Isa 230 Documentarea Final

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA
Cursul de pregatire profesionala continua decemrie !""#

DOCUMENTAREA RAPOARTELOR (MISIUNILOR) DE
AUDIT
A$%ECTE &ENERALE
Referintele de baza privind documentarea auditului financiar sunt date de ISA 230
Documentatia, ISA 500 Probele de audit, ISA 501 Probe de audit - considerente
suplimentare pentru elemente specifice, ISA 505 Confirmarile externe, ISA 520
Proceduri analitice, ISA 530 Esantionarea in audit si alte proceduri de testare selective.
rebuie de asemenea avute in vedere si !ormele minimale de audit elaborate de C"#R.
Respectarea $aplicarea% celorlalte standarde $ISA% completeaza intr-un fel sau altul
documentarea si sustinerea opiniei $raportului% de audit.
Potrivit ISA 230 $para&raful '% documentarea este reprezentata de date si informatii
$documente de lucru% pre&atite de catre sau puse la dispozitia auditorului, pe diferite suporturi
$(artie, film, electronice, etc.%.
Potrivit para&rafului )) al ISA 230, documentele de lucru includ printre altele
date si informatii privind structura or&anizatorica si *uridica, sectorul + mediul de activitate
$economic, le&islativ%,
copii+extrase ale documentelor le&ale relevante privind tranzactiile $operatiunile% efectuate
de entitate $procese verbale, acte constatatoare, contracte, acte de proprietate, conturi
bancare, conturi+balante contabile, situatii financiare%,

Documentarea rapoartelor (misiunilor) de audit sc ECULDA srl
)
documente de planificare $pro&ramele de audit ale misiunii%, de evaluare a sistemului de
control $audit% intern si a riscurilor existentei unor erori semnificative in situatiile
financiare, de planificare $pro&ramare% a procedurilor de audit $contracarare riscuri%,
documentele de analiza a soldurilor+rula*elor si a evolutiei unor indicatori semnificativi
$proceduri analitice%,
documente de comunicare+confirmare transmise catre sau primite de la terti si conducerea
entitatii,
referentieri+indexari+adnotari pe toate documentele ce compun dosarele misiunii, cu
a*utorul carora sa fie identificabile toate datele si informatiile ce le contin, precum si
persoanele responsabile cu intocmirea+avizarea acestora.
-ana&ementul entitatii auditate este responsabil de prezentarea corecta a datelor si
informatiilor din situatiile financiare.
Pentru exprimarea unei opinii asupra situatiilor financiare ale clientului, auditorul colecteaza
probe efectuand $aplicand% proceduri de audit, pentru a testa asertiunile managementului
$reprezenta.ii explicite sau implicite privind respectarea re&ulilor contabile si asi&urarea
caracteristicilor calitative ale componentele situatiilor financiare%.
/n "!E0" nr. ) se prezinta o lista $exemplu% pentru doua pozitii bilantiere a principalelor
documente si revizuiri $verificari% in care se urmaresc principalele asertiuni ce trebuie avute in
vedere la intocmirea situatiilor financiare respectiv1 aparitia'e(istenta)
e(*austi+itatea'separarea e(ercitiilor) drepturi si oligatii) e+aluarea ,alocarea-) acuratetea)
pre.entarea ,clasificarea- si descrierea/
Probele obtinute prin intermediul procedurilor de audit sunt utilizate pentru a determina &radul
de corectitudine si obiectivitate $impartialitate% a situatiilor financiare si tipul raportului
$opinii%.

2
Fig. 1 de mai *os reprezinta o sinteza a relatiilor dintre situatiile financiare, asertiunile
mana&ementului referitoare la componentele situatiilor financiare, procedurile de audit
utilizate, probele obtinute si raportul de audit.
Fig/ 0 Sinteza relatiilor dintre situatiile financiare si raportul de audit
Dupa cum se observa din Fig. 1, situaiile financiare sunt afectate in mod determinant de
asertiunile mana&ementului cu privire la diferitele componente ale acestora.
"uditorul aplica procedurile specifice pentru a obtine probe referitoare la faptul daca fiecare
asertiune relevanta a mana&ementului este conforma cu principiile si re&ulile contabile
aplicabile, aceste proceduri si probe urmand sa-i sustina in final raportul $opinia%.
"ctivitatea auditorului financiar priveste in cea mai mare masura colectarea de probe si
evaluarea acestora prin diferite metode, astfel incat sa le poata ierar(iza si clasifica cat mai
corect atunci cand isi fundamenteaza opinia.

'
3itua.iile
financiare
Raportul de
audit
Procedurile
de audit
Probele referitoare la
corectitudinea,obiectivitate
a $impartialitatea%
situatiilor financiare
"sertiunile
mana&ementului
referitoare la componentele
"uditorul trebuie sa documenteze toate aspectele importante sesizate in urma aplicarii
diferitelor proceduri $teste%, cu probe ce sa-i sustina apoi opinia asupra situatiilor financiare.
Documentarea facuta in timpul misiunii va reflecta atat modul in care s-au desfasurat lucrarile
de audit, cat si procedurile ce au fost aplicate si probele ce au fost culese.
inand cont de le&atura stransa care exista intre probele de audit, procedurile aplicate si
documentatia intocmita pe parcursul desfasurarii misiunii de audit, in continuare se va face o
scurta prezentare a unor aspecte privind probele de audit si a modului de colectare a acestora si
respectiv in le&atura cu documentatia de audit $documentarea auditului%.

4
%RO1ELE DE AUDIT
Concepte c*eie
Probele de audit
!atura probelor de audit
5radul de adecvare a probelor de audit
Relevanta
Credibilitatea
3uficienta probelor de audit
-aterialitatea
Riscul de denaturare
-arimea si caracteristicile populatiei
6mo&enitatea populatiei
Calitatea probelor de audit
Evaluarea probelor de audit
%roele de audit
Proba de audit reprezinta intrea&a informatie utilizata de catre auditor pentru a a*un&e la
concluziile pe care se bazeaza opinia sa, continand atat informatii preluate din contabilitate si
care au stat la baza intocmirii situatiilor financiare $operatiuni+tranzactii, balantele de
verificare% cat si alte informatii relevante in le&atura cu acestea.
Probele de audit si procedurile de cule&ere a acestora sunt re&lementate de standardele ISA 500
si ISA 501, ISA 505, ISA 520 si+sau ISA 530.
6 buna intele&ere a caracteristicilor probelor de audit $natura, &radul de adecvare, suficienta,
evaluarea% reprezinta un important instrument conceptual atat pentru auditorii financiari cat si
pentru profesionistii contabili in &eneral.
Natura proelor de audit
/n functie de natura lor, probele de audit pot fi

