Stocurile de materii prime, materiale i obiecte de inventar
Noiuni generale privind activele societii
Activul formeaz prima coloan care apare n cadru unui bilan contabil, fiind un element patrimonial concretizat n bunuri i valori, destinat s serveasc unitii pentru realizarea activitii pe o perioad mai mare de un an. Un activ este o resurs verificat de ctre o societate ca rezultat al unor evenimente anterioare i care se ateapt s aduc ctig societii economice n viitor. Din punct de vedere juridic, activul reprezint bunuri economice ca obiecte de drepturi i obligaii. Din punct de vedere economic, activul exprim modul de utilizare a capitalului. Din punct de vedere financiar, activul reprezint valorile economice, bunurile n care s-au nvestit fondurile unitii patrimoniale. Din punct de vedere contabil, activul s-a mparit n : activ imobilizat, activ circulant, conturi de regularizare i asimilate, prime privind rambursarea obligaiunilor. n economie un activ reprezint orice form n care se poate pstra bogia. Activele au trei caracteristici importante: Beneficiul economic viitor care cuprinde o capacitate fie singular fie n combinaie cu alte active, care contribuie n mod direct sau n mod indirect la viitorul cash flow; Entitatea poate verifica accesul la beneficiu; Tranzacia sau evenimentul care dau dreptul beneficiarului la control. Clasificare: Activul se clasific n trei grupe : Active imobilizate; Active circulante; Cheltuieli n avans. Activele imobilizate cuprind acele active care le avem n averea noastr. Activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii i deinute de o entitate patrimonial pe o perioad mai mare de un an. Activele imobilizate se mpart n trei grupe: Imobilizri necorporale; Imobilizri corporale; Imobilizri financiare. Un activ necorporal este un activ identificabil nemonetar,far suport material i deinut pentru utilizare n procesul de producie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi nchiriat terilor sau pentru scopuri administrative. Un activ necorporal trebuie recunoscut n bilan dac se estimeaz c va genera beneficii economice pentru persoan juridic i costul activului poate fi evaluat n mod credibil. Din grupa imobilizrilor necorporale fac parte: Cheltuielile de constituire; Cheltuielile de dezvoltare; Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile, drepturile i alte valori similare; Fondul comercial; Alte imobilizri necorporale; Avansurile i imobilizrile necorporale n curs de execuie. Imobilizrile corporale active deinute de o persoan juridic pentru a fi utilizate n producia proprie de bunuri i prestarea de servicii, sunt utilizate pe o perioad mai mare de un an i cu o valoare mai mare dect limita prevzut de reglementrile legale n vigoare. Din grupa imobilizrilor corporale fac parte: Terenuri i amenajri de terenuri; Construcii; Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii; Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie; Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie. Imobilizrile financiare cuprind aciunile deinute la entitile afliate, mprumuturile acordate entitilor afliate, interesele de participare, mprumuturile acordate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare, alte investiii deinute ca imobilizri, alte mprumuturi.2 Activele circulante Un activ se clasific ca activ circulant atunci cnd: Este achiziionat sau produs pentru consum propriu sau n scopul comercializrii i se ateapt a fi realizat n termen de 12 luni de la data bilanului; Este reprezentat de creane aferente ciclului de exploatare; Este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a cror utilizare nu este restricionat. Activele circulante se mpart n: Stocuri, n care se include i valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost ntocmit o factur; Creane; Investiii financiare pe termen scurt; Casa i conturile la bnci. Stocurile sunt active circulante dac sunt: Deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; n curs de execuie n vederea vnzarii n procesul desfurrii normale a activitii; Sub form de materii prime, materiale i alte consumabile care urmeaz s fie folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii.2 Comisia Internaional a Standardelor