a avut loc i plata poate fi
realizat; este momentul n care instituia
ntocmete un ordin de plat al sumei datorate n
favoarea terului furnizor;
4. plata cheltuielilor implic achitarea efectiv
de ctre instituia public a sumei datorate.

De remarcat c att angajarea ct i lichidarea se
efectueaz numai cu acordarea vizei de control
financiar preventiv propriu, dup cum
operaiunile specifice primelor trei faze sunt de
competena ordonatorului de credite, se
efectueaz n cadrul instituiei publice, pentru ca
cea de-a patra faz s se realizeze prin trezoreria
statului, fiind urmrit n contabilitatea execuiei
instituiei.
8.1.2. Analiza i funcionarea
conturilor de cheltuieli
Evidena contabil a cheltuielilor se realizeaz
cu ajutorul conturilor din clasa 6 Conturi
de cheltuieli".
Conturile din clasa 6 asigur evidena sintetic a
conturilor de cheltuieli - au funcie contabil de
activ i coninut economic de utilizri (diminuri
de resurse).

La sfritul perioadei de gestiune (1 lun), aceste
conturi nu prezint sold fiind preluate n contul de
rezultat patrimonial.

Sunt conturi de procese nebilaniere.

Analitic, conform clasificaiei funcionale cheltuielile sunt
dezvoltate pe capitole i subcapitole, respectiv pe titluri,
articole i alineate conform clasificaiei economice.

Astfel, structura unui cont de cheltuieli va cuprinde:
a) simbolul contului din planul de conturi;
b) capitolul;
c) sursa de finanare a cheltuielilor, respectiv: bugetul de
stat, bugetele locale, bugetul asigurrilor sociale de stat
etc., venituri proprii i subvenii;
d) subcapitolul;
e) titlul;
f) articolul;
g) alineatul;
h) paragraful.
Considerm ca exemplu cheltuielile cu salariile la o primrie
ce se vor nregistra n debitul contului
641.51.02.01.I.10.01.01
641 - simbolul contului cheltuieli cu salariile;
51 - Autoriti publice i aciuni externe, codul capitolului;
02 - arat bugetul finanator, n cazul de fa bugetul local;
01 - Autoriti executive, codul subcapitolului;
I - reflect titlul de cheltuieli conform clasificaiei
economice, respectiv Cheltuieli de personal", titlul I,
10.01 - reflect articolul din clasificaia economic i
anume Cheltuieli cu salariile n bani";
01 - reflect alineatul din clasificaia economic, respectiv
n cazul de fa Salarii de baz".
8.2. CONTABI LI TATEA VENI TURI LOR
I FINANRILOR
8.2.1. Delimitri i structuri privind
veniturile instituiilor publice
8.2.2. Analiza i funcionarea conturilor de
venituri


8.2.1. Delimitri i structuri privind
veniturile instituiilor publice
n acord cu reglementrile romneti n vigoare,
veniturile reprezint sume realizate pe parcursul
unui exerciiu bugetar, chiar dac acestea au fost
ncasate sau nu i constau n impozite, taxe,
contribuii i alte sume de ncasat potrivit legii,
precum i preul bunurilor vndute i serviciilor
prestate, dup caz, aferente unei perioade de timp.
Recunoaterea veniturilor se realizeaz n baza
documentelor care atest crearea dreptului de
crean (declaraia fiscal sau decizia emis de
organul fiscal), avize de expediie, facturi, alte
documente legal ntocmite sau n momentul
ncasrii efective a acestora, n situaia n care nu
exist documente anterioare ncasrii pentru
nregistrarea creanei.

Pentru veniturile din activiti economice
momentul recunoaterii este predarea bunurilor
ctre cumprtori, livrarea lor pe baza facturii sau
n alte condiii prevzute n contract, facturarea
lucrrilor executate i serviciilor prestate, moment
care atest transferul de proprietate ctre clieni.
Veniturile care apar altfel dect n cursul activitilor
curente ale instituiei publice trebuie prezentate la
venituri extraordinare.

Acestea rezult din desfurarea unor tranzacii sau
evenimente ce sunt clar diferite de activitile curente
ale instituiei i care, prin urmare, nu se ateapt s se
repete ntr-un mod frecvent sau regulat.

Prin activiti curente se neleg activitile
desfurate de o instituie public, pentru realizarea
obiectului sau de activitate, stabilit conform
regulamentelor de organizare i funcionare.
Pentru a stabili dac un eveniment sau o tranzacie
se delimiteaz clar de activitile curente ale
instituiei, se are n vedere, mai degrab, natura
elementului sau tranzaciei aferente activitii
desfurate n mod curent de instituie, dect
frecvena cu care se ateapt ca aceste evenimente
s aib loc.

Pornind de la prevederile de mai sus, n contabilitatea
instituiilor publice romneti veniturile se
delimiteaz, dup natura lor, n urmtoarele categorii:

a)venituri operaionale;
b)venituri financiare;
c) venituri extraordinare.


Veniturile operaionale ale unei instituii publice provin din
venituri economice; venituri din alte activiti operaionale;
venituri din producia de active fixe; alte venituri.

O categorie distinct, specific instituiilor publice, o
constituie veniturile bugetelor denumite i venituri
bugetare - resurse ale bugetelor, reprezentate de impozite i
taxe, contribuii de asigurri, etc.

Se adaug acestei structuri veniturile din finanri,
subvenii, transferuri, alocaii bugetare cu destinaie
special, precum i veniturile din provizioane i ajustri de
valoare.
Veniturile financiare provin din ctiguri din
creane legate de participaii, diferene de curs
valutar rezultate n urma reevalurii
disponibilitilor, datoriilor i creanelor n valut,
venituri privind dobnzile.

Veniturile extraordinare se refer la despgubirile
din asigurri dar i la veniturile obinute de
instituie din valorificarea unor bunuri ale statului.
8.2.2. Analiza i funcionarea
conturilor de venituri
Evidena contabil a veniturilor se realizeaz prin
conturile din clasa 7 Conturi de venituri i
finanri".
Conturile de venituri sunt redate sintetic n contabilitate cu
ajutorul clasei 7 -au funcie contabil de pasiv (excepie
fcnd contul 709 "Variaia stocurilor"), cu coninut
economic de surse.

La sfritul exerciiului aceste conturi nu prezint sold fiind
preluate prin contul de rezultat al exerciiului.

Nu sunt conturi bilaniere.

Dezvoltarea analitic este asigurat cu ajutorul Clasificaiei
indicatorilor privind bugetele pe capitole, subcapitole,
paragrafe.
Se consider la consiliul local X, nregistrarea de
venituri din impozitul pe cldiri de la persoanele
juridice, n baza declaraiilor, astfel: 734.07.02.01.02

734 - simbolul contului de venituri;
07.02 - simbolul capitolului din clasificaie
Impozite i taxe pe proprietate;
01 - semnific simbolul subcapitolului Impozit pe
cldiri";
02 - arat simbolul paragrafului Persoane juridice.
CUVI NTE CHEI E

cheltuieli;
venituri.
TEME DE REFLECIE

Fazele efecturii cheltuielilor;
Delimitarea veniturilor dup natur;
Contabilitatea finanrilor