7
probe obtinute pe baza docuentelor contabile $facturi, contracte, *urnale, documente
de calcul al modului de alocare a costurilor, etc.% prin aplicarea diferitelor proceduri de
audit.
probe obtinute din alte surse. $an&a*amente de audit anterioare, proceduri impuse de
sistemele de control al calitatii, etc.%.
&radul de adec+are a proelor de audit
!radul de adec"are a probelor de audit da in fapt asura calitatii acestora, astfel, probele de
audit, indiferent de forma lor, sunt considerate ca fiind adecvate atunci cand ele ofera
informatii ce sunt si rele"ante 8i credibile.
#ele"anta probelor de audit este data de masura in care acestea sunt in concordanta cu
asertiunile $re&ulile contabile% aplicate de mana&ement la intocmirea situatiilor
financiare.
6 proba de audit cu privire la o asertiune nu se poate substitui unei probe de audit
le&ate de alta asertiune, fiind important sa se tina cont de relatia existenta intre probele
de audit si asertiunile aplicate de mana&ement la intocmirea situatiilor financiare.
De exemplu, existenta stocurilor poate fi probata prin participarea auditorului la
operatiunile de inventariere or&anizate de client, insa aceasta proba nu este relevanta
$suficienta% si pentru determinarea drepturilor si obli&atiilor clientului in le&atura cu
aceste stocuri sau pentru determinarea costului lor.
$redibilitatea probelor de audit se refera la faptul daca auditorul se poate baza pe un
anumit tip de probe pentru a evalua corect modul de aplicare a unei aser.iuni sau a
alteia, fiind influentata de sursa, de natura si de circumstantele in care aceste probe sunt
obtinute.
9rmatoarele referinte sunt utile atunci cand analizam credibilitatea probelor de audit
o 6 proba de audit obtinuta de catre auditor dintr-o sursa independenta externa
entitatii $confirmari ale soldurilor primite direct de la clienti% este mult mai
credibila decat una obtinuta $numai% din interiorul entitatii.

:
o Proba obtinuta direct de catre auditor prin examinarea fizica $inspectie,
observatie% sau calcul, este mai credibila decat informatia obtinuta indirect sau
prin deductie $evaluarea sistemului de control intern%.
o "tunci cand auditorul evalueaza eficienta sistemului de control intern ca fiind
ridicata, probele &enerate de contabilitatea entitatii pot fi considerate ca fiind
mai credibile.
o Probele furnizate de documente ori&inale sunt mai credibile decat cele furnizate
de $foto%copii.
o Probele documentare in format electronic sau pe suport de (artie, sunt mai
credibile decat alte probe insa, si credibilitatea acestora este mai mare sau mai
mica in functie anumiti factori $vezi Fig. 2 de mai *os%.
Fig/ ! Factori care influenteaza credibilitatea probelor docuentare
Sursa% ;.<o=ton , R. >o(nson, &odern Auditing
$uficienta proelor de audit

?
CELE MAI CREDIILE CELE MAI CREDIILE
Documente !enerate din e"teriorul
entitatii# trimise direct auditorului
Documente !enerate din e"teriorul
entitatii si detinute de client
Documente !enerate din interiorul
entitatii si care circula in e"terior
Documente !enerate in interiorul
entitatii si care nu circula in e"terior
CELE MAI PUTIN CREDIILE CELE MAI PUTIN CREDIILE
E"emple E"emple
Con$irmari primate de la %anci
&acturi de la $urni'ori
Ordine de plata
Copii ale unor documente de
!estiune ($ise de ma!a'ii etc()
5radul de suficienta reprezinta asura cantitatii probelor de audit, respectiv cantitatea de
materiale doveditoare necesare pentru a oferi o baza rezonabila exprimarii unei opinii asupra
situatiilor financiare, stabilirea acestor cantitati depinzand in mare masura de exercitarea
rationamentelor profesionale in acest sens.
De re&ula auditorul trebuie sa se bazeze mai de&raba pe probele ce sunt $ele insale%
convin&atoare decat pe propriile convin&eri.
rebuie de asemenea sa existe o relatie rationala intre costul si utilitatea probelor $dovezilor%
obtinute pe parcursul misiunii de audit.
Cantitatea probelor de audit este influentata de o serie de factori $materialitatea, riscul de
denaturare, marimea si caracteristicile populatiei, omo&enitatea populatiei, calitatea probelor
de audit culese%, astfel
&aterialitatea ' se refera la importanta $relevanta+ pra&ul de semnificatie% claselor de
tranzactii si a conturilor pentru utilizatorul informatiilor, astfel incat, cu cat
tranzactiile+pozitiile+elementele din situatiile financiare sunt mai importante, cu atat
este nevoie de o cantitate mai mare de probe.
#iscul de denaturare ' se refera la riscul $inerent% de a exista unele erori in aplicarea
re&ulilor contabile si la riscul de nedetectare a acestor erori prin sistemul de control
intern, astfel incat, cu cat acest risc va fi mai mare, cu atat vor fi cerute mai multe probe
de audit.
&ariea populatiei ' in cadrul unei misiuni de audit, de multe ori este necesar sa se
lucreze cu esantioane din cadrul unor populatii statistice, nefiind posibila analizarea
tuturor elementelor $tranzactiilor, operatiunilor% dintr-o astfel de @populatie
-odul de determinare $stabilire% a esantioanelor in audit, si alte aspecte le&ate de
acestea sunt tratate in standardul ISA 530, numarul probelor de audit in acest caz
depinzand de ariea si caracteristicile populatiei analizate, astfel incat, cantitatea de
probe necesare este cu atat mai mare, cu cat populatia $numarul
tranzactiilor+operatiunilor% este mai mare.