Contabile (I.A.S.C) n norma de contabilitate IAS 2 Stocurile aplicat ncepnd cu 01.01.1976 i revizuit n anul 1993, definete stocurile ca fiind un element de activ, iar costul de achiziie al acestora cuprinde preul de cumprare, taxele vamale i alte taxe nerecuperabile, cheltuieli de transport i aprovizionare.3 Stabilirea stocurilor se face prin numrare, cntrire i msurare. Bunurile aflate n ambalaje originale intacte nu se desfac dect prin sondaj, acest lucru urmnd a fi menionat i n listele de inventariere respective. Bunurile de aceast natura pot fi: materii prime, materiale consumabile, marfuri, ambalaje. formulare tipizate (facturi,fie de magazine, chitane, ordine de compensare) aflate in stoc la data inventarierii. Bunurile aflate asupra angajailor la data inventarierii (echipament, cazarmament, scule, unelte ) se inventariaz i se trec n liste separate, specificndu-se persoanele care rspund de pstrarea lor. Bunurile cu un grad nalt de a se strica se inventariaz cu prioritate fr a se stnjeni desfacerea imediat a acestora. Bunurile aflate n expediie se inventariaz de ctre unitile furnizoare, iar bunurile achiziionate aflate n curs de aprovizionare se inventariaz de unitatea cumprtoare i se nscriu n liste de inventariere separate.Listele de inventariere se intocmesc pentru toate materialele inclusiv cele pentru care prezint diferene (plus sau minus), cele far de miscare, cu micare lent, degradate, inutilizabile, cu luarea notelor explicative. n cazul n care comisia constat plusuri, minusuri, degradri nedeclarate nainte de nceperea inventarierii, va cere gestionarului explicaii scrise cu privire la cauzele acestora n cadrul stocurilor se cuprind: Mrfurile, definite ca bunuri pe care entitatea le cumpar n vederea revnzrii sau produsele predate magazinelor proprii n vederea vnzrii. Materiile prime, care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc integral sau parial n produsul finit, fie n starea lor iniial, fie transformat. Materialele consumabile ( materiale auxiliare, combustibili, energie i ap, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile) , care asigur sau ajut la procesul de fabricaie fr a se regsi, de regul, n procesul finit. Materiale de natura obiectelor de invetar, reprezint bunuri cu o valoare mai mic dect limita prevzut de lege sau cu o durat mai mic de un an, precum i bunurile asimilare acestora ( dispozitive, echipament de lucru, echipament de protecie, scule, uniforme, aparate de msur i control). Ambalaje, care includ ambalaje refolosibile, achiziionate sau fabricate, destinate produselor vndute i care n mod temporar pot fi pstrate de teri cu obligaia restituirii n condiiile prevzute de lege. Animale i psri, crescute i folosite pentru reproducie, cele aflate la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine i animale pentru producie. Producia n curs de execuie sau neterminat reprezentnd producia care nu a parcurs ntregul proces tehnologic, lucrrile, serviciile i studiile aflate n curs de execuie sau neterminate. Produsele, care n funcie de stadiul fabricaiei, se structureaz n: Semifabricate, definite ca bunuri care au parcurs parial procesul tehnologic i care urmeaz a se prelucra ntr-o alt secie (faz de fabricaie) sau se livreaz terilor; Produsele finite, care au parcurs integral procesul tehnologic i sunt depozitate temporar n vederea livrrii sau expediate direct clienilor; Rebuturile, materialele recuperabile i deeurile, reprezentate de bunurile care nu corespund calitativ scopului pentru care au fost fabricate. Potrivit prevederilor din Reglementrile contabile aprobate prin OMFP 3055/2009 materialele de natura obiectelor de inventar sunt incluse n categoria activelor circulante i anume la stocuri. Valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar se include integral n cheltuielile de exploatare la darea lor n folosin. Evidena acestora pn n momentul scoaterii lor din folosin se ine cu ajutorul contului n afara bilanului 8035 "Stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin". Avnd n vedere nsuirile similare cu activele fixe, dar i cu activele circulante conducerea societii poate decide ca la darea n folosin a obiectelor de inventar, valoarea