A
(ogenitatea populatiei ' daca populatia statistica este omo&ena respectiv elementele
care o formeaza au caracteristici asemanatoare, aceasta poate fi analizata $testata% cu
a*utorul unui esantion de dimensiuni mai mici.
$alitatea probelor de audit culese - cu cat calitatea probelor de audit este mai ridicata,
cu atat numarul acestora va putea fi mai mic.
#actorii care influenteaza suficienta probelor sunt sintetizati in Fig. 3 de mai *os.
Fig/2 Factori care influenteaza suficienta probelor
Sursa% ;.<o=ton , R. >o(nson, &odern Auditing
/n consecinta, gradul de adec+are si gradul de suficienta al probelor de audit sunt in stransa
interdependenta, iar simpla obtinere a unei cantitati mari de probe de audit nu poate compensa
calitatea slaba a acestora.
E+aluarea proelor de audit
Pe parcursul unei misiuni de audit, rationamentul profesional al auditorului este un element
deosebit de important, acesta trebuind sa aiba capacitatea de a evalua in mod corect atat
cantitatea cat si calitatea probelor de audit ce ii sustin opinia.

B
MAI MAI
PUTINE PUTINE
PROE PROE
M
a
r
e
)
R
i
d
i
c
a
t
a
M
a
r
e
)
R
i
d
i
c
a
t
a
Materialitate
Risc de denaturare
Dimensiunea populatiei
Omo!enitatea populatiei
Calitatea pro%elor
M
i
c
a
)

S
c
a
'
u
t
a
M
i
c
a
)

S
c
a
'
u
t
a
MAI MAI
MULTE MULTE
PROE PROE
"uditorul trebuie sa aiba cunostinte temeinice cu privire la natura probelor de audit, tipul si
cantiteatea acestora, astfel incat sa fie suficiente pentru a-i documenta si sustine opinia cu
privire la situatiile financiare auditate.
/n evaluarea probelor colectate, rationamentul auditorului trebuie sa ramana obiectiv
$impartial% si sa nu fie influentat de factori de alta natura $simpatie + antipatie fata de persoana
c(estionata%, respectand cerintele Codului de Conduita Etica a profesiei.
%ROCEDURI DE COLECTARE ,CULE&ERE- A %RO1ELOR DE AUDIT
Concepte c*eie
/nspectia
6bservarea
/nvesti&area
Confirmarea
Recalcularea
Reefectuarea
Revizuirea $verificarea%
Proceduri analitice
e(nici de audit asistate de computer $C""%
"uditorul financiar obtine probe de audit cu scopul de a-si fundamenta in mod rezonabil
concluziile ce vor sta la baza opiniei sale, aplicand in acest sens diverse proceduri de audit, cu
a*utorul carora
3a obtina o intele&ere a activitatilor entitatii si a mediului in care aceasta si le desfasoara,
inclusiv a controlului intern, pentru a putea astfel evalua riscurile unor denaturari
semnificative, evaluand si testand in acest sens asertiunile $re&ulile contabile% aplicate de
mana&ement la intocmirea situatiilor financiare $@proceduri de evaluare a riscurilor)%.
3a testeze, atunci cand este necesar si+sau a decis sa faca astfel, eficienta sistemului de
control intern in prevenirea+detectarea + corectarea denaturarilor semnificative de la nivelul
asertiunilor aplicate de mana&ement $@teste ale controalelor%.
3a detecteze denaturarile semnificative de la nivelul asertiunilor aplicate de mana&ement
$@proceduri de fond%.

)C
/n Fig. * de mai *os, sunt prezentate te(nicile $metodele% de baza pe care un auditor le poate
avea cu privire la procedurile de audit.
Fig/3 +e,nicile de baza pri"ind procedurile de audit
3ursa1 ;.<o=ton , R. >o(nson, &odern Auditing
Inspectia ,+erificarea- inregistrarilor ' documentelor
Inspectia inre&istrarilor+documentelor consta in examinarea evidentelor contabile
$contabilitatea financiara, contabilitatea mana&eriala% privind tranzactiile si operatiunile
efectuate precum si a documentelor ce le sustin $pe suport (artie, format electronic%, avand ca
finalitate colectarea unor probe de audit cu &rade variate de credibilitate.
6 mare parte a probelor obtinute de auditor sunt rezultatul aplicarii acestei proceduri de audit,
in acest sens insa, acesta nu va putea face abstractie de &radul de credibilitate a acestor probe si

))
Inspectia (*eri$icarea) documentelor)inre!istrarilor Inspectia (*eri$icarea) documentelor)inre!istrarilor
Inspectia imo%ili'arilor corporale si a altor acti*e Inspectia imo%ili'arilor corporale si a altor acti*e
O%ser*area O%ser*area
In*esti!area In*esti!area
Con$irmarea Con$irmarea
Re*i'uirea (*eri$icarea) Re*i'uirea (*eri$icarea)
Ree$ectuarea Ree$ectuarea
Recalcularea Recalcularea
Proceduri analitice Proceduri analitice
+ +
, ,
- -
. .
/ /
0 0
1 1
2 2
3 3
de le&atura lor cu modul de aplicare a asertiunilor mana&ementului la intocmirea situatiilor
financiare.
Inspectia imoili.arilor corporale si a altor acti+e
Inspectia imobilizarilor corporale si a altor active consta in examinarea $verificarea% fizica a
acestora, furnizand probe de audit credibile mai ales in ceea ce priveste existen.a lor.
Probele obtinute in urma aplicarii acestei proceduri ofera insa o asi&urare mai mica, sau poate
sa nu ofere nici o asi&urare cu privire $de exemplu% la drepturile si la obli&atiile entitatii in
le&atura cu aceste active.
Oser+area
(bser"area consta in urmarirea unui proces + proceduri ce se efectueaza de catre altii, cum ar fi
$de exemplu% observarea inventarierii stocurilor de catre personalul entitatii.
"stfel obser"area furnizeaza probe de audit cu privire la modul de desfasurare a unui proces,
insa aceste probe sunt limitate doar la momentul $perioada% in care a fost aplicata aceasta
procedura precum si de faptul ca actul de observare poate afecta c(iar modul in care se
desfasoara procesul respectiv.
6bservarea nu este consideratD in &eneral ca fiind foarte credibila, si necesita confirmari
suplimentare obtinute de catre auditor $date + documente din inre&istrarile contabile, alte
informatii%.
Inspectitia si obser"area sunt doi termeni ce de multe ori pot fi considerati ca substituibili
$identici%, insa din punct de vedere al auditului financiar este necesar sa se faca diferenta intre
acestia, inspectia avand drept obiect documente sau active, iar obser"area referindu-se la
procese $operatiuni%.
In+estigarea

)2
In"estigarea consta in cule&erea de informatii $financiare, nefinanciare% de la persoane cu
experienta $competenta%, fie din interiorul, fie din afara entitatii, putand varia de la investi&atii
scrise $oficiale%, pana la c(estionari orale $neoficiale%.
Evaluarea raspunsurilor ob.inute in procesul de investi&are este foarte importanta atat in ceea
ce priveste calitatea probelor de aceasta natura, dar si-n ceea ce priveste sesizarea unor
anumite @directii de abordare a auditului si de colectare a altor probe.
/n mod obisnuit, in"estigarea nu ofera, ca atare, suficiente probe de audit si de asemenea, nu
este suficienta pentru a testa eficienta sistemului de control intern.
Confirmarea
$onfirarea este un tip specific de investi&are si reprezinta procesul de obtinere a unei
declaratii directe de la o terta parte, cu privire la o informatie sau la o situatie $conditie%
existenta.
ConfirmDrile sunt utilizate frecvent atunci cEnd este vorba despre soldurile conturilor 8i
componenta lor, dar nu trebuie limitate doar la aceste elemente, ele fiind utilizate de asemenea
si pentru a obtine probe de audit referitoare existenta + inexistenta anumitor conditii
$operatiuni, documente%, cum ar fi $de exemplu% absenta unui contract, ce poate la randul sau
influenta recunoasterea unor venituri.
5radul de incredere in probele obtinute prin confirmari, este direct influentat de forma
confirmarii, de experienta anterioara cu entitatea auditata, de natura informatiei confirmate
si+sau de destinatarul cererii de confirmare.
De exemplu, daca se solicita si obtine o confirmare unui consi&natar privind faptul daca o
cate&orie $stocuri% de bunuri au fost primite in consi&natie, aceasta reprezinta o proba ca
entitatea detine stocurile respective respectiv sustine asertiunea privitoare la drepturi si
obli&atii.
Fig. 5 de mai *os prezinta solduri $sume% selectate si informatiile confirmate prin aplicarea de
catre auditor a acestei proceduri specifice.
Fig/ 4 Sue si inforatii confirate frec"ent in isiunile de audit

)'
Reefectuarea
#eefectuarea reprezinta executarea de catre auditor, in mod independent, a procedurilor sau
controalelor pe care entitatea le-a efectuat initial prin sistemul sau de control intern, fie manual,
fie utilizand te(nici de audit asistate de calculator $C""%.
/ntrucat auditorul verifica direct prin acest tip de probe fiabilitatea sistemului de control intern,
ele sunt percepute ca avand un &rad de credibilitate foarte ridicat.
Recalcularea
#ecalcularea consta in verificarea acuratetei $matematice% a informatiile din documente sau
din inre&istrarile contabile, putand fi efectuata si prin utilizarea te(nolo&iei informatice
$obtinerea unor fisiere + baze de date, folosirea C""%.
Exemple specifice acestui tip de proceduri includ recalculari ale c(eltuielilor cu amortizarea
activelor fixe, recalculari ale valorilor stocurilor functie de metodele $#/#6, C-P, etc.%
utilizate de entitate, recalculari ale unor obli&atii + creante rezultand din contracte, etc.
Re+i.uirea ,+erificarea-
#e"izuirea reprezinta procesul prin care se analizeaza si verifica datele din contabilitate pentru
a identifica situatii $sume + rula*e + solduri + operatiuni% importante sau neobisnuite.
"ceasta procedura presupune identificarea unor nere&ularitati $valori, componenta% din cadrul
soldurilor conturilor sau din alte sume din situatiile financiare, in urma analizarii tranzactiilor,

$ume si'sau informatii confirmate $ume si'sau informatii confirmate $ursa confirmarii ,tertii- $ursa confirmarii ,tertii-
3oldurile de numerar $trezorerie% si
imprumuturi
"ctiuni si alte titluri de valoare
Creante+"lti debitori
3tocuri in consi&natie
6bli&atii curente
"coperire a riscurilor
Cautiuni, &arantii
<ancile
6peratori din piata financiara $de capital%,
entitati terte.
Clientii individuali si alti terti
Consi&natari
#urnizori individuali si alti creditori
Companii de asi&urari
Creditorii imprumutatori
)4
a re&istrelor $*urnalelor% contabile, a a*ustarilor, a reconcilierilor, precum si a altor documente
si raportari detaliate.
#e"izuirea -"erificarea. include identificarea operatiunilor mari $neobisnuite% din inre&istrarile
contabile precum si verificarea + analiza datelor $inre&istrarilor% privind anumite cate&orii de
c(eltuieli $speciale, neobisnuite% si+sau a*ustarile + stornarile efectuate.
#e"izuirea -"erificarea. poate fi folosita si in le&atura cu procedurile analitice dar si ca o
procedura de sine statatoare, putand fi efectuata manual cat si prin utilizarea te(nicilor de audit
asistate de calculator $C""%.
%roceduri analitice
Procedurile analitice reprezinta de asemenea probe importante si eficiente, colectate pe tot
parcursul misiunii de audit, inclusiv in etapa stabilirii termenilor an&a*amentului si a
planificarii, constand in evaluari ale informatiilor din situatiile financiare, bazate pe analiza
unor indicatori $evolutii, comparatii% si a unor corelatii intre aceste informatii si+sau intre
acestea si alte date + informatii nefinanciare.
Procedurile analitice presupun de asemenea analiza $investi&area% unor fluctuatii si+sau a unor
relatii + corelatii identificate, ce nu sunt consecvente $corelate% cu alte informatii relevante sau
care se abat in mod semnificativ de la valorile rezonabile $previzionabile%.
!ivelul de asi&urare $si&uranta% oferit de probele colectate prin procedurile anlitice este
determinat printre altele de
masura in care sunt disponibile si ofera o si&uranta a datelor si informatiilor utilizate,
plauzabilitatea 8i predictibilitatea $co%relatiilor testate,
precizia $rezonabilitatea% si ri&oarea analizei si investi&atiilor efectuate.
Fig. / de mai *os prezinta o ierar(izare a coeficientilor de si&uranta $nivelelor de asi&urare% a
diferitelor tipuri de proceduri de audit.
Fig/# Ierar,ia gradelor de siguran0 a diferitelor tipuri de proceduri de audit

)7
DOCUMENTATIA DE AUDIT
Concepte c*eie
Continutul documentatiei de audit
Planul si pro&ramele de audit
Dosarele de audit
Continutul documentelor de lucru
#orma documentelor de lucru
Continutul documentatiei de audit
Probele colectate si procedurile aplicate de auditorii financiari trebuie sa se re&aseasca in
documentatia de audit, urmand sa le serveasca acestora la fundamentarea rapoartelor si sa le
sustina opiniile.
1ocuentatia de audit respectiv docuentarea isiunilor 2 rapoartelor de audit este
reprezentata de materialele + informatile $documentele de lucru% intocmite de auditor, sau
obtinute $pastrate% de catre acesta pe parcursul efectuarii misiunii sale, &rupate in dosarele sale
de lucru in mod sistematic si in conformitate cu cerintele standardelor profesionale aplicabile.