acestora s fie inclus n cheltuieli ealonate. ncadrarea acestor standuri n categoria obiectelor de inventar depinde de politicile contabile implementate de societate precum i de scopul final privind aceste standuri. n categoria stocurilor se mai cuprind i activele cu ciclu lung de fabricaie, destinate vnzrii (exemplu, ansambluri sau complexuri de locuine realizate de entitiile ce au ca activitate principal obinerea i vnzarea de locuine). Sunt reflectate de asemenea distinct n contabilitate, acele stocuri cumprate, pentru care s-au transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care sunt n curs de aprovizionare ( grupa 32 Stocuri n curs de aprovizionare din Planul de conturi general). n funcie de sursa de provenien avem Stocuri cumprate, care sunt intrate cu titlu oneros: materii prime, materiale consumabile, marfuri, ambalaje; Stocuri fabricate, producie n curs de execuie, lucrri neterminate, produse finite, semifabricate; Stocuri primite cu titlu gratuit:donaii, sponsorizri, aport la capital. Potrivit prevederilor din Reglementrile contabile aprobate prin OMFP 3055/2009 materialele de natura obiectelor de inventar sunt incluse n categoria activelor circulante i anume la stocuri. Valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar se include integral n categoria cheltuielilor de exploatare la darea lor n folosin. Evidena acestora pn n momentul scoaterii lor din folosin, se ine cu ajutorul contului n afara bilanului 8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin. Avnd n vedere nsuirile similare cu activele fixe dar i cu activele circulante, conducerea societii poate decide ca la darea obiectelor de inventar n folosin , valoarea acestora s fie inclus n cheltuielile ealonate. ncadrarea acestor standuri n categoria obiectelor de inventar depinde de politicile contabile implementate de societate precum i de scopul final privind aceste standuri. nregistrri contabile:
Transferul din contul de mrfuri n contul materialelor de natura obiectelor de inventar
303 = 357 Materiale de natura obiectelor de inventar Mrfuri aflate la teri
Darea n consum a materialelor de natura obiectelor de inventar
703 = 303 Cheltuieli cu materiale de natura obiectelor de inventar Materiale de natura obiectelor de inventar
Predarea n custodie a materialelor de natura obiectelor de inventar n folosin care sunt evideniate n afara bilanului cu ajutorul contului 8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar date n folosin, nu se nregistreaz n contabilitate. De regul bunurile se predau n custodie n baza unui contract de custodie ntre pri. Recepia acestor bunuri de ctre societatea care le va primi n custodie se face pe baza avizului de nsoire a mrfii sau a procesului verbal de custodie. Deinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum i efectuarea de operaiuni economice, fr s fie nregistrate n contabilitate, sunt interzise. Creanele sunt sume ce urmeaz a fi ncasate de ntreprindere n urma vnzrii de bunuri i servicii ctre teri. Investiiile financiare pe termen scurt cuprind titlurile achiziionate n vederea realizrii unui ctig pe termen scurt. Casa i conturile la bnci Conturile la bnci cuprind: valorile de ncasat (cecuri), disponibiliti n lei i n valut, creditele bancare pe termen scurt i dobnzile aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci n conturile curente. Casa reflect disponibilitile bneti din caseria ntreprinderii n lei i sub forma altor valori (timbre fiscale i potale, tichete de mas i bilete de cltorie).2 Cheltuielile n avans sunt acele cheltuieli realizate n exerciiu financiar curent, dar care privesc exerciiile financiare urmtoare. Din aceast categorie fac parte: chiriile, abonamentele i alte cheltuieli efectuate anticipat.
1.2. Metode de organizare a contabiliti stocurilor
Metodele de organizare a contabilitii stocurilor permit crearea unui sistem n care se evideniaz att stocurile ct i operaiile care le influeneaz, respectnd fluxul circulaiei stocurilor pornind de la anumite reguli. Contabilitatea stocurilor se ine cantitativ i valoric sau numai valoric, n condiiile stabilite de reglementrile legale , prin folosirea metodei inventarului permanent sau metoda inventarului intermitent.
1.2.1 Metoda inventarului permanent
Metoda inventarului permanent asigur cunoaterea n orice moment a nivelului stocurilor cu ajutorul conturilor de stocuri, n acest fel se realizeaz un inventar scriptic continu. n acest sens se nregistreaz toate operaiile de intrare i ieire n contul de stocuri, permind astfel stabilirea i cunoaterea n orice moment a stocurilor att cantitativ ct i valoric. Aceast metod este obligatorie pentru ntreprinderile mari i este opional pentru ntreprinderile mici sau mijlocii. n contabilitate, conform acesteia toate operaiunile de intrare respectiv de ieire se oglindesc cu conturile din clasa a-3-a din planul general de conturi, ceea ce permite cunoaterea n orice moment a existenei i micrii cantitative i valorice a stocurilor. n acest caz, contabilitatea analitic folosete una dintre cele trei metode Metoda cantitativ-valoric Metoda operativ-contabil (pe solduri) Metoda global-valoric n funcie de preurile de evaluare, metoda inventarului permanent se mai poate reprezenta n urmatoarele variante: Inventar permanent la cost de achiziie; Inventar permanent la cost standard; Inventar permanent la pre de vnzare (cu sau fara TVA). Materia prim: se cumpr i se consum: Achiziie materie prim:
301 = 401 Materii prime Furnizori
Consum materie prim:
601 = 301 Cheltuieli cu materii prime Materii prime
Materiale consumabile: se cumpr pentru a fi consumate:
Achiziie materiale consumabile:
302 = 401 Materiale consumabile Furnizori
Consum materiale consumabile:
602 = 302 Cheltuieli cu materiale consumabile Materiale consumabile
Materiale de natura obiectelor de inventar: se cumpr i se dau n folosin:
Achiziie de natura obiectelor de inventar:
303 = 401 Materiale de natura obiectelor de inventar Furnizori
Darea n folosin a materialelor de natura obiectelor de inventar:
603 = 303 Cheltuieli cu materiale de natura obiectelor de inventar Materiale de natura obiectelor de inventar
Mrfuri: se cumpr i se vnd n aceeiai stare:
Achiziie mrfuri:
371 = 401 Mrfuri Furnizori
Vnzare mrfuri, pre vnzare,costul mrfurilor livrate:
4111 = 707 Clieni Venituri din vnzarea mrfurilor
Descrcarea din gestiune : 607 = 371 Cheltuieli privind mrfurile Mrfuri
Produse finite: se obin din producie, se stocheaz i se vnd:
Obinerea produselor finite:
345 = 707 Produse finite Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
Vnzare produse finite: pre de vnzare, costul produselor livrate:
4111 = 701 Clieni Venituri din vnzarea produselor finite
Descrcarea din gestiune : 711 = 345 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse Produse finite
1.2.2 Metoda inventarului intermitent
Metoda inventarului intermitent const n stabilirea ieirilor stocurilor din gestiune i nregistrarea lor n contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfritul perioadei. Aceast metod poate fi aplicat la toate ntreprinderile mici i mijloci. n cazul stocurilor cumprate, intrrile se vor nregistra direct pe seama cheltuielilor, iar ieirile nu se contabilizeaz la data ieirii, ele urmnd a fi stabilite pe seama inventarierii. Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune: Folosirea costului efectiv de achiziie pentru evaluarea stocurilor procurate din afar i a costurilor de producie pentru stocurile obinute din producie proprie; n procesul de contabilizare i micare a stocurilor nu se folosesc conturile de diferene de pre; Nu se organizeaz contabilitatea analitic a stocurilor, ci numai controlul pentru exitena operativ a stocurilor.