&radul de siguran56 &radul de siguran56
,ni+elul de asigurare- ,ni+elul de asigurare-
Tipul procedurii ,proei- Tipul procedurii ,proei-
/nalt
-ediu
3cazut
/nspectia activelor corporale
Reefectuarea
Recalcularea
/nspectia $verificarea% inre&istrarilor + documentelor
Revizuirea $verificarea%
Confirmarea
Procedurile analitice
6bservarea
/nvesti&area
):
1ocuentele de lucru se pot prezenta sub forma unor inscrisuri pe suport de (artie, a unor
fotocopii, a unor inre&istrari $baze de date% pe suporti electronici sau pe alti purtatori de
informa.ii.
1ocuentatia de audit $1ocuentarea auditului. are in principal, urmatoarele scopuri si
obiective
Sa ser*easca (a4ute) la plani$icarea# e$ectuarea# supra*e!5erea si re*i'uirea
acti*itatii (misiunii) de audit(
Planificarea auditului precum si descrierea activitatilor specifice $operatiuni, proceduri,
pro&rame, etc.% trebuie sa se re&aseasca in documente de lucru astfel incat cu a*utorul
acestora, mana&erii + partenerii din ec(ipa auditorului sa poata verifica munca
subalternilor si sa efectueze controale de calitate privind activitatea desfasurata.
-odul de intocmire a documentelor de lucru trebuie sa confirme respectarea
standardelor de audit aplicabile $ISA, alte re&uli si proceduri specifice date de C"#R% si
a re&ulilor proprii stabilite la nivelul cabinetului $societatii% auditoare , cu precadere a
celor privind la munca $documentarea% @de teren.
Sa clasi$ice (sistemati'e'e) pro%ele de audit colectate pe parcursul misiunii potri*it
cerintelor standardelor pro$esionale# inclusi* a celor de calitate(
Sa sustina si sa ar!umente'e raportul (opinia) de audit(
Pe baza documentatiei intocmite, a probelor colectate si a concluziilor inscrise in
documentele de lucru, auditorul va lua decizia cu privire la tipul de raport ce il va
intocmi si respectiv cu privire la opinia ce o va exprima.
"cest obiectiv este practic, de cea mai mare importanta in ceea ce priveste activitatea si
raspunderea auditorului fata de terti.
1ocuentatia de audit -docuentarea auditului. intrucat ofera principala baza pentru
continutul raportului si felul opiniei de audit, mai trebuie sa

)?
demonstreze modul in care auditorul a respectat standardele de audit si practicile
profesionale a&reate,
ofere o baza pentru concluziile auditorului cu privire la fiecare din asertiunile aplicate
de conducerea entitatii la intocmirea situatiilor financiare,
demonstreze faptul ca inre&istrarile din contabilitate sunt efectuate corect in raport cu
cadrul de re&lementare aplicabil si astfel situatiile financiare reflecta+ nu reflecta fidel
operatiunile+ tranzactiile din exercitiul financiar auditat.
3tandardul ISA 230 re&lementeaza si ofera recomandari cu privire la aspectele susmentionate,
inclusiv cu privire la ar(ivare si proprietatea asupra docuentatiei de audit iar @!ormele
minimale de audit elaborate de C"#R, dau referinte importante si in unele cazuri minime,
privind continutul sectiunilor dosarelor de audit.
1ocuentatia de audit trebuie intocmita astfel incat sa permita orcarui utilizator avizat sa
intelea&a problemele specifice si sa testeze riscurile existente, declaratiile conducerii, utilizarea
procedurillor specifice de audit pentru colectarea probelor, constatarile facute si concluziile la
care a a*uns auditorul.
1ocuentatia de audit trebuie de asemenea sa ofere informatii relevante pentru
a intele&e natura, durata, intinderea si rezultatele procedurilor de audit aplicate, probele
obtinute, si concluziile formulate,
si
a se putea identifica cine a executat diferitele operatiuni si a intocmit documentele
aferente, data cand acestea au fost finalizate, precum si persoanele care au revizuit
documentele $munca% executantilor din cadrul ec(ipei de audit, inclusiv data acestor
revizuiri .
Cu alte cuvinte docuentatia de audit trebuie sa reflecte intrea&a activitate intreprinsa de
auditor pentru atin&erea obiectivelor in cadrul unui an&a*ament de audit.

)A
Continutul dar si forma documentelor de lucru sunt influentate de urmatorii factori
natura an&a*amentului,
forma raportului si felul misiunii de audit,
natura si complexitatea afacerii $activitatilor% clientului,
natura si complexitatea sistemelor de control intern ale entitatii auditate,
necesitatile de monitorizare, suprave&(ere si revizuire a lucrarilor efectuate de ec(ipa
de audit,
metodolo&iile si te(nicile de audit specifice auditorului $persoana fizica+ *uridica%,
utilizate pe parcursul misiunii.
%lanul si programele de audit
1ocuentatia de audit trebuie sa contina un plan si prograe de audit cu privire la
an&a*ament, astfel
Planul de audit contine strate&ia ce trebuie urmata in desfasurarea misiunii, bazandu-se
in primul rand pe intele&erea de catre auditor a caracteristicilor activitatilor clientului si
a riscurilor potentiale de audit decur&and din acestea.
Planul de audit reprezinta de asemenea cadrul pe baza caruia resursele ec(ipei
$misiunii% de audit $orele om% sunt alocate diferitelor etape $parti% ale an&a*amentului.
Prograele de audit stabilesc procedurile ce vor fi aplicate de catre membrii ec(ipei
precum si timpii alocati acestora si altor operatiuni specifice.
/n &eneral, pentru fiecare proces $tip de activitate+ ciclu% si fiecare sold al unui cont
trebuie facut un progra separat de audit.
/n cadrul prograelor de audit vor fi stabilite+ detaliate in mod rezonabil procedurile ce
vor fi aplicate, testele+ analizele+ revizuirile $verificarile% ce se vor efectua.
.

)B
Dosarul permanent Dosarul permanent
Documentele privind or&anizarea activitatii entitatii $actele constitutive, structura
or&anizatorica, re&ulamentul de or&anizare si functionare, etc.%
-ono&rafii contabile aplicabile, modul de or&anizare si conducere a contabilitatii
$financiare si mana&eriale%
Copii ale contractelor importante $contracte colective de munca, contracte de leasin&% cu
aplicabilitate pe mai multe exercitii financiare
Fotarari "5" + C" si Decizii ale mana&ementului
"lte documente $re&lementari% privind sistemul de control intern si auditul intern
Dosarul curent Dosarul curent
ermenii an&a*amentului de audit
Copii ale balantelor de verificare $sintetice, analitice% si ale situatiilor financiare
Planul + pro&ramele de audit
3crisoarea de reprezentare a conducerii
!ote ale sedintelor, analizelor si revizuirilor efectuate in cadrul misiunii
Documente $foi% de lucru in formatul impus de normele minimale ale C"#R si de normele
$standardele% proprii ale auditorului
Copii ale documentelor testate $esantionate%
Pentru imbunatatirea eficientei activitatii ec(ipei, auditorul poate utiliza si tabele, analize 8i
alte informatii intocmite de entitate, insa in astfel de situatii, acesta trebuie sa se convin&a si
prin metode alternative de faptul ca acele documente au fost intocmite corespunzator si sunt
credibile.
Dosarele de audit
-a*oritatea auditorilor $societatilor de audit% pastreaza documentatia in doua tipuri de dosare
$permanent, curent%.
1osarul peranent contine date $informatii% istorice ce au continuitate in ce priveste
activitatile clientului, si care sunt relevante pentru mai multe exercitii financiare, fiind
actualizat, de cate ori este cazul, cu noi informatii de aceeasi natura.
1osarul curent include date 8i informatii aferente exercitiului financiar auditat conform
an&a*amentului.
Fig. 3 de mai *os prezinta exemple de informatii incluse in fiecare tip de dosar.
Fig/7/ Inforatii continute de dosarele de audit

2C
Continutul documentelor de lucru
"ctivitatea ec(ipei de audit se concretizeaza in cea mai mare parte in docuente de lucru, ce
compun din dosarul curent, acestea intocmindu-se atat manual cat si cu a*utorul unor pro&rame
informatice $balante de lucru, foi de lucru, documente de analiza a conturilor, documente
centralizatoare privind a*ustarile si reclasificarile ce se impun, memorandumuri catre + pentru
conducere, etc.%
4alantele de lucru ' fac le&atura dintre sumele existente Gn situatiile financiare, balantele de
verificare contabile si foile de lucru aferente.
/n afara de o coloana privind denumirea contului, balanta de lucru contine si coloane de
referentiere pentru foile de lucru, pentru soldurile aferente anului anterior si soldurile
nea*ustate aferente anului curent, si respectiv pentru a*ustari+ reclasificari.
Fig. 5 de mai *os prezinta un exemplu de balanta de lucru.
Fig/ 8 67eplu de balanta de lucru

2)
!ota1 H #I J foi de lucru HHHH D J debit
HH < J bilant HHHHH C J credit
HHH CP+P J contul de profit si pierderi
Analiza conturilor ' include $in &eneral% toate miscarile $rula*ele% inre&istrate intr-un cont, intr-
o anumita perioada de timp, inclusiv unele documente *ustificative le&ale precum si referinte
privitoare la politicile contabile aplicate, informatii ce sunt preluate $prelucrate% conform
procedurilor si pro&ramelor de audit stabilite.
&eoranduul de audit cea mai mare parte a activitatii auditorului este consemnata in
memorandumuri scrise privitoare $de exemplu% la discutiile purtate cu personalul de
specialitate si conducere, privind sistemul de control intern, observarea $analiza% situatiei unor
active, erorile identificate precum si alte probleme aparute pe parcursul misiunii de audit.
A8ustarile sunt facute cu scopul de a corecta erorile identificate in inre&istrDrile contabile
efectuate de catre client cum ar fi $de exemplu% anumite elemente bilantiere incorect evaluate,

sc( AC sa(
<alanta de lucru
$active circulante + c(eltuieli vanzari%
') Decembrie 2CC7
Denumirea
conturilor
Ref.
#I
3old la
')+)2+C4
3old la
')+)2+C7
"*ustDri Reclasi
ficari
3ume
corec
tate
3ituatiile financiare
afectate
D C D C
).!umerar 8i
ec(ivalente de
numerar
2.3ume
de Gncasat
$creante%
'.3tocuri
4.C(eltuieli cu
reclama +
publicitatea
$#I7.),
7.2,7.'%
$#I4.2,
4.'%
$#I'.),
'.2%
#I:.))
)CCCC
))7CC
)C7CCC
)CCCC
)4CCC
)2ACC

)22CCC
))CCC
2CCC
-
-
7CC
4CCC
)'CC
-
-
6
6
7CCC
-
6
6
?CCC
-
)2CCC
))7CC
)2CCCC
))7CC

D 2CCC <
D )'CC CP+P
/mobilizari + stocuri <
D ?CCC C ?CCC
C 7CCC D 7CCC

D 7CC CP+P
22
respectarea + nerespectarea principiului prudentei, etc. si pentru care auditorul propune
corectarea respectivelor elemente din situatiile financiare.
#eclasificarile sunt efectuate cu scopul de a prezenta cat mai corect conform cerintelor
cadrului de re&lementare contabila clasele + cate&oriile de informatii din situatiile financiare.
Forma documentelor de audit
/ndiferent de fora docuentelor de audit, ce se pot prezenta atat pe suport de (artie sau alti
suporti cat si in format electronic, acestea trebuie in mod obli&atoriu sa cuprinda in afara
informatiilor propriu zise $financiar-contabile si nu numai% si adnotarile $insemnarile%
specifice.
Antetul -capul de tabel. include numele clientului, denumirea documentului de lucru, data de
sfar8it de an sau o alta data de referinta a exercitiului financiar auditat, denumirile $explicatiile%
din capul de tabel cand este cazul.
Inde7area si referentierea ' reprezinta procesul $operatiunile% prin care se stabileste o le&atura
intre situatiile financiare si documentele de audit precum si intre datele si informatiile din
docuentatia de audit.
Documentele de audit trebuie or&anizate $structurate% de asa maniera incat membrii ec(ipei de
audit sau orice alt utilizator avizat, sa poata &asi cu usurinta probele de audit si informatiile
relevante privind desfasurarea misiunii.
/n vederea indexarii $abrevierii% documentelor de audit, se utilizeaza un sistem de notatie cu
a*utorul literelor sau al cifrelor, sumele sau elementele importante ale situatiilor financiare
trebuind sa fie referentiate si @reciproc pe aceste documente.