1.3. Evaluarea stocurilor
Elementele prezentate n situaiile financiare anuale se evalueaz n general pe baza principiului costului istoric. n conformitate cu prevederile Legii contabilitii nr. 82/1991 cu toate modificrile i completrile la zi, precum i cu OMFP nr. 3055/2009 privind armonizarea contabilitii romneti cu directivele europene. Evaluarea stocurilor se face n patru momente: la data intrrii n patrimoniu, cu ocazia inventarierii, la bilan i la data ieirii stocurilor din patrimoniu.
1.3.1. Evaluarea la data intrrii n entitate
La data intrrii n entitate , bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la valoarea de intrare care se stabilete astfel: la cost de achiziie: pentru bunurile procurate cu titlu oneros(cu plat); la cost de producie: pentru bunurile produse n entitate; la valoarea just i la valoarea de aport:pentru bunurile obtinue cu titlu gratuit. Conform OMFP nr.3055/2009, valoarea just se definete ca suma pentru care stocul ar putea fi schimbat de bunvoie ntre pri aflate n cunotiin de cauz n cadru unei tranzacii cu preul determinat obiectiv Costul de achiziie al bunurilor cuprinde preul de cumprare, taxele de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective. Reducerile comerciale acordate de furnizor nu fac parte din costul de achiziie. Costul de producie al unui bun cuprinde costul de achiziie a materiilor prime i materialelor consumabile i alte cheltuielile de producie directe inclusiv cota de cheltuieli indirecte asupra bunului. Costul de producie sau de prelucrare al stocurilor, precum i costul de producie al imobilizrilor cuprind: cheltuielile directe aferente produciei i anume: materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice, manopera direct i alte cheltuieli directe de producie, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional ca fiind legat de fabricaia acestora.
1.3.2. Evaluarea cu ocazia inventarierii
Evaluarea elementelor de activ i de datorii cu ocazia inventarierii se face potrivit prezenelor reglementri i normelor emise n acest sens de Ministerul Finanelor Publice. Evaluarea bunurior cu ocazia inventarierii patrimoniului se face la valoarea de inventar sau la valoarea actual de utilitate. Valoarea de invetar se stabilete n funcie de utilitatea bunului, starea fizic i preul pieei. Evaluarea de inventar se face cu ocazia controlrii prin invetar, cel puin o data la 12 luni, a existenei i valorii elementelor patrimoniului. Evaluarea stocurilor cu ocazia inventrierii se face la valoarea realizabil net stabilit de comisia fiecrei companii. Aceast valoare reprezint preul de vnzare al bunului ( costul cu evaluarea bunului + costuri cu vnzarea efectiv + costuri cu sortarea i ambalarea ).
1.3.3 Evaluarea la ncheierea exerciiului financiar
Conform Regulamentului privind aplicarea Legii Contabilitii, se aplic principiul prudenei conform creia dintre doua valori posibile se alege valoarea cea mai mic. n acest sens se compar valoarea de intrare cu valoare realizabil net, putnd rezulta doua situaii: Valoarea realizabil net este mai mare dect valoarea de intrare: n acest caz stocurile au ntregistrat un plus de valoare. Conform principiului prudenei acesta nu se reflect n contabilitate deoarece ea se realizeaz, astfel nct ea devine cert numai n procesul vnzrii. Valoarea realizabil net este mai mic dect valoarea de intrare: n acest caz stocurile au suferit o depreciere valoric, minus valoarea necesitnd ajustarea la depreciere. n conturile de stocuri acestea rmn nregistrate la valoarea de intrare, iar ajustarea se nregistreaz folosind un cont distinct. La ncheierea exerciiului financiar, elementele de activ i datorii se evalueaz i se reflect n situaiile financiare anuale la valoarea de intrare, pus de acord cu rezultatele inventarierii.