2'
De exemplu, atunci cand auditorul utilizeaza la intocmirea unor foi de lucru si informatiile
aferente din alte foi de lucru, acestea vor fi referentiate pe fiecare foaie de lucru in parte.
Adnotarile -insenarile. constituie notatii simple facute de catre membrii ec(ipei de audit,
mana&eri si parteneri alaturi de un articol $o informatie% sau o suma dintr-un document de
audit.
3imbolul adnotarii este in &eneral explicat sau definit la sfar8itul documentului de audit, multi
auditori si societati de audit utilizand un set standard de astfel de insemnari.
/n "!E0" nr.2 la prezenta se prezinta o foaie de lucru avand o forma $continut% standard
potrivit celor de mai sus.
/n Fig. 9 de mai *os se prezinta un exemplu al modului in care documentele de audit ar putea fi
or&anizate pentru a sustine fiecare element de numerar.
"stfel, suma de )7,CCC lei prezentatD Gn bilan. este pusD de accord cu <alan.a de lucru <I,
con.ine ' elemente importante din re&istrele contabile ce sunt incluse Gn soldul de )7,CCC lei.
Documentele de audit $foi de lucru% indexate @#I 7.2 oferD probe de audit ce sustin soldul
disponibilitatilor bancare de )2,CCC lei.
Documentele de audit sustin apoi fiecare din elementele re&istrelor contabile, fiecare sumD
importantD fiind referentiata, ca de exemplu, soldul bancar de )4,CCC lei din @#I 7.2 care este
defalcat si referentiat cu @#I 7.2.) iar soldul cecurilor scadente din @#I 7.2.2 este referentiat
apoi Gn @#I 7
Fig/9 (rganizarea docuentelor de audit

24

"<C sa
<ilant
')+)2+C7
!umerar si ec(ivalente de numerar )7,CCC lei
Creante 42,CCC lei
H H
H H
H H
"<C sa
<ilant
')+)2+C7
!umerar si ec(ivalente de numerar )7,CCC lei
Creante 42,CCC lei
H H
H H
H H
"<C sa
<alanta de lucru $<I%
!umerar )7,CCC lei
H H
H H
H H
"<C sa
<alanta de lucru $<I%
!umerar )7,CCC lei
H H
H H
H H
"<C sa #I 7
3ituatia numerarului si ec(ivalentelor de numerar
Cont 3olduri
!r. Ref a*ustate
7') #I 7.) !umerar in casa 7CC
lei
7)2 #I 7.2 Disponibilitati bancare )2,CCC lei
7'2 #I 7.' "lte valori 2,7CC lei
)7,CCC lei
Conform <I
"<C sa #I 7
3ituatia numerarului si ec(ivalentelor de numerar
Cont 3olduri
!r. Ref a*ustate
7') #I 7.) !umerar in casa 7CC
lei
7)2 #I 7.2 Disponibilitati bancare )2,CCC lei
7'2 #I 7.' "lte valori 2,7CC lei
)7,CCC lei
Conform <I
"<C sa #I 7.2
Reconcilierea disponibilitatilor bancare
3oldul conturilor curente )4,CCC lei
Plus1 depozite in tranzit 2,CCC lei
-inus1 cecuri neplatite $scadente% $4,CCC% lei
3old )2,CCC lei
Conform #I 7
"<C sa #I 7.2
Reconcilierea disponibilitatilor bancare
3oldul conturilor curente )4,CCC lei
Plus1 depozite in tranzit 2,CCC lei
-inus1 cecuri neplatite $scadente% $4,CCC% lei
3old )2,CCC lei
Conform #I 7
"<C sa #I 7.2.)
Confirmarea bancara
3oldul disponibilitatilor banesti din banci )4,CCC lei
Conform #I 7.2
"<C sa #I 7.2.)
Confirmarea bancara
3oldul disponibilitatilor banesti din banci )4,CCC lei
Conform #I 7.2
27
"<C sa #I
7.2.2
3ituatia cecurilor neplatite
$scadente%
!r. cec 3uma
4C'.) 27C lei
H H
H H
H H
4,CCC lei
Ar*i+area documentelor de audit

2:
3tandardele ISA cer auditorilor sa pastreze documentele de audit un anumit numar de ani dupa
ce raportul de audit a fost finalizat.
/n acest sens de exemplu, standardele americane $Ie&ea 3arbanes-6xle=, 3tandardul PC"6<
"3'% cer ca documentatia de audit sa fie pastrata pentru o perioada de sapte ani de la data
finalizarii an&a*amentului $data raportului sau data la care activitatea practicD s-a Gnc(eiat%,
daca le&islatia speciala nu cere o perioada mai mare de timp $asteptarea sentintei finale in cazul
unor procese%.
/n Romania nu exista prevederi le&ale speciale in acest sens, dar se poate considera ca fiind
rezonabila o perioada de pastrare a documentatiei de audit de minim 7-: ani daca prin termenii
an&a*amentului nu se stabileste altfel si+sau n-ar putea fi aplicabile unele prevederi le&ale
speciale.
"uditorul trebuie sa decida in le&atura cu durata de pastrare si modul de ar(ivare a
documentatiei de audit tinand seama de cantitatea $volumul% acesteia si raspunderile ce si le-a
asumat in cadrul misiunilor sale.
"uditorul trebuie sa adopte de asemenea proceduri corespunzatoare pentru mentinerea
confidentialitatii asupra datelor si informatiilor precum si a pastrarii in conditii de si&uranta a
documentatiei de audit, respectiv pentru ar(ivarea acesteia pe o perioada suficienta pentru a
satisface nevoile proprii si cerintele le&ale+profesionale in materie.
Alte aspecte
1ocuentele de lucru sunt proprietatea auditorului, acestea incluzand nu numai pe cele
intocmite de catre auditor, ci si cele puse la dispozitia sa de cDtre client.

2?
Desi anumite parti sau extrase din documente de lucru pot fi lasate si la dispozitia entitatii
auditate, cu acordul auditorului, astfel de documente nu inlocuiesc si nu pot reprezenta
componente ale evidentelor financiar-contabile ale acesteia.
Desi auditorul detine dreptul de proprietate asupra documentelor de audit, acestea nu pot fi
prezentate, decat cu unele exceptii impuse de le&e, nici unei alte persoane fara consimtamantul
clientului.

2A
CATE:A CONCLU;II
%roele de audit repre'inta totalitatea documentelor# datelor si in$ormatiilor ($inanciar6
conta%ile si nu numai) utili'ate de auditor la $undamentarea conclu'iilor pri*ind
an!a4amentul# respecti* la intocmirea raportului si emiterea opiniei de audit# inclusi* la
intocmirea altor rapoarte)an!a4amente $cu scop special, de revizuire, alte an&a*amente, de
asi&urare, de examinare a informatiilor financiare previzionate% si)sau ser*iciile cone"e.
/ntr-un audit propriuzis, cea mai mare parte a muncii auditorului este a$ectata o%tinerii si
e*aluarii pro%elor# prin utili'area di*erselor proceduri $inspectia, observarea, investi&area,
confirmarea, recalcularea, reefectuarea, revizuirea + verificarea, etc.%.
Pentru a-si efectua misiunea corect si eficient, auditorul tre%uie sa intelea!a $oarte %ine
caracteristicile cele mai importante ale proelor de audit $natura, &radul de adecvare si
suficienta% si sa ai%a competenta si e"perienta necesara pentru a le e*alua corespun'ator(
/n scopul or&anizarii si conducerii eficiente a activitatii $misiunii% de audit in mod obi8nuit
auditorii de$alca in$ormatiile din situatiile financiare 7n componente sau se!mente# ast$el
incat planul si programele de audit respecti* procedurile si testele ce se *or e$ectua# sa
raspunda cel mai %ine cerintelor I$A si sa le o$ere o %a'a pentru cele mai %une
(re'ona%ile) conclu'ii(
Natura# durata si intinderea procedurilor de audit necesar a $i aplicate# se determina in
esenta prin rationament profesional# procedurile sta%ilite (selectate) tre%uind sa satis$aca
o%iecti*ele auditului si sa reduca su$icient de mult riscul de nedetectare a unor erori din
situatiile financiare(
Auditorul *a utili'a unul sau mai multe tipuri (com%inatii) de proceduri de audit# acestea
putand $i $olosite atat ca te5nici de e*aluare a riscurilor si)sau de testare a controalelor
cat si ca proceduri de $ond, in functie de natura an&a*amentului, specificul activitatii si
sistemul de control intern al clientului.

2B
Inspectarea acti+elor corporale) reefectuarea si recalcularea# sunt considerate in !eneral ca
o$erind un !rad de si!uranta mai mare intrucat auditorul realizeaza prin aplicarea acestor
proceduri o colectare directa a elementelor probante.
Inspectia inregistrarilor contaile si a documentelor) re+i.uirea ,+erificarea-) confirmarea# si
procedurile analitice# sunt in !eneral considerate ca o$erind un !rad de si!uranta mediu(
Oser+area si in+estigarea pre'inta in !eneral un !rad de si!uranta mai sca'ut datorita
$aptului ca am%ele cate!orii de pro%e colectate in acest $el necesita si recon$irmari
*iitoare din partea auditorului(
Auditorul tre%uie sa documente'e si sa colecte'e atat pro%ele ce pri*esc aspectele
importante in intocmirea raportului si sustinerea opiniei e"primate cat si toate celelalte
pro%e ce do*edesc ca auditul a $ost reali'at in con$ormitate cu standardele I$A(
Documentatia de audit ,documentarea auditului-
repre'inta principalele do*e'i (inre!istrari) ale muncii depuse de auditor precum si
%a'a de date si in$ormatii necesare conclu'iilor# raportului si opiniei de audit8
pri*este direct plani$icarea si e"ecutarea an!a4amentului (misiunii de audit)
repre'entand materialul de %a'a pentru re*i'uirile (super*i'arile) necesare# inclusi*
pentru controlul calitatii muncii ec5ipei de audit8
repre'inta principalele 9piese: (consemnari) in dosarele de audit (permanent# curent)#
pri*ind procedurile aplicate si pro%ele o%tinute(
Cu alte cuvinte, documentatia de audit ,documentarea auditului- poate $i perceputa ca $iind
9po*estea: misiunii# tre%uind sa permita oricarui utili'ator (a*i'at) al acesteia sa
intelea!a mai usor riscurile e"istente# asertiunile testate# procedurile aplicate# modul in
care s6au o%tinut pro%ele si respecti* s6a conclu'ionat asupra situatiilor $inanciare prin
raportul si opinia de audit(

'C
Odata cu $inali'area an!a4amentului auditorul tre%uie sa decida asupra celui mai
adec*at tip de raport pe care6l *a emite# %a'a pentru aceasta deci'ie re'ultand din
proele colectate si din conclu'iile consemnate in documentele de lucru(
Documentele de lucru ce cuprind si planul ' programele de audit# tre%uie sa consemne'e
(do*edeasca) con$ormitatea auditului e$ectuat cu cerintele standardelor aplica%ile (ISA#
etc)(
Documentele de lucru sunt structurate si or!ani'ate pentru a respecta atat cerintele
standardelor aplica%ile cat si necesitatile auditorului pentru $iecare acti*itate
(indi*iduala) impusa de an!a4amentul sau(
Utili'area unor documente de lucru standardi'ate poate im%unatati e$icienta muncii de
audit# mai ales in ceea ce pri*este acti*itatile de colectare a in$ormatiilor (pro%elor)# de
intocmire si de re*i'uire a acestor documente(
In mod normal# documentele de lucru includ in mod o%li!atoriu in a$ara datelor si
in$ormatiilor propriu 'ise# un antet si un sistem de inde"are)re$erentare)adnotare(
Pastrarea si ar5i*area documentatiei de audit# tre%uie sa $ie $acuta cu respectarea
cerintelor le!ale si ale standardelor de audit aplica%ile# precum si $unctie de alti $actori
speci$ici (*olum# spatii# tipuri de suporti# $eluri de misiuni# etc() in le!atura cu care *a
decide auditorul(
EMIL CULDA
Clu4 ; Napoca
Decem%rie ,<<0

')

Isa 230 Documentarea Final

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Isa 230 Documentarea Final

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA

Cursul de pregatire profesionala continua decemrie !""#

S-ar putea să vă placă și