1.3.4. Evaluarea la data ieirii din entitate
La data ieirii din entitate sau la darea n consum bunurile se vor evalua i se vor scdea din gestiune la valoarea lor de intrare sau la valoarea la care sunt nregistrate n contabilitate. Intrrile se completeaz pe baza notelor de intrare recepie iar ieirile pe baza facturilor i/sau bonurilor de consum. Valoarea de intrare a stocurilor ieite se calculeaz prin cele trei metode permise de Legea contabilittii (CMP, FIFO i LIFO). Stocuri de materii prime, materiale consumabile i mrfuri pot proveni din surse diferite rezultnd astfel valori diferite la intrare, urmnd ca ele s se nregistreze i s se evalueze n contabilitate prin aplicarea uneia dintre cele patru metode: Metoda costului unitar ponderat (CMP) Metoda FIFO (primul intrat-primul ieit) Metoda LIFO (ultimul intrat-primul ieit) Metoda costului standard
Metoda costului unitar ponderat (CMP)
Metoda costului mediu ponderat (CMP) presupune calcularea costului fiecrui element de baz mediei ponderate a costurilor, elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare cumprate sau produse(intrate) n cursul perioadei. Metoda poate fi aplicat periodic sau dup fiecare recepie. Costul unitar mediu ponderat se calculeaz ca raport ntre valoarea total a stocului iniial (Si) + valoarea total a intrrilor (Vi) i cantitatea existent n stocul iniial (qs) + cantitile intrate (qi). CMP = "Si +Vi" /" qs+qs" Aceast metod se poate aplica n doua variante: Actualizarea CMP dup fiecare intrare; Actualizarea CMP periodic.
Metoda FIFO (primul intrat-primul ieit)
Metoda FIFO (primul intrat-primul ieit) presupune evaluarea stocurilor la ieirea din gestiune la preul de achiziie sau de producie a primului lot intrat. Dup terminarea acestuia se va lua n considerare costul de achiziie sau de producie a urmtorului lot intrat n ordine cronologic. n condiiile creterii preurilor,folosirea metodei are ca efect: Evaluarea ieirilor la costuri mai sczute; Evaluarea stocurilor finale la preuri mai mari; Majorarea profitului din exploatare i a impozitului aferent. n condiiile scderii preurilor,folosirea metodei are ca efect: Ieirile sunt evaluate la preuri mai mari; Stocurile sunt evaluate la preuri mai mici; Reducerea profitului, a impozitului pe profit i afectarea nesemnificativ a trezoreriei.
Metoda LIFO (ultimul intrat-primul ieit)
Metoda LIFO (ultimul intrat-primul ieit) presupune evaluarea stocurilor la ieirea din gestiune n funcie de costul de achiziie sau preul de producie al ultimului lot intrat. Dup epuizarea acestuia se va lua n considerare preul urmtorului lot n ordinea invers cronologic.
Metoda costului standard presupune stabilirea unui pre unic de nregistrare a ieirilor, de obicei este preul corespunztor sursei principale, diferena dintre costul real i cel standard se nregistreaz ntr-un cont separat de cel al bunurilor supuse evalurii. Ieirea din patrimoniu a imobilizrilor se evalueaz la valoarea contabil.
1.4. Organizarea sistemului informaional contabil al stocurilor
Analiza sistemului informaional existent are scopul de a efectua un studiu complex asupra tuturor activitilor i fluxurilor informaionale existente i a volumului de informaii prelucrate, a ariei de cuprindere a sistemului informaional i a dotrii existente cu tehnic i calcul. n analiza sistemului informaional se ine cont de urmtoarele etape: Delimitarea ariei de cuprindere a sistemului informaional existent; Surprinderea modificrilor ce se impun n organizarea i funcionarea sistemului informaional; Evidena dotrii existente cu tehnic i calcul. n vederea asigurrii integritii stocurilor, unitile mari trebuie s-i organizeze o contabilitate analitica a stocurilor. Unitile mici i mijloci care folosesc metoda inventarului interminent n contabilitatea sintetic a stocurilor nu organizeaz contabilitatea analitic a stocurilor.
O abordare simplă a investițiilor în acțiuni: Un ghid introductiv pentru investiții în acțiuni, pentru a înțelege ce sunt, cum funcționează și care sunt principalele strategii